I. RELATÓRIO

A Fazenda Pública (doravante Recorrente ou FP) veio apresentar recurso da sentença proferida a 29.09.2016, no Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de Almada, na qual foi julgada procedente a impugnação apresentada por B…….. - Empreiteiro da Construção Civil e Obras Pública, Lda (doravante Recorrida ou Impugnante), que teve por objeto o indeferimento do recurso hierárquico que versou sobre o indeferimento da reclamação graciosa que, por seu turno, versou sobre as liquidações adicionais de IVA, atinentes aos anos de 2002, 2003 e 2004.

O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.

Nesse seguimento, a Recorrente apresentou alegações, nas quais concluiu nos seguintes termos:

“I. Não pode a Autoridade Tributária conformar-se com a decisão de procedência da presente Impugnação entendendo que a, aliás Douta Sentença, fez uma incompleta fixação da factualidade relevante, errada análise da factualidade que fixou, bem como consequente incorreta aplicação do direito;

II.Quanto à factualidade que se entende relevante e cuja fixação foi pelo Tribunal omitida, o facto de a Impugnante, utilizadora das faturas com imposto dedutível desconsideradas pela Autoridade Tributária, não ter a sua contabilidade e documentação que a suportava, devidamente organizada de acordo com a legislação comercial e fiscal – o que a Impugnante confessou, atribuindo tal situação a doença do técnico de contas e a uma inundação;

III.Tal facto foi omitido pelo Tribunal, revelando-se, no entanto, de importância fundamental, quando o Tribunal “a quo” vem afirmar presunção de veracidade da declaração do contribuinte “desde que esteja apresentada nos termos previstos na lei e sejam fornecidos à Administração tributária os elementos indispensáveis à verificação da sua situação tributária” – o que manifestamente não ocorreu;

IV.E a verdade dos factos (ainda que omitidos na fixação da matéria relevante para a boa decisão da causa), é que não estava tal contabilidade da Impugnante devidamente organizada, ou devidamente suportada por documentação que tivesse sido fornecida à Autoridade Tributária, não existindo desta forma qualquer presunção de veracidade;

V.Por outro lado, tendo em conta apenas os factos que fixou, a Douta Sentença não fez dos mesmos uma correta análise, pois entende a Fazenda Pública terem os serviços de Inspeção Tributária tanto da Direção de Finanças do Porto, quanto da Direção de Finanças de Setúbal, recolhido indícios suficientes que provam que as faturas em causa nos Autos não titularam verdadeiras prestações de serviços e, como tal, não conferem direito à dedução do imposto;

VI.A título meramente exemplificativo (com melhor explanação nos artigos 20 a 25 das presentes alegações) foi possível apurar:

. Instalações – Pelo menos desde o ano de 2002 que o Sr. J….. (emitente das faturas) não desenvolve no armazém sito em Ermesinde uma atividade que, em função da sua habitualidade, se possa caracterizar como comercial ou industrial – terá prestado alguns serviços esporadicamente, a particulares, socorrendo-se unicamente do trabalho de um seu filho, sendo aquele o local que os supostos adquirentes dos serviços continuam a indicar como sendo aqueles onde os mesmos foram prestados;

. Equipamentos – As faturas recolhidas no que diz respeito à utilização de máquinas ou equipamentos agrupam-se em três conjuntos de bens ou serviços:

- Os que exigem uma atividade de fabricação (ex. carroçarias) – quanto a estes, como referido pelos adquirentes a fabricação teria ocorrido no armazém de Ermesinde e o Sr. A……… declarou que não existiram quaisquer máquinas ou equipamentos que não fossem os afetos à atividade do Sr. C……;

- Os que se materializam na disponibilidade de equipamento (ex. aluguer de restroescavadora) – o Sr. C……… afirmou nunca ter estado no armazém de Ermesinde tal veículo;

- Os que são meramente comerciais (comércio de sucata) – também no armazém nunca foi vislumbrado qualquer veículo com capacidade para o transporte de milhares de toneladas de mercadoria;

. Pessoal – os bens e serviços exigiriam que o senhor J…… se socorresse de uma força laboral que seguramente ultrapassaria a dezena de unidades e teria de ter necessariamente um conjunto de trabalhadores tecnicamente apetrechados tendo em consideração a pluralidade dos serviços prestados – em contradição com a existência desta suposta força laboral, registe­se a informação recolhida junto da Segurança Social e o testemunho do Sr. C…… – teria um único trabalhador – o filho.

- Variabilidade dos serviços prestados – reveladora quanto à efetiva ocorrência das transmissões faturadas, na medida em que essa mesma variabilidade exigiria do Sr. J…… uma capacidade de direção, um conhecimento dos diversos mercados e uma disponibilidade física para acompanhar o desenrolar da atividade (nas instalações que supostamente utilizaria como suas, nas frentes de obra, nos mercados abastecedores, que se transformaria numa tarefa desmesurada;

- Documentos emitidos – abundantes incongruências entre a numeração e a datação das faturas é claro indício de que a emissão destas não correspondeu ao efetivo exercício de uma atividade comercial ou industrial;

VII.O Tribunal “a quo” suporta-se a título principal nas declarações de duas das testemunhas inquiridas (ambos funcionários da Impugnante), assim formando a sua convicção, de nada relevando para a decisão da causa quem, externo à Impugnante, e que nos anos em causa exercia a sua atividade na oficina onde J…… também a terá exercido, não se apercebeu que ali tivessem lugar serviços, nomeadamente de serralharia, mas apenas de “reparação de carroçarias” e nada mais;

VIII.Veja-se que é a própria Impugnante quem veio afirmar, na petição inicial que “O tinha oficinas próprias que a Recorrente, repete-se, visitou e conforme pode verificar-se pelos documentos/fotografias que em anexo se juntam (…)” – cfr. artigo 32 da petição. Chega a Impugnante a afirmar que, nos documentos que junta, se pode verificar a existência de espaço oficinal com amplidão, existência de maquinaria leve e pesada, existência de trabalhadores em laboração, existência de equipamentos vários afetos à laboração oficinal – cfr. artigo 33 da petição e que “Foi neste espaço oficinal. Com estas máquinas e equipamentos e com os trabalhadores ali visíveis e cuja identificação se faz (pelo próprio nome) que as encomendas e os trabalhos faturados pela Recorrente ao J...... e à sua empresa C…….., Ld.ª foram executados” – artigo 34 da petição;

IX.Ao contrário, as testemunhas indicadas pela Impugnante levaram o Tribunal a concluir que “resulta que a maior parte dos serviços facturados pelo sujeito passivo J....... foram prestados fora das instalações da oficina cita na localidade de A….., em Ermesinde, tratando-se antes de serviços prestados nos próprios locais das obras que a Impugnante tinha a seu cargo (…)” – cfr. fls. 18 da, aliás, Douta Sentença. A contradição que existe entre o que consta da petição e o declarado pelas testemunhas da mesma Impugnante, por si só, deveria desde logo “abalar” os testemunhos prestados, desconsiderando-os;

X. No entanto, vem o Tribunal a afirmar não ter ficado assente que os serviços faturados implicassem necessariamente maquinaria utilizada pelo “fornecedor”, ou que “a reparação de máquinas e viaturas tivesse que ser efectuada por si ou funcionários seus em oficinas que lhe pertencessem”, ou que “o sujeito passivo tivesse necessariamente que possuir uma estrutura permanente de apoio”;

XI. Sendo que, tudo o que assim fica afirmado pelo Tribunal, contraria a fundamentação utilizada pela Impugnante na sua petição para prova da veracidade dos serviços que lhe foram faturados. E foi precisamente procurando provar a existência de tal (ou tais) oficina(s) onde o trabalho teria sido desenvolvido, com o tal pessoal, com as máquinas do “fornecedor”, que até teria estrutura, que veio a Impugnante juntar documentos/fotografias nos Autos;

XII.A Douta Sentença parece afastar tal fundamentação, mas fá-lo paradoxalmente para afirmar que a Impugnante tem razão – as faturas são verdadeiras porque os serviços foram prestados, mas sem oficinas, sem trabalhadores, sem máquinas, sem estrutura;

XIII. E ainda que, quanto aos “serviços” constantes das faturas utilize a Sentença recorrida expressões como “desenvolvimento irregular dessa atividade”, considerando que a veracidade da faturação pode suscitar dúvidas, “tendo em conta os valores envolvidos e a falta de comprovação dos meios de pagamento” – cfr. fls. 19 da Sentença, decide que “tais dúvidas terão de ser valoradas contra a Administração Tributária, sobre a qual recaía o ónus da prova da sua actuação.”;

XIV.Atento o disposto nos n.ºs 1 e 2 do art.º 75.º da LGT, não estando devidamente organizada a contabilidade do contribuinte – como não estava – não existe qualquer presunção de boa fé que caiba à Autoridade Tributária afastar e, afirmando a Impugnante ter direito à dedução de IVA (ainda para mais sem que tenha os seus elementos contabilísticos ou fiscais devidamente organizados, como verificado pelos Serviços de Inspeção Tributária), caber-lhe-á sempre vir fazer prova do direito que se arroga;

XV.Por outro lado, quanto à simulação, como bem afirmado na Sentença, “não é necessário que a Administração Tributária prove os pressupostos da simulação previstos no art.º 240 do Código Civil (…), sendo prova suficiente a recolha de elementos indiciários que levem a concluir nesse sentido, isto é, de elementos sérios e objectivos que traduzem uma probabilidade elevada de que os documentos não titulam operações reais”- cfr. fls. 14 da Sentença recorrida e Acórdão para o qual ali se remete – Acórdão do Tribunal Central Administrativo (TCA Sul, de 04.10.2005, proc.º 849/03). Pelo que, no caso, existem “indícios fundados” devidamente explicitados pela Autoridade Tributária. Inexiste, da parte do contribuinte “escrita ou contabilidade organizada de acordo com a lei”, da qual decorra qualquer presunção de veracidade;

XVI.Cabendo ao contribuinte – como a Douta Sentença também reconhece – “desfazer aqueles indícios apresentando prova da qual resulte que as facturas titulam os fornecimentos ou serviços delas constantes.” – cfr. fls. 15 da Sentença – Vide Acórdão do Pleno da seção do contencioso tributário do Supremo Tribunal Administrativo (STA), de 07.05.2003, proc.º 1026/02, que “Tendo a Administração Fiscal, por considerar não se terem efectivamente realizado as operações consubstanciadas em determinadas facturas existentes na escrita do contribuinte, obstado à dedução do IVA que daquelas facturas consta, ao abrigo do disposto no artigo 19º nº 3 do CIVA, cabe ao contribuinte, no processo em que impugne a actuação da Administração, a prova dos pressupostos de que depende o seu direito àquela dedução.” - afirma, no entanto, o Tribunal recorrido, que as dúvidas “terão de ser valoradas contra a Administração Tributária, sobre a qual recaía o ónus da prova da sua actuação.”;

XVII.Pelo contrário, caberia à Impugnante, pretendendo proceder à dedução do imposto, e para mais não gozando a sua “escrita” da presunção de veracidade, fazer prova do direito que se arroga - no sentido do disposto no art.º 342.º do Código Civil (CC) e n.º 1 do art.º 74.º da Lei Geral Tributária.

XVIII.E ainda que assim não fosse, recolheu a Autoridade Tributária indícios suficientes de que as faturas em causa se reportam a operações fictícias, não tendo ficado devidamente provada a veracidade das mesmas, antes pelo contrário;

XIX.Afirmando o Tribunal, como afirmou, diversas dúvidas quanto à veracidade da faturação em causa, sempre deveriam tais dúvidas ter levado à decisão de não ser admissível a dedução do imposto delas constantes, assim se mantendo as liquidações adicionais realizadas, e não o contrário;

XX.Neste sentido, o decidido no Acórdão TCAN, datado de 24.01.2008, proc.º 01834/04 – VISEU: “I - O princípio da legalidade administrativa impõe à AT a prova (e faz recair sobre ela o ónus respectivo) da verificação dos requisitos legais das decisões positivas e desfavoráveis ao destinatário, como sejam a existência dos factos tributários e a respectiva quantificação (ressalvadas as excepções do art. 100.º, n.º 2, do CPPT), isto quando o acto por ela praticado tem por fundamento a existência do facto tributário e a sua quantificação. II - No caso da liquidação adicional de IVA ter por fundamento o não reconhecimento das deduções declaradas pelo contribuinte, à AT compete apenas fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, constantes do art. 82.º, n.º 1, do CIVA, competindo então ao contribuinte o ónus da prova da existência e dimensão dos factos tributários que alegou como fundamento do seu direito de dedução do imposto nos termos do art. 19.º do CIVA, não lhe bastando criar dúvida a esse respeito pois o art. 121.º, n.º 1, do CPT, a que corresponde hoje igual número do art. 100.º do CPPT, não logra aqui aplicação, pois não é a AT quem está a invocar a existência de um facto tributário não declarado ou a atribuir a um facto tributário uma dimensão diferente da declarada (caso em que seria de decidir contra ela a dúvida), mas antes é o contribuinte quem invoca o seu direito à dedução do imposto que diz ter suportado a montante, motivo porque a dúvida a esse propósito lhe é desfavorável, de acordo com a regra geral do art. 234.º do CC. III - Nos termos do disposto no art. 19.º, n.º 3, do CIVA, «Não poderá deduzir-se imposto que resulte de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da factura ou documento equivalente». IV - Assim, se o juízo da AT assenta em ter considerado que as facturas em causa (cujo IVA foi deduzido) não titulam operações realmente efectuadas, bastar-lhe-á demonstrar a existência de indícios sérios de que as operações foram simuladas, passando então a competir ao contribuinte o ónus de provar a realidade das mesmas, não lhe bastando criar dúvida sobre a sua veracidade.” (sublinhado nosso).”;

XXI.É precisamente por ser assim e por tudo o já exposto, que se entende que a Douta Sentença fez incorreta fixação dos factos (omitindo factos relevantes supra identificados), errada análise da factualidade que fixou (tendo a Autoridade Tributária reunido indícios sérios e objetivos ou elementos que traduzem uma probabilidade elevada de que as faturas em causa nos Autos não titulam operações reais), e errada aplicação do direito;

XXII.Ao decidir como decidiu, incorreu o Tribunal em erro de julgamento de facto, por ter omitido factualidade relevante, e por errada apreciação da factualidade que ele próprio fixou;

XXIII.Assim como fez errada aplicação do Direito (erro de julgamento de Direito), tendo violado o disposto nos art.ºs 19.º do CIVA, e art.ºs 74.º e 75.º, ambos da LGT”.

A Recorrida apresentou contra-alegações, nas quais formulou as seguintes conclusões:

“A) - A Recorrida impugnou a liquidação do IVA e os juros compensatórios referentes aos anos de 2002, 2003 e 2004 pelos valores de €. 12.062,58, €. 25.527,44 e €. 24.165,52 resultantes da desconsideração do IVA deduzido nas facturas emitidas pelo prestador, J......., nestes 3 anos no total de 6. 111.756,54;

B) - Essas facturas juntas aos autos e que a ora Recorrente reputou de falsidade, foram Julgadas documentos legais. válidos e verdadeiros por corresponderem a operações comerciais efectivamente realizados;

C) A sentença proferida apreciou devidamente toda a prova documental e testemunhal arrolada e produzida, validou-a como de imparcialidade, conhecimento e credível para determinar a sua convicção;

D) - A convicção do Tribunal assim formada levou-o à prolação da sentença que julgou totalmente procedente a impugnação judicial deduzida;

E) - A sentença não enferma de qualquer vício nem de erro fáctico-conclusivo, contrariamente ao que pretende a FP;

F) - Também não enferma de qualquer vício na aplicação do direito aos factos julgados provados”.

Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 289.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de ser dado provimento ao recurso.

Colhidos os vistos legais (art.º 289.º, n.º 2, do CPPT) vem o processo à conferência.

São as seguintes as questões a decidir:

a) Há erro de julgamento de facto, tendo o Tribunal a quo feito uma incompleta fixação da factualidade relevante?

b) Há erro de julgamento, em virtude de haver uma errada análise da factualidade fixada e, consequentemente, incorreta aplicação do direito?

II. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

II.A. O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

“a) A impugnante, B……… – Empreiteiro da Construção Civil e Obras Públicas, Lda., desenvolve a actividade de empreitadas e sub-empreitadas de construção civil efectuadas em superfícies industriais (cfr. fls. 98 dos autos);

b) A impugnante foi objecto de uma acção inspectiva, em sede de IVA e IRC aos exercícios de 2002, 2003 e 2004, na sequência de informação remetida pelos Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto, segundo a qual, esta empresa teria registado na sua contabilidade facturas emitidas pelo contribuinte J......., as quais titulam operações inexistentes (cfr. idem);

c) No respectivo relatório de inspecção os Serviços de Inspecção Tributária propuseram correcções em sede de IVA dos anos de 2002, 2003 e 2004, no valor global de € 108.787,10, nos termos do artº 19º, nº 3, do CIVA, por desconsideração de facturas cujo valor havia sido relevado contabilisticamente pela impugnante (cfr. relatório de fls. 93 a 113 dos autos, e processo administrativo em apenso);

d) Sobre tal proposta de correcção recaiu despacho de concordância do Chefe de Divisão de Justiça Tributária, datado de 07.08.2006, que sancionou as conclusões e fundamentação do relatório de inspecção e respectivo parecer (cfr. fls. 93 dos autos);

e) As correcções incidiram sobre transacções e serviços facturados por J......., tituladas pelas seguintes facturas:
Ano de 2002

“Texto Integral com imagem”

Ano de 2003

“Texto Integral com imagem”

Ano de 2004

“Texto Integral com imagem”

(cfr. fls. 193 a 215 dos autos, e relatório de inspecção pag. 8-9, Anexo 1 junto a fls. 86 e ss. do PA apenso);

f) Os serviços de inspecção consideraram que as facturas emitidas por J......., referidas na alínea anterior não titulavam operações reais atendendo a que: “(…) 3. Em sede de IVA, o contribuinte encontrava-se enquadrado no regime normal trimestral, sendo que nunca procedeu ao envio de qualquer declaração periódica (…)

4. Apesar das diligências levadas a cabo pelos técnicos encarregados da acção inspectiva, foi impossível contactar pessoalmente o Sr. J.......;

5. As instalações que o Sr. J....... utilizava para o exercício da actividade de fabricação de carroçarias, reboques e semi-reboques, sitas na Rua D. S….. , nº 17…, A…, Ermesinde, já não eram da sua propriedade durante os exercícios analisados, nem eram por ele ocupadas no momento da inspecção efectuada pela DF do Porto, desconhecendo-se que o mesmo exerça esta ou qualquer outra actividade noutro local;

6. A fabricação de carroçarias, reboques e semi-reboques é uma actividade cuja implementação exige um espaço onde a mesma seja exercida, pelo que nunca poderia ser desenvolvida no seu domicílio fiscal, uma vez que o mesmo se trata de uma moradia destinada à habitação;

7. Para o exercício dos serviços prestados, tal como são descritos nas facturas emitidas, o Sr. J....... necessitaria de equipamentos específicos bem como de um número significativo de funcionários especializados, que se desconhece ter. Refira-se mesmo que, tendo sido contactado pelo Centro Distrital de Segurança Social, foi apurado que o Sr. J....... nunca declarou qualquer trabalhador por sua conta;

8. Refira-se por fim que a pluralidade dos bens e serviços prestados à B......., Lda. (serviços de serralharia, serviços de construção civil e ainda reparação de viaturas e de outras máquinas), bem como os elevados montantes facturados durante os exercícios analisados, exigiria do Sr. J......., além dos aspectos já referidos, que tivesse também uma capacidade de direcção, um conhecimento de diversos mercados e uma disponibilidade física fora do comum, de forma a poder acompanhar o desenvolvimento da actividade, o que se transformaria numa tarefa desmesurada. (…) Com referência aos esclarecimentos prestados pela B....... Lda, bem como através dos elementos recolhidos durante a presente acção (ver auto de declarações em anexo 5) foi apurado o seguinte:

1. Apesar dos elevados montantes pagos pela empresa ao Sr. J......., nunca foi celebrado com este fornecedor qualquer tipo de contrato de empreitada ou sub-empreitada, nem nunca foi apresentado por este qualquer orçamento relativamente aos serviços prestados;

2. Relativamente aos pagamentos efectuados, estes foram na maioria das vezes efectuados em numerário, tendo no entanto em algumas situações o pagamento sido efectuado por meio de cheque;

3. Com efeito, e dum total de € 784.447,43 facturados pelo Sr. J....... no conjunto dos 3 anos, o somatório dos pagamentos efectuados por cheque é de apenas € 194.027,00, o que representa menos de 25% do total do valor facturado;

4. Refira-se ainda que os pagamentos em cheque ocorreram todos em 2003 e 2004, sendo que relativamente ao ano de 2002, ano em que foram facturados € 345.670,63, os pagamentos foram efectuados através de numerário;

5. Analisadas as fotocópias dos cheques apresentados e depois de recolhidos os esclarecimentos adicionais junto das instituições financeiras intervenientes, por parte da DF do Porto, constatou-se que parte dos cheques teriam sido pagos ao balcão, querendo isto dizer que, na prática, tais cheques foram pagos em numerário ou então, que os respectivos valores foram transferidos para outra conta aberta no mesmo banco;

6. Relativamente ao local onde os serviços foram executados pelo Sr. J......., a empresa indicou que os mesmos foram efectuados nas oficinas deste, situadas nos arredores de Ermesinde, para depois serem incorporados nos trabalhos das empreitadas executadas pela B....... Lda. espalhadas pelo país.”.

E concluíram o seguinte: “Em face dos elementos descritos, verifica-se estarmos perante factos que comprovam que as facturas emitidas pelo contribuinte Sr. J....... não corresponde, a serviços, efectivamente, por si prestados e consequentemente também não representam encargos reais suportados pela B....... Lda., sendo de realçar os seguintes aspectos:

1. Tendo em conta os elevados montantes facturados pelo fornecedor em questão, a não existência de qualquer elemento escrito, nomeadamente contratos de empreitada ou orçamentos que justifiquem os serviços realizados, bem como o tipo de pagamentos indicados pela sociedade, os quais contrariam a prática comercial generalizada, são dois indicadores de que aquelas facturas não correspondem a qualquer transacção real;

2. O facto de a empresa ter indicado como local onde os serviços foram executados, a oficina do Sr. J....... situada nos arredores de Ermesinde, contrariam os factos apurados pelos Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto, segundo os quais aquelas instalações já não eram da sua propriedade durante os exercícios a que se referem as facturas, nem mesmo desenvolveu durante aqueles anos uma actividade industrial/comercial regular;

3. Por fim, o facto de o comportamento fiscal do Sr. J....... indiciar que o mesmo não possui uma estrutura empresarial adequada para facturar os montantes em referência, e que como tal, tenha uma actividade económica regular com o seu pessoal devidamente legalizado, constitui mais um indicador de que aquelas facturas titulam operações inexistentes” (cfr. relatório fls. 103 a 106 dos autos);

g) As diligências efectuadas pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto referidos na alínea anterior incluíram visita às instalações sitas na Rua D. S…. I, nº 17… . A…., Ermesinde, que corresponde a um prédio de rés-do-chão destinado a armazém amplo, local onde, conforme foi constatado em acção inspectiva realizada em 1997, o Sr. J....... laborava exercendo a actividade de fabricação de carroçarias, reboques e semi-reboques (cfr. relatório de acção inspectiva a J....... efectuado pela Direcção de Finanças do Porto, junto ao PA apenso);

h) Foram ainda ouvidos em auto de declarações C......., que passou a ser proprietário do mesmo armazém e a laborar no local, e A……, nomeado mandatário pelo Chefe de Finanças de Valongo-2 para a venda do armazém, penhorado a J....... em processo de execução fiscal. (cfr. idem);

i) C......., ouvido em 01.09.2005, afirmou designadamente que: “ ... só no ano de 2002 desenvolveu nesse armazém uma actividade industrial, concretamente, a reparação de máquinas industriais. Durante este período, ou seja desde o final do ano de 2000 até ao início do ano de 2004, partilhou esse armazém com o Sr. J.......…”; “…o referido senhor executava reparações em carroçarias de veículos automóveis. Essa utilização foi possível porque a actividade desenvolvida pelo referido senhor diminuiu drasticamente quando comparada com anos anteriores, o que libertou uma parte desse edifício…”; “…essa actividade era irregular, no sentido de que apenas se verificava quando no referido armazém surgia alguém a solicitar os serviços do referido senhor, o que não acontecia todos os dias…”; “…essa actividade no que diz respeito à execução propriamente das reparações nas carroçarias era executada exclusivamente pelo filho do Sr. J....... não se socorrendo este de qualquer outro funcionário ou colaborador”; “…para além da reparação de carroçarias não foi exercida no local qualquer actividade”; “…não armazenava aí resíduos ou desperdícios metálicos (sucata)”; “não guardava aí viaturas de carga ou trabalho, nomeadamente retroescavadoras”; “…desde o início do ano de 2004 o referido senhor J....... não desenvolve qualquer actividade no armazém atrás identificado…” (cfr. idem);

j) A......., ouvido em 30.08.2005, afirmou designadamente que: “ ....quando foi nomeado mandatário para a aludida venda, ou seja em Setembro do ano de 2002, teve a ocasião de visitar o aludido prédio e aí constatando que o mesmo estava a ser utilizado pelo senhor C……, afectando-o a uma actividade industrial por si desenvolvida.”; “…que se deslocou ao prédio em questão por diversas ocasiões, acompanhado de eventuais interessados na compra do imóvel, e em nenhuma delas encontrou o Sr. J........”; “…as máquinas que aí se encontravam não se destinavam à fabricação de mobiliário de madeira ou à fabricação de carroçarias, reboques e semireboques, antes sim à execução de reparações de outras máquinas, actividade desenvolvida pelo senhor C........” (cfr. idem);

k) Na sequência das correcções propostas, referidas na alínea c) supra, foram emitidas liquidações adicionais em sede de IVA, dos períodos de 0203, 0204, 0205, 0207, 0208, 0209, 0210; 0303, 0304, 0307, 0308, 0309, 0310; 0403, 0406, 0407, 0407, 0409 e 0410, respectivamente nos montantes de € 2.635,00; € 2.703,00; € 7.735,00; € 4.832,65; € 6.941,98; € 15.941,04; € 11.273,91; € 2.802,50; € 4.442,20; € 3.021,00; € 3.610,00; € 3.990,00; € 7.645,60; € 5.405,50; € 6.650,00; € 2.967,52; € 4.322,50; e € 10.089,00 (cfr. fls. não numeradas do PA apenso);

l) A aqui impugnante apresentou reclamação graciosa com vista à anulação das liquidações referidas na alínea anterior, a qual foi indeferida, tendo a impugnante apresentado recurso hierárquico de tal decisão, que veio a ser indeferido por despacho de 14.07.2008 do Subdirector-Geral da Direcção de Serviços de IVA (cfr. processo de reclamação graciosa e de recurso hierárquico juntos a fls. não numeradas do PA apenso);

m) A actividade da impugnante consiste na realização de trabalhos e obras públicas ou particulares, por norma sob o regime de sub-empreitadas subordinadas a um empreiteiro principal (depoimento testemunhal);

n) Estas obras e trabalhos espalham-se por todo o País, com especial incidência nas regiões do grande Porto e da grande Lisboa (depoimento testemunhal);

o) Para a realização destas obras e trabalhos a impugnante utiliza e faz deslocar máquinas e viaturas leves e pesadas. Em caso de avaria ou acidente das mesmas J……., a pedido da impugnante, assegurava a execução de serviços de reparação fornecimento ou substituição de peças (depoimento testemunhal);

p) Também em obras que implicassem a construção, a produção e a incorporação de trabalhos e peças de serralharia de ferragem e de mecânica J……., a pedido da impugnante, assegurava a execução desses serviços (depoimento testemunhal);

q) J………, só ou acompanhado por colaboradores seus, muitas vezes se deslocou quer à sede da impugnante, quer aos diversos estaleiros onde esta executava obras e ali se comprometeu a executar as encomendas de trabalhos que lhe foram solicitadas pela impugnante (cfr. depoimento das testemunhas);

r) A maior parte das facturas emitidas por J…….. à impugnante são relativas à execução de trabalhos prestados por aquele e outro pessoal nos locais das obras que esta tinha a seu cargo, nomeadamente na S……. Nacional da Maia, na L…… de Paio Pires, na S…… de Longos, em linhas de caminho-de-ferro (Souselas) e nas instalações da impugnante na Costa de Caparica (depoimento testemunhal)”.

II.B. Relativamente aos factos não provados, refere-se na sentença recorrida:

“Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito em face das possíveis soluções de direito e que, por conseguinte, importe registar como não provados”.

II.C. Foi a seguinte a motivação da decisão quanto à matéria de facto:

“A convicção do Tribunal fundou-se no teor dos documentos juntos ao processo, e indicados em cada um dos pontos supra e no depoimento das testemunhas melhor identificadas na acta de inquirição junta a fls. 216-217 dos autos, com especial relevância para os depoimentos das testemunhas J…… da Silva e A……, trabalhadores da Impugnante, respectivamente encarregado geral das obras na região sul (que coordenava, orientava e dirigia as obras do centro e sul), e encarregado geral das obras de construção civil na região norte (que afirmou que directamente contratava o J......., por telefone ou contacto pessoal, dada a proximidade das suas residências), os quais confirmaram a prestação de serviços registados nas facturas com que foram confrontados nas obras aí identificadas”.

II.D. Atento o disposto no art.º 662.º, n.º 1, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, acorda-se em aditar a seguinte matéria de facto provada:

s) A Recorrida deduziu, no mês de julho de 2004, IVA, no valor de 2.967,52 Eur. , relativo a fatura no valor de 15.600,00 Eur. (cfr. fls. 132, 138 e 146, do processo administrativo)

t) A Recorrida não apresentou aos serviços da administração tributária (AT) a fatura mencionada em s) ou qualquer outro documento de suporte (cfr. fls. 138 do processo administrativo)

III. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

III.A. Do erro de julgamento de facto

Considera desde logo a Recorrente que a decisão proferida quanto à matéria de facto pecou por defeito, uma vez que, em seu entender, o Tribunal a quo omitiu a circunstância de a Recorrida não ter a contabilidade e a documentação que a suportava devidamente organizada. Refere ainda que a prova testemunhal deveria ter sido desconsiderada, atendendo aos demais elementos de prova, sendo ainda contraditória face aos factos alegados.

Vejamos.

Antes de mais, refira-se que, não obstante a Recorrente se insurgir contra a decisão proferida sobre a matéria de facto, não procedeu à sua impugnação.

Com efeito, considerando o disposto no art.º 640.º do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, a impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto carateriza-se pela existência de um ónus de alegação a cargo do Recorrente, que não se confunde com a mera manifestação de inconformismo com tal decisão[1].

Assim, o regime vigente atinente à impugnação da decisão relativa à matéria de facto impõe ao Recorrente o ónus de especificar, sob pena de rejeição:

a) Os concretos pontos de facto que considere incorretamente julgados [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. a), do CPC];

b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impõem, em seu entender, decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. b), do CPC], sendo de atentar nas exigências constantes do n.º 2 do mesmo art.º 640.º do CPC;

c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. c), do CPC].

Como tal, não basta ao Recorrente manifestar de forma não concretizada a sua discordância com a decisão da matéria de facto efetuada pelo Tribunal a quo, impondo-se-lhe os ónus já mencionados[2].

Transpondo estes conceitos para o caso dos autos, verifica-se que tais ónus não foram cumpridos, não sendo claramente identificado o facto que se considera provado nem o meio de prova que motiva tal entendimento.

Como tal, não tendo sido impugnada devidamente a matéria de facto, rejeita-se o recurso nessa parte.

Sempre se diga, porém, que as irregularidades da contabilidade da Recorrida identificadas constam do relatório de inspeção tributária (RIT) a que se refere a factualidade assente [cfr. desde logo o facto c)], pelo que sempre poderiam ser poderiam ser consideradas, por não serem sequer controvertidas. Como tal, a questão poderá ser perspetivada como errada apreciação da factualidade assente, cuja análise será feita infra.

Quanto ao referido relativamente à prova testemunhal, há que ter desde logo em conta o princípio da livre apreciação da prova (ou da liberdade de julgamento ou da livre convicção do julgador), princípio com assento no art.º 607.º, n.º 5, do CPC, segundo o qual o julgador deve decidir livremente de acordo com a sua prudente convicção[3] (excetuando, naturalmente, os casos de prova legal, formal ou vinculada, ou seja, os casos em que a própria lei confere força probatória a determinados meios de prova[4]).

A este propósito, aliás, assume fundamental importância a motivação da decisão da matéria de facto, na qual é justamente evidenciado pelo julgador o iter que conduziu à formação da sua convicção. Como refere Miguel Teixeira de Sousa “o tribunal deve indicar os fundamentos suficientes para que, através das regras da ciência, da lógica e da experiência, se possa controlar a razoabilidade daquela sobre o julgamento do facto como provado ou não provado. A exigência de motivação da decisão não se destina a obter a exteriorização das razões psicológicas do juiz, mas a permitir que o juiz convença os terceiros da correcção da sua decisão”[5].

Neste contexto, sendo a decisão do julgador, de forma fundamentada, uma das soluções plausíveis, segundo as regras da lógica, da ciência ou da experiência, à partida, será inatacável, dado ter sido proferida de acordo com o princípio da livre apreciação da prova[6].

Ora, atentando a este contexto e analisando a motivação da decisão da matéria de facto transcrita supra, resulta que tal decisão se encontra suficientemente motivada, estando evidenciado o que contribuiu para a formação da convicção do julgador, quer em termos de prova documental, quer em termos de prova testemunhal, não se vislumbrando qualquer desconformidade entre os meios de prova e essa mesma convicção firmada.

A Recorrente, como já referido, insurge-se quanto a este julgamento, na medida em que, em seu entender, deveriam ter sido valoradas as declarações prestadas junto da AT, atendendo até ao facto de a Recorrida apenas ter alegado serem os serviços prestados na oficina do emitente das faturas.

A este respeito, cumpre desde logo sublinhar que os autos de declarações juntos pela AT não têm ínsita a solenidade nem as exigências inerentes à prova testemunhal produzida diretamente junto do Tribunal, pelo que não se pode pretender tratar as situações como sendo iguais. Ademais, a convicção do Tribunal a quo resultou de modo claro evidenciada, não se vislumbrando a existência de um erro suscetível de pôr em causa a apreciação efetuada.

Ainda assim, este Tribunal procedeu à respetiva audição, para aferir da eventual existência de flagrante desconformidade entre a prova produzida e a decisão proferida quanto à matéria de facto. Considerando tal audição, desde já se adiante que nada há apontar à motivação efetuada por parte do Tribunal a quo que seja suscetível de pôr em causa a sua apreciação. As testemunhas ouvidas, com destaque para as testemunhas J……….. Silva e A……… , foram claras, detalhadas e convincentes nas declarações prestadas. Sublinhe-se ademais que, ao contrário do alegado pela Recorrente, estas duas testemunhas, à data em que foi prestado o depoimento, já não eram funcionários da Recorrida, como resulta das suas declarações.

Por outro lado, a declarações prestadas em sede administrativa foram consideradas pelo Tribunal a quo, como decorre dos pontos do i) e j) do probatório.

Refira-se igualmente que, ao contrário do referido pela Recorrente, a Recorrida alegou encomendar trabalhos à emitente das faturas que implicavam construção, produção e incorporação em obras, o que tem inerente a sua realização em obra. Com efeito, é, num determinado momento, alegado na petição que os trabalhos eram realizados nas oficinas; no entanto, é também alegado que os serviços prestados seriam efetuados ou na oficina do J……… ou noutras, designadamente em obra (cfr. art.ºs 23.º, 30.º e 31.º da petição). Ou seja, não foi apenas alegada a produção em oficina, pelo que o facto de, da prova produzida, ter resultado que a maioria dos serviços foram produzidos em obra, apesar de, em sede de petição inicial, ter sido mencionado que eram também feitas em oficina encomendas e trabalhos, não se revela per se contraditório. Há ainda que ter em conta, a este propósito, que os factos instrumentais não carecem de alegação [cfr. art.º 5.º, n.º 2, al. a), do CPC].

Como tal, não se verifica que a apreciação efetuada pelo Tribunal a quo padeça de erro, improcedendo o alegado pela Recorrente.

III.B. Do erro de julgamento por não consideração das irregularidades detetadas na contabilidade da Recorrida

Considera, por outro lado, a Recorrente que se verifica erro de julgamento, porquanto o Tribunal a quo vem afirmar que se verifica uma presunção de veracidade da declaração do contribuinte, o que não ocorreu, uma vez que não estava a contabilidade da Recorrida devidamente organizada.

Vejamos.

Desde já se refira não é qualquer irregularidade da contabilidade que é passível de afastar a presunção de veracidade da mesma (total ou parcialmente), como resulta do disposto no art.º 75.º, n.º 2, da LGT.

De acordo com esta disposição legal:

“2 - A presunção referida no número anterior não se verifica quando:

a) As declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexatidões ou indícios fundados de que não refletem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo…”.

Assim, a existência de erros e inexatidões na contabilidade, per se, não implica que cesse tal presunção de veracidade, só ocorrendo tal quando as mesmas impeçam o conhecimento da matéria coletável do sujeito passivo.

Para a apreciação da questão suscitada, cumpre atentar no teor no RIT mencionado em c) do probatório, porquanto é nele que radica a fundamentação das liquidações objeto dos presentes autos.

Assim, da análise do mesmo resulta que foram identificadas irregularidades na contabilidade da Recorrida, é certo. No entanto, salvo no que respeita a uma correção, tais irregularidades não constituem o fundamento dos atos impugnados.

Com efeito, compulsado o RIT verifica-se, desde logo, no ponto II.2.3. uma menção a algumas irregularidades contabilísticas detetadas, tendo sido referido, em jeito de conclusão, que “[t]odos estes aspectos originaram a que os trabalhos de controlo e análise se tivessem tornado excessivamente difíceis e morosos”. Analisando o ponto III do mesmo relatório, relativo à descrição dos factos e fundamentos das correções meramente aritméticas, verifica-se a identificação das faturas e dos diversos constrangimentos detetados, sendo mencionados, em seguida, os indícios que a AT recolheu e que considerou serem suficientes ponderosos no sentido de as faturas não corresponderem a serviços efetivamente prestados.

Assim, da análise do RIT decorre que as irregularidades da contabilidade detetadas, tendo representado uma dificuldade que tornou a análise mais morosa, não foram, per se, impossibilitadoras de tal análise (ficando por esclarecer se terão sido sanadas), não sendo mencionadas como fundamento das correções efetuadas.

Ou seja, in casu, a própria AT, identificando as irregularidades (pontuais) não lhes reconhece relevância, na medida em que nunca se funda nas mesmas para efetuar as correções, referindo-se mesmo no RIT que todas as faturas foram contabilizadas e que o IVA foi contabilizado e deduzido nos períodos correspondentes.

Não há, ademais, qualquer contradição entre o afirmado pelo Tribunal a quo, sobre a presunção de veracidade das declarações, face à existência de alegadas irregularidades. Com efeito, por um lado, as declarações periódicas de IVA gozam de presunção de veracidade e, in casu, estamos perante situações de IVA deduzido pela Recorrida nessas mesmas declarações. Por outro, a menção às irregularidades da contabilidade é, como já referimos, no sentido de ter havido um trabalho adicional por parte da equipa inspetiva, nunca sendo referidos elementos que permitam afastar a presunção de veracidade da mesma por força de alegadas irregularidades nem nunca tendo sido essas alegadas irregularidades invocadas como fundamento de correção.

A única situação que se apresenta como exceção é a mencionada no ponto III.E.2. do RIT, relativa a 2.967,52 Eur., atinente a julho de 2004, correção efetuada ao abrigo do art.º 19.º, n.º 2, do CIVA. Com efeito, como decorre do RIT, a correção neste caso fundou-se no facto de o documento de suporte nunca ter sido apresentado. Esta correção nunca foi posta em causa pela Recorrida, pelo que a liquidação adicional relativa ao período de julho de 2004, mencionada em k) do probatório, não deveria ter sido anulada.

Assim, nesta parte, assiste razão à Recorrente, improcedendo a sua pretensão quanto ao demais.

III.C. Do erro de julgamento quanto aos indícios recolhidos

Alega, por outro lado, a Recorrente que o Tribunal a quo errou no seu julgamento, em virtude de terem sido recolhidos indícios suficientes que provam que as faturas em causa não titulavam verdadeiras prestações de serviços.

Cumpre apreciar.

O IVA é um imposto plurifásico, que assenta numa estrutura de entrega e respetiva dedução, pelos vários intervenientes na cadeia, até ao consumidor final, que o suporta, sem o poder deduzir. O direito à dedução do IVA é um direito que assiste aos sujeitos passivos de IVA, desde que os bens e os serviços, a que respeita tal imposto a deduzir, sejam utilizados para os fins das próprias operações tributáveis.

O IVA funciona, pois, pelo método indireto subtrativo, de acordo com o qual o sujeito passivo deduz, ao imposto liquidado nos seus outputs, o imposto liquidado nos respetivos inputs. Trata-se de um reflexo do princípio da neutralidade, subjacente a este imposto, que, no que toca ao direito à dedução em específico, se reflete na necessidade de o IVA não condicionar os produtores a alterar o seu processo produtivo.

Como reflexo da mecânica do imposto, resulta do n.º 3 do art.º 19.º do CIVA que não se pode deduzir o IVA que resulte de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da fatura ou documento equivalente.

“[C]omo decorre do preâmbulo do CIVA, ao fazer intervir na recolha do imposto a generalidade dos operadores económicos, diluindo-se o seu peso por um maior número de operadores e sendo a dívida tributária de cada operador calculada pelo método do crédito do imposto, decorre daqui a importância que uma dedução indevida do imposto reveste (…). O objecto da dedução são as quotas suportadas pelos sujeitos passivos nos termos prescritos nos artigos 19 e segs. do CIVA. Ora o artigo 19 nº3 deste diploma legal exclui de dedução o imposto resultante de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da factura”.(7)

Por outro lado, nos termos do art.º 75.º da LGT:

“1 - Presumem-se verdadeiras e de boa-fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal.

2 - A presunção referida no número anterior não se verifica quando:

a) As declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexatidões ou indícios fundados de que não refletem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo…”.

Cabe, pois, à AT ilidir esta presunção de veracidade, carreando, maxime em sede de fundamentação do ato tributário, elementos suficientes para esse efeito.

É pacífico o entendimento de que, em situações como a dos autos, para efeitos designadamente do art.º 74.º, n.º 1, da LGT, a AT não tem de provar, em sede de ação inspetiva, a efetiva simulação nos termos constantes do art.º 240.º do Código Civil. É assim bastante a demonstração da existência de indícios sérios e objetivos que impliquem uma probabilidade elevada de que as operações tituladas pelas faturas não foram operações reais (8). Assim, reunidos e demonstrados que estejam tais indícios, cessa a presunção de veracidade prevista no art.º 75.º da LGT, competindo ao sujeito passivo alegar e provar a efetividade das operações.

Cumpre, assim, verificar se a AT cumpriu o seu ónus probatório, ou seja, aferir se foi pela mesma alegada e demonstrada a existência de indícios que, de forma séria, abalam a presunção de veracidade dos documentos em causa.

In casu, em sede de RIT, a AT elencou uma série de indícios, que, em seu entender, permitiram pôr em causa a presunção de veracidade.

Assim, atentando no referido no RIT, a AT, considerando desde logo elementos recolhidos em sede de ação inspetiva ao emitente das faturas em causa (J.......) e outros recolhidos junto da Recorrida, faz menção a:

a) Irregularidades declarativas do emitente das faturas;

b) Impossibilidade de contactar o emitente das faturas;

c) As instalações que o emitente das faturas utilizava para o exercício da sua atividade de fabricação de carroçarias, reboque e semirreboques (Rua D. Sancho I, nº 170, Alfena, Ermesinde), já não eram da sua propriedade durante os exercícios analisados, nem eram por ele ocupadas no momento da inspeção efetuada pela DF do Porto, desconhecendo-se que o mesmo exerça esta ou qualquer outra actividade noutro local;

d) A atividade não poderia ser desenvolvida no seu domicílio fiscal, dado tratar-se de moradia destinada a habitação;

e) Desconhecimento da existência de equipamentos específicos e funcionários especializados para o exercício dos serviços prestados;

f) A pluralidade dos bens e serviços exigiria capacidade de direção, conhecimento e disponibilidade física fora do comum;

g) Inexistência de contratos de empreitada ou subempreitada nem de orçamentos;

h) Pagamentos feitos em numerário (75%) e cheque (25%), parte destes pagos ao balcão;

i) A Recorrida indicou que os serviços foram executados nas oficinas de Ermesinde.

Refira-se, a este respeito, que, apesar de a Recorrente fazer referência a “abundantes incongruências entre a numeração e a datação das faturas”, da análise do RIT, concretamente o ponto III.A., resulta que foram apenas identificadas duas faturas, de março e abril de 2003, nas quais a fatura mais antiga tinha uma numeração mais recente. Aliás, em sede de sedimentação e conclusão extraída no RIT, a AT nem fez qualquer menção a esta situação identificada.

Assim, no RIT, a AT sedimentou, em sede de conclusões, como indícios os seguintes:

“1. Tendo em conta os elevados montantes facturados pelo fornecedor em questão, a não existência de qualquer elemento escrito, nomeadamente contratos de empreitada ou orçamentos que justifiquem os serviços realizados, bem como o tipo de pagamentos indicados pela sociedade, os quais contrariam a prática comercial generalizada, são dois indicadores de que as facturas não correspondem a qualquer transacção real;

2. O facto de a empresa ter indicado como local onde os serviços foram executados, a oficia do Sr. J........ situada nos arredores de Ermesinde, contrariam os factos apurados pelos Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto, segundo os quais aquelas instalações já não eram da sua propriedade durante os exercícios a que se referem as facturas, nem mesmo desenvolveu durante aqueles anos uma actividade industrial/comercial regular;

3. Por fim, o facto de o comportamento fiscal do Sr. J........ indiciar que o mesmo não possui uma estrutura empresarial adequada para facturar os montantes em referência, e que como tal, tenha uma actividade económica regular com o seu pessoal devidamente legalizado, constitui mais um indicador de que aquelas facturas titulam operações inexistentes”.

Na sua impugnação, a Recorrida insurgiu-se desde logo relativamente aos alegados indícios indicados pela AT no RIT.

Nesse seguimento, o Tribunal a quo considerou que tais indícios foram afastados pela prova produzida, no tocante ao desenvolvimento da atividade, reconhecendo que, embora possa haver irregularidades, as mesmas não constituem, face a tal prova, indícios suficientes para afastar a presunção de que goza a Recorrida. Com efeito, ao contrário do referido pela Recorrente, o Tribunal a quo situou a sua apreciação a montante, ou seja, na aferição da reunião de indícios por parte da AT, não tendo, na sequência do decidido, aferido da prova pela Recorrida da efetividade das prestações tituladas pelas faturas em causa.

Discorda a Recorrente do decidido, desde logo entendendo que da prova produzida não se podia extrair a conclusão extraída.

Vejamos.

Como já referimos em III.A., a decisão proferida sobre a matéria de facto não foi posta em causa, pelo que é atendendo à mesma que iremos proceder à apreciação.

Assim, o Tribunal a quo considerou provado, por um lado, que, para a realização das suas obras e trabalhos por todo o país, a Recorrida fazia deslocar máquinas e viaturas leves e pesadas e que, em caso de avaria ou acidente, J........ reparava, fornecia ou substituía peças [cfr. factos n) e o)]. Considerou ainda provado que, em obras que implicassem a construção, a produção e a incorporação de trabalhos e peças de serralharia de ferragem e de mecânica, J........, a pedido da impugnante, assegurava a execução desses serviços [cfr. facto p)]. Mais ficou provado que J........, só ou acompanhado por colaboradores, muitas vezes se deslocou quer à sede da impugnante, quer aos diversos estaleiros onde esta executava obras e ali se comprometeu a executar as encomendas de trabalhos que lhe foram solicitadas pela impugnante [cfr. facto q)]. Finalmente considerou provado que a maior parte das faturas emitidas por J........ à impugnante são relativas à execução de trabalhos prestados por aquele e outro pessoal nos locais das obras que esta tinha a seu cargo, nomeadamente na S……. Nacional da Maia, na L…… de Paio Pires, na S……. de Longos, em linhas de caminho-de-ferro (Souselas) e nas instalações da Recorrida na Costa de Caparica [cfr. facto r)].

É ainda pertinente chamar à colação as declarações prestadas por C......., mencionadas em i) do probatório, das quais resulta que o armazém sito em Ermesinde foi partilhado por si e por J....... desde o fim de 2000 até ao início de 2004, não obstante este último já não ser proprietário do mesmo. Mais consta de tais declarações que J....... executava lá reparações em carroçarias, ainda que com caráter irregular, sendo a execução feita pelo filho. Ao contrário do referido pela Recorrente, não decorre que tais reparações fossem feitas apenas a particulares.

Retornando aos indícios recolhidos pela AT a que fizemos referência supra, decorre da prova produzida que:

a) Não obstante o armazém não ser da sua propriedade, o mesmo foi utilizado por J....... pelo menos até inícios de 2004;

b) Não obstante não ter declarado trabalhadores, junto da Segurança Social, J....... tinha colaboradores, de entre os quais o seu filho;

c) J........ assegurava a reparação, fornecimento ou substituição de peças para máquinas e viaturas da Recorrida, bem como a execução de serviços relacionados com construção, a produção e a incorporação de trabalhos e peças de serralharia de ferragem e de mecânica;

d) A maior parte das faturas emitidas por J........ à impugnante são relativas à execução de trabalhos prestados por aquele e outro pessoal nos locais das obras que esta tinha a seu cargo, nomeadamente na S…… Nacional da Maia, na L........ de Paio Pires, na S........ , em linhas de caminho-de-ferro (Souselas) e nas instalações da Impugnante na Costa de Caparica.

A prova produzida afasta, pois, os indícios cuja verificação se revela fundamental para sustentar a atuação da AT, porquanto ficou provado que grande parte dos serviços eram prestados, pelo emitente das faturas e seus colaboradores, diretamente nas obras da Recorrida, o que se mostra consentâneo com o referido por C....... no que respeita à utilização das instalações até 2004, ainda que de forma irregular (utilização essa que a AT não menciona no RIT, sublinhe-se).

Os demais elementos recolhidos não se consideram, assim, suficientes. Com efeito, para além das irregularidades declarativas do fornecedor, que, per se, nada dizem, parte dos elementos referidos são ou não concretizados (porque fundados no desconhecimento da AT, designadamente no que respeita à maquinaria, sendo certo que, como referido pelo Tribunal a quo não resulta que fosse necessário que o emitente de faturas fosse proprietário de tal maquinaria) ou conclusivos (v.g. capacidade de direção, conhecimento e disponibilidade física fora do comum). Por outro lado, a inexistência de contratos de empreitada ou subempreitada e de orçamentos também per se não é suficientemente ponderosa. O único elemento mais ponderoso consubstancia-se nos pagamentos em numerário, elemento esse que isoladamente não pode fundar a conclusão de se estar perante indícios bastantes de que as operações tituladas pelas faturas não ocorreram.

Atenta a prova produzida, resulta, com efeito, que há irregularidades a montante, junto do emitente das faturas, e que desde logo se refletem no facto de o mesmo ser não declarante perante a AT, mas não resultou suficientemente indiciado que tais irregularidades refletissem que os serviços não tivessem sido efetivamente prestados. Ou seja, deveria, tal como referido o Tribunal a quo, ter a AT reunido mais indícios, para se poder considerar ser cumprido o ónus que lhe é exigido.

Como tal, carece de razão a Recorrente.

IV. DECISÃO

Face ao exposto, acorda-se em conferência na 2.ª Subsecção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:

a) Conceder parcial provimento ao recurso, revogando-se a sentença recorrida na parte em que anulou a liquidação de IVA relativa a julho de 2004, e, em consequência, julgar improcedente a impugnação nessa parte, com a consequente manutenção de tal liquidação, mantendo a decisão recorrida quanto ao demais;

b) Custas por ambas as partes e em ambas as instâncias, na proporção do respetivo decaimento, que se fixa em 3% pela B....... - Empreiteiro da Construção Civil e Obras Pública, Lda e 97% pela Fazenda Pública;

c) Registe e notifique.

[1] Cfr. António dos Santos Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil, 5.ª Edição, Almedina, Coimbra, 2018, p. 169.

[2] V., a título exemplificativo, o Acórdão deste TCAS, de 27.04.2017 (Processo: 638/09.0BESNT) e ampla doutrina e jurisprudência no mesmo mencionada.

[3] V., a este respeito, Luís Filipe Brites Lameiras, Notas Práticas ao Regime dos Recursos em Processo Civil, 2.ª edição aumentada e reformulada, Almedina, Coimbra, 2009, p. 221.

[4] V., a título exemplificativo, o já citado Acórdão deste TCAS, de 27.04.2017 (Processo: 638/09.0BESNT).

[5] Miguel Teixeira de Sousa, Estudos sobre o novo processo civil, 2.ª edição, Lex, Lisboa, 1997, p. 348.

[6] Cfr., entre outros, o Acórdão do Tribunal da Relação de Coimbra, de 16.02.2017 (Processo: 67/14.4T8OHP-A.C1), onde se refere: “Nesta perspectiva, se a decisão do julgador, devidamente fundamentada, for uma das soluções plausíveis, segundo as regras da experiência, ela será inatacável, visto ser proferida em obediência à lei que impõe o julgamento segundo a livre convicção. // Daí que, conforme orientação jurisprudencial prevalecente o controle da Relação sobre a convicção alcançada pelo tribunal da 1ª instância deve restringir-se aos casos de flagrante desconformidade entre os elementos de prova e a decisão, sendo certo que a prova testemunhal é, notoriamente, mais falível do que qualquer outra, e na avaliação da respectiva credibilidade tem que reconhecer-se que o tribunal a quo, pelas razões já enunciadas, está em melhor posição”. V. igualmente o Acórdão deste TCAS, de 23.03.2017 (Processo: 06792/13).

[7] Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 14.05.2002 (Processo: 5650/01).

[8] Vejam-se, exemplificativamente, os Acórdãos do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 01.02.2016 (Processo: 0591/15), de 16.03.2016 (Processos: 0400/15, 0587/15), de 19.10.2016 (Processo: 0511/15), de 16.11.2016 (Processo: 0600/15) e de 27.02.2019 (Processo: 01424/05.2BEVIS 0292/18).