Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	252/08.8 BELRS

Secção:	CT


Data do Acordão:	09/29/2022

Relator:	JORGE CORTÊS

Descritores:	IRC. LIQUIDAÇÃO OFICIOSA.

Sumário:	Tendo sido fornecidos elementos pelo contribuinte que põem em causa a matéria colectável da liquidação oficiosa de IRC, a Administração fiscal, desde que em tempo, deve realizar as diligências necessárias ao apuramento da mesma, de forma garantir a tributação do rendimento real.


Votação:	UNANIMIDADE




Aditamento:

Decisão Texto Integral:

Acórdão
I- Relatório
A Sociedade ………………., S.A. deduziu impugnação judicial, na sequência da formação da presunção de indeferimento tácito da reclamação graciosa apresentada contra a liquidação oficiosa de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) com o n.º ……………188 do ano de 2005, e respetivos juros compensatórios, da qual resultou a pagar o valor de €30.632,91. O Tribunal Tributário de Lisboa, por sentença proferida a fls. 116 e ss. (numeração no processo em formato digital -sitaf), datada de 12 de Junho de 2021, julgou a presente impugnação procedente e anulou a liquidação sindicada. A Fazenda Pública interpôs recurso contra a sentença, em cujas alegações de fls. 146 e ss. (numeração do processo em formato digital - sitaf), alegou e formulou as seguintes conclusões:
A. Visa o presente recurso reagir contra a parte da douta sentença que julgou procedente a impugnação judicial à margem identificada, deduzida por Sociedade ………, S.A, NIPC ……….., tendo como objeto a liquidação oficiosa de IRC n.º …………188 do ano de 2005, e respetivos juros compensatórios, no valor de €30.632,91, com data limite de pagamento de 08/01/2007.
B. Não pode a Fazenda Pública, com o devido respeito, que é muito, conformar-se com o assim decidido, por ser seu entendimento que, in casu, a liquidação de IRC do ano 2005 e a apontada errónea quantificação da matéria tributável, não padecer do enquadramento legal que lhe vem apontado pela sentença recorrida, designadamente, por ocorrer uma discrepância entre a matéria de facto provada e a fundamentação da decisão, assim como, por não poderem ser considerados os prejuízos inerentes aos exercícios de 2003 e 2004, por existir erro no cálculo da derrama e nos PEC´s, e ainda abuso de direito pela repetida falta de entrega da declaração periódica de rendimentos.
C. De facto, decidindo da forma como decidiu, a douta sentença recorrida enferma de erro de julgamento por errónea interpretação e aplicação aos factos dados como provados, do direito que se mostrava aplicável, conforme infra nos propomos demonstrar.
D. Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas (cfr. artigo 607.º, nº5, do CPC).
E. Não se poderá olvidar, em matéria de valoração da prova produzida nos autos, que os documentos contabilísticos, fundamentadas e baseadas em critérios objetivos, abalizados por técnico oficial de contas, assim como todos os elementos secundários ou laterais à atividade de uma sociedade, são as provas por excelência da situação económico-financeira de uma determinada sociedade.
F. Logo, são os documentos da contabilidade organizada que permitem, como prova suficiente e idónea, demonstrar que não existiu facto tributário ou se verificou excesso de liquidação no ano em discussão, para efeitos de anulação da liquidação, em sede reclamação ou impugnação, nos termos do n.º10 do art.83.º do CIRC.
G. O facto que serve de base à presunção do art. 75.º da LGT, no caso das declarações, é o das declarações terem sido apresentadas nos termos da lei e tratando-se dos dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, o facto que serve de base à presunção é o da organização em conformidade com a legislação comercial e fiscal, factos a provar pelo contribuinte nos termos no art.74.º da LGT para que a presunção legal se verifique.
H. No entanto, aquela presunção legal de veracidade e boa-fé das declarações dos contribuintes e dos dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita não se verifica nos casos elencados nas diversas alíneas do n.º 2 daquele normativo (art. 75.º, n.º 2 da LGT), pelo que, não funciona a presunção legal, aplicando-se a regra geral do ónus da prova prevista no art. 74.º da LGT e no art. 342.º do Código Civil e, portanto, caberá sempre ao contribuinte o ónus da prova!
I. Atento o entendimento trilhado pelo Tribunal a quo, verificamos que dos factos provados não se pode retirar o entendimento perfilhado na douta sentença, porquanto os factos provados não permitem alicerçar os fundamentos decisórios em que assentou o entendimento e a decisão da douta sentença.
J. Veja-se que da matéria de facto provada, não consta qualquer facto provado a especificar os elementos que o Tribunal a quo considerou como bastantes para existir o erro de quantificação da matéria tributável.
K. Como tal, existe uma discrepância entre os factos provados e a fundamentação da decisão, pelo que, considerando a matéria de facto provada, o Tribunal a quo está impossibilitado de concluir que a Impugnante foi capaz de apresentar elementos que demonstram o erro da quantificação.
L. Em rigor, pode-se entender que existe um vício da insuficiência para a decisão da matéria de facto provada porque esta se mostra exígua para fundamentar a solução de direito encontrada pelo Tribunal a quo, porque da factualidade vertida na decisão faltam elementos que vão ao encontro da fundamentação e decisão vertida na douta sentença.
M. Daqui decorre que a douta sentença encontra-se ferida na sua integralidade e inteligibilidade, porque partindo da matéria de facto, não se consegue alcançar a que elementos se refere o Tribunal a quo, para concluir que a Impugnante, ora recorrida, foi capaz demonstrar que a liquidação impugnada se afastava da sua realidade tributária.
N. Nessa senda, desconhece-se, por não constar dos autos, e obviamente por não provado, que documentos foram apresentados ou que elementos foram considerados essenciais.
O. Não compreendemos como é que o Tribunal a quo desvaloriza a atuação da Impugnante de prática corrente em não cumprir atempadamente com as suas obrigações declarativas de forma atempada, adjetivando sobre o a alegação da AT.
P. As obrigações declarativas impõem-se como de cumprimento atempado, sendo essa regra, não se tratando de uma opção do contribuinte, pelo que as regras que regem a não apresentação da declaração, como a possibilidade de entrega posterior ou a notificação da AT para o efeito, constituem medidas de exceção, e não se opção ou regra.
Q. Pelo que, toda e qualquer atuação dos contribuintes, relacionada com a verdade material da sua situação tributária, deve ser sindicada pela AT, quer seja de índole material (tributação), que ser seja subjetiva (atuação).
R. Não se poderá olvidar que a AT prossegue, na sua atuação, a prossecução do interesse público, enquanto princípio também ele consagrado constitucionalmente, no n.º1 do art. 266.º da Constituição da República Portuguesa, como desiderato da verdade material e do dever fundamental de pagar impostos.
S. Portanto, no caso concreto, estando a AT legitimada a emitir o acto de liquidação oficiosa por falta da declaração Modelo 22 do IRC referente a 2005, bem andou a AT na sua atuação e interpretação da atuação da Impugnante.
T. Em suma, o prejuízo de 2003 de €59.410,94 foi declarado pela Impugnante em declaração de 2003, apresentada em 21.11.2005, fora de prazo, após a liquidação oficiosa n.º ………………299, com base em matéria coletável determinada nos termos do artigo 83.º n.º 1, alínea b) do CIRC, fls. 54 a 56 do PAT, com imposto e juros a pagar de €14.085,48.
U. Quanto ao prejuízo inerente ao exercício de 2004, no montante de €32.096,21, também não poderia ser considerado em virtude da apresentação da impugnação judicial, e do entendimento da AT ser de manter o ato.
V. Quanto à derrama, quer a AT, quer a Impugnante, aplicaram a taxa de 25%, mas enquanto a AT considerou a matéria coletável de €340.531,89, a Impugnante considerou apenas o valor de €249.024,74, derivada da diferença entre o lucro tributável e os prejuízos que entendia como dedutíveis dos anos de 2003 e 2004.
W. Quanto aos PEC´s, o direito da Impugnante apenas reside na quantificação de €2.954,00, ou seja: €1.250,00e €1.704,00, saldo que se encontra a seu favor.
X. Pelo que, do total de €2.954,00, já beneficiou da utilização de €1.250,00, havendo direito apenas €1.704,00.
Y. Deste modo, a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento, ao assentar numa fundamentação e conclusão que não está provada na matéria de facto, assim como quanto à quantificação da matéria tributável, razão pela qual se impõe a sua revogação e substituição por Acórdão que declarando improcedente, por não provada, a impugnação, mantenha vigente, por legais, no ordenamento jurídico tributário, a liquidação de IRC impugnada.
Z. Finalmente, sendo a impugnação julgada improcedente, será a Recorrida, como parte vencida, que deverá suportar o pagamento das custas, impondo-se, portanto, também neste segmento, a reforma da sentença recorrida.

A fls. 166 e ss. (numeração do processo em formato digital - sitaf), a sociedade recorrida, apresentou contra-alegações onde concluiu pela forma seguinte:
1. A sentença recorrida não merece qualquer censura quer quanto à apreciação e valoração dos factos julgados provados, quer quanto à indicação, interpretação e aplicação das normas jurídicas correspondentes.
2. A impugnante deduziu, ao abrigo da alínea a) do art.º 99º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) impugnação judicial da Nota Demonstrativa de Liquidação Oficiosa de IRC e respetivos juros relativa ao ano de 2005 com os seguintes fundamentos:
A) Errónea quantificação do imposto, derrama e juros compensatórios e moratórios na liquidação de IRC que se impugna:
· A Impugnante, a 6 de setembro de 2006, submeteu, via internet, a declaração periódica de rendimentos Modelo 22/IRC – 2005, a que se refere a alínea b) do n.º 1 do art.º 109 do CIRC, onde apurou IRC, tendo procedido ao pagamento da importância de €64.565,43 (Doc. 3);
· As importâncias das rubricas que serviram de base à liquidação oficiosa originaram um IRC a pagar a mais, no montante de €30.632,91. Esta diferença resulta do seguinte:
· De a Administração Fiscal ter deduzido como “Pagamento Especial Por Conta” para apuramento do “IRC a Pagar”, uma importância de €1.250,00 e a Impugnante ter deduzido o montante de €4.204,00, ou seja, uma diferença de €2.954,00 e
· De a Administração Fiscal não ter deduzido os “Prejuízos Fiscais de Anos Anteriores” para apuramento do “IRC a Pagar” e a Impugnante ter deduzido de “Prejuízos Fiscais de Anos Anteriores” o valor €91.507,15. O que remeteu à Administração Fiscal para o apuramento de colecta da importância de €85.132,97 e a Impugnante para a importância de €62.256,19, ou seja, uma diferença de €22.876,78.
B) A contabilidade encontra-se devidamente organizada, em cumprimento dos princípios e normas contabilísticos, código comercial e legislação fiscal;
C) A contabilidade espelha efetivamente a sua atividade e o apuramento real do seu rédito, tendo como suporte toda a documentação devidamente contabilizada, numerada e arquivada.
D) Concluiu pedindo que a presente impugnação judicial seja julgada procedente, por provada e, em consequência, anulada a Nota Demonstrativa de Liquidação Oficiosa n.º ……………188 de IRC e respetivos juros.
3. A Fazenda Pública remeteu aos autos de impugnação o Processo Administrativo e o Processo de Reclamação Graciosa n.º 3107200704001 486.
4. O Digno Procurador da República emitiu parecer no sentido da procedência da Impugnação por considerar que a liquidação impugnada deveria ter sido corrigida nos termos do disposto no art.º 83º, n.º 10 do CIRC, o que a AT não fez.
5. A Recorrente, nas suas alegações, interpreta erroneamente a lei quanto ao ónus da prova e afasta-se ostensivamente dos princípios da declaração e da tributação do rendimento real, estando este último consagrado no art. 104º, n.º 2 da Constituição da República Portuguesa.
6. Foram julgados provados os factos descritos nos Números 1) a 6) do ponto III-1. Fundamentação de Facto da sentença, os quais aqui se dão por integralmente reproduzidos.
7. A questão decidenda consiste em aferir se, relativamente ao exercício de 2005, deve ser anulada a liquidação oficiosa de IRC, emitida ao abrigo do artigo 83º, n.º1, alínea b) do CIRC (em vigor à data dos factos), por errónea quantificação da matéria tributável, considerando que foi apresentada declaração Modelo 22 posteriormente, que apura o rendimento real da Impugnante.
8. Não tem razão a Recorrente quando alega que a sentença recorrida enferma de erro de julgamento por errónea interpretação dos factos dados como provados e do direito aplicável.
9. Quanto à decisão relativa à matéria de facto, a Recorrente não especifica os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados, nem os concretos meios probatórios constantes do processo que, no seu entender, impunham decisão diversa, não cumprindo, assim, o disposto no art.º 640º, n.º1, als. a), b) e c) do CPC ex vi art.º 2º, al. e) do CPPT.
10. A não observação daquele ónus processual da Recorrente é cominada, legalmente, com a imediata rejeição do recurso na respectiva parte, de acordo com a alínea a) do n.º 2 do art.º 640º do CPC ex vi art.º 2º, al. e) do CPPT, o que deve ser decidido por este Tribunal, rejeitando o recurso interposto pela Recorrente sobre a decisão da matéria de facto. (cfr. “Recursos No Novo Código de Processo Civil”, de António Abrantes Geraldes, pág. 128).
11. Apesar do atrás alegado, sempre se acrescenta que a douta decisão sobre a matéria de facto traduz, com rigor, a prova produzida pelos documentos juntos ao processo de impugnação e processo administrativo e processo de reclamação graciosa apensos, conforme especificado em cada uma das alíneas da matéria de facto julgada provada. Os montantes declarados em sede de declaração Modelo 22 do IRC correspondem aos elementos contabilísticos disponibilizados pela Impugnante, não se vislumbrando incongruências.
12. Relativamente ao erro de julgamento alegado pela Recorrente quanto à matéria de direito, a Recorrente também não tem razão.
Se é certo que no art. 83º, n.º 1, al. b) do CIRC se estabelece que, no caso de a declaração periódica de rendimentos não ser apresentada atempadamente, a emissão da liquidação oficiosa terá por base a “matéria colectável do exercício mais próximo que se encontre determinada”, também é certo que, nestas circunstâncias, tem-se vindo a entender que a emissão da liquidação assume um carácter provisório, uma vez que, nos termos do n.º 10 do art. 83º do CIRC, a liquidação poderá ser corrigida dentro do prazo de caducidade do direito a liquidar os tributos, se for caso disso, cobrando-se ou anulando-se então as diferenças apuradas (cfr. Arts 83º, n.º 10 e 93º do CIRC).
13. Se é verdade que a Recorrente estava legitimada para emitir o acto de liquidação oficiosa, também é verdade que a Recorrida fez uso atempado da possibilidade que lhe conferia o art.º 83º, n.º10 do CIRC ao apresentar a competente declaração de rendimentos Modelo 22 respeitante ao exercício de 2005. (v. Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, Secção de Contencioso Tributário, de 04-06-2020, no Proc. N.º 2072/07.8BELSB)
14. Como articulou na sua petição inicial e resulta dos documentos juntos aos autos, a contabilidade da Recorrida estava devidamente organizada, respeitando os princípios estabelecidos pelas normas e regras contabilísticas à data em vigor, cumprindo o estabelecido no Código Comercial e em toda a legislação fiscal, nomeadamente no CIRC e no CIVA.
15. E os factos registados na sua contabilidade espelhavam a sua atividade para um apuramento real do seu rédito, tendo como suporte toda a documentação devidamente contabilizada, numerada e arquivada, reflectindo a imagem fiel e verdadeira da situação patrimonial da impugnante, factos que a Administração Tributária não contrariou no processo de impugnação.
16. Ora, de acordo com o princípio da declaração, os dados declarados pelo contribuinte presumem-se verdadeiros quando a contabilidade estiver organizada nos termos da lei (cfr. 75º, n.º 1 da LGT).
E como se salienta no Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, Secção de Contencioso Tributário, de 04-06-2020, no Proc. N.º 2072/07.8BELSB, “Tendo sido apresentada declaração de rendimentos após a emissão de liquidação oficiosa, mas dentro do prazo de caducidade e mediante a faculdade consignada no art. 83º, n.º 10 do CIRC, o princípio da tributação do lucro real impõe outras diligências por parte da Administração Tributária, designadamente, a realização de acção inspectiva de todos os elementos que foram supervenientemente apresentados pelo contribuinte e na sequência de pronúncia da Administração Tributária. Inexistindo tal procedimento ocorre excesso de quantificação de rendimentos.”
17. Salientam a propósito, na Lei Geral Tributária, Comentada e Anotada, Almedina, 2015, José Maria Fernandes Pires, Gonçalo Bulcão, José Ramos Vidal e Maria João Menezes, em anotação ao art. 75º, n.º 1, que “de acordo com as regras do ónus probatório, esta presunção (presumem-se verdadeiras as declarações dos contribuintes) obriga a administração tributária a provar qualquer falsidade declarativa dos contribuintes”. E ainda salientam que “A contabilidade das empresas desempenha um papel determinante na relação entre a administração tributária e os contribuintes, por ser o sistema de informação que revela a atividade da empresa, e onde está espelhada toda a verdade tributária acerca dessa atividade. É através da contabilidade que a administração tributária exerce a sua função de acompanhamento e de controlo do cumprimento das obrigações tributárias das empresas.”
18. É à Administração Tributária que, em conformidade com os princípios da verdade material e do inquisitório, cabe observar as realidades tributárias e a verificação do cumprimento das obrigações tributárias junto dos contribuintes, prevenindo as infracções tributárias (cfr. Art.2º e seguintes do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária).
E o mesmo dimana do artigo 63º da LGT, n.º1, alínea b), o qual preceitua que “Os órgãos competentes podem, nos termos da lei, desenvolver todas as diligências necessárias ao apuramento da situação tributária dos contribuintes, nomeadamente: b) Examinar e visar os seus livros e registos da contabilidade ou escrituração, bem como todos os elementos susceptíveis de esclarecer a sua situação tributária”.
Estes ónus recaíam sobre a Administração Tributária, conforme decorre também do estatuído no art. 74º, n.º 1 da LGT.
A propósito, escreve Elisabete Louro Martins em “O Ónus da Prova no Direito Fiscal”, Coimbra Editora, que “nos termos do n.º 1 do art. 74º da LGT que constitui uma transposição do art. 342º, n.º 1 do CC, cabe à Administração Fiscal o ónus da prova dos factos constitutivos do seu direito de actuação, ou seja, do seu direito de tributar, demonstrando o cumprimento do mesmo ónus na fundamentação substancial do acto tributário”.
19. Acresce que, se o contribuinte apresentar tardiamente a declaração de rendimento, mas se o fizer dentro do prazo de caducidade, as correcções à respectiva liquidação deverão ocorrer, face ao estatuído nos n.ºs 1 e 10 do art. 83º do CIRC.
E a data de apresentação da declaração de rendimentos pela Impugnante foi dentro do prazo de caducidade, pelo que a Administração tributária deveria ter procedido à correcção da respectiva liquidação emitida e notificada. (v. Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, Secção de Contencioso Tributário, de 04-06-2020, no Proc. N.º 2072/07.8BELSB)
20. Atento o princípio da tributação do rendimento real (art. 104º, n.º 2 da Constituição da República Portuguesa), deverá a liquidação oficiosa ser corrigida atendendo ao teor da declaração apresentada pela Impugnante (ora Recorrida), por corresponder ao exercício do respectivo ano de tributação.
21. E como ensina o Prof. Duarte Morais em “Apontamentos ao IRC”, Almedina, “o imposto deve incidir sobre o rendimento real. Assim determina o art. 104º, n.º 2 da CRP (a tributação das empresas incide, fundamentalmente, sobre o seu rendimento real).
O rendimento real é apurado a partir da contabilidade, o que, em princípio, assegura a efectividade das operações consideradas.” (pgs 168 e 169)
20. Atento o princípio da tributação do rendimento real (art. 104º, n.º 2 da Constituição da República Portuguesa), deverá a liquidação oficiosa ser corrigida atendendo ao teor da declaração apresentada pela Impugnante (ora Recorrida), por corresponder ao exercício do respectivo ano de tributação.
21. E como ensina o Prof. Duarte Morais em “Apontamentos ao IRC”, Almedina, “o imposto deve incidir sobre o rendimento real. Assim determina o art. 104º, n.º 2 da CRP (a tributação das empresas incide, fundamentalmente, sobre o seu rendimento real).
O rendimento real é apurado a partir da contabilidade, o que, em princípio, assegura a efectividade das operações consideradas.” (pgs 168 e 169).
22. Em “Direito Fiscal”, Almedina, pág. 204, ensina a Prof. Ana Paula Dourado que “Rendimento real é o rendimento tributável que resulta da diferença entre proveitos e gastos e é apurado segundo métodos directos, isto é, com base na contabilidade e outros deveres de declaração”.
23. A douta sentença recorrida deve, pois, manter-se na íntegra, julgando-se procedente a impugnação e, em consequência, ser anulada a liquidação oficiosa de IRC n.º 2006.2310387188 e respectivos juros.

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal notificado para o efeito, emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao presente recurso.

Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.

II- Fundamentação
1.De Facto.
A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:
«1) A Impugnante dedica-se à atividade de compra e venda de bens imobiliários, CAE 70310, estando enquadrada, em sede de IRC, no exercício de 2005, no regime geral de tributação - cfr. doc. n.º2, junto à p.i.;
2) A ora Impugnante entregou via internet declaração de rendimentos modelo 22 de IRC, inerente ao exercício de 2005, em 06.09.2006, onde apurou IRC, tendo procedido ao seu pagamento de importância de €64.565,43 - cfr. doc. de fls.19 a 22, junto à p.i.;

«Texto no original»

3) Em 03.11.2006, foi emitida a liquidação oficiosa de IRC n.º …………..188, referente ao exercício de 2005, no montante de € 30.632,91, com data limite de pagamento a 08.01.2007 - cfr. doc. de fls.17, junto à p.i.;

«Texto no original»

4) Em 27.04.2007, a Impugnante apresentou reclamação graciosa junto da Direcção de Finanças de Lisboa, contra a liquidação oficiosa a que se refere a alínea 3) supra - cfr. doc. n.º 2, junto com a p.i. e procedimento de RG apenso;
5) No âmbito da reclamação graciosa, a AT reconheceu que, no ano de 2003, a ora Impugnante teve prejuízo no valor de €59.410,94 - cfr. doc. de fls.45 a 50 do processo físico;
6) Em 23.01.2008 foi deduzida a presente impugnação, entregue no Serviço de Finanças de Lisboa 8 - cfr. fls. 2 dos autos.»

//Inexistem factos não provados com interesse para a decisão da causa//.

//Motivação://Quanto aos factos provados, a convicção do Tribunal fundou-se na análise da prova documental constante dos autos e do processo administrativo e processo de reclamação graciosa apensos, conforme especificado em cada uma das alíneas supra //
X
Ao abrigo do disposto no artigo 662.º/1, do CPC, adita-se a seguinte matéria de facto:
7) No exercício de 2004, a impugnante declarou prejuízos no montante de €32.096,21 – Informação da reclamação graciosa, PAT.

2.2. De Direito.
2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre os alegados vícios da sentença seguintes:
i) Erro de julgamento quanto à apreciação da matéria de facto, porquanto «partindo da matéria de facto, não se consegue alcançar a que elementos se refere o Tribunal a quo, para concluir que a Impugnante, ora recorrida, foi capaz de demonstrar que a liquidação impugnada se afastava da sua realidade tributária» [conclusões A) a N)]
ii) Erro de julgamento quanto ao direito aplicável em que terá incorrido a sentença sob escrutínio [demais conclusões do recurso].
Para julgar procedente a impugnação, a sentença estruturou, em síntese, a argumentação seguinte:
«Assim, considerando que a Impugnante: // - Apresentou declaração de rendimentos Modelo 22 de IRC, após a emissão de liquidação oficiosa; // - Apresentou reclamação graciosa da liquidação oficiosa, tendente a demonstrar o rendimento real; // - Disponibilizou os elementos solicitados pela AT em sede de reclamação graciosa, e outros em sede de impugnação, não havendo registo de recusa da apresentação de qualquer elemento contabilístico, que, lhe tivesse sido solicitado. // Necessário se torna concluir, que, competiria à AT a realização de acção inspetiva para aferição cabal dos elementos apresentados pela Impugnante. // Verifica-se, de tudo o exposto, que ocorreu erro na quantificação do imposto, derrama e juros compensatórios, objeto dos presentes autos».
2.2.2. No que respeita ao erro de julgamento quanto à apreciação da matéria de facto, cumpre referir que dos pontos 2) e 4) a 7), do probatório, confrontados com o teor da liquidação impugnada (n.º 3 do probatório), resulta a discrepância de valores, no que respeita ao relevamento dos prejuízos dos exercícios anteriores dedutíveis à matéria colectável, os quais são declarados pela impugnante no montante de 91.507,15 (n.º 2 do probatório). Pelo que existe discrepância entre os valores que contribuem para a matéria colectável declarados pela contribuinte e os valores considerados pela liquidação oficiosa em apreço.
Ao julgar no sentido apontado, a sentença sob recurso não merece censura, pelo que deve ser confirmada na ordem jurídica.
Termos em que se julga improcedente a presente imputação.
2.2.3. No que respeita ao fundamento do recurso referido em ii), a recorrente censura o veredicto que fez vencimento na instância. Invoca que «[a]s obrigações declarativas impõem-se como de cumprimento atempado, sendo essa regra, não se tratando de uma opção do contribuinte, pelo que as regras que regem a não apresentação da declaração, como a possibilidade de entrega posterior ou a notificação da AT para o efeito, constituem medidas de exceção, e não opção ou regra; Pelo que, toda e qualquer atuação dos contribuintes, relacionada com a verdade material da sua situação tributária, deve ser sindicada pela AT, quer seja de índole material (tributação), que ser seja subjetiva (atuação)».
A propósito da liquidação oficiosa de IRC, são pontos firmes os seguintes:
i) «O IRC prevê que, em face do incumprimento pelo sujeito passivo da obrigação de apresentar declaração de rendimentos e nela proceder à autoliquidação do imposto, a AT proceda à liquidação oficiosa com base na matéria colectável do exercício mais próximo que se encontre determinada [art. 83.º, n.º 1, alínea b), do CIRC, na redacção aplicável, a que hoje corresponde o art. 90.º, n.º 1, alínea b)]^» (1).
ii) «Contrariamente ao que sucede nos casos em que a declaração de rendimentos é apresentada nos termos previstos na lei – aí se incluindo o prazo legal para a sua apresentação, pois que os termos previstos na lei o incluem também -, a declaração de rendimentos tardiamente apresentada não beneficia da presunção de verdade estabelecida no artigo 75.º da Lei Geral Tributária, sendo livremente valorada. // A entrega tardia da declaração de rendimentos não tem necessariamente por efeito a anulação da liquidação oficiosa da liquidação de IRC na medida da diferença para menos, como julgado, pois que os valores aí declarados, por si só, não se presumem verdadeiros». (2)
Neste quadro, importa ter presente que a jurisprudência e a doutrina têm sublinhado o carácter precário da liquidação oficiosa. Assim, a afirma-se que «[i]ndependentemente do direito de a Administração Tributária lançar mão do disposto no artigo 83º, nº1, al. b) do CIRC e, nesse caso, perante a falta de apresentação de declaração de rendimentos, liquidar imposto com base na matéria colectável do exercício mais próximo que se encontre determinada, a verdade é que essa pretensão não pode sobrepor-se à constatação, resultante de acção de fiscalização (prévia) desencadeada para o efeito, do facto de aí se ter fixado o lucro tributável em zero e, bem assim, de aí a Administração se ter abstido de efectuar qualquer correcção à matéria colectável» (3). Aduz-se, também que «[t]endo sido apresentada declaração de rendimentos após a emissão de liquidação oficiosa, mas dentro do prazo de caducidade e mediante a faculdade consignada no artigo 76.º, nº4 do CIRS, o princípio da tributação pelo rendimento real impõe outras diligências por parte da Administração Tributária, designadamente, a realização de ação inspetiva para aferição de todos os elementos que foram supervenientemente apresentados pelo contribuinte e na sequência de pronúncia da Administração Tributária. Inexistindo tal procedimento ocorre excesso de quantificação de rendimentos» (4). Vinca-se que «[s]e o Fisco dispõe de elementos que permitam uma configuração mais aproximada da realidade tributária do sujeito passivo, então torna-se mister que os mesmos sirvam de base à avaliação da matéria colectável. Na prática, o caso mais eloquente será o da inexistência do facto tributário» (5).
Dos elementos coligidos no probatório resulta o seguinte:
i) A ora Impugnante entregou via internet declaração de rendimentos modelo 22 de IRC, inerente ao exercício de 2005, em 06.09.2006, onde apurou IRC, tendo procedido ao seu pagamento de importância de €64.565,43 – (n.º 2).
ii) Em 27.04.2007, a Impugnante apresentou reclamação graciosa junto da Direcção de Finanças de Lisboa, contra a liquidação oficiosa a que se refere a alínea 3) supra – (n.º 4).
iii) No âmbito da reclamação graciosa, a AT reconheceu que, no ano de 2003, a ora Impugnante teve prejuízo no valor de €59.410,94 – (n.º 5).
iv) No exercício de 2004, a impugnante declarou prejuízos no montante de €32.096,21 (n.º 7).
Como se referiu no número anterior, os valores declarados pela contribuinte não foram considerados pela liquidação oficiosa em causa nos autos (n.º 3), nem aceites em sede de reclamação graciosa. Pelo que esta última não se pode manter, dado que existem elementos fornecidos pela contribuinte que põem em crise a sua aderência à realidade, cabendo à Administração Fiscal o ónus da prova dos pressupostos do direito que se arroga (artigo 74.º/1, da LGT). Ónus que no caso não foi observado, dado que os elementos fornecidos pela contribuinte não lograram ser arredados por outros alegadamente mais precisos e fidedignos, que permitissem sustentar a veracidade dos pressupostos de facto em que assenta a liquidação questionada. A mesma não se pode manter, por enfermar de erro nos pressupostos de facto.
Ao julgar no sentido referido a sentença sob recurso não incorreu em erro, pelo que deve ser confirmada na ordem jurídica.
Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.

X
Dispositivo

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente.
Registe.
Notifique.

(Jorge Cortês - Relator)

(1.ª Adjunta – Patrícia Manuel Pires)

(2.ª Adjunto – Vital Brito Lopes)

(1) Acórdão do STA, de 11-05-2016, P. 0442/15. No mesmo sentido, v. Acórdão do STA, de 03-07-2019, P. 0561/03.2BTCBR 01438/15.
(2) Acórdão do STA, de 04-05-2016, P. 0415/15. No mesmo sentido, v. Acórdão do STA, de 03-02-2021, P. 0416/09.7BECBR.
(3) Acórdão do TCAN, de 09.12.2012, P. 00175/05.2BEPRT.
(4) Acórdão do TCAS, de 25-06-2019, P: 506/14.4BEBJA
(5) Paulo Marques, Joaquim Miranda Sarmento, e Rui Marques, IRC, Problemas Actuais, 2017, p. 148. Reitera-se o discurso fundamentador do Acórdão do TCAS, de 15/12/2021, P. 2399/15.5BELRS.