Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	110/13.4BELRS

Secção:	CT


Data do Acordão:	02/26/2026

Relator:	FILIPE CARVALHO DAS NEVES

Descritores:	INDEMNIZAÇÃO POR GARANTIA INDEVIDA OPOSIÇÃO À EXECUÇÃO FISCAL

Sumário:	I - O pedido de indemnização por garantia indevidamente prestada, a que alude o n.º 1 do art.º 53.º da LGT é, em regra, feito na petição do meio procedimental ou processual em que seja sindicada a liquidação relativamente à qual a garantia foi prestada. II - O n.º 1 do art.º 171.º do CPPT visa regulamentar a forma de exercício do direito de indemnização previsto no art.º 53.º da LGT, sendo que deve ser interpretado no sentido de permitir que o pedido de indemnização por garantia indevida seja validamente formulado em sede de oposição à execução fiscal.


Votação:	UNANIMIDADE


Indicações Eventuais:	Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais


Aditamento:

Decisão Texto Integral:

I – RELATÓRIO

O Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P., Secção de Processo de Lisboa I, veio apresentar recurso da sentença proferida a 26/11/2020 pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que, entre o mais, julgou procedente, por provado, o pedido de indemnização por prestação de garantia indevida formulado pela A. S. – S. I., S.A. no âmbito da oposição judicial ao processo de execução fiscal («PEF») n.º 110201200431028 e apensos, instaurado para cobrança coerciva de dívida de cotizações e contribuições para a Segurança Social dos anos de 2007, 2008, 2009, 2010, 2011 e 2012, cuja quantia exequenda ascende ao valor global de 848.467,59 Euros, e, em consequência, determinou o pagamento do montante de 11.647,80 Euros.

A Recorrente apresentou alegações, rematadas com as seguintes conclusões:
«a) Na Douta Sentença recorrida, o Meritíssimo Juiz "a quo " considerou "Extinta parcialmente a instância, por impossibilidade superveniente da lide, quanto ao pedido de extinção do processo de execução fiscal, dado o desaparecimento do objecto da presente lide
nessa parte (...)";
"Procedente, por provado, o pedido de indemnização por prestação de garantia indevida e, em
consequência, condeno o Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social,IP, no pagamento
de uma indemnização pelos prejuízos suportados pela Oponente com a garantia bancária indevidamente prestada, no montante de €11.647,80, tudo com as demais consequências legais."
b) In casu, com o devido respeito, que é muito, o Meritíssimo Juiz " a quo" andou mal ao considerar o pagamento da indemnização por prestação indevida de garantia bancária, por existir erro imputável aos serviços, considerando que esse erro foi do ora recorrente;
c) Só pode ter decidido que tal erro foi do aqui recorrente, porque ignorou ou não valorizou aspectos/factos fundamentais levados ao conhecimento do tribunal recorrido, quer por via da contestação, quer dos documentos que fazem parte integrante dos autos;
d) O Instituto de Segurança Social, IP (ISS, IP) é a entidade competente paro a análise da conta corrente dos contribuintes, sendo quem emite a certidão de divida - título executivo a qual comprova a obrigação cujo cumprimento coercivo se pretende;
e) O aqui recorrente, IGFSS, IP, é a entidade competente para instaurar e instruir os processos de execução fiscal, por dívidas à Segurança Social;
f) Sendo aquele referido Instituto (ISS, IP) quem emite as certidões de divida que servem de base à execução, dispondo da conta corrente e de todos os elementos inerente à mesma,
g) Pois que, o ora recorrente não dispõe de quaisquer documentos relativos a trabalhadores, contas correntes ou outros, apenas dispondo do título executivo, ou seja, das certidões de divida que lhe são enviadas.
h) Assim, toma por certa, líquida e exigível a divida que lhe é participada.
i) Atendendo ao pagamento invocado e aos documentos anexos, com a oposição, foi requerido, de imediato, junto do Centro Distrital de Lisboa do ISS, IP um pedido de análise de divida e, este ao analisar a conta corrente da aqui recorrida, concluiu que o montante não era devido, por se encontrar já liquidado;
j) Daí, os montantes em divida que se encontravam participados, foram anulados, por aquele Centro Distrital a 14-01-2013.
k) O aqui recorrente teve de aguardar pela anulação da dívida, visto que esta não era da sua competência e nem a podia fazer, para declarar extinto o processo de execução fiscal,
1) Tendo procedido à notificação desse facto à então oponente e enviado ao tribunal recorrido um requerimento a propor o arquivamento dos autos, por inutilidade superveniente da lide; m) O recorrente, então exequente, notificou ainda a então oponente da devolução da garantia bancária
n) Isto porque, após a anulação da divida, o então exequente, ora recorrente, diligenciou no sentido de o processo de execução fiscal ser de imediato extinto e devolvida a garantia bancária, agindo de forma célere,
o) Entende-se, pois, ter havido um incorreto julgamento da matéria de facto, pois tratam-se de Institutos autónomos, com competências e atribuições distintas, pelo que, o ora recorrente, pretende ver reapreciados factos que foram incorretamente julgados.
p) Na verdade, entende-se in casu não ter aplicação o n.º 2 do art.º 53.º da LGT, pois não houve lugar à verificação de eventual erro imputável aos serviços, referentes ao ora recorrente, pelo que não haverá lugar ao pagamento de indemnização por prestação de garantia indevida.
q) Caso não seja este o entendimento de V. Exas , sempre se dirá que do art.º 53 da LGT decorre que o devedor, para suspender a execução fiscal contra si instaurada , preste uma garantia bancária ou outra equivalente, tem direito a ser indemnizado pelos prejuízos resultantes da sua prestação, caso se prove que ocorreu erro imputável aos serviços, tal indemnização será devida independentemente do período de tempo durante o qual a garantia se manteve (n.º 2 do artigo ); caso a anulação não tenha por fundamento erro imputável aos serviços, a indemnização só será devida se a garantia se tiver mantido por mais de 3 anos ( n.º 1 do artigo).
r) No n.º3 do artigo refere-se que a indemnização pode ser requerida no próprio processo de reclamação ou impugnação judicial ou autonomamente. Mas não se estabelece aqui nem o prazo limite para a dedução de tal pedido nem o meio processual a ser usado para a respectiva formulação.
s) Apenas no art.º 171.º do CPPT se veio regulamentar o exercício de tal direito, estabelecendo, pois, que o pedido de indemnização por garantia indevidamente prestada seja apresentado no processo em que esteja controvertida a legalidade da dívida em causa e, de acordo com o seu n.º 2 que o pedido seja solicitado na reclamação, impugnação ou recurso ou, em caso de o seu fundamento ser superveniente, no prazo de 30 dias após a sua ocorrência.
t) Assim, entende-se que, o pedido não poderia ser formulado no processo de execução, dada a natureza jurídica deste tipo de processo, que não tem natureza declarativa, mas tão só de cobrança coerciva de dividas constantes de determinado título ( ex vi o acórdão do STA, de 09/04/2014, proc. N. 0332/14 ).
u) Neste sentido vai também o acórdão, também ele, do STA de 15-11-2017, proferido no âmbito do recurso 01154/17, que é claro ao sustentar, exatamente, o anteriormente exposto, quanto ao pedido não poder ser formulado no processo de execução.
v) Pelo que e para além do já referido, a sentença recorrida enferma, também ela, de erro de julgamento de direito, por errada interpretação do disposto nos artigos 53.° da LGT e 171 do CPPT.
Nestes termos e nos melhores de direito, deve o presente recurso ser julgado procedente por provado e, em consequência, ser revogada a Douta decisão recorrida e substituída por outra, assim se fazendo a Costumada Justiça!

A Recorrida apresentou contra-alegações, tendo formulado as seguintes conclusões:
«A) O presente recurso foi interposto pela Fazenda Pública da Sentença proferida no processo de Oposição Judicial n.º 110/13.4 BELRS, do Tribunal Tributário de Lisboa, no âmbito do qual a RECORRIDA se opôs ao processo de execução fiscal n.º 11012012004331028 e apensos, instaurado pela RECORRENTE para cobrança coerciva da alegada dívida de contribuições à Segurança Social no montante de EUR 848.467,59, tendo requerido naquele mesmo processo de Oposição judicial indemnização pelos prejuízos sofridos, no montante de EUR 11.647,80, com a garantia que indevidamente prestou para efeitos daquele processo de execução
fiscal;
B) Pese embora a Segurança Social tenha vindo, no ano de 2013 e já após a apresentação da oposição judicial, a anular a referida dívida, o processo de Oposição judicial continuou a correr os seus termos relativamente ao pedido de indemnização por prestação de garantia indevida;
C) A Douta Sentença recorrida veio julgar procedente a Oposição judicial apresentada, com fundamento no facto de “o IGFSS I.P reconhece que o montante exigido não era devido, por já se encontrar liquidado, o que confirma que a execução fiscal não podia ser instaurada, por inexistir qualquer dívida, reconhecendo a ilegalidade da execução, pelo que se mostra preenchido o pressuposto para que haja lugar ao pagamento de indemnização por prestação de garantia indevida”;
D) Não se conformando com a referida Sentença, veio o INSTITUTO DE GESTÃO FINANCEIRA DA SEGURANÇA SOCIAL, I.P., da mesma interpor recurso, alegando para o efeito que (i) o erro imputável aos serviços foi praticado não por si, mas pelo INSTITUTO DA SEGURANÇA SOCIAL, I.P., e que (ii) o pedido de indemnização por prestação de garantia indevida não podia ter sido formulado através de Oposição judicial;
E) Conforme se logrou demonstrar nos presentes autos, quando o artigo 53.º, n.º 2, da LGT, faz referência ao erro imputável aos serviços, tais “serviços” devem ser interpretados de forma ampla, no sentido de abranger os Serviços da Administração em sentido lato, ou seja, neste caso, a Segurança Social e todos os órgãos que a compõem;
F) Como referiu e bem a Douta Sentença, o que releva para efeitos de imputação do erro “é que ambos os Institutos integram o sistema de Segurança Social, prosseguindo as atribuições do Ministério da Solidariedade, Emprego e Segurança Social, nos termos do artigo 5.º n.º 1 do Decreto-Lei n.º 167-C/2013, de 31 de Dezembro”;
G) A verdade é que configurando a RECORRENTE a entidade exequente no âmbito dos processos de execução fiscal instaurados por dívidas à Segurança Social, não restam dúvidas de que a oposição judicial tem a mesma RECORRENTE – e não o INSTITUTO DA SEGURANÇA SOCIAL, I.P. - como entidade demandada e a quem se devem assacar as responsabilidades advenientes da instauração daqueles processos, entre elas a responsabilidade pela prestação por parte dos contribuintes de garantia indevida para suspensão dos mesmos;
H) Caso assim não fosse, a Lei e a nossa jurisprudência teriam feito depender a legitimidade passiva das Oposições judiciais da natureza dos fundamentos invocados pelos contribuintes, o que não se verifica de todo;
I) Deverá, pois, concluir-se que a RECORRENTE, ao integrar os Serviços do Sistema da Segurança Social e ao configurar a entidade responsável pela instauração do processo de execução fiscal, foi corretamente demandada e condenada no pagamento de indemnização no âmbito do processo de Oposição judicial;
J) No que concerne ao argumento de que a Oposição judicial não configura um meio legal para efeitos de formulação do pedido de indemnização, não assiste qualquer razão à RECORRENTE, tendo em consideração o espírito e o intuito subjacente ao Artigo 53.º da LGT, que é o de assegurar a indemnização do contribuinte pelos prejuízos que teve com a prestação de uma garantia que não teria que prestar se a Administração não tivesse atuado ilegalmente; K) Com efeito, o Artigo 53.º, que consagra o direito à indemnização e os seus pressupostos legais, exige apenas que para tanto se verifiquem os seguintes requisitos já atrás enumerados: (i) prestação de garantia por período superior a três anos (ou por período inferior em caso de erro imputável aos serviços – o que se afigura o caso dos presentes autos) e (ii) o vencimento em recurso administrativo, impugnação ou oposição à execução (não se limitando à discussão da legalidade) que tenham por objeto a dívida garantida;
L) Assim, pese embora o Artigo 171.º do CPPT apenas faça referência aos meios em que se discute a legalidade da dívida exequenda, a compatibilização desta norma com o Artigo 53.º da LGT, Lei esta que goza aliás de primazia sobre o CPPT, implica que a mesma seja interpretada extensivamente, no sentido de abranger o meio processual de Oposição nos casos em que não discute a legalidade da dívida;
M) Neste sentido segue a nossa melhor Doutrina e a jurisprudência dos nossos Tribunais Superiores, de que são exemplos os Acórdãos proferidos pelo Supremo Tribunal Administrativo nos processos n.ºs 620/11, 208/11 e 528/12;
N) Já no que diz respeito à jurisprudência invocada a seu favor pela RECORRENTE, a mesma não tem qualquer aplicação ao caso em apreço, tendo em consideração que em nenhum daqueles processos está em causa um erro dos serviços declarado num processo de oposição judicial, mas antes pedidos ad hoc formulados diretamente no processo de execução fiscal;
O) Pelo que se conclui em suma que nada impede que o pedido de indemnização por prestação de garantia indevida seja formulado e apreciado no âmbito de um processo de Oposição judicial em que não se discuta a legalidade da dívida exequenda.
NESTES TERMOS E NOS MAIS DE DIREITO APLICÁVEIS, SEMPRE COM O DOUTO SUPRIMENTO DE VOSSAS EXCELÊNCIAS, DEVERÁ SER CONSIDERADO IMPROCEDENTE O RECURSO APRESENTADO PELA RECORRENTE E ASSIM CONFIRMADA A DOUTA SENTENÇA RECORRIDA QUE DETERMINOU A CONDENAÇÃO DA RECORRENTE NO PAGAMENTO DE INDEMNIZAÇÃO POR PRESTAÇÃO DE GARANTIA INDEVIDA, NO VALOR DE EUR 11.647,80.».

O Digno Magistrado do Ministério Público («DMMP») pronunciou-se no sentido de ser negado provimento do recurso.

Colhidos os vistos legais, vem o processo submetido à conferência da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul para decisão.

II – DO OBJECTO DO RECURSO

O objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das respetivas alegações (cf. art.º 635.º, n.º 4 e art.º 639.º, n.ºs 1 e 2 do Código de Processo Civil - «CPC» - ex vi art.º 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário - «CPPT»), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente.

Assim, delimitado o objeto do recurso pelas conclusões das alegações da Recorrente, importa decidir se deve ser revogada a sentença proferida pelo Tribunal a quo com fundamento erro na interpretação e aplicação do direito, uma vez que:
(i) o erro que deu origem à instauração dos PEF não foi praticado por si, mas sim pelo Instituto da Segurança Social, I.P. («ISS»), que detém competência para determinar se a dívida exequenda apurada é efetivamente devida; e,
(ii) o pedido de condenação da Exequente no pagamento de indemnização pelos prejuízos causados pela prestação de garantia indevida não pode ser validamente realizado em sede de oposição à execução fiscal.

III – FUNDAMENTAÇÃO

III.A - De facto
A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:
«1. Em 11-07-2012 foi instaurado pela Secção de Processo Executivo de Lisboa I do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P, em nome da Oponente o processo de execução fiscal n.º 11012012004331028 e apensos, para cobrança coerciva de dívida de cotizações e contribuições para a Segurança Social dos anos de 2007, 2008, 2009, 2010, 2011 e 2012, cuja no valor total de € 848.467,59 (cfr. fls. 1 do processo de execução fiscal – PEF apenso aos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
2. Em 19-07-2012 foi entregue à Oponente, citação para o processo de execução fiscal identificado no número antecedente (cfr. fls. 20 a 23 dos autos e fls. 2 e 3 do PEF apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
3. Em 02-10-2012 a Oponente remeteu por correio registado à Secção de Processo Executivo de Lisboa I do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P a presente Oposição, a qual deu entrada neste Tribunal em 17-01-2013 (cfr. fls. 2 e 3 dos autos);
4. Em 30-10-2012 a Oponente emitida a garantia bancária n.º 962300484009825 no valor de € 1.075.698,29 com vista à suspensão do processo de execução fiscal identificado em 1) (cfr. fls. 137 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
5. Em 31-10-2012 a Oponente solicitou junto do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P garantia bancária a suspensão do processo de execução fiscal identificado em 1) (cfr. fls. 136 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
6. Por despacho proferido pela Coordenadora da Secção de Processo Executivo de Lisboa I do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P proferido em 17-01-2013 foi declarada a extinção do processo de execução fiscal n.º 11012012004331028 e apensos e a revogação da citação / certidões de dívida (cfr. fls. 117 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
7. Em 18-01-2013 o Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P comunicou à Oponente a devolução da garantia prestada identificada em 4) (cfr. fls. 163 e 164 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
8. O despacho identificado no número antecedente foi comunicado a este Tribunal através do ofício datado de 28-01-2013 (cfr. fls. 116 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
9. Com a prestação da garantia identificada em 4) a Oponente suportou custos no montante de € 11.647,80 (cfr. fls. 139 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).

A decisão recorrida consignou como factualidade não provada o seguinte:
«Não existem factos não provados, em face das possíveis soluções de direito, com interesse para a decisão da causa.».

Mais resulta consignado em termos de motivação da matéria de facto o seguinte:
«A convicção do tribunal baseou-se na análise crítica de toda a prova produzida nos autos, designadamente nas informações oficiais e documentos constantes dos autos e do processo de execução fiscal apenso, não impugnados, conforme remissão feita a propósito de cada número do probatório, tudo de acordo com o princípio da livre apreciação da prova.».

III.B De Direito

Insurge-se a Recorrente contra a sentença recorrida por, alegadamente, padecer de erro de julgamento na interpretação e na aplicação do direito, uma vez que considera, por um lado, que o «erro imputável aos serviços» não foi praticado por si, mas pelo ISS; por outro, sustenta que o pedido de indemnização por prestação de garantia indevida não podia ter sido validamente formulado em sede de oposição à execução fiscal.

Vem, assim, a Recorrente peticionar a revogação da sentença na parte que julgou procedente, por provado, o pedido de indemnização por prestação da garantia indevida formulado pela Recorrida, e, em consequência, determinou o pagamento de uma indemnização pelos prejuízos suportados com a garantia bancária indevidamente prestada, no montante de 11.647,80 Euros.

Diferentemente, pugna a Recorrida pela improcedência na totalidade das alegações recursivas, porquanto o Recorrente é responsável pelo pagamento da indemnização por prestação de garantia indevida, sendo certo que é admissível que tal seja peticionado em sede de oposição à execução fiscal.

A DMMP junto deste Tribunal sufraga a posição de que as conclusões recursivas devem ser julgadas improcedentes e, em consequência, deve ser mantida a sentença recorrida na ordem jurídica.

Apreciemos.

Adiantamos, desde já, que não tem razão o Recorrente. Vejamos, então, porquê.

Começando pelas conclusões recursivas atinentes à desresponsabilização do Recorrente quanto à instauração das execuções fiscais, já vimos supra que, neste conspecto, defende, em suma, que tal imputação deve ser feita ao ISS. Contudo, inexiste qualquer fundamento fáctico-jurídico que possa sustentar esta posição.

Como bem se aponta na sentença recorrida, «Ora, é certo que o IGFSS e o Instituto da Segurança Social (ISS) são entidades distintas, contudo, este último não é parte neste processo, mas sim o primeiro, enquanto entidade competente para proceder à cobrança das quantias respeitantes às dívidas à Segurança Social [cfr. artigo 3.º n.º 2 alínea b) e n.º 3 alíneas a) e b) do Decreto-Lei n.º 84/2012, de 30 de Março]. Mas a prevalecer o entendimento do IGFSS, nenhum contribuinte conseguiria, em sede oposição e, posteriormente, em sede de execução de julgados de sentença de oposição, lograr a obtenção do pagamento de indemnização com a prestação de garantia indevida, por força da distinção nas atribuições de ambos os institutos, ou seja, apenas seria possível obter essa indemnização em sede de acção de responsabilidade civil extracontratual, o que, em nosso entendimento vai contra o escopo e espírito do previsto no artigo 53.º da LGT.».

E o assim decido mostra-se acertado e, por isso, não merece censura, uma vez que o único meio processual utilizado pela Recorrida foi a oposição judicial apresentada, pelo que aquela nunca conseguiria, em sede de execução de julgados, obter a indemnização pretendida, porquanto o ISS não foi parte no processo intentado. E, se assim fosse, só no caso de ter havido impugnação de qualquer ato (de liquidação) do ISS é que a execução de julgados poderia ser intentada com probabilidade de sucesso, pois só nesse caso podia a Recorrida formular o pedido de indemnização em execução de julgados dessa ação (cf. art.º 102.º n.º 1 da LGT e art.º 173.º do CPTA). E também não se compagina com a sistematização consagrada pelo legislador quanto ao procedimento de pedido de indemnização pela prestação de garantia indevida que o exercício desse direito apenas possa ser obtido com recurso a uma ação de responsabilidade civil extracontratual.

Acresce que, como também bem se aponta na sentença recorrida, «o artigo 53.º n.º 2 da LGT apenas faz depender, de forma objectiva, o direito a indemnização, da existência de um erro imputável aos serviços, erro esse que, cremos, deve ser interpretado de forma ampla, ou seja, no caso em apreço, deve ser interpretado como sendo um erro imputável aos serviços da Segurança Social em sentido lato, e não, especificamente, a um erro que ocorreu em concreto no âmbito do Instituto da Segurança Social ou do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social. O que releva é que ambos os Institutos integram o sistema de Segurança Social, prosseguindo as atribuições do Ministério da Solidariedade, Emprego e Segurança Social, nos termos do artigo 5.º n.º 1 do Decreto-Lei n.º 167-C/2013, de 31 de Dezembro.».

Não sendo in casu controvertido que a Recorrida constituiu e prestou garantia bancária com vista à suspensão dos PEF, que vieram a ser extintos por anulação da dívida exequenda, e tendo ficado provado que suportou custos no montante de 11.647,80 Euros com a constituição da garantia bancária, no atual quadro legal deve, portanto, ser compensada pelos prejuízos em causa, nos termos consignados, designadamente, no art.º 53.º da Lei Geral Tributária («LGT»), tal como foi julgado pelo Tribunal a quo.

Quanto à questão de saber se o pedido de pagamento de indemnização pela prestação de garantia indevida pode ser formulado em sede de oposição à execução fiscal, a resposta não pode deixar de ser afirmativa. Explicitemos, então, as razões para assim entendermos.

Dispõe o n.º 1 do art.º 171.º do CPPT que a indemnização ora em análise «será requerida no processo em que seja controvertida a legalidade da dívida exequenda». E bem se compreende a posição preconizada nesta norma, desde logo por razões de economia de meios e de repartição de esforços das partes, e por haver garantias de boa decisão no mesmo processo onde se encontram reunidos todos os elementos necessários para a apreciação do pedido indemnizatório. Tendo ainda «a vantagem acrescida para o contribuinte de a decisão dever ser imediatamente executada, de forma espontânea, pela Administração Fiscal, por força do âmbito material do caso julgado constituído sobre a decisão, sem necessidade da instauração de um procedimento ou processo autónomo para a obtenção dessa indemnização - cf. acórdão do Supremo Tribunal Administrativo («STA») de 24/11/2010, proc. n.º 01103/09, consultável em www.dgsi.pt.

Assim, numa primeira leitura, o modelo processual gizado pelo art.º 171.º do CPPT para o exercício do direito à indemnização por garantia indevida aparenta ser de aplicar exclusivamente aos processos em que «seja controvertida a legalidade da dívida exequenda», o que em regra acontece com a impugnação do ato de liquidação. No processo de oposição à execução fiscal tal apenas acontece residualmente, ou seja, sempre que a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o ato de liquidação - cf. alínea h) do n.º 1 do art.º 204.º do CPPT. Pelo que as oposições fundamentadas nas demais alíneas do n.º 1 do art.º 204.º do CPPT estariam fora do alcance do preceituado no art.º 171º do mesmo diploma, tal como sucede no caso dos autos, em que não estava em causa a impugnação dos tributos exequendos.

No entanto, consideramos que o disposto no art.º 171.º deve ser interpretado extensivamente, de modo a incluir nele também a oposição à execução. Apesar de, regra geral, esta forma processual não ter por causa de pedir a ilegalidade do ato exequendo, as razões que justificam a cumulação, inicial ou sucessiva, do pedido de indemnização por garantia indevida na impugnação administrativa ou judicial manifestam-se da mesma maneira no processo de oposição.

É que, na dimensão substantiva, em ambos os casos a responsabilidade da Administração Tributária pela prestação de garantia indevida é a mesma; e no plano processual, as vantagens decorrentes da circunstância de se poder obter a fixação judicial da indemnização através de uma via expedita e judicial, são materialmente idênticas.

Neste sentido, até por razões de economia de meios, atento o princípio da suficiência do processo tributário, naturalmente também que deve abranger a oposição à execução fiscal. Com efeito, considerando o vencimento em sede de oposição à execução fiscal, não se descortinam razões para obviar a que com essa decisão o contribuinte possa obter a composição definitiva do litígio que procurou resolver, incluindo a decisão quanto ao pedido indemnizatório. Ou seja, não se vislumbra razão para que lhe seja negada a possibilidade de obter, em sede de oposição à execução fiscal, a condenação da Administração Tributária ao pagamento de uma indemnização por prestação de garantia indevida.

Também a ponderação de elementos interpretativos de ordem sistemática aponta no sentido que acima se preconizou: o n.º 1 do art.º 53.º da LGT refere a oposição à execução como um dos processos que tem por objeto a dívida garantida e cuja manutenção da garantia por período superior a três anos dá direito a indemnização, evidenciando, a sua aplicação ao presente meio processual. E também o n.º 1 do art.º 52.º da LGT, ao incluir a oposição à execução nos processos que, acompanhados de garantia idónea, fazem suspender a execução fiscal, indica como objeto desses processos não só a «ilegalidade» como também a «inexigibilidade» da dívida exequenda.
Portanto, inexigibilidade da dívida exequenda alegada em processo de oposição à execução fiscal também é uma das causas que pode justificar o pedido de indemnização pela garantia bancária ou equivalente prestada com vista à suspensão da execução, caso se venha a revelar indevida.

Caso assim não fosse, estaríamos perante uma situação em que o executado que apenas tivesse apresentado defesa em sede de oposição à execução fiscal se encontraria, sem razão que o justificasse, menos tutelado que um contribuinte que tenha optado por impugnar o ato de liquidação, pese embora o seu direito a ser ressarcido pelos prejuízos suportados com a prestação de garantia indevida tenha exatamente o mesmo âmbito de tutela que o do contribuinte que optou por atacar judicialmente a legalidade do ato de liquidação exequendo através de impugnação judicial.

Acompanhamos, assim, a fundamentação consignada no acórdão do STA de 02/11/2011, proc. n.º 0620/11, disponível em www.dgsi.pt, no qual, a respeito do âmbito do art.º 171.º, n.º 1 do CPPT se consignou, entre o mais, que «as normas desse artigo devem ser interpretadas extensivamente, de modo a incluir nele também a oposição à execução», sendo, para tanto, afirmado que «no plano substantivo, num caso como no outro, a responsabilidade da administração tributária pela prestação de garantia indevida é a mesma; e no plano processual, as vantagens decorrentes da circunstância de se poder obter a fixação judicial da indemnização através de uma via expedita, são substancialmente idênticas».

De resto, como salientado no acórdão do STA de 02/11/2011, proc. n.º 0208/11, consultável em www.dgsi.pt, «se o objectivo da norma é indemnizar o contribuinte pelos prejuízos que teve com a prestação de uma garantia que não teria que prestar se a Administração não tivesse actuado ilegalmente, então tem que se concluir que a letra da lei disse menos do que o seu espírito. Na verdade, não são apenas os actos de liquidação errada que justificam a indemnização, mas também os actos de execução ilegais, que estiveram na origem da prestação da garantia indevida. A ilegalidade da execução da liquidação, por vícios próprios, ou a ilegalidade do acto de reversão, também são actos causadores da prestação da garantia indevida que, por identidade de razão, devem fundamentar o direito à indemnização».

Assim sendo, e sem necessidade de mais nos alongarmos, concluímos que improcedem também estas conclusões recursivas, pelo que o recurso não merece provimento, o que de seguida será determinado.

IV- DECISÃO

Face ao exposto, acordam, em conferência, os Juízes da Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso jurisdicional.

Custas pela Recorrente.

Registe e notifique.

Lisboa, 26 de fevereiro de 2026