B) assim como deveria ter sido devidamente considerado e valorado pelo respeitoso Tribunal a quo, com as devidas ilações a retirar, a matéria de facto dada como assente nos itens 3), 4), 8), 9) e 10) do probatório, e ao demais acervo documental constante dos autos, maxime

C) ao escopo da Informação Oficial elaborada pela Divisão de Justiça Contenciosa da Direcção de Finanças de Lisboa (cfr. fls. 556 a 564 do PA junto aos autos), ao Relatório de Inspecção Tributária junto aos autos, e no Procedimento de Reclamação Graciosa apenso aos autos.

D) Tudo devidamente condimentado e com arrimo no respeito pelo Princípio da legalidade, da Justiça e da Auto-responsabilidade da Actuação das partes.

E) E como quod abundat non nocet, deveria o respeitoso Areópago recorrido, ter melhor dissecado e interpretado o escopo do vertido no douto Acórdão de 31.01.2012, prolatado pelo Colendo Tribunal Central Administrativo do Sul, no âmbito do Proc. n.º 04799/11.

F) Para que, se pudesse aquilatar pela IMPROCEDÊNCIA in totum (no que concerne ao segmento recorrido) da Impugnação judicial aduzida pela Recorrida.

G) Pelo que, a Recorrente, com o devido respeito, conclui não ter razão o respeitoso Tribunal a quo, que julgou num determinado sentido que não tem a devida correspondência com o modo como as normas que constituem o fundamento jurídico da decisão a quo deveriam ter sido interpretadas e aplicadas aos factos que compõem o objecto da presente lide.

H) Por conseguinte, decidindo como decidiu, o respeitoso Areópago a quo lavrou em erro de julgamento nos termos supra explanados.

I) Aliás, tudo assim, conforme melhor é explanado, vertido e fundamentado nos itens 18.º ao 74.º das Alegações que supra se aduziram, e das quais, as presentes Conclusões são parte integrante.

NESTES TERMOS E NOS MAIS DE DIREITO, com o mui douto suprimento de Vossas Excelências, deve ser concedido total provimento ao presente recurso e, em consequência, revogar-se a sentença proferida com as devidas consequências legais.

CONCOMITANTEMENTE, Apela-se desde já à vossa sensibilidade e profundo saber, pois, se aplicar o Direito é um rotineiro acto da administração pública, fazer justiça é um acto místico de transcendente significado, o qual, poderá desde já, de uma forma digna ser preconizado por V. as Ex.as, assim se fazendo a mais sã, serena, objectiva e acostumada

JUSTIÇA!»

O Recorrido, não apresentou contra-alegações.

O recurso foi admitido com subida imediata e efeito meramente devolutivo.

Os autos foram com vista ao Ministério Público emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.


II – Fundamentação

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, as quais são delimitadas pelas conclusões das respetivas alegações, que fixam o objeto do recurso.

Assim, na falta de especificação no requerimento de interposição do recurso, nos termos do artigo 635/3 do Código de Processo Civil, deve-se entender que este abrange tudo o que na parte dispositiva da sentença for desfavorável ao Recorrente. O objeto, assim delimitado, pode vir a ser restringido (expressa ou tacitamente) nas conclusões da alegação (artigo 635/4 CPC). Assim, todas as questões de mérito que tenham sido objeto de julgamento na sentença recorrida e que não sejam abordadas nas conclusões da alegação do recorrente, mostrando-se objetiva e materialmente excluídas dessas conclusões, devem considerar-se definitivamente decididas e, consequentemente, delas não pode conhecer o Tribunal de recurso.

Atento o exposto, e tendo presentes as conclusões de recurso apresentadas, importa decidir se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento na apreciação dos factos e aplicação do direito


II.1- Dos Factos

O Tribunal recorrido considerou como provada a seguinte factualidade:

1) A Impugnante era a sociedade dominante de um grupo de empresas tributadas pelo regime especial de tributação dos grupos de sociedades, no exercício de 1999 (cfr. relatório de inspecção tributária (RIT), no processo instrutor apenso);

2) Pelos serviços de fiscalização foi realizada uma acção de fiscalização externa, em cumprimento da ordem de serviço n.º 03/1/31, de 05/02/2003, às contas consolidadas de 1999 do grupo C…, S.A., que se iniciou em 19/03/2003 e foi concluída em 28/04/2003, que determinou diversas correcções, ao nível do apuramento do lucro tributável consolidado e ao nível do cálculo do Imposto, que deram origem à liquidação adicional de IRC n.º 8310016055, de 16/09/2003, no valor total de € 97.290,98, com data limite de pagamento voluntário em 03/11/2003 (cfr. RIT e fls. 67);

3) Em 02/02/2004 a Impugnante deduziu reclamação graciosa contra a liquidação identificada no ponto anterior, tendo manifestado discordância apenas quanto à correcção respeitante à desvalorização excepcional de imobilizado corpóreo e à correcção referente à não aceitação da dedução à colecta consolidada das retenções na fonte realizadas por entidades terceiras, por não possuir as respectivas declarações de retenção na fonte (cfr. Doc. n.º 1 da p.i. e procedimento de reclamação graciosa (RG) apenso);

4) As correcções referidas no número anterior fundamentaram-se no seguinte:

3.1.3 – Desvalorização excepcional de elementos do activo imobilizado não aceite como custo (artº 10º, nº 2do Decreto Regulamentar 2/90 de 12/01)

O grupo considerou como custo extraordinário do exercício o valor de 226.129,12 euros (45.334.818$00), CONTABILIZADO PELA SOCIEDADE DOMINANE C…SA, como “Perdas em Imobilizações – Abates”, correspondente ao valor líquido contabilístico dos seguintes bens: (…)

Contudo, verificou-se que as causas de destruição dos bens e consequente desvalorização excepcional não eram enquadráveis no âmbito do estabelecido no n.º 2do artº 10 do Decreto Regulamentar 2/90 de 12 de Janeiro, uma vez que atendendo às suas características próprias, os bens em questão apresentam uma vida longa, não sendo de fácil destruição, a não ser que se verificasse a ocorrência de qualquer desastre, o que não foi o caso, constatando-se ainda que não se tornam obsoletos, nem dependem de inovações tecnológicas.

Como tal, concluiu-se que as referidas desvalorizações excepcionais não podem ser aceites como custo do exercício, devendo o correspondente montante de 226.129,12 euros (45.334.818$00) ser incluído para efeitos de determinação do lucro tributável consolidado corrigido do exercício de 1999 do grupo C... Portugal. (…)

Importa mencionar que a não aceitação do custo em questão por parte da Administração Fiscal, já foi comunicada ao Sujeito Passivo, através dos ofícios de saída geral da Direcção de Serviços de IRC, n.ºs 38028, 38029 e 38030, datados de 22/10/2001.

3.2. – Ao Nível do Cálculo do Imposto

3.2.1. – Retenções na Fonte

A título de retenções na fonte, o grupo deduziu no campo 359 do quadro 10 quer da 1.ª declaração do exercício, quer da declaração de substituição de consolidação mod 22 de IRC do exercício de 1999 (entregue em 11/08/2000 e liquidada em 07/10/2000), o montante de 507.106,11 euros (101.665.648$00) anexo nº 3, fls. 3).

No entanto, constata-se que foram indevidamente deduzidas retenções na fonte, na importância de 73.895,80 euros (14.814.779$00), respeitantes à sociedade dominante C…, SA, pelo facto de não terem sido apresentados, quer os documentos emitidos por terceiros, comprovativos das retenções na fonte efectuadas por terceiros à sociedade em questão, quer as declarações a que se refere o artº 103.º do CIRC (actual artº 120º), conjugado com o artº 114º do CIRS (actual artº 119º).

Deste modo, concluiu-se que o sujeito passivo apurou imposto inferior ao devido, no montante de 73.895,80 euros (14.814.779$00), situação que contraria o disposto na alínea f) do nº 2 do artº 71º do CIRC (actual artº 83º). (cfr RIT);

5) A Reclamação graciosa foi indeferida por despacho de 20/03/2006 do Director de Finanças Adjunto, que manteve na íntegra as correcções pelos motivos de facto e direito que fundamentaram as correcções no relatório de inspecção tributária (cfr. Procedimento de RG apenso);

6) A Impugnante deduziu acção administrativa especial contra o indeferimento do recurso hierárquico, que decidiu pela não dedutividade fiscal do custo, em sede de IRC, associado às desvalorizações excepcionais de bens do activo imobilizado corpóreo objecto de abate nos exercícios de 1998 e 1999, notificado pelo ofício n.º 68.033, de 24/10/2005 (cfr. Doc. n.º 4 da p.i.);

7) A acção administrativa especial referida no ponto anterior correu termos neste Tribunal Tributário de Lisboa, sob o n.º 2297/06.3BELSB, tendo sido proferida sentença em 31/10/2016, transitada em julgado em 07/12/2016, que julgou a acção improcedente e manteve o acto impugnado que não aceitou como custos o valor líquido contabilístico referente a amortizações extraordinárias, referentes aos exercícios de 1998 e 1999 (cfr. fls. 650 a 660);

8) A impugnante deduziu no campo 359 do quadro 10 da declaração Modelo 22 de rendimentos referente ao grupo, exercício de 1999, o montante de € 507.106,11, a título de retenções na fonte efectuadas por terceiros (cfr. RIT e processo administrativo apenso);

9) A impugnante não dispõe de todos os documentos justificativos das retenções na fonte que lhe foram efectuadas por terceiros, nem das declarações a que se refere o artigo 103.º do CIRC (à data dos factos), no valor total de € 73.895,80 (cfr. RIT e artigo 99.º da p.i.)

10) Para prova das retenções da fonte, no montante de € 73.895,80, a Impugnante juntou aos presentes autos documentos constituídos por um resumo e pelas diversas facturas enviadas a cada um dos lojistas, nos quais se identificada ainda o montante retido (cfr. Doc. n.º 6 a 24 e ponto 100 da p.i.);

11) Do indeferimento da reclamação graciosa notificado em 30/03/2006, através do ofício n.º 022690, de 28/03/2006, a Impugnante apresentou em 17/04/2006 a presente impugnação (cfr. procedimento de RG apenso e fls. 2 dos presentes autos);»

Quanto a factos não provados, a sentença exarou-se o seguinte:

«Com interesse para a decisão a proferir, não se provaram outros factos para além dos supra mencionados.»


E quanto à Motivação da Decisão de Facto, consignou-se:

«A convicção do Tribunal alicerçou-se na consideração dos factos provados no teor dos documentos juntos aos autos, ao processo administrativo apenso e ao procedimento de reclamação graciosa, que não foram impugnados.

A não consideração dos factos não provados resulta de contraditoriedade das provas colhidas nos autos levando a que os factos sejam considerados infirmados ou são inócuos à decisão da causa.»

II.2 Do Direito

Alega a Recorrente que a sentença recorrida que julgou procedente a impugnação judicial, incorreu em erro de julgamento de facto, erro de julgamento na apreciação da matéria de facto e de direito, errada valoração da prova documental produzida e consequentemente da factualidade considerada assente [cf. conclusões B) das alegações de recurso].

Na verdade, quando impugna a matéria de facto, a Recorrente tem de cumprir os ónus que sobre si impendem, sob pena de rejeição do recurso [artigo 640º, n.º 1, alíneas a) a c) e n.º 2, alínea a) do CPC, aplicável ex vi artigo 281º CPPT], cabendo à Recorrente especificar:
a) os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;
b) os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;
c) a decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas quanto aos indicados pontos da matéria de facto;

Nas alegações de recurso a Recorrente não indicou nas respetivas conclusões, nem nas alegações, com a precisão que lhe era exigida, os factos que considera incorretamente julgados, os concretos meios probatórios que imporiam decisão diferente, e a decisão que, no seu entender pretende aditar, pelo que, desde já diremos que não se considera cumprida esta obrigação que sobre si recaía.

Iniciando a apreciação por esta última, a Recorrente não impugna a matéria de facto decorrente da prova documental, não requer qualquer aditamento por complementação ou substituição, apenas convoca um erro de julgamento no sentido de que deveria ter valorado de forma distinta a prova documental constante dos autos.

Com efeito, mesmo atendendo às considerações vertidas na conclusão C) das conclusões de recurso, em que faz apelo ao escopo da Informação Oficial elaborada pela Divisão de Justiça Contenciosa da Direcção de Finanças de Lisboa (cfr. fls. 556 a 564 do PA junto aos autos), ao Relatório de Inspecção Tributária junto aos autos, e no Procedimento de Reclamação Graciosa apenso aos autos estas não são de molde a sustentar qualquer alteração à matéria de facto assente.

Ora, a singela afirmação de que o Tribunal a quo deveria ter sido devidamente considerado e valorado pelo respeitoso Tribunal a quo, com as devidas ilações a retirar, a matéria de facto dada como assente nos itens 3), 4), 8), 9) e 10) do probatório, e ao demais acervo documental constante dos autos, não cumpre o ónus que sobre si recaía de concretização dos segmentos que considera erradamente julgados quer de indicação dos meios de prova que determinam uma decisão diversa ⁽¹⁾ .

De resto, o Tribunal a quo valorou de forma fundamentada e devidamente pormenorizada as razões que lhe permitiram fixar a factualidade constante probatório, permitindo sindicar quais as razões que fundaram o iter cognoscitivo, relevando os aspetos basilares dos documentos em que alicerçou a decisão da matéria de facto.

Assim, e sem necessidade de mais fundamentar, improcede o alegado erro de julgamento da matéria de facto.

Vejamos agora:

A sentença recorrida julgou parcialmente procedente a impugnação apresentada pela ora Recorrida, contra a liquidação adicional de IRC do exercício de 1999.

O presente recurso incide apenas sobre a decisão de anulação parcial da liquidação adicional de IRC nº 2003 8310016055, relativa ao exercício de 1999, no que respeita à correção ao nível do cálculo do imposto, no valor de € 73.895,80, a título de retenções na fonte, anulando-se, nesta parte, a decisão de indeferimento da reclamação graciosa e de restituição à Impugnante e ora recorrida da quantia paga relativa à correcção ao nível do cálculo do imposto, acrescida de juros indemnizatórios.

Está, pois, em causa o apuramento do lucro tributável no que respeita à dedução considerada indevida de retenções na fonte, segundo se pode ler no relatório elaborado pelos Serviços de Inspeção Tributária no segmento transcrito na alínea 4) dos factos provados, por não terem sido apresentados os documentos emitidos por terceiros, comprovativos das retenções na fonte efetuadas por terceiros à sociedade em questão.

Assim se concluindo, no referido relatório, terem sido indevidamente deduzidos no campo 359 do quadro 10 retenções na fonte, no montante de € 73 895,80 euros (14.814.779$00) e apurado imposto inferior ao devido, no mesmo montante de 73.895,80 euros (14.814.779$00).

Desde já adiantaremos que a sentença se encontra bem fundamentada de facto e de direito, citando a principal legislação aplicável.

Diz a sentença no segmento que aqui interessa:

Nos termos do artigo 20.º da LGT «a substituição tributária verifica-se quando, por imposição da lei, a prestação tributária for exigida a pessoa diferente do contribuinte.»
Por sua vez, o artigo 34.º da LGT preceitua «as entregas pecuniárias efectuadas por dedução nos rendimentos pagos ou postos à disposição do titular pelo substituto tributário constituem retenção na fonte.»
Assim, a retenção traduz-se nas operações sucessivas de dedução aos rendimentos e entrega do imposto nos Cofres do Estado.
Em caso de substituição tributária, a entidade obrigada à retenção é responsável pelas importâncias retidas e não entregues nos cofres do Estado, ficando o substituído desonerado de qualquer responsabilidade no seu pagamento, sendo apenas subsidiariamente responsável pelo pagamento da diferença entre as importâncias que deveriam ter sido deduzidas e as que efectivamente o foram, de acordo com o estipulado no n.ºs 1 e 3 do artigo 28.º da LGT.
As entidades devedoras de rendimentos que estejam obrigadas a efectuar a retenção do imposto são obrigadas a entregar ao sujeito passivo até ao dia 20 de Janeiro de cada ano, documento comprovativo das importâncias devidas no ano anterior.

Com efeito, o mecanismo da retenção na fonte encontra-se previsto no artigo 20º da Lei Geral Tributária (LGT), com a epígrafe substituição tributária, nos casos em que, por imposição da lei, a prestação tributária é exigida a pessoa diferente do contribuinte. A LGT entrou em vigor em 1999.01.01 e era este já o regime em vigor à data dos factos.

Ora, nos termos do artigo 88/1.c) CIRC, os rendimentos prediais são objeto de retenção na fonte quando o Contribuinte seja sujeito passivo de IRC ou quando os mesmos sejam inerentes à atividade comercial, industrial ou agrícola de sujeitos passivos de IRS que possuam contabilidade.

Esta retenção deve considerar-se pagamento por conta do imposto devido a final.

Nas palavras de Alberto Xavier ⁽²⁾, a substituição tributária verifica-se quando a lei determina que um dado sujeito se substitua aquele relativamente ao qual se verificou o facto tributário, ocupando o seu lugar na obrigação de imposto, via de regra beneficiando do direito a haver aquilo que por sua vez pagou.
(…)
Na substituição tributária deparam-se nos três sujeitos: o Fisco, titular do crédito de imposto; o substituído, que é o verdadeiro contribuinte, isto é, a pessoa quanto à qual se verificam os factos tributários; o substituto que, por se encontrar ligado ao contribuinte por uma relação subjacente de direito privado, nos termos da qual é devedor da prestação de rendimentos, a lei determina ocupe a posição de devedor na relação jurídica tributária, a título indireto, fazendo as vezes e ocupando o lugar do substituído.

No caso em análise, a titular do crédito de imposto é a Fazenda Pública, o substituído a Impugnante e ora Recorrida, e os substitutos serão os terceiros se estes forem parte na relação jurídica tributária.

Desde já adiantaremos que a sentença recorrida se encontra bem fundamentada citando e seguindo a principal jurisprudência aplicável ao caso.

Diz no segmento que aqui interessa:

Porém, ao contrário do entendimento da Administração Tributária, a falta da declaração emitida pela entidade devedora dos rendimentos, não obsta ao direito à retenção.
Sobre esta questão pronunciou-se o Tribunal Central Administrativo Sul, no Acórdão de 31/01/2012, processo n.º 04799/11, nos seguintes termos «1. O imposto retido em sede de substituição tributária, relativo a rendimentos prediais devidos a ente com sede em Portugal, pelo seu obrigado tributário, configura um pagamento por conta;
2. O imposto retido pelos obrigados tributários, pode ser deduzido à colecta do sujeito passivo do imposto, mas apenas até ao seu esgotamento, não podendo gerar resultado negativo;
3. Na falta de entrega pelos obrigados tributários das declarações legalmente devidas dessas retenções, não impede que o sujeito passivo efectue a prova das mesmas retenções por quaisquer outros meios de prova em direito permitidos;
4. Também a falta da entrega do dossier fiscal, entretanto criado, igualmente não afecta a possibilidade de provar por outros meios probatórios o imposto retido, apenas podendo relevar em sede contra-ordenacional.» (disponível em http://www.dgsi.pt).
Sufragamos inteiramente tal decisão, pelo que, somos também do entendimento que a declaração de retenção não é o único meio de prova adequado para a que Impugnante possa exercer o seu direito à dedução, ao contrário do que parece ter entendido a Administração Fiscal, em sede de inspecção e posteriormente confirmado na reclamação graciosa.
Juntou a Impugnante à petição inicial os documentos n.ºs 5 a 24, constituído por um resumo e pelas diversas facturas enviadas a cada um dos lojistas, dos quais resulta os montantes retidos e a identificação dos terceiros, para demonstrar que as retenções foram feitas.
Tais documentos foram analisados pela Administração Tributária, na informação constante de fls. 553, tendo concluído, como na decisão de indeferimento da reclamação graciosa, que a prova das retenções na fonte não poderá ser efectuada através de facturas ou recibos de renda emitidas pela Impugnante aos lojistas.
Conforme já deixámos expresso supra, não aderimos a esta posição, acrescentando que as facturas não só identificam os terceiros, como também o valor das retenções na fonte, permitindo assim a sua confirmação, pelo que são admissíveis como meios de prova das retenções na fonte.
Assim, relativamente ao montante de € 73.895,80, uma vez que Administração Fiscal não põe em causa que o imposto tenha sido retido, não obstante a falta da declaração a que se refere o artigo 103.º do CIRC (à data dos factos), consideram-se aquelas declarações substituídas pelos elementos disponibilizados pela Impugnante, que provam a substância do lançamento das retenções na fonte.
Desta forma, face à prova produzida, impõe-se concluir que assiste razão à Impugnante, pelo que a decisão terá, nesta parte, que lhe ser favorável.


Segundo se pode ler no relatório dos Serviços de Inspeção Tributária parcialmente transcrito na alínea 4) dos factos provados, a dedução em causa não foi aceite, por não terem sido apresentados, quer os documentos emitidos por terceiros, comprovativos das retenções na fonte efetuadas por terceiros à sociedade em questão, quer as declarações a que se refere o artº 103.º do CIRC (atual artº 120º), conjugado com o artº 114º do CIRS (atual artº 119º).

Todavia e tal como decidido, com base no Ac. TCAS citado, na falta de entrega pelos obrigados tributários das declarações legalmente devidas dessas retenções, não impede que o sujeito passivo efetue a prova das mesmas retenções por quaisquer outros meios de prova em direito permitidos.

Com efeito, a Impugnante e ora Recorrida com a impugnação juntou documentos, documentos esses que tinham já sido anteriormente apresentados à Autoridade Tributária e Aduaneira, para sustentar a efetividade das retenções efetuadas, documentos que não foram impugnados.

Ora, e tal como se escreveu na decisão recorrida as faturas não só identificam os terceiros, como também o valor das retenções na fonte, permitindo assim a sua confirmação, pelo que são admissíveis como meios de prova das retenções na fonte.

Acresce a tudo isto que a Autoridade Tributária e Aduaneira não põe em causa a materialidade da operação de retenção na fonte, ou a sua efetividade, mas tão só a insuficiência dos documentos que lhe foram apresentados para o efeito durante o procedimento de inspeção. Não é alegado que aquele valor não deu entrada nos Cofres do Estado.

A tese defendida pela Recorrente de a prova das retenções na fonte não poder ser feita através de faturas ou recibos de renda emitidas pela Impugnante aos lojista, não pode, pois, prevalecer, atenta a possibilidade de a Impugnante efetuar a prova por quaisquer outros meios em direito permitidos.

Até porque, insistimos, não foi alegada a falta de materialidade ou efetividade das operações em causa.

Assim sendo a decisão recorrida não merece, pois, a censura que lhe foi feita.

Em face do exposto, improcedem todas as conclusões de recurso.

III - DECISÃO

Nos termos expostos, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a decisão recorrida.

Custas pela Recorrente, que decaiu.

Lisboa, 6 de dezembro de 2022