A Fazenda Pública (doravante Recorrente ou FP) veio recorrer da sentença proferida a 29.05.2018, no Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de Sintra, na qual foi julgada procedente a oposição apresentada por A… (doravante Recorrido ou Oponente), ao processo de execução fiscal (PEF) n.º 3166200801142542 e apensos, que o Serviço de Finanças (SF) de Sintra 4 lhe moveu, por reversão de dívidas de imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas (IRC), de imposto sobre o rendimento das pessoas singulares (IRS) – retenções, de imposto sobre o valor acrescentado (IVA) e de coimas, referentes aos exercícios/anos compreendidos entre 2007 e 2010, da devedora originária C…, Lda.

O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.

Nesse seguimento, a Recorrente apresentou alegações, nas quais concluiu nos seguintes termos:

“I. Vem o presente recurso interposto da Sentença proferida pelo Tribunal a quo, que julgou procedente a oposição apresentada por A…, NIF 1………, ao abrigo do disposto no artigo 204.º do CPPT, à execução fiscal n.º 3166200801142542 e apensos, instaurado originariamente contra “C…, LDA.”, NIPC 5………, e contra si revertido, para cobrança coerciva de dívidas relativas a IVA, IRC, IRS e Coimas relativo aos anos de 2007 a 2010, já devidamente identificadas nos autos, no valor de € 34.494,91 (trinta e quatro mil, quatrocentos e noventa e quatro euros e noventa e um cêntimos) e acrescido.

II. Por sentença datada de 29-05-2018, ora recorrida, veio a Mm. Juiz do Tribunal a quo, estribando-se na factualidade descrita que aqui se dá por inteiramente reproduzida para todos os efeitos legais, julgar o oponente parte ilegítima na execução fiscal por entender não ser possível afirmar eu o mesmo é responsável pela falta de pagamento dos impostos aqui em cobrança coerciva porquanto, desde 2008, uma vez que se viu impedido de aceder às instalações da devedora originária.

III. A Fazenda Pública considera que a douta decisão do Tribunal a quo ora recorrida, não faz, salvo o devido respeito, uma correcta apreciação da matéria de facto relevante no que concerne à aplicação do artigo 24.º n.º 1 da LGT.

IV. O despacho de reversão imputou responsabilidade ao devedor subsidiário com base na alínea b) do n.º 1 do art.º 24 LGT. Por força do disposto nesta alínea, o devedor subsidiário está onerado com a presunção de culpa na insuficiência do património social da pessoa colectiva para satisfação das dívidas fiscais.

V. Sendo uma presunção legal de culpa, ela só pode ser ilidida mediante a prova do contrário (art.º 350º/2 do Código Civil). Não basta a mera contraprova destinada a tornar duvidosa a sua culpa (art.º 346º do Código Civil) exigindo-se antes a demonstração de que a situação de insuficiência se ficou a dever exclusivamente a factores exógenos e que, no exercício da gerência, usou da diligência de um bonus pater familiae no sentido de evitar essa situação - acórdão do TCAN n.º 00415/05.8BEBRG de 09-02-2012 e 00021/02 – PORTO de 06-04-2006

VI. Entende a Fazenda Pública que, contrariamente ao decidido, a factualidade provada é insuficiente para que se considere que o Oponente se desincumbiu do ónus probatório de demonstrar a falta de culpa pelo não pagamento das prestações tributárias ora em cobrança coerciva, motivo por que não pode considerar-se afastada a sua responsabilidade subsidiária.

VII. No caso vertente, como resulta da factualidade assente, o ora Recorrido era gerente da executada, sendo que as dívidas relativas se venceram e deviam ter sido pagas durante a sua gerência, situação que se enquadra na alínea b), do nº 1, do artigo 24º da LGT.

VIII. Vale isto por dizer que se se pretender ilidir a presunção de culpa, não pode deixar de provar que se empenhou no pagamento dos créditos fiscais e/ou na preservação do património societário que há-de, a final, garantir o seu pagamento.

IX. Esta exigência é o que se reputa de condição mínima para desculpabilizar a falta de pagamento de qualquer imposto, ou seja, incumbe ao Recorrido demonstrar o seu empenho (e desempenho) para obviar ao endividamento fiscal.

X. Cuidava-se ao tribunal a quo então apurar se o Oponente logrou ilidir essa presunção mediante o ónus que sobre si recai de provar que não foi pela sua actuação, dolosa ou negligente (irreleva para efeitos fiscais a sua intensidade), que o património da sociedade se tornou insuficiente para a satisfação do crédito fiscal.

XI. No que concerne à prova testemunhal produzida assume, desde logo, maior relevância o depoimento de parte do Recorrido. Assim, principiou por referir que optou por ser gerente “naturalmente por ter experiencia” assumindo ainda “…tive vários cargos em termos associativos”.

XII. Colhemos, assim, o facto de o Oponente reconhecer expressamente o óbvio, ou seja, que enquanto gerente designado sabia ou tinha a obrigação de conhecer que do pacto social da devedora originária constava que a sociedade se obrigava pela assinatura conjunta dos dois gerentes, pelo que, resulta evidente que não poderia aquela sociedade operar sem a intervenção e assinatura do aqui oponente.

XIII. Aqui chegados impõe-se evidenciar a contradição gritante entre as várias versões apresentada pelo Recorrido e, infelizmente, acolhida pela sentença ora recorrida, a saber:

- Na sua p.i de oposição, mais concretamente, no parágrafo §15 afirma que deixou de ter qualquer conhecimento da situação financeira da empresa (a partir de Agosto de 2008), tal como perdeu o controlo da gestão da mesma, motivo pelo qual, desconhecia em absoluto a existência de quantias por liquidar à Administração Fiscal.

- Igualmente na sua p.i, no parágrafo §63, vem o oponente alterar a versão inicialmente apresentada e afirmar agora peremptoriamente que nunca exerceu de facto a gerência. Pasme-se!

- Outra contradição patente no parágrafo §69 onde admite que enquanto teve conhecimento das contas da empresa o saldo contabilístico era positivo e bastante favorável.

- Todavia, é o próprio Oponente a afirmar ao longo das declarações que prestou em sede de audiência de julgamento: “entrei de forma sincera na gestão… foram poucas reuniões…discutia-se o que achava ser os problemas da empresa, nomeadamente, a falta de dinheiro…assinava os cheques conjuntamente com o outro gerente, Filipe Martinez…permiti que houvesse um cartão…nem sei se isso será muito legal…assinei cheques até 2008…comprei a carrinha, em nome da sociedade, final de 2007, início de 2008; início de 2008…comprei máquinas para um projecto no Algarve…em 2009 paguei 800€, divida da sociedade, ao escritório de contabilidade…paguei ao Millenium, em 2009, 2.000 e tal euros, dívidas que a empresa não pagou”.

XIV. Como já tivemos oportunidade de mencionar, a culpa que releva para efeitos dessa responsabilidade, não é apenas a que respeite ao incumprimento da obrigação de pagamento dos impostos, mas aquela que se reporte substantivamente ao incumprimento das disposições legais destinadas à protecção dos credores, quando desse incumprimento resulte, em nexo de causalidade adequada, a insuficiência do património da sociedade para a satisfação dos créditos fiscais – neste sentido a jurisprudência se pronuncia nos acórdãos do STA de 29.01.1990, in “Acórdãos Doutrinais” n.º 372, pág. 323 e sgs de 12.11.1997, recurso n.º 21 469 e do TCA Sul de 06.10.2009, proc. n.º 03267/09.

XV. Desta forma, não pode deixar de afirmar-se que a situação económica da sociedade devedora originária depende e reflecte as decisões que têm vindo a ser tomadas ao longo do tempo pelos órgãos sociais desta, designadamente, desde a sua constituição.

XVI. É efectivamente inegável que a situação económica de uma sociedade é o resultado das decisões que foram sendo tomadas desde a sua entrada no giro comercial e não, como pretende fazer crer o Recorrido, e não apenas do seu último ano de actividade.

XVII. Por outro lado, é ao Oponente que cumpre demonstrar e provar que, em face dessa situação, agiu com a diligência própria de um bonus pater familiae, como gerente competente e criterioso, que demonstre que fez esforços no sentido de inverter essa situação de molde a evitar a insatisfação das dívidas fiscais.

XVIII. Ora, O que nunca sucedeu in casu, pelo contrário, ousamos dizer. É o próprio recorrido a admitir na sua p.i que “…continuou a acreditar que seria possível reabilitar a empresa [note-se que esta afirmação já confessa o conhecimento de uma situação de debilidade da empresa] permitindo que o requerido a gerisse a seu belo prazer” (destaques nossos)

XIX. Mais relevante, ainda, para aferir da responsabilidade do Recorrido é a natureza dos impostos em falta, sendo no caso, alguns de IVA e Retenção na Fonte de IRS.

XX. Importa trazer à colação o entendimento vertido no acórdão do TCA Norte, de 26-10-2017, 00276/11.8BEPNF “Mas no caso especial do IVA - bem como nos impostos retidos na fonte-, a falta de pagamento tem particular gravidade na medida em que se trata de impostos que resultam de um fluxo monetário na empresa que ao não serem entregues nos cofres do Estado, são «desviados» do seu destino legal único, em proveito de «objectivos» totalmente alheios à sua finalidade”.

XXI. Situação idêntica ocorre com o IRS retido na fonte, como é o caso do IRS exequendo, uma vez que o imposto foi efectivamente retido, recebido pela devedora originária, mas não foi entregue nos cofres do Estado.

XXII. Continua a ler-se no referido aresto: “Como é natural, quanto mais censurável é o comportamento indiciado, mais esforço se exige na demonstração de factos positivos bastantes que contrariem a censurabilidade indiciada, sob pena de não conseguir afastar a presunção legal de culpa.”

XXIII. O recorrido limita-se a afirmar que “não sabia”…”desconhecia”…”ao que parece as obrigações fiscais não foram cumpridas” atribuindo toda a responsabilidade ao outro socio gerente.

XXIV. Ora, por si só, tal conduta é bastante reveladora de uma postura de desleixo, de “deixa andar” absolutamente incompatível com a imperiosa diligência de um gerente medianamente zeloso e respeitador das boas práticas comerciais.

XXV. Assim sendo, a douta sentença incorreu em erro de julgamento ao considerar que se encontra violado o artigo 24.º, n.º 1, aliena b) da LGT em consequência, julgando extinto o processo executivo em relação ao Oponente, concluindo que o mesmo não pode ser responsabilizado pela falta de pagamento da divida exequenda.

XXVI. Pelo que, à Fazenda Pública, não se conformando com a decisão proferida pelo Tribunal a quo, não resta senão concluir, salvo o devido respeito, que a douta Sentença se estribou numa errónea apreciação da matéria de facto relevante para, a nosso ver, a boa decisão da causa, tendo violado o disposto no artigo 24.º n.º 1, alínea b) da LGT

Termos em que, concedendo-se provimento ao presente recurso, deve a douta sentença, ora recorrida, ser revogada, assim se fazendo a costumada justiça!”.

O Recorrido apresentou contra-alegações, nas quais formulou as seguintes conclusões:

“A) A 17 de Outubro de 2006 foi registada na Conservatória do Registo Comercal de Sintra, a constituição da sociedade “C…, Lda”, NIPC 5……., tendo como sócios com quotas de igual valor A… e F…, cfr cópia da certidão permanente a fls. 22 e 24 dos autos e fls. 100 a 102 do PEF em apenso.

B) Deu-se como provado que, a partir de Agosto de 2008, o Recorrido deixou de ter acesso às instalações da sociedade “C…, Lda.”, devedora originária.

C) A 18 de Fevereiro de 2010 foi pelo, ora Recorrido, instaurado inquérito judicial contra a sociedade “C…, Lda” e contra o outro sócio-gerente, com vista ao acesso à informação relativa à sociedade, que correu termos no Juízo do Comércio de Sintra – Comarca da Grande Lisboa Noroeste, sob o n.º 3866/10.2T2SNT.

D) Em 30 de Maio de 2011 por despacho do Chefe do Serviço de Finanças de Sintra 4, foi determinada a reversão do processo de execução fiscal n.º 3166200801142542 e apensos, instaurados no Serviço de Finanças de Sintra 4, para cobrança de dívidas de IVA, IRC, IRS e coimas referentes ao exercício de 2007 a 2010, contra o Recorrido, nos termos da al. b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT.

E) A 8 de Junho de 2011 foi o Recorrido, citado por reversão em sede do processo de execução fiscal n.º 3166200801142542 e apensos para pagamento da quantia exequenda de €34.494,91 (trinta e quatro mil quatrocentos e noventa e quatro euros e novente e um cêntimos).

F) Desta reversão deduziu o Recorrido tempestivamente a Oposição à Execução Fiscal, nos termos do alínea b) do n.º 1 do art.º 204.º C.P.P.T..

G) Da Oposição à Execução subiram estes autos ao Tribunal a quo que considerou procedente a Oposição por ilegitimidade do ora Recorrido em relação à referida reversão.

H) Assentou a convicção do Tribunal a quo no exame dos documentos constantes dos presentes autos e no processo instrutor, não impugnados, referidos a propósito de cada alínea do probatório de cada alínea do probatório, bem como na prova testemunhal arrolada pelo ora Recorrido.

I) Efectivamente, todas as testemunhas arroladas pelo, ora Recorrido, foram peremptórias em afirmar que a partir de Agosto de 2008, o Recorrido, viu-se afastado da sociedade devedora originária, quer em termos físicos, uma vez que deixou de ter acesso às instalações da empresa, quer em termos de informação sobre a actividade daquela, ou qualquer tipo de participação nos destinos da sociedade.

J) O Tribunal a quo na sua douta sentença distingue dois tipos de dívidas, ou seja, as dívidas de IRS/IRC e as dívidas de coimas.

L) Bem andou, o Tribunal a quo ao aderir ao Ac. do Supremo Tribunal Administrativo, de 9 de Abril de 2014, proferido no âmbito do processo 0341/13.

M) Sublinhe-se que, nos termos do supra identificado Acordão “Analisado o teor do art.º 8 do RGIT, verifica-se que este, ao contrário do artº. 24.ºn.º1, alínea b) da LGT, não prevê qualquer presunção de culpa no que concerne à insuficiência do património da originária devedora de que possa prevalecer-se a administração fiscal, pelo que lhe cabia alegar, em sede de acto de reversão, a culpa do gerente por essa insuficiência como pressuposto necessário da efectivação da sua responsabilidade subsidiária. O que não fez.

N) Na verdade sempre que essa alegação seja contestada em sede de oposição, recai sobre a Fazenda Pública o ónus de a provar, em conformidade com o disposto no n.º 1 do art.º 74.º da LGT, nos termos do qual o onus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque.

0) Mais, no caso em apreço, a Administração Fiscal nada alegou quanto à culpa do revertido, ora Recorrido, na insuficiência do património da sociedade devedora ou na falta de pagamento das coimas que constituem a dívida exequenda.

P) Deste modo a Fazenda Pública, não logrou, fazer prova da culpa do ora Recorrido, nos presentes autos de Oposição à Execução.

Q) Na verdade, bem andou o Tribunal a quo ao considerar que “ a factualidade que o oponente alegou com vista a provar que não teve culpa na insuficiência do património social para pagamento das dívidas de IVA e IRS (dada a presunção de culpa contida na al. b) do art.º 24.º da LGT) e que não conseguiu provar, não contende, de forma alguma, com a factualidade que a administração devia ter positivado no acto de reversão para evidenciar (e depois poder provar) que aquele tinha tido culpa nessa insuficiência, como pressuposto necessário da efectivação da sua responsabilidade à luz do art.º 8.º do RGIT, tendo em conta que nesta matéria, a administração não dispõe de presunção legal de culpa para efectivar essa responsabilidade.”

R) Ora, não tendo a administração fiscal alegado qualquer factualidade e tendo o revertido suscitado essa questão nos presentes autos ficou logo provada a ilegitimidade do oponente para a execução no que se a refere a estas dívidas.

S) Logo, e considerando os factos dados como provados pelo Tribunal a quo, verificou-se que nada ficou demonstrado quanto à eventual culpa do Recorrido, pela falta de património social para pagamento das dívidas provenientes de coimas, e sendo da competência da Fazenda Pública o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária, valora essa falta de prova contra si, ou seja Faxenda Pública.

T) Dúvidas não restam, que no caso em apreço, a Fazenda Pública nada alegou quanto à culpa do revertido, ora Recorrido, na insuficiência do património da sociedade devedora, ou seja, a “C…, Lda” ou na falta de pagamento das coimas que constituem a dívida exequenda.

U) Pelo que, andou bem o Tribunal a quo ao julgar procedente o pedido de anulação da decisão de reversão dos processos de execução fiscal que têm subjacentes certidões de dívidas referentes a coimas.

V) Mais andou bem, a Douta Sentença em ilidir a culpa do Recorrido face aos demais processos de execução fiscal, por dívidas de IRS e IRC e IVA, dado que não se provou a responsabilidade subsidiária do Recorrido.

X) Na realidade, foi o sócio gerente F… que começou a tomar decisões sem consultar o Recorrido, pondo e dispondo a seu belo prazer.

Z) Dado o afastamento do Recorrido provocado pelo outro sócio-gerente F…, aquele desconhecia totalmente a existência de quantias por liquidar à Administração Fiscal, assim como, a falta de entrega de declarações de IVA, de IRC e IRS, tudo referente a 2008 e 2009.

AA) Em rigor, o sócio-gerente F… aproveitou a deficiência visual do Recorrido, para lhe esconder o dia a dia da empresa, assim como o estado financeiro da mesma.

AB) Por tudo isto, ficou efectivamente provado nos presentes autos que o afastamento imposto pelo sócio F…, ao ora Recorrido, A…, ocorreu, definitivamente, em Agosto de 2008.

AC) Daí que, se conclua que, o Recorrido, nunca exerceu funções de gerência da sociedade, nomeadamente em relação ao período a que se reporta as quantias em dívida, não tendo tido conhecimento das dívidas existentes às Finanças.

AD) Resulta provado nos autos de que, ora Recorrido, ao estar impossilitado de exercer qualquer tipo de intervenção na sociedade não lhe pode ser imputado a falta de pagamento pelas dívidas decorrentes da sociedade.

AE) Contudo, ora Recorrido, após tomar conhecimento da grave situação económica da sociedade “C…, Lda” tudo fez para minimizar a grave situação em que a C…, Lda se encontrava.

AF) Assim sendo, o Oponente, ora Recorrido, pagou algumas dívidas da sociedade, designadamente ao gabinete de contabilidade e ao mediador de seguros, conforme depoimentos das testemunhas José A… e José M…

AG) Na verdade, desde Agosto de 2008 que o sócio F… exercia a gerência de facto.

AH) Em bom rigor, a gestão da “C…, Lda” era controlada pelo sócio F…, devendo só a este ser imputada a falta de pagamento do imposto e não ao, ora Recorrido.

AI) Efectivamente, o Oponente, ora Recorrido, A…, provou que não lhe pode ser imputada culpa pela falta de pagamento da quantia exequenda, nem a culpa de o património da sociedade se ter tornado insuficiente.

AJ) Logo, o Oponente, ora Recorrido, não pode ser responsável subsidiário pelo pagamento da dívida, na medida em que a falta de meios financeiros da devedora originária, a C…, Lda não se deveu à conduta do Recorrido.

AL) Pelo que, o ora oponente, não é parte legitima da execução, não podendo ser responsabilizado pelo pagamento das dívidas nos termos do disposto na alínea b) do n.º 1 do art.º 204.º do C.P.P.T..

Nestes termos e nos mais de direito, doutamente supridos, requer-se a Vossas Exas, que não seja dado provimento ao presente Recurso, mantendo-se a douta decisão do Tribunal a quo, devendo a presente Oposição à Execução ser julgada procedente por provada.

JUSTIÇA”.

Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do então art.º 289.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Colhidos os vistos legais (art.º 657.º, n.º 2, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT), vem o processo à conferência.

É a seguinte a questão a decidir:

a) Há erro de julgamento, em virtude de não ter ficado demonstrada a falta de culpa do Recorrido?

II. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

II.A. O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

“A) . A 17.10.2006 foi registada na Conservatória do Registo Comercial de Sintra, a constituição da sociedade “C…, LDA.”, nipc 5………, tendo como sócios com quotas de igual valor A… e F… [cf. cópia da certidão permanente a fls. 22 e 24 dos autos e fls. 100 a 102 do PEF em apenso].

B) . À data da constituição da sociedade identificada em A) foram nomeados gerentes os sócios da mesma, obrigando-se a sociedade com a intervenção conjunta dos dois gerentes [cf. certidão permanente a fls. 22 e 24 dos autos, e fls. 100 a 102 do PEF em apenso].

C) . A “C…, LDA.” tinha como objecto social a prestação de assistência técnica ao domicílio a todo o tipo de equipamentos, como como a execução de empreitadas relacionadas nomeadamente com a instalação, manutenção e ar condicionado, redes de esgoto, equipamentos de aquecimento, ventilação e de implementação de projectos de redes informáticas, de telecomunicações e sistemas de videovigilância; serviços de manutenção e assistência técnica a redes, sistemas e equipamentos informáticos, de telecomunicações e vídeo-vigilância; desenvolvimento de sistemas e aplicações informáticas; elaboração de estudos e projectos, bem como consultadoria as áreas atrás descritas [cf. certidão permanente a fls. 22 e 24 dos autos, e fls. 100 a 102 do PEF em apenso].

D) . A partir de Agosto de 2008 o Oponente deixou de ter acesso às instalações da sociedade “C…, LDA.” [prova testemunhal].

E) . A 18.02.2010 foi pelo Oponente instaurado inquérito judicial contra a sociedade “C…, LDA.”, e contra o outro sócio-gerente, com vista ao acesso à informação relativa à sociedade, que corre termos no Juízo do Comércio de Sintra – Comarca da Grande Lisboa Noroeste, sob o n.º 3866/10.2T2SNT [cf. fls. 24 a 46 dos autos].

F) . Contra a sociedade “C…, LDA.”, foi instaurado no Serviço de Finanças de Sintra 4, o processo de execução fiscal n.º 3166200801142542, por dívida de IVA, referente ao período 2008.03T, pela quantia exequenda de €3.657,04, com data limite de pagamento voluntário a 15.05.2008 [cf. fls. 1 e 2 do PEF em apenso].

G) . Ao processo de execução fiscal identificado no ponto anterior foram apensos os seguintes processos:

[cf. fls. 1 a 93 do PEF em apenso].

H) . Por despacho de 27.04.2011 do Chefe do Serviço de Finanças de Sintra 4, foi determinada a preparação do processo de execução fiscal n.º 3166200801142542 e apensos para reversão, mediante notificação aos responsáveis subsidiários, do qual consta nomeadamente o seguinte:

“(…)

Em face das diligências que antecedem, verifica-se a inexistência ou a insuficiência de bens penhoráveis á executada, C… Lda. com a última sede conhecida em _R. Eng. F… n.° 1… D- Monte A…

Não havendo bens da devedora originária, ora executada que respondam pelo pagamento da divida, estão pois verificadas as condições previstas nos termos do n.º 2 do art.º 153.º do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT), para o chamamento à execução, dos responsáveis subsidiários, de acordo com a legislação em vigor no momento do exercício do seu cargo' no momento de constituição de responsabilidade, revertendo assim contra estes a execução.

Existem dois momentos relevantes para a constituição da responsabilidade subsidiária, a saber, o momento de formação do facto tributário, que está na origem da dívida e o momento da obrigação de pagamento, pelo que, considerando o(s) período{s) aqui em causa, temos como enquadramento(s) legal(is):

1. Relativamente ao facto tributário:

Verifica-se que o facto tributário ocorreu já na vigência da Lei Geral Tributária (LGT), assim, nos termos da alínea a) do n.º 1 do seu art.º 24.°, os gerentes e administradores serão subsidiariamente responsáveis pelas dividas da sociedade, mediante prova de culpa a efectivar pela Administração Tributária. Como não dispõe este Serviço de, Finanças de elementos que permitam concretizar a referida prova, não é possível efectivar a responsabilidade latente.

2. Relativamente à obrigação de pagamento:

Verifica-se que a obrigação de pagamento ocorreu já na vigência da Lei Geral Tributária (LGT), assim, nos termos da alínea b) do n.º 1 do seu art.º 24.º, os gerentes e administradores que exerçam, ainda que somente de facto, funções de gestão em pessoas colectivas ou equiparadas, serão subsidiariamente responsáveis pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento tenha terminado no período de exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.

Assim, em face da informação que antecede e considerando os momentos de constituição da responsabilidade subsidiária, ao conjugar estes com a legislação então vigente temos que é (são) (solidariamente) responsável(is) pelo pagamento das seguintes importâncias por dívidas de IVA, IRS e Coimas F… e A… respondem pelo pagamento de 34 494,91 relativo aos seus períodos de gerência.

Face ao dispostos no n.º 4 do art.º 24.º e do art.º 60° da Lei Geral Tributária (LGT), proceda-se à notificação do(s) interessado(s), para efeitos do exercício do direito de audição prévia, fixando-se o prazo de 10 dias a contar da notificação, devendo aquela ser exercida por escrito.

[cf. fls. 103 do PEF em apenso].

I) . Por ofício n.º 05024, de 28.04.2011 do Serviço de Finanças de Sintra 4 foi o Oponente notificada do teor do despacho identificado no ponto anterior, relativo ao projecto de reversão do processo de execução fiscal n.º 3166200801142542 e apensos contra si [cf. fls. 119 a 122 do PEF em apenso].

J) . A 13.05.2011 foi pelo Oponente exercido o direito de audição prévia [cf. fls. 125 a 185 do PEF em apenso].

K) . A 31.05.2011 foi elaborada informação em sede do processo de execução fiscal n.º 3166200801142542 e apensos, onde consta nomeadamente o seguinte:

“(…)

Fundamentos da Reversão

• As dívidas dizem respeito a IVA, IRC e IRS e Coimas dos anos de 2008 a 2009.

• Consultados os diversos elementos disponíveis neste Serviço de Finanças nomeadamente o CEAP e Património, não existem bens disponíveis susceptíveis de penhora.

• Reversão aos sócios-gerentes F… – NIF 2…….. e A… – NIF 1………., responsáveis subsidiários, nos termos da al. b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, em virtude do prazo legal de pagamento ou entrega ter terminado no período do exercício do seu cargo.

• Da análise da certidão da Conservatória Comercial de Sintra e consultados os elementos disponíveis neste Serviço de Finanças, verifica-se serem gerentes à data do nascimento das dívidas, como também ao período de cobrança voluntária em que os impostos deveriam ter sido pagos os Senhores F… – NIF 2……… e A… – NIF 1…….. (…)

[cf. fls. 124 do PEF em apenso].

L) . Por despacho de 30.05.2011 do Chefe do Serviço de Finanças de Sintra 4, foi determinada a reversão do processo de execução fiscal n.º 3166200801142542 e apensos contra o Oponente, nos termos do artigo 24.º, n.º 1, al. b) da LGT [cf. fls. 123 e 124 e 191 do PEF em apenso].

M) . A 08.06.2011 foi o Oponente citado por reversão em sede do processo de execução fiscal n.º 3166200801142542 e apensos para pagamento da quantia exequenda de €34.494,91, e acrescido [cf. fls. 189 a 196 do PEF em apenso].

N) . A 07.07.2011 foi recebida a petição inicial que deu origem à presente acção [cf. fls. 4 dos autos].”.

II.B. Refere-se ainda na sentença recorrida:

“Nada mais se provou com interesse para a decisão a proferir”.

II.C. Foi a seguinte a motivação da decisão quanto à matéria de facto:

“Assenta a convicção deste Tribunal no exame dos documentos constantes dos presentes autos e no processo instrutor, não impugnados, referidos a propósito de cada alínea do probatório.

Pelo Tribunal foram ouvidas as testemunhas: A…, J…, S…, J…, L…. Foi igualmente ouvido o Oponente, em sede de declarações de parte.

No que respeita à restante matéria de facto a alínea D) dos factos assentes, assentou no depoimento de todas as testemunhas inquiridas no âmbito dos presentes autos.

Foi valorado o depoimento da testemunha A…, amigo do Oponente, que testemunhou que acompanhou o amigo às instalações da sociedade “C…, LDA.”, uma vez que o Oponente é invisual e precisava de quem o transportasse ao referido local, que bateu por diversas vezes à porta das referidas instalações sem que tivesse conseguido entrar, uma vez que não possuía a chave.

Também J…, gerente da sociedade que realizada a contabilidade da devedora originária, sem se lembrar de datas, relatou que inicialmente era sempre um senhor mais novo e o seu pai que costumavam tratar dos assuntos da sociedade (que correspondem à descrição do outro sócio gerente da devedora originária e do seu pai), e só na fase final é que teve necessidade de contactar com o Oponente, uma vez que se encontravam em falta alguns pagamentos, tendo o Oponente efectuado o último pagamento.

S…, filha do Oponente, ex-namorada do outro sócio gerente, trabalhou na sociedade devedora originária até 2008, data em que relatou que deixou de ter contacto com a sociedade e que, por conseguinte, o pai deixou de ter acesso à empresa.

J…, mediador de seguros, mediou a realização de seguros quer a título pessoal do Oponente, quer da devedora originária, acompanhou o Oponente em algumas situações às instalações da sociedade “C…, LDA.”, e disse que era sempre com o Oponente que tratava dos assuntos dos seguros, tendo este pago da sua conta pessoal, as últimas apólices de seguros.

Também L…, irmão do Oponente, testemunhou ter acompanhado por diversas vezes o irmão a reuniões da sociedade devedora originária, assistindo no início à participação do irmão nos assuntos da empresa, mas que, a partir de 2008, deixou de ter acesso a qualquer informação relativa à sociedade.

Todas as testemunhas foram peremptórias em afirmar que a partir de meio do ano de 2008, o Oponente viu-se afastado da sociedade devedora originária, quer em termos físicos, uma vez que deixou de ter acesso às instalações da empresa, quer em termos de informação sobre a actividade daquela, ou qualquer tipo de participação nos destinos da sociedade”.

II.D. Atento o disposto no art.º 662.º, n.º 1, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, acorda-se aditar a seguinte matéria de facto provada:

O) Em data não concretamente apurada, mas anterior a 07.10.2009, o Oponente, através da sua advogada, contactou com a prestadora de serviços de contabilidade da devedora originária, solicitando, designadamente, a lista de faturação em dívida (cfr. doc. n.º 3 junto com a petição inicial).

P) O Oponente procedeu ao pagamento de dívida da devedora originária à prestadora mencionada em O), no valor de 896,40 Eur. (cfr. fls. 267 dos autos em suporte de papel).

III. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

III.A. Do erro de julgamento

Considera a Recorrente que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, uma vez que, em seu entender, não foi ilidida a presunção de culpa que impende sobre o Recorrido.

Vejamos.

Antes de mais, refira-se que do que resulta da sentença sob apreciação é que, não obstante o Recorrido ter sido gerente de facto da sociedade devedora originária, o mesmo logrou demonstrar a sua falta de imputação, no tocante às dívidas de impostos.

Da mencionada sentença resulta: “ora Oponente (…) provou que não lhe é imputável a falta de pagamento dessa dívida, pelo que não poderá ser responsável subsidiário pelo pagamento dessa dívida. // Assim sendo, o ora Oponente não é parte legítima da execução, uma vez que embora tendo exercido a gerência de facto da devedora originaria não pode ser responsabilizado pelo pagamento das dividas em causam donde a sua legitimidade na execução o que constitui fundamento de oposição com previsão no artigo 204.º n.º 1 al. b) do CPPT”.

Refira-se que esta parte da decisão, no sentido de o Recorrido ter sido gestor de facto, não foi posta em causa por nenhuma das partes. Apesar de o Recorrido referir nas suas alegações que ficou definitivamente afastado da gestão da sociedade em agosto de 2008 e afirme que nunca exerceu funções de gerência, tal não decorre da decisão sob recurso, que, como referido, vai no sentido inverso, sendo que o Recorrido não formulou qualquer ampliação do objeto do recurso – concluindo, aliás, pela manutenção da decisão recorrida.

Posto isto, tudo o invocado relativamente ao pressuposto do exercício efetivo de funções não poderá ser apreciado.

Assim sendo, fica apenas por apreciar se o Recorrido logrou demonstrar que não lhe é imputável o não pagamento das dívidas exequendas.

In casu, a dívida revertida respeita quer a impostos [concretamente a IRC, IRS (retenções) e IVA] quer a coimas.

Assim, cumpre, antes de mais, enquadrar o regime de uma e outra situação, dado que existem diferenças significativas, atinentes ao pressuposto da culpa do gestor.

No que concerne à responsabilidade subsidiária dos gerentes e administradores de sociedades pelas dívidas tributárias, somos remetidos para o art.º 24.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária (LGT), nos termos do qual:

“1. Os administradores (…) e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:

a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;

b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento”.

Esta disposição legal determina que a simples gestão de facto é suficiente para acionar a responsabilidade em causa, não sendo, por outro lado, suficiente a mera gerência ou administração de direito.

O art.º 24.º da LGT demarca duas situações, nas duas alíneas do seu n.º 1.

A primeira, correspondente à sua al. a), refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções quer no momento de ocorrência do facto tributário, quer após este momento, mas antes do término do prazo de pagamento da dívida tributária, sendo esta responsabilidade pelo depauperamento do património social, de molde a torná-lo insuficiente para responder pelas dívidas em causa. A culpa exigida aos gerentes ou administradores, nesta situação, é uma culpa efetiva — culpa por o património da sociedade se ter tornado insuficiente. Não há qualquer presunção de culpa, o que nos remete para o disposto no art.º 74.º, n.º 1, da LGT, pelo que cabe à administração tributária (AT) alegar e provar a culpa dos gerentes ou administradores.

A segunda, constante da al. b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções no período no qual ocorre o fim do prazo de pagamento ou entrega do montante correspondente à dívida tributária. No art.º 24.º, n.º 1, al. b), da LGT, presume-se que a falta de pagamento da obrigação tributária é imputável ao gestor. Assim, atentando na al. b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, o momento relevante a considerar é o do termo do prazo para pagamento voluntário. Esta presunção de culpa é ilidível, cabendo ao gestor revertido o ónus de a ilidir.

Em termos idênticos vai o art.º 8.º, n.º 1, do Regime Geral das Infrações Tributárias (RGIT), nos termos do qual:

“1 - Os administradores, gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração em pessoas coletivas, sociedades, ainda que irregularmente constituídas, e outras entidades fiscalmente equiparadas são subsidiariamente responsáveis:

a) Pelas multas ou coimas aplicadas a infrações por factos praticados no período do exercício do seu cargo ou por factos anteriores quando tiver sido por culpa sua que o património da sociedade ou pessoa coletiva se tornou insuficiente para o seu pagamento;

b) Pelas multas ou coimas devidas por factos anteriores quando a decisão definitiva que as aplicar for notificada durante o período do exercício do seu cargo e lhes seja imputável a falta de pagamento”.

Como decorre do teor deste n.º 1 do art.º 8.º do RGIT, há aqui semelhanças, em termos estruturais, com o art.º 24.º, n.º 1, da LGT.

No entanto, é de sublinhar que, em termos de culpa, ao contrário do que sucede no âmbito da LGT, em nenhum dos casos a lei presume a culpa do responsável ou a sua imputabilidade pela falta de pagamento.

Como tal, e por consequência, cabe à AT o ónus da prova da reunião de tal pressuposto.

Chama-se, a este propósito, à colação o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 30.05.2012 (Processo: 0775/10):

“… [Q]ualquer que seja o período a que se refere a gerência, não existe qualquer presunção de culpa (Ao contrário do que sucede relativamente à responsabilidade subsidiária tributária prevista no art. 24.º da LGT, em cuja alínea b) do n.º 1 está consagrada uma presunção de culpa relativamente às dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento tenha terminado no período do exercício do cargo.) e, por isso, recai sempre sobre a AT a demonstração da culpa pela insuficiência do património social (de acordo com a regra geral da distribuição do ónus da prova – cfr. art. 342.º, n.º 1, do Código Civil).

O que significa que a AT não está dispensada de alegar no despacho de reversão a factualidade com vista a integrar a culpa do gerente ou administrador a quem pretende responsabilizar pelo pagamento da dívida exequenda.

Ora, no caso sub judice, a AT nada alegou no despacho de reversão relativamente à culpa do gerente pela insuficiência patrimonial para pagar a coima, motivo por que não poderia agora, em sede de oposição à execução fiscal, pretender a demonstração dessa culpa, sendo que a dúvida sobre a existência desse pressuposto da responsabilidade subsidiária sempre seria valorado contra ela (Neste sentido, entre outros, os seguintes acórdãos desta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: de 14 de Abril de 2010, proferido no processo com o n.º 64/10 (…); de 8 de Setembro de 2010, proferido no processo com o n.º 186/10 (…); de 19 de Janeiro de 2011, proferido no processo com o n.º 775/10…” (sublinhados nossos) (1) Em termos idênticos, veja-se, igualmente, o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 09.04.2014 (Processo: 0341/13).

Apliquemos estes conceitos ao caso dos autos, cumprindo aferir do pressuposto da culpa, analisando separadamente as situações em causa.

III.A.1. Das dívidas relativas a coimas

Como já referimos supra, nos termos do art.º 8.º, n.º 1, do RGIT, cabe sempre à AT o ónus da prova da culpa do revertido.

A este respeito, o Tribunal a quo refere que nada foi alegado nem provado pela AT (que, aliás, no despacho de reversão nem sequer faz qualquer menção ao art.º 8.º do RGIT), no que respeita a este pressuposto, o que, face ao regime em causa, é per se suficiente para se concluir pelo adequado julgamento efetuado.

Aliás, em bom rigor, o recurso apresentado não ataca verdadeiramente a sentença recorrida quanto a essa questão, centrando-se apenas na falta de prova da não culpa do gestor, o que apenas releva para efeitos de apreciação dos pressupostos inerentes ao art.º 24.º, n.º 1, al. b), da LGT – dado que, como referido, no regime constante do RGIT, o ónus da prova da culpa cabe sempre à AT.

Face ao exposto, carece de razão a Recorrente nesta parte.

III.A.2. Das dívidas relativas a impostos

Temos, por outro lado, dívidas revertidas relativas a impostos, concretamente IRC dos exercícios de 2007, 2008 e 2009, IRS de 2008 a 2010 e IVA de 2008 e 2009, sendo que a data limite para pagamento voluntário das dívidas em causa se situou entre 15.05.2008 e 04.11.2010.

Quanto às mesmas, considerou a AT estar-se no âmbito da al. b) do art.º 24.º, n.º 1, da LGT, o que nunca foi posto em causa.

Esta disposição legal, como já referimos, consagra uma presunção de culpa: presume-se que a falta de pagamento da obrigação tributária é imputável ao gestor em funções no período no qual ocorre o fim do prazo de pagamento ou entrega do montante correspondente à dívida tributária.

Esta imputabilidade não se circunscreve ao mero ato de pagar ou não pagar tais dívidas, englobando todas as atuações conducentes à falta de pagamento do imposto.

Com efeito, integram a norma constante da al. b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT tanto as situações em que o gestor, em funções no momento em que terminou o prazo de entrega ou pagamento, não pagou das dívidas, apesar de ter a devedora originária ter meios para tal, como as situações em que o gestor atuou de forma a que no referido momento no património societário não existissem bens para responder pelos débitos em causa, impossibilitando o pagamento.

Portanto, cabe ao revertido demonstrar que não teve culpa em termos de condução da devedora originária a uma situação que redundou na falta de pagamento das suas dívidas tributárias, face aos padrões de gestão média (cfr. art.º 64.º do Código das Sociedades Comerciais).

In casu, entendemos que há que discernir entre as situações cujo prazo para pagamento voluntário terminou antes de agosto de 2008 e as demais.

Encontra-se neste caso a dívida relativa a IVA do primeiro trimestre de 2008, cujo prazo para pagamento voluntário terminou a 15.05.2008.

Neste concreto caso, consideramos que assiste razão à Recorrente, porquanto nada nos autos nos permite concluir que, nessa altura, o Recorrido estivesse limitado por ação de terceiros no exercício das suas funções de gestor e que esta falta de pagamento não se tenha devido à sua conduta, ainda que omissiva.

Quanto às demais situações, considera-se que não assiste razão à Recorrente.

Com efeito, da matéria de facto provada, não impugnada (veja-se que, apesar de a Recorrente fazer algumas menções a depoimentos prestados, não impugnou a decisão proferida sobre a matéria de facto, nos termos consignados no art.º 640.º do CPC), o que decorre é que:

¾ Foram instaurados vários PEF contra a sociedade devedora originária, tendo sido revertida dívida exequenda no valor total de 34.494,91 Eur., discriminada em F) e G) do probatório;

¾ Em maio de 2008, ocorreu a data de vencimento mais antiga, relativa a IVA do primeiro trimestre de 2008;

¾ Desde agosto de 2008, mês a partir do qual se venceram as demais dívidas de imposto, o Oponente deixou de ter acesso às instalações da sociedade devedora originária, extraindo-se da motivação mencionada em II.C. que “deixou de ter acesso às instalações da empresa, quer em termos de informação sobre a actividade daquela, ou qualquer tipo de participação nos destinos da sociedade”;

¾ Ainda assim, tentou obter informações junto da empresa de contabilidade no ano de 2009 (a quem veio a pagar os valores em dívida da devedora originária);

¾ Nessa sequência, veio a instaurar inquérito judicial, em fevereiro de 2010 (momento anterior ao vencimento de parte das dívidas), com vista a aceder à informação relativa à sociedade, processo, à data da prolação da sentença, ainda a correr termos no Juízo do Comércio de Sintra.

Atento o acervo probatório a que fizemos referência, entendemos, tal como o Tribunal a quo, que foi afastada a presunção de culpa que impende sobre o revertido, exceto quanto à dívida mencionada em F) do probatório.

Explicitando.

Para que seja afastada a presunção de culpa prevista na al. b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT é necessário demonstrar que, no caso em concreto, as opções de gestão do Recorrido foram as mais adequadas, de acordo com padrões de diligência de um gestor médio, não tendo a sua conduta contribuído para a situação de falta de pagamento da dívida tributária.

Ora, no caso, o Recorrido foi impedido, desde agosto de 2008, de aceder às instalações da sociedade devedora originária, sendo que as dívidas revertidas tiveram todas [à exceção da referida em F) do probatório] prazo de pagamento voluntário com término ulterior a 20.08.2008.

Não é ainda posto em causa que o Recorrido pagou algumas dívidas da sociedade ainda em 2009 e tentou inteirar-se da situação da mesma, não obstante o impedimento de acesso às instalações, estando ademais provado que, no início de 2010, usou dos meios judiciais à sua disposição para poder aceder aos elementos documentais da devedora originária.

Face a este contexto, consideramos que não é imputável ao Oponente, mas sim a quem o impediu de aceder às instalações da devedora originária e a toda a informação à mesma respeitante, a falta de pagamento dos valores em causa, porquanto o mesmo, nem com a intervenção judicial, conseguiu aceder a tal documentação, o que decorre do facto de a ação estar ainda pendente à data da elaboração da sentença.

Tendo o Oponente usado dos meios à sua disposição, para reagir contra uma situação que lhe foi imposta por terceiro, situação essa que, objetivamente, o impedia de poder exercer as funções de gestão, considera-se que o mesmo logrou ilidir a presunção de culpa que sobre si impendia, a partir de agosto de 2008.

Como tal, não assiste razão à Recorrente nesta parte.

Atento o explanado e considerando que o Tribunal a quo não conheceu uma das questões invocadas pelo Oponente na sua petição inicial, e uma vez que se dispõe de todos os elementos necessários, passa-se ao seu conhecimento em substituição (art.º 665.º, n.º 2, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT).

Assim, é a seguinte a questão a decidir em substituição, nos termos do disposto no art.º 665.º do CPC:

a) O despacho de reversão padece de falta de fundamentação?

III.B. Da falta de fundamentação do despacho de reversão

Considera o Oponente que o despacho de reversão padece de falta de fundamentação, porquanto do mesmo não consta qualquer referência factual, no tocante ao exercício da gerência de facto e quanto à sua culpa.

Vejamos.

In casu, a dívida revertida que permanece respeita a IVA do primeiro trimestre de 2008.

O dever de fundamentação do despacho de reversão insere-se no princípio constitucionalmente consagrado, no art.º 268.º, n.º 3, da CRP, nos termos do qual “os atos administrativos estão sujeitos a notificação aos interessados, na forma prevista na lei, e carecem de fundamentação expressa e acessível quando afetem direitos ou interesses legalmente protegidos” (2) Cfr. v.g. os Acórdãos do Tribunal Central Administrativo Sul de 12.07.2017 (Processo: 1305/14.9BELRA), de 25.05.2017 (Processo: 192/10.0BEALM), de 06.04.2017 (Processo: 456/13.1BELLE) e de 19.03.2015 (Processo: 06729/13)..

Ao nível dos atos tributários, encontra-se especificamente previsto no art.º 77.º da LGT, cujos n.ºs 1 e 2 determinam que:

“1 - A decisão de procedimento é sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem o relatório da fiscalização tributária.

2 - A fundamentação dos atos tributários pode ser efetuada de forma sumária, devendo sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo”.

“A fundamentação deve consistir, no mínimo, numa sucinta exposição dos fundamentos de facto e de direito que motivaram a decisão…” (3) Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, Lei Geral Tributária Anotada e Comentada, 4.ª Edição, Encontro da Escrita, Lisboa, 2012, p. 676., para que o respetivo destinatário consiga perceber o iter cognoscitivo e para que, por outro lado, seja possível o controlo, quer administrativo, quer jurisdicional, do ato em causa.

Deve ser, pois, clara, expressa, congruente e suficiente, de maneira a esclarecer inteiramente o seu destinatário, cumprindo, dessa forma, o desiderato constitucionalmente consagrado.

Sobre o alcance do dever de fundamentação do despacho de reversão, é de chamar à colação o Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 16.10.2013 (Processo: 0458/13), onde se refere:

“…[E]nquanto acto administrativo tributário, o despacho de reversão deva incluir, além da indicação das normas legais que determinam a imputação da responsabilidade subsidiária ao revertido, por forma a permitir-lhe o eventual exercício esclarecido do direito de defesa (citado nº 1 do art. 77º da LGT), também a «declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação» - cfr. nº 4 do art. 23º da LGT. (…)

Ora, são pressupostos da responsabilidade tributária subsidiária, a inexistência ou fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal, dos responsáveis solidários e seus sucessores (nº 2 do art. 23º da LGT e nº 2 do art. 153º do CPPT), bem como o exercício efectivo do cargo nos períodos relevantes de verificação do facto constitutivo da dívida tributária ou do prazo legal de pagamento ou entrega desta (nº 1 do art. 24º da LGT).

Daí que a fundamentação formal do despacho de reversão se baste com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efectivada (citado nº 4 do art. 23º da LGT).

Não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido…”.

Para aferir do cumprimento do dever de fundamentação do despacho de reversão por parte do órgão de execução fiscal (OEF), cumpre atentar na disciplina aplicável in casu no que ao regime jurídico da reversão respeita.

Assim, desde logo, há que considerar o disposto no art.º 23.º da LGT, de cujo n.º 1 decorre que é através da reversão que se efetiva a responsabilidade tributária subsidiária.

Resulta deste mesmo art.º 23.º que a reversão depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor originário (n.º 2), sendo a este propósito de ter em consideração o disposto no n.º 2 do art.º 153.º do CPPT.

Nos termos do n.º 4 do mesmo art.º 23.º da LGT, a reversão é precedida de audição do responsável subsidiário e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação.

Somos ainda remetidos para o art.º 24.º, n.º 1, da LGT, cuja abordagem fizemos supra e para a qual remetemos.

Feito este enquadramento legal, resulta que, do ponto de vista do cumprimento de dever de fundamentação formal do despacho de reversão, é exigido ao OEF que:

a) Indique as normas legais que determinam a imputação da responsabilidade;

b) Mencione o preenchimento dos pressupostos da reversão, a saber:

b.1) Inexistência ou fundada insuficiência dos bens penhoráveis da devedora originária (n.º 2 do art.º 23.º da LGT e n.º 2 do art.º 153.º do CPPT);

b.2) O exercício efetivo do cargo nos períodos relevantes, dependendo do enquadramento da situação na alínea a) ou na alínea b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT;

c) Mencione a sua extensão temporal.

Atento o enquadramento a que fizemos referência, a fundamentação do despacho de reversão abrange a fundamentação de direito.

Quanto a esta, é jurisprudência pacífica do Supremo Tribunal Administrativo que, “para que a mesma se considere suficiente, não é sempre necessária a indicação dos preceitos legais aplicáveis, bastando a referência aos princípios pertinentes, ao regime jurídico ou a um quadro legal bem determinado, devendo considerar-se o acto fundamentado de direito quando ele se insira num quadro jurídico-normativo perfeitamente cognoscível” (4) Cfr. o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 14/2/2013 (Processo: 0642/12). V., igualmente, os Acórdãos do mesmo Supremo Tribunal, de 17.04.2013 (Processo: 01191/12), de 12.02.2015 (Processo: 01860/13), de 08.04.2015 (Processo: 0345/14), de 25.03.2015 (Processo: 087/14), de 17.06.2015 (Processo: 0487/15)..

Continua o mencionado aresto: “… só em casos muito particulares (…) se pode concluir que um acto se encontra fundamentado de direito apesar de nenhuma referência legal directa existir no texto do acto. E tal só acontece quando, como se explica naquele acórdão de 27/05/2003, se mostrem verificadas duas condições: // «- A primeira é a de que se possa afirmar, inequivocamente, perante os dados objectivos do procedimento, qual foi o quadro jurídico tido em conta pelo acto; // - A segunda é a de que se possa concluir que esse quadro jurídico era perfeitamente conhecido ou cognoscível pelo destinatário, hipotizando-se que o seria por um destinatário normal na posição em concreto em que aquele se encontra. // A segunda condição não funciona sem a primeira, pois esta integra-a. Se não se sabe qual o quadro jurídico efectivamente tido em conta pelo acto, jamais pode ser realizada; e, por isso, é irrelevante que o destinatário possa saber, e até saiba qual, o quadro jurídico que deveria ter sido considerado.»”.

Atentando a este enquadramento, cumpre verificar se a alegada falta de fundamentação, quanto à gerência de facto e à culpa, se verifica.

Desde já se adiante que a resposta é negativa.

Com efeito, atento o teor do despacho de reversão [cfr. facto K)], verifica-se que do mesmo consta a menção a que o Oponente exercia funções no período a que respeita a al. b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, remetendo quer para a certidão da conservatória quer os elementos disponíveis do serviço de finanças. Quanto à culpa, estando nós no âmbito da presunção prevista na já citada disposição legal, nada é dito porque nada cabe à AT provar.

Assim, do ponto de vista estritamente formal, o despacho de reversão encontra-se fundamentado, sendo percetível o itinerário cognoscitivo percorrido pelo OEF. Não é exigível, como já referimos e atenta a jurisprudência mencionada, que o despacho tenha de conter um elenco exaustivo dos elementos factuais em que se fundou, conquanto explane a sua posição. E essa explanação existe.

Logo, carece de razão o Oponente nesta parte.

IV. DECISÃO

Face ao exposto, acorda-se em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:

a) Conceder parcial provimento ao recurso e, em consequência:

a.1. Revogar a sentença recorrida no que respeita à dívida relativa de 3.657,04 Eur., atinente ao PEF 3166200801142542;

a.2. Manter a sentença quanto ao demais;

b) Em substituição, julgar, quanto à concreta dívida mencionada em a.1., a oposição improcedente, e, em consequência, determinar-se o prosseguimento do PEF n.º 3166200801142542, relativo a dívida de IVA do período 2008.03T, nos seus normais termos;

c) Custas por ambas as partes e em ambas as instâncias na proporção do respetivo decaimento, que se fixa em 89% pela Recorrente e 11% pelo Recorrido;

d) Registe e notifique.