I-RELATÓRIO

O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA (DRFP), veio interpor Recurso Jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou procedente a impugnação judicial apresentada por M. C., relativamente à liquidação oficiosa de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) nº 20105005121392, respeitante ao ano de 2006, no valor total de € 21.571,10.

O Recorrente, apresenta as suas alegações de recurso nas quais formula as conclusões que infra se reproduzem:

A. Visa o presente recurso demonstrar à evidência o desacerto a que chegou a douta sentença recorrida relativamente ao modo como logrou concluir pela inválida notificação da liquidação oficiosa de IRS referente a 2006 com o nº 20105005121392, no valor de € 21.571,10.

B. Decorre dos factos dados como provados que é a própria Impugnante quem (a par do documento de fls.74 dos autos) junta a liquidação oficiosa (doc 3 da p.i.) identificada pelo registo postal nº RY517594125PT – objeto da presente impugnação judicial.

C. Não obstante se dar por provado em 5 que: ”A liquidação referida em 4. foi remetida à Impugnante através de carta registada com a referência RY….125PT – por via de facto alegado pela Fazenda Pública no artigo 13º da contestação (que não se nega) afigura-se-nos mais correto ou certeiro, privilegiar a prova documental recolhida dando por provado este facto em virtude dos próprios elementos documentais produzidos nos autos e já enunciada em 3.

D. Em sede de Recurso Hierárquico e para prova da expedição postal registada da liquidação foi junta cópia da Guia da Expedição de Registos dos CTT nº 88200138027302 de 17-12-2010, assinada e rubricada por esses serviços acompanhada dos registos (inicial e final) enviados nesse dia.

E. O mesmo acontece relativamente aos documentos que se mostram juntos ao apenso de Reclamação Graciosa, que, para lá do DC que está na base da emissão da liquidação (fls. 30 e ssgts) foi junta ainda documentação consubstanciada na própria nota de cobrança (fluxos financeiros), na própria demonstração da liquidação (que no fundo mais não é do que o doc 3 da p.i. mas observado a partir da aplicação informática do fisco) onde é possível facilmente verificar das datas em que foram emitidas e o registo dos CTT nelas atribuído, e, finalmente um print de pesquisa de objetos dos CTT – o qual dá conta da entrega da notificação relativa ao registo RY…125PT e como tendo sido recebida com sucesso pelo destinatário (ENTREGA CONSEGUIDA) em 20-12-2010.

F. Está em causa no citado acórdão como na presente sentença recorrida a valoração da prova documental junta aos autos, como sejam os registos informáticos, as guias de expedição dos CTT e a pesquisa de objetos que esta entidade certifica ter feito chegar ao destinatário, e, que, o douto Tribunal Superior não teve dúvidas em afirmar que o registo informático da AT (confirmado neste caso pela própria liquidação que a Impugnante apresenta anexando-a à p.i. como doc 3) cruzado (confirmado, circularizado, se quisermos) com o registo de outra entidade exterior a si - permite assegurar a certeza necessária para a prova do facto alegado.

G. A jurisprudência dos nossos tribunais superiores tem entendido que o registo da carta faz presumir que o seu destinatário provavelmente receberá a notificação, ou terá condições de a receber, três dias após a data registo.

H. No caso em apreço mostra-se junta aos autos a guia de expedição assinada, datada e carimbada pelos CTT sendo, pois, inegável que a AT fez prova de ter colocado na esfera da cognoscibilidade da Impugnante o ato impugnado no terceiro dia útil à sua expedição tanto mais que nunca veio devolvida.

I. É líquido, porém, que o ato de liquidação foi entregue em 20-12-2010 como aduzem os próprios CTT na sua pesquisa de objetos.

J. O tribunal a quo, dentro da margem que o princípio da legalidade lhe permite (art. 8º da LGT) pode conjugar a prova e pode a valorar – o que não pode é ignorá-la como se ela não existisse. Existindo, tem de se determinar de acordo com o que dela resulta munindo-se de todos os elementos de prova legalmente admitidos.

K. Independentemente do registo postal não ter sido acompanhado do aviso de receção, se a carta registada simples (que tem de ser também ela assinada pelo destinatário ou por outrem em seu nome perante os CTT) não veio devolvida, se se mostra junta aos autos a guia de expedição dos CTT (rubricada e carimbada), e, se os próprios CTT atestam que a entregaram (e portanto a Impugnante recebeu ou alguém recebeu em seu nome) em data identificada – então impõe-se dar por provado que a Impugnante recebeu efetivamente a liquidação na data indicada.

L. Tem constituído jurisprudência reiterada do STA entender que o direito à notificação constitui uma garantia não impugnatória dos contribuintes que se destina não apenas a levar ao seu conhecimento o ato praticado pela Administração Fiscal mas também a permitir-lhes reagir contra ele em caso de discordância.

M. Impõe-se, pois, corrigindo-se o erro de julgamento evidente, levar ao probatório todo este acervo documental junto aos autos desconhecido da sentença recorrida dando-se por provado, consequentemente, que “5 – A liquidação referida em 4. foi remetida à Impugnante através de carta registada com a referência RY…125PT em 17-12-2010 e recebida por esta em 20-12-2010.

N. Tratando-se de mera alegação, no mínimo, exige-se que o tribunal a quo se muna das regras de experiência comum e conjugue a prova documental que olvidou e face à exígua janela temporal da alegação e do FACTO 7, aprecie e julgue não credível a própria alegação – suprimindo o facto 6

O. Provada que está a expedição e recebimento da notificação verifica-se que em 20-12-2020, a Impugnante estava, pois, em condições de exercer os meios contenciosos e administrativos legalmente colocados ao seu dispor na defesa dos interesses e direitos protegidos só o tendo reclamado graciosamente em 03/06/2011 (FACTO 7) e já depois do decurso do prazo de 120 dias previsto no art. 70º, nº 1, do CPPT que tem para o efeito

P. Ora, nestas situações constitui jurisprudência reiterada dos nossos tribunais superiores que a dedução de uma Impugnação Judicial realizada a partir de uma Reclamação Graciosa apresentada intempestivamente constitui uma vicissitude (ausência de condição de impugnabilidade) que impede a apreciação do mérito da causa, e que configura, por esse motivo, uma exceção inominada a qual absolve a AT da instância nos termos e para os efeitos da alínea e), do atual art. 278.º (ex art. 288º) por remissão do art. 576º, nº 2 (ex art. 493º); da alínea b), do art. 577º (ex art. 494.º) e do art. 578º (ex art. 495º), todos do CPC., ex vi da alínea a), do art. 2º, do CPPT

Q. Corrigido o probatório e dando-se por provado não só que a liquidação nº 20105005121392, referente ao ano 2006 foi emitida e remetida à Impugnante (FACTO 4 e 5), como o foi, em 17-12-2010 (guia de expedição junta aos autos carimbada e rubricada pelos CTT) e recebida em 20-12-2010 (Print de pesquisa CTT) – então forçoso é concluir que foi respeitado o prazo de 4 anos previsto no art. 45º, nº 1, da LGT.

R. Pelo que o imposto referente a 2006 foi legalmente liquidado dentro do prazo de caducidade.

S. À Fazenda Pública não lhe repugnaria aceitar, tratando-se de fundamento invocado e previsto no art. 204º do CPPT, que a dívida exequenda se constituísse inexigível pois que apesar de certa e líquida a irregularidade do ato de notificação ou a preterição da formalidade, impede a sua cobrança coerciva por não lhe poder ser exigida.

T. Mas a questão que aqui está em causa e que constitui o objeto dos autos não contende com a inexigibilidade da dívida (fundamento de Oposição à Execução) mas com a legalidade do próprio ato tributário, ou seja, da notificação da liquidação dentro do prazo previsto no art. 45º, nº 1, da LGT. E essa diferença ontológica pode ditar uma exigência diferenciada no que ao ato de notificação diz respeito, e, uma diferenciação do próprio regime jurídico aplicável.

U. A Doutrina e a jurisprudência dos nossos tribunais superiores definem a caducidade como o instituto através do qual legalmente é concedido o exercício de um direito dentro de determinado prazo, direito esse alicerçado em vetores ou considerações de ordem pública tendo como propósito último gerar a definição da situação do obrigado tributário. Neste particular, o objetivo imediato não se prende com o conhecimento do ato praticado pela AT e com o conhecimento dos meios de reação garantido pelo ato de notificação. O que aqui está em causa é definir a situação jurídica do sujeito passivo.

V. Não se afirma nem afirmamos que o ato não deve ser notificado ao contribuinte. Todavia, temos de reconhecer que em termos ontológicos a mera irregularidade da notificação fica para segundo plano quando o que está em causa não é saber se o contribuinte viu a sua situação definida por ter sido notificado com carta registada por AR, antes, determinar se a AT dentro do direito potestativo que tem logrou definir a sua situação jurídica dentro do prazo legalmente previsto.

W. Não vemos que os fins visados pelo instituto da caducidade a isso o obrigue ou que a irregularidade nestes termos afete a finalidade daquele. E aparentemente o legislador da LGT e do CPPT também não.

X. Relativamente ao regime jurídico que decorre do art. 45º da LGT e no que à notificação da liquidação diz especialmente respeito o legislador não obrigou a que esta tivesse de ser realizada por carta registada com aviso de receção.

Y. Ora, assegurado que está o envio da notificação da liquidação dentro do prazo de caducidade, que, no caso até foi recebida – saber se a Impugnante assinou ou não o AR não é irregularidade que afete a validade do ato tributário devendo, pois, manter-se na Ordem Jurídica.

Z. A sentença recorrida incorreu nos seguintes erros de julgamento:

- Erro na fixação do probatório por não ter sido dado por provado, perante a prova documental junta aos apensos de Reclamação Graciosa e Recurso Hierárquico que: 5 - A liquidação referida em 4. foi remetida à Impugnante através de carta registada com a referência RY…125PT em 17-12-2010 e recebida por esta em 20-12-2010.

- Erro na fixação do probatório relativamente ao facto 6 o qual deve ser suprimido em virtude de uma apreciação que incorretamente sustenta uma mera alegação sem exigir um juízo de credibilidade do seu conteúdo à luz das regras da experiência comum e sem uma apreciação conjugada da própria prova documental junta aos autos.

- Erro na apreciação dos factos porquanto valorada a prova documental de fls. 30 a 36 do Ap. De RG e a documentação relativa à expedição da liquidação junta no RH – outro caminho não tinha o tribunal a quo senão julgar procedente a exceção de caso decidido/resolvido invocada pela Fazenda Pública.

- Erro na apreciação dos factos porquanto valorada a prova documental de fls. 30 a 36 do Ap. De RG e a documentação relativa à expedição da liquidação junta no RH outro caminho não havia senão concluir que a liquidação foi remetida e notificada validamente à Impugnante dentro do prazo previsto no art. 45º, nº 1 da LGT ofendendo a jurisprudência dos nossos tribunais superiores (citada supra) nesta matéria, inclusivamente, aquela que adere a factualidade em tudo semelhante à dos próprios autos.

- Erro de apreciação jurídica porquanto apesar da notificação não ter sido realizada com aviso de receção, para efeitos de apreciação da caducidade e à luz da natureza ontológica deste instituto e do próprio regime de notificação especialmente previsto no art. 45º, nº 1 e 6 da LGT não será de exigir que a mesma seja acompanhada do AR nem a ratio desse instituto se mostra afeta na sua legalidade por suposta irregularidade da notificação, mostrando-se violadas as seguintes disposições legais: art. 45º, nº 1 e 6, 74º ambas da LGT; arts. 607º, nº 4 e 5 do CPC, aplicável ex vi da alínea e), do art. 2º, do CPPT e 70º, nº 1, do CPPT.

AA. Assim, entende a Fazenda Pública que o Tribunal a quo errou no seu julgamento de facto e de direito, enfermando a sentença de uma errónea interpretação da matéria de facto e de direito, devendo por isso a sentença ser revogada por acórdão que corrigindo-se o probatório nos termos supra expostos; julgando verificada a exceção dilatória que decorre do caso decidido/resolvido absolvendo a AT da instância, ao abrigo da alínea e), do atual art. 278.º (ex art. 288º) por remissão do art. 576º, nº 2 (ex art. 493º); da alínea b), do art. 577º (ex art. 494.º) e do art. 578º (ex art. 495º), todos do CPC., ex vi da alínea a), do art. 2º, do CPPT. Caso assim não se entenda, seja o presente recurso julgado procedente por não verificada ilegalidade decorrente da caducidade do direito ao exercício da liquidação. V/Exas, porém, julgando, não deixarão de decidir nos termos do Direito e da Justiça com que nos habituaram.”

“A. As presentes contra-alegações de recurso vêm apresentadas na sequência do recurso interposto pela FP da douta sentença proferida pelo Tribunal a quo, que considerou

integralmente procedente a impugnação apresentada pela ora Recorrida da decisão de indeferimento do recurso hierárquico apresentado no qual a Recorrida contestou a Liquidação Oficiosa de IRS com o n.º 20105005121392, no montante de € 21.571,10, relativa ao ano de 2006.

B. Em causa nos presentes autos está a falta de notificação válida da Liquidação Oficiosa à Recorrida dentro do prazo de caducidade para o exercício do direito à liquidação de IRS, que o Tribunal a quo entendeu encontrar-se demonstrada, ao fazer a seguinte apreciação de facto na Sentença Recorrida:

(i) A Liquidação foi remetida à Recorrida por carta registada com a referência RY…125PT– cf. ponto 5 da factualidade assente;

(ii) O procurador da Recorrente – com poderes de representação da Recorrida perante a AT - recebeu cópia da Liquidação Oficiosa em 1 de junho de 2011 – cf. ponto 6 da factualidade assente;

(iii) Dando como não provado que a Liquidação Oficiosa tenha sido enviada à Recorrida através de carta registada com aviso de receção – cf. ponto A da factualidade não provada.

C. Tendo concluído que não estava demonstrado que a AT tivesse notificado validamente a Recorrida (nos termos prescritos pelo artigo 149.º, n.º 2, do Código do IRS, em decorrência do artigo 238.º da CRP) da Liquidação Oficiosa, através de carta registada com aviso de receção, dentro do prazo de caducidade, pelo que não restou outra opção ao Tribunal a quo que não a de dar integral provimento à impugnação judicial interposta pela Recorrida.

D. É com esta decisão – que não merece qualquer censura - que a FP não se conforma, recorrendo em matéria de facto e de direito e pretendendo com o presente Recurso (cf. conclusão AA. Das Alegações):

(i) a correção do probatório para que passe a constar que a notificação da Liquidação Oficiosa foi expedida em 17 de dezembro de 2010 e recebida pela Recorrida em 20 de dezembro de 2020 (mesmo que por correio registado simples), através da adição ao ponto 5 do probatório para que passe a constar que “A liquidação referida em 4. Foi remetida à Impugnante através de carta registada com a referência RY…125PT em 17-12-2010 e recebida por esta em 20-12-2010” – cf. conclusão M. das Alegações;

(ii) a correção do probatório para que deixe de constar que o procurador da Recorrida recebeu cópia da Liquidação Oficiosa em 1 de junho de 2011 – cf. conclusão N. das Alegações; e, corrigida a prova nos termos supra,

(iii) o julgamento da exceção dilatória de intempestividade da reclamação graciosa a favor da AT, absolvendo-a da instância, e, mesmo que assim não se entenda,

(iv) a procedência do recurso “por não verificada a ilegalidade decorrente da caducidade do direito ao exercício da liquidação”.

E. Para alcançar este propósito, a FP embora reconhecendo que a Liquidação Oficiosa foi notificada por correio registado simples (e não com aviso de receção), afirma que o incumprimento desta forma solene de notificação é irrelevante caso se prove (como ingloriamente pretende fazer) que a notificação, mesmo em desrespeito da lei, foi recebida pela Recorrida em data anterior ao termo do prazo de caducidade.

F. É com base nesta sua convicção que a FP desenvolve e articula todas as suas Alegações, recorrendo da matéria de facto assente para suportar esta sua conclusão de direito que pretende extrair, i.e., de que a notificação da Liquidação Oficiosa, independentemente de não ter seguido as formalidades legais obrigatórias nos termos já extensamente decididos pela mais avisada jurisprudência nesta matéria e não ter sido efetuada por carta registada com aviso de receção, foi recebida pela Recorrida e portanto foi notificada dentro do prazo de caducidade para o exercício do direito à liquidação, não padecendo assim do vício que conduziu à sua anulação.

G. O recurso ora interposto pela FP deverá ser julgado como totalmente improcedente, por manifesta falta de fundamento legal, pois, como bem decidiu a Sentença Recorrida, tal conclusão– pela notificação válida da Liquidação Oficiosa dentro do prazo de caducidade para o exercício do direito à liquidação - sempre dependeria da demonstração e prova do envio da Liquidação Oficiosa por carta registada com aviso de receção, facto que a FP não afirma, nem demonstra– nem em sede recursiva -, porque não aconteceu.

H. No que respeita à adição do ponto 5 do probatório (cf. Conclusão D. (i) supra), desde logo se refira no que respeita à data de entrega da notificação que a FP pretende fazer equivaler o envio da Liquidação Oficiosa por correio registado simples a um comprovativo da entrega da referida Liquidação Oficiosa à Recorrida e daqui presume e dá como assente a tomada de conhecimento do seu conteúdo dentro do prazo de caducidade para a liquidação de imposto (o que em qualquer caso continuaria a não ser uma notificação legalmente válida – por não cumprir a forma legalmente estabelecida – quer para o cômputo dos prazos de reação, quer para obstar à caducidade).

I. Através deste raciocínio, a FP entende que demonstra que a Liquidação Oficiosa foi entregue à Recorrida ou que esta tomou conhecimento do seu conteúdo e que, portanto (e com irrelevância do que estabelece a CRP e o Código do IRS), tal notificação seria válida e efetuada dentro do prazo de caducidade, não se verificando por isso o vício invalidante do ato conhecido e determinado pela Sentença Recorrida.

J. Como expressamente reconhece a FP, fazendo referência à jurisprudência, “o registo da carta faz presumir que o seu destinatário provavelmente receberá a notificação” - cf. conclusão G. das Alegações, sublinhado nosso) -, não se compreendendo como é que da presunção de provável recebimento faz a FP o salto de gigante para a conclusão de facto de que a Liquidação Oficiosa foi recebida, sobretudo quando é consabido que o correio registado simples faz unicamente prova do seu efetivo envio pelo remetente, não sendo adequado para demonstrar o seu efetivo recebimento pelo destinatário, nem carecendo, contrariamente ao que afirma a FP nas suas alegações (cf. artigo 27.º das Alegações), de qualquer assinatura por parte de quem recebe a notificação (o que precisamente justifica que a lei exija um modo de notificação mais solene em casos como o presente).

K. Acresce que, contrariamente ao que pretende a FP, a realidade é que a FP não logrou sequer demonstrar o efetivo envio da Liquidação Oficiosa (em 17 de dezembro de 2010). É que não basta à AT simplesmente afirmar que notificou a Recorrida da Liquidação Oficiosa por carta registada, sem fazer prova de tal notificação, pois é sobre a AT que impende o ónus de provar que efetuou validamente tal notificação por carta registada com o registo n.º RY…125PT de 17/12/2010, nos termos do n.º 1 do artigo 74.º LGT e essa prova apenas pode ser efetuada mediante a apresentação da cópia do correspondente registo dos CTT.

L. Ora, a Guia de Expedição dos CTT não demonstra quais os registos que foram enviados nesse dia (17 de dezembro de 2010) pela Direção-Geral dos Impostos, e menos ainda que o registo RY…125PT, através do qual a AT afirma ter sido notificada a Liquidação Oficiosa, tenha sido enviado através dessa guia; igualmente não comprova que tenha sido remetida correspondência para o domicílio fiscal da Recorrida e menos ainda que essa correspondência tenha sido a Liquidação Oficiosa; por sua vez, o print do sistema informático da AT nunca poderia ser considerado como meio idóneo de prova precisamente, e desde logo, por se tratar de um print do sistema informático da AT (com se pode ler na jurisprudência supra citada “A prova da remessa de carta ao contribuinte cabe à AT, não bastando para o efeito, um mero print interno, processado pelos respetivos serviços”).

M. Termos em que não pode proceder a pretensão da FP, pois os referidos documentos juntos aos autos não provam que a Liquidação Oficiosa tenha sido sequer enviada em 17 de dezembro de 2020 e, muito menos demonstram a sua efetiva entrega à Recorrida em 20 de dezembro de 2020, que não se pode presumir atendendo a que a notificação foi efetuada por correio registado simples e este não constitui prova idónea da efetiva entrega.

N. Acresce que, ainda que se provasse que a entrega por depósito na caixa do correio aconteceu naquela data (o que não decorre da prova documental convocada pela FP como fundamento para tal conclusão fáctica), tal notificação manter-se-ia ilegal e inválida face à CRP e à lei, e por isso imprestável para obstar à caducidade ou para marcar o início do prazo para a Recorrida convocar os meios de reação nos termos em que a FP peticiona.

O. Por sua vez, no que respeita à remoção do ponto 6 do probatório (cf. Conclusão D. (ii) supra), também não logra a FP demonstrar adequadamente o fundamento da sua pretensão, já que recorre a argumentos “de experiência”, retirando ilações a partir da data de apresentação de reclamação graciosa pela Recorrida no prazo de dois dias após ter tomado conhecimento da Liquidação Oficiosa e que entende que impõe “que o tribunal a quo se muna das regras de experiência comum e conjugue a prova documental que olvidou e face à exígua janela temporal da alegação e do FACTO 7, aprecie e julgue não credível a própria alegação – suprimindo o facto 6” – cf. Conclusão N. das Alegações.

P. Desde logo refira-se que o facto de a reclamação graciosa ter sido preparada e apresentada em dois dias nada diz, nem indiciariamente nem por regras de experiência, sejam elas quais forem, sobre a data em que a Recorrida, através do seu sobrinho e herdeiro, tomou conhecimento da Liquidação Oficiosa. Nada impede a prática dos atos pelos contribuintes em prazos mais curtos do que aqueles de que legalmente dispõe ou, inclusive, a antecipação de prazos, pelo que o prazo no qual um contribuinte exerce os seus direitos – in casu, a apresentação de reclamação graciosa – é inidóneo para, por si só, levar à conclusão de que a Liquidação Oficiosa foi recebida pela Recorrida numa data diferente da que vem invocada pela Recorrida nos autos.

Q. No que respeita à cópia da Liquidação Oficiosa junta aos autos, é também por demais evidente que a mesma não serve como meio de prova da data da sua remessa ou receção e menos ainda da sua notificação válida à Recorrida, por não poder por qualquer forma demonstrar tal facto, se desacompanhada - como é o caso - de elementos de prova que demonstrem a sua expedição pela forma legalmente válida. Sobretudo atendendo a que a Recorrida nunca negou que conheceu a Liquidação Oficiosa. Simplesmente não a recebeu por correio nem tomou dela conhecimento através da forma legal de notificação que se impunha à AT – carta registada com aviso de receção, nos termos do artigo 149.º do Código do IRS -, dentro do prazo de caducidade de que a AT dispunha para o efeito. Aliás, a cópia da Liquidação Oficiosa junta aos autos tem a menção manuscrita de “duplicado” – cf. doc. n.º 3 junto à p.i. -, o que é por si só evidência que a Recorrida nunca teve acesso ao original da Liquidação Oficiosa mas tão só a um seu “duplicado” que lhe foi dado em mão no Serviço de Finanças.

R. Assim, quisesse a FP contestar a data em que a Recorrida recebeu e tomou conhecimento da Liquidação Oficiosa, então deveria ter apresentado prova idónea e apta a demonstrar que a Liquidação Oficiosa foi recebida noutra data, o que manifestamente não logrou fazer.

S. Termos em que, não tendo demonstrado (i) o envio da Liquidação Oficiosa à Recorrida, (ii) a notificação válida da Recorrida em 20 de dezembro de 2010 ou (iii) que a notificação da Recorrida não se deu por meio de entrega de uma cópia ao seu procurador em 1 de junho de 2011 no Serviço de Finanças, deve ser julgado manifestamente improcedente o recurso da matéria de facto apresentado pela FP, por da prova carreada aos autos não resultar a apreciação que dela pretende a FP com o presente Recurso, mantendo-se por isso a factualidade assente, que não merece censura nem alteração.

T. Mesmo que fosse procedente o presente Recurso quanto ao alegado erro de julgamento de facto, a prova de que a Liquidação Oficiosa foi remetida e recebida através de notificação por carta registada simples não alteraria a conclusão de direito - que é fundamento da Sentença Recorrida – de que tal notificação é inválida, pelo que a falta de notificação válida dentro do prazo de caducidade se manteria e com ela o vício que a Sentença Recorrida entendeu invalidante do ato.

U. Mesmo que assim não se entenda - no que não se concede -, de qualquer forma não procedem os erros de direito imputados pela FP à Sentença Recorrida.

V. Relativamente à exceção de intempestividade da reclamação graciosa apresentada e, consequentemente, a impugnação judicial deduzida do indeferimento do recurso hierárquico apresentado (cf. Conclusão D, (iii) supra) - e apesar de, no entender da Recorrida, a pretensão recursiva da FP se encontrar deduzida de forma imprópria pois existirá não um erro de julgamento mas uma omissão de pronúncia, atendendo a que a exceção foi considerada de conhecimento prejudicado – diga-se que é manifesta a sua improcedência.

W. E assim é já que nem é intempestiva a p.i. subjacente a estes autos – apresentada dentro do prazo legal de impugnação de decisão desfavorável em sede de recurso hierárquico (e que é o objeto imediato da presente impugnação e dita o prazo relevante para a sua tempestividade, segundo a mais avisada jurisprudência) -, nem foi intempestiva a reclamação graciosa apresentada pela Recorrida, da qual a FP faz depender a intempestividade do direito de ação in casu, pois a verdade é que a própria reclamação graciosa foi tempestivamente apresentada.

X. E assim é já que a FP fundamenta a alegada intempestividade da reclamação graciosa num facto não provado, a alegada notificação válida da Recorrida da Liquidação Oficiosa sub judice expedida em 17 de dezembro de 2010 e recebida em 20 de dezembro de 2010 pela Recorrida e, mesmo que venha a ser dado como provado este facto – no que não se concede por não resultar da prova carreada aos autos, mas que aqui se equaciona por ser o único cenário no qual esta exceção aduzida pela FP nos autos e que nunca chegou a ser apreciada pelo Tribunal a quo mereceria apreciação -, a lei impõe a notificação válida da Recorrida para que se iniciem os referidos prazos aqui em causa.

Y. De facto, nos termos do art.º 102.º, n.º 1, al. a), do CPPT, aplicável ex vi art.º 70.º do mesmo diploma legal, a reclamação pode ser deduzida no prazo de 120 dias contados a partir “do termo do prazo para pagamento voluntário das prestações legalmente notificadas ao contribuinte” [realçado nosso], assim como nos termos do artigo 36.º do CPPT que impõe que “Os atos em matéria tributária que afetem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes só produzem efeitos em relação a estes quando lhes sejam validamente notificados” [sublinhado nosso], ou seja, o início do prazo para a apresentação de reclamação graciosa depende da regularidade da notificação, ou seja, o prazo apenas se inicia com a notificação feita de forma válida nos termos da lei. Esta exigência consubstancia aliás o cumprimento da garantia constitucionalmente consagrada de que “Os atos administrativos estão sujeitos a notificação aos interessados, na forma prevista na lei” (cf. art.º 268º, n.º 3 da CRP).

Z. Estando demonstrado, aliás, como a própria FP admite, que a (i) a Liquidação Oficiosa aqui em crise não poderia senão ser efetuada por meio de correio registado com aviso de receção, pelo que a simples remessa por correio registado simples sempre seria uma notificação inválida e por isso sem quaisquer efeitos para o cômputo do prazo para apresentação da reclamação graciosa, como, em qualquer caso, (ii) a Recorrida jamais recebeu a carta registada que a FP afirma - apesar de não o provar - ter sido expedida através do registo dos CTT RY…125PT, o prazo de apresentação da reclamação graciosa que a FP pretende fazer valer em juízo não se iniciou sequer e a presente ação apenas poderá ter-se por tempestivamente apresentada, i.e., dentro do prazo de 120 dias contados desde o momento em que teve efetivo conhecimento – por via informal e não válida -, da Liquidação Oficiosa, em 1 de junho de 2011, devendo o Recurso da FP ser julgado improcedente também neste segmento.

AA. Por fim, no que respeita à notificação da Liquidação Oficiosa dentro do prazo de caducidade e segundo o entendimento da FP (cf. Conclusão D, (iv) supra), se bem entendemos o Recurso da FP, o que a FP afirma no Recurso é que a Liquidação Oficiosa foi expedida e recebida por carta registada simples e que tal formalidade de notificação basta in casu, pois existe uma “diferença ontológica” entre a validade da notificação da Liquidação Oficiosa para efeitos de legalidade da liquidação e de exigibilidade da dívida de imposto que surja da notificação – cf. conclusões S e T das Alegações.

BB. Não se compreende o argumentário expendido pela FP neste seu segmento de Recurso. Se a FP pretende aludir indiretamente ao facto de a falta de notificação válida dentro do prazo de caducidade ser um fundamento expresso de oposição à execução fiscal e, portanto, de inexigibilidade da dívida, mas já não o ser de ilegalidade da liquidação, a querela jurisprudencial é já antiga e está há muito solucionada. Na verdade, é um vício que pode ser arguido nas duas sedes – em impugnação judicial e em oposição à execução fiscal – pois naturalmente afeta a legalidade da liquidação (como de resto vem esclarecido no segmento fundamentador da sentença recorrida e não é questionado pela Recorrente – cf. Sentença Recorrida, págs. 10 e 11).

CC. Afastada a anterior querela – que assumimos não seja o que pretende afirmar a FP – equacionase se a Recorrente pretendera afirmar (o que, repita-se, pela formulação dúbia acima transcrita não se tem por claro) que só a notificação válida (leia-se, em cumprimento do que a lei exige–notificação por carta registada com aviso de receção) conduz à exigibilidade da dívida, mas que a notificação (qualquer que ela seja, desde que se prove que o contribuinte recebeu) é suficiente para impedir a caducidade.

DD. A ser assim, e sendo a notificação aqui em causa confessadamente inválida (tendo-se dado por provado que não foi efetuada por carta registada com aviso de receção – cf ponto A. dos factos não provados na Sentença Recorrida), seria nesse caso inexigível a dívida. Esta posição é curiosamente antagónica com a que vem defendida pela mesma FP nos autos de oposição à execução fiscal que têm por objeto a dívida exequenda de imposto com origem na Liquidação Oficiosa (que corre termos neste douto Tribunal sob o n.º 1368/11.9BELRS, por ter sido integralmente decidido a favor da Recorrida e a FP ter apresentado recurso da decisão).

EE. Na realidade, independentemente do recebimento da Liquidação Oficiosa pela Recorrida, esta não se teria por validamente notificada na medida em que foram preteridas as formalidades legais exigidas por lei para que se pudesse considerar a ora Recorrida como validamente notificada, a saber, carta registada com aviso de receção.

FF. Para a FP não parece ser relevante o que a lei determina pelo simples facto de ser alegadamente dado a conhecer o ato tributário ao contribuinte (ignorando, portanto, a lei e as garantias dos contribuintes), mas essa sua opinião não significa que a AT não esteja legalmente vinculada a observá-la, como estava no caso em apreço, e que tal inobservância seja, como pretende a Recorrente, irrelevante (que não é!). Juridicamente (e esse é o quadro em que nos movemos e o único que importa a este recurso) a Recorrente estava legal e constitucionalmente vinculada a proceder de acordo com a lei, e o artigo 149.º, n.º 2, do Código do IRS impõe que a liquidação oficiosa seja notificada ao contribuinte por carta registada com aviso de receção.

GG. Reconhecendo a Recorrente expressamente que a Liquidação Oficiosa em causa terá sido enviada por correio registado simples e não por correio registado com aviso de receção e independentemente de poder invocar que efetuou uma notificação por outra via, é inegável que essa notificação não é válida, na medida em que não cumpre os requisitos legalmente exigíveis para as notificações de liquidações oficiosas previstos no artigo 149.º n.º 2 do CIRS e no art.º 38º, n.º 1 do CPPT (na redação à data dos factos).

HH. Neste sentido se tem pronunciado reiterada e unanimemente a jurisprudência dos tribunais superiores mencionada e citada nas páginas 29 a 34 acima (que diverge do único acórdão convocado pela FP, que é de 2011 e não se acompanha, sendo o outro aresto mencionado um mero lapso, já que trata de situação distinta, além do que conclui militando em favor da tese da aqui Recorrida e da jurisprudência reiterada e não da tese da Recorrente).

II. Estando em causa imposto relativo ao ano de 2006, a Recorrida deveria ter sido validamente notificada da Liquidação até ao dia 31 de dezembro de 2010. Do que vimos de dizer resulta que, tendo a Recorrida apenas tomado conhecimento da Liquidação de imposto em 1 de junho de 2011, a notificação ocorreu fora do prazo de caducidade, sendo irrelevante (além de não estar sequer demonstrado documentalmente que assim foi) que a liquidação haja sido expedida por carta registada simples, porque tal modo de notificação não é válido e não obsta à caducidade, nos termos conjugados.

JJ. Em conclusão, não tendo a Recorrida sido notificada da Liquidação do ano de 2006 nem por via pessoal, nem por via de carta registada com aviso de receção dentro do prazo de caducidade, verifica-se a falta de notificação válida da Liquidação dentro daquele prazo (em violação dos art.ºs 149.º, n.º 2, do Código do IRS e 45.º da LGT) , com a consequente caducidade do direito à liquidação, que é (como bem decidido na Sentença Recorrida) vício invalidante da Liquidação Oficiosa.

KK. Não sendo válida a notificação, esta é necessariamente ineficaz, pelo que a Sentença Recorrida não merece reparo, como de resto vem decidindo de forma indiscutível e reiterada a jurisprudência superior que acima se cita e que confirma a bondade da decisão recorrida, que deve manter-se.

Nestes termos, e nos demais de Direito que V. Exa. doutamente suprirá, deverá o presente Recurso ser rejeitado, mantendo o presente Tribunal a decisão recorrida quer em matéria de facto, quer de direito.

Caso assim não se entenda – o que por mero dever de patrocínio se admite, sem conceder – e o recurso interposto pela AT seja julgado procedente, considerando que a sentença a quo apenas se pronuncia sobre um dos vícios invocados pela ora Recorrida de que padece a Liquidação Oficiosa, i.e., falta de notificação válida dentro do prazo de caducidade, tendo ficado as demais questões prejudicadas pela decisão nesta última, desde já se requer que os autos baixem à instância recorrida para a apreciação dos demais vícios de forma e violação de lei invocados.”

“Termos em que se traz ao conhecimento deste douto Tribunal a decisão proferida por este Tribunal no processo de oposição n.º 1368/11.9BELRS, em que se determinou a inexigibilidade da obrigação de imposto cuja liquidação aqui se impugna, em face do que se produz a inutilidade superveniente da presente lide, o que se requer.

Termos em que se requer a V. Exa. Que, ponderando a acima exposto e as anteriores decisões judiciais (uma das quais deste douto Tribunal), proferidas com base na mesma factualidade assente nos presentes autos, se reconheça a caducidade como vício invalidante do ato impugnado (do mesmo modo e com os mesmos fundamentos com que foi já reconhecido aquele vício como impediente da cobrança coerciva do mesmo imposto); e em consequência seja considerado improcedente o presente recurso e mantida a Sentença Recorrida, sob pena de decisões contraditórias.

Ainda que assim não seja – no que não se concede, requer-se a anulação do ato impugnado, que é ilegal por (i) sujeitar a imposto rendimentos dele excluídos, e (ii) consubstanciar manifesto erro no apuramento do rendimento de mais-valias.”

O Tribunal a quo fixou a seguinte factualidade:

“Com relevância para a decisão a proferir nos presentes autos, dão-se como provados os seguintes factos:

1. Em 13/02/2006, a Oponente outorgou procuração a favor de R F. e de P F. através da qual conferiu poderes para a «L) Representar (...) perante quaisquer pessoas ou entidades públicas ou privadas, incluindo, sem excluir, quaisquer autoridades públicas (...) Autoridades Fiscais (...)» - cfr. doc. 4 junto com a petição inicial a fls. 75 a 79 dos presentes autos.

2. A Impugnante não apresentou a declaração de IRS referente ao ano de 2006.

3. Na decorrência do referido em 2., a Administração Tributária emitiu, em 09/03/2010, declaração oficiosa de IRS referente aos rendimentos da Impugnante no ano de 2006 – cfr. doc. 6 junto com a petição inicial a fls. 81 a 84 dos presentes autos.

4. Em consequência e tendo por referência a declaração referida em 3., a Administração Tributária emitiu sobre a Impugnante a liquidação n.º 2010 5005121392 relativa a IRS do ano de 2006, com o valor de 21.203,31€ - cfr. doc. 3 junto com a petição inicial a fls. 74 dos presentes autos.

5. A liquidação referida em 4. foi remetida à Impugnante através de carta registada com a referência RY…125PT – facto confessado pela Fazenda Pública no artigo 13º da contestação.

6. Em 01/06/2011, o procurador da Impugnante, R. F., recebeu cópia da liquidação de IRS referida no ponto 4. e da declaração referida em 3. – facto confessado pela Impugnante no artigo 4º da petição inicial.

7. Da liquidação referida em 4. a Impugnante apresentou reclamação graciosa em 03/06/2011 – cfr. fls. 3 a 12 do processo de reclamação graciosa junto aos presentes autos.

8. A reclamação graciosa referida em 7. foi indeferida com fundamento na intempestividade na apresentação da mesma – cfr. fls. 39 e 40 do processo de reclamação graciosa junto aos presentes autos.

9. Na sequência do indeferimento da reclamação graciosa referido em 8., a Impugnante apresentou, em 28/06/2011, recurso hierárquico de tal decisão – cfr. fls. 3 a 12 do processo de recurso hierárquico junto aos presentes autos.

10. O recurso hierárquico referido em 9. foi, por despacho de 05/12/2011, indeferido – cfr. fls. 108 a 113 do processo de recurso hierárquico junto aos presentes autos.

11. A decisão referida em 10. foi remetida à Impugnante através de carta registada com aviso de recepção, tendo o respectivo aviso sido assinado em 18/01/2012 – cfr. fls. 115 a 117 do processo de recurso hierárquico junto aos presentes autos.

12. A Impugnante adquiriu 1/6 do prédio urbano identificado com o artigo 4… da Freguesia de Nossa Senhora das Misericórdias do concelho de Ourém por sucessão hereditária em virtude da morte de sua mãe – cfr. doc. junto a fls. 130 a 141 dos presentes autos.

13. A Impugnante adquiriu 1/30 a acrescer ao 1/6 do prédio urbano identificado com o artigo 4… da Freguesia de Nossa Senhora das Misericórdias do concelho de Ourém, referido em 12., por sucessão hereditária em virtude da morte de sua irmã M. C. – cfr. doc. junto a fls. 142 a 149 dos presentes autos.

14. A presente acção foi apresentada em 26/03/2012.

“Com relevância para a pronúncia a emitir nos presentes autos, dá-se como não provado os seguintes facto:

A. A liquidação referida em 4. dos factos provados foi remetida à Impugnante através de carta registada com aviso de recepção.

B. A Impugnante pagou a liquidação referida 4. dos factos provados.

C. A Impugnante prestou garantia para suspender o processo de execução fiscal instaurado para cobrança coerciva da dívida referente à liquidação referida em 4. dos factos provados.

Quanto aos factos não provados os mesmos assim se deram em virtude da total ausência de prova relativamente à sua verificação.”

III-FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

In casu, a Recorrente veio interpor recurso jurisdicional da decisão de procedência prolatada pelo Tribunal Tributário de Lisboa, por entender que a mesma padecia de erro de julgamento, por errónea apreciação dos pressupostos de facto e de direito.

Na sequência da prolação do despacho ao abrigo do disposto no artigo 665.º, do CPC, a Recorrida informou, documentadamente, que sobre a mesma questão jurídica e versando o mesmo ato de liquidação já foi proferida sentença no âmbito do processo de oposição nº 1368/11.9BELRS, confirmada mediante Aresto deste TCAS, que julgou verificada a falta de notificação da liquidação dentro do prazo de caducidade, requerendo, nessa conformidade, que fosse decretada a inutilidade superveniente da lide, ou assim não se entendendo que a aludida decisão fosse atendida na dimensão positiva do caso julgado, ou seja, enquanto autoridade do caso julgado.

Em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.

Assim, ponderando o teor das conclusões de recurso cumpre aferir:

- Se face à prolação de decisão no âmbito do processo de oposição nº 1368/11.9BELRS, já transitado em julgado, ocorre inutilidade superveniente da lide, ou assim não se entendendo, se a aludida decisão deve ser atendida face à Autoridade do Caso Julgado e em que moldes.

- Ocorre erro de julgamento na medida em que:

o nos encontramos perante caso decidido face à intempestividade da reclamação graciosa, o que determina per se, a inimpugnabilidade do ato de liquidação;

o foi desconsiderada prova documental carreada aos autos e que permitiria concluir pela válida notificação do ato de liquidação por via de carta registada;

o foram cumpridas as formalidades legais atinentes à notificação do ato de liquidação de IRS.

- Procedendo o recurso, cumpre julgar as questões prejudicadas, competindo, para o efeito, analisar se os rendimentos obtidos por via da alineação do bem imóvel se encontram excluídos de tributação e, assim não se entendendo, se padece de erro de quantum.

Vejamos, então.

Comecemos, então, por aferir da suscitada inutilidade superveniente da lide.

A Recorrida sustenta que foi decidido no processo de oposição 1368/11.9BELRS, com trânsito em julgado, a inexigibilidade do imposto em causa nestes autos, pelo que não se vê que mantenha a Recorrente o interesse processual na apreciação da legalidade de uma dívida que não é na presente data passível de ser cobrada.

Dissente a Recorrida propugnando pela manutenção da mesma.

E assim também o entendemos por um conjunto de razões, que passamos a explicitar.

Desde logo, porque os processos em análise têm âmbitos e finalidades distintos, não sendo possível convocar, para o efeito, o caso julgado material na sua dimensão negativa, porquanto os pedidos são díspares. Com efeito, num visa-se a anulação do ato de liquidação e no outro a extinção do processo de execução fiscal, logo não pode ser transposta a inexigibilidade e a consequente extinção da execução fiscal, para uma situação de desnecessidade de apreciação do mérito, porquanto, não foi decretado, em última instância, o que a Recorrida pretende, ou seja, a anulação do ato de liquidação.
Na verdade, e ainda que seja hoje inequívoco e entendimento unânime na jurisprudência do STA de que a falta de notificação da liquidação dentro do respetivo prazo de caducidade constitui fundamento de oposição à execução fiscal, sendo, igualmente, suscetível de apreciação em sede de impugnação, face ao teor artigo 45.º, n.º 1, da LGT, na medida em que este normativo “[a]tribui à falta de notificação tempestiva eficácia invalidante", (1) tal não implica, per se, a inutilidade superveniente da lide.

Por outro lado, no caso vertente, foi convocado o caso decidido atenta a intempestividade do processo de reclamação graciosa e que, in casu, logrando provimento, pode obstar ao conhecimento do mérito, por causas não imputáveis à Entidade Exequente, logo com repercussão, desde logo, em sede de condenação em custas.

Acresce, outrossim, que a mesma sindica que a questão que “está em causa e que constitui o objeto dos autos não contende com a inexigibilidade da dívida (fundamento de Oposição à Execução) mas com a legalidade do próprio ato tributário, ou seja, da notificação da liquidação dentro do prazo previsto no art. 45º, nº 1, da LGT. E essa diferença ontológica pode ditar uma exigência diferenciada no que ao ato de notificação diz respeito, e, uma diferenciação do próprio regime jurídico aplicável”, logo, independentemente da bondade e valia de tal alegação, a verdade é que a mesma, per se, obsta a que seja decretada a aludida inutilidade superveniente da lide.

Logo, correlacionando-se a utilidade da lide com a possibilidade da obtenção de efeitos úteis com a mesma, a sua extinção tem de ser declarada quando se conclua, de forma inequívoca, que o seu prosseguimento não poderá trazer quaisquer consequências para a Impugnante, ora Recorrida, o que não sucede no caso vertente.

Ademais, a inutilidade, e a concreta desnecessidade da manutenção da lide deve ser aferida em termos objetivos não sendo passível de confusão com o próprio interesse em agir, o qual, como é consabido, já representa um pressuposto processual.

Logo, inexiste inutilidade superveniente da lide, sendo certo que a prolação da decisão no evidenciado processo de oposição pode, efetivamente, ter repercussões na presente lide, no entanto as mesmas não sucedem por via da suscitada inutilidade superveniente da lide, podendo, contudo, e sendo caso disso, impor-se a sua vinculação ao caso dos autos, por força da Autoridade de Caso Julgado.

De todo o modo, e antes de se aquilatar do concreto impacto da aludida decisão nos presentes autos, ter-se-á, previamente, que aferir do convocado caso decidido, na medida em que a procedência do mesmo acarreta a inimpugnabilidade do ato de liquidação e inerente apreciação do mérito.

Vejamos, então.

A Recorrente advoga que existe um erro na apreciação dos factos porquanto valorada a prova documental de fls. 30 a 36 do apenso de reclamação graciosa e a documentação relativa à expedição da liquidação junta no recurso hierárquico, ter-se-ia de julgar procedente a exceção de caso decidido, porquanto intempestiva a reclamação.

A Recorrida assim o não entende, convocando para o efeito o probatório dos autos, e asseverando que embora o ato de liquidação tenha sido emitido dentro do prazo de caducidade, a verdade é que só chegou ao conhecimento da Recorrida após o seu decurso, o que acarreta, por conseguinte, a tempestividade da reclamação graciosa.

Ora, atento o teor das aludidas alegações e uma vez que as mesmas entroncam com a prova da expedição da notificação e sua cognoscibilidade pela Recorrida, e tendo presente que foi impugnada a matéria de facto, precedentemente há que aquilatar da bondade do sindicado erro de julgamento de facto, porquanto só mediante a matéria de facto perfeitamente estabilizada se pode decidir sobre a verificação do caso decidido e inerentes consequências legais.

Vejamos, então.

Compulsado o teor das alegações de recurso, verifica-se que a Recorrente requer uma alteração por complementação e uma supressão ao probatório, cumprindo os requisitos constantes no artigo 640.º do CPC.

No atinente ao ponto 5), requer a alteração, desde logo, do meio probatório em que se funda a correspondente asserção fáctica, relevando, para o efeito, que embora não se conteste a assunção e reconhecimento da Fazenda Pública, dever-se-á privilegiar a prova documental recolhida dando por provado este facto em virtude dos próprios elementos documentais produzidos nos autos, concretamente do documento 3, junto com a p.i., e bem assim da Guia da Expedição de Registos dos CTT nº 88200138027302 de 17-12-2010, assinada e rubricada por esses serviços acompanhada dos registos (inicial e final) enviados nesse dia.

Ora, atentando no aludido documento 3, verifica-se que o mesmo mais não representa que o teor da liquidação, o que, per se, não permitiria atestar a expedição postal registada, daí a asserção da confissão contemplada no probatório.

Aquiesce-se, no entanto, que a guia de expedição dos registos concatenada com a aludida liquidação permite, igualmente, inferir nesse sentido. E por assim ser, adita-se enquanto meio probatório a prova documental convocada pela Recorrente, mantendo-se, no entanto, a asserção e ponderação atinente ao expresso reconhecimento pela AT.

E por assim ser, deverá constar enquanto meio probatório a estribar o aludido facto 5, o seguinte: “facto não controvertido, expressamente reconhecido pela AT, e corroborado pelo teor do documento 3 junto com a p.i. e bem assim com os documentos juntos a fls. 39 a 45 do recurso hierárquico, cujo teor se dá por integralmente reproduzido.”

Ainda relativamente ao mesmo ponto da matéria de facto, é peticionada uma outra alteração, concatenada, ora, com a cognoscibilidade do ato de liquidação, advogando a AT que deveria constar, expressamente, na matéria de facto que a liquidação foi recebida em 20 de dezembro de 2010.

Sustenta, neste âmbito, que no caso vertente, mostra-se junta aos autos a guia de expedição assinada, datada e carimbada pelos CTT, sendo, pois, inegável que a AT fez prova de ter colocado na esfera da cognoscibilidade da Impugnante o ato impugnado no terceiro dia útil à sua expedição tanto mais que nunca veio devolvida.

Concluindo, assim, que deve ser aditado, no mesmo facto, o seguinte “e recebida por esta em 20-12-2010”.

Mas, assim o não entendemos, desde logo, porque o aludido aditamento mais não representa que uma conclusão sendo que, como é consabido, a seleção da matéria de facto só pode integrar acontecimentos ou factos concretos, que não conceitos, proposições normativas ou juízos jurídico-conclusivos, sendo que as asserções que revistam tal natureza devem ser excluídas do acervo factual relevante ou indeferido o seu aditamento.

Com efeito,“[q]uestão de facto é (...) tudo o que se reporta ao apuramento de ocorrências da vida real e de quaisquer mudanças ocorridas no mundo exterior, bem como à averiguação do estado, qualidade ou situação real das pessoas ou das coisas” e que “(..) além dos factos reais e dos factos externos, a doutrina também considera matéria de facto os factos internos, isto é, aqueles que respeitam à vida psíquica e sensorial do indivíduo, e os factos hipotéticos, ou seja, os que se referem a ocorrências virtuais". (2)

“As afirmações de natureza conclusiva devem ser excluídas do elenco factual a considerar, se integrarem o thema decidendum, entendendo-se como tal o conjunto de questões de natureza jurídica que integram o objeto do processo a decidir, no fundo, a componente jurídica que suporta a decisão. Daí que sempre que um ponto da matéria de facto integre uma afirmação ou valoração de factos que se insira na análise das questões jurídicas a decidir, comportando uma resposta, ou componente de resposta àquelas questões, tal ponto da matéria de facto deve ser eliminado". (3)

Por outro lado, a aludida documentação convocada pela AT não permite discernir sobre a cognoscibilidade do ato de liquidação, a qual, como visto, é expressamente negada pela Recorrida. Ademais, e conforme veremos em sede própria, tal asserção é irrelevante para a demonstração da prova da notificação do ato de liquidação atentos os formalismos legais a que deve obedecer a notificação de uma liquidação oficiosa, em sede de IRS.

Com efeito, e conforme analisaremos aquando da apreciação das formalidades da notificação, a mesma carecia de ser realizada por carta registada com aviso de receção, realidade que, no caso vertente, não foi, de todo, demonstrada e resulta inclusive da factualidade não provada e não impugnada.

E por assim ser, improcede o aditamento atinente à cognoscibilidade do ato de liquidação, nos moldes peticionados pela Recorrente.

Ainda em sede de impugnação da matéria de facto, sustenta que deveria ser suprimido o ponto 6 da matéria de facto na medida em que o mesmo não é verosímil, assim o reclamando as próprias regras da experiência.

Mas, a verdade é que, mais uma vez, não logra provimento o supra expendido pela Recorrente, na medida em que as alegações constantes em 32) a 36) mais não representam que juízos opinativos, prognoses e asserções que não se encontram minimamente sustentadas, mormente, nas regras da experiência, desde logo porque, inversamente ao sufragado pela Recorrente, é verosímil que possa ser realizado um articulado em dois dias, aliás o mesmo pode, inclusive, ser realizado em horas tudo dependendo do empenho, foco e grau de dificuldade.

Ademais, há que ter presente que o ponto 6, representa inclusive uma confissão de um facto que, em rigor, comporta cominações para a própria, mormente, em termos de dies a quo, não podendo, portanto, ser desvirtuado, mormente, com base em asserções atinentes à exiguidade na sua elaboração.

E por assim ser, indefere-se a aludida supressão.

Ora, face ao supra expendido, ter-se-á de concluir pela improcedência da impugnação da matéria de facto, com a ressalva atinente aos meios probatórios concernentes ao facto 5), e nos moldes supra expendidos.

Como doutrinado, no Acórdão do STA, prolatado no âmbito do processo nº01609/13, de 31 de maio de 2017, convocando jurisprudência atinente ao efeito, mormente, Acórdão prolatado no processo nº 1490/15, de 10 de maio de 2017:

“[a] eventual intempestividade da reclamação graciosa não é indiferente ao resultado da impugnação judicial, conduzindo, a verificar-se, à improcedência do pedido por força do caso decidido ou resolvido e consequente inimpugnabilidade do acto (neste sentido, entre outros, o acórdão do STA de 2/04/2009, no processo nº 0125/09). É que, no caso de o acto já se ter firmado na ordem jurídica, por falta de atempado uso dos meios graciosos que a lei coloca à disposição do interessado, não pode este recuperar a oportunidade perdida, retirando da dedução de uma reclamação graciosa intempestiva consequências que a estabilidade do acto sindicado já não consente.

Logo, a concluir-se pela extemporaneidade da reclamação graciosa, a posterior impugnação judicial não deve ser julgada extemporânea mas terá de improceder por inimpugnabilidade do acto e não por caducidade do direito de impugnar judicialmente como incorrectamente se julgou na decisão recorrida.(…).” (destaques e sublinhados nossos).

Não podendo, assim, prevalecer o entendimento do Tribunal a quo, no sentido de que “[a]s eventuais ilegalidades formais que apenas afectem a decisão da reclamação graciosa não terão qualquer efeito anulatório, pois não relevam para efeitos de anulação do acto de liquidação” pois, ainda que em abstrato não mereça censura, a verdade é que não é transponível para a situação dos autos, na medida em que, como visto, a questão do caso decidido terá de preceder todas as demais, por poder obstar ao conhecimento do mérito.

E por assim ser, vejamos, então, se a reclamação graciosa é tempestiva.

E a resposta é afirmativa, respondendo-nos o probatório, inequivocamente, nesse sentido.

Com efeito, da conjugação dos pontos 5), 6) e 7), retira-se que a liquidação visada foi expedida por carta registada e apenas chegou ao conhecimento da Recorrida, a 01 de junho de 2011, por intermédio do seu procurador, R. F., tendo, nessa conformidade, apresentado reclamação, em 03 de junho de 2011.

Daí resulta, perentoriamente, que foi cumprido o prazo consignado no artigo 102.º, nº1, alínea a), aplicável ex vi, artigo 70.º do mesmo diploma legal.

Note-se que, para se aferir da caducidade do direito de ação, no caso da ultrapassagem do prazo de reclamação graciosa é imperioso que a notificação assegure o efetivo conhecimento do ato pelo notificando, porquanto só dessa forma se garante a possibilidade de pleno e cabal exercício de todos os direitos de reação contra o ato notificado. Ademais, a exigência de notificação tem subjacente o direito de impugnação de atos administrativos lesivos, constitucionalmente consagrada (artigo 268.º, n.ºs 3 e 4 da CRP).

Aqui chegados, há, então, que proceder à análise do mérito, importando, como visto, ponderar dos eventuais efeitos e impactos da decisão prolatada em sede de oposição, aquilatando, assim, da vinculação das partes e do Tribunal a essa decisão, concretamente se a mesma se constitui como pressuposto indiscutível para a presente decisão de mérito.

Convoquemos, desde já, o quadro normativo que releva para o caso dos autos.

De harmonia com o consignado no artigo 619.º, nº 1, do CPC, transitada em julgado a sentença que decida sobre o mérito da causa alcança o fim normal da ação, ficando, assim, a decisão sobre a relação material controvertida a ter força obrigatória dentro do processo e fora nos limites fixados pelos artigos 580.º e 581.º do CPC, e sem prejuízo do consignado nos artigos 696.º a 702.º do CPC. É o que se designa por caso julgado material.

Dir-se-á, portanto, que a nossa lei adjetiva define o caso julgado a partir da preclusão dos meios de impugnação da decisão, logo o caso julgado traduz-se na insusceptibilidade de impugnação de uma decisão, decorrente do respetivo trânsito em julgado conforme decorre do artigo 628.º do CPC.

Daí que ao caso julgado material sejam atribuídas duas funções que, embora distintas, se complementam: uma função positiva, coadunada com a autoridade do caso julgado e uma função negativa consubstanciada na exceção do caso julgado.(4)

Com efeito, a função negativa do caso julgado, como visto, traduzida na insusceptibilidade de qualquer tribunal, incluindo aquele que proferiu a decisão, se voltar a pronunciar sobre essa mesma decisão, opera por via da exceção dilatória do caso julgado, nos termos previstos nos artigos 577.º, alínea i), 580.º e 581.º todos do CPC, impedindo, por conseguinte, que uma nova causa possa ocorrer sobre o mesmo objeto (pedido e causa de pedir) e entre as mesmas partes, cuja identidade se afere pela sua qualidade jurídica perante o objeto da causa, ainda que em posição diversa da que assumiram na causa anterior.

Neste particular doutrina TEIXEIRA DE SOUSA (5) que “ a excepção do caso julgado visa evitar que o órgão jurisdicional, duplicando as decisões sobre idêntico objecto processual, contrarie na decisão posterior o sentido da decisão anterior ou repita na decisão posterior o conteúdo da decisão anterior” acrescentando ainda que “quando vigora como autoridade do caso julgado, o caso julgado material manifesta-se no seu aspecto positivo de proibição de contradição da decisão transitada: a autoridade do caso julgado é o comando de ação, a proibição de omissão respeitante à vinculação subjetiva à repetição do processo subsequente do conteúdo da decisão anterior e à não contradição no processo posterior do conteúdo da decisão anterior”.

Verifica-se, assim, o caso julgado quando a repetição de uma causa se dá depois de a primeira ter sido decidida por sentença que já não admite recurso ordinário (cfr. artigo 580.º nº1, in fine, do CPC). Preceituando, por isso, o artigo 581.º do CPC quanto aos requisitos do caso julgado que se repete a causa quando se propõe uma ação idêntica a outra quanto aos sujeitos, ao pedido e à causa de pedir (nº1), havendo identidade de sujeitos quando as partes são as mesmas sob o ponto de vista da sua qualidade jurídica (nº 2), identidade de pedido quando numa e noutra se pretende obter o mesmo efeito jurídico (nº 3) e identidade de causa de pedir quando a pretensão deduzida nas duas ações procede do mesmo facto jurídico (nº 4).

No concernente ao alcance do caso julgado, diz o artigo 621.º do CPC que: “a sentença constitui caso julgado nos precisos limites e termos em que julga”.

Sublinhando ainda TEIXEIRA DE SOUSA que “não é a decisão, enquanto conclusão do silogismo judiciário, que adquire o valor de caso julgado, mas o próprio silogismo considerado no seu todo: o caso julgado incide sobre a decisão como conclusão de certos fundamentos e atinge esses fundamentos enquanto pressupostos daquela decisão". (6)

Ora, tendo presente os considerandos supra expendidos ter-se-á de concluir que, in casu, não se verifica o caso julgado na sua dimensão negativa, porquanto inexiste plena identidade do âmbito das lides e dos pedidos, porém, como já evidenciado anteriormente, importará relevar que a figura da Autoridade do Caso Julgado não carece da aludida identidade, como expressamente evidencia o Aresto do Tribunal da Relação do Porto proferido no processo nº 23201/17, datado de 11 de outubro de 2018, o qual, claramente, enuncia que:

“[p]or força da autoridade de caso julgado, impõe-se aceitar a decisão proferida naquele processo, na medida em que o núcleo fulcral das questões de direito e de facto ali apreciadas e decididas são exactamente as mesmas que as autoras aqui pretendem ver apreciadas e discutidas. Há, pois a necessária relação de prejudicialidade. De outro modo, a decisão proferida no primeiro processo – abrangendo os fundamentos de facto e de direito – que lhe dão sustento, seria posta em causa, de novo apreciada e decidida de modo diverso neste processo.

Ora, como flui do que se deixou explanado, é precisamente isso que a autoridade do caso julgado visa obstar, relembrando-se que para a sua verificação não é exigível que haja plena identidade entre as partes, causa de pedir e pedidos.” (destaques e sublinhados nossos).

De relevar, neste particular que, como esclarece José Lebre de Freitas, (7) “À identidade de efeito jurídico referida no artigo 581.º-3, CPC [Efeito prático-jurídico, como é realçado nos acs. do StJ de 14.12.16 (Lopes do Rego), proc. 219/14 (citado infra, nota 19), e de 11.7.19 (Bernardo Domingos), proc. 13111/17 (citado infra, n.º 8.4] basta uma identidade relativa, abrangendo, “não só o efeito preciso obtido no primeiro processo, como qualquer que nesse processo houvesse estado implicitamente mas necessariamente em causa”[ Castro Mendes, Limites objetivos, cit., p. 350], o pedido tem um elemento material e um elemento processual: o primeiro consiste, na maioria dos casos, na afirmação duma situação jurídica atual, que lhe constitui o conteúdo; o segundo consiste na solicitação duma providência processual para tutela dessa situação jurídica, constituindo a sua função, ambos os elementos delimitam o conteúdo da sentença de mérito (cf. art. 10.º, CPC, n. os 2 e 3), mas é sobre o elemento material do pedido que se forma o caso julgado (…)”.

De sublinhar, outrossim, que conforme doutrinado no Aresto deste Tribunal, proferido no processo nº 161/09 de 05 de junho de 2019: “[a] autoridade do caso julgado impõe à segunda decisão de mérito o decidido na primeira como sendo seu pressuposto indiscutível, subjacente a uma relação de prejudicialidade entre o objeto de ambas as decisões [(8) V. os Acórdãos do Supremo Tribunal de Justiça de 26.02.2019 (Processo: 4043/10.8TBVLG.P1.S1), de 13.11.2018 (Processo: 4263/16.1T8VCT.G1.S1), e Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 28.02.2019 (Processo: 2143/05.5BELSB)].”

E por assim ser, tendo presente que no aludido processo de oposição o objeto do processo é, exatamente, o mesmo que o dirimido nestes autos, concretamente o ato de liquidação oficiosa e que no mesmo se discutiu a questão das formalidades legais atinentes à sua notificação, a decisão de mérito nele proferida, impõe-se como pressuposto inegável, na presente lide, sendo, portanto, basilar a convocação da fundamentação jurídica constante no mesmo, transcrevendo-se, ora, nos seus trechos que se reputam relevantes:

“Está em causa liquidação emitida ao abrigo do disposto nos artigos 65.º(“Bases para o apuramento, fixação ou alteração dos rendimentos”) e 66.º (“Notificação e fundamentação dos actos”), do CIRS, ou seja, trata-se de uma liquidação ofíciosa de IRS de 2006, que procedeu à fixação da matéria colectável, tendo por base os elementos disponíveis. A este propósito, estatuía o preceito do artigo 149.º do CIRS, que «As notificações a que se refere o artigo 66.º, quando por via postal, devem ser efectuadas por meio de carta registada com aviso de recepção».

Colhe-se da jurisprudência fiscal assente, o ensinamento de que «Nos termos do artº 149º do CIRS os actos de liquidação de IRS efectuados com base na declaração anual de rendimentos apresentada pelo contribuinte estão sujeitos a notificação por mera carta registada. Todavia, estando em causa as notificações dos actos de alteração dos rendimentos declarados e dos actos de fixação pela administração dos rendimentos sujeitos a tributação, têm as mesmas de ser efectuadas por meio de carta registada com aviso de recepção. // Uma liquidação adicional que materialize ou revele um ato de fixação ou alteração da matéria tributável declarada pelo contribuinte deve obrigatoriamente ser notificada por carta registada com A/R, em conformidade cNo caso, a notificação não foi concretizada através de carta registada com aviso de recepção, o que preclude a efectividade do acto de notificação em apreço. A falta de preenchimento da formalidade em apreço não permite no caso dar como assente a ocorrência da notificação do acto tributário em referência (…)”.

Ora, face à fundamentação jurídica constante no aludido Aresto, ter-se-á de concluir que a notificação da liquidação oficiosa de IRS, carecia de ser realizada mediante carta registada com aviso de receção. Pelo que, transpondo-a para o acervo fáctico dos autos, e não resultando provado que a AT cumpriu essa solenidade de expedição-conforme resulta da factualidade não provada-não se pode concluir que a Recorrida tenha sido notificada do ato de liquidação de IRS, dentro do prazo de caducidade, o que inquinou o ato de invalidade, conforme bem decidiu o Tribunal a quo.

Note-se que, no caso vertente, não nos encontramos perante uma situação em que, não obstante ter existido uma preterição de formalidade na expedição da carta, ou seja, envio de carta registada, quando a lei exigia uma solenidade superior, concretamente, carta registada com aviso de receção, se mostra atingido o fim que a lei visava alcançar com a notificação.

Com efeito, no caso vertente, a Recorrida sempre alegou que a notificação não chegou à sua esfera de cognoscibilidade, e não apenas que não chegou pela forma legalmente exigida, situação em que se poderia equacionar a desgraduação das formalidades em não essenciais porquanto havia sido atingido o fim que a lei visava alcançar com a sua imposição.

No caso sub judice, dimana perentório da leitura da petição inicial que o contribuinte convoca, desde logo, que a notificação só chegou à sua esfera de cognoscibilidade em data em que já se encontrava consumado o prazo de caducidade, e após a efetivação de uma penhora, não existindo, assim, uma alegação coadunada com a mera invalidade da notificação.

Logo, não pode proceder o expendido pela Recorrente no sentido de que independentemente do registo postal não ter sido acompanhado do aviso de receção, se a carta registada simples não veio devolvida, então impõe-se dar por provado que a Impugnante recebeu efetivamente a liquidação na data indicada, porquanto, como visto, por um lado, a exigência de notificação se coaduna com uma formalidade mais solene, e por outro lado, porque a Impugnante sempre recusou que a mesma tivesse sido objeto de notificação antes do decurso do prazo de caducidade.

Ademais, importa ter presente que no registo simples, a única certeza que existe é que a expedição terá ocorrido em determinada data, não oferecendo, portanto, garantias suficientes de assegurar que o ato de notificação foi colocado na esfera de cognoscibilidade do destinatário, acarretando, inclusive, um ónus desproporcionado por impossibilidade de ilisão da presunção de depósito da carta no recetáculo, quando, aliás, existe risco de extravio, não podendo, assim, servir para fundar a presunção estabelecida no artigo 39.º, nº1, do CPPT. (8)

Como doutrinado, no Acórdão do STA, proferido no processo nº 0385/13.9BELRA, de 09 de junho de 2021:

“Na medida em que a Impugnante alega que não foi notificada dos sindicados actos de liquidação, apenas tendo tomado conhecimento dos mesmos com a citação, sendo certo que do probatório não resulta o contrário, podendo apreender-se, isso sim, que a AT utilizou o correio registado simples para proceder, via “involucro mensagem”, à notificação da Impugnante, assinalando o site dos CTT a sua entrega, não se pode considerar, validamente, efetuada a notificação das liquidações, porquanto, não resulta certo que a Impugnante tenha tido a possibilidade de ter conhecimento das mesmas no prazo previsto no artigo 39º nº 1 do CPPT e que a lei presume nos casos de correio registado, com recolha da assinatura de quem recebe a correspondência no domicílio.”

Não podendo, outrossim, lograr mérito o expendido em S) e T), quanto à diferença ontológica entre os processos de impugnação e os processos de oposição, porquanto, como é consabido e já aflorado anteriormente, é jurisprudência unânime face ao teor artigo 45.º, n.º 1, da LGT, que este normativo “[a]tribui à falta de notificação tempestiva eficácia invalidante”.

De sublinhar e adensar, para o efeito que, no caso sub judice, não foi, simplesmente, convocada e alegada a emissão do ato de liquidação no prazo de caducidade, mas sim a sua notificação válida dentro desse prazo. Daí que, não seja de deferir o aduzido no sentido de que a mera irregularidade da notificação fica para segundo plano, porquanto, in casu e contrariamente ao alegado, está, efetivamente, em causa saber e aquilatar dessa concreta validade da notificação e retirar as devidas consequências, carecendo, por isso, de relevo o expendido em U).

De relevar, in fine, que não assiste, outrossim, razão ao sufragado em X) , porquanto as formalidades da notificação não se encontram plasmadas no artigo 45.º da LGT, mas sim no já evidenciado normativo –especial- 149.º, nº2, do CIRS, e por outro lado, a questão não se resume, como aduz a Recorrente, em saber se a Impugnante assinou ou não o AR, mas sim que não foi enviada, de todo, carta registada com aviso de receção, não tendo, nessa medida, o ato chegado à cognoscibilidade da Recorrida dentro do prazo atinente ao efeito.

E por assim ser, nenhuma censura merece a decisão recorrida quando sentenciou que “[c]onsubstanciando a liquidação objecto dos presentes autos uma liquidação oficiosa empreendida pelos serviços da Autoridade Tributaria – cfr. 4. dos factos provados –, tendo a mesma sido notificada à Impugnante através de carta registada – cfr. 5. dos factos provados –, que foi julgado não provado que a liquidação objecto do presente processo houvesse sido notificada à Impugnante através de carta registada com aviso de recepção – cfr. A. dos factos não provados e que a Impugnante somente tomou conhecimento da liquidação em 01/06/2011 – cfr. 6. dos factos provados, mobilizando o entendimento exposto no aresto cujo excerto supra transcrevemos, é de se concluir que a Impugnante não foi validamente notificada da liquidação objecto do presente processo antes que tivesse caducado o direito de a Administração Tributária o imposto em causa na liquidação que aqui tratamos, que, como supra referimos, ocorreu em 01/01/2011.”

Destarte, face a todo o exposto, improcedem, na íntegra, todas as alegações de recurso, resultando prejudicada a apreciação do demais e confirmando-se, na íntegra, a sentença recorrida.

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SEGUNDA SUBSECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em:

-NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA, a qual, em consequência, se mantém na ordem jurídica.

Custas pela Recorrente.

Registe. Notifique.