CONTRA ALEGAÇÕES.

O Impugnante A..................., apresentou contra-alegações conforme segue:

a) Qualquer lançamento efectuado na conta 2559 do POC não implica que os valores na mesma apostos tenham sido entregues aos sócios in casu da B........... porquanto a existência de operações não implica ipso facto a existência de recebimentos ou, melhor dizendo, os referidos recebimentos, a e quando existirem, estão reflectidos noutras contas do POC.

b) Para concluir pela existência de adiantamento por conta de lucros o que a Recorrente havia de ter demonstrado seriam lançamentos efectuados na conta 2542 do POC pois esta é a que respeita aos referidos adiantamentos e sem a demonstração de tais lançamentos nesta conta, que a Recorrente não demonstra, não se pode considerar qualquer situação de adiantamento por conta de lucros uma vez que falha o pressuposto “lançamento em conta corrente dos sócios” que era, precisamente aquela conta 2542 na qual reflectiria tal lançamento em conta corrente.

c) Assim sendo, como o é, a presunção de adiantamento por conta de lucros não podia operar.

d) O levantamento dos referidos cheques a que a Recorrente se agarra não tem qualquer carga probatória relevante no sentido propugnado por aquela Recorrente pois que, ainda que se entendesse ser admissível que a presunção da existência de adiantamento por conta de lucros opere sem lançamento em conta corrente, ainda assim a Recorrente não cumpriu com o ónus da prova que sobre si impendia para chegar a tal conclusão, designadamente a Recorrente não provou que o valor dos referidos cheques, que haviam sido levantados, foram depositados em conta do Recorrido.

e) E que este seria um ónus da prova a cargo da Recorrente dúvidas não podem subsistir pois é o que resulta do artigo 74º, nº 1 da LGT uma vez que se trataria de um facto constitutivo do direito (à tributação) de que se arrogava.

f) A supra referida imputação proporcional não tem qualquer cabimento pois que quanto à ausência de informação por parte da B..........., está a Recorrente, num primeiro momento, a tentar branquear o comportamento da AT em sede inspectiva.

g) Como resulta do Anexo 7 agregue ao Relatório de Inspecção a AT solicitou à B........... uma série de documentação e esclarecimentos e esta, atenta a dimensão e volume dos elementos solicitados, requereu a prorrogação de prazo para a sua apresentação, o que lhe foi indeferido pela AT.

h) Mas ainda assim, e apesar da ausência de cooperação por parte da AT, a B........... respondeu àquela – vide novamente Anexo 7.

i) Entre a vasta panóplia de informação e documentação que a AT pretendeu obter da B........... não pediu esta o livro de actas da B........... – Cfr de novo Anexo 7 - e tal livro existia por imperativo legal – artigo 31º do Código Comercial – e através dele a AT teria chegado à totalidade dos accionistas da B............

j) Tal livro de actas era fundamental ter sido solicitado pela AT atenta a sua força probatória e, repita-se, a AT não o solicitou, mas não o solicitando não se coibiu, no entanto, de seguir por uma absurda imputação de putativos adiantamentos por conta de lucros aos sócios da B........... que também seriam administradores.

k) Como bem referido na sentença recorrida, o conceito de administrador não se confunde com o conceito de sócio e o artigo 7º, nº 4 do CIRS referia-se aos lançamentos em conta corrente de sócios e não de administradores.

l) Não deixando o preceito qualquer dúvida interpretativa, pelo menos ao intérprete médio e na interpretação da lei deve o intérprete presumir que o legislador soube exprimir o seu pensamento em termos adequados – artigo 9º, nº 3 do Código Civil.

m) A AT violou, com a sua acção, o princípio do inquisitório a que se encontra vinculada e violou-o ao reduzir a sua esfera de intervenção agressiva, como reconhecido no Relatório de Inspecção, apenas sobre os 3 sócios que eram também administradores da B........... fazendo, pura e simplesmente, por ignorar que, por expressa imposição do artigo 273º, nº 1 do CSC, as sociedades anónimas haviam de ter pelo menos 5 accionista/sócios.

n) O que compaginado com a omissão de solicitação do livro de actas da B..........., que, sem qualquer esforço desmesurado para si, lhe permitia chegar à integralidade dos accionistas, se traduz nua clara violação do princípio do inquisitório vertido no artigo 58º da LGT.

o) Independentemente de serem os administradores quem representa as sociedades anónimas a distribuição de lucros, seja por adiantamento dos mesmos ou não, depende de deliberação da assembleia de sócios sendo tal o que resulta do artigo 294º do CSC.

p) Quanto ao último argumento da Recorrente acima indicado como e) esta diz parecer ser possível concluir que eram os três administradores e accionistas, os accionistas relativamente aos quais foi efectuada a “regularização”, ou seja, não revela quaisquer certezas em relação a tais factos, certezas essas que havia de ter estando-se, como se estava, perante uma situação que sobre si impendia o ónus da prova.

q) Ora se a AT revelava ter dúvidas não podia tributar pois que a tal o impedia o artigo 100º, nº 1 do CPPT.

r) Não violou a sentença qualquer preceito legal como sustentado pela Recorrente, sendo, assim e em consequência, merecedora de ser mantida na ordem jurídica, como decorrência da improcedência do recurso.

Nestes termos e nos melhores de Direito deverá o presente recurso ser declarado improcedente, com a consequência manutenção da sentença recorrida, tudo o mais com as consequências legais.

PARECER DO MINISTÉRIO PÚBLICO.

A Exma. Procuradora-Geral Adjunta neste TCA emitiu parecer no sentido de ser concedido provimento ao recurso.

II QUESTÕES A APRECIAR.

O objecto do presente recurso, delimitado pelas conclusões formuladas (artigos 635º/3-4 e 639º/1-3, ambos do Código de Processo Civil, «ex vi» do artº 281º CPPT), salvo questões do conhecimento oficioso (artigo 608º/ 2, in fine), consiste em saber se a sentença errou ao julgar procedente a impugnação por não se ter provado quais os beneficiários dos lançamentos efetuados na conta 2559.

III FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO.

A sentença fixou os seguintes factos provados e respetiva motivação:

A) O Impugnante, A..................., foi objecto de acção inspectiva, que teve por base as Ordens de Serviço n.º 87 057 e 87 058, emitidas em 26.09.2003, visando a análise interna no âmbito do IRS, com referência aos anos de 1999 e 2000, que se relaciona com elementos recolhidos na empresa B........... – .........., S.A., da qual era accionista e administrador (cfr. fls. 43 do PAT apenso);

B) Por ofício n.º 20678, de 15.10.2003, foi o Impugnante notificado para no prazo de 10 dias exercer o direito de audição sobre o projecto de conclusões do relatório de inspecção (cfr. fls. 96 do PAT apenso);

C) Em 28.10.2003, o Impugnante exerceu o direito de audição prévia afirmando, designadamente, que: “(…) Não estamos no domínio duma saída unilateral de bens da empresa para os sócios (…). Uma saída dessa natureza implica uma subtracção dos activos da sociedade pagadora que se projecta simetricamente na esfera patrimonial dos sócios. (…) Os accionistas eram credores da sociedade. (…) A ausência dessa transferência não significa, portanto, que a sociedade ficasse subtraída daqueles meios. Pelo contrário, verá as suas responsabilidades reduzidas perante os seus accionistas (…)” e juntou 1 documento (cfr. fls. 97 a 100 do PA apenso);

D) Na sequência da acção de inspecção a que alude a alínea A) do probatório, foi elaborado relatório final, do qual se extrai, nomeadamente o seguinte:

E) A B........... – .........., S.A. (adiante, B...........) é uma sociedade anónima que tem por objecto o “exercício de construções civis, industriais, compras e vendas de prédios e revendas dos adquiridos para esse fim” cfr. Certidão do Registo Comercial, a fls. 54 do PAT apenso);

F) A Administração da B........... é exercida por um conselho de Administração composto por três accionistas, eleitos trienalmente (cfr. Certidão do Registo Comercial, a fls. 54 do PAT apenso);

G) No triénio 1998/2000, a B........... tinha três administradores, sendo o ora Impugnante Presidente do Conselho de Administração (cfr. Certidão do Registo Comercial, a fls. 58 do PAT apenso).

H) Em virtude da anulação das facturas do fornecedor M......, realizada em 2001, a B........... procedeu à rectificação dos movimentos da conta fornecedores (cfr. depoimento da testemunha A...................);

I) Os serviços de inspecção tributária imputaram o valor resultante da anulação das facturas referidas na alínea anterior, proporcionalmente, aos accionistas/ administradores que constam do Registo Comercial (cfr. depoimento da testemunha M...................);

J) Encontra-se junto aos autos o extracto da conta ……. da sociedade B...........:

(cfr. fls. 62 do PAT apenso);

K) Foi junto aos autos o extracto de conta …… da sociedade B...........:

L) Com base nas correcções propostas no relatório de inspecção referido na alínea D) supra, foi emitida a liquidação adicional de IRS n.º ................., relativa ao ano de 1999, no valor de € 15.988,74 (cfr. fls. 15 dos autos).

Factos não provados

Os serviços de inspecção tributária não provaram quem foram beneficiários dos meios financeiros que saíram da sociedade B........... para pagamento das facturas relativas ao fornecedor M...... (cfr. depoimento da testemunha M..................., que afirmou que o critério de imputação é o que consta do relatório: não tendo a sociedade revelado quem eram os accionistas, imputaram proporcionalmente aos accionistas que conheciam, os que constavam do Registo Comercial).

Não se provou que o Impugnante tivesse um direito de crédito sobre a sociedade B..........., uma vez que a mera junção do extracto da conta 2551 (cfr. alínea K) do probatório), que, inclusivamente, tem uma fiabilidade reduzida face à incongruência da data nela aposta – “31.15.2000” –, não acompanhada de qualquer outro comprovativo da realização dos referidos mútuos ou suprimentos (nomeadamente, através de documentos bancários), não permite concluir, com segurança, a existência do referido crédito e do respectivo valor.

Motivação da decisão de facto

A decisão da matéria de facto resultou do exame dos documentos e informações oficiais, não impugnadas, que constam dos autos, bem como no depoimento das testemunhas inquiridas, conforme referido em cada uma das alíneas do probatório.

IV FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO.
O Impugnante deduziu impugnação judicial contra a liquidação de IRS/1999 alegando, em síntese, que à data do facto tributário era presidente do CA e acionista da sociedade B............ Os valores que estiveram na origem da liquidação correspondem aos montantes dos cheques emitidos nos anos de 1999 e 2000 ao fornecedor M.... para pagamento de faturas que no processo de regularização foram anuladas. E tendo esses cheques sido levantados, não houve retorno desses meios monetários em 2001. Tais faturas deram origem à saída de meios financeiros da B........... para seu pagamento. Quando se fez o estorno daquelas faturas, o B........... efetuou também o estorno destas saídas de meios monetários, uma vez que só assim poderia eliminar plenamente das suas contas os efeitos das referidas faturas. Como esses meios não deram entrada, a contabilidade reconheceu um direito de crédito sobre os acionistas, por razões que a eles dizem respeito. É este o sentido que tem o lançamento a débito da conta 2559 e não qualquer outro. Não resulta de nenhuma das peças dos autos que os meios com que a B........... pagou as faturas tenham sido recebidos pelos acionistas; mas ainda que assim tivesse sido, a B........... era devedora dos mesmos acionistas por montantes bem superiores aos das regularizações em causa, pelo que, nesse caso, se deve considerar ter havido compensação de saldos, daí que não se pode pretender invocar a presunção estabelecida no art.º 6º/4 CIRS.

A sentença julgou a ação procedente com fundamento em que a AT não provou quem foram os beneficiários dos meios financeiros em causa e assim, não podem os serviços de fiscalização determinar quem são os sujeito passivos da tributação, nem, consequentemente, o cálculo da matéria tributável. Muito menos podem os serviços extrapolar que esses acionistas são os mesmos (ou apenas) os respetivos administradores, por não resultar dos autos qualquer prova material de que os mesmos foram os beneficiários dessa importância.

O Exmo. Representante da Fazenda Pública discorda. Defende não ter sido ilidida a presunção estabelecida no n.º 4 do art. 7º do CIRS (Conclusões I a III). E que a imputação dos montantes, inscritos na contabilidade relativamente aos sócios, de forma proporcional aos sócios que eram administradores, decorre do facto de serem estes quem poderia tomar a decisão de regularizar os pagamentos em causa (IV) Ora, não se demonstrando de que outra forma aqueles montantes foram repartidos pelos sócios, nem que existam outros sócios além dos que também eram administradores da sociedade, é ajustada a correção efetuada quanto ao ora impugnante, que além de administrador da B........... era igualmente sócio desta empresa (V).

Apreciemos então.
Tendo conta que as questões que o recurso nos coloca foram já alvo de vários acórdãos proferidos por este TCAS todos em sentido de considerar ilegal a tributação empreendida pela AT por não estarem verificados os pressupostos para aplicação da presunção estabelecida no n.º 4 do art.º 7º do CIRS, na redação aplicável.

Assim sendo, com a devida vénia, transcrevemos o acórdão proferido em 19/12/2018 no processo n.º 597/04.6BESNT cuja fundamentação acompanhamos e não descortinamos razão para dela divergir.
Sobre a matéria, o douto acórdão diz o seguinte:

“... a mera constatação em sede inspectiva de lançamentos na conta corrente de sócios/accionistas de uma sociedade não permite ipso facto a imputação dos montantes debitados como rendimentos dos administradores da sociedade, ainda que também eles sócios dela.

Alega a Recorrente que a conta de sócios/accionistas não identificava os beneficiários dos montantes debitados, nem a sociedade se mostrou disponível para colaborar na identificação dos mesmos ou sequer das participações sociais

É certo que, nos termos do disposto no n.º1 do art.º59.º da LGT, “os órgãos da administração tributária e os contribuintes estão sujeitos a um dever de colaboração recíproco”.

E que, nos termos do n.º4 do mesmo preceito, “a colaboração dos contribuintes com a administração tributária compreende o cumprimento das obrigações acessórias previstas na lei e a prestação dos esclarecimentos que esta lhes solicitar sobre a sua situação tributária, bem como as relações económicas que mantenham com terceiros”.

Em linha com o disposto naqueles preceitos da Lei Geral Tributária, estabelece o n.º2 do art.º48.º do CPPT que “o contribuinte cooperará de boa-fé na instrução do procedimento, esclarecendo de modo completo e verdadeiro os factos de que tenha conhecimento e oferecendo os meios de prova a que tenha acesso”.

E tal princípio da cooperação está reforçado nos artigos 9.º e 48.º do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária, aprovado pelo DL n.º413/98, de 31 de Dezembro, estabelecendo o n.º1 daquele art.º48.º que “em obediência ao disposto no artigo 9.º, a administração tributária procurará, sempre que possível, a cooperação da entidade inspeccionada para esclarecer dúvidas suscitadas no âmbito do procedimento de inspecção”.

O não cumprimento, pelo contribuinte, de deveres de esclarecimento da sua situação tributária, quando não for caso de recusa legítima da prestação de informações, determina a inversão do ónus da prova relativamente à veracidade das declarações apresentadas e elementos constantes da contabilidade e escrita – cf. art.º75.º, n.ºs 1 e 2, alínea b), da LGT e “LGT – Anotada e Comentada”, de Diogo Leite Campos, Benjamim Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, Encontro da Escrita, 4.ª ed./2012, anotação 9 ao art.º59.º.

Só que, a inversão do ónus da prova ocorre com relação aos elementos declarativos e inscritos na contabilidade da empresa “B...........s – .........., S.A.”, não relativamente às declarações apresentadas pelos seus accionistas com relação à sua própria situação tributária, que continuam a beneficiar da presunção legal de veracidade e boa-fé, decorrente do n.º1 do art.º75.º da LGT, ainda que se tratem de accionistas que também são administradores e, nessa qualidade, manifestam a vontade social.

Só assim não seria, isto é, só poderia ser retirada credibilidade às declarações apresentadas por esses accionistas e administradores com relação à sua própria situação tributária, se da análise cruzada dessas declarações com os dados contabilísticos da empresa fosse possível concluir pela existência nelas de omissões, erros ou outras anomalias (art.º75.º, n.º2, alínea a) da LGT).

Mas não é esse o caso, manifestamente, porquanto a sociedade contava com dez accionistas e a conta de sócios, como se disse, não identifica os beneficiários dos montantes lançados a débito na sequência da regularização por anulação das facturas do emitente “M...... – ......................., Lda.”.

Claro que a ter por correcto o lançamento contabilístico, algum ou alguns dos sócios hão-de ter sido os beneficiários de tais montantes. Mas a Administração tributária não apresenta qualquer base factual, sólida e credível, para formar o juízo feito de que tenham sido os três administradores da sociedade, (...) proporcionalmente, ou seja, à razão de 1/3 cada um.

Refere a Recorrente também que “foi dado por provado que na base deste adiantamento de lucros está a emissão de facturação falsa, da qual há inquérito criminal instaurado, e porque, fosse no âmbito da ação de fiscalização à empresa fosse no âmbito desta ação de inspeção, referente a IRS de 1999 e 2000 de (...) e não obstante notificados para o efeito, nunca os inspecionados lograram apresentar cópias dos cheques frente e verso autenticados pelas respectivas entidades bancárias, correspondentes aos valores facturados pela empresa M...... – ......................., Lda..

Prende-se tal asserção, ao que julgamos, com a circunstância de transcrever o RIT, por extracto, as conclusões de um outro relatório da Direcção de Finanças de Aveiro em que surge referenciada a B...........s e segundo as quais, “…os cheques que aparecem registados na contabilidade dos utilizadores a título de pagamento nem sequer foram emitidos em nome da M...... (e endossados por esta). Estes cheques eram emitidos pelos responsáveis das empresas para dar maior credibilidade às transacções, e posteriormente seriam encaminhados para as contas particulares dos sócios…” - (cf. fls. 29 do apenso).


Por outras e nossas palavras, o que a Recorrente pretende é que os montantes dos cheques emitidos pela “B...........s” para pagamento das facturas fictícias do fornecedor “M......” que vieram a ser anuladas pela empresa em 2001, foram encaminhados para as contas particulares dos accionistas administradores, quando o que se extrai do relatado é que tais montantes teriam sido encaminhados para as contas particulares dos sócios.

A diferença é substancial e relevante. O recurso à contabilização de facturas e outros títulos de despesa falsos como expediente para descapitalizar uma empresa prejudicando os credores sociais tanto pode ser feito em proveito de todos os sócios, como apenas daqueles que, integrando os seus órgãos representativos, manifestam a vontade social.

E assim sendo, uma vez mais, não se alcança em que base factual, sólida e credível, se apoiou a Administração tributária para imputar os montantes lançados na conta de sócios/ accionistas da “B........... – .........., S.A.” na regularização de 2001, como montantes entregues aos três accionistas administradores em 1999 e 2000, na proporção de 1/3 para cada um, excluindo desse benefício económico os restantes accionistas.

Note-se que, como referem Diogo Leite Campos, Benjamim Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, ob. cit., a pág.499, “No caso de os particulares não cumprirem os deveres de colaboração que a lei lhes impõe, a administração tributária não está dispensada de averiguar os factos que interessem à decisão do procedimento, como deriva do princípio do inquisitório enunciado no art.º58.º da LGT, e está previsto no art.º91.º, n.º2, do CPA”.

O que vale por dizer que não merece qualquer censura o entendimento da sentença recorrida de que, na falta de colaboração dos sujeitos passivos, não estava a AT dispensada de diligenciar pela obtenção dos elementos factuais com interesse para a decisão do procedimento, nomeadamente, relativos à estrutura accionistas da “B...........s – .........., S.A.” à data dos factos.

A decisão de imputar proporcionalmente aos três administradores da “B........... – .........., S.A.” os montantes reflectidos na conta de sócios/accionistas, sem identificação dos beneficiários, enferma de manifesto erro nos pressupostos, a inquinar de ilegalidade o subsequente adicional de IRS/1999 liquidado na esfera jurídica do entretanto falecido (...) neste processo representado pelos seus herdeiros.”

Em face do exposto, apenas podemos concluir pela improcedência do recurso e confirmação da sentença recorrida.

V DECISÃO.

Termos em que acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso Tributário deste TCAS em negar provimento ao recurso, mantendo-se a sentença recorrida.

Custas pela Recorrente.

Lisboa, 7 de maio de 2020.

(Mário Rebelo)