N… - Construções, Lda (doravante Recorrente ou Impugnante) veio recorrer da sentença proferida a 31.10.2017, no Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de Leiria, na qual foi julgada improcedente a impugnação por si apresentada, que teve por objeto a liquidação adicional de imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas (IRC) e a dos respetivos juros compensatórios, relativas ao exercício de 2007.

O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.

Nas suas alegações, a Recorrente concluiu nos seguintes termos:

“1) Conforme consta dos autos, a Recorrente apresentou a sua Petição Inicial, nos termos do disposto nos artigos 70º e 102º e seguintes do CPPT “ex vi” artigos 92º, nº 8 e 95º e seguintes da LGT, alegando o que acima se transcreveu;

2) Citada, a Fazenda Pública apresentou a sua contestação;

3) A Recorrente apresentou alegações escritas, nas quais reafirmou o entendimento vertido na sua p.i;

4) Por Sentença de fls., o Meritíssimo Juiz do Tribunal “a quo” decidiu o seguinte o acima transcrito;

5) Da anulabilidade da decisão por delegação de poderes, o CPA prevê os atos nulos no artigo 133º, e os atos anuláveis no artigo 135º.

6) Estamos aqui perante 2 realidades diferentes, ou seja: o nº 1 do artigo 134º do CPA diz-nos que os atos nulos não produzem quaisquer efeitos jurídicos e, por sua vez os atos anuláveis dependem de decisão de anulação;

7) Tendo em conta a parte final do nº 1 do artigo 35º do CPA determina precisamente: …permitir que outro órgão ou agente pratique atos administrativos sobre a matéria;

8) O nº 1 do artigo 37º do mesmo CPA diz que deve o órgão delegante especificar os poderes que são delegados ou subdelegados;

9) O despacho a que se refere a sentença não os refere como vamos ver: DR II _série nº 198 12.10.2010» 2- Nos chefes de divisão 2.3 Prática de todos os atos, que, não envolvendo juízos de oportunidade e conveniência, não possam deixar de ser praticados uma vez verificados os pressupostos de facto, conforme fotocópia que ora se junta como doc. nº 1;

10) Não estão preenchidas as condições determinantes, quer no nº 1 do artigo 35º quer no nº 1 do artigo 37º, ambos do CPA, e como tal a delegação de competências para o caso em concreto, não se verifica, e estão todos os atos subsequentes feridos de ilegalidade, e como tal devem ser anulados;

11) Quanto ao próprio ato de notificação, o que nos diz a notificação para pagamento: ‘conforme nota demonstrativa junta e fundamentação já remetida’;

12) Essa nota demonstrativa junta, não se sabe o que é, e a fundamentação já remetida, também, não se entende o que seja;

13) O que está aqui em causa, e que é a nossa forma de pedir, é que a notificação não foi validamente notificada, por falta de elementos essenciais;

14) A obrigação é da Autoridade Tributária, como se refere no nº 1 do artigo 36º do CPPT.

15) Entendemos, pois, que a liquidação não foi validamente notificada, e como tal a eficácia da notificação não se verificou;

16) Quanto ao período em que se verificou o ato tributário, o relatório do serviço de inspeção tributaria, faz demonstrações que não concretiza, como sendo: o momento em que os rendimentos foram obtidos; quem foi o beneficiário dos rendimentos adicionais; referindo que os cheques foram depositados na conta tal ou tal, nunca referindo a quem pertence tal conta;

17) Como se disse na petição inicial os rendimentos referentes às escrituras públicas, e que aí foram declarados, foram-no em 2006 e em 2008, e não em 2007;

18) Refira-se que o que está em causa é a contabilização dos rendimentos, e não o momento em que eles são recebidos, como nos diz o nº 1 do artigo 18º transcrito no articulado anterior;

19) Os valores referidos enquanto acréscimo, e que são objeto deste recurso, não constituíram acervo da sociedade, e isso nunca constou do relatório do serviço de inspeção tributária, e só por isso também não foram contabilizados na empresa.;

20) Pelo que vem dito, entendemos que a sentença de que se recorre errou na sua interpretação do nosso pedido, e que se limitou a reproduzir, erradamente, o branqueamento feito pela representação da fazenda pública, e se verifica errónea quantificação dos rendimentos;

21) O despacho de fixação do rendimento coletável é ilegal por que proferido por pessoa que não tinha competência para o efeito, até por que a delegação de competências não lhe permitia tal competência;

22) Não estamos aqui, nos atos de natureza ordinária, mas de competência exclusiva, como veremos de seguida;

23) A competência para a determinação do lucro tributável é, de conformidade com o artigo 59º do CIRC: ‘ a determinação do lucro tributável por métodos indiretos é efetuada pelo diretor de finanças da área da sede;

24) A delegação de poderes não é confundível com delegação de assinatura e que consiste, esta, em delegar num subalterno o poder de assinar documentos e correspondência de toda a espécie em que o delegante é o autor real;

25) A doutrina, nomeadamente, Freitas do Amaral [curso página 663 e 677 e Direito Administrativo II pág.83] e Sérvulo Correia [pág. 216] põem o acento tónico num ato de permissão: “ a delegação é o ato pelo qual o órgão competente em determinada matéria permite que outro órgãos e agentes os pratiquem em certos casos;

26) Nada disso, consta da delegação de competências, e isto não pode ser branqueado;

27) A notificação não foi validamente notificada ao contribuinte como já acima se referiu;

28) Os rendimentos atribuídos à sociedade não constituíram acervo da sociedade e em lado algum do relatório do serviço de inspeção tributário se determina que tais rendimentos foram auferidos pela sociedade;

29) Dúvidas não existem de que estamos perante uma ilegalidade insanável, violando-se nesta parte o disposto nas alíneas a), c) e d) do artigo 120º do Código do processo Tributário, e artigo 77º da LGT;

30) O interesse da Recorrente é legalmente protegido, o que faz com que a decisão recorrida, seja Inconstitucional;

31) A Decisão que deu causa a este recurso, não está fundamentada como exigem as normas referidas, tendo por esse facto de ser Revogada, nulidade, esta, que aqui, mais uma vez, se requer.

32) O (Venerando Tribunal) com a decisão recorrida, não assegurou a defesa dos direitos da Alegante, ao não fundamentar exaustivamente a sua decisão, e nem se quer aplicar as normas legais aplicáveis ao caso em concreto;

33) O Venerando Juiz do Tribunal a quo limitou-se apenas e tão só, a emitir uma decisão onde apenas de uma forma simples e sintética foram apreciadas algumas das questões, deficientemente e sem qualquer cabimento, conforme acima já se alegou e explicou;

34) Deixando o Venerando Juiz do Tribunal a quo de se pronunciar sobre algumas questões que são essenciais à boa decisão da causa, nomeadamente as acima expostas, cometendo, pois, uma nulidade.

35) A Sentença recorrida viola:

a) O disposto nos artigos 36º, 37º e 120º da CPPT;

b) O disposto nos artigos 35º, 37º 124º, 125º e 134º do CPA;

c) O disposto nos artigos 18º e 59º do CIRC;

d) O disposto nos artigos 77º da LGT

e) O disposto nas alíneas b), c) e d) do atual 615º do CPC;

f) O disposto no Decreto-Lei nº 256-A/77, de 17 de Junho;

g) O disposto nos artigos 13º, 20º, 202º, 204º, 205º, 266º, nº 2 e 268º, números 1, 2 e 3 da CRP.

Termos em que, nos melhores de direito, e com o sempre mui douto suprimento de V. Exas., deve a Sentença recorrida ser REVOGADA e, consequentemente ser anulada a liquidação, por ilegalidade, por ser de: LEI, DIREITO, E JUSTIÇA”.

A Fazenda Pública (doravante Recorrida ou FP) não apresentou contra-alegações.

Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do então art.º 289.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Colhidos os vistos legais (art.º 657.º, n.º 2, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT), vem o processo à conferência.

São as seguintes as questões a decidir:

a) Verifica-se erro de julgamento, por vício de incompetência?

b) Há erro de julgamento, em virtude de a notificação efetuada padecer de ilegalidades?

c) Verifica-se erro de julgamento, em virtude de haver errónea quantificação dos rendimentos?

d) A sentença recorrida padece de nulidade, por falta de fundamentação e omissão de pronúncia?

II. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

II.A. O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

“ A)

Em cumprimento da Ordem de Serviço n.º OI201001425, os Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Santarém deram inicio em 20-07-2010 a procedimento de inspeção à Impugnante abrangendo o IRC do ano de 2007, concluído em 09-09-2010. - (cf. Relatório de inspeção tributária (RIT) constante a fls. 65 a 110 do processo administrativo em apenso).

(…)

- (cf. fls. 34 dos autos).

- (cf. fls. 35 dos autos).

II.B. Refere-se ainda na sentença recorrida:

“Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afetar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados”.

II.C. Foi a seguinte a motivação da decisão quanto à matéria de facto:

“A convicção do Tribunal quanto aos factos considerados provados resultou do exame dos documentos, não impugnados, das informações oficiais constantes dos autos e dos Processos Administrativos em apenso.

No que respeita à prova testemunhal produzida, da mesma não resultou a prova de qualquer factualidade relevante para a decisão da causa, para além da provada por documento”.

II.D. Atento o disposto no art.º 662.º, n.º 1, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, acorda-se aditar a seguinte matéria de facto provada:
I) Foi proferido, a 21.07.2008, despacho n.º 20717/2008 de delegação e subdelegação de competências, pelo Diretor de Finanças de Santarém, publicado no Diário da República, 2.ª Série, n.º 152, de 07.08.2008, produzindo efeitos desde 01.02.2008, com ratificação dos atos praticados anteriormente, constando do mesmo designadamente o seguinte:

“Ao abrigo das seguintes normas legais:

Artigo 62.º da Lei Geral Tributária;

Artigos 9.º (na redacção que lhe foi dada pela Lei n.º 51/2005, de 30/08) e 10.º da Lei n.º 2/2004, de 15/1;

Artigo 27.º do Decreto-Lei n.º 135/99, de 22/4;

Artigos 29.º n.º 1 e 35.º a 37.º do Código do Procedimento Administrativo,

e ainda dos:

Despacho do Director Geral dos Impostos, de 14/04/2008, n.º 13 537/2008, publicado no DR II n.º 94, de 15/05/2008;

Despacho do Subdirector Geral da área da Cobrança, n.º 16218/2008 de 21/05/2008, publicado no DR. II, n.º 113, de13/06/2008;

Despacho do Subdirector Geral da área da Justiça Tributária de 15/05/2008, Aviso n.º 16.577/2008, publicado no DR II, n.º 102, de 28/05/2008;

Despacho do Subdirector Geral da área da Inspecção Tributária, de 19/06/2008, n.º 17556/2008, publicado no DR II, n.º 124, de 30/06/2008;

procedo às seguintes delegações e subdelegações de competências:

I - Competências próprias:

Delego:

(…)

2 - Nos Chefes de Divisão, M…, F…, J…, A… e A…:

2.1 - Classificação de serviço dos funcionários afectos às respectivas unidades orgânicas (n.º 2 do artigo 8.º do Regulamento anexo à Portaria n.º 326/84, de 31/5);

2.2 - Autorização para passagem de certidões sobre assuntos da competência dos respectivos serviços;

2.3 - Prática de todos os actos, que, não envolvendo juízos de oportunidade e conveniência, não possam deixar de ser praticados uma vez verificados os pressupostos de facto;

2.4 - Resolução de dúvidas colocadas pelos Serviços de Finanças;

2.5 - Emissão de parecer acerca das solicitações, efectuadas pelos funcionários ou pelos sujeitos passivos, a entidades superiores a esta Direcção de Finanças;

2.6 - Assinatura de toda a correspondência das respectivas unidades orgânicas, incluindo notas e mapas, que não se destinem às Direcções Gerais e outras entidades equiparadas ou de nível superior, ou, destinando-se, sejam de mera remessa regular;

2.6 - 1 - Na ausência ou impedimento do titular, os actos de assinatura serão praticados pelo substituto legal ou quem aquele indigite para o efeito;

2.7 - Elaboração do plano e relatório anuais de actividades da respectiva unidade orgânica;

2.8 - Fixação dos prazos para audição prévia e a prática dos actos subsequentes até à conclusão do procedimento (artigo 60.º n.º 4 da Lei Geral Tributária).

(…)

7 - Nos Chefes de Divisão da Inspecção Tributária I e II, respectivamente, J… e Lic. A…, relativamente a cada uma das respectivas áreas funcionais:

7.1 - Elaboração do Plano Distrital/Regional de Actividades da Inspecção Tributária (artigo 25.º do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária);

7.2 - Selecção dos sujeitos passivos a inspeccionar por iniciativa dos serviços;

7.3 - Praticar os actos necessários à credenciação dos funcionários com vista à inspecção externa e proceder à emissão de ordens de serviço para os processos inspectivos a executar pelas respectivas divisões, incluindo a alteração dos fins, âmbito e extensão do procedimento tributário (artigos 46.º e 15.º, n.º 1 do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária);

7.4 - Proceder, nos termos do artigo 49.º do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária, à notificação dos sujeitos passivos, do início do procedimento externo de inspecção;

7.5 - Autorizar a dispensa de notificação prévia do procedimento de inspecção nos casos expressamente previstos no artigo 50.º do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária;

7.6 - Autorizar, em casos devidamente justificados, a ampliação e a suspensão dos actos de inspecção, de harmonia com as alíneas a), b) e c) do n.º 3 do artigo 36.º e artigo 53.º do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária;

7.7 - Determinar a revisão da matéria tributável declarada pelos sujeitos passivos, por via da avaliação directa, nos processos que corram nas respectivas divisões (artigo 82.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária);

7.8 - Determinar o recurso à aplicação da avaliação indirecta (artigo 82.º, n.º 2 da Lei Geral Tributária) e consequente aplicação de métodos indirectos (artigos 87.º a 89.º, e 90.º da Lei Geral Tributária), em sede de IVA, IRS e IRC (respectivamente artigo 90.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado, artigo 39.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares e artigo 54.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas), nos processos que corram nas respectivas divisões;

7.9 - Apuramento, fixação ou alteração de rendimentos e actos conexos, quando esteja em causa a aplicação dos artigos 39.º e 65.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares e artigo 90.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado;

7.10 - Fixar a matéria tributável sujeita a IRC, nos termos do artigo 54.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, e dos artigos 87.º a 89.º e 90.º da Lei Geral Tributária, bem como, nos casos de avaliação directa, proceder a correcções técnicas ou meramente aritméticas, resultantes de imposição legal, nos termos dos artigos 81.º e 82.º da Lei Geral Tributária;

7.11 - Fixar o IVA em falta, nos termos do artigo 90.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado e dos artigos 87.º a 89.º e 90.º da Lei Geral Tributária;

7.12 - Determinar a correcção dos valores de base necessários ao apuramento do rendimento tributável nos termos do artigo 28.º, n.º 7, do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (Regime Simplificado), e dos valores de base contabilística necessários ao apuramento do lucro tributável nos termos do artigo 53.º, n.º 12, do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (Regime Simplificado), bem como proceder às respectivas fixações nos processos que corram nas respectivas divisões;

7.13 - Determinar o valor dos estabelecimentos comerciais, industriais e agrícolas e das quotas ou partes sociais, com excepção das acções (regras 2.ª, 3.ª e 4.ª do § 3.º do artigo 20.º do Código do Imposto Municipal da Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações e ofício - circular D - 1/82 de 18 de Maio); idem, idem, incluindo acções (artigos 15.º, 16.º e 31.º do Código do Imposto do Selo);

7.14 - Sancionar o valor referido no § 1.º do artigo 77.º do Código do Imposto Municipal da Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações; (idem, conforme artigo 31.º do Código do Imposto do Selo);

7.15 - Fixar o prazo para audição prévia no âmbito dos procedimentos inspectivos e praticar os actos subsequentes até à conclusão do procedimento (artigo 60.º, n.º 4 da Lei Geral Tributária e artigo 60.º do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária);

7.16 - Sancionar os relatórios de acções inspectivas, bem como as informações concluídas nas respectivas divisões (artigo 62.º, n.º 6, do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária);

7.17 - A competência referida no n.º 2 do artigo 3.º do regime especial do IVA anexo ao D. L. n.º 418/99, de 21 de Outubro;

7.18 - A competência referida no n.º 2 do artigo 4.º do regime especial de exigibilidade do IVA anexo ao Decreto-Lei n.º 204/97, de 9/8;

7.19 - Autorizar a desvalorização excepcional dos elementos do activo imobilizado, nos termos do artigo 10.º do Decreto-Regulamentar n.º 2/90, de 12/1, na redacção que lhe foi dada pelo artigo 8.º do Decreto-Lei n.º 211/2005, de 7/12;

7.20 - Ordenar a recolha dos documentos de correcção únicos produzidos em consequência de acções inspectivas;

7.21 - Nas suas faltas, ausências e impedimentos o Chefe de Divisão de Inspecção Tributária I, será substituído pelo Chefe de Divisão de Inspecção Tributária II;

7.22 - Nas suas faltas, ausências e impedimentos o Chefe de Divisão de Inspecção Tributária II, será substituído pelo Chefe de Divisão de Inspecção Tributária I.

(…)

IV - Produção de efeitos

As delegações e as subdelegações aqui efectuadas produzem efeitos a partir de 1 de Fevereiro de 2008, ficando ratificados todos os actos entretanto praticados no âmbito do presente despacho.

…” (informação pública, disponível em https://diariodarepublica.pt/dr/detalhe
/despacho/20717-2008-1492288, do conhecimento de ambas as partes, como se extrai das alegações de recurso).

III. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

Uma vez que, para além do erro de julgamento, foram suscitadas nulidades da sentença, a apreciação irá iniciar-se pelas mesmas. Cumpre, a este propósito, referir que, não obstante na sua conclusão 35) e), a Recorrente elencar as alíneas b), c) e d) do art.º 615.º do CPC, nada foi alegado quanto à nulidade prevista na referida alínea c) (oposição dos fundamentos com a decisão), pelo que nada há a decidir a esse respeito.

Como tal, a apreciação, em torno das nulidades, circunscrever-se-á às duas situações consubstanciadas nas alegações.

III.A. Da nulidade da sentença, por omissão de pronúncia

Considera, desde logo, a Recorrente que a sentença recorrida padece de nulidade, em virtude de a mesma não se ter pronunciado sobre todas as questões suscitadas.

Nos termos do art.º 125.º, n.º 1, do CPPT, há omissão de pronúncia, que consubstancia nulidade da sentença, quando haja falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar [cfr. igualmente o art.º 615.º, n.º 1, al. d), do CPC].

As questões de que o juiz deve conhecer são ou as alegadas pelas partes ou as que sejam de conhecimento oficioso.

A este propósito cumpre sublinhar a diferença entre questões e argumentos suscitados pelas partes, porquanto apenas o não conhecimento das questões se configura como omissão de pronúncia.

Assim, para os efeitos do art.º 608.º, n.º 2, do CPC, questões são os pontos de facto ou de direito, atinentes ao pedido, à causa de pedir e às exceções. Já os argumentos são os motivos ou razões que fazem sustentar a pretensão inerente às questões.

“As questões (…) reportam-se aos pontos fáctico-jurídicos estruturantes da posição das partes, nomeadamente os que se prendem com a causa de pedir, pedido e exceções, não se reconduzindo à argumentação utilizada pelas partes” (1-António Santos Abrantes Geraldes, Paulo Pimenta e Luís Filipe Pires de Sousa, Código de Processo Civil Anotado, Vol. I, Reimpressão, Almedina, Coimbra, 2019, p. 727.).

A dicotomia questões / argumentos, nos termos sumariamente descritos, implica, pois, que o julgador tenha de conhecer todas as questões que lhe são colocadas (exceto se o conhecimento de umas resultar prejudicado pelo conhecimento de outras), já não lhe sendo exigível que se pronuncie sobre todos os argumentos esgrimidos (2-Cfr. José Lebre de Freitas, A Ação Declarativa Comum à luz do Código de Processo Civil de 2013, 3.ª Ed., Coimbra Editora, Coimbra, 2013, p. 320; Miguel Teixeira de Sousa, Estudos sobre o novo Processo Civil, Lex, Lisboa, 1997, pp. 219 e 220.).

Vejamos, então, se se verifica ou não a alegada omissão de pronúncia, apesar de nem estar cabalmente consubstanciada a questão cujo conhecimento a Recorrente considera que não foi conhecido.

Atenta a petição inicial, foram suscitadas as seguintes questões:

a) Falta de fundamentação de facto e de direito das liquidações e das notificações;

b) Incompetência do autor do ato;

c) Preterição do direito de audição;

d) Erro sobre os pressupostos das liquidações;

e) Violação dos princípios do inquisitório, colaboração, participação, legalidade, igualdade, proporcionalidade, justiça, imparcialidade, boa-fé e celeridade;

f) Erro nos pressupostos da liquidação de juros;

g) Caducidade do direito à liquidação.

Atentando na sentença recorrida, verifica-se que todas as questões foram apreciadas, como se verifica pela sua estrutura, aliás, irrepreensível, onde o Tribunal a quo sistematizou o seu discurso fundamentador por questão, que identificou previamente ao seu conhecimento.

Face ao exposto, não se verifica qualquer omissão de pronúncia.

III.B. Da nulidade da sentença, por falta de fundamentação

Alega, por outro lado, a Recorrente que a sentença sob escrutínio padece de nulidade, por falta de fundamentação.

Vejamos.

Nos termos do art.º 125.º, n.º 1, do CPPT, constitui nulidade da sentença a não especificação dos fundamentos de facto e de direito [cfr. igualmente o art.º 615.º, n.º 1, al. b), do CPC].

A nulidade por não especificação dos fundamentos de facto e de direito abrange as situações de falta absoluta de fundamentação de facto ou de direito (3-V., neste sentido, a título ilustrativo, os Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo, de 24.01.2018 (Processo: 01411/16), de 25.11.2015 (Processo: 0162/15) e de 04.03.2015 (Processo: 01939/13) e os deste TCAS, de 15.11.2018 (Processo: 1339/10.2BELRA) e de 15.05.2014 (Processo: 07508/14).).

A lei processual exige, com efeito, que a sentença esteja cabalmente fundamentada, de facto e de direito, como resulta, desde logo, do disposto no art.º 123.º, n.º 2, do CPPT, bem como no art.º 607.º, n.ºs 3 e 4, do CPC, por forma a que seja perfeitamente apreensível o itinerário cognoscitivo percorrido, fundamental para a sua adequada compreensão e eventual impugnação.

Nas palavras de Alberto dos Reis (4-Alberto dos Reis, Código de Processo Civil, Vol. V, p. 139.), “[u]ma decisão sem fundamentos equivale a uma conclusão sem premissas; é uma peça sem base”.

Não obstante cumpre distinguir a não especificação dos fundamentos de facto e de direito, que se configura como nulidade da sentença, nos termos já referidos, da existência de algumas insuficiências ou deficiências na fundamentação de facto e de direito.

“O que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade.// Por falta absoluta de motivação deve entender-se a ausência total de fundamentos de direito e de facto” (5-Alberto dos Reis, ob. cit., p. 140.).

Ora, in casu, não se pode afirmar que haja omissão dos fundamentos de facto ou de direito em que a decisão assenta.

Da análise da sentença resulta que o Tribunal a quo elencou a matéria de facto relevante, motivando a sua convicção, identificando os concretos documentos em que se sustentou em termos aceitáveis. Por outro lado, no que toca à apreciação de direito, foi explanado de forma suficiente, em todas as questões, o itinerário cognoscitivo do julgador, sendo percetível, concorde-se ou não, por que motivo a decisão foi no sentido da improcedência da pretensão da Impugnante.

Como tal, não se verifica a nulidade assacada pela Recorrente à sentença recorrida.

III.C. Do erro de julgamento, quanto ao vício de incompetência

Considera, ademais, a Recorrente que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, porquanto o Chefe de Divisão é incompetente para proferir o despacho concordante.

Vejamos, então.

O Tribunal a quo considerou que o vício em causa não se verificava, atento o despacho de delegação de competências do Diretor de Finanças, publicado no Diário da República, II Série, n.º 152, de 07.08.2008.

E, de facto, assim é.

Concretizemos.

As pessoas coletivas públicas, onde se integra a pessoa coletiva Estado, têm atribuições, que se podem definir como “os fins ou interesses que a lei (…) [lhes] incumbe de prosseguir ou realizar” (6-Fernanda Paula Oliveira e José Eduardo Figueiredo Dias, Noções Fundamentação de Direito Administrativo, 5.ª Ed., Almedina, Coimbra, 2017, p. 17.).

Para a sua concretização, são-lhes conferidos poderes funcionais, sendo que as competências se consubstanciam no conjunto desses poderes funcionais (7-fr. Fernanda Paula Oliveira e José Eduardo Figueiredo Dias, ob. cit., pp. 17 e 18.).

Assim, cada órgão da pessoa coletiva Estado deve atuar dentro dos limites das suas competências, sendo que tais competências podem ser próprias ou delegadas.

Nos termos do art.º 62.º da Lei Geral Tributária (LGT; redação à época):

“1 - Salvo nos casos previstos na lei, os órgãos da administração tributária podem delegar a competência do procedimento no seu imediato inferior hierárquico.

2 - A competência referida no número anterior pode ser subdelegada, com autorização do delegante, salvo nos casos em que a lei o proíba”.

Também o art.º 10.º do CPPT (redação à época) prescreve que:

“1 - Aos serviços da administração tributária cabe:

a) Liquidar e cobrar ou colaborar na cobrança dos tributos, nos termos das leis tributárias;

b) Proceder à revisão oficiosa dos atos tributários;

c) Decidir as petições e reclamações e pronunciar-se sobre os recursos hierárquicos apresentados pelos contribuintes;

d) Reconhecer isenções ou outros benefícios fiscais e praticar, nos casos previstos na lei, outros atos administrativos em matéria tributária;

e) Receber e enviar ao tribunal tributário competente as petições iniciais nos processos de impugnação judicial que neles sejam entregues e dar cumprimento ao disposto nos artigos 111.º e 112.º;

f) Instaurar os processos de execução fiscal e realizar os atos a estes respeitantes, salvo os previstos no n.º 1 do artigo 151.º do presente Código;

g) Cobrar as custas dos processos e dar-lhes o destino legal;

h) Efetuar as diligências que lhes sejam ordenadas ou solicitadas pelos tribunais tributários;

i) Cumprir deprecadas;

j) Realizar os demais atos que lhes sejam cometidos na lei.

2 - Sem prejuízo do disposto na lei, designadamente quanto aos procedimentos relativos a tributos parafiscais, serão competentes para o procedimento os órgãos periféricos locais da administração tributária do domicílio ou sede do contribuinte, da situação dos bens ou da liquidação.

3 - Se a administração tributária não dispuser de órgãos periféricos locais, serão competentes os órgãos periféricos regionais da administração tributária do domicílio ou sede do contribuinte, da situação dos bens ou da liquidação.

4 - Se a administração tributária não dispuser de órgãos periféricos regionais, as competências atribuídas pelo presente Código a esses órgãos serão exercidas pelo dirigente máximo do serviço ou por aquele em quem ele delegar essa competência.

5 - Salvo disposição expressa em contrário, a competência do serviço determina-se no início do procedimento, sendo irrelevantes as alterações posteriores”.

Por outro lado, considerando o constante do art.º 135.º do Código do Procedimento Administrativo (CPA), na redação então em vigor, lido em consonância com o art.º 133.º do mesmo código, o ato praticado por órgão incompetente é anulável.

Prevê o n.º 1 do art.º 137.º do mesmo diploma, a contrario, a possibilidade de ratificação de ato anulável. Concretamente quanto à incompetência, é de chamar à colação o n.º 3 do mesmo art.º 137.º, nos termos do qual o poder de ratificar o ato cabe ao órgão competente para a sua prática. Nos termos do n.º 4 do mencionado art.º 137.º a ratificação retroage os seus efeitos à data dos atos a que respeite.

Apliquemos estes conceitos ao caso dos autos.

In casu, o despacho mencionado em D) do probatório foi proferido ao abrigo de competências delegadas pelo diretor de finanças.

Decorre do despacho referido em I) que foram delegadas, no mencionado chefe de divisão, competências para “7.16 - Sancionar os relatórios de acções inspectivas, bem como as informações concluídas nas respectivas divisões (artigo 62.º, n.º 6, do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária)” [cfr., no mesmo sentido, o Acórdão deste TCAS de 31.10.2019 (Processo: 488/11.4BELRA)]. Logo, o mencionado despacho foi proferido por quem tinha competências para o efeito.

Sempre se acrescente que a falta de indicação dessa delegação de competências sempre seria uma mera irregularidade (cfr. neste sentido, Mário Esteves de Oliveira, Pedro Gonçalves e João Pacheco de Amorim, Código de Procedimento Administrativo, Comentado, Vol. I, Almedina, Coimbra, 1993, p. 280), que não afeta a legalidade do ato.

Face ao exposto, carece de razão a Recorrente nesta parte.

III.D. Do erro de julgamento, quanto à irregularidade da notificação

Considera, por outro lado, a Recorrente que o Tribunal a quo errou no seu julgamento, porquanto o ato de notificação é inválido, por falta de elementos essenciais.

Vejamos.

A este respeito, o Tribunal a quo decidiu que a notificação não é um requisito de validade do ato impugnado, podendo, sim, a sua irregularidade ter efeitos em termos de eficácia.

E, de facto, assim é.

Com efeito, a falta de notificação do ato de liquidação ou ilegalidade na notificação não constitui, isoladamente, fundamento de impugnação judicial. A falta de notificação do ato contende não com a sua legalidade, mas com a sua exigibilidade (art.º 77.º, n.º 6, da LGT), pelo que, ainda que se verificasse, a mesma não atingiria a validade do ato impugnado, sendo que, em sede de impugnação, é apenas aferível esta última.

Aliás, em sede de impugnação judicial, a eficácia invalidante da notificação só é relevante quando esteja em causa a apreciação da caducidade do direito à liquidação (8-Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado e Comentado, Vol. III, 6.ª Ed., Áreas Editora, Lisboa, 2011, pp. 488 e 489.), questão que foi conhecida pelo Tribunal a quo e que não é objeto do recurso.

Como tal, não assiste razão à Recorrente.

III.E. Do erro de julgamento, por erro nos pressupostos de facto

Considera, ainda, a Recorrente que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, porquanto verifica-se uma errónea quantificação dos rendimentos e em lado algum do relatório se determina que os rendimentos foram auferidos pela sociedade.

In casu, foram efetuadas correções, em sede de relatório de inspeção tributária (RIT), na sequência de a administração tributária (AT) ter chegado à conclusão de que houve omissão de vendas, no tocante a frações autónomas (sendo ali explanados os pontos de partida para esta conclusão – análise dos mútuos, contactos com os adquirentes). Nesta sequência, a AT concluiu que os valores declarados não correspondiam aos valores reais das vendas e efetuou as correções nesse pressuposto.

O Tribunal a quo, a este respeito, considerou que a AT recolheu elementos sólidos de que os preços declarados nas escrituras não correspondiam aos preços reais das transações em causa, o que implica que a presunção de veracidade da contabilidade, prevista no art.º 75.º da LGT, seja afastada, onerando a ora Recorrente com o ónus da prova de que os valores contabilizados correspondiam aos reais, o que não foi feito.

Concorda-se com este entendimento da instância.

Com efeito, a AT reuniu um conjunto de elementos passíveis de afastar a presunção de veracidade da contabilidade da Impugnante, que estão explanados cabalmente no RIT, sendo este claro o suficiente do ponto de vista do respeito pelo dever de fundamentação previsto no art.º 77.º da LGT.

Caberia à Impugnante demonstrar o que alegou, o que não ocorreu – nada resulta provado, designadamente no que respeita ao exercício a que reportam os rendimentos ou ao facto de os valores corrigidos não terem sido recebidos pela Impugnante. Como refere o Tribunal a quo, quanto a isto nada de concreto foi alegado e provado, sendo que, na presente sede, essa circunstância se manteve.

Acrescente-se que não se vislumbra de que forma os princípios da igualdade, da proporcionalidade, da justiça, da imparcialidade e da boa-fé não foram respeitados, o que, aliás, foi alegado de forma não consubstanciada.

Como tal, não assiste razão à Recorrente.

IV. DECISÃO

Face ao exposto, acorda-se em conferência na Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:

a) Negar provimento ao recurso;

b) Custas pela Recorrente;

c) Registe e notifique.