Acordão do Tribunal Central Administrativo

B......., Lda., vem apelar para este Tribunal Central Administrativo da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra em 21.02.2024, que julgou improcedente a impugnação judicial que deduziu contra as liquidações adicionais de IVA e respetivos juros compensatórios, respeitante ao exercício de 2003, no montante total de €81.020,78.

A Recorrente apresenta as suas alegações de recurso, com as seguintes conclusões:

“A) Com base nos fundamentos de facto e de direito alegados, entende a Recorrente que a douta sentença recorrida do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, proferida a 21-02-2024, que decidiu julgar improcedente a impugnação deduzida contra a liquidação adicional de IVA e respectivos juros compensatórios referentes ao exercício de 2003 da Recorrente, encontra- se, de forma irremediável, inquinada dos seguintes vícios:
i) está ferida de nulidade por falta de fundamentação, ao omitir a indicação dos elementos de prova utilizados para formar a convicção do juiz, bem como ao não proceder à análise crítica da prova;
ii) está ferida de nulidade por défice instrutório;
iii) labora em manifesto e grosseiro erro de julgamento por erro na fixação da matéria de facto, quanto aos factos que dá como provados e não provados e que impunham diversa solução de Direito.

B) Para que possa suportar a sua conclusão - não obstante a patente falta de fundamentação de que padece quanto à decisão da matéria de facto e de direito (relacionada com o comando do artigo 607.°, n.°3 do CPC, que impõe ao juiz o dever de discriminar os factos que considera provados e de indicar, interpretar e aplicar as normas jurídicas correspondentes) no caso se mostra evidenciada como falta absoluta de fundamentação, perante a total ausência de fundamentos de facto e de direito da matéria objecto dos presentes autos em face do que consta do teor versado a fls. 64 a 67 da douta sentença recorrida, e que não pode deixar de gerar a nulidade prevista na alínea b) do n.° 1 do citado artigo 615° do CPC - findou a douta sentença em crise, a fls. 67, dizendo:
"(...) Concluindo-se que os indícios recolhidos permitem à Autoridade Tributária concluir e agir nos termos em que o fez, e que a Impugnante não efectuou a contra prova que lhe era exigida, haverá que concluir que o IVA suportado nas operações identificadas em 2005 - rendas de locação financeira, não pode ser deduzido, justificando a emissão das liquidações impugnadas, que assim se manterão." (negrito nosso)

C) Prossegue a decisão recorrida: "Vistos os conceitos de direito que relevam para o caso dos autos e densificada a questão do ónus da prova, importa transpor o direito para o caso em apreço, competindo aferir se a Autoridade Tributária reuniu ou não os elementos necessários para legitimar a sua actuação, ou seja, se foram recolhidos indícios bastantes que permitam concluir pela dedução indevida de IVA." e, neste seguimento, mais transpondo, via "copy paste" para os presentes autos a fundamentação da sentença proferida nos autos de impugnação judicial n.° 1383/10.0BESNT (respeitante ao IVA do exercício de 2005 da Recorrente).

D) A Mma. Juiz do Tribunal a quo, evidencia-se nitidamente cativa do teor literal do que consta no Relatório da Inspecção Tributária, bem como dos facciosos argumentos pela AT alegados na tentativa de distorção dos factos a seu favor, menosprezando na íntegra os fundamentos invocados e prova trazida e produzida pela Recorrente nos autos, bem como decisões jurisprudenciais, já anteriormente proferidas pelos tribunais e transitadas sobre idêntica matéria e questões, acima citadas e do conhecimento dos presentes autos.

E) Decidiu pela improcedência da totalidade da contenda em apreciação, procurando amparo na decisão já por si proferida em primeira instância, em 29-06-2018, na Impugnação judicial n.° 1117/10.9BESNT (respeitante ao IRC de 2004 da Recorrente) - ignorando deliberadamente que tal decisão se encontra anulada pelo Acórdão do TCAS de 10-11-2022, já transitado em julgado, que concedeu provimento ao recurso interposto pela Recorrente e anulou as liquidações impugnadas - ao mesmo se deveria e impunha atender, seguindo-se no presente caso o superiormente decidido.

F) Não alcança a Impugnante, ora Recorrente, o sentido e motivos da fundamentação da decisão levada a cabo ao dispositivo pelo Tribunal recorrido com referência a factualidade e faturas reportadas ao ano de 2005, pois estando em causa a impugnação das liquidações do IVA do exercício de 2003, no seu entender o ónus da prova a cumprir seria o de afastar os indícios da simulação das faturas n.° 0379 e n.° 0380 em questão nos presentes autos, emitidas respetivamente em 30-05-2003 e 30-06-2003 por F....... (cfr. d) e e) dos factos, a fls. 5 da sentença).

G) Sob escrutínio, no presente recurso, está a questão de saber qual ou quais as consequências jurídicas que recaem sobre matéria de facto produzida em audiência de julgamento e que, no entender da Recorrente, foi objecto de uma má aplicação do Direito pelo Tribunal recorrido e, por déficit de fundamentação do julgamento da matéria de facto, bem como precedido de erro de apreciação da prova produzida em audiência de julgamento na 1ª Instância, designadamente, ocorrido contra o depoimento da testemunha D....... arrolada pela Recorrente a qual não foi objeto de cabal análise crítica por parte do Juiz a quo.

H) Com efeito, na sentença recorrida não existe uma análise crítica, por parte do Tribunal recorrido, sobre a fundamentação do julgamento da matéria de facto, levado à sentença da 1ª Instância.

I) É forçosa a conclusão que não houve a imprescindível apreciação crítica da prova ao limitar- se, de forma "simplista" e censurável, o Tribunal recorrido a corroborar o entendimento dos serviços da ação inspetiva da AT (parte interessada), confessando que adere na íntegra à "tese" que se vê plasmada no RIT, reproduzindo-a e transcrevedo-a.

J) Com efeito, carece a convicção do juiz de ser enunciada como garante da transparência, da imparcialidade e da inerente assunção da responsabilidade por parte do julgador na administração da justiça - dá eco deste entendimento a jurisprudência, podendo citar-se, a título ilustrativo, os Acórdãos do TCAN de 28-01-2016, Proc. n.° 00831/06.8BEPEN, Relatora Paula Moura Teixeira, e de 25-05-2016, Proc. n.° 00724/04.3BEVIS, Relator Mário Rebelo, disponíveis em www.dgsi.pt

K) Todavia, no que ao caso concerne, evidencia-se, antes, uma deficientemente valoração os depoimentos das testemunhas destituídos da sua efetiva razão de ciência, sendo omitidos factos essenciais ao julgamento, o que conduziu a uma manifesta análise precária, parcial e facciosa da prova testemunhal dos autos.

L) Em suma, uma vez mais, deficientemente o Juiz do Tribunal a quo se suportou e acolheu a posição da AT, não acatando o seu dever de motivação no que respeita à prova testemunhal, ignorando ostensivamente factos que expressamente resultaram do teor dos seus depoimentos que foram prestados no âmbito do Proc. n.°1349/10.0BESNT (relativo à impugnação das liquidações do IVA do exercício de 2004 da Recorrente, assentes nos mesmos factos) e aproveitados para os presentes autos por despacho.

M) Continuando a Recorrente em choque ao continuar a ver o erro ostensivo em que incorre a sentença recorrida fazendo copy paste da fundamentação inexata e inapropriada que ficou das decisões dos autos com os processos n.° 981/10.6BESNT e n.° 1383/10.1BESNT, dos exercícios do IRC de 2003 e 2005 da Recorrente.

N) Ora, é censurável o menosprezo direto da prova produzida em audiência de julgamento, concretamente, no que ao depoimento da testemunha D....... diz respeito (não se explicando, ainda que sumariamente e de forma coerente, porque é que o depoimento supostamente não convenceu o Tribunal de 1.ª Instância, quanto a terem ocorrido na realidade as operações tituladas nas facturas descritas nas alíneas d) a e) dos factos assentes) - ademais, quando tal depoimento, se considerado e levado a contraditório, pelo Tribunal recorrido, decerto influiria na boa decisão da causa.

O) Não se olvide que, nos termos do artigo 662.°, n.° 2, al a) do CPC, ex vi artigo 2.°, n.° 2, al. e) do CPPT, o Tribunal “deve ainda, oficiosamente: ordenar a renovação da produção da prova quando houver dúvidas sérias sobre a credibilidade do depoente ou sobre o sentido do seu depoimento.".

P) O que não aconteceu! Pois o Tribunal recorrido limitou-se a ordenar a junção da gravação do depoimento de D......., prestado em audiência e julgamento de caso diverso, sem a ter submetido aos debates, para depois julgar como não provada a verdade das facturas emitidas, afirmada com toda a clareza no depoimento em questão.

Q) A este incontornável erro de condução dos debates em audiência, subtraindo ao contraditório a gravação do depoimento de D......., depois, erro de julgamento consequente acrescem outros motivos de entorse ao direito do caso, cometidos na sentença recorrida.

R) Sem necessidade de mais considerandos, e transpondo para o caso dos autos o sentido da doutrina e da jurisprudência citada [JORGE LOPES DE SOUSA in Código de Procedimento e de Processo Tributário 6.ª edição 2011, Anotado e Comentado, Vol. II] [ Neste sentido, veja-se o Acórdão do TCAN de 28-01-2016, proferido no proc. n.º 00831/06.8BEPEN, disponível em www.dgsi.pt, cuja fundamentação é relevante para o presente recurso.] 3, ao não conter análise crítica da prova documental e testemunhal e outras provas produzidas no processo relevantes para a decisão, padece a sentença recorrida de falta de fundamentação, nos termos do artigo 125.° n.°1 do CPPT e artigo 615.° n.°1 alínea b) do CPC.

S) Padece igualmente de nulidade a sentença recorrida por se encontrar o julgamento da matéria de facto inquinado por défice instrutório, na medida em que, com o devido respeito, tudo se passa como se tal prova não tivesse sido produzida nos autos [Neste sentido, o Acórdão do TCAN de 15-01-2015, proc. n.º 00171/09.9BEAVR, Relator Pedro Vergueiro, disponível em www.dgsi.pt], por verificarmos que os termos em que foi tomada a decisão em crise são reveladores de que o julgador a quo não tinha o suficiente e adequado conhecimento do processo, para poder entrar e conhecer da matéria de facto e a proferir uma sentença de mérito - concluindo, o Tribunal a quo não procedeu à imprescindível análise da prova, negligenciando manifestamente os depoimentos aproveitados para os presentes autos, por isso omitindo o julgamento de factos essenciais para a boa decisão da causa.

T) Não pode, pois, deixar de considerar-se a circunstância incontornável de padecer a douta sentença em recurso de evidentes erros decisórios, de facto e de direito: erro de condução patente dos debates em audiência, subtraindo ao contraditório a gravação do depoimento de D......., depois, erro de julgamento consequente acrescem outros motivos de entorse ao direito do caso, nomeadamente na fixação da matéria de facto, quanto aos factos que dá como provados e não provados e que impunham diversa solução de Direito.

U) Neste sentido, vai que a sentença recorrida se limitou, tal como resulta da sua própria motivação do julgamento da matéria de facto, aos documentos juntos aos autos e ao relatório da inspeção tributária. No entanto, nos autos não estão senão, e no que mais nos importa, as facturas ditas falsas e na verdade o RIT que como falsas as indicia - sem qualquer motivo racional aceitável por um bonnus pater familias.

V) É que não são as circunstâncias referidas nesse relatório da inspeção tributária (instabilidade de sede e instalações, mesmo da orgânica da empresa emitente das facturas) quais, no contexto industrial da construção civil, a poderem justificar tão temerário ponto assente.

W) Com efeito, tal como acentua o Ilustre voto de vencido do Exmo. Senhor Juiz Desembargador Benjamim Barbosa no Acórdão de 24-04-2020, proferido pelo TCAS, no Proc. n.° 981/10.6BESNT, incidente sobre o IRC de 2003 da Recorrente, baseado na mesma matéria de facto em causa nos autos e tendo por base idênticas alegacões de recurso da mesma Recorrente, a mobilidade e plasticidade da intervenção de "subempreiteiros" ou "fornecedores da obra", no decorrer de um empreendimento imobiliário, afasta uma antiga, e já completamente fora de moda, rigidez empresarial.

X) Pode e deve dizer-se que o raciocínio dito pericial, por antonomásia da inspeção tributária, está de todo descontextualizado e foi e é, por isso, um suposto da tarefa inaceitável, porque errado frente à vida real, tal como acontece no quotidiano da construção civil.

Y) Esta crítica que a Recorrente faz ao relatório pode, entretanto, ser expandida, e tida em conta em adverso dos demais critérios (de experiência comum) utilizados no relatório dito: não foi o melhor dos bom-sensos a que a inspeção se submeteu e a dirigiu.

Z) Logo, mais um motivo de recurso, e este muito importante: o Tribunal recorrido não pode de direito institucional, ou seja, de bom direito, fazer a "adopção" cega de um documento administrativo, naturalmente parcial ou no interesse da burocracia de Estado e, sobretudo, apresentado em juízo dessa mesmíssima maneira, isto é, como "parecer e posição" de uma das partes.

AA) Em suma, a Recorrente critica, no fundamental, dois aspectos:
(i) A desconsideração do contraditório, quanto a depoimento prestado em audiência diversa, que o Tribunal considerou ter interesse para a discussão da causa - por isso mesmo, inutilidade argumentativa desse depoimento para a boa justiça do caso, inutilidade a que aliás o Tribunal obedeceu, não referindo a influência desse mesmo depoimento na convicção dos julgadores;

(ii) A mimetização de uma opinião ou parecer de parte - Relatório da Inspeção Tributária - que decorreu do erro da condução dos debates em audiência, precisamente, por não ter sido levada ao contraditório a gravação do depoimento de D........

BB) Ora, se pelo contrário tivesse ocorrido, no julgamento de 1.ª Instância, esse debate contraditório a que acima a Recorrente se referiu, a aplicação do direito seria mais justa, e antes de mais ajustada a uma apreciação crítica do próprio RIT, que se veria confrontado com factos e supostos divergentes daqueles que mal convenceram os seus autores, funcionários do fisco.

CC) Trata-se, pois, de erro de julgamento originado em erro de processo da audiência que consequentemente viciou e vícia a aplicação do direito do caso, com injustiça para a contribuinte, aqui ora Recorrente.

DD) Mesmo assim, insiste a Recorrente, os supostos da apreciação feita à falsidade das facturas não resistem à regra de confronto com os “dados da experiência comum": estão desfasados da prática industrial da construção civil e nos termos do que já ficou concluído.

EE) E assim sendo, em todos estes tópicos, a sentença recorrida não cumpre as regras legais que presidem à elaboração da sentença, demite-se de fazer uma análise e exame crítico das provas produzidas, bem incorre a decisão em crise em erro de julgamento de facto e de direito.

FF) Mais infringiu o disposto no artigo 23.° n.° 3 do CIRC e o constitucional princípio do contraditório, segundo os artigos 18.°, n.° 1 e 20.°, n.° 4 da CRP (due process of law).

GG) Por tudo o exposto, Vossas Excelências com douto suprimento reformarão a decisão recorrida, para que seja julgada procedente a impugnação deduzida contra a liquidação de IVA e respetivos juros compensatórios referentes ao exercício de 2003 da Recorrente.

Vossas Excelências, contudo, farão a melhor JUSTIÇA, com a aplicação exata do Direito do caso.”.

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas, estando o objeto do recurso delimitado pelas conclusões das respetivas alegações, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas as questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer [cf. artigos 608.º, n.º 2, 635.º, n.ºs 4 e 5 do CPC, ex vi artigo 2.º, alínea e) e artigo 281.º do CPPT].
Nesta conformidade, atentos os termos em que foram enunciadas as conclusões de recurso, importa analisar e decidir se a sentença recorrida padece dos vícios que lhe são apontados, designadamente se:
(i) É nula por falta de fundamentação, por falta de indicação dos elementos de prova e de análise crítica da mesma;
(ii) É nula por défice instrutório;
(iii) Afronta o princípio do contraditório;
(iv) Padece de erro de julgamento quanto à discriminação dos factos, provados e não provados, assim como erro na matéria de facto e sua valoração que impunham diversa solução de direito, designadamente quanto à distribuição do ónus da prova e apreciação dos indícios acerca da simulação das faturas e materialidade das operações ali vertidas.

A sentença recorrida proferiu a seguinte decisão relativa à matéria de facto:

“a) A Impugnante é uma sociedade comercial por quotas tendo por objecto social a "indústria de exploração de pedreiras e comércio de britas", detendo como sócios gerentes A....... e a sua mulher E....... [cf. cópia da certidão permanente a fls. 78 e 79 dos autos].

b) A....... e a sua mulher E....... são igualmente sócios-gerentes da sociedade B......., Lda., com o objecto social de "indústria de exploração de pedreiras e comércio de britas" [cf. cópia da certidão permanente a fls. 80 e 81 dos autos].

c) A Impugnante detém uma licença de exploração de pedreira sita em Malhão - Tavira, enquanto que a B......., Lda., detém uma licença de exploração de pedreira sita em Sobral da Lagoa - Óbidos [cf. 82 dos autos].

d) Com data de 30.05.2003, por F.......o, Construção Civil e Obras Públicas, nif 15……, foi emitida a factura n.° 0379, à Impugnante, pelo montante de €74.400.00, acrescido de €14.136,00 de IVA, no montante total de €88.536,00, referente a “Obra da Marina da Expo" [cf. fls. 256 do PAT em apenso].

e) Com data de 30.06.2003, por F.......o, Construção Civil e Obras Públicas, nif 15......., foi emitida a factura n.° 0380, à Impugnante, pelo montante de €68.500,00, acrescido de €13.015,00 de IVA, no montante total de €81.515,00, referente a “Obra do E......." [cf. fls. 257 do PAT em apenso].

f) Ao abrigo da Ordem de Serviço n.° .......884, emitida em 07.09.2007, foi espoletada uma acção de inspecção à Impugnante, relativamente ao exercício de 2003, realizada em conjunto com as ordens de serviço n.° .......883, ……885, …..114, …..425, ……542 e ……662, realizadas para os exercícios de 2002, 2004, 2005, 2006, 2007 e 2008, respectivamente, todas de âmbito parcial - IRC e IVA [cf. fls. 2 de relatório de inspecção a fls. 102 do PAT em apenso].

g) A 22/04/2008 foi emitida carta aviso, relativa a acção de inspecção, dos anos 2002, 2003, 2004 e 2005, em IRC e IVA (cfr. documento de fls. 5 dos autos);

i) A 27/07/2008 foi proferido despacho de prorrogação do prazo de procedimento de inspecção à impugnante, por três meses, relativa aos exercícios de 2002 a 2005(cfr. documento de fls. 74 dos autos);

j) A 28/10/2008 foi proferido despacho onde se lê “autorizo a prorrogação do prazo de procedimento de inspecção por mais três meses” (cfr. despacho de fls. 71 dos autos);

l) A 11/03/2009, A....... foi constituído arguido, no NUIPC: 1596/03.0JFLSB (cfr. documento de fls. 76 dos autos)

l) A 3/08/2009, foi lavrada certidão de notificação pessoal da impugnante, relativo ao projecto de conclusões do relatório da Inspecção Tributária, para os exercícios de 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007 e 2008 (cfr. certidão de fls. 60 dos autos);

m) A 03/12/2009 foi emitido ofício de notificação, no sentido da impugnante exercer o direito de audição prévia (cfr. documento de fls. 64 dos autos);

n) A 10/02/2010 foi lavrada “certidão de notificação pessoal”, onde se lê “(...) certifico que notifiquei hoje, dia 10/02/2010, (...) o sujeito passivo B....... (...) do conteúdo do Ofício n.°10507 de 05/02/2010 da Direcção de Finanças de Lisboa, relativo à notificação do Relatório Final das Conclusões da Acção de Inspecção (...) para os exercícios de 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007 e 2008 (...)” (cfr. documento de fls. 80 dos autos);

o) A 26.01.2010, foi elaborado o relatório de inspecção, onde se lê além do mais o seguinte (fls. 101 do PAT):

III – DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL

III.2 – PROCESSO DE INQUÉRITO CRIMINAL NUIPC N.º 1596/03.0JFLSB – DCIC DA POLÍCIA JUDICIÁRIA DE LISBOA

Conforme já brevemente referido no ponto 11.2., encontra-se em curso o Processo de Inquérito NUIPC N.° 1596/03.0JFLSB da Polícia Judiciária de Lisboa, no qual se investiga a prática reiterada de fraudes fiscais e burlas tributárias a nível nacional, através da emissão de facturas indiciadas como falsas, por um grupo organizado de indivíduos.

Uma das entidades que utilizou e registou na sua contabilidade, facturas (que deram origem a outra documentação, em concreto um contrato de locação financeira), indiciadas como falsas no referido Processo de Inquérito, é o sujeito passivo B....... - B....... LDA - NIPC – 501…… alvo desta acção de inspecção, ao(s) exercício(s) de 2002 2003 2004, 2005, 2006, 2007 e 2008.

Essas facturas, nos montantes e datas que se indicam, foram emitidas pelas seguintes entidades, também elas, indiciadas no referido Processo de Inquérito:

Adicionalmente, a empresa B....... – B……. LDA - NIPC – 501…..registou na sua contabilidade um contrato de locação financeira, com o n.° …..955 e outorgado com o BANCO C.......SA — NIPC — 501……, onde foi interveniente a empresa C.......Lda., ao adquirir diverso equipamento às empresas B....... – B....... LDA com NIPC - 501...... e B........ LDA, com NIPC 500….., tendo alienado o mesmo equipamento ao BANCO C.......SA — NIPC — 501……, que celebrou o referido contrato de locação com a empresa B....... - B....... LDA - NIPC - 501....... Os detalhes deste contrato serão devidamente explicados no ponto III - 4.1.2.

III.3 – ENTIDADES EMITENTES DE FACTUAÇÃO FALSA E/OU NÃO CORRESPONDENTES A TRANSAÇÕES REAIS

De todas as diligências levadas a cabo, bem como dos elementos recolhidos junto dos diversos utilizadores das facturas, pudemos concluir o seguinte relativamente à firma F........- NIF — 15........:

De acordo com o cadastro informático o seu domicílio fiscal situa-se em QTA DO A........ CACHOEIRAS, área pertencente ao Serviço de Finanças de V.F.XIRA 1 - 1597.

De acordo com as diligências efectuadas bem como das diversas notificações enviadas para a morada atrás mencionada, e para outras, não foi possível qualquer contacto com este sujeito passivo. Com efeito, e conforme já foi atrás detalhadamente descrito, no domicílio fiscal não encontrámos ninguém, as instalações de P.. (Rua D…) também se encontravam encerradas, e a outra morada também referida nas facturas por si emitidas (Bairro N…, lote 13…….., SAMORA CORREIA) corresponde à residência familiar da ex-mulher e da filha de F........, tendo-nos esta afirmado desconhecer o paradeiro do pai já há bastante tempo.

Assim, o início da acção inspectiva foi efectuado mediante afixação de Certidões de "Marcação" e "Verificação de Hora Certa", bem como "Comunicação" nos termos do Art.240° do CPC, a qual veio devolvida pelos correios.

Também, todas as notificações efectuadas ao sujeito passivo, quer para o seu domicílio fiscal, quer para as moradas atrás descritas, vieram, todas elas, devolvidas. De forma análoga, as Notificações de prorrogação do prazo de conclusão do procedimento inspectivo, nos termos dos nes. 3 e 4 do Art. 36° do RCPIT, vieram também devolvidas, por não terem sido reclamadas na Estação de Correios.

O acesso à Contabilidade apenas se mostrou viável, porque os documentos nos foram disponibilizados pelo TOC, uma vez que tinham sido levados pelo sujeito passivo para efeitos da anterior inspecção aos exercícios de 2002 a 2004 e nunca foram recolhidos pelo contribuinte, que, entretanto, "desapareceu", deixando valores em dívida ao Técnico de Contas, segundo este nos informou.

Admitimos, contudo, que as instalações sitas na Rua D........ , em P…, apesar de se encontrarem encerradas e terem aspecto de desabitadas, poderão ter sido o local de exercício de actividade ("real") ou o armazém de F........ até determinada data, uma vez que nos documentos de custos relativos a esse local se faz referência a "armazém". Porém, face àquilo que observámos, não constituem uma estrutura de forma alguma compatível com os montantes constantes das facturas por si emitidas, nem detectámos quaisquer outras instalações com dimensão adequada àquele "volume de negócios".

Tendo por base as facturas contabilizadas pelos diversos utilizadores de que temos conhecimento, relativas a este emitente, verificamos os seguintes descritivos que transcrevemos: "empreitada de remodelação de armazém de acordo com orçamento", 'fornecimento de materiais e execução de toda a estrutura da vivenda sita em...", "serviços prestados nas v/ obras...", "serviços executados nas v/ instalações de remoção e levantamento de paredes", "ampliação da área de armazenagem e acabamento", "trabalhos de construção civil para arranjo dos exteriores", "execução de vários trabalhos complementares", "execução de várias tarefas", "trabalhos diversos para montagem e manutenção do posto de transformação", "vários trabalhos de construção civil", "execução de trabalhos para a v/ empresa, nas v/ obras", "serviços efectuados em... ", "arranjos da escola, limpezas e pinturas", "serviços prestados nas v/ obras e cedência de mão-de-obra", etc., etc.

Como se pode verificar, são descritivos muito vagos os mencionados nas facturas por si emitidas ou emitidas em seu nome, sem descriminação detalhada dos serviços efectivamente realizados, não tendo sido apresentados quaisquer elementos ou documentos que contenham a descrição completa dos produtos fornecidos, ou da quantificação e valorização unitária dos serviços prestados, etc., o que constitui clara violação ao disposto na alínea b) do n°5 do Art. 36° do Código do IVA (corresponde ao art. 35°, na redacção anterior à revisão do articulado efectuada pelo Decreto-Lei n°102/2008, de 20/06) segundo o qual "As facturas ou documentos equivalentes devem ser datados, numerados sequencialmente e conter os seguintes elementos

...b) a quantidade e denominação usual dos bens transmitidos ou dos serviços prestados, com especificação dos elementos necessários à determinação da taxa aplicável; as embalagens não efectivamente transaccionadas deverão ser objecto de indicação separada e com menção expressa de que foi acordada a sua devolução".

Por outro lado, muitas das facturas fazem referência a "conforme orçamento" ou "conforme contrato", mas, dos utilizadores notificados para justificar a veracidade dos trabalhos facturados, apenas um ou outro apresentou orçamento, alegando os restantes não existirem, ou terem sido apenas contratos verbais.

Igualmente verificámos, que não só os locais onde são efectuados mas também o tipo de serviços prestados mencionados nas facturas contabilizadas pelos diversos utilizadores de que temos conhecimento, abrange uma variedade bastante diversificada de locais e serviços prestados, correspondentes às dos respectivos utilizadores dessas facturas, factos estes não compatíveis com os padrões normais de funcionamento da generalidade dos operadores económicos.

A título de exemplo, refira-se que são indicadas obras em locais tão diferentes como Catapereiro, Vila Franca de Xira (Quinta da Coutada), Cachoeiras, Cotovios, Alverca, Sobralinho, Castanheira do Ribatejo, Alfragide, Malveira, Arruda os Vinhos — Cerrado e Fontainhas, Vialonga, Lezírias, A-dos-Loucos, Penamacor e Pó (parques eólicos), Sines — Ermidas, Ericeira, Mafra, Sintra, Parede, Abóboda, Lisboa (Hotel da Lapa, Shopping Amoreiras Plaza, Hospital de Santa Maria, Hospital S. Francisco Xavier). Em Lisboa também, diversos locais correspondentes às obras da EMEL e do Metropolitano — Picoas, Cidade Universitária, Campo Grande, Odivelas, Sr.Roubado, Lumiar, Ameixoeira, Alfornelos e Amadora.

Constatam-se também obras em diversos locais do país nos Auto-Estradas ("A 13- Sublanço Santo Estevão-Pegões ", "A3- Guimarães-Geleiras", A10-Túnel do Mato Forte, "A11- Guimarães e Ave", "A7 — Fafe Sul e Basto", "AI 6 - portagem do Seide e Ave", "Brisa — CREL• Pontinha, Zambujal e Arruda dos Vinhos", "BRISA: Grijó, Aveiro e Coimbra Norte", "A6") assim como obras que se referem a "vários locais": ("Vários – Horta da Fonte, Ribeira das Ilhas (Ericeira) Outeiro da Cabeça, Aveiras de Cima, Samora Correia, Quebradas, Carregado, Alcoentre, Azambuja", "Vários - R.Gen. Humberto Delgado-Torres Vedras, Santa Cruz, Lourinhã; Arruda dos Vinhos e Turcifal ", "Vários - Benavente, Carregado, Santa Cruz, Alcoentre, Arruda dos Vinhos, Aveiras de Cima", Vários - Porto Alto, Mafra, Outeiro da Cabeça, Ericeira")

Verifica-se que todos estes locais são os locais das obras dos utilizadores, não se tendo reconhecido no sujeito passivo uma estrutura logística (pessoal, equipamentos, transporte, etc.) que pudesse sustentar a realização de obras em todos estes locais.

Para além disto, detectou-se também a existência de um grande número de facturas que não fazem referência a qualquer obra ou local de prestação do serviço, e de outras com referências extremamente evasivas, como é o caso de "Grande Lisboa", "zona de Loures", "Bairro Alto", "Alfama""A 1, em 20 kms"

No que diz respeito à diversidade dos serviços prestados para além dos descritivos vagos a que já foi feita referência, encontramos também um leque muito variado de trabalhos, que vai desde os mais simples aos mais complexos: "cedência de mão-de obra", "trabalhos de carpintaria, cofragens e betonagens", "cofragem com marteleiro'", "construção de maciços", "montagem de estrutura de andaimes", "reparação de pavimentos, esgotos, águas e paredes", "assentamento de sanitários, torneiras, azulejos, pavimentos e pinturas", "reparação de telhados, pintura e limpeza", "desentupimento e reparação de condutas de esgotos, limpeza das condutas de águas pluviais e reparação das caixas", "remoção e levantamento de paredes", "abertura e tapar valas, reposição de alcatrão", "trabalhos de subsolo", "execução alvenarias, rebocos, canalizações, electricidade e betonilhas", "assentamento de azulejos e pedras mármore em portas e montras e preparação de aduelas e caixilhos de alumínio", "pinturas e envernizamento das portas", "substituição de lâmpadas avariadas e limpeza das existentes no Metropolitano", "trabalhos de subsolo, abertura de valas, colocação de tubos, fecho das valas e transporte de terras a vazadouro", "enfiamento de fibra óptica", "passagem de monotubo e cabo", "instalação de tubos, calhas e cabos", "colocação de tubagem de ar comprimido", "execução de tectos falsos", "serviços de máquina e camioneta", " demolição de casa velhas, limpeza de entulhos e carregamento e transporte a vazadouro".

Para além destes, encontramos também trabalhos que requerem especialização técnica, como sejam as instalações de "painéis de publicidade", "ampliação da rede de condutas do grupo de V.F.Xira /Torres Vedras", "instalar traçado aéreo", "trabalhos de telecomunicações, aproveitamento de reservas", sendo aqueles que mais se destacam os "serviços de prospecção de terrenos", "prospecção de propriedades" ou "prospecção e recolha de informação de propriedades e afins". Outros, são até demasiado abrangentes, como é o caso da "execução de toda a estrutura da vivenda", "ampliação da área de armazenagem e acabamento", "arranjos da escola, limpezas e pinturas".

Merecem-nos ainda particular destaque os "serviços de máquinas e camioneta", "prestação de serviços de máquinas", "limpeza de entulhos de paredes e chão, e levar a vazadouro", "demolição de casas velhas, limpeza de entulhos e carregamento e transporte a vazadouro" e "trabalhos de subsolo, abertura de valas) fecho das valas e transporte de terras a vazadouro" - trabalhos que se revelam impossíveis de terem sido realizados sem a existência das máquinas para escavação e dos camiões para o transporte. Ora, de acordo com os dados de que dispomos, estes equipamentos não existem no Imobilizado do contribuinte, conforme adiante será demonstrado.

Por outro lado, a grande quantidade de facturas em que é debitada "cedência de mão-de obra" ou "cedência de pessoal" entra em flagrante contraste com o diminuto número de empregados ou colaboradores do contribuinte — e também com os efectivamente subcontratados — de acordo com os dados obtidos através da Segurança Social e das Companhias de Seguros, entidades que foram por nós oficiadas, e conforme adiante será demonstrado.

Com efeito, das imensas facturas que debitam "mão-de-obra" ou "serviço de mão-de obra", parte dela é supostamente "especializada" nas mais diferentes áreas — exemplos: "cedência de pessoal para armação de ferro e betonagem", "mão-de-obra de carpintaria, cofragens e outros", etc. Para além disso, constata-se que, concretamente para apenas um dos utilizadores, em que, nos anos de 2001 a 2005 o valor da cedência de pessoal excedeu 1 milhão de euros (valor com IVA incluído), a mão-de-obra "debitada" nas facturas de F........ é distinguida por "classes" ("mão-de-obra Classe L", C, T ou A), o que traduz um quadro completamente irreal, pois, provada a inexistência de pessoal suficiente para tais trabalhos, muito menos seria possível a existência de tanto pessoal, tão variado e tão especializado.

É nossa opinião não ser possível que este sujeito passivo, dispondo apenas de entre 3 a 8 funcionários, com as categorias de "carpinteiro" (de tosco ou cofragem e de limpos), "pedreiro" e "armador de ferro", consiga prestar serviços em áreas de actividade tão vastas, e, em simultâneo, tão específicas do ponto de vista técnico, e que implicam o recurso a meios humanos e materiais que, efectivamente, não possui. Do mesmo modo, não consta que o mesmo tenha recorrido a subcontratação de pessoal.

Estas facturas foram, todas elas, emitidas tipograficamente, a apresentam quatro modelos distintos, três dos quais em tamanho AS e um em tamanho A4.

Relativamente à facturação contabilizada, foi efectuado o seguinte, controle de numeração:

a) A numeração das facturas contabilizadas vai desde o n° 118, de 31/01/2002, até ao n° 241, em 30/03/2007, totalizando 124 facturas nesse período temporal, das quais foram contabilizadas 101 facturas, uma vez que existem 23 com indicação de "anuladas". O conjunto de facturas identificadas e apreendidas ao longo de todo o trabalho desenvolvido fiscalmente ao abrigo do Processo de Inquérito Criminal n° 1596/03 é de cerca de 300 facturas.

b) No conjunto de todas as facturas identificadas neste Processo de Inquérito Criminal, emitidas por F........, a mais "antiga é a n° 110, de 30/06/2000, e a mais recente é a n° 456, de 30/03/2007, ou seja, existem facturas com a numeração "200..." "300..." e "400...", verificando-se que todas as facturas com numeração posterior ao n°241 não estão registadas na Contabilidade.

c) As facturas existentes na Contabilidade, conforme já referido, vão desde o n°118 até ao n°241, contendo a referência às tipografias "Duas Civilizações", "Mulembeira" e "Grafiton". Nas restantes facturas identificadas, além destas 3 tipografias, encontra-se ainda referida a "A........".

Tendo sido notificadas as 4 tipografias referidas nas facturas emitidas por F........ (Ofícios n.ºs. ….44 e ….45, ambos de 27/08/2008, e Ofícios n°s. ….40 e …41, ambos de 08/09/2008) no sentido de nos ser informado quais os números de facturas por elas impressas em nome de F........, e quais as pessoas que requisitaram e que levantaram essas facturas, obtivemos os seguintes resultados:

Imprimiu as facturas n.°s 101 a 400, que foram pedidas pelo Sr. F........ em 2002

- Em 2002 F........ mandou imprimir na G…… facturas com os n°s 101 a 400. Na sua contabilidade, apenas se encontram registadas na Contabilidade as facturas n°s 131 a 157 e n°162, emitidas por esta tipografia.

- Em Julho/2006, F........ mandou imprimir na G….. facturas com numeração repetida, relativamente à que já havia mandado imprimir em 2002 noutra tipografia (n°s.226 a 325). Deste intervalo de numeração, encontram-se registadas na Contabilidade em 2006 e 2007 as facturas n°s. 226 a 241, emitidas por esta tipografia.

- Foram ainda mandadas imprimir facturas com a indicação da tipografia A……, mas esta tipografia afirmou que nunca efectuou quaisquer trabalhos para F........, e que "caso existam documentos referenciados como executados por A........, Lda. ao sujeito passivo em questão, terá sido usada ilegalmente a identificação da mesma".

Em todo o conjunto de facturas identificadas, emitidas por F........- NIF — 15........ detectam-se diversas irregularidades técnicas e legais, designadamente as seguintes:

Da contabilidade de F........ constam facturas até ao n° 241, esta de 31/03/2007. Assim, todas as facturas com numeração posterior a esta, que a seguir se descrevem, não estão reflectidas na contabilidade, nem os respectivos utilizadores constam como clientes, embora se verifique, mesmo assim, duplicação de números:

3. a ordem numérica não obedece a qualquer ordem cronológica, pois há facturas com numeração posterior passadas em data anterior, conforme se pode verificar ao longo do elenco de facturas atrás descritas, o que denota um comportamento fraudulento por parte da entidade emitente, não compatível com os padrões normais de funcionamento da generalidade dos operadores económicos.

Estas e outras características da facturação falsa são encontradas nas facturas emitidas por F........- NIF — 15........, como sejam:
• "números redondos";
• descrição vaga e genérica dos bens e/ou dos serviços prestados;
• diversidade de operações que estão muito para além da sua capacidade em qualquer uma das suas vertentes;
• indicação de moradas inexistentes ou donde a entidade já se retirou há vários anos;
• concentração nos final de mês e de ano;
• prestação de serviços ou venda de bens, em qualquer parte do país;

• quitação de importâncias avultadas a dinheiro - que pela sua natureza são difíceis de comprovar (muito embora a política de pagamentos das empresas utilizadoras seja por cheque) — sendo muitas vezes na ordem de vários milhares/centenas de milhares de euros, consubstanciam uma situação fortemente atípica, sendo "totalmente contrário a uma boa, recomendável, segura e habitual prática comercial efectuar pagamentos de fornecimentos e/ou serviços na ordem da dezena de milhar de contos e num total superior a uma centena de milhar de milhões de escudos com exclusivo recurso a dinheiro. Integra actuação típica, recorrente, dos casos em que se conclui pela utilização de "facturas falsas", que os pagamentos relativos aos valores do IVA inscrito nestas se faça com recurso a meio de pagamento (cheque) capaz de documentar cabalmente e sem margem para recusa das autoridades, ulteriores pedidos de dedução ou reembolso do imposto (IVA) fingidamente liquidado nas facturas"(in Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 01/03/2007, Proc.° 00027/00- Coimbra — 2.ª secção — Contencioso Tributário).

Esta forma de pagamento é a invocada por grande parte dos utilizadores das facturas emitidas em nome do sujeito passivo F........– NIF — 15.........

• mais recentemente, através de cheques ao portador em contas bancárias que se presume não serem da entidade F........- NIF — 15........, uma vez que os versos dos cheques se encontram assinados e dessa forma endossados por ele, ficando cada interveniente no "negócio" com a sua quota parte.

Com efeito, grande parte das facturas falsas emitidas por F........- NIF — 15........ encontram-se "suportadas" por cheques nominativos, à ordem do emitente, por forma a, em nossa opinião, dificultar as averiguações, tornando as operações mais credíveis, e dando a ideia de sujeito passivo "exemplar".

Relativamente aos cheques nominativos, emitidos pelos utilizadores à ordem de F........- NIF — 15........ (com autenticação, frente e verso, fornecida pela entidade bancária) verificou-se, relativamente a alguns dos utilizadores, que os mesmos cheques, apesar de nominativos, foram levantados ao balcão, uma vez que no extrato bancário da conta desse utilizador aparece o descritivo ¯cheque de caixa” o que traduz a sua rápida transformação em dinheiro vivo.

Os pagamentos em numerário, suscitam todas as dúvidas, porque não é crível que sustentem operações de tão elevados montantes.

Todas as características da facturação falsa, de uma forma mais ou menos vincada, se podem encontrar nas facturas emitidas pelo sujeito passivo atrás identificado.

Das diligências e averiguações efectuadas, foi possível concluir que o sujeito passivo F........- NIF — 15........ não possui qualquer estrutura administrativa ou de apoio administrativo, compatível com o "volume de negócios" realizado e constante das facturas por si emitidas.

Até 2004, as facturas emitidas por F........ referem a seguinte morada: Bairro N........., em Samora Correia, distrito de Santarém. Aquando das diligências iniciais não nos deslocámos a essa morada, por estar fora da competência territorial desta Direcção de Finanças.

Porém, após ter sido autorizado superiormente a intervenção dos nossos serviços no distrito de Santarém, para efeitos de aceder à Contabilidade, que se encontrava em Benavente, deslocámo-nos à referida morada de Samora Correia, tendo constatado tratar-se da residência da filha e da ex-mulher de F........, conforme já referido. Foi-nos referido pela filha do Sr. F........ desconhecer por completo, e desde há algum tempo, o paradeiro do pai. Confirmou-se, assim, não ser aí o local próprio para o exercício de qualquer actividade de natureza comercial.

Entretanto, a morada que passou a constar nas facturas a partir de 2004, e onde nos deslocámos inicialmente ao realizar diligências para dar início à acção inspectiva — Rua D........, em P…, concelho de Vila Franca de Xira — apesar de estar encerrada e ter aspecto de desabitada, poderá ter sido o local de exercício de actividade ("real") ou o escritório ou armazém de F........ até determinada data.

Com efeito, a Contabilidade reflecte custos referentes a esse local, designadamente: electricidade (facturas da E…); telefone (facturas da PT e da T…); intemet (facturas da T…) e arrendamento (recibos de renda, embora não emitidos de forma legal) e em todos esses documentos se faz referência a "armazém".

Quanto ao domicílio fiscal — Q........, CACHOEIRAS, VILA FRANCA DE XIRA — apesar de também aí não termos encontrado ninguém, pudemos verificar tratar-se de uma vivenda construída numa urbanização nova, que tudo leva a crer seja a actual residência familiar do sujeito passivo, mas onde não se nos afigura que exista ou tenha existido qualquer estrutura administrativa de apoio à actividade do contribuinte.

Em 2003, foi efectuado um único lançamento contabilístico de processamento de ordenados, com um valor global anual, mas sem qualquer documento de suporte.

Em 2004, 2005 e 2006 foram processados mensalmente os ordenados, e existem recibos nas pastas de documentos. Recolhemos cópias de recibos de um mês em cada ano, para exemplo, verificando-se, no mês de 2004 seleccionado, a existência de 6 trabalhadores, e no mês de 2005 seleccionado, 4 trabalhadores.

Foram entregues Decl.mod.10/Anexo J todos os anos, evidenciando pagamento de rendimentos da Categoria A a 8 pessoas ao longo do ano de 2002; 11 pessoas em 2003; 10, em 2004; 8 em 2005; e 5 em 2006 e em 2007. Porém, tendo em conta os montantes das remunerações pagas, verifica-se que estas pessoas não trabalharam todas em simultâneo durante todo o ano. De acordo com os processamentos de ordenados contabilizados, e com os "Quadros de Pessoal" e os Mapas da Segurança Social, que nos foram disponibilizados, o número médio de pessoas ao serviço da entidade empregadora F........ é entre 5 e 8 trabalhadores até 2005, passando para cerca de 2 ou 3 nos anos posteriores.

Foram-nos disponibilizados os Mapas de Remunerações enviados para a Segurança Social via Internet, desde Janeiro/2004 até Julho/2007. Confirmam-se, aí, as pessoas ao serviço de F........ nesses anos e o pagamento das respectivas contribuições para a Segurança Social. De igual modo nos foram fornecidas as "folhas" das contribuições do próprio F........, enquanto trabalhador independente, de 2005 até Abril de 2007.

Oficiada a Segurança Social no sentido de nos dar conhecimento das remunerações declaradas àquele organismo por F........, esta informou-nos apenas das remunerações existentes como independente, não se tendo pronunciado sobre as remunerações atribuídas/pagas por este contribuinte a terceiros.

Foram-nos facultados os "Quadros de Pessoal" de 2005 e 2006, com o quadro de pessoal reportado a Outubro de cada um desses anos (5 pessoas em 2005 e 3 em 2006), por serem apenas estes os disponíveis em ficheiro informático.

Encontram-se registados como custos as avenças ("anuidades") facturadas pela empresa A........, S.A., referentes a serviços de "medicina, higiene e segurança no trabalho".

Foi identificada na Contabilidade a Apólice n° 101….. da Companhia de Seguros Z........, referente a Seguro de Acidentes de Trabalho, cujo objecto seguro são "trabalhadores que concorrem para a construção de edifícios", sendo o valor seguro de 21.263,74 €. Esta apólice vence trimestralmente prémios de 619,00 €, encontrando-se alguns deles registados como custo na Contabilidade de F........ nos anos de 2004 a 2007.

Esta entidade (ex-IDICT-Instituto de Desenvolvimento e Inspecção das Condições de Trabalho) informou-nos não existir qualquer Contrato de Trabalho celebrado por este sujeito passivo (com cidadãos estrangeiros) registado naquele organismo.

Confirma-se, pois, a existência de algum pessoal ao serviço da empresa, e, pelos dados colhidos, que o contribuinte terá exercido uma pequena actividade, de reduzida dimensão. No entanto, nunca essa actividade poderia ter gerado montantes de facturação tão elevados como aqueles que se apuraram nas facturas indicadas, pois o exercício efectivo duma actividade de prestação de serviços, caracterizar-se-ia por uma grande componente de mão-de-obra, da qual não há rasto nem evidências em qualquer uma das suas componentes (remunerações, seguros, deslocações e estadias, transportes etc), factos estes que são incompatíveis com o "volume de negócios" realizado e constante das facturas por si emitidas.

Nos exercícios em análise, os valores do Imobilizado reflectidos pela conta "42" são da ordem dos 7.000 € em 2002 e 2003, e dos 13.000 C nos anos seguintes, de que resultam reintegrações que rondam os 2.000 € anuais.

Foram-nos facultados mapas de apoio ao cálculo das amortizações e reintegrações, onde se descriminam os bens por natureza, e onde se verifica que os valores maiores se referem a computadores e algum equipamento técnico. Analisadas as aquisições nestes anos, verificou-se que respeitavam essencialmente a ferramentas (martelo, berbequim, sena circular, pistola de pregar, serra-blocos, motor) respeitando os maiores valores à aquisição de andaimes em 2004 (5.610 €), computador em 2002 (1669,91 €) e impressora e GPS em 2003 (1.110,71 €).

Foram também identificadas facturas referentes a aluguer de andaimes ("prumos").

Por outro lado, figuram na Contabilidade custos titulados em nome de F........, nomeadamente alguns custos com reparações e facturas de "Via Verde" (portagens) referentes a várias viaturas

que não fazem parte do Imobilizado, mas cuja correcção, em termos fiscais, foi desprezada, dado o seu reduzido valor face ao âmbito da presente acção inspectiva. Por consulta ao sistema informático (aplicação do "Imposto Municipal sobre Veículos") verifica-se que, presentemente, nenhum destes veículos se encontra já em nome de F.........

Tendo sido notificadas todas as empresas seguradoras a exercer actividade em Portugal, pudemos concluir, tendo por base as respostas recebidas, que para o sujeito passivo F........- NIF — 15........, além do Seguro de Acidentes de Trabalho já atrás referido, foi ainda identificado na Contabilidade um seguro novo, constituído em 2006, com a Apólice n° 003……, também da Companhia de Seguros Z........, cuja cobertura é "responsabilidade civil geral", sendo o capital seguro de 150.000,00 €. Admite-se que o mesmo possa respeitar à responsabilidade civil perante as obras realizadas ou a realizar pelo contribuinte.

Por outro lado, da circularização efectuada às diferentes Companhias de Seguros, apenas obtivemos resposta da Companhia de Seguros L........, que, relativamente a este contribuinte, disse existir apenas um seguro do ramo "Multiriscos - Crédito à Habitação (Apólice 833….) — que em nada interfere com a sua actividade profissional.

Não fomos informados de quaisquer outros contratos de seguros, que de qualquer forma possam estar relacionados com a "actividade" que está subjacente às facturas que emitiu.

Não foi encontrada qualquer cópia de Alvará. No entanto, encontraram-se dois ofícios do IMOPPI — INSTITUTO DOS MERCADOS DE OBRAS PÚBLICAS E PARTICULARES E DO IMOBILIÁRIO, nas pastas de 2005 e de 2006, informando das condições de "renovação dos Alvarás" para 2006 e 2007, sendo identificado o ALVARÁ N° 39….. atribuído a F.........

Por outro lado, o INCI – INSTITUTO DA CONSTRUÇÃO E DO IMOBILIÁRIO (exIMOPPI), informou-nos que F........é detentor do Alvará n° 39…. desde 01/02/2004, sendo a validade do mesmo, à data do seu ofício (26/08/2008) até 31/12/2008. Mais informa que esse Alvará habilita o sujeito passivo ao exercício da actividade de construção nas categorias de "estruturas e elementos de betão, estruturas de madeira, alvenarias, rebocos e assentamento de cantarias, estuques, pinturas e outros revestimentos, carpintarias, demolições, armaduras para betão armado, cofragens, andaimes e outras estruturas provisórias".

Ora, o âmbito dos serviços constantes na totalidade das facturas por si emitidas, extravasa largamente o âmbito dos serviços que está habilitado a prestar e para os quais está licenciado.

Portanto, conforme se tomou obvio ao longo da exposição efectuada no presente relatório, existem factos que nos indicam que o mesmo não detinha, nem detém, capacidade estrutural (técnica, humana, logística), seja de mão-de-obra, seja em maquinaria, ou qualquer outro meio, que lhe permitisse realizar a totalidade das operações facturadas, bem como os montantes que lhe estão associados se comportam de forma exagerada face à capacidade observada, tendo em linha de conta de que também não se verificou que esta entidade se socorra de terceiros para o "exercício" destas actividades subjacentes à facturação falsa.

Deste modo, verifica-se que o sujeito passivo marca, assim, o início de um fluxo documental (como emitente) sem que existam evidências de um fluxo real de bens, de trabalhadores ou de serviços prestados (como adquirente).

Tudo o que foi referido anteriormente (com especial destaque a inexistência de uma adequada estrutura empresarial do alegado prestador, susceptível de exercer a actividade declarada) constituem os factos, que isoladamente ou conjugados entre si, nos levam a concluir, que parte dos serviços prestados mencionados nas facturas atrás descritas, nunca se realizaram e como tal não correspondem a transacções reais, sendo portanto operações simuladas.

Como já atrás se referiu, a acção de inspecção aos exercícios de 2002, 2003, 2004, 2005 foi iniciada no dia 06/05'2008, com a assinatura das Ordens de Serviço n.°s …..883, …..884, ……885, ……114, a acção ao exercício de 2006 foi iniciada no dia 25/11/2008, com a assinatura da Ordem de Serviço n.° …..425 e a acção aos exercícios de 2007 e 2008 foi iniciada a 06/11/2009, com a assinatura das Ordens de Serviços n.°s …..542 e …..662. Relativamente a todas as acções, foi dada cópia da Ordem de Serviço ao sujeito passivo.

Antes do início da acção de inspecção efectuada ao sujeito passivo, foram desenvolvidas diligências no sentido de contactar com os responsáveis da B....... – B....... LDA - NIPC - 501......, com o intuito de iniciar a respectiva acção de inspecção.

Assim, no dia 24/04/2008, deslocamo-nos à respectiva sede constante do cadastro da DGCI, sita em ALDEIA GALEGA - S. JOÃO DAS LAMPAS, mas constatámos que, actualmente, tal morada corresponde à morada da mãe/sogra dos dois sócios-gerentes, a qual forneceu o contacto telefónico do Sr. A........, sócio-gerente da empresa.

Após contacto telefónico com o Sr. A........ e dada a indisponibilidade imediata para se proceder ao início da acção inspectiva, foi possível marcar reunião com o referido sócio-gerente, para o dia 6 de Maio de 2008, nas instalações que a empresa possui junto da pedreira explorada pelo seu cliente S........, em Mogos — Vialonga.

As acções de inspecção à firma B....... - B....... LDA - NIPC - 501...... aos exercícios de 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007 e 2008 foram determinadas em consequência do Processo de Inquérito NUIPC N.° 1596/03.0JELS13 — DCICCE da Polícia Judiciária - cujos elementos foram remetidos a estes Serviços de Inspecção Tributária através do Oficio N.° 83.817 de 12/04/2007 da DCICCEF — por haver indícios muito fortes da mesma ter registado na sua contabilidade facturas emitidas pelas entidades atrás identificadas e de forma a "ser instaurado o procedimento de liquidação e contabilizadas as vantagens patrimoniais obtidas".

III-4.1.1. DAS FACTURAS EMITIDAS PELOS SUJEITOS PASSIVOS INDICIADOS COMO EMITENTES DE FACTURAS FALSAS

Deste modo, após exame à escrita e análise de todos os elementos constantes da contabilidade da firma B....... - B....... LDA - NIPC - 501……, foi possível apurar que, com acepção das facturas abaixo elencadas, todas as facturas constantes do quadro no ponto III - 2 tinham sido anteriormente apreendidas pela Policia Judiciária, no âmbito das diligências efectuadas para carrear prova para o Processo de Inquérito NUIPC N.° 1596/03.0JFLSB — DCICCE da Polícia Judiciária.

No entanto, em Termo de declarações efectuado pelo Sr. A........, na sua qualidade de sócio-gerente da firma B....... - B....... LDA – NIPC 501……, o mesmo afirmou, relativamente à totalidade das facturas emitidas, nos anos de 2002, 2003, 2004 e 2005, por F........, P........ e C........, Lda. que, e citamos "Não constam das pastas da contabilidade tais facturas e documentos de suporte em virtude de as mesmas terem sido apreendidas pela Policia Judiciária em 16/09/2005, conforme fotocópia que se exibe e faculta cópia do auto de busca e apreensão da mesma data", conforme Anexo n.° 3 de

Por sua vez, aquando da apreensão efectuada pela Polícia Judiciária em 16/09/2005 havia afirmado, relativamente às quatro facturas em falta "... que as facturas supra não constam da contabilidade, uma vez que as finanças o solicitaram, conforme Oficio que se prontifica a, oportunamente, facultar a esta Policia.", conforme declaração constante no Apenso LV, do referido Processo de Inquérito N.° 1596/03.0JFLSB, a seguir descritas:

Aquando da nossa visita ao gabinete de contabilidade responsável pela elaboração da escrita da empresa, para efeitos de recolha de documentação adicional, foi possível detectar a presença dos documentos em falta aquando da apreensão levada a cabo pela Policia Judiciária, documentos estes incluídos nas pastas da contabilidade, mas em local diverso ao que corresponde à sua classificação contabilística.

Desta forma, os documentos acima elencados foram apreendidos, em 22/08/2008, nos termos do n.° 1 do art.° 178.° do Código do Processo Penal e validada a sua apreensão nos termos do n.° 5 do artigo 178.° do mesmo diploma, tendo os originais sido remetidos à Polícia Judiciária através do n/ Oficio n.° 70.277 de 18/09/2008 (Anexo n.°4 de uma folha).

No início da acção inspectiva, relativamente às facturas anteriormente apreendidas pela Policia Judiciária, e também às 4 (quatro) facturas por nós apreendidas no dia 22/08/2008, foi o sujeito passivo B....... - B....... LDA - NIPC - 501......, notificado na pessoa do seu sócio-gerente (conforme cópias que se anexam e que constituem os Anexos n°.s 5 e 6 de três e duas folhas a este relatório e que dele ficam a fazer parte integrante), através de notificação pessoal.

Em resposta à notificação e relativamente ao sujeito passivo indiciado como emitente de facturação falsa F........, a empresa referiu (conforme Anexo n.° 7 de quarenta e duas folhas) e apresentou os seguintes elementos:

"F........é um sub-empreiteiro contratado para a execução de alguns trabalhos e, noutras situações, de cedência de mão-de-obra, da sua especialidade. Nas obras que a B......., Lda. efectua aos seus clientes, não tendo meios disponíveis para atender às solicitações, recorre com frequência à contratação de terceiras pessoas ou empresas. É o caso de F........, cujo conhecimento foi adquirido noutras obras em que as empresas se cruzaram.

Para adjudicação dos trabalhos solicitados à B......., Lda. é prática comum uma visita ao local para apresentação dos mesmos. Na sequência dessa visita o representante da B......., Lda. combina a aceitação da execução dos trabalhos.

À data da realização dos trabalhos não era usual na generalidade dos casos a celebração de contratos com os sub-empreiteiros. A execução era controlada pela própria empresa."

Em relação à firma C........, Lda. (e conforme duas respostas entregues pelo sujeito passivo em Anexo n.° 8 de trinta e três folhas) o sujeito passivo adiantou, e citamos:

"C....... Lda é um sub-empreiteiro contratado para a execução de alguns trabalhos e, noutras situações, de cedência e mão-de-obra, da sua especialidade.

Nas obras que a B......., Lda. efectua aos seus clientes, não tendo meios disponíveis para atender às solicitações, recorre com frequência à contratação de terceiras pessoas ou empresas. É o caso de C........ Lda., cujo conhecimento foi adquirido noutras obras em que as empresas se cruzaram.

Para adjudicação dos trabalhos solicitados à B......., Lda. é prática comum uma visita ao local para apresentação dos mesmos. Na sequência dessa visita o representante da B....... Lda combina a aceitação da execução dos trabalhos.

À data da realização dos trabalhos não era usual na generalidade dos casos a celebração de

contratos com os sub-empreiteiros. A execução era controlada pela própria empresa....

A B....... Lda emitia os cheques para pagamento das facturas. Os cheques eram endossados por C........ Lda, inibido de movimentação de contas bancárias, e descontados por A........, sócio gerente empresa, para pagamento àquele. Os pagamentos eram efectuados por conta, à medida do decurso dos trabalhos, com acerto final em numerário."

Para as facturas n.°s 245 de 03.12.2004, no valor de € 6.983,82 e 228 de 05.11.2004, no valor de € 3.302,25, emitidas pela C........, Lda, o sujeito passivo referiu que o pagamento foi efectuado em numerário.

Em relação às facturas emitidas pelos fornecedores F........ e C........ Lda, o sujeito passivo remeteu uma lista de facturas a clientes referentes a obras realizadas e correspondentes a serviços subcontratados a estes dois sujeitos passivos, referindo igualmente o meio de pagamento utilizado, conforme quadro seguinte :

Dos elementos e esclarecimentos fornecidos pelo sujeito passivo há a destacar o seguinte:

- Apesar do sujeito passivo ter referido na sua resposta, datada de 25 de Novembro de 2008 que "Neste momento a B....... está a aguardar que o banco disponibilize as cópias autenticadas dos cheques", até à data não foi entregue qualquer documentação relativamente a meios de pagamento utilizados para liquidar as facturas emitidas pelas duas entidades acima elencadas;

- O sujeito passivo revela um comportamento inconsistente para o facto de referenciar cheques como meio de pagamento justificativo para algumas facturas (sem apresentar nem uma mera cópia dos mesmos), quando para duas delas (com os n.°s 228 e 245 da firma C....... Lda) refere que o pagamento foi efectuado em numerário, num total de e 54.504,87;

- Não se entende porque razão aparece na contabilidade da B....... uma factura emitida a outra entidade, R........ Lda, com NIPC 502….., sem qualquer relação directa com a B......., com excepção do facto dos respectivos sóciosgerentes terem uma relação familiar (primos direitos).

De facto, se a esta factura corresponde a efectiva prestação de serviços "Trabalhos de pedreiro, mão de obra, rebocos, alvenarias, roços e colocação de loiças pavimentos", estranha-se o facto da factura não mencionar o local da prestação do serviço, contrariamente a outras emitidas pelo Sr. F........, não deveria ser preocupação por parte da B....... indagar internamente nos seus serviços ou junto do Sr. C........ onde tinha sido realizado o serviço, no sentido de validar o pagamento da mesma factura?”

Como se pode verificar, as respostas dadas pelo sujeito passivo, são genéricas, vagas e nada esclarecedoras relativamente ao essencial da questão, ou seja, nada é dito nem apresentado como prova irrefutável, no concernente ao facto de estar a lidar e ter registados na sua contabilidade, documentos emitidos por pessoas ou entidades relativamente às quais ficou inequivocamente demonstrado, serem entidades que se dedicam à emissão de facturas falsas e/ou não correspondentes a transacções reais.

As facturas emitidas por C........ LDA, NIPC — 504…… e F........- NIF 15........ e os montantes em questão são as constantes da base de dados constante do ponto III - 4.1.1, sendo o valor do IVA em falta por período e os montantes a acrescerem termos de IRC os constantes do seguinte quadro

Nota: conforme já anteriormente referido, as facturas 115, 110, 111 e 109 do exercício de 2003 (emitidas por C.......Lda) não foram registadas em custos, mas em custos diferidos (conta 2729), tendo, de acordo com informação disponível na contabilidade da empresa, sido transferidos para custos do exercício: € 36.162,09 em 2004, € 50.000,00 em 2005 e o remanescente (€ 65.031,00 + € 25.000,00 + € 75.117,00 + € 35.185,00) — (€ 36.162,09 + € 50.000,00) = € 114.170,91, sido transferido no ano de 2006, conforme diário "Diversos", onde foi regularizado parcialmente o valor da conta 2729.

Vide em Anexo n.° 25 de nove folhas Diários de "Compras" dos anos de 2002, 2003 e 2004 onde estão registadas as contas reflectidas das facturas emitidas por C.......Lda e F........ e de regularização do saldo da conta 2729 (anos de 2004, 2005 e 2006).

Iremos proceder às correcções de IVA e IRC, de acordo com os fundamentos atrás expostos, nos pontos III -2, designadamente com os seguintes:

a) Que a firma C........ LDA - NIPC — 504…… é uma das entidades suspeitas da emissão de facturas indiciadas como falsas no Processo de Inquérito N.° 1596/03.OJFLSB da Polícia Judiciária de LISBOA, cuja inexistência de uma adequada estrutura empresarial, susceptível de exercer a actividade declarada, aliada ao facto de não haver evidências de que o mesmo tenha procedido à subcontratação a outros operadores económicos, nos permitiu concluir que os serviços prestados e/ou venda de equipamentos mencionados nas facturas por si emitidas nunca se realizaram e como tal não correspondem a transacções reais;

b) Que o sujeito passivo F........— NIF — 15........ é também um dos sujeitos passivos suspeitos da emissão de facturas indiciadas como falsas no Processo de Inquérito N.° 1596/03.OJFLSB da Polícia Judiciária de LISBOA, cuja inexistência de uma adequada estrutura empresarial do alegado prestador, susceptível de exercer a actividade declarada, aliada ao facto de não haver evidências de que o mesmo tenha procedido à subcontratação a outros operadores económicos, nos permitiu concluir que os serviços prestados mencionados nas facturas por si emitidas nunca se realizaram e como tal não correspondem a transacções reais;

c) Em resultado das diligências efectuadas verificou-se uma manifesta falta de comprovação por parte do sujeito passivo fiscalizado B....... - B....... LDA - NIPC - 501...... (utilizador dos documentos emitidos em resultado do contrato de locação financeira n.° 400012955 e da venda inicial de equipamento subjacente ao mesmo contrato pelas empresas B....... LDA — NIPC — 501...... e B........LDA.; NIPC - 500…… à referida C........ LDA, NIPC — 504……), da materialidade das operações, inclusivamente no que se refere aos movimentos financeiros que, caso existissem, teriam sempre de suportar as contabilizadas transacções comerciais, o que não acontece dado que o sujeito passivo não apresentou quaisquer documentos bancários comprovativos das operações;

d) Não foi possível reunir qualquer indício material da realização das operações, não só pela análise dos movimentos financeiros subjacentes ao pagamento das facturas em causa, emitidas por C........ LDA - NIPC — 504…… e F........— NIF — 15........ e os movimentos concernentes à operação de locação financeira, como também (no estrito cumprimento do princípio da boa fé pelo qual se orienta a Administração Fiscal) levando em linha de conta a explicação dada pelo contribuinte para o efeito;

e) O sujeito passivo fiscalizado B....... - B....... LDA - NIPC - 501...... tendo sido devidamente notificado, não provou a imprescindibilidade dos custos das facturas emitidas C........ LDA - NIPC —504…… e F........— NIF — 15........, nem comprovou o respectivo pagamento nos termos do artigo 23° do CIRC, aprovado pelo Decreto — Lei n.° 442—A/88 de 30 de Novembro, não apresentando cópia dos cheques emitidos e descontados pelo Sr. A........, conforme sua resposta datada de 25.11.2008 (Anexos n. °s 7 e 8);

f) Do mesmo modo, não foram apresentados outros elementos de prova (para além de cópia de facturas a clientes e autos de medição de obras e no caso da factura 245A da C.......Lda., cópia de guias de transporte de um terceiro referente a aluguer de equipamento para obra), tais como contratos, guias de transporte, troca de correspondência, meios de pagamento utilizados, etc..

Em conclusão, e pese embora a notificação efectuada ao sujeito passivo, não foram comprovadas as operações relativas às facturas atrás referidas, nem ficou provada a imprescindibilidade dos custos, nem foram apresentados elementos de prova, tais como contratos, guias de transporte, troca de correspondência, meios de pagamento utilizados, etc, conforme nossas notificações constantes dos Anexos n.°s 5 e 6, nos termos do artigo 23° do CIRC, aprovado pelo Decreto — Lei n.° 442—A/88 dae 30 de Novembro, pelo que este valor irá ser acrescido ao Lucro Tributável declarado.

Para além do apuramento do Lucro Tributável Corrigido/Proposto, iremos apurar a vantagem patrimonial obtida para os exercícios em causa, em resultado dos valores constantes das facturas emitidas por C........ LDA - NIPC — 504…… e F........- NIF – 15........, e dos valores constantes das facturas das rendas do contato de locação financeira n.º 400…., emitidas pelo Banco C........ SA, com NIPC 501…… não serem aceites como custos do sujeito passivo B....... – B....... LDA - NIPC - 501......, por serem indiciadas de falsas e/ou não correspondentes a transacções reais, nos termos do disposto pela alínea a) do n.° 3 do artigo 17.° e n.° 1 do artigo 23.° do Código do IRC.

A Interpretação efectuada pelo sujeito passivo do enquadramento legal do procedimento de inspecção, mais concretamente da contagem dos prazos, peca por defeito, na medida que na leitura que o mesmo fez da lei, verificamos que omitiu algumas normas aplicáveis ao caso.

Desta forma, entendemos ser nosso dever esclarecer as dúvidas suscitadas pelo sujeito passivo, apesar de a fundamentação para o procedimento adoptado ter sido explicada ao representante do sujeito passivo, aquando do início do procedimento e ter sido incluída a mesma explicação no Projecto de Relatório de Conclusões.

Resulta do n.° 1 do artigo 45° da LGT que, e citamos, "O direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos quando a lei não fixar outro.".

O n.° 5 do mesmo art.° 45° da LGT constitui uma excepção a esta regra geral, ao referir que "Sempre que o direito à liquidação respeite a factos relativamente aos quais foi instaurado inquérito criminal o prazo a que se refere o n.° 1 é alargado até ao arquivamento ou trânsito em julgado da sentença, acrescido de um ano.

Os factos sujeitos a análise, constam do Processo de Inquérito NUIPC N.°1596/03.0JFLSB — DCICCE da Polícia Judiciária - cujos elementos foram remetidos a estes Serviços de Inspecção Tributária através do Oficio N.° 83.817 de 12/04/2007 da DCICCEF - relativamente a um conjunto de Emitentes e Utilizadores de facturas falsas e/ou não correspondentes a transacções reais, de forma a "ser instaurado o procedimento de liquidação e contabilizadas as vantagens patrimoniais obtidas".

No Processo de Inquérito NUIPC N.° 1596/03.0111Sr) — DCICCE da Polícia Judiciária, atrás referido, está a ser investigada a prática reiterada de fraudes fiscais e burlas tributárias a nível nacional, através da emissão de facturas falsas, por um grupo organizado de indivíduos.

O sujeito passivo atrás identificado está indiciado como utilizador/receptor de facturas, emitidas ou em que estiveram envolvidas as seguintes entidades:

Retomando as dúvidas do sujeito passivo, adiantamos que o n.° 5 do art.° 45° da LGT foi aditado pela Lei n.° 60-A/2005, de 30 de Dezembro - OE 2006, e que de acordo com o n.° 2 do art.° 57° deste diploma (0E2006), este aditamento é aplicável aos prazos de caducidade em curso à data da entrada em vigor do 0E2006.

Assim, tendo o OE 2006 entrado em vigor a 01/01/2006, o prazo de caducidade aplicável (4 anos) implica a possibilidade do Estado proceder à liquidação de tributos até 2002.

Neste sentido tem decidido a jurisprudência, conforme, e a título de exemplo, Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 02.07.2008 — (Processo: 0343/08).

Ou seja, atendendo à existência de um processo de inquérito (com o n.°1596/03.0.1FLSB), temos que o procedimento de inspecção pode iniciar-se até ao termo do prazo de caducidade do direito de liquidação dos tributos, prazo este que se acha suspenso através do n.° 5 do art.° 45° da LGT.

Nestes termos, o prazo de caducidade termina, não como pretende o sujeito passivo, no dia 31-12-2008, mas sim na data do "arquivamento ou trânsito em julgado da sentença acrescido de um ano", conforme estatui o n.° 5 do art.° 45° da LGT, o que, até à presente data, ainda não se verificou.

Por outro lado, nos termos do n.° 1 do art.° 36° do RCPIT, "O procedimento de inspecção tributária pode iniciar-se até ao termo do prazo de caducidade do direito de liquidarão dos tributos ou do procedimento sancionatório, sem prejuízo do direito de exame de documentos relativos a situações tributárias já abrangidos por aquele prazo, que os sujeitos passivos e demais obrigados tributários tenham a obrigação de conservar."

O n.° 2 do mesmo art.° 36° define que "O procedimento de inspecção é contínuo e deve ser concluído no prazo máximo de seis meses a contar da notificação do seu início."

Entretanto, no seguimento de diversa jurisprudência existente, foi emitido, pelo Centro de Estudos Fiscais, e sancionado pelo Director-Geral dos Impostos, um parecer sobre a natureza jurídica do prazo de conclusão do procedimento de inspecção previsto no n.° 2 do art.° 36° do RCPIT, considerando-se pacifico que a natureza de tal prazo de conclusão é meramente ordenador, pelo que a caducidade da inspecção devido à ultrapassagem do prazo dos actos de inspecção (no caso concreto, um ano, considerando as prorrogações previstas no n.° 3 do art.° 36°) não determina a invalidade, por caducidade, da liquidação.

Vide a título de exemplo, na jurisprudência, o acórdão do STA de 07.05.2008, processo n.° 0102/08, o acórdão do STA de 27.02.2008, processo n.° 0955/07 e o acórdão do STA de 29.11.2006, processo n.° 0695/06.

"17. A Exponente é uma sociedade que sempre cumpriu escrupulosamente todas as suas obrigações legais e tributárias, não apresentando nenhuma situação de irregularidade contabilística ou declarativa, nem tendo qualquer responsabilidade fiscal ou contra-ordenacional (cfr. referido nos Ponto II — 3.2. do Projecto de Conclusões sobre a "Situação Declarativa e Dividas Fiscais" e Ponto III — 1 sobre "Análise da Contabilidade')."

Como se poderá verificar no ponto II - 3.2, constamos que o sujeito passivo não procedeu à entrega, para o exercício de 2002, da Declaração Anual de Informação Contabilística e Fiscal (declaração esta prevista na alínea c) do n.° 1 do art.° 109° e art.° 113°, ambos do Código do IRC).

No entanto, devemos referir que aquilo que o sujeito passivo se está a referir não corresponde à realidade, como amplamente ficou demonstrado ao longo deste relatório.

"22. Desta forma, não sendo suficientes os recursos internos da Exponente B....... para a realização de determinados trabalhos, é necessário recorrer aos serviços de empresas externas, não só pela especificidade dos próprios trabalhos, mas também pela dimensão dos mesmos.

23.Refere-se o exemplo da obra da escavação do Estoril-Sol (2007/2008), onde era necessário retirar um elevado volume de terras num curto período de tempo e a B….. teve de sub-contratar transportadores externos e sub-alugar escavadoras para garantir o cumprimento dos prazos estabelecidos.

24. Refira-se também que a Exponente B… costuma ter, em simultâneo, diferentes subempreitadas, pelas quais distribui os seus recursos. De acordo com os picos de trabalho de cada uma delas, que por vezes podem coincidir, é necessária a intervenção de subcontratados de forma a não falhar o cumprimento dos objectivos contratados.

25. Como se verifica pela tabela das páginas 44 e 45, do Projecto de Conclusões, as facturas

emitidas por C........ e F........ à Exponente B....... geraram, por parte da B......., facturas a outras empresas para quem a B....... se encontrava a trabalhar na altura e onde C........ e F........ fizeram alguns trabalhos."

Convém esclarecer que não é competência da Administração Fiscal imiscuir-se nos negócios das empresas, condicionando a forma como exercem a sua actividade, sendo da responsabilidade das mesmas, utilizando os seus critérios de gestão e racionalidade económica, se deve recorrer a colaboradores do seu quadro de pessoal ou a subcontratação externa para concretizar os objectivos da sua actividade.

A referência, a título de exemplo, da obra da escavação do Estoril-Sol (2007/2008), apesar de ser irrelevante para a apreciação do objecto do relatório de inspecção, na medida em que não foi colocada em causa qualquer eventual subcontratação de mão-de-obra ou subaluguer de máquinas nos anos de 2007 e 2008, não deixa de confirmar o atrás referido, i.e., de que é competência da empresa definir as melhores soluções na gestão da sua actividade.

Também não é colocada em questão se a empresa B....... facturou aos seus clientes a integralidade dos serviços prestados, se de facto prestou ou não esses serviços, nem tão pouco a forma como terá prestado esses serviços, se recorrendo ao seu quadro de pessoal e/ou a terceiros.

O que é colocado em causa são as entidades que terão prestado esses serviços, que de acordo com o sujeito passivo, foram a C.......Lda. e F.........

No entanto, e de acordo com as diligências efectuadas pela inspecção tributária, e com a fundamentação aduzida nos pontos III — 3.1 e III — 3.2, não restam dúvidas sobre a impossibilidade de estas entidades terem exercido qualquer actividade nos anos sob análise.

Relembramos aqui que relativamente ao sujeito passivo C....... Lda., pelo menos desde o início de 2004, aquando da cedência de quotas a favor da T........, que não se lhe conhece qualquer capacidade estrutural (técnica, humana, logística), seja de mão-de-obra, seja em maquinaria, ou qualquer outro meio, que lhe permitisse realizar quaisquer operações. Para além do facto, de que, também não se verificou que esta entidade se tenha socorrido de terceiros para o "exercício" destas actividades.

Deste modo verifica-se que o sujeito passivo C.......marcou, assim, o início de um fluxo documental (como emitente) sem que existam evidências de um fluxo real de bens, de trabalhadores ou de serviços prestados (como adquirente), o que nos leva a concluir, que os serviços adquiridos por terceiros e ornei-idos" pela C.......nunca se realizaram e como tal não correspondem a transacções reais.

Idêntica conclusão, relativamente à impossibilidade de ter realizado os serviços declarados por terceiros, se chega com referência ao sujeito passivo F.........

Na parte final do parágrafo 25 do seu direito de audição, o sujeito passivo refere que os terceiros "C........ e F........ fizeram alguns trabalhos" (sublinhado nosso). Estranhamos a referência "alguns trabalhos", quando, de acordo com os valores inscritos nas facturas registadas na contabilidade da B......., temos os seguintes montantes (sem IVA):

É compreensível que o conceito "alguns trabalhos" é relativo, em função do volume de prestação de serviços efectuado a terceiros, mas consideramos que face aos valores de proveitos apresentados pela B....... , a "subcontratação" pretensamente efectuada junto destas duas entidades será relevante, não enquadrável simplisticamente em "alguns trabalhos".

“26. Em relação aos pagamentos à C........ e a F........, estes foram efectuados em numerário ou cheque.

27. No caso dos pagamentos em cheque, os mesmos eram endossados a A........, uma vez que C........ e F........ se encontravam inibidos de movimentação bancária. Os cheques foram identificados, mas não dispõe a Exponente de cópias dos mesmos, assim como não dispõe do comprovativo da grande maioria dos pagamentos realizados a fornecedores. Note-se que não é prática comum ficar com fotocópia dos cheques emitidos. Isto apenas acontece em casos raros e particulares, quando há necessidade desse registo, o que não era o caso. Os pagamentos feitos através de cheque são devidamente identificados e, após reconciliação bancária, ficam saldados e conferidos."

Foi o sujeito passivo notificado para prestar esclarecimentos sobre estes dois "fornecedores" C....... Lda. e F........ (vide anexos n.'s 5 e 6), notificações estas datadas de 6 de Maio de 2008 Através destas notificações, ao sujeito passivo foi solicitada a comprovação das operações subjacentes às facturas através de, entre outros meios de prova, "Meios de pagamento utilizados (cheque, dinheiro, transferências bancárias etc.), juntando fotocópias autenticadas dos respectivos documentos de suporte, nomeadamente, cheques (frente e verso) extractos, ordem de transferência, etc.".

Tendo o sujeito passivo procedido à entrega da resposta às notificações efectuadas no dia 25 de Novembro de 2008 (conforme anexos n.°s 7 e 8), o mesmo menciona nas respostas e citamos "Neste momento a B....... está a aguardar que o banco disponibilize as cópias autenticadas dos cheques".

Os actos inspectivos foram concluídos a 3 de Dezembro de 2009, e contrariamente aquilo que justificou que faria, nunca, até esta data, o sujeito passivo fez prova dos pagamentos realizados, apesar de notificado para o efeito e cuja resposta foi entregue muito para além do prazo estabelecido.

A matéria aqui tratada não se reporta a quaisquer "práticas comuns" às empresas, mas sim da necessidade que o sujeito passivo teve de responder a uma notificação da Administração Fiscal, e para a qual, e em concreto no que se refere aos meios de pagamento se trata, nada apresentou, apesar de notificada para o efeito e apesar de o mesmo sujeito passivo, numa primeira fase ter indicado que estaria a aguardar que o banco lhe disponibilizasse cópia autenticada dos mesmos cheques e em fase de direito de audição tenta justificar a omissão com o facto de não ser "prática comum" conservar cópia dos cheques.

Assim, neste ponto o sujeito passivo limita-se a repetir o que já tinha anteriormente afirmado em sede de resposta as notificações efectuadas, não apresentando qualquer prova adicional relativamente às operações subjacentes às facturas incluídas na sua contabilidade e emitidas pelas entidades mencionadas. Salientamos que os meios de pagamento são apenas um dos meios de prova adicional que foi sugerida nas notificações efectuadas ao sujeito passivo, não se esgotando aí.

"28.Em relação à factura emitida pela "R........, Lda.", conforme foi explicado relativamente a esta questão aos senhores Inspectores Tributários, de forma concreta, precisa e esclarecedora, o sócio-gerente da R…. é primo direito do Sr. A........, que lhe pediu a opinião em relação aos valores facturados. A factura em questão foi erradamente contabilizada na Exponente B....... a partir de uma fotocópia que, por lapso, foi enviada juntamente com os originais da B........

29. Tratou-se de um mero erro contabilístico da Exponente que deverá ser rectificado."

De forma concreta, precisa e esclarecedora se comprovou que a factura emitida pela R........ não tem qualquer correlação com o exercício da actividade da B......., pelo que se procederá à competente correcção em sede de IVA e IRC.

"65. Nos termos do artigo 74.°, n.° 1, da LGT, "o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque".

66. Ora, tendo em conta que foi a Administração Tributária que alegou o facto de que as facturas emitidas por outras entidades e contabilizadas pela ora Expoente não tiveram subjacente quaisquer prestações de serviços ou vendas efectivas, tratando-se de operações fictícias com vista a proporcionar uma vantagem patrimonial indevida, ou seja, foi verificada a "utilização de facturas ou documentos equivalentes por operações inexistentes ou par valores diferentes ou ainda com a intervenção de pessoas ou entidades diversas das da operação subjacente", cabe-lhe, por força da referida norma, fazer prova de tal facto.

67. Efectivamente, a Administração Tributária não pode basear-se em meras presunções de desconformidade, mas deve, outrossim, alicerçar as suas conclusões fundamentadamente.

68. Neste sentido veja-se o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 03/04/2008, que dispõe que "não tendo a Administração Tributária durante a inspecção constatado factos ponderosos e objectivos fortemente indiciadores de que as facturas que titulam diversas transacções comerciais são falsas, isto é, apenas servem de instrumento formal para com elas se poder deduzir os custos nela referidos não cumpriu com o ónus da prova dos pressupostos, que lhe é exigida e por tal razão não abala a presunção de verdade de que goza a escrita formalmente organizada da impugnante nem determina a inversão do ónus da prova nos termos do artigo 74 da LGT' (processo n.° 00789/04 — VISEU).

69. No mesmo sentido veja-se, também, o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 03/04/2008, processo n.° 00790/04 — VISEU

70. Face ao teor da lei, e dos acórdãos mencionados, não poderá, pois, deixar de concluir-se que o ónus da prova da falsidade das facturas deverá recair sobre a Administração Tributária, que deverá assentar sobre factos suficientes para abalar a presunção de verdade de que goza a Exponente.

71. Caso contrário, não existirá uma inversão do ónus da prova, cabendo, assim, à Administração Fiscal provar que existe uma vantagem patrimonial ilegítima e que as facturas emitidas e contabilizadas pela Exponente não tiveram subjacente quaisquer prestações de serviços e/ou vendas efectivas, tratando-se de operações fictícias, porquanto encontra-se a Exponente ao abrigo de uma presunção de verdade de que goza a sua escrita formalmente organizada, até prova suficiente em contrário."

De facto, recai sobre a Administração Fiscal o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos invocados e conforme os factos apurados junto do sujeito passivo e no âmbito das diligências efectuadas junto de outras entidades, como sejam as empresas B….., C.......Lda., o Banco C........, e devidamente descritos neste relatório da inspecção tributária e fundamentados com a legislação aplicável, é possível concluir que as conclusões a que a Administração Fiscal chegou, estão suportadas com as provas necessárias e suficientes.

Registamos, conforme já referido, que em relação a grande parte da prova carreada pela Inspecção Tributária para este relatório e em relação a boa parte dos factos apurados e devidamente fundamentados, o sujeito passivo optou pelo silêncio, argumentando apenas neste ponto que a Administração Tributária não pode basear-se em meras presunções de desconformidade, mas deve, outrossim, alicerçar as suas conclusões fundamentadamente.

Ora, a Administração Fiscal agiu no estrito cumprimento do princípio da boa fé pelo qual se orienta, sendo que estranhamos aqui esta posição assumida pelo sujeito passivo, lançando dúvidas sobre o trabalho realizado pela Inspecção Tributária, não justificando nem fundamentando a sua argumentação com situações concretas.

Em relação ao ónus da prova e à presunção de veracidade e de boa fé, remetemos para os acórdãos citados na página 64 deste relatório, que vão no sentido da conformidade da actuação da Administração Fiscal em relação a este sujeito passivo: Acórdão de 17/04/2002, no processo n.° 26635 do Supremo Tribunal Administrativo (citado no Acórdão do STA de 07/05/2003 — Recurso n.° 1026/02) e Acórdão de 20/11/2002 —Processo 1483/02 do STA.

Cabe à AF o ónus de abalar a presunção que opera a favor do SP, relativamente à organização da contabilidade, apresentando indícios suficientemente fortes, remetendo assim para a esfera deste a capacidade de provar que esses indícios não têm suporte real.

p) À impugnante foram emitidas as liquidações de IVA, que de seguida se identificarem (cf. Documentos de fls.51 e ss dos autos):

q) As liquidações de juros compensatórios, continham a seguinte fundamentaçao (cfr. fs. 52 e ss. dos autos):

“Não há factos alegados e não provados com interesse para a decisão da causa.

Os factos provados assentam na análise crítica dos documentos juntos aos autos e não impugnados, conforme se indica em cada alínea do probatório.

- Quanto à primeira testemunha, a mesma demonstrou não ter conhecimento directo dos factos relativamente aos quais testemunhou, sendo o seu conhecimento um conhecimento indirecto, de ouvir dizer a seu pai, gerente da sociedade aqui impugnante, A.........

-No que respeita à segunda testemunha, esta não demonstrou ter conhecimento directo dos factos, apesar de ter intervindo no contrato de locação financeira, já que o seu conhecimento foi mediado por aquilo que as partes lhe transmitiam. Fez um depoimento genérico, não se referindo aos concretos factos em causa nos autos.

- A terceira testemunha depôs relativamente a factos posteriores aos anos a que respeitam os factos controvertidos.

- A quarta testemunha depôs relativamente a factos posteriores aos anos a que respeitam os factos controvertidos.

- Relativamente à quinta testemunha, inspector que levou a cabo a acção inspectiva que culminou nas liquidações impugnadas, depôs sobre factos já vertidos no relatório de inspecção, pelo que não releva para a prova de factos controvertidos, carecidos de prova.

Cumpre ainda referir que a inquirição das testemunhas arroladas pela Impugnante não foi suficiente para abalar a solidez da prova documental reunida pelos Serviços de Inspecção, nem para justificar ou refutar as conclusões a que ali se chega, designadamente no que respeita à falta de capacidade das duas entidades emitentes das facturas desconsideradas para efectuar os serviços que lhes são imputados e à venda e recompra em leasing das viaturas identificadas nos autos , bem como ao recondicionamento destas susceptível de justificar a valorização de preço que lhes veio a ser atribuída.”.

a) A Impugnante é uma sociedade comercial por quotas tendo por objeto social a - Exploração de mármore, britas, construção civil e obras públicas, detendo como sócios gerentes, A....... e a sua mulher, E....... – cf. cópia da certidão permanente junta aos autos com a p.i.

Está em causa nos presentes autos uma liquidação de IVA de 2003, emitida pela AT, na sequência de um procedimento inspetivo aos exercícios de 2002 a 2008, que culminou, entre outras, com aquela liquidação e juros. Na génese da liquidação posta em crise está a não aceitação da dedução do IVA suportado pela Impugnante/Recorrente quanto às faturas nºs 0379 e 0380, emitidas por F........, em 30.05.2003 e 30.06.2003, respetivamente, entendendo a AT que não estavam em causa operações realmente ocorridas (Faturas falsas), razão pela qual não aceitou a dedução de IVA efetuada pela recorrente, à luz do estabelecido no artigo 19º nº 3 do CIVA.

Para as correções aritméticas efetuadas, oriundas da não aceitação do IVA deduzido, a AT, como mais adiante se verá, apoiou-se (enquanto elementos de prova indiciária para abalar a contabilização das faturas em questão pela impugnante, que reputa de “falsas”) numa serie de indícios, vertidos no RIT, que a levariam a concluir pela simulação daquelas faturas.

O Tribunal a quo concluiu que as operações eram simuladas, tendo a AT cumprido o seu ónus probatório (quanto aos indícios), sem que a impugnante tivesse demonstrado que as operações fossem reais, por isso era indevida a dedução de IVA à luz do estabelecido nos artigos 19º e 20º do CIVA.

É precisamente quanto ao assim decidido que a recorrente se insurge, começando por defender que a decisão recorrida é nula por falta de fundamentação, por défice instrutório e que foi afrontado o princípio do contraditório.

Estas questões não são inteiramente novas para este TCAS, na medida em que, a respeito do mesmo procedimento inspetivo, respeitante ao IRC e IVA de 2004 e 2002, concluiu que a sentença não era nula, assim como não havia indícios sérios recolhidos pela AT para concluir pela simulação (cf., nomeadamente, o acórdão do TCAS de 22.11.2022, tirado o processo nº 1117/10.9BESNT, e o acórdão 1721/10.0 BESNT datado de 05.12.2024).

Assim, e porque nos revemos no discurso traçado nos acórdãos citados (o qual havia sido já tecido no processo nº 981/10.6BESNT, apreciado e decidido também por acórdão deste Tribunal em 23.04.2020, respeitante, igualmente, ao mesmo procedimento inspetivo), cujo recorte se transporta e aplica à situação trazida, iremos seguir de perto os mesmos, uma vez que, as questões colocadas nas presentes alegações e conclusões recursivas são semelhantes às conclusões e alegações do recurso apresentado nos processo nº 1117/10.9BESNT referente ao IRC de 2004, no processo 1349/10.0BESNT referente ao IVA de 2004 (cuja relatora é a mesma), assim como no processo 1721/10.5BESNT referente ao IVA de 2002 (em que a relatora é ali adjunta), representando o presente recurso um decalque de quase tudo que se verteu nos recursos apresentados nos citados processos (que envolvem as mesmas partes e o mesmo procedimento inspetivo), que nortearão a nossa apreciação, verificando-se, inclusive, que no presente recurso, grande parte das vezes a recorrente se refere aos custos em vez do IVA dedutível e bem assim ao artigo 23º em vez do artigo 19º nº 3 do CIVA (bem se percebendo que o faz por lapso dada a extensão do recurso e do facto das correções que antecedem a liquidação, seja de IVA seja de IRC, serem as mesmas).

Deste modo, seguindo então de perto o discurso fundamentador dos dois primeiros acórdãos deste TCAS, acima referidos, em prol de uma maior uniformidade das decisões (artigo 8º nº 3 do CC), iniciando pela análise das (mesmas) nulidades assacadas à sentença recorrida, diremos o seguinte:

“a. Nulidade por falta de fundamentação, por falta de indicação dos elementos de prova e de análise crítica da mesma;

Encetemos a nossa apreciação averiguando se a sentença recorrida padece de nulidade por “falta de fundamentação, ao omitir a indicação dos elementos de prova utilizados para formar a convicção do juiz”, bem como, a de saber se este procedeu, ou não, “à análise crítica da prova” – concl. B) a Q)

Sustenta a recorrente que a sentença recorrida se revela “… deficiente, ambígua e obscura inviabilizando qualquer juízo inteligível sobre o seu conteúdo, razão pela qual não consegue a Recorrente descortinar que matéria de facto foi dada como provada, bem como o seu cabal exame crítico, adequado a fundamentar a improcedência da impugnação.”

Considera ainda que, que não foi cumprida a exigência de indicação da matéria de facto provada e não provada tendo, outrossim, optado por “… seguir a prática censurável de verter nos factos provados o conteúdo do RIT,”.

Conclui dizendo que “… a Mma. Juíza a quo não procedeu à análise da prova, negligenciando manifestamente a prova que foi aproveitada para os presentes autos e que era imprescindível, e assim omitindo o julgamento de factos essenciais para a boa decisão da causa.”

Como se deixou expresso no acórdão que nos propomos acompanhar1, seguindo o entendimento que repetidamente tem vindo a ser propugnado pelos nossos Tribunais Superiores e, como decorre do «(…) preceituado no citado artº.615, nº.1, al. b), do C.P.Civil, é nula a sentença, além do mais, quando não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão. Para que a sentença padeça do vício que consubstancia esta nulidade é necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outras palavras, o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação, tanto de facto, como de direito. Já a mera insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, podendo afectar o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada em recurso, mas não produz nulidade” – cfr. acórdão deste TCA, de 28/09/17, no processo nº 105/17.9BCLSB.

Relativamente a conclusões em tudo idênticas a estas (formuladas, aliás, pela mesma Recorrente) afirmou-se no processo deste TCA nº 1116/10.0BESNT, de 05/03/20, o seguinte: “Porque a decisão não é, nem pode ser, um acto arbitrário, mas a concretização da vontade abstracta da lei ao caso particular submetido à apreciação jurisdicional, as partes, «maxime» a vencida, necessitam de saber as razões das decisões que recaíram sobre as suas pretensões, designadamente para aquilatarem da viabilidade da sua impugnação. // (…) // A exigência da fundamentação, prende-se, obviamente, com a necessidade de sindicar a bondade da decisão de facto, a qual, regra geral, determina a sorte da acção. // Certo é que, apesar de tudo, não é exigível que se proceda a uma fundamentação minuciosa e atomística exarando-se todo o percurso lógico e o raciocínio que incidiu sobre a prova e que levou à formação da convicção do julgador (…) // Mas também não é suficiente e admissível que se fique por uma referência e fundamentação genérica e mais ou menos abstracta, do tipo: «as respostas fundaram-se na prova produzida ou nos depoimentos das testemunhas inquiridas.». // Pois que tal poderia dar azo à formulação de um juízo arbitrário ou intuitivo sobre a realidade ou não de um facto, quando o que se pretende é que a convicção adquirida se faça através de um processo racional, ponderado e maturado, alicerçado e objectivado na análise crítica e concatenada dos diversos dados e contributos carreados pelas provas produzidas. // Assim sendo há limites que não é exigível que sejam ultrapassados, mas também existem mínimos que têm de ser atingidos. // E no que tange à prova testemunhal, sufragando-se a decisão, total ou parcialmente nela, para que a fundamentação seja aceitável, importa, pelo menos, que seja indicada a sua razão de ciência, os motivos por que mereceram, ou não, a credibilidade do Tribunal, as razões justificativas da opção feita e a articulação dos depoimentos prestados com os resultados de outras provas produzidas, sem o que não é cumprida a exigência do segmento normativo supra citado (…)» .

Mais se refere que a nulidade em apreço «abrange não só a falta de discriminação dos factos provados e não provados, exigida pelo n.º 2 do artigo 123.º do CPPT, como a falta do exame crítico das provas, previsto no [artigo 607.º/4, do CPC]. (…) // Na previsão desta norma, a indicação da matéria de facto não provada deve ser feita indissociavelmente da indicação da matéria de facto provada, como se depreende da expressão «o juiz discriminará também a matéria provada da não provada», o que supõe que essa discriminação seja feita concomitantemente. Sendo assim, a falta de discriminação da matéria de facto não provada (…) será equiparável à falta de discriminação da matéria de facto provada, para efeitos da nulidade prevista no art.º 125.º, n.º 1, do CPPT» - Acórdão do Tribunal da Relação de Lisboa, de 29.05.2007, P. 1384/2007-1” (…)” – fim de citação

Posto isto, regressando ao caso sob a nossa apreciação, verificamos que na sentença recorrida, veem detalhadamente especificadas as razões em que assenta a convicção do julgado probatório, desde logo quanto aos “factos provados”, sendo certo que, apesar de se referir a recorrente a factos não provados, a verdade é que na decisão de facto aqui em análise, não resultaram factos “não provados”.

A este respeito, na decisão recorrida consignou-se que: “Não há factos alegados e não provados com interesse para a decisão da causa”.

No que respeita aos factos provados, assentaram, essencialmente na “análise crítica dos documentos juntos aos autos e não impugnados, conforme se indica em cada alínea do probatório”.

Na motivação da decisão de facto, prossegue a mesma referindo, também que foi considerada a prova testemunhal, afirmando-se ali que:

- A terceira testemunha depôs relativamente a factos posteriores aos anos a que respeitam os factos controvertidos.

- A quarta testemunha depôs relativamente a factos posteriores aos anos a que respeitam os factos controvertidos.

Além disso, na própria fundamentação jurídica a decisão recorrida sublinha, convocando a decisão de facto e motivação que, a prova apresentada - documental e testemunhal - revelou-se manifestamente insuficiente para nos convencer da realidade das operações a que aludem as facturas emitidas pelo apontado fornecedor”.

Portanto, o Tribunal apoiou-se em documentos e nos depoimentos das testemunhas para evidenciar a sua convicção quanto à decisão de facto, identificando, por isso, os meios de prova e as razões do seu convencimento ou não. Ou seja, fez uma valoração e ponderação sobre os documentos e depoimentos como imposto, desde logo pelo artigo 607º do CPC.

Assim, independentemente de se concordar ou não com a decisão encontrada, a verdade é que a sentença é esclarecedora quanto ao modo em que se formou a convicção do julgador, quer face à prova documental, quer testemunhal, tendo, neste caso, em conta os factos versados, sem deixar de ter presente a respetiva razão de ciência e relevância (ou não), de cada um dos depoimentos, descrevendo os motivos que valorizou ou não, o respetivo depoimento.

A sentença nula é a que está inquinada por vícios de atividade (erros de construção ou formação), os quais devem ser contrapostos aos vícios de julgamento (erros de julgamento de facto ou de direito).

De acordo com o artigo 125º do CPPT a sentença é nula quando não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão.

Para que a sentença padeça do vício que consubstancia esta nulidade é necessário que a falta de fundamentação/motivação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outras palavras, o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação, tanto de facto, como de direito, como acima se viu. Já a mera insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, podendo afetar o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada em recurso, mas não produz nulidade.

Dito isto e regressando, de novo, ao salvatério e às conclusões recursivas, damos conta que a sustentação do vício em análise se reporta também e em síntese, ao facto de na sentença ter sido levado ao probatório a transcrição de parte do relatório da inspeção (RIT), considerando a recorrente que a decisão adere de forma acrítica e confessada ao RIT, não tendo feito uma valoração crítica do mesmo, assim como o não fez quanto ao depoimento da testemunha D........

Ora bem, a questão da errada valoração da prova, a ocorrer, contende com eventual erro de julgamento e não já com nulidade da sentença por falta de fundamentação (com o que a recorrente acaba por concordar como se vê na conclusão EE) do recurso).

No que respeita ao RIT, importa referir que, a decisão de facto, além de transcrever em parte o RIT, verteu outros factos provados na mesma, que motivou, contrariamente ao alegado pela recorrente.

Não obstante, a verdade é que para existir nulidade por falta de fundamentação, seja de facto seja de direito, apenas uma absoluta falta de fundamentação seria geradora de nulidade, e não é essa a situação colocada como se vê da decisão de facto supratranscrita, assim como da decisão de direito e da motivação dos factos provados.

Acresce ainda referir que, ainda que da decisão de facto conste o RIT, a verdade é que o mesmo tem valor de documento idóneo (artigo 76º da LGT), enquanto meio de prova quanto aos factos nele vertidos (e não já quanto às conclusões), sendo importante a sua alocação ao probatório desde logo para se extrair os pressupostos ou indícios em que a AT se alavancou para as correções e subsequentes liquidações.

Perante isto, forçoso se torna concluir que não se verifica a apontada nulidade da sentença por falta de fundamentação decorrente da transcrição de parte do RIT, a propósito da verificação dos indícios de faturação falsa. Coisa diversa será já saber se, decidindo com base na materialidade assim apurada, a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento, situação que analisaremos em sede própria, conforme se avançou.

O mesmo se diga relativamente à falta de fundamentação da decisão de direito quando a recorrente apregoa que a mesma fez copy past do decidido no processo 1383/10.0BESNT e 981/10.6BESNT; ignorou o decidido no acórdão do TCAS prolatado no processo 1117/10.9BESNT; fundou a decisão com referência a faturas de 2005, estando em causa estava o IVA de 2003; assim como se esteou em faturas relativas a outro emitente, olvidando que em causa estavam as faturas 0379 e 0380, datadas de 30.05.2003 e 30.06.2003, emitidas por F....... a que alude o ponto e) e d) dos factos provados. Ora, estas questões, a ocorrer, também não contendem com nulidade por falta de fundamentação mas erro de julgamento, a apreciar em sede própria, que será feita mais adiante.

Assim sendo, terá de improceder toda a argumentação em torno da nulidade da sentença por falta de fundamentação acabada de analisar.

Diz a recorrente que existe nulidade da decisão por défice instrutório, na medida em que, depois de atacar a análise feita à prova, refere que tudo se passa como não tivesse sido realizada prova nos presentes autos, bastando-se com o RIT e negligenciado os depoimentos, desde logo de D......., omitindo factos relevantes.

Importa desde já esclarecer que foi realizada prova testemunhal no processo 1349/10.0BESNT, a qual foi aproveitada para estes autos, assim como noutros processos (por exemplo para o processo 1117/10.9 BESNT) e, apesar disso, os depoimentos foram valorados e apreciados, como se disse supra.

Ora, na situação em causa a recorrente volta a insurgir-se, sob a cobertura do apelidado défice instrutório, na forma como foi apreciada a prova e negligenciada a sua apreciação, o que não contende com o desvalor de nulidade da sentença, mas erro de julgamento.

Apesar da discórdia da recorrente, a prova foi produzida e a decisão de facto está fundamentada, como se disse, sem que se almeje que tenha havido omissão na produção de prova (instrução), sendo que a omissão da produção de prova (necessária) é que podia ser suscetível de afetar o julgamento da decisão de facto e, nessa medida, acarretar a anulação da sentença por défice instrutório – Vd, neste sentido o sumariado no acórdão deste TCAS de 01.06.2023, processo nº 80/16.7BELRS.

Paralelamente, e concordando ainda com os acórdãos que vêm norteando a nossa análise, diremos também, a respeito da nulidade por défice instrutório, e demais vícios anotados à decisão recorrida, também aqui trazidos, que:

“Consideramos, na esteira do que, nesta matéria temos vinda a assumir que a asseveração reproduzida, salvo melhor e mais douta apreciação, não assume autonomia enquanto questão a tratar, pois, como resulta do teor das conclusões seguintes, o que se verifica é que a Recorrente entende, face à prova produzida (testemunhal e documental), que o julgamento da matéria de facto deveria ter conduzido a outro resultado.

Nestes termos e porque assim pensamos, remetemos esta matéria para analise em sede própria, ou seja, como erro de julgamento da matéria de facto de que, de seguida nos iremos ocupar”

Por fim, advoga a recorrente que foi afrontado o princípio do contraditório, desde logo e em suma, porque, a prova foi produzida no âmbito de outro processo (processo nº 1349/10.0BESNT).

Também aqui carece de razão a recorrente. E isto porque, apesar do aproveitamento de prova testemunhal que foi feito (artigo 421º do CPC), sem que haja notícia nos autos de haver oposição quer da recorrente quer da recorrida, a verdade é que as mesmas estiveram presentes no processo cuja prova foi aproveitada. Além disso, nos presentes autos, ambas as partes foram notificadas para alegações escritas (artigo 120º do CPPT) onde tiveram ocasião de se pronunciar sobre toda a prova levada aos autos, incluindo os depoimentos ali produzidos com valor para estes autos. Por essa razão, não se vê em que medida foi beliscado aquele princípio do contraditórios.

Aduz ainda a recorrente que a sentença padece de erro julgamento por erro na fixação da matéria de facto, quanto aos factos provados e não provados e que impunham diversa solução de Direito.

De relembrar desde já que, na situação trazida, não foram fixados factos considerados não provados, pelo que importa apenas analisar se existe erro na fixação dos factos provados.

Porém, relativamente à decisão de facto proferida, a recorrente não evidencia nenhum facto que tivesse sido dado como provado, erradamente, pelo Tribunal, bastando-se em atacar genericamente a decisão de facto (e sua motivação), sem enunciar nenhum facto concreto que o Tribunal tivesse julgado incorretamente, com a indicação da solução que no seu entender fosse a correta, com a indicação dos elementos documentais donde os mesmos decorriam, tal como imposto pelo artigo 640º do CPC. Além disso, também não indica factos que no seu entender deveriam acrescer ao probatório, à luz do artigo 662º do CPC (nem o Tribunal vê que haja essa necessidade de aditamento, oficiosamente). Por isso, tal como avançado, não basta desferir um ataque genérico e conclusivo à decisão de facto para a ocorrência e verificação do mesmo.

Não obstante, como o dissemos já, apesar da recorrente se centrar essencialmente na forma como foi valorada a factualidade atinente à simulação das faturas e vertida no RIT, que, segundo entende, foi feita “acriticamente” e de forma “cega”, esta questão tem campo de análise próprio mais adiante (ao aferir se decisão padece de erro na apreciação do ónus da prova que cabia à AT no que tange à recolha de indícios para concluir pela simulação das faturas e que estão descritos no RIT), e não ao erro de julgamento de facto que, assim desenhado, terá de naufragar.

A recorrente insurge-se quanto às conclusões que a sentença recorrida extrai dos factos assentes, sublinhando que a decisão recorrida peca ao concluir que os indícios recolhidos pela AT permitem que se conclua que a mesma cumpriu o seu ónus probatório mas já não a impugnante, assim concluindo que “(…) o IVA suportado nas operações identificadas em 2005 - rendas de locação financeira, não pode ser deduzido, justificando a emissão das liquidações impugnadas, que assim se manterão.", tendo feito da fundamentação da sentença proferida nos autos de impugnação judicial n.° 1383/10.0BESNT, respeitante ao IVA do exercício de 2005 da Recorrente, ignorando os factos (quer quanto às faturas quer quanto ao emitente) aqui em causa, assim como ignora as decisões dos Tribunais superiores relativamente a situações semelhantes, como seja, o acórdão do TCAS de 10.11.2022, referente ao processo 1117/10.9BESNT, em que estava em causa o IRC de 2004 (respeitante ao mesmo procedimento inspetivo).
Como se disse, está em causa o IVA de 2003 e JC, no valor de €81.020,78, cujas correções (aritméticas) que as antecedem, o Tribunal validou, entendendo, em suma que a AT cumpriu com seu ónus (recolha de indícios sobre a simulação das faturas), ao contrário da recorrente, que não comprovou a veracidade das operações vertidas nas faturas.
Tudo passa então por aferir se a decisão recorrida andou bem na valoração da prova que fez para concluir que a AT cumpriu com o seu ónus e a impugnante não.

Consultando a decisão recorrida, começa a mesma por fazer referência ao processo nº 1117/10.BESNT assim como ao 981/10. BESNT (ambos relativos ao IRC do mesmo procedimento inspetivo aqui em causa), elencando, com remissão para os mesmos, as regras do ónus probatório que impendia sobre cada uma das partes. E, se é certo que, por apelo ao processo 981/10 BESNT identifica adequadamente o emitente e as duas faturas aqui em causa, referindo, por apelo aqueles dois processos que a AT reuniu prova de que as faturas em causa eram falsas, ao mesmo passo, ao centrar-se na análise concreta destes autos, acaba por ser algo confusa, na medida em que se refere, na apreciação da questão que aqui importa, ao emitente que aqui não está em causa (C........ em vez de F........), assim como ao exercício económico e tributo que também aqui não é versado (2005 em vez de 2003).

Nos presentes autos estavam em causas duas faturas emitidas em 2003 por F....... e não já as faturas emitidas por C........, Lda (relacionadas com venda de equipamentos), que era outro emitente identificado no mesmo RIT, cujas faturas também a AT entendeu serem simuladas.

Na situação colocada, apesar do Tribunal a quo concluir que as operações eram simuladas, tendo a AT cumprido o seu ónus probatório (quanto aos indícios de simulação das faturas), sem que a impugnante tivesse demonstrado que as operações eram reais (por isso era indevida a dedução de IVA à luz do estabelecido nos artigos 19º e 20º do CIVA), a verdade é que, no probatório elenca as faturas aqui em causa corretamente (ponto d) e e) dos factos provados- faturas emitidas em maio e junho de 2003), embora na fundamentação jurídica, no essencial, se desvie do objeto dos presentes autos, reportando-se ora ao IVA de 2005, ora a faturas do emitente C........, Lda em vez de F......., e as faturas por ele emitidas em 2003, afirmando que: “(…) Em causa está a não aceitação da dedução do IVA suportado pela Impugnante nas rendas pagas ao B........, em 2005, em cumprimento de um contrato de leasing celebrado para aquisição de um conjunto de viaturas e equipamentos, que a Autoridade Tributária considera não corresponder a uma operação real(…)”, confusão esta se estende, essencialmente, como se verá, quanto à analise e valoração dos indícios recolhidos pelos SIT no que tange às operações aqui em causa (duas faturas de 2003 emitidas por F.........).

Apesar da reconhecida confusão naquele discurso fundamentador, visto não estar em causa nestes autos o IVA relacionado com rendas do B….. (e faturas de C........, Lda a quem o B…. comprara equipamentos), mas IVA de 2003 relacionado com faturas emitidas por F........ em 2003, o certo é que o Tribunal acabou por concluir que as faturas aqui em causa (devidamente identificadas, pelo menos, no ponto d) e e) do probatório) eram simuladas e que a AT cumpriu o seu ónus probatório.

Revisitando a decisão recorrida e no que tange ao cumprimento do ónus probatório pela AT na recolha de indícios, a sentença recorrida acaba por concluir que esse ónus foi cumprido, como se disse, sendo essa uma das razões da discórdia da recorrente que nos cabe analisar.

Constatando-se, porém, que, ao enfrentar a análise desta questão o Tribunal recorrido se desvia, na quase totalidade, da questão central e concreta em causa– indícios das faturas de F…..– reportando-se, pelo menos também, às faturas de outro emitente identificado no procedimento, tudo isto contamina e fragiliza toda a valia do discurso fundamentador da sentença na análise da questão que o recorrente entende, em nosso ver bem, erradamente ajuizada.

No entanto, sublinhe-se que, pese embora essa confusão (porventura decorrente de se louvar de vários arestos e decisões proferidas acerca das correções e subsequentes liquidações, resultantes do procedimento inspetivo em questão que abrange dois emitentes e sete exercícios económicos – 2002/2008), não deixou de concluir que a AT reuniu indícios suficientes para concluir que as operações respeitantes às faturas de F…… eram falsas, convocando a apreciação dos indícios a que alude o ponto III do RIT, ao salientar que: “Ora, os factos descritos no Ponto III do Relatório de Inspecção, a respeito das duas entidades emitentes das facturas relativamente às quais foi recusado o direito à dedução, em concreto, a sua falta de instalações e de pessoal e as irregularidades comprovadas na emissão de facturas (que incluem a sua emissão sem ordem e duplicado — com o mesmo número, para clientes e com valores diferentes), são suficientes para por em causa a veracidade das facturas emitidas por estas entidades e constantes da contabilidade da Impugnante”.

Apesar de se referir, depois, quer à emitente C........, Lda., quer ao aqui emitente (F…..), concluindo que:

“Ora, como vimos, no âmbito das correcções sindicadas o ónus probatório da Autoridade Tributária — apurar indícios que afastassem a "presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte" — foi inteiramente cumprido, remetendo para a Impugnante o ónus de provar que as operações controvertidas se realizaram nos precisos termos em que se encontram inscritas na contabilidade.

E, da análise que antecede resulta que a Impugnante não cumpriu com tal ónus, pelo que e, usando a sua citação, sempre haveria que decidir contra a Impugnante, porquanto foi esta que não cumpriu com o seu ónus probatório”.

Olhando ao assim decidido e ao facto do probatório indicar quer as faturas em causa, quer o emitente quer os indícios colhidos, acabamos por perceber a resposta que foi dada pelo Tribunal a quo, apesar de se reconhecer, como refere a recorrente que o sentenciado ignora (na grande maioria das vezes) que são as faturas de F........ que estão aqui em causa, reportadas a 2003, e não outras.

E, o assim afirmado decorre do facto de, ao revisitar a decisão recorrida, da mesma constar toda uma análise a faturas que não interessam para os presentes autos, centrando-se no RIT e nos indícios recolhidos pela AT respeitantes, essencialmente, a operações relativas a operações com o B........ e equipamentos “vendidos” a este, através de Leasing, por C........, Lda, que nestes autos não está em causa.

Na verdade, colhe-se da decisão recorrida, acerca da valoração do RIT e indícios ali vertidos, e bem assim acerca do ónus da AT, que:

A verdade é que atentos os factos descritos no relatório a respeito de F........e da sociedade C.......a Sociedade, compete à Impugnante provar que as facturas que lhe foram emitidas, em concreto, correspondem à realidade, o que impunha desde logo convencer o Tribunal que tais entidades tinham capacidade para efectuar os serviços prestados.

Como refere a Autoridade Tributária, o que está em causa não são as facturas emitidas pela Impugnante, nem os serviços por si prestados, mas sim os serviços titulados pelas facturas emitidas pelas duas entidades sob investigação criminal e a, no caso concreto dos autos, a realização da operação financiada por leasing do B…... E a prova produzida pela Impugnante apenas permitiu confirmar que esta desenvolve uma actividade efectiva, mas não permitiu concluir que a operação financiada pelo B........ corresponde a uma operação real, e, por conseguinte, susceptíveis de conferir direito à dedução do IVA suportado nas rendas,

Ou se, como defenda a Autoridade Tributária, consubstanciou um meio de obter financiamento bancário para outros fins.

Repare-se que neste âmbito, na maioria dos casos, a Impugnante nem sequer conseguiu fazer prova do pagamento efectivo das facturas, escudando-se na prática do sector de efectuar pagamentos em dinheiro.

Salientamos, no caso da venda dos equipamentos, que não foi apresentada nenhuma explicação plausível para a sucessivas vendas e retomas dos equipamentos, tendo as justificações apresentadas pela Impugnante em sede de audição prévia, sido minuciosamente rebatidas pela Autoridade Tributária no Relatório de Inspecção Tributária, designadamente, no âmbito da análise à pronúncia da Impugnante em audição prévia. (cf. alínea Y) — ponto IX, da factualidade assente).

De igual modo, a existir um recondicionamento dos veículos susceptível de justificar a valorização que lhes veio a ser atribuída, a Impugnante teria de conseguir descrevê-la mais pormenorizadamente, e não apenas referir que foi efectuada. Com efeito, a Impugnante nunca alega, em concreto, de que forma foi efectuada essa valorização, descrevendo o estado de cada bem à data em que, alegadamente, foi vendido à C........, Lda, e que concretas melhorias haviam sido feitas por aquela em cada um dos bens.

Neste âmbito, a Impugnante limita-se a exemplificar, sem fazer prova, que “um jogo de correntes para um escavadora tem um preço de cerca de € 20.000,00”, o que sempre seria insuficiente para concluir que existiu uma valorização efectiva dos bens vendidos pela B......., sendo que para tanto havia que demonstrar os recondicionamentos, em concreto, e relativamente a cada máquina ou viatura, que reparações foram efectuadas, quais necessitaram de tratamento de chapa e que tratamento, que motores precisaram de reparação e que tipo reparação, que peças foram incorporadas ou substituídas, e qual o seu valor, etc.

Outro indício forte da simulação das operações que não foi justificado pela Impugnante, foi o facto de o valor financiado pelo leasing do B........ ter sido entregue ao sócio da Impugnante, e não à sociedade que vendeu os equipamentos.

Também neste ponto, o relatório de Inspecção evidencia as incoerências e debilidades da tese apresentada pela Impugnante, desde as diferenças de valores, às datas e lapsos temporais em que os factos ocorreram, maxime, a venda e recompra dos mesmos veículos num período pouco superior a um mês — entre 30 de Junho e 6 de Agosto de 2004 - e com uma valorização superior a sete vezes o valor de venda (de € 133.700 para € 972.000, tudo acrescido de IVA). (cf. alíneas G), H), J) e K) da factualidade assente).

Esta insuficiência probatória não é abalada pelas alegações e documentos referentes a eventuais valorizações dos bens ocorridas posteriormente, e bem assim à venda de um dos equipamentos a uma entidade terceira, porquanto ainda que tais factos fossem dados como assentes, os mesmos não poderiam produzir quaisquer efeitos sobre os factos controvertidos, que ocorreram em 2004.

Acresce que o que está em causa não é a susceptibilidade de valorização destes bens na sequência de reparações e intervenções mais profundas. O que tinha de ser provado pela Impugnante e não foi, era que os bens constantes do contrato de leasing celebrado com o B........, em concreto, foram alvo de intervenção devidamente descrita e de subsequente valorização, devidamente justificada, para convencer o Tribunal que a operação financiada pelo B........ (cf. alínea J) da factualidade assente), correspondeu a uma operação real e concretizada e não, como defende a Autoridade Tributária, e o tribunal concorda, a uma operação simulada, tendo em vista a obtenção de financiamento para fins desconhecidos. Aqui chegados, e em sintonia com a sentença proferida a respeito do IRC do mesmo período, haverá que concluir que os indícios recolhidos pela Autoridade tributária são suficientes para sustentar a tese que defende, e, consequentemente, recusar a dedução do IVA contido nas facturas desconsideradas.

E recorde-se, como acima se expôs, que, o direito à dedução não depende tão somente do pagamento do IVA que se pretende deduzir, mas exige também que esse IVA tenha sido pago devidamente, ou seja, relativamente a um produto efectivamente adquirido ou a um serviço efectivamente prestado.

Sendo certo que para cada factura há um emitente e um destinatário e que estes têm direitos e deveres correlativos, no caso do IVA ainda que o imposto seja entregue ao Estado por quem o recebeu, se a operação for simulada, quem o pagou perde o direito à dedução, por falta de um dos pressupostos do direito à dedução, conforme expressamente determina o n.° 3 do artigo 19° do Código do IVA.

Concluindo-se que os indícios recolhidos permitem à Autoridade Tributária concluir e agir nos termos em que o fez, e que a Impugnante não efectuou a contra prova que lhe era exigida, haverá que concluir que o IVA suportado nas operações identificadas em 2005 — rendas de locação financeira, não pode ser deduzido, justificando a emissão das liquidações impugnadas, que assim se manterão.

Finalmente, sem prescindir dos demais fundamentos, conclui a Impugnante que existem fundadas dúvidas sobre a existência e qualificação do facto tributário, invocando o artigo 100° n.° 1 do CPPT, citando Jorge Lopes de Sousa, quando refere que "em situações em que não houver a certeza se existe ou não o facto deverá fazer-se aplicação desta regra sobre o ónus da prova, decidindo a questão contra quem tal tal ónus. (…)”

Diante do exposto e face a tudo como fomos referindo, cremos que, tal como refere a recorrente, a decisão recorrida erra na apreciação que faz da prova produzida pela AT no procedimento, e bem assim no cumprimento daquele que era o ónus.

Por isso, cremos que, efetivamente, a decisão recorrida erra ao concluir pela verificação do cumprimento do ónus probatório por parte da AT nos termos em que o fez, sem atentar às operações aqui em questão, ao emitente e aos indícios direcionados para essas faturas elencadas no ponto d) e e) da decisão de facto.

Além disso, percorrendo o RIT e a prova indiciária recolhida pela AT, também teremos de concordar com a recorrente quando advoga que a AT não cumpriu com o seu ónus, ao contrário da conclusão tirada pela decisão recorrida.

As faturas objeto destes autos são as emitidas por “F.......o” em 2003, as quais vão identificadas nas alíneas d) e e) dos factos provados, como se vê da decisão de facto.

Foi sobre essas faturas que incidiram as correções em sede de IVA, aqui em causa a que alude, nomeadamente o ponto III do citado RIT que consta do probatório. E, apesar do Tribunal a quo ter concluído pela verificação de indícios de simulação assim como pela falta de prova da materialidade dessas faturas de 2003 (que incumbia já à recorrente), a verdade é que assim não o entendemos.

Tudo gira em torno de saber se a AT podia, ou não, ter desconsiderado as deduções de IVA tituladas pelas duas faturas aqui em causa, com base no artigo 19º do CIVA, o que passa por saber se a mesma reuniu os indícios suficientes de que as faturas vertidas no ponto d) e e) do probatório, emitidas em 2003 por F........, Construção Civil e Obras Públicas, eram ou não simuladas e se titulavam, ou não, operações reais.

As faturas em questão são duas, e foram emitidas em nome da impugnante por F........, que se dedica à construção de obras e à exploração de britas:

- Fatura nº 0379 – emitida em 30.05.2003 – “Obra da Marina da Expo”

Na primeira, 0379 – “Obra da Marina da Expo”, reporta-se a assentamento de lancil e pedras serradas ao longo do caminho de circulação naquela obra;

Na segunda – 0380 – “Obra do E.......”, reporta-se ao desmantelamento de peças diversas (eletricidade, moveis, vidros, balcões e partes metálicas) – Tudo consoante ditam os factos provados nas alíneas a), d) e) e quadro 1 a que alude o ponto III do RIT da alínea o) dos factos provados.

Antes de entrar na análise concreta dos indícios e sua verificação (ou não) e bem assim do cumprimento do ónus probatório que cabia a cada uma das partes, de forma a ditar a sorte dos presentes autos, importa atentar ao quadro legal que norteia a apreciação desta questão.

Como sabemos, quando a AT desconsidera faturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova do artigo 74.º da LGT, competindo à Administração fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua atuação corretiva, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da fatura não corresponde à realidade.

Estando em causa faturação reputada falsa, o nº 3 do artigo 19º do CIVA determina que “não pode deduzir-se imposto que resulte de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da fatura ou documento equivalente".

Assim, o direito de deduzir o IVA mencionado na fatura é recusado quando as operações a que esta última se refere não foram efetivamente realizadas (ainda que o risco de perda de receitas fiscais não exista por o emissor da referida fatura ter pago o imposto sobre o valor acrescentado nesta indicado).

Sempre que a fatura é emitida, mas as operações nela vertidas não correspondem a operações reais, cabe à AT o ónus da prova da verificação dos indícios ou pressupostos da tributação, ou seja, dos pressupostos legais que legitimam a sua atuação corretiva que leva à liquidação do imposto indevidamente deduzido, cabendo, depois, ao contribuinte fazer prova da existência dos factos tributários que alegou como fundamento do seu direito, ou seja, a efetiva existência das alegadas transações. E assim é na medida em que o artigo 75º da LGT estabelece uma presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes, bem como dos dados que constam da sua contabilidade e escrita.

Para afastar a presunção de veracidade da escrita do contribuinte (artigo 75º da LGT), a AT deve recolher indícios concretos, sólidos e consistentes, que traduzam uma probabilidade elevada de que os documentos não titulam operações reais.

Assim, para que a AT, ao abrigo do disposto no n° 3 do art. 19° do CIVA, obste à dedução do IVA mencionado em faturas existentes na escrita do contribuinte e relativamente às quais considera não se terem efetivamente realizado as operações nelas consubstanciadas, terá de demonstrar a “ factualidade que a levou a não aceitar a respectiva dedução de imposto, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito à dedução do IVA) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente e ocorrem os pressupostos de que depende o seu direito àquela dedução”- Vd acórdão do Pleno da secção do CT do STA de 16/03/2016, proc. n.° 587/15.

No cumprimento do seu ónus, a AT pode-se louvar de elementos obtidos através de fiscalização cruzada junto de outros contribuintes, podendo, no entanto, bastar-se com esses elementos (indícios externos), cabendo-lhe obter alguns indícios junto do contribuinte (indícios internos), do emitente das faturas, os quais, ainda que conjugados com aqueles outros, conduzam à elevada probabilidade de que as faturas não correspondem a operações efetivas que autorizem o direito à dedução.

Assim, no caso da faturação falsa, estando em causa um emitente “conhecido” como emitente de faturação falsa (por ter sido alvo de um inquérito/processo crime, por exemplo), tal indício por si só não autoriza a conclusão de que a faturação é falsa, devendo, nesse caso, averiguar-se se existem outros elementos que indiciem que aquelas concretas faturas não titulam verdadeiras operações, desde logo recolhidos junto do sujeito passivo objeto da correção a par do emitente.

No que respeita ao IVA, também a jurisprudência do TJUE tem vindo a consagrar, em determinadas situações, que não basta essa prova indiciária da falsidade das faturas, devendo demonstrar-se que o sujeito passivo recetor das faturas sabia ou deveria saber que, ao adquirir os bens ou serviços, participava numa fraude ao IVA, tanto mais que constituindo o direito à dedução do IVA um princípio estruturante do imposto, este não pode, em princípio, ser limitado - vide, entre outros, os Acórdãos de 6/12/2012, Bonik, C-285/11; de 19/10/2017, Paper Consult, C-101/16; 21/03/2018, Volkswagen, C-533/16; de 16/10/2019, Glencore, C-189/18 e 24/02/2022, SC Cridar Cons SRL, C-582/20.

Efetuada que esteja esta prova pela AT, relativamente aos indícios de simulação, impende, depois, sobre o contribuinte, como se disse, a prova de que as transações desconsideradas pela AT, com base na falsidade das operações, correspondem a verdadeiras transações (análise essa que poderá ficar prejudicada se se concluir que inexistem indícios concretos, sólidos e suficientes para se concluir pela simulação).

Vejamos agora então o que nos diz o probatório, nomeadamente o RIT ali vertido, acerca da prova recolhida pela AT quanto ao emitente Francisco A M C........ e às duas faturas emitidas em 2003 acima identificadas.

Consultando o RIT, elaborado em 2010, constatamos que a AT, naquele relatório em que se esteia para as correções empreendidas, centra-se num período que vai desde o exercício económico de 2002 até 2008, começando por explicitar os motivos que a levam a concluir que o emitente das faturas é um emitente de faturação falsa, por estar indiciado num processo de inquérito que identifica (desde logo no ponto II e no ponto III.3.2 do RIT).

A par de indicar que se encontra perante um “conhecido” emitente de faturas falsas (F.......o), refere que:

- Descritivos das faturas são vagos, remetendo para “conferir orçamento” ou “conferir Contrato”;

- As obras/serviços são indicadas por referência aos locais dos utilizadores das faturas, o que “não se compatibiliza com os padrões normais de funcionamento da generalidade das operações económicas”, indicando exemplos de locais de obras;

- F........ não possui uma sede conhecida da sociedade, ou quaisquer outras instalações que permitam o normal desenvolvimento da atividade;

- no ano de 2002, as faturas referem a morada correspondente a Bairro N…….., Samora Correia, sendo que tal endereço corresponde à residência da filha e da ex-mulher do F........, constando os SIT que o local em causa não é próprio para o exercício de qualquer atividade comercial;

- As faturas emitidas pelo fornecedor em causa fazem referência a "conforme orçamento" ou "conforme contrato", mas, dos utilizadores notificados para justificar a veracidade dos trabalhos fraturados, apenas um ou outro apresentou orçamento, alegando os restantes não existirem, ou terem sido apenas contratos verbais;

- O tipo de serviços prestados mencionados nas faturas contabilizadas pelos diversos utilizadores conhecidos, abrange uma variedade bastante diversificada de locais e serviços prestados, não compatíveis com os padrões normais de funcionamento da generalidade dos operadores económicos;

- Detetou a existência de um grande número de faturas que não fazem referência a qualquer obra ou local de prestação do serviço, e de outras com referências extremamente evasivas;

- Além dos descritivos vagos, foram identificados trabalhos que requerem especialização técnica, não tendo sido identificados no imobilizado equipamentos para a realização de tais trabalhos;

- A grande quantidade de faturas em que é debitada "cedência de mão-deobra" ou "cedência de pessoal" entra em flagrante contraste com o diminuto número de empregados ou colaboradores do contribuinte, resultando provada a inexistência de pessoal suficiente para tais trabalhos, muito menos seria possível a existência de tanto pessoal, tão variado e tão especializado, dando relevo ao facto de, no período em causa, o pessoal ao serviço do sujeito passivo em causa variou entre 3 e 8;

- Quanto às irregularidades identificadas na contabilidade: - identificadas quatro tipografias que emitiram faturas; identificada a existência de numeração repetida para diferentes clientes (alguns dos quais não existem na contabilidade), com diferentes datas e diferentes valores. - Da mesma constam faturas até ao n° 241, esta de 31/03/2007. Assim, todas as faturas com numeração posterior a esta não estão refletidas na contabilidade, nem os respetivos utilizadores constam como clientes, embora se verifique, mesmo assim, duplicação de números;

- identificada a existência de números em falta na sequência numérica; a ordem numérica não obedece a qualquer ordem cronológica, pois há faturas com numeração posterior passadas em data anterior; - Concretamente no que respeita às faturas -: "números redondos"; - descrição vaga e genérica dos bens e/ou dos serviços prestados; - diversidade de operações que estão muito para além da sua capacidade em qualquer uma das suas vertentes; - indicação de moradas inexistentes ou donde a entidade já se retirou há vários anos; - concentração nos final de mês e de ano; - prestação de serviços ou venda de bens, em qualquer parte do país; quitação de importâncias avultadas a dinheiro;

Mais conclui que este sujeito passivo não possui qualquer estrutura administrativa ou de apoio administrativo, compatível com o "volume de negócios" realizado e constante das faturas por si emitidas;

Concretamente quanto à estrutura de pessoal ao seu serviço, em 2003, foi efetuado um único lançamento contabilístico de processamento de ordenados, com um valor global anual, mas sem qualquer documento de suporte, embora tenham sido entregues as Declarações mod.10 - Anexo J todos os anos, onde se evidencia pagamento de rendimentos da Categoria A a 11 pessoas em 2003. No entanto, tendo em conta os montantes das remunerações pagas, verifica-se que estas pessoas não trabalharam todas em simultâneo durante todo o ano;

Ainda relacionado com esta questão afirma que o número médio de pessoas ao serviço da entidade empregadora F........ é entre 5 e 8 trabalhadores até 2005, passando para cerca de 2 ou 3 nos anos posteriores. No entanto, e uma vez que este sujeito passivo detém algum pessoal ao serviço da empresa, conclui que, nos diversos anos, este contribuinte terá exercido uma pequena atividade, de reduzida dimensão, afirmando, apesar disso, que nunca essa atividade poderia ter gerado montantes de fracturação tão elevados como aqueles que se apuraram nas faturas indicadas.

Também refere que foi identificado imobilizado no montante de € 7.000,00, onde se verifica que os valores maiores se referem a computadores e algum equipamento técnico, bem como que foram identificadas faturas referentes a aluguer de andaimes ("prumos"), e custos com reparações e faturas de "Via Verde" (portagens) referentes a várias viaturas 46….., MERCEDES BENZ; 90-…., NISSAN; 54…., HYUNDAY H-1; 69-…., BMW 525 TDS, que não fazem parte do Imobilizado (o que, diga-se desde já, nada tem a ver com as faturas aqui em causa).

Mais indica que não foram encontrados quaisquer outros contratos de seguros, que de qualquer forma possam estar relacionados com a "atividade" que está subjacente às faturas que emitiu.

Ora, foi com base neste circunstancialismo que concluiu a AT ser este sujeito – F........, um emitente de faturas falsas.

Em face do conjunto dos indícios recolhidos e assim elencados, no que respeita ao ano aqui em causa, é manifestamente vaga a prova indiciária recolhida, como se disse e se sublinha.

Ou seja, a AT reporta-se indistintamente, na maior parte das vezes, ao lastro da atividade do emitente desde 2002 a 2008 e a toda a faturação.

Aqui em causa está faturação de 2003 (duas faturas) e, quanto a este exercício é a própria AT que refere que até 2005, havia trabalhadores; que em 2003 foi feito um lançamento contabilístico, foram pagos salários, apresentadas declarações junto da AT, afirmando mesmo que o emitente manteve alguma atividade, de reduzida dimensão. Porém, sem concretizar factualmente em que se traduz essa pequena atividade ou atividade de reduzida dimensão e em que período ocorreu, concluiu, depois (também), que, nunca essa reduzida atividade poderia gerar os montantes de faturação em causa, ficando-se sem se perceber em que factualidade se ancorou para assim concluir e a que faturas e/ou que períodos económicos se reportava.

A outro passo, apesar de identificar irregularidades gráficas quanto às faturas e sua repetição por referência ao número, na lista detalhada que elenca não são indicadas as faturas aqui em causa (nºs 379 e 380 de maio e junho de 2003).

Por outro lado, apesar de elencar como indício de simulação as instalações encerradas, a verdade é que a ação inspetiva iniciou em 2008 e o RIT data de 2010, por isso, ainda que tenha havido deslocação a locais como sendo das instalações, não se colhe dali nem do RIT que em 2003 estivessem encerradas as instalações.

Além disso, refere o RIT que a descrição das faturas era vaga, indicando uma variedade de locais, que indica, sem os locais e obras “suspeitos” que indica se faça referência quer aos locais quer às obras a que respeitam as faturas aqui em questão - Obra da Manina da Expo e Obra do E........

Ademais, pese embora referir que os descritivos das faturas são, na generalidade vagos, remetendo para “conforme contrato” e “conforme orçamento”, a verdade é que também não é essa a situação em causa visto que não há remessa para esses documentos, estando a obra identificada, assim como o que ali foi (alegadamente) efetuado, como acima se viu e decorre dos factos assentes. Além disso, ao contrário da análise da “generalidade” das faturas que não foram contabilizadas, estas foram, como se admite no RIT.

Ou seja, apesar de fazer referência generalizada às faturas e suas “falhas”, a verdade é que as “omissões” que apontam não abrangem as faturas aqui em causa (seja quanto ao local, descrição, erros gráficos, etc).

Pese embora se esteja diante de uma prova indiciária, a mesma tem de ser concretizada de modo claro e objetivo de modo a poder ajuizar-se da solidez dos indícios (por forma a afastar a veracidade das declarações que se presumem verdadeira – art 75º LGT), o que não se compadece com meros juízos ou conclusões genéricas, como sucede in casu, a abranger um rol de faturação donde extraíram conclusões que não têm eco nas duas faturas aqui em questão.

A prova indiciária que cabe à AT fazer nestas situações, não se basta com uma averiguação genérica para “servir” todas operações, todos emitentes (fois) e todos exercícios económicos em questão, quando, cada exercício económico reclama uma evidenciação fática concreta que permita concluir, por referência a cada operação/operação do mesmo, se as mesmas são ou não simuladas.

Embora do RIT, na sua globalidade, se possa suspeitar que poderia existir alguma faturação “falsa”, a verdade é que no que tange às duas faturas de 2003 aqui em questão, não são anotados indícios suficientes, concretos e sólidos que apontem no sentido da simulação.

Volvendo de novo ao RIT, e no que respeita aos indícios internos, a AT apoiou-se:- no facto de estarmos diante de emitente de faturas falsas; falta de comprovação das operações, por inexistência de comprovação de movimentos financeiros a sustentar as operações; - não ficou demonstrada a indispensabilidade dos custos relacionados com as faturas; - além da prova junta relativa às faturas dos serviços aos seus clientes e de autos de medição de obras, não foram apresentados contratos, guias de transporte, troca de correspondência, meios de pagamento, etc; - a AT solicitou diversos elementos à Recorrente para comprovar a veracidade das faturas, tendo esta junto aos autos cópias de autos de medição, faturas dos trabalhos aos seus clientes e uma indicação de que as faturas em questão haviam sido pagas por cheque, indicando o seu número e o Banco correspondente, sem juntar os cheques, entendendo a AT que aquelas respostas eram vagas, genéricas e nada esclarecedoras, colocando o acento tónico na falta de demonstração dos pagamentos das faturas.

Ora, não se compreende como é que, diante da latitude vaga do RIT, como acima se disse, considera a mesma que vagos foram os esclarecimentos da impugnante/recorrente, quando em causa estavam exercícios de 2002 a 2008 relativos a dois emitentes, sem que, no que aos presentes autos nos interessa, sejam explicado o porquê de se considerar as respostas vagas quando não se vê que relativamente a estas operações (duas faturas de 2003) se tenha solicitado fosse o que fosse em concreto. Por isso, dificilmente se percebe que, sem concretização, se diga que os esclarecimentos foram vagos, sendo que, aos esclarecimentos (quanto aos pagamentos), a recorrente esclareceu como eram feitos os mesmos (indicando cheques e banco), apesar da AT desconfiar desse circuito financeiro por entender que alguns cheques eram ou podiam ser levantados ao balcão; elevados pagamentos em numerários; etc, mas sem se reportar, em concreto a estas duas operações, e/ou se efetivamente os cheques levantados ao balcão (e quais) tiveram outro destino e qual (completando o circuito completo do pagamento).

Relativamente à indispensabilidade dos custos, estando em causa o IVA deduzido, a indispensabilidade dos custos prende-se já com as correções efetuadas em sede de IRC (cf. artigo 23º CIRC), e não com o IVA que aqui nos ocupa (art. 19º do CIVA), não podendo servir de fundamento às correções de IVA enquanto operações simuladas.

Relativamente à indispensabilidade dos custos, também a recorrente nas conclusões recursivas refere que foi afrontado o artigo 23º do CIRC, sendo que não foi esse normativo em que se esteou a sentença recorrida, mas no 19º nº 3 do CIVA, por essa razão, avançamos desde já que inexiste esse erro de julgamento.

Quanto ao facto de o emitente ser “conhecido” como emitente de faturas falsas, constitui um indício frágil, como adiantado, na medida em que, tal não significa que toda a faturação por si emitida seja falsa, sendo a própria a AT a admitir que o mesmo (emitente) tem atividade “reduzida”. Ora, o que importava aferir era se estas duas faturas de 2003, em concreto, eram simuladas ou decorriam da (reconhecida) atividade “reduzida” que era desenvolvida pelo emitente, o que a AT ignorou, demitindo-se de o fazer, como se disse - vd. neste sentido, entre outros, o acórdão deste TCAS prolatado no processo 1721/10.5BESNT,em que a ora relatora consta como 2ª adjunta, respeitante às mesmas partes, embora em causa estivesse o IVA de 2002.

Ou seja, apesar da “desconfiança” generalizada do circuito de pagamentos; da generalizada consideração de que os esclarecimentos eram vagos; da generalizada existência de “lapsos” na gráfica das faturas; da generalizada conclusão de que a atividade e número de trabalhadores era reduzido para acudir a tantos trabalhos faturados (considerando os períodos económicos que vão desde 2002 a 2008), etc, a verdade é que, em concreto, quanto ao ano e faturas em causa nada foi concretamente analisado e ponderado, sendo que, junto da própria impugnante/recorrente, escusou-se a AT a fazer diligências relativamente à atividade da recorrente, aferindo se as faturas em questão poderiam ou não configurar serviços efetivamente prestados por este fornecedor à recorrente, até porque em 2003, repete-se, admite no RIT que a emitente tinha trabalhadores, exercia atividade, etc, podendo as faturas estar (ou não) cobertas por essa atividade e conexionadas com a própria atividade que a Recorrente desenvolvia, de modo a que suportasse aquele tipo de serviços.

No que tange à falta de guias de remessa, não se alcança se as mesmas respeitam a serviços de transporte relacionados com o outro emitente que não o aqui em causa; ou, se respeitam a materiais a utilizar nas obras identificadas nas faturas, etc., o que a AT não densifica nem esclarece, limitando-se a fazer, de novo, uma afirmação vaga e genérica.

No que tange à inexistência de contratos ou troca de correspondência, não obstante a (mesma) generalidade e falta de concretização diremos, tal como sublinhado no acórdão do TCAS prolatado no processo 1721/10.5BESNT (respeitante ao IVA de 2002, do mesmo procedimento inspetivo, em que a relatora é 2ª adjunta), mas com a devida aplicação à situação trazida, que: “(…) decorre das regras da experiência comum que, neste tipo de trabalhos, até pela dimensão das empresas envolvidas e pela informalidade que caracteriza a atividade da construção civil (não podemos esquecer que em causa estão obras realizadas em estradas, no exercício que aqui nos ocupa), não são, normalmente, realizados contratos escritos, como aqueles que encontramos em grandes obras públicas ou mesmo privadas, que envolvem grandes contribuintes. Por outro lado, nada na lei civil obriga a que os contratos sejam contratos escritos, pois nesta sede, vigor o Princípio da Liberdade da Forma, uma vez que o artigo 1207º do Código Civil não obriga a que o mesmo seja reduzido a escrito. Deste modo, a circunstância de inexistirem contratos formais, reduzidos a escrito, nenhuma relevância possuem para concluirmos que as faturas em questão não titulam verdadeiras transações. Já no que respeita à troca de correspondência, e mais uma vez atenta a informalidade que caracteriza este tipo de atividade, nenhuma relevância possui para se concluir que não estamos perante faturas verdadeiras”.

Diz-se ainda no mesmo acórdão (que acompanhamos por ter aplicação à situação concreta que envolve as mesmas partes e procedimento), no atinente aos pagamentos a que acima já nos reportamos, que:

“(…) Finalmente, aquele que parece ser o argumento decisivo, porque várias vezes aludido, da AT é a falta de comprovação dos pagamentos das faturas. Na verdade, sabemos que os pagamentos em dinheiro, quando acompanhados doutros indícios, constituem um indício forte da falsidade das faturas. No entanto, por si só, desacompanhados doutros indícios, e na data em que os mesmos foram realizados, nada nos indicam. Efetivamente, à data dos factos, nada na lei obrigava a que os sujeitos passivos utilizassem as suas contas bancárias para pagar faturas acima de determinado valor. Ora, parece a AT olvidar que a introdução na Lei Geral Tributária dos artigos 63º -C e seguintes, apenas ocorreu em 2004, com a Lei nº 55B/2004, de 30 de Dezembro, ou seja, o Orçamento de Estado para 2005. Daqui decorre que, muito embora as regras contabilísticas aconselhassem à utilização de contas bancárias para recebimentos e pagamentos, era muito comum, especialmente nesta área de atividade, os pagamentos em numerário. Aliás, refira-se que foi exatamente esta prática, que dificultava a prova do pagamento das faturas, que esteve na origem do surgimento do preceito em referência. Ora, se em 2002, data a que se reportam os factos aqui em análise, tal norma não existia, este fundamento desacompanhado de outros indícios que fundamentassem a falsidade das faturas, não pode por si só, sustentar a falsidade das faturas aqui em dissidio”.

Portanto, ante o exposto assuma concluir que efetivamente a AT não cumpriu com o seu ónus probatório no que concerne à recolha de prova indiciária, sólida e concreta, de que as duas faturas de 2003 aqui em causa eram simuladas.

Conforme adiantamos, a prova recolhida é genérica e nada dita quanto às duas faturas aqui em causa e ao período de 2003.

Tal como sumariado no recente acórdão deste TCAS de 06.02.2025, tirado do processo nº 141/18.3BELRS, diremos nós também que:

I - No domínio da faturação falsa, a AT não precisa de fazer prova da falsidade/simulação das faturas, mas apenas evidenciar a consistência do seu juízo, invocando factos que traduzam uma probabilidade séria de as operações constantes nas faturas serem simuladas. Cumprido esse ónus passa a competir à Impugnante, apresentar prova capaz de destruir esses indícios, demonstrando que as faturas têm subjacentes operações com materialidade.

II - A prova que importa realizar, de forma cabal, segura e inequívoca relativamente a cada um dos serviços titulados pelas faturas, não se basta com um mero enquadramento genérico da existência de prestação de serviços e uma alegação não devidamente substanciada no espaço e no tempo da concreta relação negocial.

O mesmo se diga quanto ao sumariado no acórdão de 05.12.2024 deste TCAS, prolatado no processo 1721/10.5BESNT, que vimos acompanhando, em que se consignou que:

I – É sobre a AT que recai o ónus da prova da existência de indícios sérios, objetivos e credíveis que impliquem uma probabilidade elevada de que as operações tituladas pelas faturas não correspondem a operações reais, ainda que essa prova não tenha de ser direta, mas tão só indiciária, por forma a ser aplicável o disposto no nº 3 do artigo 19º do CIVA.

II – Essa prova não se basta, no entanto, com a recolha de indícios externos ao sujeito passivo, impondo-se que também sejam reunidos indícios internos no sentido de provar que as concretas faturas emitidas e contabilizadas não titulam verdadeiras transações.

III – Na esteira da jurisprudência do TJUE deverá também resultar provado que o sujeito passivo que pretende deduzir o IVA, sabia ou deveria saber que participava numa fraude ao IVA.

IV – Não tendo a AT reunido indícios, externos e internos, sérios, objetivos, credíveis e suficientes que permitam concluir que as faturas por si desconsideradas não titulam verdadeiras transações e que o sujeito passivo que pretende deduzir o IVA das mesmas constantes sabia ou deveria saber da falsidade das mesmas, como lhe impõe o art. 74º da LGT, não se devolve ao sujeito passivo o ónus de provar a veracidade das mesmas.

Afirma-se ainda no mesmo acórdão, com total adequação à situação trazida, visto que em causa está (também) o IVA, embora nestes autos de 2003 e ali de 2002, que:

“Poderíamos ainda questionar se este conjunto de indícios indiciam a falsidade destas concretas faturas. Entendemos que não. Desde logo, nenhum facto é alegado, e muito menos provado ainda que de forma meramente indiciária, que a aqui Recorrente tinha algum conhecimento da falsidade das faturas ou que se encontrava a participar num esquema de fraude fiscal, como menciona o TJUE. Este constitui um elemento fundamental para considerar o IVA delas constante como não dedutível. Sobre tal conhecimento, nem uma palavra é dita no relatório inspetivo que nos permita concluir pelo conhecimento da Recorrente da falsidade de tais faturas. Por outro lado, também nem uma palavra é dita quanto à questão de saber se estas faturas concretas correspondiam a faturas com numeração repetida, pois é alegado que existiam faturas repetidas no sujeito passivo emitente. (…).

Com efeito, deveria a AT ter ido mais longe na investigação efetuada, não se quedando pelos indícios recolhidos junto do emitente das faturas e pela mera especulação, em abstrato, sobre o seu significado no concreto, recolhendo indícios dos quais fosse possível concluir, com o mínimo de segurança possível, que as faturas contabilizadas pela Recorrente titulam verdadeiras transações (neste sentido ver Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 7/06/2023, tirado no proc. 00039/19.2BEAVR.). Assim sendo, não tendo a AT efetuado a prova necessária, nem sequer se levanta a questão de saber se a Recorrente logrou afastar a falsidade das faturas. Em consequência, e contrariamente ao decidido pelo Tribunal a quo, entendemos que AT não cumpriu o ónus probatório que sobre si impendia de provar a existência de indícios de falsidade das faturas concretas contabilizadas pela Recorrente (…)”

Volvidos aqui, tal como avançado, cremos que a recorrente tem razão quando afirma que a decisão recorrida peca no ajuizado quanto ao cumprimento do ónus da AT e na valoração dos indícios recolhidos.

Sendo assim, resta, pois, concluir, sem necessidade de maiores considerandos, que, a decisão recorrida que assim não entendeu (até porque, como referimos acima, se deslocou, no essencial, das operações que em causa estavam nestes autos), não poderá ser mantida, ficando prejudicado o demais alegado.

Nesta conformidade, bom de ver está que, o recurso merece provimento, devendo ser anulada a liquidação de IVA de 2003 objeto dos presentes autos, com as respetivas consequências legais, nomeadamente quanto a juros, enquanto atos consequentes de atos administrativos anteriormente anulados (artigo 133.º, n.º 2, alínea i) do CPA), que padecem da mesma sorte do ato de liquidação anulado (cf. art. 35º LGT).

Porém, uma vez que a recorrida não contra-alegou, não há lugar, nesta instância, ao pagamento da taxa de justiça.

Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Subsecção de Contencioso Tributário Comum deste Tribunal Central Administrativo Sul, de harmonia com os poderes conferidos pelo artigo 202.º da Constituição da República Portuguesa, em:

- Julgar procedente a impugnação judicial, anulando-se a liquidação de IVA do exercício de 2003 objeto dos presentes autos e juros.

Custas a cargo da recorrida, sem lugar ao pagamento da taxa de justiça nesta instância porque não contra-alegou.

Isabel Silva

(Relatora)

Tiago Brandão de Pinho

(1º adjunto)

Teresa Costa Alemão

(2ª adjunta)

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	1348/10.1BESNT

Secção:	CT


Data do Acordão:	02/26/2026

Relator:	ISABEL SILVA

Descritores:	FATURAS FALSAS DEDUÇÃO IVA INDICIOS DE SIMULAÇÃO

Sumário:	I –Para afastar a presunção de veracidade da escrita do contribuinte (artigo 75º da LGT), a AT deve recolher indícios concretos, sólidos e consistentes, que traduzam uma probabilidade elevada de que os documentos não titulam operações reais. II - A prova que importa realizar, de forma cabal, segura e inequívoca relativamente a cada um dos serviços titulados pelas faturas, não se basta com um mero enquadramento genérico da existência de operações e uma alegação não devidamente substanciada no espaço e no tempo da concreta relação negocial em causa.


Votação:	Unanimidade


Indicações Eventuais:	Subsecção Tributária Comum


Aditamento: