| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a 2.ª Subsecção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:
I - Relatório
G... não se conformando com a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé que julgou improcedente a oposição à execução fiscal n° 107200901..., contra si instaurada para cobrança coerciva de IRS de 2005 e juros, no valor global de € 21 556,72, dela veio recorrer para este Tribunal Central Administrativo Sul.
Nas alegações de recurso apresentadas, o Recorrente formula as seguintes conclusões:
A. - Enferma a Douta Sentença Revivenda das nulidades previstas nas alíneas b), c) e d) do n.° 1 do art. 615 do CPC, por excesso de pronúncia, omissão de pronúncia e falta de fundamentação.
B. - Apesar da tal afirmação parecer, à priori contraditória verifica-se por um lado, que a Mm.a Juiz a quo, começa por afirmar que a Digna Procuradora do Ministério Público defende a improcedência da Oposição quando o que se verifica pela leitura do Parecer da Exm.a Sr.a Procuradora é o contrário, defendendo, antes sim, a procedência da oposição, com base no facto da At não ter notificado validamente o contribuinte das notas de liquidação no prazo de caducidade, conforme consagrado no artigo 45.° da LGT;
C. Deste modo, terá a matéria supra mencionado e que foi tida por verificada pela M.m.a juiz a quo ser alterada, visto que, o sentido do Parecer terá influenciado a decisão da julgadora, sem embargo de entrar em contradição com o incluso nos números 3 e 4 do artigo 607° do CPC, sem embargo de ir impugnada a matéria de facto dada como provada por parte do Mm.° Juiz a quo, no que respeita ao Parecer da digna Magistrada do Ministério Público.
D. - Há nos autos cópias da escritura de habilitação de herdeiros pela qual o Oponente se tornou proprietário dos dois bens imóveis que originaram as mais- valias e ainda, cópias das duas escrituras de venda dos mesmos. Como estes documentos autênticos não foram colocados em causa pela At, que nem sequer os impugnou a M. m.a juiz a quo não os podia ignorar e teria de os ter em conta, ficando assim assente (porque deles consta) que o Oponente era (e é) residente em Espanha, mormente em - é na C..., Centro, Calle S..., oito, E dois, nove, sete, oito, oito, F..., Málaga, Espanha, e não na C..., 59, Av. D..., A.., 8200-000 Albufeira.
E. - No entanto, na matéria dada como provada a M. m.a juiz a quo, apenas releva (alíneas I) a L)), que o Oponente indicou em 10.01.2005 como domicílio fiscal - C..., 59, Av. D..., A.., 8200-000 Albufeira.
F. - Ainda, o Oponente, na sua defesa, cuidou de referir um conjunto de conclusões que decorriam da prova existente nos autos e outras que resultaram da inquirição da testemunha que arrolou, com efeitos directos na tese que sempre defendeu - A Administração tributária sabia que o Oponente sempre e só, residiu em C..., Centro, Calle S..., oito, E dois, nove, sete, oito, oito, F..., Málaga, Espanha; nunca, na C.... 59. Av. D.... A... 8200-000 Albufeira, pelo que teria o dever de o notificar na morada em Espanha e não se escudar na letra da lei - n.° 3 do art. 19.° da LGT - redacção à altura.
G. - Assim foi vertido pelo Oponente era um cidadão estrangeiro, desconhecedor da lei portuguesa e do alcance e repercussões que a declaração que efectuou para obter o necessário e legalmente exigível número de contribuinte lhe acarretaria;
H. - Cuidou ainda o Oponente de referir e provar (via documental e testemunhal), que a At SABIA que nunca foi residente em Portugal, mau grado assim constar do cadastro: O Oponente nunca apresentou qualquer declaração de rendimentos em Portugal o que entra em colisão com o vertido no artigo 13.° do CIRS; Por sua vez, naquilo que respeita ao âmbito de sujeição ao imposto, e de acordo com a norma constante do n.° 1 do art. 15.° do CIRS, sobre as pessoas residentes em território português, o IRS incide sobre a totalidade dos seus rendimentos, incluídos os obtidos fora deste território, sem olvidar, que decorre da escritura de habilitação de Herdeiros e escrituras de compra e venda (juntas aos autos), que a residência do Oponente é na C..., Centro, Calle S..., oito, E dois, nove, sete, oito, oito, F..., Málaga, Espanha - o que deveria ter conduzido a diferente decisão sobre a matéria de facto provada e não provada.
I. - A presente argumentação expendida pelo Oponente não mereceu qualquer pronunciamento por parte da Mm.a Juiz a quo, tudo se passando como se nada tivesse sido dito ou demonstrado, pelo que, segundo nos parece, padece a sentença de omissão de pronúncia.
J. - Ainda está assente que ocorrerá nulidade da sentença por contradição entre os seus fundamentos e a decisão, quando os fundamentos invocados pelo julgador conduziriam não ao resultado expresso na decisão mas a um resultado oposto, i.e., quando as premissas de facto e de direito que o julgador teve por apuradas, a decisão seria logicamente oposta a que deveria ter sido extraída. E mutatis mutandis, verifica-se igual nulidade quando o julgador, como no in casu não se pronuncia sobre factos que foram alegados pela parte (omissão de pronúncia), sendo que tais factos de molde a condicionar a decisão no sentido contrário àquele que a final se vê vertido na sentença.
K. Assim é legítimo propugnar pela verificação dos vícios contidos nas alíneas b), c) e d) do n.° 1 do art. 615.° do CPC, acarretando assim a nulidade da sentença recorrida.
L. - Adicionalmente não se pode ignorar, que o Douto Aresto, igualmente peca, pelo erro na apreciação da prova e pela incorrecta interpretação e aplicação do Direito, erro esse de julgamento, que provocará, também, a respectiva revogação.
M. - Na Douta sentença recorrida, é dado por assente que o Oponente ora recorrente foi notificado, no entanto, como aliás consta do Douto Aresto recorrido, a(s) Nota(s) de Liquidação do imposto respectivo, foram enviadas para “C...”, 59, Avenida D..., Albufeira, por mero correio registado, isto é, sem o obrigatório aviso de recepção.
N. - Tendo sido demonstrado à saciedade que a At sabia qual era a residência do contribuinte, a exigência que este soubesse do teor das notificações e da respectiva existência das mesmas, enviadas para uma morada do imóvel que possuiu durante alguns meses, é desproporcionada e assim, ilegal, como se revela ilegal que a At no seu procedimento pretenda e defenda a aplicação ilimitada da norma legal (n.° 3 do art. 19.° da LGT, na versão à data dos factos), mesmo quando tal aplicação no caso concreto, se revele profundamente injusta e desproporcionada.
O. - Aliás, nem sequer se considera que o Oponente seja tido como residente em Portugal, atento ao vertido no artigo 16.° do CIRS (na versão à data dos factos), e sendo assente atento o depoimento da testemunha arrolada pelo Oponente e conhecido da At porque possuidora do dossier fiscal do contribuinte, que este nunca apresentou qualquer declaração de rendimentos em Portugal, como nunca auferiu quaisquer rendimentos no nosso País, que não fossem aqueles que obteve pela venda dos dois imóveis que lhe foram deixados em herança.
P. - Ademais, a analisar-se o procedimento encetado pela At, verifica-se que esta não respeitou o plasmado no artigo 55.° da LGT, violando os princípios porque se deve reger na sua conduta. Veja-se por exemplo na CERTIDÃO DE DILIGÊNCIA de 24 de Setembro de 2009, que se transcreve excerto: Certifico que tendo vindo hoje às 9.30 horas a Av. Infante D..., n.° 59 C..., A.. em Albufeira, em cumprimento do mandado que antecede, não me foi possível levá-lo a efeito em virtude do contribuinte G.., NIF 2.. não residir actualmente na morada indicada, desconhecendo-se o seu actual e verdadeiro paradeiro”.
Mas então, não é verdade, que pelo menos desde o ano de 2008, a At bem sabia da alienação dos bens do Oponente, tendo acesso às escrituras de venda donde consta a residência do Oponente em Espanha, como é possível, que volvido um ano, venha invocar o seu desconhecimento quanto à residência e a sua admiração por este não residir na Av. do Infante D..., n.° 59, C..., A.., Albufeira?
Aliás,
Q. - Sendo um facto que as vendas ocorreram em 2005, mal os ofícios foram devolvidos por não reclamados, bem poderia e deveria a At, proceder ao respectivo envio para as autoridades espanholas a fim de estas procederem à notificação do Oponente. No entanto e apesar de bem saberem que a verdade material era outra, preferiram desempenhar o papel de aplicadores de uma norma que no caso concreto é manifestamente injusta e desfasada da realidade.
R. - Mas se tudo o antes aflorado não fosse já suficiente, acresce o direito à notificação dos actos administrativos/tributários, a efectuar na forma legalmente exigida (cfr. artigos 35.° e segs. do CPPT), que produzam ou possam produzir efeitos na esfera jurídica dos particulares (art. 268.°, n.° 3 da CRP).
Tendo em linha de conta que os rendimentos apurados mais não são que o lucro advindo da venda efectuada pelo Oponente, que geraram mais-valias e desse modo, não há qualquer correcção à matéria tributável, antes uma liquidação oficiosa do ganho em sede de mais-valias, o qual, aliás, é um facto próprio, singular e único, com regime de tributação autónoma (daí contrariar a regra da progressividade do IRS) e,
S. - que mantém o espírito e espécie jurídica que continha quando era um imposto individual e vertido em código (CIMV), e só assim se entende, que ele consta em similares termos tanto no CIRS como no CIRC.
Ademais, conforme cuidou de depor a testemunha arrolada, nunca o Oponente apresentou uma declaração de rendimentos que fosse em Portugal, pelo que estamos a falar de liquidações do ganho havido com as vendas, apenas e só esse rendimento, porquanto o Oponente nunca auferiu qualquer outro em Portugal, nem nunca apresentou qualquer declaração de rendimentos no nosso País.
T. - Estamos assim perante liquidação (ões) oficiosa(s) da mais-valia geradas com as vendas efectuadas pelo Oponente, posto que, a notificação da nota de liquidação, para ser regular, teria de ter sido efectuada pela via do correio registado com aviso de recepção, o que não foi feito.
Mas diremos mais, também a notificação para o exercício do contraditório quanto ao Projecto do relatório de Inspecção não cumpriu com o dever legalmente imposto (de também ele), ser enviado por via registada com aviso de recepção.
U. - E assim, verificando-se que as notas de liquidação apenas se poderão por ter notificadas ao Oponente em Janeiro de 2013, já se teria verificado a caducidade do poder de liquidar da At, já se tinha verificado o decurso do prazo de caducidade do direito de liquidar por parte da At.
V. - Nem se diga que a At apenas cumpriu com a lei e que o Oponente, por constar do cadastro como residente em Portugal esta apenas teria que enviar as notificações para essa morada, visto que, está cabalmente demonstrado que a At sabia que o Oponente não residia em Portugal, mas sim em Espanha, sabendo a morada dele em Espanha, para onde teria de enviar essas notificações, sob pena de se estar perante um comportamento malicioso da At, o qual, aliás, contraria de forma ostensiva e manifesta da boa-fé, justiça e imparcialidade, que deve nortear o seu procedimento, atentando contra o ínsito no artigo 55.° da LGT.
W. - Tendo assim de se dar por assente que At incumpriu com a sua obrigação em notificar o Oponente por carta Registada com Aviso de Recepção das liquidações oficiosas que efectuou (cfr. art. 38.° e 36.°, assim como art. 268.°, n.° 3 da C.R.P.).
Ou seja, desrespeitou a obrigação legal de manifestar ao sujeito passivo o acto, cuja importância e recorrência o destaca dos demais actos tributários - aquele que se materializa nas operações de determinação em concreto do sujeito passivo tributário e do quantum do tributo.
E tal conduta não pode permanecer na ordem jurídica incólume, sob pena de violação do preceito constitucional (art. 268.°, n.° 4 da CRP).
X. - Sendo assim de impor, que os actos em matéria tributária que afectem os interesses dos particulares e a sua situação patrimonial têm de ser validamente notificados (veja-se o artigo 36.°, n.° 1), o que não ocorreu.
Estamos assim perante uma ausência de notificação das liquidações oficiosamente efectuadas, enquadrável assim na alínea i) do art. 204.° do CPPT como causa motivadora da dedução de Oposição.
Y. - Tendo em conta que as liquidações de impostos consubstanciam, manifestamente, situações que alteram a situação tributária dos contribuintes, carecem, por princípio, de serem levados ao conhecimentos destes através de carta registada com aviso de recepção, nos termos do disposto no referido art. 38.°, n.° 1 do CPPT, o que, com toda a certeza, não foi efectuado.
Levando à forçada conclusão da inexigibilidade da dívida exequenda (e acrescido) que recai sobre o Oponente,
Facto este, que implica a necessária extinção da execução a que se refere a presente Oposição.
Destarte
Atentos os vícios verificados na Douta Sentença recorrida assim como o erro de julgamento advindo da errada apreciação da prova e interpretação e aplicação do direito
Nestes Termos e nos Melhores de Direito e sempre com o Mui Douto Suprimento de VEXAS, deverá o presente Recurso ser julgado procedente com as legais consequências, designadamente, originando a revogação da Douta Sentença Revivenda;
Concomitantemente, atento o facto de existir nos presentes autos, matéria fáctica suficiente para se dar por verificada a necessária extinção da presente execução, igualmente se Requer a VEXAS que se dignem, procedendo em conformidade, ordenar a completa extinção da presente execução.
JULGANDO DESTE MODO, FARÃO VOSSAS EXCELÊNCIAS JUSTIÇA.
A Recorrida, devidamente notificada para o efeito, não apresentou contra-alegações.
A Excelentíssima Procuradora-Geral Adjunta emitiu douto parecer no sentido da improcedência do recurso.
Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.
II – Fundamentação
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, as quais são delimitadas pelas conclusões das respetivas alegações, que fixam o objeto do recurso, sendo as de saber: (i) se a sentença é nula por omissão, excesso de pronuncia e falta de fundamentação; (ii) depois, em caso de resposta negativa, se ocorre erro de julgamento na apreciação da matéria de facto e interpretação das normas ao caso aplicáveis.
II.1- Dos Factos
O Tribunal recorrido considerou como provada a seguinte factualidade:
A) Em 09/11/2009 foi instaurado o processo de execução fiscal n° 1007200.., para cobrança coerciva de IRS de 2005 e juros, no valor total de €21.556,72 (cfr. fls. 1e 2 do PEF);
B) Em 14/07/1994 foi elaborado testamento por I.., ex-mulher do Oponente onde consta que a mesma “deixa todos os seus bens (...) imóveis ou direitos sobre imóveis que possuir em Portugal, à data da usa morte ao seu ex-marido G.. (...)” (cfr. fls. 31 a 34 dos autos);
C) Em 04/04/2005 foi celebrada escritura de habilitação de herdeiros por morte de I.. onde consta, como único herdeiro, o Oponente (cfr. fls. 37 a 39 dos autos);
D) Em 26/09/2005 foi celebrada escritura de compra e venda através da qual, o Oponente alienou o prédio urbano situado em A.., inscrito na matriz sob o artigo provisório n° 2.. (cfr. fls. 41 a 43 dos autos);
E) Em 11/10/2005 foi celebrada escritura de compra e venda através da qual, o Oponente alienou o prédio urbano situado em A.., inscrito na matriz sob o artigo 5… (cfr. fls. 44 a 48 dos autos);
F) Por ordem de Serviço n° OI200901534 foi feita inspeção tributária interna ao oponente iniciada em 17/07/2009 e concluída em 16/07/2009, referente a IRS do exercício de 2005 (cfr. fls. 54 dos autos);
G) Em 04/08/2009 foi feito relatório de inspeção tributária que aqui se dá por integralmente reproduzido (cfr. fls. 49 a 56 dos autos);
H) Em 07/09/2009 foi emitida a liquidação n° 20095… referente a IRS no valor de €21.556,72 (cfr. fls. 109 dos autos);
I) O Oponente, em 10/01/2005, indicou como domicílio fiscal, a morada: C..., 59, Av. D..., A.., 8200-000 Albufeira e em 18/03/2013 ainda mantinha no Sistema de Gestão e Registo de contribuintes, essa morada (cfr. fls. 69 e 88 dos autos);
J) Através da escritura de compra e venda identificada na alínea B) o prédio urbano que havia sido indicado pelo Oponente, em 03/04/2004, como domicílio fiscal, foi alienado (cfr. fls. 44 e 28 dos autos);
K) Os ofícios enviados pela Administração Tributária relativos à inspeção tributária, foram enviados para a morada C..., 59, Av. D. Henrique, A.., 8200-000 Albufeira, tendo sido devolvidas (cfr. fls. 101 a 104 dos autos);
L) Em 15/09/2009, a Administração Tributária enviou a liquidação n° 107200901..., por carta registada, para a morada C..., 59, Av. D..., A.., 8200-000 Albufeira (cfr. fls. 106 a 110 dos autos);
M) O Oponente foi citado, em 20/01/2013, na pessoa do seu Ilustre Mandatário no Serviço de Finanças de Albufeira (cfr. fls. 68 dos autos);
Quanto a factos não provados, na sentença exarou-se o seguinte:
Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados.
E quanto à Motivação da Decisão de Facto, consignou-se:
Quanto aos factos provados a convicção do Tribunal fundou-se na documentação junta com os articulados e no processo de execução fiscal, que não foram impugnados pelas partes.
II.2 Do Direito
Citado no âmbito do processo de execução fiscal nº 107200901..., para pagamento da quantia de € 21 556,72, acrescido de juros e encargos, respeitante a IRS do ano de 2005, deduziu oposição alegando não ter sido notificado da liquidação e esta não ser já exigível.
Alega, em suma, não ser residente em Portugal e ter sido notificado para morada onde a Autoridade Tributária e Aduaneira sabia que o Opoente, ora Recorrente, lá não residia.
A oposição foi julgada improcedente por sentença com a qual se não conforma e da qual veio recorrer para este Tribunal Central Administrativo Sul. Imputa à sentença vícios de nulidade, por excesso de pronúncia, omissão de pronúncia e falta de fundamentação e de erro de julgamento na apreciação dos factos e de interpretação da lei.
Logo na conclusão (B) afirma que apesar de constar da sentença que o Ministério Público emitiu parecer no sentido da improcedência a verdade é que da leitura do mesmo resulta que emitiu parecer, sim, mas no sentido da sua procedência.
E assim é, com efeito. O Ministério Público emitiu parecer no sentido da procedência da oposição.
Todavia, desde já diremos que as consequências a retirar desse facto não são de molde a serem cominadas com a nulidade da sentença, como defende o Recorrente. Até porque a sentença, na sua motivação, não se louva ou sequer remete para o parecer do Ministério Público. Em nada altera o decidido, portanto.
Findas as alegações, os autos vão ao Ministério Público que, se assim o entender, emite parecer, no âmbito do seu papel de defensor da legalidade democrática e de diversos interesses postos por lei a seu cargo, podendo se pronunciar sobre questões de legalidade suscitadas no processo ou suscitar outras questões que obstem ao conhecimento do mérito do pedido, o Ministério Público poderá também promover o que tiver por conveniente, deduzir exceções, arguir nulidades, e requerer a realização de diligências (1).
Todavia, o facto de se escrever no relatório da sentença que o Ministério Público emitiu parecer neste ou naquele sentido, quando da leitura do mesmo resulta o contrário, não acarreta por si só a nulidade da sentença.
Não tendo tido influência no sentido da decisão, levaria a concluir que se tratou de mero lapso, erro material, de escrita, passível de retificação, acaso do remanescente do texto fosse possível concluir pela a evidência do erro. Contudo, na fundamentação da sentença não é feita qualquer outra referência ao sentido do parecer do Ministério Público, daí se concluindo, como já referimos, que não teve influência no sentido decisório.
Apesar de passível de censura, por indiciar uma leitura menos atenta do parecer do Ministério Público, não tem a relevância que o Recorrente lhe atribui nem tem como consequência a nulidade da sentença, como defende. Trata-se de mera irregularidade passível de retificação.
Prosseguindo na análise, vejamos agora:
Nas conclusões D), E) e F), o Recorrente insurge-se com o facto de não ter sido levado ao probatório, a morada do Opoente, ora Recorrido, constante das escrituras de habilitação de herdeiros e de compra e venda, documentos que estão na origem das liquidações de mais-valias em cobrança coerciva no processo de execução fiscal.
As cópias das referidas escrituras públicas constam dos autos e foram levadas aos factos provados, nas alíneas C), D) e E).
Não vemos razões para não se atender ao requerido, embora tal não implique, por si só, adesão à interpretação que o Opoente, ora Recorrente, retira desses factos, matéria que será apreciada infra.
Pelas razões expostas, visto o artigo 662/1 CPC, aplicável ex vi artigo 280/1 CPPT, adita-se ao probatório:
N) Na escritura identificada na alínea C) o Opoente declarou residir em C..., Centro, Calle S..., oito, E dois, nove, sete, oito, oito, F..., Málaga, Espanha;
O) Na escritura identificada na alínea D) o Opoente declarou residir em C..., Centro, Calle S..., oito, E dois, nove, sete, oito, oito, F..., Málaga, Espanha;
P) Na escritura identificada na alínea E) o Opoente declarou residir em C..., Centro, Calle S..., oito, E dois, nove, sete, oito, oito, F..., Málaga, Espanha
Vejamos, agora:
Nas conclusões G), H) e I) o Recorrente imputa à sentença vício de nulidade, por não se ter pronunciado sobre se era ou não do conhecimento da Autoridade Tributária e Aduaneira que o Opoente, ora Recorrente, não residia em território nacional, mas sim em Espanha.
Vejamos, então, o que se nos oferece dizer sobre a alegada omissão de pronúncia.
Efetivamente, nos termos do disposto no artigo 125/1 do CPPT, constitui causa de nulidade da sentença a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer.
A nulidade por omissão de pronúncia prevista no artigo 615/1.d) do CPC, apenas ocorre quando o Tribunal não tenha decidido alguma das questões suscitadas pelas partes, salvo se a decisão tiver ficado prejudicada pela solução dada a outra questão submetida à apreciação do Tribunal.
Por questões submetidas à apreciação do Tribunal deve entender-se aqui as que se referem aos pedidos formulados, atinentes à causa de pedir ou às exceções alegadas, não se confundindo, pois, com as razões jurídicas invocadas pelas partes em defesa do seu juízo de valoração, porquanto as mesmas correspondem a simples argumentos e não constituem verdadeiras questões para os efeitos preceituados na norma citada.
Nas palavras de Alberto dos Reis (2), são, na verdade, coisas diferentes: deixar de conhecer questões de que devia conhecer-se, e deixar de apreciar qualquer consideração, argumento ou razão produzida pela parte. Quando as partes põem ao tribunal qualquer questão, socorrem-se, a cada passo, de várias razões ou fundamentos para fazer valer o seu ponto de vista; o que importa é que o tribunal decida a questão posta; não lhe incumbe apreciar todos os fundamentos ou razões em que elas se apoiam para sustentar a sua pretensão
No caso em apreço, a alegada não pronúncia prende-se com factos que a Recorrente reputa relevantes para a apreciação da causa e que alegadamente não terão sido considerados no julgamento da matéria de facto. Em concreto, a Recorrente convoca factualidade que, em seu entender, determinaria uma diferente análise e decisão relativamente à caducidade do direito à liquidação que, no sentido em que foi julgada na sentença recorrida.
Ora, a questão submetida à apreciação do Tribunal recorrido foi de saber se o Executado foi validamente notificado da liquidação do tributo antes da instauração do processo de execução fiscal, e essa – bem ou mal – o Tribunal apreciou, assim se cumprindo o que a lei impõe sobre o dever de conhecimento das questões submetidas a julgamento.
Questão diversa é saber se o Tribunal recorrido o fez com acerto ou se se verifica no caso erro de julgamento, de facto ou de direito, mas esta não se confunde com a omissão de pronúncia.
Com efeito, o Requerente aponta também contradição entre os fundamentos e a decisão, mas o que se verifica no caso concreto, é que o ora Recorrente, discorda da resposta que a sentença deu ao alegado erro na apreciação da prova, sustentando a sua discordância, sem concretizar a nulidade perpetrada na própria sentença quanto aos fundamentos e a decisão.
Não é apontada uma passagem da sentença em que os fundamentos devam conduzir, num processo lógico, a uma decisão oposta ou, pelo menos, diferente da que foi adotada, nem qualquer ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão em causa ininteligível.
Concluindo, sem necessidade de mais considerandos, diremos que também a arguida nulidade por contradição entre os fundamentos e a decisão está votada ao insucesso.
Termos, em que se indefere a arguição das nulidades imputadas à sentença sob recurso.
Vejamos agora quanto alegado erro de julgamento.
A dívida tributária em cobrança coerciva respeita a liquidação oficiosa de Imposto sobre o rendimento das Pessoas Singulares (IRS) relativa ao ano de 2005, liquidada em 2009.
A questão central é precisamente a de saber se o Executado foi validamente notificado da liquidação do tributo antes da instauração do processo de execução fiscal e dentro do prazo de caducidade da liquidação.
Para responder a esta questão a sentença recorrida começou por elencar as normas aplicáveis ao caso, no excerto que se transcreve:
Relevam para a decisão desta questão os seguintes normativos:
O art. 45° da LGT, na redação em vigor à altura, dispunha que:
“1 - O direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos, quando a lei não fixar outro.
(...)
4 - O prazo de caducidade conta-se, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu, excepto no imposto sobre o valor acrescentado e nos impostos sobre o rendimento quando a tributação seja efectuada por retenção na fonte a título definitivo, caso em que aquele prazo se conta a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou, respectivamente, a exigibilidade do imposto ou o facto tributário.
5 - Sempre que o direito à liquidação respeite a factos relativamente aos quais foi instaurado inquérito criminal, o prazo a que se refere o n.° 1 é alargado até ao arquivamento ou trânsito em julgado da sentença, acrescido de um ano.
6 - Para efeitos de contagem do prazo referido no n.° 1, as notificações sob registo consideram-se validamente efectuadas no 3.° dia posterior ao do registo ou no 1.° dia útil seguinte a esse, quando esse dia não seja útil. ”
O art. 46° da LGT refere que:
“1 - O prazo de caducidade suspende-se com a notificação ao contribuinte, nos termos legais, da ordem de serviço ou despacho no início da acção de inspecção externa, cessando, no entanto, esse efeito, contando-se o prazo desde o seu início, caso a duração da inspecção externa tenha ultrapassado o prazo de seis meses após a notificação. (...)”
Mais relevam os seguintes normativos:
O art. 19° da LGT, dispunha que:
“1 - O domicílio fiscal do sujeito passivo é, salvo disposição em contrário:
a) Para as pessoas singulares, o local da residência habitual;
b) Para as pessoas colectivas, o local da sede ou direcção efectiva ou, na falta destas, do seu estabelecimento estável em Portugal.
2 - É obrigatória, nos termos da lei, a comunicação do domicílio do sujeito passivo à administração tributária.
3 - É ineficaz a mudança de domicílio enquanto não for comunicada à administração tributária.
4 - Os sujeitos passivos residentes no estrangeiro, bem como os que, embora residentes no território nacional, se ausentem deste por período superior a seis meses, bem como as pessoas colectivas e outras entidades legalmente equiparadas que cessem a actividade, devem, para efeitos tributários, designar um representante com residência em território nacional.
5 - Independentemente das sanções aplicáveis, depende da designação de representante nos termos do número anterior o exercício dos direitos dos sujeitos passivos nele referidos perante a administração tributária, incluindo os de reclamação, recurso ou impugnação.
6 - A administração tributária poderá rectificar oficiosamente o domicílio fiscal dos sujeitos passivos se tal decorrer dos elementos ao seu dispor. ”
Por sua vez, dispõe o n.°1 do art.° 36 do CPPT, que “Os actos em matéria tributária que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes só produzem efeitos em relação a estes quando lhes sejam validamente notificados.”
Por sua vez, o art. 149° do CIRS dispõe que:
“1 - As notificações por via postal devem ser feitas no domicílio fiscal do notificando ou do seu representante.
2 - As notificações a que se refere o artigo 66.°, quando por via postal, devem ser efectuadas por meio de carta registada com aviso de recepção. ”
Prosseguindo, na análise diz de seguida:
Nestes termos e, tendo em conta que o IRS é imposto periódico o prazo caducidade conta-se a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário.
Ora, compulsados os autos e atentas as normas supracitadas, a notificação da liquidação de IRS, referente a 2005, deveria ter sido efectuada até ao termo dos 4 anos posteriores em que se verificou o facto tributário, isto é, até 31/12/2010 - atenta a data do imposto em causa - IRS de 2005 (prazo de caducidade conta-se a partir de 01/01/2006).
Mais resulta da análise dos documentos juntos que o Oponente, não obstante alegar que reside em Espanha, não nomeou representante fiscal com residência em Portugal, como o determinava a redação, à altura, do art. 19° n° 4 da LGT.
A obrigação de nomear um representante em Portugal para quem se ausente do território nacional por período superior a 6 meses ou para quem resida no estrangeiro visa facilitar as notificações e outros contactos que vierem a mostrar-se necessários entre a Administração Tributária e os contribuintes. Se não nomear representante legal, deve, pelo menos, indicar um domicílio fiscal, por forma a receber todas as comunicações a si dirigidas pela Administração Tributária. Tal regra, visa tão só criar mecanismos que permitam a comunicação entre a Administração Tributária e o contribuinte, sendo benéfico para ambas as partes que os mesmos existam.
O mesmo acontece com as regras de estabelecimento, alteração e comunicação do domicílio fiscal de todos os sujeitos passivos. Permitir uma facilidade de comunicação.
Neste sentido, decidiu o Acórdão do STA de 03-02-2016, proc. n° 033/16, onde se pode ser “Tal facilidade não é estabelecida apenas em favor da Administração Tributária uma vez que, da parte dos contribuintes significa, também, que a validade das notificações depende do lugar em que são efectuadas e que é um só - o domicílio fiscal dos residentes ou a residência em território nacional dos representantes dos não residentes ou ausentes por período superior a 6 meses - dispensando-os da necessidade de averiguação do correio que possa ser enviado para outros locais.
O que se estabelece no art.° 19.° da LGT apresenta-se como uma solução equilibrada que dá tratamento idêntico ao que é similar e diferente ao que é dissemelhante, implementando regras que fomentam a certeza jurídica e permitem o exercício dos direitos sem constrangimentos desconhecidos ou particularmente gravosos, em conformidade com os princípios constitucionais. ”
Resulta da factualidade assente que a Administração Tributária enviou, em 15/09/2009, as liquidações em causa para o domicílio fiscal indicado pelo próprio Oponente, em 2005, mediante carta registada.
O Oponente não nomeou qualquer representante legal e não informou a Administração Tributária que alterou o seu domicílio fiscal.
Para julgar improcedente a oposição, conclui:
Cabia à Administração Tributária provar que o ato tributário se tornou eficaz antes de decorrido o prazo de caducidade do direito à liquidação. Tal foi conseguido, pois dos autos resulta que a Administração Tributária provou que cumpriu o disposto no art. 38 e 39° do CPPT, e não tendo sido informada de alteração do domicílio fiscal, a mais não estava obrigada.
Neste sentido, vide Acórdão do STA de 12-04-2012, proc. n° 0331/11, onde se sumariou que:
“I - Da conjugação das disposições constantes dos n°s 2 e 3 do art. 19º da LGT impende sobre os sujeitos passivos a obrigação legal de comunicarem o respectivo domicílio fiscal à Administração Tributária, bem como qualquer alteração do mesmo, presumindo-se que as notificações por carta registada se consideram feitas no 3° dia útil ao do registo ou no 1° dia útil seguinte a esse, quando esse dia não seja útil (art. 39°, n° 1, do CPPT).
II - A presunção prevista no n° anterior considera-se legítima se a notificação for efectuada nos termos legais, designadamente que a carta registada seja enviada para o domicílio da pessoa a notificar, em conformidade com os dados fornecidos pelo contribuinte.
III - No caso de notificações de IRS, segundo o art. 92° do CIRS, a liquidação ainda que adicional, efectua-se no prazo e nos termos previstos nos arts. 45 e 46° da LGT, pelo que, nos termos do n° 6 deste último preceito, as notificações sob registo se consideram validamente efectuadas no 3° dia posterior ao do registo ou no 1° dia útil seguinte a esse quando esse dia não seja útil, sendo tal presunção inilidível para efeitos de evitar a caducidade da liquidação.
IV - O n° 6 do art. 45° da LGT contém uma presunção inilidível de notificação para efeitos de contagem do prazo de caducidade do direito à liquidação, que não afronta a garantia constitucional consagrada no art. 268°, n° 3, da CRP, porque tem um âmbito restrito destinado a assegurar que o acto de liquidação foi efectivamente praticado pela Administração tributária no prazo legal, sob pena de caducidade, devendo, no entanto, nesse prazo incluir-se a dilação da notificação.
V - A presunção consagrada no n° 6 do art. 45°da LGT tem subjacente a regra do art. 331º, n°1, do Código civil em que a caducidade é afastada com a mera prática tempestiva do acto, independentemente do conhecimento da sua prática pelos destinatários, o que está em consonância com a razão de ser da caducidade, cujo fim é o de preestabelecer o tempo durante o qual o direito pode ser exercido, sob penas de não mais o poder ser, e sendo a natureza do instituto idêntica quer no direito civil quer no direito público, não se vislumbram razões para tratamento diferenciado. ”
Termos em que, a presente Oposição tem de improceder.
A conjugação dos artigos 65º e 66º do CIRS, permite-nos afirmar que os atos de liquidação de IRS efetuados com base na declaração anual de rendimentos apresentada pelo Contribuinte estão sujeitos a notificação por mera carta registada.
Estando em causa, porém, notificações de atos de alteração dos rendimentos declarados e atos de fixação de rendimentos sujeitos a tributação e não declarados, as mesmas têm de ser efetuadas através de carta registada com aviso de receção.
Assim, se estivermos perante uma liquidação adicional ou oficiosa, esta deve ser notificada obrigatoriamente por carta registada com aviso de receção.
No caso em análise, a dívida em cobrança coerciva tem origem na alienação de dois bens imóveis situados em Portugal, no ano de 2005, que geraram rendimentos tributados em mais-valias, não declarados pelo Opoente, ora Recorrente à Autoridade Tributária e Aduaneira. Não é facto controvertido que o Opoente não entregou declaração de rendimentos relativa ao ano de 2005.
A liquidação em causa, por se tratar de liquidação oficiosa, e logo de ato suscetível de alterar a situação tributária dos contribuintes, tinha de ser notificada por carta registada com aviso de receção, nos termos do artigo 38/1 CPPT.
Esta formalidade não foi cumprida pela Autoridade Tributária e Aduaneira que efetuou a notificação por simples carta registada, enviada para o domicílio fiscal constante do cadastro do contribuinte.
E, não tendo ficado demonstrado que a notificação da liquidação chegou ao conhecimento do Opoente, ora Recorrente, através do meio utilizado ou de qualquer outro, temos de concluir que não validamente notificado da liquidação dentro do prazo de caducidade e antes da citação para o processo de execução fiscal.
Nesse mesmo sentido tem decidido a jurisprudência maioritária deste Tribunal Central Administrativo Sul, nomeadamente no acórdão de 2021.04.15, Proc. nº 557/11.9BELLE, o qual subscrevemos como 1ª adjunta e cuja fundamentação acolhemos e para a qual remetemos.
A sentença que assim não decidiu não se pode manter e irá ser revogada como se procederá na parte dispositiva do presente acórdão.
Sumário/Conclusões:
I. Da conjugação dos artigos 65º e 66º do CIRS, resulta que atos de liquidação de IRS efetuados com base na declaração anual de rendimentos apresentada pelo Contribuinte estão sujeitos a notificação por mera carta registada.
II. Estando em causa, porém, notificações de atos de alteração dos rendimentos declarados e atos de fixação de rendimentos sujeitos a tributação e não declarados, as mesmas têm de ser efetuadas através de carta registada com aviso de receção.
III. Esta formalidade não foi cumprida pela Autoridade Tributária e Aduaneira que efetuou a notificação por simples carta registada, enviada para o domicílio fiscal constante do cadastro.
IV. Não resultando provado que a notificação da liquidação chegou ao conhecimento do Contribuinte através do meio utilizado ou de qualquer outro, temos de concluir que não foi validamente notificado da liquidação dentro do prazo de caducidade e antes da citação para o processo de execução fiscal.
III - Decisão
Termos em que, face ao exposto, acordam em conferência os juízes da 2ª Subsecção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e, em substituição, julgar procedente a presente oposição.
Custas pela Recorrida, que decaiu, com dispensa do pagamento da taxa de justiça nesta instância por não ter contra-alegado.
[Nos termos e para os efeitos do artigo 15º-A do DL nº10-A/2020, de 13 de março, o Relator atesta que os Juízes Adjuntos - Excelentíssimos Senhores Juízes Desembargadores Vital Lopes e Luísa Soares - têm voto de conformidade.]
Lisboa, 27 de maio de 2021
Susana Barreto
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(1) SOUSA, Jorge Lopes de, CÓDIGO DE PROCEDIMENTO E PROCESSO TRIBUTÁRIO, 6ª Ed., II vol. Pág. 300
(2) Aut Cit, CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL: anotado, Vol. V, pág. 143 |
