II - Quer a dispensa de prestação da garantia assente na ocorrência de prejuízo irreparável, quer na manifesta falta de meios económicos do executado, é sobre o Requerente que recai o ónus de alegar e provar os pressupostos para tal dispensa.

III - Por seu turno, compete à Administração Tributária a demonstração da existência de fortes indícios de que a insuficiência de bens se deveu a atuação dolosa dos Reclamantes

l – RELATÓRIO

P... – M......, LDA, veio apresentar reclamação contra o despacho do Sr. Director de Finanças Adjunto, da Direcção de Finanças de Lisboa, que indeferiu o pedido de suspensão do processo de execução fiscal n.º 3……, com dispensa de prestação de garantia.

O Tribunal Tributário (TT) de Lisboa, por sentença de 16 de Outubro de 2019, julgou procedente a reclamação,

Inconformada, a Fazenda Publica veio recorrer da sentença, apresentando alegações que concluiu nos seguintes termos:

«I. Visa o presente recurso demonstrar à evidência o desacerto a que chegou a douta sentença recorrida na parte em que considerou satisfatoriamente cumprido pela ora Recorrido o ónus da prova da verificação dos pressupostos legais de dispensa de prestação de garantia, julgando procedente a presente reclamação e anulando o ato reclamando, o despacho do Sr. Diretor de Finanças Adjunto, da Direção de Finanças de Lisboa, que indeferiu o pedido de suspensão do processo de execução fiscal n.º 3……, com dispensa de prestação de garantia, incorrendo em manifesto erro de julgamento relativamente à má apreciação jurídica dos factos que à luz da experiência comum suportaram a sua decisão.

II. A prova dos pressupostos legais de dispensa de prestação de garantia compete ao contribuinte interessado, in casu, à ora Recorrido, nos termos do regime do ónus da prova, artigos 342.º do Código Civil e 74.º n.º 1 da LGT. Cabe-lhe, provar que a prestação de garantia lhe causou prejuízo irreparável ou que se verifica manifesta falta de meios económicos, relevada pela insuficiência de bens penhoráveis.

III. A dispensa de prestação de garantia depende sempre da verificação de vários pressupostos legais, dois deles de verificação alternativa, e um de verificação obrigatória, recaindo sobre o executado o ónus da prova dos dois primeiros pressupostos (alternativos), nos termos do artigo 52.º, conjugado com o artigo 74.º da LGT, com os artigos 342.º e 344.º do Código Civil e com o artigo 170.º, n.º 3 do CPPT.

IV. Nos termos do n.º 3 do art.º 170.º do CPPT, o pedido de dispensa de prestação de garantia deve ser instruído com a prova documental necessária, devendo o pedido ser logo acompanhado de toda a prova relativa aos factos relativamente aos quais se exige comprovação para ser possível dispensar a prestação de garantia.

V. Consta do ponto G dos factos dados como provados, que a ora Recorrida apresentou, juntamente com o pedido de renovação de dispensa de prestação de garantia, “declaração passada pela sua Contabilista, a confirmar a incapacidade da ora Reclamante para prestar garantia, cópia da declaração modelo 22 e do IES e ofício da Caixa Geral de Depósitos a informar a impossibilidade de emissão de garantia bancária” [ponto G dos factos dados como provados]

VI. Desde logo, os requisitos de que depende a emissão de garantia bancária pelo Banco, no caso, a Caixa Geral de Depósitos, não coincidem, ou podem não coincidir com os requisitos de dispensa de garantia constantes da lei fiscal.

VII. Desconhecemos que condições o Banco coloca e que critérios teve em consideração quando rejeitou a emissão da garantia bancária à ora Recorrido, porque tal não é sequer referido na declaração emitida pelo Banco, limitando-se a afirmar que não é possível satisfazer o pedido por não estarem reunidas as condições necessárias para a emissão da referida Garantia Bancária.

VIII. Não pode, portanto, o documento servir como meio de prova da “manifesta falta de meios económicos” da ora Recorrida para efeitos de dispensa de prestação de garantia, ao abrigo do disposto no art.º 52.º n.º 4 da LGT.

IX. A sentença do Tribunal a quo nem sequer se baseou na declaração emitida pela Caixa Geral de Depósitos ou na declaração passada pela sua Contabilista, a confirmar a incapacidade da ora Recorrida para prestar garantia, ou até na declaração modelo 22 ou na IES.

X. A sentença do Tribunal a quo não se baseou em nenhum dos documentos juntos pela ora Recorrida para justificar o pedido de dispensa de prestação de garantia, para em sede de sentença julgar verificado o requisito de falta de bens penhoráveis suficientes para pagamento da dívida exequenda e acrescido.

XI. O Tribunal a quo julgou verificado o requisito de falta de bens penhoráveis suficientes para pagamento da dívida exequenda e acrescido com base no despacho de indeferimento do pedido de suspensão do processo de execução fiscal n.º 3……, com dispensa de prestação de garantia, proferido pelo Sr. Diretor de Finanças Adjunto, da Direção de Finanças de Lisboa.

XII. E, partindo do parágrafo constante do despacho de indeferimento do pedido de suspensão do processo de execução fiscal n.º 3……, com dispensa de prestação de garantia, proferido pelo Sr. Diretor de Finanças Adjunto, da Direção de Finanças de Lisboa, o Tribunal a quo, conclui que “a penhora do bem estabelecimento comercial da Reclamante não é suficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, nos presentes autos, nem nas demais execuções instauradas em nome da Reclamante que totalizam € 9 671 908,17”.

XIII. E, fá-lo “com base nos documentos juntos aos autos, inclusive, da análise da declaração IES”.

XIV. Apesar do Tribunal a quo ter conseguido retirar da IES o montante em dívida pela ora Recorrida não fez o mesmo raciocínio relativamente aos demais elementos, também constantes da IES junta pela ora Recorrida, que foram tidos em consideração para efeitos de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia, nomeadamente os constantes do ponto L) dos factos dados como provados.

XV. Todos estes elementos foram tidos em consideração para que fosse tomada a decisão de indeferimento de dispensa de prestação de garantia, não tendo, nenhum destes elementos, sido considerado pelo Tribunal a quo, mas somente o facto de não se vislumbrar “a existência de bens penhoráveis suficientes para garantir a dívida exequenda”.

XVI. Refira-se ainda que o requisito de que o Tribunal a quo se socorre, o designado “requisito de falta de bens penhoráveis suficientes para pagamento da dívida exequenda e acrescido” é, por si só enganador.

XVII. O requisito ora em causa de dispensa de prestação de garantia não é exatamente o da “existência de bens penhoráveis suficientes para garantir a dívida exequenda”, mas sim o da verificação de uma situação de manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido.

XVIII. Torna-se necessário clarificar a situação, uma vez que não são condições similares de dispensa de prestação de garantia. Não estamos, por isso, sempre a falar do mesmo, muito pelo contrário, estamos perante condições que podem (ou não) conduzir ao mesmo resultado.

XIX. Pelo que, ainda que os bens penhoráveis sejam insuficientes para pagamento da dívida, a “manifesta falta de meios económicos” pode revelar-se, ou não se revelar de outra forma.

XX. E, no caso concreto, revelou-se o contrário, a existência de meios económicos, o que só podia ter obstado ao deferimento do pedido de dispensa de garantia.

XXI. Desta feita, ainda que não tenha bens penhoráveis suficientes para pagamento da dívida, ainda assim tal não invalida que tenha meios económicos para suprir a dívida e, portanto, que não se verifique um dos pressupostos para a concessão da dispensa de prestação de garantia, ao abrigo do disposto no art.º 52.º n.º 4 da LGT.

XXII. Nada impede que um executado com insuficiência ou mesmo inexistência de bens penhoráveis, tenha meios económicos para suprir a dívida.

XXIII. O conceito de “meios económicos” é muito mais amplo do que a mera existência ou inexistência de bens penhoráveis.

XXIV. Não é possível avaliar a existência ou inexistência de meios económicas pela existência ou inexistência de bens penhoráveis. Não há uma relação direta e única entre ambos.

XXV. Daí que se exija que, além da alegação e prova da mera insuficiência ou inexistência de bens penhoráveis, o executado prove que a insuficiência ou inexistência de bens, quando manifesta uma situação de carência económica, resulta ou é agravada pela prestação de garantia.

XXVI. No entanto, nem esta prova foi feita nos autos, nem o Tribunal a quo fez qualquer referência a este requisito complementar.

XXVII. E, não se diga que não consta dos autos prova suficiente, porque a IES do período de 2017 detém toda a informação para averiguação do pressuposto.

XXVIII. Consta dos autos toda a prova documental necessária, a qual, no entanto, não foi, incorretamente, tida em conta pelo Tribunal a quo.

XXIX. Aliás, a mesma prova que detinha a Autoridade Tributária e Aduaneira aquando do pedido de dispensa de prestação de garantia, e que a fez indeferir o referido pedido.

XXX. À Autoridade Tributária e Aduaneira competia analisar se os documentos juntos pela Recorrida para instruir o pedido de dispensa de prestação de garantia logravam provar os pressupostos da mesma dispensa e foi exatamente isso que foi feito.

XXXI. Não tendo a Recorrida provado o requisito de verificação obrigatória, “manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido”, não cumpriu o ónus que sobre ele impendia no pedido de dispensa de prestação de garantia – Neste sentido veja-se o Acórdão do TCAS, de 13.09.2018, no âmbito do processo n.º 636/18.3BELRS, disponível em www.dgsi.pt

XXXII. No nosso entender, a sentença recorrida, materializou uma interpretação do disposto do n.º 4 do artigo 52° da LGT, incorreta e não consentânea com a jurisprudência maioritária, incorrendo em erro de julgamento, por violação do disposto no art.º 52.º n.º 4 e 74.º da LGT, conjugado com os artigos 342.º e 344.º do Código Civil e com o artigo 170.º, n.º 3 do CPPT.

XXXIII. Pelo que, ressalvando-se sempre o devido respeito, a douta sentença recorrida não poderá deixar de ser revogada e substituída por acórdão que, reconhecendo os vícios apontados julgue não cumprido o ónus da prova dos pressupostos legais de dispensa de prestação de garantia, ao abrigo do disposto nos artigos 52.º n.º 4 e 74.º n.º 1 da LGT, fazendo improceder a reclamação e mantenha o despacho recorrido.

Pelo que, ressalvando-se sempre o devido respeito, a douta sentença recorrida não poderá deixar de ser revogada e substituída por acórdão que, reconhecendo os vícios apontados julgue improcedente a presente reclamação, com todas as consequências legais.»

- De facto

A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:

«A) A Reclamante foi notificada da demonstração de liquidação de retenções na fonte de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) n.º 2……., com data de 29-08-2017, com referência ao exercício de 2013, do qual resulta imposto e juros compensatórios no montante total a pagar de € 538 962,91 – cfr. doc. 2 junto com a petição inicial;

B) A Reclamante apresentou reclamação graciosa e posteriormente impugnação judicial contra a liquidação referida na alínea precedente, que corre termos neste tribunal sob processo n.º 133/19.0BELRS – cfr. doc. 3 junto com a petição inicial;

C) Pela falta de pagamento da liquidação referida em A, a Reclamante foi citada para o processo de execução fiscal n.º 3…….., com valor total a pagar de € 541 204,72 e, para no prazo de 30 dias deduzir oposição judicial à execução fiscal e prestar garantia no valor de € 683 661,15 – cfr. doc. 4 junto com a petição inicial;

D) A Reclamante apresentou requerimento dirigido ao Chefe do Serviço de Finanças, pedindo a dispensa de prestação de garantia para suspensão do processo de execução fiscal n.º 3……. – cfr. doc. 5 junto com a petição inicial;

E) Através do ofício n.º 000747 de 08-03-2018 emitido pelo Serviço de Finanças de Lisboa 6, a Reclamante foi notificada do despacho de 19-02-2018 proferido pela Sra. Chefe de Divisão, por delegação de competências do Sr. Diretor de Finanças Adjunto da Direção de Finanças de Lisboa que determinou o deferimento do pedido de suspensão do processo execução fiscal n.º 3……., com dispensa de prestação de garantia, sendo que a isenção concedida é válida por um ano – cfr. doc. 6 junto com a petição inicial;

F) Naquela decisão a Sra. Chefe de Divisão da Direção de Finanças de Lisboa considerou que “O valor a garantir pela sociedade executada é de € 9 671 908,17, resultante da soma da garantia a prestar em cada um dos processos executivos (€683 661,15 no processo n.º 3……,
€ 958 643,31 no processo n.º 3…….., € 2 851 541,75 no processo n.º 3…… e € 5 178 061,96 no processo n.º 3……..

(…)verifica-se que a executada não é proprietária de quaisquer bens imóveis. (…) Possui um veículo automóvel marca Mercedes Benz, matrícula 4…….., cuja data de matrícula é de 2015.12.18. No entanto, tendo em conta que na avaliação de veículos automóveis, para efeitos garantísticos, se calcula o seu valor ao abrigo do disposto no n.º 2 do artigo 14.º do CIS e n.º 7 do artigo 24.º do CIRS, o mesmo será manifestamente insuficiente, nos termos da previsão do n.º 4 do artigo 52.º da LGT.

Consultada a declaração anual IES (Informação Empresarial Simplificada) referente ao exercício de 2016, a sociedade apresentava em «caixa e depósitos bancários» o montante de € 221 720,32, o passivo ascendia a € 892 161,10. De notar ainda o capital próprio de € 1 386 397,12, valor manifestamente insuficiente para assegurar os créditos da exequente AT, que no total dos processos executivos ascende a € 9 671 908,17. Do que se encontra dito, reputamos verificado, no presente caso, o requisito da manifesta falta de meios económicos, revelada pela insuficiência/inexistência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido.

(…) Nos termos do n.º 4 do artigo 52.º da LGT, além da verificação da manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido ou de que a prestação de garantia cause prejuízo irreparável ao executado, também não deverão existir fortes indícios de que a insuficiência de bens se deveu a atuação dolosa do interessado. Dos elementos disponíveis, somos de entender que se encontra verificado este pressuposto, uma vez que não resultam evidências de ter ocorrido dissipação de bens com o intuito doloso de diminuição de garantias dos credores.” – cfr. doc. 6 junto com a petição inicial;

G) Em 13-02-2019, a Reclamante apresentou pedido de renovação do pedido de suspensão do processo de execução n.º 3………, com isenção de garantia, na sequência de notificação da caducidade da isenção de prestação de garantia, alegando que permanecem reunidos os pressupostos de que depende a concessão da isenção de dispensa de garantia por:

• Que não dispõe de capacidade financeira nem de bens penhoráveis que lhe permitam assegurar a prestação de garantia no valor fixado pela Administração Tributária;

• O lucro tributável apresentado pela requerente com referência a 2017 ascendeu a € 89 015,30, valor que é manifestamente inferior ao valor em cobrança coerciva nos processos de execução fiscal;

• Da informação constante da Informação Empresarial Simplificada (IES) apresentada, relativa a 2017, a ora requerente tem em caixa e depósitos bancários o valor de € 159 354,27, valor que é necessário ao exercício da sua atividade;

• O capital próprio da requerente ascende a € 1 834 617,03, valor manifestamente insuficiente para assegurar a prestação de garantias cujo valor ascende a € 9 834 097,55, ou seja, um valor cinco vezes superior ao seu capital próprio;

• A situação financeira da ora requerente não se alterou, em termos substanciais, relativamente ao pedido inicialmente apresentado;

• A sociedade não dispõe, nem nunca dispôs de bens suscetíveis de penhora que lhe permitissem prestar uma garantia no valor fixado pela AT.” - cfr. teor da decisão de indeferimento ora reclamada, doc. 1 junto com a petição inicial;

H) A Reclamante com o pedido referido na alínea precedente juntou declaração passada pela sua Contabilista, a confirmar a incapacidade da ora Reclamante para prestar garantia, cópia da declaração modelo 22 e do IES e ofício da Caixa Geral de Depósitos a informar a impossibilidade de emissão de garantia bancária - cfr. teor da decisão de indeferimento ora reclamada, doc. 1 junto com a petição inicial;

I) C......., contabilista certificada da ora Reclamante emitiu em 12-02-2019 declaração com o seguinte teor:

J) O Banco C….., através da agência de Marvila informa em carta com data de 13-12-2017, a indisponibilidade daquela entidade bancária para emitir garantia bancária, no valor de € 7 793 878,22, por não estarem reunidas as condições necessárias – cfr. doc. 30 junto com a petição inicial;

K) A Reclamante foi notificada, através do Ofício n.º 0……., de 23-04-2019, emitido pelo Serviço de Finanças de Lisboa 6, do despacho do Sr. Diretor de Finanças Adjunto, da Direção de Finanças de Lisboa, por delegação de competências (Despacho n.º 2447/2019, publicado no Diário da República, II Série, n.º 50, 12 de Março) proferido em 18-04-2019, que indeferiu o pedido de renovação da suspensão do processo de execução fiscal n.º 3……, com dispensa de prestação de garantia – cfr. doc. 1 junto com a petição inicial;

L) A decisão de indeferimento refere que o valor da garantia a prestar ascende a
€ 724 371,05. “(…) Assim compulsada a declaração anual IES (Informação Empresarial Simplificada) referente ao exercício de 2017, e com relevância para a presente análise, verifica-se o seguinte:

• O resultado líquido do período ascendeu a € 448 219,91;

• Por outro lado, o EBITDA (resultado antes de depreciações, gastos de financiamento e impostos) totalizou € 525 354,80;

• Há a considerar também que o volume de negócios (vendas e serviços prestados) ascendeu a € 8 756 852,54;

• A sociedade obteve dividendos de participações detidas no valor de € 448 974,10 (campo A5003 do quadro 3-A), que foram gerados por outros ativos financeiros/empreendimentos conjuntos detidos, com caráter não corrente, no momento de € 1 404,86 (campo 5109 do quadro 4-A);

• No Balanço, há ainda a destacar que o ativo apurado totaliza € 1 977 096,82, e o capital próprio ascende a € 1 834 617,03;

• Por outro lado, a sociedade apresenta uma reduzida exposição bancária, porquanto no campo financiamentos obtidos (A5152) apenas totaliza € 6 975,69;

• Relativamente aos fluxos de caixa, afere-se que no total de caixa e depósitos bancários (campo A5422), o total de débitos ascendeu a € 11 755 524,00, representando assim, uma grande movimentação bancária, no ano em questão.

(…) De referir, ainda que, sendo a sociedade detentora de um estabelecimento comercial, o mesmo constitui um bem penhorável, enquanto universalidade jurídica, que integra vários elementos, designadamente, ativos fixos tangíveis, inventários, propriedades de investimento, ativos intangíveis, instrumentos financeiros, devidamente organizado para a prática do comércio. No que se refere aos elementos do ativo fixo tangível, abarcam por exemplo, utensílios, máquinas, mobiliário, viaturas, enquanto que no que toca aos elementos intangíveis, englobam designadamente, direitos de autor, patentes, marcas, alvarás, licenças, contratos. O regime da penhora do estabelecimento comercial encontra-se previsto no n.º 1 do artigo 782.º do Código de Processo Civil (CPC) aplicável ex vi alínea e) do art. 2.º do CPPT, que dispõe que a penhora do estabelecimento comercial se faz por auto, no qual se relacionam os bens que essencialmente o integram, determinando o n.º 2 do art. 782.º do CPC que a penhora do estabelecimento comercial não obsta a que a executada possa prosseguir o seu funcionamento normal, sob gestão do executado. (…) Propõe-se (…) o indeferimento do pedido de concessão de nova dispensa de prestação de garantia, nos autos executivos supra, por não estarem reunidos os respetivos pressupostos, nos termos conjugados do n.º 4 do artigo 52.º da LGT e o artigo 170.º do CPPT.” – cfr. doc. 1 junto com a petição inicial;

M) No IES para o ano de 2017 da ora Reclamante consta que o saldo de «caixa e depósitos bancários», no valor de € 159 354,27 – cfr. doc. 28 junto com a petição inicial;

N) O valor da garantia a prestar é de € 724 371,05 – cfr. doc. 1 junto com a petição inicial;

O) O total das garantias a prestar pela Reclamante, à data das citações é de € 9 839 097,55 – cfr. doc. 1 junto com a petição inicial;

P) Em 06-05-2019 foram apresentados os presentes autos de reclamação de atos do órgão de execução fiscal – cfr. carimbo aposto na primeira página da petição inicial.

Q) De acordo com a IES relativa ao ano de 2018, o resultado líquido do período cifrou-se em
€ (-415.869,84), o resultado antes de depreciações, gastos de financiamento e impostos totalizou
€ (-359.575,17); o volume de negócios (vendas e serviços prestados) ascendeu a € 589.223,38; no Balanço, o ativo apurado totaliza € 1.334.839,44 e o capital próprio ascende a € 1.238.747,19; no campo financiamentos obtidos (A5152) consta € 0,00; relativamente aos fluxos de caixa, consta no total de caixa e depósitos bancários (campo A5422) o montante de € 6.986,79.

- De Direito

Está em causa a sentença do TT de Lisboa que julgou procedente a reclamação apresentada, ao abrigo do artigo 276º do CPPT, contra a decisão de indeferimento do pedido de renovação de dispensa de garantia, pedido este formulado na sequência de notificação da caducidade da isenção anteriormente concedida.

Efectivamente, e recuperando a síntese alinhada na sentença das ocorrências que relevam no âmbito do processo de execução nº 3336201701172190, temos o seguinte:

“No caso dos presentes autos, resulta provado que a Reclamante requereu a suspensão do processo de execução fiscal n.º 3….., com dispensa de prestação de garantia, pedido esse que foi deferido por despacho de 19-02-2018 e notificado através do ofício n.º 0……. de 08-03-2018 (cfr. facto E).

(…)

Na sequência de notificação da caducidade da isenção de prestação de garantia, em 13-02-2019, a Reclamante apresentou pedido de renovação do pedido de suspensão do processo de execução n.º 3……., com isenção de garantia alegando que permanecem reunidos os pressupostos de que depende a concessão da isenção de dispensa de garantia por:

 “Que não dispõe de capacidade financeira nem de bens penhoráveis que lhe permitam assegurar a prestação de garantia no valor fixado pela Administração Tributária;

 O lucro tributável apresentado pela requerente com referência a 2017 ascendeu a € 89 015,30, valor que é manifestamente inferior ao valor em cobrança coerciva nos processos de execução fiscal;

 Da informação constante da Informação Empresarial Simplificada (IES) apresentada, relativa a 2017, a ora requerente tem em caixa e depósitos bancários o valor de € 159 354,27, valor que é necessário ao exercício da sua atividade;

 O capital próprio da requerente ascende a € 1 834 617,03, valor manifestamente insuficiente para assegurar a prestação de garantias cujo valor ascende a € 9 834 097,55, ou seja, um valor cinco vezes superior ao seu capital próprio;

 A situação financeira da ora requerente não se alterou, em termos substanciais, relativamente ao pedido inicialmente apresentado;

A sociedade não dispõe, nem nunca dispôs de bens suscetíveis de penhora que lhe permitissem prestar uma garantia no valor fixado pela AT.”

Instruiu o pedido de suspensão de execução com dispensa de prestação de garantia com declaração passada pela sua contabilista, a confirmar a incapacidade para prestar garantia, cópia da declaração de IRC modelo 22 e do IES (Informação Empresarial Simplificada) e carta da Caixa Geral de Depósitos, a informar a impossibilidade de emissão de garantia bancária, no valor de € 7 793 878,22 referente às execuções em curso, em nome da Reclamante.

O Sr. Diretor de Finanças Adjunto da Direção de Finanças de Lisboa proferiu despacho, em 18-04-2019 de indeferimento do pedido de renovação, de dispensa de prestação de garantia, por não se encontrarem verificados os pressupostos do n.º 4 do artigo 52.º da LGT. Fundamentou a decisão na análise da declaração anual IES, relativa ao ano de 2017 e defende a penhora do estabelecimento comercial da Reclamante”.

Foi contra esta decisão de indeferimento, de 18/04/19, que foi apresentada a reclamação no âmbito da qual foi proferida a sentença ora recorrida.

O TT de Lisboa julgou a reclamação procedente e anulou a decisão do Diretor de Finanças Adjunto que julgou não verificados os pressupostos para a isenção de garantia, no processo nº 3……..

A Fazenda Pública insurge-se contra o assim decidido, defendendo, em síntese, que o Tribunal a quo errou nas ilações que retirou do circunstancialismo de facto provado, erro esse que resultou na conclusão de que a Executada/Reclamante havia demonstrado o pressuposto legal atinente à manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis, tal como previsto no artigo 52º, nº4 da LGT.

Em concreto, e em resumo, defende a Fazenda Pública, a propósito dos documentos juntos pela Executada para instruir o seu pedido de dispensa, que “os requisitos de que depende a emissão de garantia bancária pelo Banco, no caso, a Caixa Geral de Depósitos, não coincidem, ou podem não coincidir com os requisitos de dispensa de garantia constantes da lei fiscal”, razão pela qual não pode tal “documento servir como meio de prova da “manifesta falta de meios económicos”. Refere, ainda, que a sentença “não se baseou em nenhum dos documentos juntos pela ora Recorrida para justificar o pedido de dispensa de prestação de garantia, para em sede de sentença julgar verificado o requisito de falta de bens penhoráveis suficientes para pagamento da dívida exequenda e acrescido”, mas sim no próprio “despacho de indeferimento do pedido de suspensão do processo de execução fiscal n.º 3…….”, para concluir que “a penhora do bem estabelecimento comercial da Reclamante não é suficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, nos presentes autos”. Defende a Fazenda que o Tribunal não andou bem ao desconsiderar outros elementos “constantes da IES junta pela ora Recorrida, que foram tidos em consideração para efeitos de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia, nomeadamente os constantes do ponto L) dos factos dados como provados”.

Como é patente ao longo da alegação recursória, a Recorrente coloca grande ênfase na consideração de que o “requisito ora em causa de dispensa de prestação de garantia não é exatamente o da “existência de bens penhoráveis suficientes para garantir a dívida exequenda”, mas sim o da “verificação de uma situação de manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido”, pelo que, “ainda que os bens penhoráveis sejam insuficientes para pagamento da dívida, a “manifesta falta de meios económicos” pode revelar-se, ou não se revelar de outra forma”. E, no caso concreto, defende a Recorrente, “revelou-se o contrário, a existência de meios económicos, o que só podia ter obstado ao deferimento do pedido de dispensa de garantia”.

Em suma, “não tendo a Recorrida provado o requisito de verificação obrigatória, “manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido”, não cumpriu o ónus que sobre ele impendia no pedido de dispensa de prestação de garantia”, pelo que a sentença, ao decidir em sentido contrário, violou o “disposto no art.º 52.º n.º 4 e 74.º da LGT, conjugado com os artigos 342.º e 344.º do Código Civil e com o artigo 170.º, n.º 3 do CPPT”.

Vejamos se assim é.

Para facilitar a compreensão da análise que segue, tenhamos presente, naquilo que mais releva, o discurso argumentativo adoptado na sentença. Aí se escreveu, após o devido enquadramento legal da questão, o seguinte:

“(…)

O Sr. Diretor de Finanças Adjunto da Direção de Finanças de Lisboa fundamentou a decisão de indeferimento no seguinte: “(…) Assim compulsada a declaração anual IES (Informação Empresarial Simplificada) referente ao exercício de 2017, e com relevância para a presente análise, verifica-se o seguinte:

• O resultado líquido do período ascendeu a € 448 219,91;

• Por outro lado, o EBITDA (resultado antes de depreciações, gastos de financiamento e impostos) totalizou € 525 354,80;

• Há a considerar também que o volume de negócios (vendas e serviços prestados) ascendeu a € 8 756 852,54;

• A sociedade obteve dividendos de participações detidas no valor de € 448 974,10 (campo A5003 do quadro 3-A), que foram gerados por outros ativos financeiros/ empreendimentos conjuntos detidos, com caráter não corrente, no momento de € 1 404,86 (campo 5109 do quadro 4-A);

• No Balanço, há ainda a destacar que o ativo apurado totaliza € 1 977 096,82, e o capital próprio ascende a € 1 834 617,03;

• Por outro lado, a sociedade apresenta uma reduzida exposição bancária, porquanto no campo financiamentos obtidos (A5152) apenas totaliza € 6 975,69;

• Relativamente aos fluxos de caixa, afere-se que no total de caixa e depósitos bancários (campo A5422), o total de débitos ascendeu a € 11 755 524,00, representando assim, uma grande movimentação bancária, no ano em questão.

(…) De referir, ainda que, sendo a sociedade detentora de um estabelecimento comercial, o mesmo constitui um bem penhorável, enquanto universalidade jurídica, que integra vários elementos, designadamente, ativos fixos tangíveis, inventários, propriedades de investimento, ativos intangíveis, instrumentos financeiros, devidamente organizado para a prática do comércio. No que se refere aos elementos do ativo fixo tangível, abarcam por exemplo, utensílios, máquinas, mobiliário, viaturas, enquanto que no que toca aos elementos intangíveis, englobam designadamente, direitos de autor, patentes, marcas, alvarás, licenças, contratos. O regime da penhora do estabelecimento comercial encontra-se previsto no n.º 1 do artigo 782.º do Código de Processo Civil (CPC) aplicável ex vi alínea e) do art. 2.º do CPPT, que dispõe que a penhora do estabelecimento comercial se faz por auto, no qual se relacionam os bens que essencialmente o integram, determinando o n.º 2 do art. 782.º do CPC que a penhora do estabelecimento comercial não obsta a que a executada possa prosseguir o seu funcionamento normal, sob gestão do executado.”

Ora, prossegue a sentença, “O estabelecimento comercial é uma universalidade de bens que é passível de penhora como um todo sem obstar ao prosseguimento do funcionamento normal, sob gestão do executado (cfr. artigo 782.º, n.º 2 do Código de Processo Civil). Porém, com base nos documentos juntos aos autos inclusive, da análise da declaração IES, a penhora do bem estabelecimento comercial da Reclamante não é suficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, nos presentes autos, nem nas demais execuções instauradas em nome da Reclamante que totalizam € 9 671 908,17.

A Reclamante é uma sociedade de mediação imobiliária e de administração de imóveis por conta de outrem, pelo que, não dispõe de instalações com máquinas e equipamentos de produção; não é proprietária de quaisquer bens imóveis; possui um veículo automóvel marca Mercedes Benz, com data de matrícula de 2015; apresenta em caixa e depósitos bancários, no ano de 2017, o valor de € 159 354,27.

Não consta dos autos nenhum facto suscetível de provar que tenha havido dissipação de bens ou má gestão destinada a provocar a insuficiência de bens penhoráveis. Aliás, relativamente ao anterior despacho de deferimento de suspensão da execução, com dispensa de prestação de garantia é referido expressamente “(…) Dos elementos disponíveis, somos de entender que se encontra verificado este pressuposto, uma vez que não resultam evidências de ter ocorrido dissipação de bens com o intuito doloso de diminuição de garantias dos credores.”

O despacho ora reclamado nada refere quanto a este requisito, apesar da Reclamante alegar que a situação financeira não se alterou relativamente ao pedido anterior, não dispondo, nem nunca ter disposto de bens suscetíveis de penhora que lhe permitissem prestar uma garantia no valor fixado pela Autoridade Tributária.

Em suma, atendendo ao teor dos documentos juntos aos autos não se vislumbra a existência de bens penhoráveis suficientes para garantir a dívida exequenda, que no caso dos presentes autos é de € 724 371,05”.

Vejamos, então.

A suspensão da execução fiscal depende da prestação de garantia idónea nos termos dos n.ºs 1 e 2 do artigo 52.º da LGT. Pode, porém, a AT, mediante requerimento do executado, dispensá-lo da prestação de garantia, nos termos previstos no n.º 4 do mesmo preceito legal, de acordo com o qual:

“4 - A administração tributária pode, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que não existam fortes indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a atuação dolosa do interessado."

Da letra do n.º 4 do artigo 52º da LGT resulta que o deferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia está sujeito à verificação de três requisitos, sendo dois deles de verificação alternativa e um terceiro de verificação cumulativa, a saber: alternativamente, importa provar que (i) a prestação de garantia causa prejuízo irreparável ou (ii) a manifesta falta de meios económicos a qual é revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido; cumulativamente, cumpre demonstrar (iii) a inexistência de fortes indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a actuação dolosa do interessado.

“Em termos de ónus probatório, cumpre relevar que quer a dispensa de prestação da garantia assente na ocorrência de prejuízo irreparável, quer na manifesta falta de meios económicos do executado, é sobre o Requerente, in casu a Recorrida, que recai o ónus de alegar e provar os pressupostos para tal dispensa.

Por seu turno, compete à Administração Tributária a demonstração da existência de fortes indícios de que a insuficiência de bens se deveu a atuação dolosa dos Reclamantes. A ratio legis coaduna-se com a circunstância de não se justificar a isenção de prestação de garantia quando o executado tenha previamente sonegado ou dissipado os bens com o intuito de diminuir as garantias dos credores ou que tenha colocado dolosamente a sociedade em situação de manifesta insuficiência económica para a prestação da garantia.

Note-se que com a nova redação do n.º 4, do art.º 52.º, da LGT o legislador tributário procedeu à inversão do ónus da prova no que concerne ao preenchimento do terceiro pressuposto (cumulativo) passando a constar uma atuação dolosa invés da prova do afastamento de uma atuação culposa por parte do executado” – cfr. acórdão deste TCA, de 16/09/19, proc. nº 513/19.0BESNT.

Vejamos, então, atenta a matéria de facto, se a sentença recorrida é digna da censura que a Fazenda Pública lhe dirige.

A Recorrida, no seu requerimento de dispensa de prestação de garantia, alegava a manifesta insuficiência de meios económicos revelada pela ausência de bens susceptíveis de penhora, nos termos que melhor constam do ponto G dos factos provados. Foram juntos diversos documentos de prova, tal como resulta da alínea H) dos factos provados, devendo evidenciar-se que, no caso, o pedido de isenção consubstanciava uma renovação de um pedido anteriormente concedido (alínea F do probatório), sendo de salientar, também, que a Requerente afirmava expressamente que a sua situação financeira não se havia alterado substancialmente.

Ora, o despacho reclamado, na análise do requisito alegado (insuficiência de meios económicos revelada pela ausência de bens susceptíveis de penhora), limita-se a percorrer, indicando-os, de forma quase acrítica, os valores inscritos na IES, respeitantes ao resultado líquido, ao EBITDA, ao volume de negócios, aos dividendos obtidos de participações financeiras e, bem assim, a indicar, do Balanço, os valores respeitantes ao activo e capital próprio; ao valor dos financiamentos obtidos (referindo uma reduzida exposição bancária) e ao total dos débitos (referindo uma grande movimentação bancária).

A par desta enunciação de rúbricas e valores, o despacho contestado refere que a Executada é detentora de um estabelecimento comercial e, a partir daí, discorre sobre a natureza jurídica de tal bem, enunciando, em abstrato, os elementos que o integram, concretamente os activos fixos tangíveis e intangíveis, descrevendo o regime legal da penhora, tal como previsto no artigo 782º do CPC.

Com isto dito, o despacho reclamado concluiu que, tendo em conta o valor a garantir na execução, de € 724.371,05, não se considera verificado o requisito correspondente à insuficiência de meios económicos revelada pela ausência de bens susceptíveis de penhora.

Em primeiro lugar, deve dizer-se que a penhora do estabelecimento comercial é algo que, na economia do despacho sindicado, não vem minimamente concretizado, ou seja, traduz-se na indicação de um bem penhorável, sem qualquer concretização valorativa, designadamente quanto aos referidos activos fixos tangíveis e intangíveis.

Ora, a este propósito, a sentença considera que é patente a insuficiência da penhora do estabelecimento comercial, remetendo para a IES de 2017 e dando conta que a Reclamante é uma sociedade de mediação imobiliária e de administração de imóveis por conta de outrem, que não dispõe de instalações com máquinas e equipamento de produção, que não é proprietária de imóveis, que apenas possui uma viatura mercedes de 2015 e que, no ano de 2017, apresentava em saldos bancários e de caixa o valor de € 159.354,27.

E, na verdade, da análise da IES/2017 (Balanço) resulta, efectivamente, que os activos fixos tangíveis ascendem apenas a € 239.122,89 e que os intangíveis totalizam € 31.500,00, não dispondo de propriedades de investimento ou de inventários, o que mostra a insuficiência de tal para efeitos da garantia fixada em € 724.371,05. Tal valor de activos fixos tangíveis é até inferior para o ano de 2018, pois que, de acordo com a IES de 2018, o mesmo corresponde a € 196.900,22, mantendo-se inalterado o valor de € 31.500,00.

Contra a sentença sustenta, ainda, a Fazenda que “os requisitos de que depende a emissão de garantia bancária pelo Banco, no caso, a Caixa Geral de Depósitos, não coincidem, ou podem não coincidir com os requisitos de dispensa de garantia constantes da lei fiscal”, razão pela qual não pode tal “documento servir como meio de prova da “manifesta falta de meios económicos”.

A invocação de tal argumento não se compreende inteiramente, já que a sentença não valorou especificamente este documento com que a Executada instruiu o pedido, como, de resto, não é menos verdade que tal elemento foi ignorado pelo órgão decisor com competência para a decisão da dispensa, numa atitude que, porventura, se pode entender como de constatação dessa impossibilidade de prestação de garantia bancária (como, um ano antes, a AT havia considerado), sem prejuízo de, como aconteceu, se vir a considerar que a Executada, ainda assim, face à existência de outros elementos de sinal contrário, não comprovara a insuficiência de meios económicos revelada pela ausência de bens susceptíveis de penhora.

De todo o modo, a verdade é que a CGD, tal como consta da alínea J) do probatório, “informa em carta com data de 13-12-2017, a indisponibilidade daquela entidade bancária para emitir garantia bancária, no valor de € 7 793 878,22, por não estarem reunidas as condições necessárias”, sendo incontroverso que as dívidas da Recorrida, em cobrança coerciva, ascendem a valores dessa ordem de grandeza/milhões (no mínimo, face ao teor da alínea F, a € 9.671.908,17).

Prosseguindo a análise das conclusões, deve dizer-se que não corresponde à realidade a afirmação de que a sentença não se baseou “em nenhum dos documentos juntos pela ora Recorrida para justificar o pedido de dispensa de prestação de garantia”, já que as conclusões retiradas pela sentença – ainda que breves – resultam da análise da IES de 2017 e dos dados dela constantes.

Afirmar, no caso, que o Tribunal não andou bem ao desconsiderar outros elementos “constantes da IES junta pela ora Recorrida, que foram tidos em consideração para efeitos de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia, nomeadamente os constantes do ponto L) dos factos dados como provados”, encerra um ataque pouco certeiro, pois, como já antes dissemos, os valores retirados da IES e indicados no despacho reclamado foram-no, em grande medida, sem qualquer apreciação crítica.

De todo o modo, a diminuta exposição bancária, perante financiamentos obtidos em 2017, de
€ 6.975,69 (€0,00, em 2018), ou a grande movimentação bancária, perante um total e débitos de
€ 11.755 524,00, pouco adiantam para os efeitos aqui pretendidos. Neste último caso, não será o total desta movimentação que interessa mas os saldos finais e esses, como referido, são de € 159.534,27 (€ 6.986,79, em 2018). De pouco ou nenhum interesse é, também, para estes efeitos, o valor de € 1.404,86 relativo a dividendos obtidos.

Em suma, não se vê como não acolher a posição sufragada pela sentença relativamente ao preenchimento do requisito alternativo de dispensa de prestação de garantia que vimos de analisar, ou seja, a manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido.

Por outro lado, e como a sentença também entendeu, “não consta dos autos nenhum facto suscetível de provar que tenha havido dissipação de bens ou má gestão destinada a provocar a insuficiência de bens penhoráveis. Aliás, relativamente ao anterior despacho de deferimento de suspensão da execução, com dispensa de prestação de garantia é referido expressamente “(…) Dos elementos disponíveis, somos de entender que se encontra verificado este pressuposto, uma vez que não resultam evidências de ter ocorrido dissipação de bens com o intuito doloso de diminuição de garantias dos credores.”

O despacho ora reclamado nada refere quanto a este requisito, apesar da Reclamante alegar que a situação financeira não se alterou relativamente ao pedido anterior, não dispondo, nem nunca ter disposto de bens suscetíveis de penhora que lhe permitissem prestar uma garantia no valor fixado pela Autoridade Tributária”.

Também no recurso jurisdicional em análise, este pressuposto não vem questionado, importando lembrar, como já antes dissemos, que “compete à Administração Tributária a demonstração da existência de fortes indícios de que a insuficiência de bens se deveu a atuação dolosa dos Reclamantes”.

Em suma, a Executada provou, como lhe competia, um dos requisitos alternativos para a dispensa da prestação de garantia. Por seu turno, não ficou demonstrada, pela AT, a existência de fortes indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a atuação dolosa da Executada.

Nestes termos, há que concluir que a sentença decidiu com acerto e, nessa medida, o recurso não logra provimento.

Face ao exposto, acordam, em conferência, os Juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso.

Custas pela Recorrente.

Registe e Notifique.

Lisboa, 24/01/20.