| Decisão Texto Integral: | ACÓRDÃO
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RELATÓRIO
X O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA deduziu salvatério dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mmº. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa, exarada a fls.356 a 370 do presente processo, através da qual julgou procedente a reclamação de acto do órgão de execução fiscal deduzida pelo reclamante/recorrido, enquanto executado no âmbito do processo de execução fiscal nº.3247-……/……. e apensos, o qual corre seus termos no 2º. Serviço de Finanças de Lisboa, visando despacho que indeferiu o pedido de isenção de prestação de garantia efectuado no espaço do identificado processo executivo, com fundamento na extemporaneidade do mesmo.X O recorrente termina as alegações (cfr.fls.372 a 380-verso dos autos) do recurso formulando as seguintes Conclusões:
1-Visa o presente recurso demonstrar à evidência o desacerto a que chegou a douta sentença recorrida na parte em que declarou a ilegalidade do despacho reclamado, por não se mostrar extemporâneo o pedido de dispensa de prestação de garantia formulado no PEF 32472….. e apensos, fazendo baixar os autos ao Serviço de Finanças de Lisboa 2 para efeitos de apreciação daquele pedido, incorrendo em manifesto erro de julgamento relativamente quer à má apreciação da prova perante os elementos trazidos aos autos mas também a má apreciação jurídica dos factos que à luz da experiência comum suportaram a sua decisão;
2-Insurgindo-se a reclamante, contra o despacho de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia, no âmbito do Processo de Execução Fiscal (PEF) n.º 324720…. e apensos, proferido pela Chefe de Divisão (por delegação de competências) da Divisão de Gestão da Dívida Executiva da Direção de Finanças de Lisboa, em 29.08.2017, e notificado à mandatária da reclamante a 20.09.2017, através de Reclamação de atos do órgão de execução fiscal, e considerando o Tribunal recorrido que não se encontra verificada a extemporaneidade do pedido de dispensa de prestação de garantia, importa apura os fundamentos que conduziram o Tribunal a quo a tal conclusão;
3-Desde logo, importa apurar as disposições legais a que deverá apelar para resolver a divergência em presença;
4-Estatui o n.º 1 do art.º 169.º do CPPT, com pertinência para o caso, que a execução fica suspensa até à decisão do pleito em causa de reclamação graciosa, a impugnação judicial ou recurso judicial que tenham por objecto a legalidade da dívida exequenda, desde que tenha sido constituída garantia nos termos do art.º 195.º ou prestada nos termos do art.º 199.º ou a penhora garanta a totalidade da quantia exequenda e do acrescido;
5-Dispõe ainda o n.º 1 do art.º 52.º da Lei Geral Tributária (LGT), em consonância com o art.º 169.º do CPPT que a cobrança da prestação tributária suspende-se no processo de execução fiscal em virtude de pagamento em prestações ou reclamação, recurso, impugnação e oposição à execução que tenham por objecto a ilegalidade ou inexigibilidade da dívida exequenda;
6-É, no entanto, possível, dispensar a prestação de garantia de acordo com o disposto no n.º 4 do art.º 52.º da LGT, na sequência do pedido do devedor, quando a prestação de garantia cause prejuízo irreparável ou haja manifesta falta de meios económicos, relevada pela insuficiência de bens penhoráveis, desde que em qualquer dos casos a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado;
7-O mencionado pedido de dispensa de prestação de garantia está sujeito ao prazo legal constante do n.º 1 do art.º 170.º do CPPT, “15 dias a contar da apresentação de meio de reacção previsto no artigo anterior”, dispondo o art.º 169.º do CPPT vários meios de reacção, nomeadamente, a reclamação graciosa;
8-Aqui chegados, importa começar por referir que é no art.º 170.º do CPPT que encontramos os prazos para apresentação do pedido de dispensa da prestação de garantia, fundamentalmente dois prazos, consoante os fundamentos apresentados, como sejam:
a)15 dias nos casos de apresentação de reclamação graciosa, impugnação judicial ou recurso judicial que tenham por objecto a legalidade da dívida exequenda bem como durante os procedimentos de resolução de diferendos no quadro da Convenção de Arbitragem n.º90/436/CEE, de 23 de Julho, relativa à eliminação da dupla tributação em caso de correcção de lucros entre empresas associadas de diferentes Estados membros;
b)30 dias no caso de verificação de um fundamento de dispensa da garantia superveniente ao termo de apresentação de qualquer dos meios de reação constantes da alínea anterior;
9-Como se pode denotar, a possibilidade de apresentação do pedido de dispensa da prestação de garantia no prazo estipulado do n.º 2 do art.º 170.º do CPPT depende, por um lado, de já terem passado mais de 15 dias após a apresentação de reclamação graciosa, impugnação judicial ou recurso judicial que tenham por objecto a legalidade da dívida exequenda bem como durante os procedimentos de resolução de diferendos no quadro da Convenção de Arbitragem n.º 90/436/CEE, de 23 de Julho, relativa à eliminação da dupla tributação em caso de correcção de lucros entre empresas associadas de diferentes Estados membros, e por outro do próprio fundamento da dispensa da garantia ser superveniente;
10-Pelo que, os prazos não são alternativos, de forma que caso já tenha sido ultrapassado o prazo de 15 dias após a apresentação de meio de reação previsto no art.º 169.º do CPPT, se possa lançar mão do prazo constante do n.º 2 do art.º 170.º do CPPT;
11-O n.º 2 do art.º 170.º do CPPT apenas pretende evitar que um executado perca a possibilidade de pedir a dispensa de prestação da garantia porque o fundamento para o pedido é posterior ao termo de apresentação dos meios de reação do art.º 169.º do CPPT;
12-In casu, considerando que o pedido de dispensa de prestação de garantia ocorreu a 26.07.2017, e que a ora reclamante apenas apresentou reclamação graciosa a 31.08.2017, reclamação sob o n.º 32472…., não se considera preenchido o requisito temporal constante do n.º 1 do art.º 170.º do CPPT, atento o fundamento invocado pela reclamante para o pedido de dispensa de prestação de garantia;
13-O n.º 1 do art.º 170.º do CPPT, na redacção conferida pela Lei n.º 64-B/2011, de 30 de dezembro, ao dispor sobre o prazo para o pedido de dispensa de prestação de garantia ao órgão da execução fiscal, não se limita a prescrever a duração desse prazo (15 dias), antes define exatamente que facto determina o início da contagem desse prazo, a apresentação de um dos meios de reação previstos no artigo 169.º do CPPT;
14-Só começando o prazo a contar a partir do momento em que o executado apresenta reclamação graciosa ou qualquer outro meio de reacção previstos no art.º 169.º do CPPT, antes dessa apresentação não começa a correr o prazo, sendo intempestivo o pedido de dispensa de prestação de garantia que seja entretanto apresentado;
15-Aliás, tal compreende-se desde logo porque a suspensão da cobrança da prestação tributária no âmbito do processo de execução fiscal, [facto que motiva a apresentação do pedido de dispensa de garantia, uma vez que atento o n.º 2 do art.º 52.º da LGT, a suspensão da execução depende da prestação de garantia idónea], apenas pode resultar da apresentação dos meios de contencioso administrativo ou judicial constantes do n.º 1 do art.º 52.º da LGT ou do pagamento em prestações, na sequência de plano devidamente autorizado, ou do reconhecimento da sua dispensa quando reunidos os pressupostos legais;
16-Pelo que, antes de dar entrada ou ser iniciado qualquer dos meios que, existindo garantia ou reconhecimento da sua dispensa quando reunidos os pressupostos legais, suspende o processo de execução fiscal, não tem cabimento legal qualquer pedido de dispensa de prestação de garantia;
17-A prestação de garantia ou a sua dispensa só produz efeitos no processo de execução fiscal, no sentido da sua suspensão, existindo reclamação graciosa, recurso, impugnação ou qualquer outro meio constante do n.º 1 do art.º 52.º da LGT, sendo a garantia prestada ou a sua dispensa indissociável do meio de reação;
18-Discorda-se, portanto, da interpretação feita pelo Tribuno a quo do disposto no n.º 1 do art.º170.º, no sentido de que aquele prazo de 15 dias após a apresentação reclamação graciosa, da impugnação judicial ou recurso judicial que tenham por objeto a legalidade da dívida exequenda, ou da oposição à execução, é um prazo extintivo do exercício do direito a pedir a dispensa da prestação de garantia, o termo do prazo;
19-Nada na referida disposição legal indicia tal entendimento, nem tal é possível numa “perspetiva sistemática” como se refere, antes pelo contrário;
20-A norma legal em causa não admite a possibilidade de qualquer outra interpretação além do que se encontra nela enunciado “no prazo de 15 dias a contar da apresentação de meio de reacção previsto no artigo anterior”;
21-A própria expressão “a contar” é categórica no sentido que aqui perfilhamos;
22-No caso concreto, a ora reclamante apresentou pedido de dispensa de prestação de garantia muito antes de dar entrada da reclamação graciosa n.º 32472………., não havendo dúvidas de que tal pedido nunca teria a potencialidade de suspender o processo de execução fiscal n.º 32472….;
23-Pelo que se arroga o pedido de dispensa de prestação de garantia como intempestivo, por ter sido apresentado antes do início do prazo. Neste sentido vejam-se os Acórdão do TCAS de 02.05.2015, processo n.º 06198/12, do STA de 14/07/2010, processo n.º 0375/10, e do STA de 12/10/2011, processo n.º 0449/11, todos in www.dgsi.pt;
24-Olhemos atentamente para a afirmação do Tribunal a quo de que “Com efeito, não se vislumbram quaisquer razões legais que impossibilitem a aplicação ao caso dos autos do princípio geral, já assumido por diversas vezes pelo STA, ainda que noutras circunstâncias, "de que os prazos, não podendo ser excedidos, podem, em regra, ser antecipados";
25-O STA, de facto, tem aplicado este princípio geral "de que os prazos, não podendo ser excedidos, podem, em regra, ser antecipados” em situações muito específicas;
26-Trata-se de situações em que o(a) impugnante apresenta reclamação graciosa e, não esperando pelo prazo de decisão da mesma, ao abrigo do art.º 57.º da LGT, deduz impugnação judicial, não ao abrigo de qualquer decisão tomada no âmbito da reclamação graciosa, nem de indeferimento tácito, uma vez que o mesmo ainda não ocorreu, mas impugnando a própria liquidação, impugnando o ato administrativamente impugnado;
27-Veja-se o Acórdão do STA, no âmbito do processo n.º 09266/16, de 3 de março de 2016, in www.dgsi.pt;
28-Exatamente no mesmo sentido, o Acórdão do mesmo STA, de 17-12-2008, no âmbito do processo n.º 0734/08, in www.dgsi.pt;
29-Pelo que, é o próprio Supremo Tribunal Administrativo que discrimina a situação específica em que aplica o princípio geral «de que os prazos, não podendo ser excedidos, podem, em regra, ser antecipados» e salvo o devido respeito, não é o que se passa nos presentes autos;
30-Pelo que, ressalvando-se sempre o devido respeito, a douta sentença recorrida não poderá deixar de ser revogada e substituída por acórdão que, reconhecendo os vícios apontados julgue extemporâneo o pedido de dispensa de prestação de garantia formulado no PEF 32472…. e apensos, fazendo improceder a reclamação.X O reclamante/recorrido produziu contra-alegações (cfr.fls.387 a 399 dos autos), as quais remata com o sequente quadro Conclusivo:
1-O presente recurso tem por objeto a sentença do douto Tribunal Tributário de Lisboa, no âmbito da qual se determinou a anulação do despacho de indeferimento, por intempestividade, do pedido de dispensa de prestação de garantia formulado no processo de execução fiscal número 32472.... e apensos;
2-No entendimento da AT, tal pedido seria intempestivo, por não estar ainda a decorrer o prazo de 15 dias após a dedução do meio tendente à discussão da legalidade ou exigibilidade da dívida, previsto nos termos do artigo 170.° do CPPT;
3-Sustenta a AT, sem outros argumentos que não a sua própria autoridade, que não é possível qualquer interpretação sistemática dos artigos 52.° da LGT e 169.° e 170.° do CPPT e que, de acordo com a letra da lei, o pedido de suspensão do processo de execução e, bem assim, do pedido de dispensa de prestação de garantia, apresentado pela recorrida, teria necessariamente de ser precedido pelo meio tendente à discussão da legalidade ou exigibilidade da dívida;
4-Não justifica porém porque é que entende que a solução que propõe é a correta, nem tâo-pouco justifica porque é que não é possível realizar uma interpretação sistemática dos referidos artigos da LGT e do CPPT;
5-Ignora ainda que, ao propor a solução que propõe, limita gravemente as garantias dos contribuintes, que perante tal entendimento, se vêm obrigados a optar por (i) ou aproveitar o prazo que lhes é concedido para apresentar o meio tendente à discussão da legalidade ou exigibilidade da dívida, ou (ii) prescindir de tal prazo, apressando a elaboração de uma peça procedimental ou processual para lograr obter o correspondente pedido de suspensão do processo de execução;
6-Limitação que, não estando prevista na lei, mas antes sendo determinada pelas circunstâncias do caso e (pior!) diretamente dependente da atuação da AT, resulta claramente ilícita;
7-Ademais quando não existe qualquer razão materialmente válida para entender que a recorrida não poderia apresentar o referido pedido, o qual, sendo feito antecipadamente, trará certamente mais celeridade a todos os processos e obsta aos transtornos decorrentes de uma execução fiscal, como é de conhecimento comum;
8-Invoca ainda a AT que o princípio geral invocado na douta sentença recorrida e que tem vindo a ser aplicado pelo STA, apenas se limitaria a uma única situação - a da possibilidade de o contribuinte apresentar uma impugnação judicial antes de decorrido o prazo de decisão;
9-Argumentando assim que tal princípio geral seria limitado àquela situação específica, apresentando assim Acórdãos do STA onde foram proferidas decisões em situações idênticas;
10-Adicionalmente, e mais uma vez, não nos faculta a AT nenhum argumento que sustente o seu entendimento;
11-Ora por um lado, se o princípio geral apenas fosse aplicável àquela situação específica, não se poderia tratar de um princípio geral;
12-E por outro, e ao contrário do que a AT pretende fazer crer, nenhum dos acórdãos limita a aplicabilidade do referido princípio à referida situação em concreto;
13-Aliás, um outro Acórdão do STA proferido a 26.03.2014, no âmbito do Proc. 0203/14, vem precisamente aplicar o mesmo princípio a um processo de reclamação do ato do órgão da execução fiscal, como é o caso dos presentes autos;
14-Donde se conclui que os prazos podem, em regra, ser praticados antecipadamente, como fez a recorrida, pois, no caso, tal obrigaria à aceleração da elaboração de uma peça procedimental ou processual com vista a obter a suspensão da execução fiscal, o que não faz qualquer sentido, mais ainda com os transtornos que tal execução acarretam para a recorrida como deixou provado;
15-Nestes termos, deve manter-se a sentença RECORRIDA, E ORDENAR QUE O ÓRGÃO DA Execução Fiscal aprecie e profira decisão QUANTO AO PEDIDO DE DISPENSA DE PRESTAÇÃO DE GARANTIA APRESENTADO EM 27.07.2017 NO ÂMBITO DO PROCESSO DE EXECUÇÃO FISCAL N.º 32472…….. .X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer (cfr.fls.409 a 412 dos autos) no sentido de se negar provimento ao recurso. X Sem vistos, atenta a natureza urgente do processo (cfr.artº.657, nº.4, do C.P.Civil; artº.278, nº.5, do C.P.P.T.), vêm os autos à conferência para deliberação.X
FUNDAMENTAÇÃO
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DE FACTO
X A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.360 a 364 dos autos - numeração nossa):
1-Na sequência de ação inspetiva levada a cabo à reclamante, “P........., L.da”, foi a mesma notificada de 12 liquidações adicionais de IVA e de 12 liquidações de juros compensatórios, com referência ao exercício de 2012, tendo como prazo de cobrança voluntária o dia 09.06.2017 (cfr.documentos juntos a fls.21 a 44-verso do processo de execução apenso);
2-Em 14.06.2017, foi instaurado no 2º. Serviço de Finanças de Lisboa, contra a reclamante, o processo de execução fiscal n.º 3247-…./……, para cobrança de dívida de IVA do ano de 2012, no valor de € 14.693,40 (cfr.documentos juntos a fls.1 a 3 do processo de execução apenso);
3-Na mesma data foram instaurados outros vinte e três processos de execução fiscal, por dívidas de IVA e juros compensatórios do exercício de 2012, resultantes das liquidações mencionadas no nº.1, os quais foram apensos ao PEF identificado no nº.2, passando a dívida exequenda a perfazer o montante total de € 250.947,42 (cfr.documentos juntos a fls.271 e seg. do processo de execução apenso; informação exarada a fls.333 e 334 dos presentes autos pelo 2º. Serviço de Finanças de Lisboa);
4-Citada para os processos de execução referidos, a reclamante apresentou em 27.07.2017 requerimento dirigido ao Chefe do 2º. Serviço de Finanças de Lisboa pedindo a dispensa de prestação de garantia para suspensão da execução, referindo ser sua intenção apresentar reclamação graciosa contra as liquidações mencionados no nº.1 e que originaram a dívida exequenda, mais expondo que (cfr.documento junto a fls.5 a 19 do processo de execução apenso):
“(…)
9. Atenta a impossibilidade de prestação de uma garantia idónea, bem como os prejuízos irreparáveis resultantes da prestação da mesma, a Requerente pretende, desde já, e ao abrigo do princípio da colaboração pelo qual se deve pautar a relação entre a Autoridade Tributária e os contribuintes, que a questão da dispensa da prestação de garantia seja apreciada com a maior celeridade possível, por forma a evitar qualquer constrangimento resultante da não suspensão imediata do(s) respectivo(s) processo(s) de execução fiscal,
10. Motivo pelo qual apresenta já o presente requerimento de dispensa de prestação de garantia.
11. Com efeito, não obstante o não pagamento das liquidações adicionais e respectivos juros compensatórios, supra referidas, a Requerente pretende, nos termos e ao abrigo do disposto no artigo 169.° do CPPT, a suspensão imediata do(s) processo(s) de execução fiscal instaurado(s) para cobrança coerciva das referidas liquidações,
12. Afirmando-se, ainda, para esse efeito, que a Requerente pretende apresentar Reclamação Graciosa dos referidos actos de liquidação.
(…)”;
5-Em 29.08.2017 foi proferido despacho de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia pela Chefe de Divisão da Direção de Finanças de Lisboa com a seguinte fundamentação (cfr.documento junto a fls.65 a 68 do processo de execução apenso):
“(…)
I - Do pedido
No âmbito do PEF n.º 32472…. e apensos, com origem em dívidas de IVA de 2012, a executada P………, LDA., contribuinte fiscal n.º 503…….., veio, por requerimento apresentado junto do SF de Lisboa 2 em 26-07-2017, o qual foi subscrito pela sua mandatária, Exm.ª Sr.ª Dr.ª M…., Advogada, com procuração incorporada nos autos, e que deu entrada geral nesta DFIDGDE em 02-08-2017, sob o n.º 2017E00……, solicitar a autorização para ser dispensada da prestação de garantia.
II - Da competência para decidir o pedido
Dado que o montante global da quantia exequenda em dívida (€ 248.026,56), é superior a 500 unidades de conta (€ 51.000,00), compete ao órgão periférico regional, que, no caso concreto, é esta DF/DGDE, apreciar o pedido da executada, nos termos conjugados dos arts. 170.°, n.º 5, 197.°, n.ºs 1 e 2, e 199.°, n.º 9, do CPPT.
III - Da dispensa da prestação de garantia
Estatui o n.º 1 do art. 169.° do CPPT que a execução fica suspensa até à decisão do pleito em caso de reclamação graciosa, a impugnação judicial ou recurso judicial que tenham por objecto a legalidade da dívida exequenda, desde que tenha sido constituída garantia nos termos do art. 195.° ou prestada nos termos do art. 199.° ou a penhora garanta a totalidade da quantia exequenda e do acrescido.
Dispõe o n.º 1 do art. 52.° da LGT que a cobrança da prestação tributária suspende-se no processo de execução fiscal em virtude de pagamento em prestações ou reclamação, recurso, impugnação e oposição à execução que tenham por objecto a ilegalidade ou inexigibilidade da divida exequenda.
Assim, nos termos das leis tributárias (cfr. n.º 1 do art. 169.° do CPPT e n.º 1 do art. 52.° da LGT), a possibilidade de suspensão da execução fiscal mediante prestação de garantia (ou sua dispensa) pressupõe a dedução de meio procedimental ou processual tendo por objecto a legalidade ou a exigibilidade da própria dívida exequenda.
Por sua vez, o n.º 2 do art. 169.° do CPPT preceitua que a execução fica igualmente suspensa, desde que, após o termo do prazo de pagamento voluntário, seja prestada garantia antes da apresentação do meio gracioso ou judicial correspondente, acompanhada de requerimento em que conste a natureza da dívida, o período a que respeita e a entidade que praticou o acto, bem como a indicação da intenção de apresentar meio gracioso ou judicial para discussão da legalidade ou da exigibilidade da dívida exequenda.
Ou seja, nos termos do n.º 2 do art. 169.º do CPPT, a execução fica suspensa se a apresentação do requerimento em que se manifesta a intenção de deduzir meio gracioso ou judicial para discussão da legalidade ou da exigibilidade da dívida exequenda for acompanhada da prestação de garantia idónea, ou se, havendo prestação desta garantia, se verificar, em simultâneo, a apresentação do requerimento supra referido.
Posto isto, é de assinalar que a executada não requereu o pagamento em prestações das dívidas exigíveis no caso dos autos.
Assim como não prestou nem constituiu aí garantia idónea nos termos das leis tributárias.
Pelo contrário, a executada requereu a dispensa da prestação de garantia e manifestou apenas a intenção de apresentar Reclamação Graciosa contra as liquidações em causa", conforme transcorre do seu requerimento de 26-07-2017, sendo que a executada ainda se encontra em tempo para o fazer.
Logo inexiste por ora e tanto quanto sabemos contencioso judicial tributário e/ou contencioso administrativo tributário associado aos presentes autos executivos.
Assim, atento o exposto, afigura-se-nos que o caso em apreço não é susceptível de ser enquadrado no disposto no n.º 1 e no n.º 2 do citado art. 169.º do CPPT.
Todavia e não obstante o ante referido, não se olvide, pode haver lugar à suspensão da execução fiscal sem que seja prestada qualquer garantia.
Neste sentido, o n.º 4 do art. 52.° da LGT esclarece que a Autoridade Tributária e Aduaneira pode, a requerimento do executado, dispensá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da divida exequenda e acrescido, desde que não existam fortes indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a actuação dolosa do interessado.
Para tanto, note-se, deve o executado requerer a dispensa ao órgão da execução fiscal no prazo de 15 (quinze) dias a contar da apresentação de meio de reacção previsto no artigo anterior, ou sendo o fundamento da dispensa da garantia superveniente ao termo do referido prazo deve a dispensa ser requerida no prazo de 30 (trinta) dias após a sua ocorrência, como impõe o art. 170.°, n.ºs 1 e 2, do CPPT.
Quer dizer, face às circunstâncias supra referidas, a apresentação de meio gracioso ou judicial tendente à discussão da legalidade ou da exigibilidade da dívida subjacente aos autos constitui, realce-se, conditio sine qua non para requerer a dispensa da prestação de garantia nos aludidos autos.
Deste modo, tendo presente que a executada não deduziu meio procedimental ou processual para discussão da legalidade ou da exigibilidade da divida exigível nos autos, somos de parecer que o pedido de dispensa da prestação de garantia formulado pela executada se patenteia como extemporâneo, nos termos do n.º 1 do art. 170.º do CPPT.
Razão pela qual, presentemente e na nossa óptica, se mostra como prejudicada a apreciação sobre o mérito de tal pedido de dispensa da prestação de garantia.
Consigna-se, no entanto, que a executada poderá renovar o seu pedido de dispensa da prestação de garantia no prazo de 15 (quinze) dias a contar da apresentação de meio gracioso ou judicial tendente à discussão da legalidade ou da exigibilidade da dívida subjacente aos autos, ao abrigo do disposto no art. 170.º n.º 1 do CPPT.
IV - Da conclusão
Pelo exposto, afigura-se-nos que o pedido de dispensa da prestação de garantia formulado pela executada nos autos de execução em apreço deve ser indeferido, dado que não se encontram verificadas as condições previstas no art. 170.º, n.º 1, do CPPT.
(…)”;
6-Em 31.08.2017 a ora reclamante apresentou reclamação graciosa contra os atos de liquidação referidos no nº.1, a qual foi instaurada no 2º. Serviço de Finanças de Lisboa sob o nº 32472….…. (cfr.documento junto a fls.107 a 136 dos presentes autos; informação exarada a fls.333 e 334 dos presentes autos pelo 2º. Serviço de Finanças de Lisboa);
7-A ora reclamante foi notificada da decisão identificada no nº.5 em 20.09.2017 (cfr.documentos juntos a fls.163 e 164 do processo de execução apenso; informação exarada a fls.333 e 334 dos presentes autos pelo 2º. Serviço de Finanças de Lisboa);
8-Em 29.09.2017 foi apresentada a presente reclamação (cfr.data de entrega nos CTT aposta no documento junto a fls.327 dos presentes autos). X A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “…Não se provaram quaisquer outros factos com interesse para a decisão…”.X Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…A convicção do tribunal formou-se com base no teor dos documentos constantes dos autos, na posição expressa pelas partes nos respetivos articulados e no processo de execução fiscal apenso, tudo conforme referido a propósito de cada alínea do probatório…”.X
ENQUADRAMENTO JURÍDICO
X Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida ponderou, em síntese, julgar procedente a presente reclamação de acto de órgão de execução fiscal, mais anulando o acto reclamado (cfr.nº.5 do probatório), tudo em virtude do despacho reclamado padecer de ilegalidade, na medida em que considerou o pedido de dispensa de prestação de garantia extemporâneo, porque apresentado antes da dedução da reclamação graciosa. X Desde logo, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P.Tributário).
Aduz o apelante, em síntese, que o pedido de dispensa de prestação de garantia está sujeito ao prazo legal constante do artº.170, nº.1, do C.P.P.T. Que, no caso concreto, o pedido de dispensa de prestação de garantia ocorreu em 26/07/2017, sendo que o reclamante/recorrido apenas apresentou reclamação graciosa em 31/08/2017, pelo que não se pode considerar preenchido o requisito temporal constante do citado artº.170, nº.1, do C.P.P.T. Que a prestação de garantia, ou a sua dispensa, só produz efeitos no processo de execução fiscal, no sentido da sua suspensão, existindo reclamação graciosa, recurso, impugnação ou qualquer outro meio constante do artº.52, nº.1, da L.G.T., sendo a garantia prestada ou a sua dispensa indissociável do meio de reacção apresentado. Que se discorda da interpretação efectuada pelo Tribunal “a quo” do disposto no artº.170, nº.1, do C.P.P.T. Que a decisão recorrida deve ser revogada e substituída por acórdão que, reconhecendo os vícios apontados, julgue extemporâneo o pedido de dispensa de prestação de garantia formulado pelo reclamante/recorrido (cfr.conclusões 1 a 30 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo assacar à sentença recorrida outro erro de julgamento de direito.
Analisemos se a decisão recorrida sofre de tal pecha.
O processo de execução fiscal tem como objectivo primacial a cobrança dos créditos tributários, de qualquer natureza, estando estruturado em termos mais simples do que o processo de execução comum, com o intuito de conseguir uma maior celeridade na sua cobrança, recomendada pelas finalidades de interesse público das receitas que através dele são cobradas.
Continua a ser dominante o entendimento de que a posição jurídica de supremacia que o Estado ocupa na relação fiscal não deve ficar afectada em virtude da utilização pelo sujeito passivo de um qualquer dos meios de defesa que a lei lhe faculta. Julgamos não ser necessária a invocação da ideia de supremacia do credor fiscal para justificar a ausência de efeito suspensivo do processo executivo resultante da utilização dos meios de defesa que a lei faculta ao contribuinte. Os casos em que a execução fiscal se pode suspender estão previstos no artº.169, do C.P.P.T. (cfr.artº.52, da L.G.T.), consubstanciando um deles a hipótese em que o próprio executado oferece uma garantia idónea susceptível de assegurar os créditos do exequente (cfr.artº.199, do C.P.P.T.).
Ponderado o disposto nos artºs.52, nºs.1 e 2, da L.G.Tributária, e 183, nº.1, do C.P.P. Tributário, a execução fiscal pode suspender-se mediante a prestação da dita garantia idónea por parte do executado (ou até de um terceiro com interesse em tal-v.g.promitente-comprador de um imóvel que não ocupa o lugar de executado). O acto tributário que constitui a dívida exequenda vê, assim, a sua eficácia suspensa a partir do momento em que o Estado assegurou (através da garantia) a efectiva cobrança do crédito que se atribui. A citada garantia idónea, de acordo com o legislador, pode consistir na garantia bancária, na caução, no seguro-caução, no penhor ou na hipoteca voluntária, idoneidade essa que deve ser aferida pela susceptibilidade de assegurar os créditos do exequente (cfr.artº.199, nºs.1 e 2, do C.P.P.Tributário). Sobre o valor da garantia, deve esta abranger a dívida exequenda, juros de mora computados até cinco anos e custas, tudo acrescido de 25% e conforme dispõe o artº.199, nº.5, do C.P.P.Tributário (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 21/2/2012, proc.5329/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 4/12/2012, proc.6134/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/11/2013, proc.7060/13; Diogo L. Campos e Outros, L.G.T. comentada e anotada, 4ª. edição, 2012, pág.423 e seg.; Carlos Paiva, O processo de Execução Fiscal, Almedina, 2008, pág.246 e seg.; Rui Duarte Morais, A Execução Fiscal, 2ª. edição, Almedina, 2010, pág.73 e seg.).
Este regime é, obviamente, uma manifestação dos princípios da proporcionalidade e da suficiência, os quais sempre devem presidir à constituição da garantia e sua manutenção, durante as vicissitudes que podem ocorrer no processo de execução fiscal suspenso.
Haverá, agora, que analisar o procedimento de dispensa de prestação garantia, o qual encontra consagração legal nos artºs.52, da L.G.Tributária, e 170, do C.P.P.Tributário.
O procedimento de isenção de prestação de garantia, está previsto no artº.52, nº.4, da L.G.Tributária, norma em que se consagra a possibilidade da Administração Tributária, a requerimento do executado, poder isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou existindo manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que, em qualquer dos casos, a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado. Por outras palavras, admite-se a dispensa da prestação de garantia a efectuar pelo órgão da execução fiscal, em caso de manifesta falta de meios económicos do executado ou, mesmo quando este disponha de meios económicos suficientes, a prestação de garantia lhe cause ou possa causar prejuízo irreparável, circunstância que obviamente lhe cabe provar. Por sua vez, a forma de o executado obter a dispensa da prestação da garantia está prevista no artº.170, do C.P.P.Tributário (cfr.António Lima Guerreiro, Lei Geral Tributária anotada, Rei dos Livros, 2000, pág.243; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.232 e seg.; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 17/12/2008, rec.327/08; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 17/01/2018, rec.1497/17; ac.T.C.A.Sul, 27/4/2006, proc.1139/06; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 4/10/2011, proc.5021/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 4/12/2012, proc.6134/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/11/2013, proc.7060/13).
“In casu”, deve levar-se em consideração o que dispõe o artº.52, nºs.1 a 4, da L.G.T., na redacção resultante da Lei 42/2016, de 28/12: Artigo 52º
Garantia da cobrança da prestação tributária
1 - A cobrança da prestação tributária suspende-se no processo de execução fiscal em virtude de pagamento em prestações ou reclamação, recurso, impugnação e oposição à execução que tenham por objecto a ilegalidade ou inexigibilidade da dívida exequenda, bem como durante os procedimentos de resolução de diferendos no quadro da Convenção de Arbitragem n.º 90/436/CEE, de 23 de Julho, relativa à eliminação da dupla tributação em caso de correcção de lucros entre empresas associadas de diferentes Estados membros.
2 - A suspensão da execução nos termos do número anterior depende da prestação de garantia idónea nos termos das leis tributárias.
3 - A administração tributária pode exigir ao executado o reforço da garantia no caso de esta se tornar manifestamente insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido.
4 - A administração tributária pode, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que não existam fortes indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a atuação dolosa do interessado.
(…)
Tal como o que estatui o artº.170, nºs.1 a 4, do C.P.P.T., na redacção resultante da Lei 64-B/2011, de 30/12: Artigo 170º
Dispensa da prestação de garantia
1 - Quando a garantia possa ser dispensada nos termos previstos na lei, deve o executado requerer a dispensa ao órgão da execução fiscal no prazo de 15 dias a contar da apresentação de meio de reacção previsto no artigo anterior.
2 - Caso o fundamento da dispensa da garantia seja superveniente ao termo daquele prazo, deve a dispensa ser requerida no prazo de 30 dias após a sua ocorrência.
3 - O pedido a dirigir ao órgão da execução fiscal deve ser fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária.
4 - O pedido de dispensa de garantia será resolvido no prazo de 10 dias após a sua apresentação.
(…)
Antes de mais, se dirá que é hoje pacífico que as leis fiscais se interpretam como quaisquer outras, havendo que determinar o seu verdadeiro sentido de acordo com as técnicas e elementos interpretativos geralmente aceites pela doutrina (cfr.artº.9, do C. Civil; artº.11, da L.G.Tributária).
Da exegese das normas sob apreciação conclui-se que, para ser deferido o pedido de dispensa de prestação de garantia, é necessário que se satisfaçam três requisitos, cumulativamente, embora dois deles comportem alternativas, pelo que o executado deverá na petição tê-los em conta:
1-Que a prestação da garantia cause prejuízo irreparável ao executado, ou
2-Que se verifique uma situação de manifesta falta de meios económicos, revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para pagamento da dívida exequenda e do acrescido, e
3-Que essa inexistência ou insuficiência não seja imputável a conduta dolosa do executado.
Face ao disposto no artº.342, do C.Civil, e no artº.74, nº.1, da L.G.Tributária, é de concluir que é sobre o executado, que pretende a dispensa de garantia, invocando explícita ou implicitamente o respectivo direito, que recai o ónus de provar que se verificam as condições de que tal dispensa depende, pois trata-se de factos constitutivos do direito que pretende ver reconhecido. De resto, o texto do artº.170, nº.3, do C.P.P.Tributário, aponta no mesmo sentido, ao estabelecer que o pedido deve ser instruído com a prova documental necessária, o que pressupõe que toda a prova relativa a todos os factos que têm de estar comprovados para ser possível dispensar a prestação de garantia seja apresentada pelo executado, instruindo o seu pedido, pois a prova de todos esses elementos é necessária para o deferimento da sua pretensão (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/11/2017, rec.1176/17; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/11/2013, proc.7060/13; Diogo L. Campos e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, 4ª. edição, 2012, pág.427 e seg.; Carlos Paiva, O processo de Execução Fiscal, Almedina, 4ª. Edição, 2016, pág.211 e seg.; Rui Duarte Morais, A Execução Fiscal, 2ª. edição, Almedina, 2010, pág.85 e seg.; José Maria Fernandes Pires e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, Almedina, 2015, pág.519 e seg.).
O deferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia tem os mesmos efeitos que teria a sua prestação relativamente à suspensão da execução, isto é, esta ficará suspensa, apesar de não haver garantia nem penhora de bens que assegurem o pagamento da divida exequenda, nos mesmos termos em que ficaria se a garantia tivesse sido prestada (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.231).
Revertendo ao caso dos autos, a decisão recorrida anulou o despacho reclamado, na medida em que, ao considerar o pedido de dispensa de prestação de garantia extemporâneo, porque apresentado antes da dedução da reclamação graciosa, se revela ilegal, desde logo, porque se poderia aproveitar para a situação dos autos o princípio geral, já assumido por diversas vezes pelo S.T.A., ainda que noutras circunstâncias, “de que os prazos, não podendo ser excedidos, podem, em regra, ser antecipados”.
Pelo contrário, o recorrente entende que o pedido de dispensa de prestação de garantia está sujeito ao prazo e condições constantes do artº.170, nº.1, do C.P.P.T., o que não se verifica no caso concreto, assim devendo revogar-se a sentença recorrida e confirmar-se o despacho reclamado.
Conforme menciona o Tribunal “a quo”, a única questão a decidir nos presentes autos é a de saber se o despacho reclamado é ilegal, na medida em que considerou o pedido de dispensa de garantia extemporâneo, nos termos do artº.170, nº.1, do C.P.P.T., visto não ser acompanhado da apresentação de meio gracioso ou judicial tendente à discussão da legalidade ou da exigibilidade da dívida subjacente aos autos.
Face ao artº.170, nº.1, do C.P.P.T., o pedido de dispensa de prestação de garantia deve ser apresentado no prazo de quinze dias, tendo como termo inicial a data da apresentação de meio gracioso ou judicial tendente à discussão da legalidade ou da exigibilidade da dívida exequenda, meio este que funciona como pressuposto do próprio pedido, como se retira do teor literal da norma (cfr.artº.169, “ex vi” do artº.170, nº.1, ambos do C.P.P.T.).
Mais nos diz o artº.170, nº.4, do C.P.P.T., que o mesmo pedido de dispensa de prestação de garantia deve ser decidido pela A. Fiscal no prazo de 10 dias após a sua apresentação (prazo de eventual formação de indeferimento tácito, o qual pode sustentar uma reclamação a deduzir ao abrigo do artº.276 e seg. do C.P.P.T.).
No caso “sub judice”, de acordo com a matéria de facto provada (cfr.nºs.4 e 5 do probatório), o pedido de dispensa de prestação de garantia foi decidido pela A. Fiscal cerca de um mês depois da sua apresentação. Apesar disso, na data em que a A. Fiscal decidiu indeferir o pedido, ainda o reclamante e ora recorrido não tinha apresentado a reclamação graciosa que seria pressuposto legal do mesmo. Nestas condições, não podia a Fazenda Pública decidir de outra forma, dado não se encontrarem reunidos os requisitos de exame do mérito do requerimento de dispensa de prestação de garantia previstos no examinado artº.170, nº.1, do C.P.P.T. (falta de apresentação de meio gracioso ou judicial tendente à discussão da legalidade ou da exigibilidade da dívida exequenda).
Por outras palavras, embora estejamos de acordo com a decisão do Tribunal “a quo” no que diz respeito à possibilidade de antecipação do momento de apresentação do pedido de dispensa de prestação de garantia, face ao prazo consagrado no artº.170, nº.1, do C.P.P.T., quando esta antecipação ocorra, será mester a apresentação de tal meio gracioso ou judicial tendente à discussão da legalidade ou da exigibilidade da dívida exequenda no prazo de dez dias consagrado no mencionado artº.170, nº.4, do C.P.P.T., de forma a que a Fazenda Pública veja reunidas as condições legais de apreciação do mérito do pedido. E recorde-se que a Fazenda Pública está sujeita ao princípio da legalidade em toda a sua actuação (cfr.artºs.8 e 55, da L.G.T.).
“In casu”, apesar de a A. Fiscal somente ter apreciado o pedido formulado pelo reclamante/recorrido cerca de um mês depois da sua apresentação, na data em que o fez ainda não estavam reunidos os pressupostos legais da apreciação do mérito do mesmo, nenhuma ilegalidade tendo sido cometida pelo despacho reclamado.
Arrematando, sem necessidade de mais amplas ponderações, julga-se procedente o recurso e, em consequência, revoga-se a decisão recorrida, ao que se provirá na parte dispositiva do presente acórdão. X
DISPOSITIVO
X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em CONCEDER PROVIMENTO AO RECURSO E REVOGAR A SENTENÇA RECORRIDA, mais se confirmando o despacho reclamado (cfr.nº.5 do probatório).X Condena-se a sociedade recorrida em custas, em ambas as instâncias.X Registe.
Notifique.X
Lisboa, 13 de Setembro de 2018
(Joaquim Condesso - Relator)
(Catarina Almeida e Sousa - 1º. Adjunto)
(Vital Lopes - 2º. Adjunto)
Voto de vencido
*
Salvo o devido respeito, não acompanhamos decisão do presente acórdão.
Do meu ponto de vista, a sentença proferida pelo TI de Lisboa deveria ter sido confirmada, sem prejuízo de não aderirmos integralmente à fundamentação adoptada pelo Mmo. J uiz a quo.
Vejamos.
Não restam dúvidas que a lei estabelece como prazo para apresentação do pedido de dispensa de garantia o de 15 dias após a apresentação da reclamação graciosa, da impugnação judicial ou recurso judicia l que tenham por objecto a legalidade da dívida exequenda, ou da oposição.
Não restam dúvidas que, in casu, aquele prazo não foi observado.
A não observância do apontado prazo ficou a dever-se, não à circunstância de o mesmo ter sido excedido, mas antes - isso sim - ao facto de a formulação do pedido ter ocorrido em momento prévio à apresentação da reclamação graciosa e, nessa medida, em momento anterior ao início do prazo previsto no nº1 do artigo 170º do CPPT.
Note-se que, aquando do pedido de dispensa de garantia, a Requerente - ciente da antecipação relativamente ao uso de um meio de reacção - informou o Órgão da Execução Fiscal (OEF) que, oportunamente, iria apresentar reclamação graciosa.
Nesta conformidade, e sendo de aceitar aquela antecipação do pedido (admitindo que, em regra, os prazos, não podendo ser excedidos, podem ser antecipados), não poderia deixar de se entender que a apreciação do mesmo deveria ter ficado dependente da efectiva apresentação da reclamação graciosa e, naturalmente, da evidência desse facto nos autos de execução fiscal.
Do nosso ponto de vista, o pedido antecipado de dispensa é, apenas, isso mesmo, ou seja, um pedido, dirigido à execução fiscal, formulado antes do início do prazo que a lei prevê . Não é, nem poderia ser, uma forma de obter antecipada e cautelarmente a dispensa de garantia. Daí que, aliás, não acompanhemos integralmente a linha argumentativa seguida pelo TI de Lisboa, precisamente quando estabelece um paralelo entre a situação em análise e a possibilidade que a lei prevê (cfr. artigo 169º, nº2 do CPPT) de, mediante prestação de garantia, suspender a execução fiscal, ainda que não tenha sido
apresentado meio de reacção à legalidade da dívida, desde que a intenção de uso de um tal meio seja indicada ao OEF. Como se entende, neste último caso, o que a lei admite é, efectivamente, a antecipação da tomada
de decisão sobre a suspensão da execução fiscal, mediante a prestação de garantia. Aqui, insiste-se, apenas se cuida da possibilidade de apresentação prévia do requerimento de dispensa.
Ora, repete-se, esta apresentação prévia não se nos afigura que seja de afastar, o que, aliás, o presente acórdão - na l inha da sentença recorrida - também aceitou.
Se assim é, entendemos que a circunstância de o requerimento ter entrado antes do prazo previsto no nº 1 do artigo 1 70° do CPPT não deve suportar uma decisão como aquela que foi objecto de reclamação judicia l, no sentido da extemporaneidade do requerimento de dispensa.
Coisa diversa é, parece-nos, a de saber do momento em que o órgão da execução fiscal estava obrigado a conhecer do pedido de dispensa formulado. E aqui - cremos - tal só poderia ter lugar após a apresentação do meio de reacção que a Executada indicou corno tendo a intenção de usar (reclamação graciosa) e que, no caso, efectivamente usou.
Portanto, acompanhamos a sentença quando aí concluiu que o OEF deveria ter-se abstido de proferi r decisão final quanto ao pedido de dispensa de prestação de garantia enquanto decorresse o prazo para apresentação da reclamação graciosa e, bem assim, quando aí refere que não poderia a AT ter considerado o pedido como extemporâneo.
A solução adaptada no acórdão - que, embora concorde com o Tribunal a quo no que diz respeito à possibilidade de antecipação do momento de apresentação do pedido de dispensa de prestação de garantia, face ao prazo consagrado no artº. 170, nº. l, do C.P.P.T., entende que "quando esta antecipação ocorra, será mester a apresentação de tal meio gracioso ou judicial tendente à discussão da legalidade ou da exigibilidade da dívida exequenda no prazo de dez dias consagrado no mencionado ar/ 170, n 4. do C.P.P.T" - não se nos afigura de acolher.
É que, se, por um lado, se aceita a antecipação da formulação do pedido de dispensa, por outro lado impõe-se que o Executado tivesse apresentado a reclamação graciosa no prazo de 10 dias, prazo este que o acórdão retira do nº 4 do artigo 170° do CPPT.
Ora, tal prazo de 1O dias reporta-se ao prazo de decisão do pedido e não, como é patente, ao prazo de reclamação graciosa; acresce que, dificilmente se justifica o encurtamento de um prazo de 120 dias (tal como previsto no artigo 70° do CPPT) para 10 dias, sem que daí decorra urna clara diminuição dum direito de defesa do sujeito passivo.
Nesta linha de raciocínio, entendemos que a solução propugnada pela sentença - que declarou a "ilegalidade do despacho reclamado, por não se mostrar extemporâneo o pedido de dispensa de presta ção de garantia formulado no PEF nº 3247201701148184 e apensos", mais determinando a descida dos autos ao "Serviço de Finanças de Lisboa 2 para efeitos de apreciação daquele pedido" - deveria ser mantida.
Por último, importa, ainda, dizer o seguinte.
É verdade que na informação que precedeu o despacho reclamado se faz menção a que "a executada poderá renovar o seu pedido de dispensa da prestação da garantia no prazo de 15 (quinze dias) a contar da apresentação do meio gracioso ... ".
Contudo, o que é um facto é que a decisão que assim refere, proferida em 29/08/17, apenas foi notificada à Executada/Requerente em 20/09/ 17, ou seja, quando já haviam decorrido os 1 5 dias, contados da apresentação da reclamação graciosa, em 31/08/J 7.
Nesta conformidade, até por questões de justiça material e de confiança, entendemos que a decisão proferida pelo OEF deveria ser invalidada, com vista à prolação de uma decisão que tomasse em conta o facto de a reclamação graciosa ter sido apresentada, dando-se a oportunidade à Executada de ver apreciada a verificação, ou não, dos pressupostos nos quais fez assenta r o seu pedido de dispensa da garantia (o que, contrariamente, este acórdão não permite).
Lisboa, 13/09/18
Catarina Almeida e Sousa
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