A) Visa o presente recurso reagir contra a douta sentença, a qual julgou procedente a reclamação apresentada por A...- INVESTIMENTO IMOBILIARIO S.A. (MASSA INSOLVENTE) e em consequência determinou a anulação dos atos materiais de compensação no montante 990.737,89 (novecentos e noventa mil, setecentos e trinta e sete euros e oitenta e nove cêntimos).

B) Neste âmbito, o thema decidendum, assenta em saber:

a) se os presentes autos de reclamação deveriam ser indeferidos liminarmente por erro na forma do processo e,

b) se deve ser procedente a anulação das compensações operadas no âmbito do PEF n.º 3336201501207750 e apensos.

II - DO RECURSO:

C) Com o devido respeito, discorda a Fazenda Publica do entendimento sufragado na douta sentença, com o mesmo não se conformando, porquanto, salvo melhor, esclarecido e superior entendimento, padece a douta sentença, de erro de julgamento de facto, por errada valoração da prova apresentada pela Fazenda Pública, e de direito, por incorreta interpretação e aplicação das normas estabelecidas respeitantes ao erro na forma do processo e a compensação de dívidas de tributos por iniciativa da Administração Tributária.

Vejamos,

1) Erro na Forma do Processo

D) O erro na forma do processo, já foi debatido diversas vezes pela doutrina e pela jurisprudência e nesse sentido veja-se a titulo de exemplo o Acórdão o Tribunal Central Administrativo Norte de 27-11-2014, da 2ª Secção do Contencioso Tributário, Processo n.º 01799/13.0BEBRG, “ (…) V. Havendo erro na forma de processo, deverá ser ordenada a convolação do meio processual inadequado para o meio processual adequado, salvo se a petição for extemporânea para o efeito.” (sublinhado nosso).

E) Ou ainda, o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, da 2ª Secção, de 23-05-2012, Processo n.º 0451/12, “I - Em face da correspondência entre direito e a acção adequada a fazê-lo reconhecer em juízo, haverá um determinado meio processual a que, em cada caso, pode ser utilizado para obter a tutela judicial. É à face do pedido ou conjunto de pedidos formulados pelo interessado que se afere a adequação das formas de processo especiais e, consequentemente, se ocorre erro na forma de processo. II - A reclamação prevista nos arts. 276º a 278º do CPPT destina-se a obter a anulação de actos praticados no processo de execução fiscal, como decorre dos próprios termos daquele art. 276º e não a extinção do próprio processo de execução fiscal, sendo que para obter este efeito o meio processual próprio seria o de processo de oposição à execução fiscal.(…).

F) Na presente Reclamação de Atos do Órgão de Execução Fiscal, o reclamante vem invocar a “não notificação da compensação de créditos”. Não reclama de um despacho ou de uma decisão de indeferimento do órgão de Execução Fiscal, assim sendo, a ação adequada para defender o direito do reclamante seria a oposição ou a ação para reconhecimento do direito do contribuinte a receber as quantias em causa. (ref. artigo 145º do CPPT).

G) Isto é, se o reclamante defende que não houve notificação da compensação dos créditos e como consequência a mesma deve ser anulada, não se percebe porque o reclamante não interpôs uma ação de reconhecimento do direito de receber o seu crédito, nos termos do artigo 145º do CPPT.

H) Pois, “se for materializada compensação, através da afetação de quantias a pagamento de dividas (nomeadamente de forma automática, por meios informáticos), sem que tenha sido previamente praticado um ato administrativo que declare o direito da Administração Tributária a efetuá-la, estar-se-á perante uma situação de compensação ilegal, que pode ser judicialmente declarada através de uma ação para reconhecimento do direito do contribuinte a receber as quantias em causa (artigo 145º do CPPT)” – Jorge Lopes de Sousa, in Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, 6ª edição, ano 2011, de Áreas Editora, Volume I, página 732.

I) Concluímos assim que, o reclamante não deveria ter optado pela Reclamação de Atos do Órgão de Execução Fiscal, e existindo erro na forma do processo, poderia o tribunal optar pela convolação e se tal não fosse possível, estaríamos perante um indeferimento liminar da petição inicial.

2) Compensação de dívidas Tributárias

J) Nos termos do artigo 89º do CPPT pode haver compensação de dívidas de tributos por iniciativa da Administração Tributária.

K) Assim, reunidos os requisitos do n.º 1 do artigo 89º do CPPT, a compensação é obrigatória para a Administração Tributária, não estando no leque das suas competências, não efetuar qualquer compensação por sua própria iniciativa.

L) E neste sentido vide nomeadamente o Acórdão da Relação de Coimbra de 28-10-2020, processo n.º 145/15.2IDLRA.CI, “I – Para efeitos do disposto no artigo 105.º, n.º 4, al. b), do RGIT, não se exige que o pagamento previsto na norma seja feito à custa do património da sociedade devedora, sendo ainda irrelevante a inacessibilidade ao património do ente colectivo declarado insolvente. II – A autoridade tributária pode, por sua iniciativa, proceder à compensação de dívidas de tributos, quanto se verifiquem as condições estabelecidas no art. 89.º do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT). (sublinhado nosso). III – De acordo com a previsão dos n.ºs 1 e 5 daquele normativo, os créditos do executado resultantes de reembolso, revisão oficiosa, reclamação ou impugnação judicial de qualquer acto tributário são aplicados na compensação das suas dívidas cobradas pela administração tributária, sendo a compensação efectuada através da emissão de título de crédito destinado a ser aplicado no pagamento da dívida exequenda e demais acréscimos. IV – Assim, a compensação assume-se como um acto de natureza coerciva, uma modalidade forçada de cobrança (cfr. arts. 78.º, 89.º e 148.º do CPPT), em que a autoridade tributária pode decidir não reembolsar o crédito do sujeito passivo e impor-lhe que o crédito seja compensado nas dívidas fiscais. (sublinhado nosso). V – Por isso, o Fisco só pode operar a compensação, em relação ao crédito fiscal, quando seja certo, líquido e exigível, definitivamente fixado, sem possibilidade de o contribuinte discutir a legalidade do imposto (…)”

M) De salientar que a norma do artigo 89º n.º 1 do CPPT, restringe a possibilidade de compensação por iniciativa da Administração Tributária aos casos em que já há um “executado”, atribuindo-lhe na respetiva execução fiscal todos os direitos de defesa dos executados.

N) Se todos os direitos de defesa do executado já estão assegurados, não vislumbra a Representação da Fazenda Pública porque não poderia haver compensação.

O) Concluindo, a Administração Tributária, mais concretamente o Serviço de Finanças de Lisboa 6, tinha que proceder a afetação das quantias que tinha em seu poder e proceder ao pagamento das dívidas fiscais do executado, através da figura da compensação, até porque “não vislumbrava” outro modo para satisfazer os créditos tributários, tendo em conta a insolvência da executada.

P) Nestes termos, a sentença ora recorrida ao não ter feito uma correta interpretação e aplicação das normas e decidindo no sentido que efetivamente apontou, estribou o seu entendimento numa inadequada valoração da matéria de direito e de facto relevante para a boa decisão da causa.

Q) Em molde a subsumir a situação real contida nos autos à boa decisão da causa, deverá esta ser corrigida de acordo com a verdade substantiva.

Face ao exposto, deve ser dado provimento ao presente recurso, consequentemente, revogada a sentença recorrida, e superiormente ponderada a verificação dos seus pressupostos, seja determinada a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça prevista no n.º 7 do art.º 6º do RCP.

V. Excelências, porém, farão a costumada JUSTIÇA»


Notificada do recurso interposto, a Recorrida A...- Investimento Imobiliário, S.A, apresentou as suas contra-alegações, tendo formulado as seguintes conclusões:

A. «A Recorrente insurge-se contra a sentença do Tribunal a quo que determinou a anulação dos atos materiais de compensação em contenda.

B. Contudo, não lhe assiste razão porquanto, em primeiro lugar, é notório que não existe nenhum fundamento atendível que obste à idoneidade do meio de reação utilizado pela Massa para tutelar a sua posição jurídica – contrariamente ao que a AT defende nas conclusões D) a I) das alegações de recurso – e de, em consequência, serem anulados os atos materiais de compensação em relevo, pelo facto de não ter sido praticado nenhum ato administrativo prévio que os tenha ordenado.

C. Ademais, sempre se diga que não deverá sequer ser conhecida a questão de existência de eventual erro na forma do processo invocada pela AT, somente invocada em sede de alegações de recurso, por ser intempestiva, ao abrigo do disposto do artigo 193.º, do n.º 2 do artigo 197.ºe do n.º 1 do artigo 198.º, todos do CPC, aplicáveis ex vi alínea e) do artigo 2.º do CPPT.

D. Neste sentido, leia-se, por exemplo, o Acórdão do STA proferido no processo n.º 01256/13, de 24.09.2015 e o Acórdão do Tribunal da Relação do Porto proferido no processo n.º 1734/18.9T8VLG.P1, de 14.07.2020, que são claros ao referir esta nulidade processual só pode ser arguida até à contestação, ou neste articulado.

E. Assim sendo, se ao longo da tramitação deste processo até à prolação da sentença final a AT deixou que o processo corresse os seus termos sem nunca ter invocado a existência do pretenso erro na forma do processo, exercitando ainda os seus direitos de acordo com a forma processual utilizada, renunciou tacitamente à sua invocação, não podendo depois da prolação da sentença invocar este vício.

G. Na realidade, a posição pugnada pela AT viola, patentemente, o ónus consagrado no artigo 640.º do CPC, aplicável ex vi artigo 281.º do CPPT, uma vez que esta regra determina que “(…) o recorrente apenas observa os ónus de impugnação legalmente exigidos, quando especifica os concretos meios de prova que impõem que, para cada um dos factos impugnados, fosse julgado não provado, quando indica qual a decisão que em concreto deve ser proferida sobre a matéria impugnada e menciona os documentos ou pontos da gravação com referência ao que ficou expresso na acta da audiência de discussão e julgamento ou, pelo menos, apresenta transcrições dos depoimentos das testemunhas que corroboram a sua pretensão – cfr. Acórdão do TCA Sul proferido no processo n.º 838/17.0BELRS, de 08.05.2019, reproduzido no Acórdão do mesmo Tribunal proferido no processo n.º 1447/11.2BELRS, de 22.10.2020 o que, in casu, manifestamente não aconteceu.

H. Pois bem, a AT não pôs em causa a matéria de facto apurada na sentença, mas apenas defende que deveria ter sido melhor considerado e valorado o consignado no acervo probatório documental apresentado pela AT, sem, contudo, concretizar qualquer crítica ou ataque à valoração efetuada ou avançar com outra que, ao invés daquela, pudesse conduzir a uma decisão diferente daquela o que chegou o Tribunal a quo.

I. Deste modo, dúvidas não poderão restar que a AT, nas suas conclusões, limitou-se a contestar genericamente a valoração da prova realizada pelo Tribunal a quo, mas sem força capaz de evidenciar o erro manifesto ou grosseiro em que incorreu o Tribunal ao valorar a prova nos termos em que esta foi valorada, ou como será o iter que cabalmente conduziria a uma decisão diferente daquela que chegou o Tribunal a quo.

J. Termos em que, o recurso, na parte em que respeita ao erro de julgamento de facto, deverá ser julgado improcedente, por força da manifesta falta de cumprimento do supracitado ónus estabelecido pela lei processual civil.

L. Isto porque, na realidade, aquilo que o Tribunal a quo julgou na sua fundamentação de direito foi que, com base nos factos não provados 1) e 2) da sentença, não foi praticado, nem notificado à Massa, nenhum ato administrativo tributário que ordene a compensação; i.e., os atos materiais de compensação em contenda não foram precedidos de nenhum ato administrativo tributário que os ordene e determine, o que é, manifestamente, ilegal, por violação do princípio da legalidade enunciado no artigo 55.º da Lei Geral Tributária e artigo 3.º do Código do Procedimento Administrativo, bem como do disposto no n.º 6 do artigo 77.º da Lei Geral Tributária e n.º 1 do artigo 36.º do CPPT (cfr. Acórdão do TCA Norte proferido no processo n.º 00135/12.7BEAVR, de 18.04.2012 e o Acórdão do Supremo STA proferido no processo n.º 1686/13, de 12.12.2013, que subscreveu o julgamento deste Tribunal proclamado no processo n.º 299/13.2BEAVR, de 23.08.2013).

M. Sendo certo que a AT, nas conclusões J) a O) das suas alegações de recurso, não logrou provar que, efetivamente, estes atos materiais de compensação foram precedidos de um ato administrativo tributário que os tenha ordenado e determinado e que este tenha sido notificado à Massa.

O. Consequentemente, não pode agora o Tribunal ad quem, por não lhe assistir poder jurisdicional, conhecer de tal questão no âmbito do presente recurso.

P. Por conseguinte, a sentença deve manter-se, na parte objeto do presente recurso, e consolidar-se na ordem jurídica, com todas as consequências legais.

TERMOS EM QUE DEVE O PRESENTE RECURSO SER JULGADO IMPROCEDENTE, POR NÃO PROVADO, COM TODAS AS CONSEQUÊNCIAS LEGAIS, DESIGNADAMENTE A MANUTENÇÃO DA SENTENÇA RECORRIDA.»


O Ministério Público junto deste Tribunal, emitiu douto parecer no sentido da improcedência do recurso.


Com dispensa de vistos dado o carácter urgente do processo, cumpre apreciar e decidir.


II – Fundamentação

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, as quais são delimitadas pelas conclusões das respetivas alegações, sendo as de saber: (i) se ocorreu o erro na forma do processo e, em caso de resposta afirmativa se a questão pode ainda ser conhecida em sede de recurso jurisdicional; (ii) se a sentença recorrida padece de erro de julgamento na interpretação e valoração dos factos e na interpretação e aplicação do direito.


II.1- Dos Factos

O Tribunal recorrido considerou como provada a seguinte factualidade:

«Com relevância para a decisão da causa e de acordo com a prova documental junta aos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzida, consideram-se provados os seguintes factos:

A) Em 27/09/2015, 19/12/2015, 25/03/2017, 20/05/2018 e 09/03/2019, foram instaurados, respetivamente, os PEF n.º 3336201501207750 e apensos, PEF n.º 3336201501263544, PEF n.º 3336201701048716 PEF n.º 3336201801091948 e PEF n.º 3336201901044265 – cf. documento com o registo n.º 007426270.

B) Em 30/10/2021, por referência à Reclamante, foi efetuado o movimento “Excesso a restituir Proc. Ex. Fiscal 3441200601037595” no montante de “+ € 440.370,47”, referente ao período 01/01/2021 a 31/12/2021 – cf. documento com o registo n.º 007462116 (fls. 3 do documento).

C) Em 03/11/2021, por referência à Reclamante, foi efetuado o movimento “Penhoras em Execução Fiscal”, no montante de “- 440.370,47” referente ao período 01/01/2021 a 31/12/2021 – cf. documento com o registo n.º 007462116 (fls. 3 do documento).

D) Em 04/11/2021, foi, através de notificação eletrónica, enviado à Reclamante o documento n.º 2021 00010302910, com o título “Informação sobre aplicação do crédito”, de cujo teor se extrai o seguinte:

– cf. documento com o registo n.º 007462116 (fls. 3 e 7 do documento).

E) Em 12/11/2021, foi efetuado um movimento de “Dep. Penhora Nr: 3336.2021.00000000611” “+ 440.370,47” – cf. documento com o registo n.º 007462116 (fls. 4 do documento).

F) Em 13/11/2021, foi efetuada compensação no montante de € 440.370,47 – cf. documento com o registo n.º 7462116 (fls. 5 do documento).

G) Em 15/11/2021, foi efetuado um movimento de “Aplicação em Compensação de JT – 2021 2190524” no montante de “- 440.370,47” – cf. documento com o registo n.º 007462116 (fls. 4 do documento).

H) Em 30/10/2021, por referência à Reclamante, foi efetuado o movimento “Dep. Penhora Nr. 3336.2021.00000000558” no montante de “+ € 550.367,42”, referente ao período 09/03/2019 a 09/03/2019 – cf. documento com registo n.º 007462116 (fls. 8 do documento).

I) Em 03/11/2021, por referência à Reclamante, foi efetuado o movimento “Compensação”, “- € 550.367,42”, referente ao período 09/03/2019 a 09/03/2019 – cf. documento com o registo n.º 007462116 (fls. 8 do documento).

J) Em 03/11/2021, foi efetuada compensação no montante de € 550.367,42 – cf. documento com o registo n.º 007462116 (fls. 10 do documento).

K) Em 04/11/2021, foi, através de notificação eletrónica, enviado à Reclamante o documento n.º 2021 00010302911, com o título “Informação sobre aplicação do crédito”, de cujo teor se extrai o seguinte:

L) Em 16/11/2021, o administrador da insolvência da Reclamante teve acesso aos documentos mencionados em D) e K) – por admissão (ponto 3 do requerimento com o registo n.º 7456124).

M) Em 25/11/2021, a Reclamante dirigiu pedido de informação à Autoridade Tributária, de cujo teor se extrai o seguinte:

N) Em 20/12/2021, foi enviada à Reclamante pelo Serviço de Finanças de Lisboa-6, mensagem de correio eletrónico de cujo teor se extrai o seguinte:

Quanto a factos não provados, na sentença exarou-se o seguinte:

1) «Pela Autoridade Tributária, tenha sido praticado ato prévio que ordenasse as compensações referidas em F) e J);

2) Tenha sido notificado à Reclamante qualquer ato prévio respeitante às compensações referidas em F) e J).

3) Não existem outros factos alegados relevantes para a decisão, em face das possíveis soluções de direito, que importe referir como provados ou não provados.»

E quanto à motivação da decisão de facto, consignou-se:

«A decisão da matéria de facto fundou-se na análise crítica de toda a prova produzida nos autos, designadamente nos documentos juntos aos autos, conforme referido em cada alínea do probatório, bem como na posição expressa pelas partes, tendo sido considerados os factos relevantes para a decisão dentro das várias soluções plausíveis das questões de direito [nos termos conjugados do n.º 2 do artigo 123.º do CPPT e dos n.ºs 4 e 5 do artigo 607.º do CPC, este último preceito aplicável ex vi alínea e) do artigo 2.º do CPPT].

No que respeita ao facto não provado, o mesmo decorre da total ausência de substrato probatório que o pudesse sustentar.»

A compensação, no CPPT, configura-se também como um modo geral de extinção da obrigação fiscal diferente do cumprimento NABAIS, José Casalta, DIREITO FISCAL, Almedina, 2ª Ed., pág. 278..

Regulada nos artigos 40/2 da Lei Geral Tributária (LGT) e artigos 89.º, 90.º e 90.º-A do CPPT, neles se prevê que um débito do contribuinte pode ser compensado com um crédito do mesmo perante a Administração Fiscal e que a compensação pode ter lugar de duas formas: ou por iniciativa do contribuinte, ou oficiosamente pela administração fiscal.

E a compensação de dívidas de tributos por iniciativa da Administração Fiscal, prevista no artigo 89º CPPT, depende da verificação dos seguintes requisitos: (a) haver um crédito a favor do contribuinte de que é devedora a administração tributária, que esteja em fase de execução; (b) que esse crédito resulte de reembolso ou de revisão oficiosa, ou de reclamação graciosa ou de impugnação judicial, ou outro meio administrativo ou contencioso; (c) que esse contribuinte seja simultaneamente devedor de tributos; (d) não estar a dívida garantida ou, estando-o, não estiver pendente de reclamação graciosa, impugnação judicial, recurso judicial ou oposição à execução fiscal relativa à dívida do contribuinte, nem estar a dívida a ser paga em prestações SOUSA, Jorge Lopes de, CÓDIGO DE PROCEDIMENTO E PROCESSO TRIBUTÁRIO: Anotado e Comentado, Áreas Editora, 2011, 6ª Ed., I vol., pág. 724 e 725..

Entretanto, de acordo com a alínea A) dos factos provados as dívidas a extinguir pela compensação efetuada, estavam a ser exigidas nos processos de execução fiscal (PEF) n.º 3336201501207750, PEF n.º 3336201501263544, PEF n.º 3336201701048716 PEF n.º 3336201801091948 e PEF n.º 3336201901044265.

Na reclamação apresentada e como sintetizado na sentença recorrida a Reclamante e ora Recorrida alegou a omissão de elementos essenciais na fundamentação das compensações efetuadas, a falta de citação no âmbito do processo de execução fiscal, falta de notificação dos atos de liquidação das coimas dentro do prazo de caducidade e a violação do nº 6 do artigo 180º CPPT.

Todavia, a questão cuja apreciação levou à procedência da reclamação tendo sido julgado prejudicado o conhecimento dos restantes vícios invocados pela Reclamante, foi igualmente suscitada pelo Ministério Público no parecer emitido, relativa à existência de ato administrativo prévio às operações materiais de compensação e sua notificação à ora Recorrida, notificação essa que deveria indicar os meios de reação.

Desde já diremos que a sentença recorrida que cita e segue a jurisprudência sobre a obrigatoriedade da prévia prática de ato que declare a compensação, não merece a censura que lhe é feita.

Com efeito, além de não ter sido demonstrado que o órgão de execução fiscal praticou o ato administrativo que determinou a compensação de dívidas, este ato, para ser eficaz, tinha que ser previamente comunicado à Executada, por forma a permitir o exercício dos meios de reação que a lei lhe propicia (artigos 160º CPA e 77/6 LGT), para deles se poder defender.

Não sendo bastante para o efeito a notificação dos ofícios intitulados informação sobre aplicação do crédito para se considerar que não só que o ato existiu como de ter sido cumprida a obrigação da sua comunicação à Reclamante e ora Recorrida.

Tendo sido praticados apenas os atos materiais de compensação sem terem sido precedidos do ato administrativo que a declare, tal como decidido na sentença recorrida, os atos praticados são ilegais, por não estarem suportados em um qualquer ato jurídico.

Em face do exposto, improcede o recurso.