Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	521/15.0BELRS

Secção:	CT


Data do Acordão:	05/07/2020

Relator:	VITAL LOPES

Descritores:	IRS; MÉDICO; BOLSA DE FORMAÇÃO.

Sumário:	1. A bolsa adicional paga aos médicos internos em regime de vaga preferencial não deve ser considerada como uma prestação relacionada exclusivamente com acções de formação profissional dos trabalhadores e como tal excluída de tributação em IRS, já que o seu propósito é o de incentivar a fidelização do médico interno no serviço ou hospital onde se verificou uma carência de profissionais, compensando-os pela obrigação de permanência naquele serviço após a conclusão do internato médico. 2. Tal constitui jurisprudência mais recentemente consolidada do STA e das instâncias.


Votação:	UNANIMIDADE




Aditamento:

Decisão Texto Integral:

ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA 2.ª SUBSECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL

1 – RELATÓRIO

R................ e J................, recorrem da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações n.º ................ e …………… relativas a IRS/2012 e juros compensatórios, no valor de 2.593,66 Euros.

Recebido o recurso, os Recorrentes juntaram alegações, que terminam com as seguintes e doutas conclusões:
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CONCLUSÕES

1. Entendeu, o Tribunal a quo que a bolsa de formação não está excluída de tributação.
2. Fundamenta essa sua decisão no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo , de 22- 05-2019, que remete para os Acórdãos desse mesmo Tribunal de 31-01-2018, e de 08- 05-2019, onde se conclui que os valores auferidos a título de bolsa de formação constituem um incentivo pecuniário atribuído a título compensatório pela obrigação de permanência no serviço após a conclusão do internato.
3. O caso em apreciação no âmbito do processo nº O133t /16, e que está na origem do
Acórdão do STA de 31-01-2018, é em tudo idêntico aos dos presentes autos, até os mandatários dos impugnantes são os mesmos, os ora aqui subscritores.
4. Desse Acórdão resulta inolvidavelmente que é entendimento do STA que os valores recebidos a título de bolsa de formação não têm natureza remuneratória, mas sim compensatória, por consistirem num incentivo à fidelização do médico interno ao serviço ou hospital onde se verificou uma carência de profissionais, compensando-o pela sua obrigação de permanência nesse mesmo serviço.
5. Entendimento este que era já perfílhado pelo TCA Sul, Acórdão de 12-01-2017, em que está em causa mais um processo idêntico ao dos presentes autos e em que os mandatários dos Impugnantes são igualmente os mesmos.
6. O que sucedeu foi que, no processo nº O 1331116, o Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé, não apreciou o fundamento principal invocado pelos Impugnantes na sua petição inicial, o que levou o STA a determinar a baixa do processo novamente à primeira instância.
7. Quando proferida nova decisão pelo Tribunal de Primeira Instância (TAF Loulé), este em consonância com o entendimento vertido no Acórdão do STA e no Acórdão do TCA Sul de 12-0l-2017, conclui pela procedência da impugnação, por tais valores terem natureza compensatória, e não remuneratória, em face da obrigação de permanência dos médicos internos após a conclusão do internato no serviço ou hospital onde se verificou uma carência de profissionais e onde este vinha exercendo a profissão de Medicina em regime de internato.
8. Sendo o caso em apreciação nos presentes autos em tudo semelhante, mudam apenas os nomes, pois até os mandatários dos Impugnantes são os mesmos, pelo que, forçoso será de concluir que, tal como resulta do Acórdão do TCA Sul de 12-01-2017, e do Acórdão do STA de 31-01-2018, os valores auferidos pelos médicos internos são um incentivo à fidelização do médico interno ao serviço onde se verificou uma carência profissional , e onde vinha exercendo medicina em regime de internato, compensando-o pela obrigação de permanência naquele serviço após a conclusão do internato médico.
9. Pelo que se terá de concluir que andou mal o Tribunal a quo ao concluir que os valores auferidos a titulo de bolsa de formação não se encontram excluídos de tributação, devendo por isso ser a sentença revogada e consequentemente determinar-se, em consonância com o já sucedido pelo STA, que atento o caracter compensatório, e não remuneratório, da bolsa de formação em análise, não se encontram tais valores sujeitos a imposto para efeitos de IRS.

PELO EXPOSTO,
deverá ser dado provimento ao recurso e proferido acórdão que revogue a sentença recorrida e que determine que, atento o caracter compensatório, e não remuneratório, da bolsa de formação em análise, não se encontram os valores auferidos a esse título sujeitos a imposto para efeitos de IRS.
Assim se fará a costumada Justiça.».

Contra-alegações não foram apresentadas.

O Exmo. Senhor Procurador-Geral-Adjunto emitiu mui douto parecer em que conclui pela improcedência do recurso, sendo de manter o julgado por não padecer dos vícios que lhe são imputados.

Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, cumpre decidir.

2 – DO OBJECTO DO RECURSO

Delimitado o objecto do recurso pelas conclusões da alegação dos Recorrentes (cf. artigos 634.º, n.º4 e 639.º, n.º1 do CPC), a questão a decidir reconduz-se à de saber se a denominada “Bolsa de Formação”, no ano de 2012, constitui ou não rendimento tributável em IRS.

3 – FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

Em 1ª instância, deixou-se consignado em sede factual:
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Dos Factos
Compulsados os autos, dão-se como provados, com interesse para a decisão, os factos infra indicados:
1. No dia 30 de Maio de 2013, foi apresentada a declaração Modelo 3 de IRS com a referência ......., que indicava, no seu quadro 4 “RENDIMENTOS DO TRABALHO DEPENDENTE E/OU PENSÕES OBTIDOS EM TERRITÓRIO PORTUGUÊS”, o valor global de €34.873,19, correspondendo €7.309,00 ao Impugnante e €27.564,19 à Impugnante– cfr. declaração, a fls. 3 a 5 [verso] do PA apenso ao suporte físico dos autos;
2. No seguimento da declaração referida em 1), foi efectuado, no dia 16 de julho de 2013, reembolso aos Impugnantes no valor de €2.482,79 – cfr. “Detalhe De Reembolso”, a fls. 6 e 7 do PA apenso ao suporte físico dos autos;
3. No dia 16 de Setembro de 2014 foi apresentada a declaração Modelo 3 de IRS com a referência 3301-2012-J4615-16, que indicava, no seu quadro 4 “RENDIMENTOS DO TRABALHO DEPENDENTE E/OU PENSÕES OBTIDOS EM TERRITÓRIO PORTUGUÊS”, para alem dos valores referidos em 1), uma parcela no valor de €2.250,00 e outra no valor de €6.750,00 – cfr. declaração, a fls. 9 a 12 [verso] do PA apenso ao suporte físico dos autos;
4. No dia 04 de Setembro de 2014 foi enviado à Impugnante o ofício 057331 da Direcção de Finanças de Lisboa, onde consta que “Detetou-se que na declaração de rendimentos de IRS Modelo 3 que foi submetida referente ao ano de 2012, não foi declarado todos os rendimentos auferidos nomeadamente os referentes à “Bolsa de Formação”, os quais estão sujeitos a IRS, nos termos do disposto no artigo 1.º e artigo 2.º n.º1 e n.º 2 ambos do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (CIRS). Fica por este meio notificada, ao abrigo do disposto no artigo 57.º do CIRS e do artigo 59.º n.º 4 da Lei Geral Tributária (LGT), para no prazo de 15 dias proceder ao seguinte: Submeter declaração de rendimentos de IRS Modelos 3 de substituição para o ano de 2012, onde devem ser declarados a totalidade dos rendimentos auferidos” – cfr. ofício, a fls. 30 do PA apenso ao suporte físico dos autos;
5. No dia 23 de Setembro de 2014 foi emitida “Demonstração de Compensação” no valor de €2.593,66, em nome dos impugnantes – cfr. “Notas de Cobrança – Demonstração de Compensação”, a fls. 13 e 14 do PA apenso ao suporte físico dos autos;
6. No dia 27 de Outubro de 2014, a demonstração referida em 5) foi paga – cfr. “Pagamento-Detalhe”, a fls. 15 do PA apenso ao suporte físico dos autos;
7. No dia 26 de Janeiro de 2015 foi enviada, por correio electrónico, a petição inicial que deu origem ao presente processo – cfr. mensagem de correio eletrónico, a fls. 3 do suporte físico dos autos.

Factos não provados
Não se provaram, com relevância para a decisão da causa, quaisquer outros factos.

Motivação da decisão sobre a matéria de facto
Ao declarar quais os factos que considera provados, o juiz deve proceder a uma análise crítica das provas, especificar os fundamentos que foram decisivos para radicar a sua convicção e indicar as ilações inferidas dos factos instrumentais.
A convicção do Tribunal sobre a matéria de facto provada baseou-se na prova documental oferecida pelas partes e indicada a seguir a cada um dos factos.».

4 – FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

O objeto do presente recurso, delimitado pelas conclusões das alegações dos Recorrentes, restringe-se à questão de saber se a denominada “Bolsa de Formação”, no ano de 2012, constitui ou não rendimento tributável.

Entendem os Recorrentes que a “bolsa de formação” por eles recebida está excluída de tributação em IRS por constituir uma bolsa de formação, excepcionada pelo artigo 2.º nº 8 al. d) do CIRS, na redacção aplicável.

Diversamente, considerou a sentença recorrida que a bolsa de formação paga aos médicos internos, em regime de vaga preferencial, constitui um meio para obviar às carências de médicos em determinados serviços ou estabelecimentos, sem nexo direto com a formação médica e sem se encontrar exclusivamente relacionado com ela, antes constituindo uma forma de retribuição do trabalho prestado numa vaga preferencial ao abrigo do contrato de trabalho em funções públicas. Estaria, por isso, abrangida pela enumeração casuística do artigo 2.º do Código do IRS, não lhe podendo ser aplicada a al. c) do nº 8 da mesma disposição legal.

Sobre a questão em discussão, acompanha-se o entendimento do STA, expresso no acórdão de 31/01/2018, tirado no proc. 01331/16 e reiterado em jurisprudência posterior, por inexistirem motivos para do mesmo discordar e no qual se escreveu o seguinte:
«Dispunha a alínea c) do n.º 8 do artigo 2.º do Código do IRS, na redação em vigor à data dos factos (…) que estavam excluídas de tributação “as prestações relacionadas exclusivamente com acções de formação profissional dos trabalhadores, quer estas sejam ministradas pela entidade patronal, quer por organismos de direito público ou entidade reconhecida como tendo competência nos domínios da formação e reabilitação profissionais pelos ministérios competentes”.
No caso dos autos, o ora recorrido exerceu funções na Unidade de Saúde … durante o exercício de 2011, ao abrigo de um contrato de trabalho em funções públicas a termo resolutivo incerto, na qualidade de médico interno em regime de vaga preferencial e entre Janeiro e Dezembro de 2011, a Administração Regional de Saúde do Algarve, I. P. emitiu recibos de vencimento ao Recorrido, onde consta o pagamento de uma bolsa de formação com uma periodicidade mensal e no valor de € 750.
Ora, nos termos do artigo 2.º n.º 1 do Decreto-Lei n.º 203/2004, de 18 de Agosto (diploma que estabelece o regime jurídico do internato médico), na redação em vigor à data dos factos, “após a licenciatura em Medicina, inicia-se o internato médico, que corresponde a um processo único de formação médica especializada, teórica e prática, tendo como objectivo habilitar o médico ao exercício tecnicamente diferenciado na respectiva área profissional de especialização”.
Ou seja, o internato médico corresponde ao período de exercício da Medicina que se segue, imediatamente, à conclusão da respetiva licenciatura. Neste período de internato, e ao abrigo de um contrato de trabalho a termo resolutivo incerto, os médicos internos exercem a sua profissão e recebem, simultaneamente, formação especializada de cariz teórico e prático (artigo 2.º do Decreto-Lei n.º 203/2004, de 18 de Agosto).
Por força da aprovação do Decreto-Lei n.º 45/2009, de 13 de Fevereiro, foi aditado ao Decreto-Lei n.º 203/2004, de 18 de Agosto o artigo 12.º-A, com a epígrafe “vagas preferenciais”, através do qual foi criada uma distinção ao nível das vagas do internato médico, a saber: as vagas comuns e as vagas preferenciais. Nos termos do Preâmbulo do Decreto-Lei n.º 45/2009, de 13 de Fevereiro, a introdução desta distinção foi motivada pela revogação do contrato administrativo de provimento (operada no âmbito das alterações introduzidas ao regime legal da função pública pela Lei n.º 12-A/2008, de 27 de Fevereiro e pela Lei n.º 59/2008, de 11 de Setembro), o que obrigou à criação de uma nova forma de vinculação dos médicos internos através da qual pudesse ser assegurado o exercício de funções próprias do serviço público que não revestissem carácter de permanência.
Pela sua importância para a decisão do caso sub judice, transcreve-se o artigo 12.º-A do Decreto-Lei n.º 203/2004, de 18 de Agosto, com a epígrafe “Vagas Preferenciais” (aditado pelo Decreto-Lei n.º 45/2009, de 13 de Fevereiro):
1 - No mapa de vagas previsto no n.º 6 do artigo 12.º, podem ser identificadas vagas preferenciais, destinadas a suprir necessidades de médicos de determinadas especialidades, as quais não podem exceder 30 % do total de vagas estabelecidas anualmente.
(…)
3 - As vagas preferenciais são fixadas independentemente da existência de capacidade formativa no estabelecimento ou serviço onde se verificou a necessidade que a elas deu lugar, podendo a formação decorrer em estabelecimento ou serviço diferente daquele, no caso de não existir idoneidade ou capacidade formativa.
4 - Os médicos internos colocados em vagas preferenciais assumem, no respectivo contrato, a obrigação de, após o internato, exercer funções no estabelecimento ou serviço onde se verificou a necessidade que deu lugar à vaga preferencial, por um período igual ao do respectivo programa de formação médica especializada, incluindo repetições.
5 - O exercício de funções nos termos do número anterior efectiva-se mediante celebração do contrato de trabalho em funções públicas por tempo indeterminado, o qual é precedido de um processo de recrutamento em que são considerados e ponderados o resultado da prova de avaliação final do internato médico e a classificação obtida em entrevista de selecção a realizar para o efeito.
(…)
8 - O preenchimento de uma vaga preferencial confere direito a uma bolsa de formação, que acresce à remuneração do interno, de valor e condições a fixar por portaria conjunta dos membros do Governo responsáveis pelas áreas das finanças, da Administração Pública e da saúde, sem prejuízo do recurso a outros regimes de incentivos legalmente previstos.
(…)
10 - O incumprimento da obrigação de permanência prevista no n.º 4, bem como a não conclusão do respectivo internato médico por motivo imputável ao médico interno, salvo não aproveitamento em avaliação final de internato, implica a devolução do montante percebido, a título de bolsa de formação, sendo descontados, proporcionalmente, os montantes correspondentes ao tempo prestado no estabelecimento ou serviço de saúde onde se verificou a necessidade que deu lugar à vaga preferencial, a contar da data de conclusão do respectivo internato médico.
(…)
Importa, pois, compreender o “estatuto especial” conferido aos médicos em regime de vaga preferencial nos termos do artigo 12º-A transcrito, por oposição ao estatuto dos médicos internos em regime de vaga normal. Assim:
1. À semelhança dos médicos internos em regime de vaga normal, os médicos internos em regime de vaga preferencial celebram um contrato de trabalho a termo resolutivo incerto, ao abrigo do qual exercem a profissão de Medicina de forma remunerada e recebem formação especializada de cariz teórico e prático (artigos 2.º e 20.º do Decreto-Lei n.º 203/2004, de 18 de Agosto).
2. Contrariamente aos médicos internos em regime de vaga normal, os médicos internos em regime de vaga preferencial:
a. Assumem a obrigação de, após internato, exercer funções no estabelecimento ou serviço onde se verificou a necessidade que deu lugar à vaga preferencial por um período igual ao do respectivo programa de formação médica especializada, incluindo repetições (artigo 12.º-A do Decreto-Lei n.º 203/2004, de 18 de Agosto); e
b. Gozam do direito ao recebimento de uma bolsa de formação, que acresce à respetiva remuneração de médico interno (artigo 12.º-A do Decreto-Lei n.º 203/2004, de 18 de Agosto).
Em face do exposto, parece evidente que aquilo que distingue uma vaga normal de uma vaga preferencial não é a existência de uma oferta formativa diferenciada ou alargada para os médicos internos que ocupam as vagas preferenciais, antes o facto de os médicos internos em regime de vaga preferencial assumirem a obrigação de, após o internato, exercerem funções no estabelecimento ou serviço onde se verificou a necessidade que deu lugar à vaga preferencial.
Afigura-se-nos, pois, duvidoso que, apesar da designação que o legislador lhe atribui, a bolsa adicional paga aos médicos internos em regime de vaga preferencial deva ser considerada como uma prestação relacionada exclusivamente com acções de formação profissional dos trabalhadores e como tal excluída de tributação em IRS…, pois sendo embora verdade a conexão desta com a formação especializada dos médicos que a recebem, o seu propósito confesso é o de incentivar a fidelização do médico interno no serviço ou hospital onde se verificou uma carência de profissionais e onde este vinha exercendo a profissão de Medicina em regime de internato, compensando-os pela obrigação de permanência naquele serviço após a conclusão do internato médico (...).» (fim de cit.).

E como se escreveu no mais recente acórdão do mesmo alto tribunal de 05/08/2019, tirado no proc.º 02553/14.7BELRS «(…) o regime jurídico da formação médica não integra um conceito normativo de bolsa de formação, designadamente definindo-a como uma comparticipação compensatória nas despesas inerentes à formação do médico interno no decurso do internato e nos termos daquele regime jurídico a bolsa de formação é considerada um incentivo pecuniário que acresce à remuneração do interno.
Acrescenta, ainda, que o auferimento da quantia a título de bolsa de formação em função da prestação de trabalho ou em conexão com a prestação de trabalho resulta claramente da circunstância de o incumprimento da obrigação de permanência do médico interno no estabelecimento onde se verificou a necessidade de provimento de vaga preferencial, por um período igual ao do respectivo programa de formação médica especializada, implicar a devolução do montante percebido a título de bolsa de formação, na proporção do período do incumprimento, pelo que a quantia atribuída mensalmente ao sujeito passivo a título de bolsa de formação, assumindo a natureza de incentivo pecuniário associado ao exercício da actividade profissional do médico interno provido em vaga preferencial, constitui rendimento do trabalho dependente, enquanto remuneração acessória da remuneração principal, consequentemente fora da incidência objectiva da norma de exclusão da tributação (art. 2º n.ºs 3 al. b) e 8 al. c) CIRS em vigor à data dos factos).» (fim de cit.).

Do exposto resulta que o presente recurso não merece provimento, sendo de manter a sentença recorrida que decidiu em linha com a jurisprudência mais recentemente consolidada do STA, que aqui se valida.

5 - DECISÃO

Por todo o exposto, acordam em conferência os juízes da 2.ª Subsecção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Condena-se os Recorrentes em custas, devidas em ambas as instâncias.

Lisboa, 07 de Maio de 2020.

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Vital Lopes

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Luísa Soares

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Mário Rebelo