| Decisão Texto Integral: | ACÓRDÃO
X
RELATÓRIO
X "................................, S.A.", com os demais sinais dos autos, deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pela Mmª. Juíza do Tribunal Tributário de Lisboa, exarada a fls.104 a 111 do presente processo, através da qual julgou totalmente improcedente a impugnação pelo recorrente intentada, visando acto de liquidação de Sisa e juros compensatórios, no montante total de € 151.791,71.X O recorrente termina as alegações (cfr.fls.138 a 161 dos autos) do recurso formulando as seguintes Conclusões:
1-A sentença recorrida julgou improcedente a impugnação judicial deduzida, determinando, em consequência, a manutenção da liquidação de Sisa de 1999, por considerar, em suma, que os prédios em questão não foram revendidos no prazo de três anos, uma vez que o conceito de revenda utilizado no artigo 16 n .º 1 do CIMSISD deve ser entendido em sentido técnico-jurídico, concretizando a celebração de um contrato de compra e venda, não se bastando, assim, com a celebração de um contrato-promessa mesmo que acompanhado da tradição da coisa ocorrida antes do decurso do referido prazo de três anos;
2-Sem prejuízo dos vícios de que padece a sentença recorrida, infra evocados, procede a mesma à incorrecta menção da quantia de 151.791$00 ao invés da de € 151.791,00, correspondente ao montante efectivamente liquidado a título de Sisa, o que consubstancia erro ou lapso material, o qual, nos termos do disposto no artigo 667 do CPC, aplicável ex vi artigo 2 do CPPT, é susceptível de conduzir à rectificação da sentença, o que se requer para os devidos efeitos legais;
3-Acresce que, a decisão recorrida é, desde logo, ilegal, na medida em que ao ter sido dispensada a prova testemunhal apresentada pela recorrente, a qual pretendia, designadamente, demonstrar a tradição dos bens imóveis em questão à sociedade........., promitente-compradora, em momento anterior à conclusão das obras de demolição, e não tendo o Tribunal a quo julgado como provados tais factos, afigura-se que aquela dispensa de produção de prova testemunhal veio a revelar-se influenciadora da factualidade dada por provada e, consequentemente, da decisão de mérito proferida, havendo, nessa medida que anular a sentença recorrida com fundamento na insuficiência da matéria de facto ou em erro de julgamento, nos termos do artigo 668.º do CPC, aplicável ex vi artigo 2.º do CPPT, com a consequente baixa dos autos à primeira instância para a produção da prova testemunhal indicada;
4-Para além do vício acima apontado, o qual já por si consubstancia fundamento suficiente para a anulação da sentença recorrida, incorreu ainda o Tribunal a quo em erro de julgamento quanto à decisão de mérito proferida;
5-Com efeito, contrariamente ao pugnado no Tribunal recorrido, não se verifica a caducidade do direito à isenção nos termos do artigo 11 n.º 3 do CIMSISD com fundamento de que o prédio não foi revendido no prazo de três anos, portanto o conceito de revenda relevante para efeitos de caducidade é mais amplo do que a formalização do negócio jurídico que lhe subjaz (escritura pública de compra e venda), sendo claro que a transmissão da posse dos imóveis equivale à sua revenda;
6-Pelo que, na situação sub judice, a data a relevar é a da transmissão da posse dos prédios em questão para a sociedade............, promitente-compradora em momento prévio à conclusão das obras de demolição e ao terminus do prazo de três anos estabelecido na lei;
7-Atenta a interpretação sistemática do CIMSISD, como o obriga o artigo 11, n.º 1 da LGT, afigura-se ilegal o entendimento pugnado na sentença recorrida de que a conceptualização do conceito de revenda previsto na norma de incidência do imposto não tenha sido igualmente adoptado pelo legislador para efeitos de delimitação da norma de isenção;
8-Ademais, mais relevante ainda, porventura, porque tal entendimento se afiguraria absolutamente contraditório com a própria ratio legis da norma em apreço fazendo sujeitar a imposto determinadas situações de facto em que, por via da transmissão económica do bem, e da tributação em sede de imposto de rendimento decorrente dessa mesma transmissão, já realizam por completo o objectivo da isenção;
9-De resto, sempre se dirá que a interpretação pugnada na sentença recorrida do artigo 2 n.º 2 do CIMSISD no sentido de que, com a celebração de um contrato promessa com tradição, existe transmissão para efeitos de liquidar a Sisa aos promitentes-compradores, mas já não existe transmissão para considerar ter ocorrido a caducidade da isenção do pagamento da Sisa, é inconstitucional por violação dos artigos 13, 103 e 104 n.º 3 da Constituição da República Portuguesa;
10-Por último ainda porquanto, por mais que não fosse, não se vislumbram quaisquer razões de eficiência fiscal que justifiquem tal opção, na medida em que, logo que verificada a tradição da posse se verifica, tal como se verificaria com a outorga da escritura, a obrigação de liquidação da Sisa devida pela transmissão do imóvel ao segundo adquirente;
11-Sem prejuízo dos vícios já apontados, incorreu ainda o Tribunal a quo em manifesto erro de julgamento, porquanto deveria ter apreciado aquele que é o efectivo fundamento do despacho impugnado e, consequentemente, do acto tributário sub judice, qual seja, a demolição operada em 22/10/2001 dos prédios adquiridos consubstanciar um destino diferente do da revenda, originando a caducidade da isenção de Sisa, pelo que deve nesta medida ser anulada a sentença recorrida e apreciado, nos termos do artigo 715 do Código Processo Civil, aplicável ex vi artigo 749 desse mesmo Código aos recursos cuja tramitação siga o regime dos recursos de agravo (cf. artigo 281 do CPPT), a legalidade do fundamento que subjaz à liquidação de Sisa sub judice;
12-E, no entender da recorrente, tal fundamento é manifestamente ilegal;
13 -Com efeito, o fundamento da isenção em causa está, na circunstância de os prédios adquiridos se manterem no activo permutável, enquanto mercadorias das empresas tributadas pelo exercício da sua actividade de aquisição de prédios para revenda, pelo que, tendo-se os prédios mantido no activo permutável da recorrente que sempre os destinou à revenda, não houve afectação a um destino diferente do da revenda, pelo que a isenção concedida não caducou nos termos do artigo 16 n .º 1 do CIMSISD;
14 -Por fim, refira-se que a recorrente procedeu ao pagamento voluntário do imposto adicionalmente liquidado ao abrigo do regime do Decreto-Lei n.º 248-A/2002, pelo que, sendo manifesto o erro de qualificação e subsunção jurídica que subjaz ao acto tributário sob censura, a procedência do presente recurso não só deverá determinar o reembolso à recorrente dos montantes indevidamente pagos, como ainda o pagamento dos juros indemnizatórios incidentes sobre aqueles, nos termos do disposto no artigo 43 da LGT e no artigo 61 do CPPT;
15-Pelo que, e em suma, atentos os fundamentos acima referidos, deve a decisão recorrida ser anulada, bem como, em consequência, a liquidação adicional sub judice;
16-Por todo o exposto, e o mais que o ilustrado juízo desse Tribunal suprirá, deve o presente recurso ser julgado procedente, por provado com a consequente revogação da sentença recorrida e, nessa medida, o acto tributário em crise nos termos peticionados, assim se cumprindo com o DIREITO e a JUSTIÇA!X Não foram produzidas contra-alegações.X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer (cfr.fls.176 e 177 dos autos), no sentido do não provimento do presente recurso.X Corridos os vistos legais (cfr.fls.179 do processo), vêm os autos à conferência para decisão.X
FUNDAMENTAÇÃO
X
DE FACTO
X A decisão recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.105 a 107 dos autos - numeração nossa):
1-A impugnante exerce a actividade de compra e venda de imóveis (cfr.cópia de certidão da C.R.C. junta a fls.18 a 30 dos presentes autos);
2-No exercício da sua actividade a impugnante adquiriu para revenda, por escritura pública outorgada em 18/01/1999, no 6.º Cartório Notarial de Lisboa, dois prédios urbanos sitos na Rua..................., n.ºs ....... e ......, inscritos na matriz sob os números .........º e ......º da freguesia de Nossa Senhora de Fátima (cfr.documento junto a fls.32 a 37 dos presentes autos);
3-Na aquisição mencionada na alínea anterior a impugnante beneficiou da isenção de Sisa ao abrigo do disposto no art.º 11, n.º 3 do Código do Imposto Municipal de Sisa e do Imposto sobre Sucessões e Doações (cfr.documento junto a fls.32 a 37 dos presentes autos);
4-Em 3/11/1999 a impugnante celebrou um contrato promessa de compra e venda dos prédios mencionados no nº.2, na qualidade de promitente vendedora, com a sociedade ............. - ............................, Lda. (cfr.documento junto a fls.39 a 41 dos presentes autos);
5-Em 22/10/2001 a sociedade ............ - ............................, Lda. foi emitido o alvará de licença de demolição pela Câmara Municipal de Lisboa;
6-Em 18/03/2002 foi outorgada entre a impugnante e a sociedade ................- ........................, Lda., escritura pública de compra e venda dos prédios mencionados no nº.2 (cfr.documento junto a fls.42 a 45 dos presentes autos);
7-A sociedade .............. - ............................, Lda. pagou o respectivo imposto de Sisa em 14/03/2002 (cfr.documento junto a fls.42 a 45 dos presentes autos);
8-Em 10/04/2002 foi proferido despacho pelo Chefe do 8º. Serviço de Finanças de Lisboa no sentido de que a impugnante perdeu o direito à isenção que beneficiava ao abrigo do disposto no art.º 11, n.º3 do Código do Imposto Municipal de Sisa e do Imposto sobre Sucessões e Doações, uma vez que em 22/10/2001 foi dado destino diferente aos prédios e os prédios não foram revendidos no prazo de três anos (cfr.informação e despacho juntos a fls.44 a 46 do processo administrativo apenso);
9-Na sequência do despacho mencionado no número anterior foi liquidada à impugnante Sisa em 27/11/2002, no montante total de € 151.791,71, pela transmissão mencionada no nº.6 (cfr.documento junto a fls.55 e 56 dos presentes autos);
10-A impugnante pagou o imposto mencionado no número anterior ao abrigo do regime do DL 248-A/2002, na quantia de € 151.137,46 (cfr.documento junto a fls.58 dos presentes autos);
11-A impugnante apresentou recurso hierárquico da decisão mencionada no nº.8 (cfr.documento junto a fls.106 a 117 do processo administrativo apenso);
12-Por despacho de 24/09/2002 o recurso hierárquico foi indeferido, com o fundamento de que a impugnante em 22/10/2001 deu destino diferente aos imóveis adquiridos, e que não revendeu os imóveis no prazo de três anos nos termos do disposto no artº.16, n.º 1 do Código do Imposto Municipal de Sisa e do Imposto sobre Sucessões e Doações (cfr.documentos juntos a fls.47 a 52 dos presentes autos);
13-A p.i. foi apresentada em 22/01/2003 (cfr.data de entrada aposta a fls.1 dos presentes autos).X A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “…Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados…”.X A fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…Quanto aos factos provados a convicção do Tribunal fundou-se na prova documental junta aos autos, no processo administrativo em apenso…”.X Ao abrigo do disposto no artº.614, nº.1, do actual C.P.Civil, rectificou-se o montante constante do nº.9 do probatório, € 151.791,71, que não Esc.151.791$00, tudo conforme se retira do exame do documento junto a fls.55 e 56 dos presentes autos e dado tratar-se de um erro de escrita, modalidade de erro na declaração (cfr.artº.249, do C.Civil; ac. T.C.A.Sul-2ª.Secção, 29/5/2014, proc.7308/14). X
ENQUADRAMENTO JURÍDICO
X Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida julgou totalmente improcedente a presente impugnação, em consequência do que manteve o acto tributário objecto do presente processo (cfr.nº.9 do probatório).X Desde logo, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr. artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P.Tributário).
O recorrente dissente do julgado alegando, em primeiro lugar, que a decisão recorrida é ilegal, na medida em que ao ter sido dispensada a prova testemunhal apresentada pelo apelante, a qual pretendia, designadamente, demonstrar a tradição dos bens imóveis em questão à sociedade "............", promitente-compradora, em momento anterior à conclusão das obras de demolição, e não tendo o Tribunal "a quo" julgado como provados tais factos, afigura-se que aquela dispensa de produção de prova testemunhal veio a revelar-se influenciadora da factualidade dada por provada e, consequentemente, da decisão de mérito proferida (cfr.conclusão 3 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar, se bem percebemos, uma nulidade processual secundária.
Vejamos se a decisão objecto do presente recurso padece de tal vício.
Os desvios do formalismo processual previsto na lei constituirão nulidades secundárias, com o regime de arguição previsto no artº.199, do C.P.Civil. Neste caso, tratando-se de irregularidade anterior à decisão final, a sua arguição deve ser efectuada junto do próprio Tribunal recorrido, em consonância com o preceituado no citado artº.199, do C.P.Civil. Mais, as irregularidades não qualificadas como nulidades principais ou de conhecimento oficioso (cfr.artº.98, do C.P.P.T.) ficam sanadas com o decurso do prazo em que podem ser arguidas, o que significa que tudo se passa como se elas não tivessem sido praticadas. Por último, se o interessado, além de pretender arguir a nulidade processual, quiser também interpor recurso da decisão que foi proferida, deverá cumulativamente apresentar requerimentos de arguição da nulidade e de interposição de recurso, não podendo fazer a arguição das ditas nulidades neste último (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 15/5/2012, proc.5533/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/5/2013, proc.6018/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/11/2013, proc.6971/13; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.86 e seg.).
“In casu”, o impugnante/recorrente não suscitou no processo, na altura e pelo modo devidos, a eventual nulidade processual que consistiria na não efectivação de diligências probatórias requeridas na p.i. (não estando em causa, neste momento, o mérito de tais diligências). Concretizando, a fls.80 dos presentes autos foi exarado despacho a concluir que estes já continham toda a factualidade necessária à sua decisão conscienciosa, pelo que se prescindia da inquirição das testemunhas arroladas no final da p.i. Tal despacho foi notificado às partes, ao mesmo não tendo reagido (cfr.fls.81 e 82 dos autos).
Nestes termos, a eventual existência de uma nulidade secundária derivada da não realização das diligências probatórias requeridas pelo impugnante/recorrente deve considerar-se sanada de acordo com os trâmites mencionados supra.
E recorde-se que nos termos do artº.113, do C.P.P.T., se no âmbito do processo de impugnação a questão a apreciar for apenas de direito ou, sendo também de facto, se o processo fornecer todos os elementos necessários para a decisão, será ordenada vista ao Ministério Público, para se pronunciar expressamente sobre as questões de legalidade que tenham sido suscitadas nos autos ou para promover outras no âmbito das suas competências legais, após o que deverá o Tribunal conhecer logo do pedido (cfr.artºs.113, nº.1, e 121, do C.P.P.T.). O conhecimento imediato previsto neste artigo é obrigatório, tanto no caso de estar em causa apenas resolução de questões de direito, como no caso de estar em causa também, ou exclusivamente, questões de facto, como se infere da redacção imperativa adoptada no nº.1, deste artº.113 (“...conhecerá...”). No caso de estar em causa a resolução de questões de facto, o conhecimento imediato não deixa de ser obrigatório, mas a questão de saber se o processo fornece os elementos necessários envolve alguma subjectividade, a mesma que está ínsita na possibilidade de o juiz realizar ou ordenar todas as diligências que considerem úteis ao apuramento da verdade, conforme estatui o artº.13, nº.1, do C.P.P.T. De qualquer modo, só no caso de o juiz entender ser de realizar ou ordenar diligências de prova poderá deixar de conhecer imediatamente do pedido (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/5/2013, proc.6393/13; ac.T.C.A. Sul-2ª.Secção, 14/5/2013, proc.6018/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/11/2013, proc. 6971/13; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.249 e seg.).
Concluindo, não se verificou (ou deve considerar-se sanada) qualquer nulidade processual secundária no âmbito do presente processo.
Aduz, igualmente e em síntese, o apelante que, contrariamente ao pugnado no Tribunal recorrido, não se verifica a caducidade do direito à isenção nos termos do artº.11, nº.3, do C.I.M.S.I.S.D., com o fundamento de que o prédio não foi revendido no prazo de três anos, porquanto o conceito de revenda relevante para efeitos de caducidade é mais amplo do que a formalização do negócio jurídico que lhe subjaz (escritura pública de compra e venda), sendo claro que a transmissão da posse dos imóveis equivale à sua revenda. Que a data a relevar é a da transmissão da posse dos prédios em questão para a sociedade "...........", promitente-compradora, em momento prévio à conclusão das obras de demolição e ao "terminus" do prazo de três anos estabelecido na lei. Que se afigura ilegal o entendimento pugnado na sentença recorrida de que a conceptualização do conceito de revenda previsto na norma de incidência do imposto não tenha sido igualmente adoptado pelo legislador para efeitos de delimitação da norma de isenção. Que tal entendimento é inconstitucional por violação dos artºs.13, 103 e 104, nº.3, da Constituição da República Portuguesa (cfr.conclusões 5 a 10 do recurso), com base em tal alegação pretendendo consubstanciar, segundo entendemos, erro de julgamento de direito da decisão recorrida.
Examinemos se a decisão objecto do presente recurso sofre de tal pecha.
O Imposto Municipal de Sisa (o dec.lei 308/91, de 17/8, alterou a designação do imposto de sisa para imposto municipal de sisa, tendo em vista a afectação das respectivas receitas aos municípios), criado pelo dec.lei 41969, de 24/11/58 (diploma que aprovou o Código da Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações), podia definir-se como um imposto directo, de obrigação única, características reais e sobre o património, incidindo nas transmissões, a título oneroso, do direito de propriedade, ou de figuras parcelares desse direito, relativamente a bens imóveis (cfr.preâmbulo e artº.2, do C.I.M.S.I.S.S.D.; Pedro Soares Martinez, Direito Fiscal, Almedina, 1996, pág.588 e seg.; Nuno Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, I, Editora Rei dos Livros, 1996, pág.285 e seg.).
O sujeito passivo da relação jurídico-tributária de sisa era o transmissário, ou seja, aquele que recebia os bens imóveis transmitidos (no caso de venda é o comprador) e a matéria colectável do imposto (pressuposto objectivo genérico de qualquer relação jurídico-tributária) era constituída pelo valor do imóvel, correspondendo o conceito fiscal de transmissão ao do direito privado, isto é, só é transmissão a perda relativa e a aquisição derivada de direitos, exceptuando os casos em que a lei fiscal dispuser o contrário (artºs.7 e 19, do C.I.M.S.I.S.S.D.; Nuno Sá Gomes, Incidência da Sisa, Cadernos de C.T.Fiscal, nº.6, pág.35 e seg.; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 10/1/2012, proc.3197/09; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 11/6/2013, proc.4716/11).
Revertendo ao caso dos autos, conforme se retira do probatório (cfr.nº.8 da factualidade provada), o recorrente deixou de beneficiar da isenção de sisa prevista no artº.11, § 3, do C.I.M.S.I.S.S.D., em virtude de ter dado destino diferente aos imóveis urbanos em causa e estes não terem sido vendidos no prazo de três anos.
A isenção em causa, é uma isenção real condicionada, a título resolutivo, na medida em que caducará se ao prédio adquirido for dado destino diferente, ou se a venda for efectuada para além do prazo fixado na lei ou se for, novamente, vendido para revenda (cfr.artº.16, § 1, do C.I.M.S.I.S.S.D.). Esta caducidade da isenção do tributo ou a perda da sua eficácia apenas se mantém enquanto se verificarem os pressupostos que a condicionaram, operando automaticamente e com efeitos “ex tunc”, logo que verificado algum dos factos que a lei enumera como constituindo condição resolutiva deste benefício fiscal, mais cabendo, então, ao sujeito passivo solicitar a liquidação da sisa (artº.91, do C.I.M.S.I.S.S.D.) no prazo de 30 dias, contados da data da referida ocorrência (cfr.F. Pinto Fernandes e N. Pinto Fernandes, C.I.M.S.I.S.S.D. anotado e comentado, Rei dos Livros, 4ª. Edição, 1997, págs.194 e seg.; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 4/7/2006, proc.1137/06; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 23/2/2010, proc.3368/09).
De acordo com a lei, os benefícios fiscais devem considerar-se medidas de carácter excepcional, instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes e que sejam superiores aos da tributação que impedem (cfr.artº.2, nº.1, do Estatuto dos Benefícios Fiscais, aprovado pelo dec.lei 215/89, de 1/7 - E.B.F.).
Do ponto de vista jurídico, e na óptica da relação jurídica de imposto, os benefícios fiscais consubstanciam, antes de mais, factos que estando sujeitos a tributação, são impeditivos do nascimento da obrigação tributária ou, pelo menos, de que a mesma surja em plenitude. Na verdade, enquanto facto impeditivo, o benefício fiscal traduz-se sempre em situações que estão sujeitas a tributação, isto é, que são subsumíveis às regras jurídicas que definem a incidência objectiva e subjectiva do imposto. E, precisamente porque o benefício fiscal constitui um facto impeditivo da tributação-regra, a sua extinção ou falta de pressupostos de aplicação tem por efeito imediato a reposição automática dessa mesma tributação, como estabelece o artº.12, nº.1, do E.B.F. (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 11/12/2012, proc.5810/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/07/2013, proc.6629/13; Nuno Sá Gomes, Teoria Geral dos Benefícios Fiscais, C.T.F. 359, pág.75 e seg.; Nuno Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, I, 1996, Editora Rei dos Livros, pág.323 e seg.).
No caso "sub judice", defende o recorrente que a conceptualização do conceito de revenda previsto na norma de incidência do imposto (cfr.artº.2, do C.I.M.S.I.S.S.D.) deve ser igualmente adoptado pelo legislador para efeitos de delimitação da norma de isenção (cfr.artº.11, § 3, do C.I.M.S.I.S.S.D.), pelo que, o conceito de revenda relevante para efeitos de caducidade é mais amplo do que a formalização do negócio jurídico que lhe subjaz (escritura pública de compra e venda), sendo claro que a transmissão da posse dos imóveis equivale à sua revenda.
É hoje pacífico que as leis fiscais se interpretam como quaisquer outras, havendo que determinar o seu verdadeiro sentido de acordo com as técnicas e elementos interpretativos geralmente aceites pela doutrina (cfr.artº.9, do C.Civil; artº.11, da L.G. Tributária; José de Oliveira Ascensão, O Direito, Introdução e Teoria Geral, Editorial Verbo, 4ª. edição, 1987, pág.335 e seg.; J. Baptista Machado, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, 1989, pág.181 e seg.; Nuno Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, II, Cadernos de C.T.Fiscal, nº.174, 1996, pág.363 e seg.).
Especificamente, as normas que consagram benefícios fiscais não são susceptíveis de integração analógica, embora admitam a interpretação extensiva (cfr.artº.9, do E.B.F.; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 25/6/2013, proc.6588/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/07/2013, proc.6629/13; J. L. Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, 3ª.edição, Coimbra Editora, 2007, pág.463 e seg.; Nuno Sá Gomes, Teoria Geral dos Benefícios Fiscais, Cadernos C.T.F., nº.165, 1991, pág.253 e seg.).
"In casu", a doutrina e jurisprudência são unânimes em considerar que os contratos de alienação a que se referem os artºs.11, § 3, e 16, § 1, do C.I.M.S.I.S.S.D., são os de compra e venda devidamente formalizados, susceptíveis de operar a transmissão civil dos imóveis segundo o direito privado, não relevando as simples promessas de venda, ainda que acompanhadas da tradição do imóvel (cfr.F. Pinto Fernandes e N. Pinto Fernandes, C.I.M.S.I.S.S.D. anotado e comentado, Rei dos Livros, 4ª. Edição, 1997, págs.195; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 29/10/2003, rec.894/03; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 18/11/2009, rec. 891/09; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 16/11/2011, rec.303/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 23/2/2010, proc.3368/09; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 22/2/2011, proc.4043/10).
Partindo da letra da lei, pode, desde logo, verificar-se que falha neste caso, ao contrário do que se verifica para a definição da incidência do imposto (cfr.artº.2, do C.I.M.S.I.S.S.D.), uma intenção expressa do legislador em operar qualquer extensão do conceito, daí que, em princípio, o termo "revenda" deva valer para efeitos tributários com o mesmo sentido com que vale no direito comum (cfr.artº.11, nº.2, da L.G.T.), para o qual não basta para operar a transmissão do bem a celebração de um contrato promessa de compra e venda acompanhado da tradição do bem. E olhando agora à "ratio" do preceito, à mesma conclusão somos conduzidos. Se é verdade que a "deformação funcional" do conceito de transmissão para efeitos de incidência real de imposto de sisa acautela o receio do legislador na não celebração dos contratos definitivos de compra e venda de imóveis tendo em vista a evitação fiscal, a "ratio" da caducidade da isenção de imposto nas aquisições de prédios para revenda findos os três anos sem que o prédio tenha sido revendido (cfr.artº.16, § 1, do C.I.M.S.I.S.S.D.), parece ser somente a circunstância de ter sido ultrapassado o prazo tido pelo legislador como razoável para efectuar a revenda do bem, assim cessando, a partir daí, o desagravamento fiscal estrutural concedido atendendo à natureza empresarial da actividade exercida pelo adquirente para revenda, cujo enquadramento se insere no âmbito da tributação do rendimento e que tem como fim último, somente, o de afastar elevados encargos financeiros que, não obstante serem custos dedutíveis para efeitos de determinação do rendimento sujeito a imposto, tenderiam a repercutir-se no preço final da venda dos bens imóveis (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 13/5/2009, rec.234/09).
Ou seja, o artº.16, § 1, do C.I.M.S.I.S.S.D., não permite considerar como revenda um contrato promessa de compra e venda acompanhado de tradição da coisa.
Concordando com a descrita posição da doutrina e jurisprudência, é óbvia a falta de razão do recorrente, pelo que não obsta à caducidade da isenção de sisa, o contrato-promessa identificado no nº.4 do probatório.
Por último, sempre se dirá que a posição doutrinária e jurisprudencial acabada de acolher não se revela inconstitucional por violação dos artºs.13, 103 e 104, nº.3, da Constituição da República Portuguesa, contrariamente ao que defende o recorrente, embora sem fundamentar qual a razão e em que segmento resultam violados, com a interpretação adoptada, o princípio da igualdade (artº.13, da C.R.P.), a norma relativa às características do sistema fiscal (artº.103, da C.R.P.) e a norma constitucional que dispõe que “a tributação do património deve contribuir para a igualdade dos cidadãos” (artº.104, nº.3, da C.R.P.).
Este Tribunal, igualmente não vislumbra qualquer violação dos citados normativos constitucionais.
Nestes termos, sem necessidade de mais amplas considerações, improcede este fundamento do recurso.
Por último, alega o recorrente que incorreu o Tribunal "a quo" em manifesto erro de julgamento, porquanto deveria ter apreciado aquele que é o efectivo fundamento do despacho impugnado e, consequentemente, do acto tributário "sub judice", qual seja, a demolição operada em 22/10/2001 dos prédios adquiridos consubstanciar um destino diferente do da revenda, originando a caducidade da isenção de Sisa, pelo que, nesta medida, deve ser anulada a sentença recorrida e apreciado, nos termos do artº.715, do C.P.Civil, a legalidade do fundamento que subjaz à liquidação de Sisa. Que no entender do recorrente, tal fundamento é manifestamente ilegal (cfr.conclusões 11 a 13 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar mais um erro de julgamento de direito da sentença recorrida.
Deslindemos se a decisão objecto do presente recurso comporta tal vício.
Desde logo, se deve constatar que são dois os fundamentos do despacho identificado no nº.8 do probatório: o ter sido dado destino diferente aos prédios e, por outro lado, os imóveis não serem revendidos no prazo de três anos.
Mais se deve acrescentar que a norma em causa, o artº.16, § 1, do C.I.M.S.I.S.S.D., consagra três pressupostos da caducidade do benefício de isenção de Sisa, os quais não são cumulativos (imóvel a que é dado destino diferente; falta de venda no prazo de três anos; venda do imóvel novamente para revenda), antes operando separadamente, pelo que a prova de um deles era suficiente para que ocorresse a citada caducidade, tudo conforme já mencionado supra (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 4/7/2006, proc.1137/06).
Por último, a situação descrita pelo recorrente neste esteio do recurso, como é óbvio, não implica qualquer conhecimento em substituição por parte deste Tribunal (cfr.artº.665, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; anterior artº.715, do C.P.Civil).
Para ocorrer o conhecimento em substituição por parte do Tribunal de recurso, necessário se torna que a sentença do Tribunal "a quo" seja declarada nula, visto padecer de vício que gere tal consequência processual (cfr.artº.615, do C.P.Civil), ou, por outro lado, que a apelação tenha sido provida, mais não tendo o Tribunal recorrido apreciado todas as questões colocadas pelas partes, nomeadamente, devido a nexo de prejudicialidade, situação em que deve o Tribunal superior ponderar a necessidade de conhecimento das mesmas (cfr.António Santos Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil, Almedina, 2013, pág.260 e seg.; José Lebre de Freitas e Armindo Ribeiro Mendes, C.P.Civil anotado, Volume 3º., Tomo I, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2008, pág.131 e seg.).
Ora, no caso "sub judice", a decisão recorrida não padece de qualquer vício invalidante que a torne nula, igualmente não merecendo provimento o presente recurso, pelo que desnecessário se torna a ponderação do conhecimento em substituição.
Sem necessidade de mais amplas ponderações, julga-se improcedente o recurso sob exame e, em consequência, mantém-se a decisão recorrida, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.X
DISPOSITIVO
X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA que, em consequência, se mantém na ordem jurídica.X Condena-se o recorrente em custas.X Registe.
Notifique.X
Lisboa, 19 de Fevereiro de 2015
(Joaquim Condesso - Relator)
(Catarina Almeida e Sousa - 1º. Adjunto)
(Bárbara Tavares Teles - 2º. Adjunto)
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