Conforme se evidencia dos autos, a Impugnante foi alvo de um procedimento de inspecção, levado a efeito pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Lisboa, e no âmbito do qual foram efectuadas correcções (proveitos não declarados e existência finais) à matéria colectável do IRC do ano 2000.

Destas correcções resultou a liquidação de IRC n.º ............., no valor global de € 497 258,56, a qual foi objecto de impugnação judicial junto do Tribunal Tributário de Lisboa.

A impugnação foi julgada parcialmente procedente.

Recurso da Fazenda Pública

Coloca-se a questão de saber se os proveitos obtidos pela recorrida com as vendas efectuadas ao Município de Oeiras, teriam de ser considerados no exercício de 1999, dada em que foram celebradas as respectivas escrituras públicas, como veio a decidir a sentença, ou ao invés, como defende a recorrente tais proveitos devem acrescer ao lucro declarado no exercício de 2000.

O imposto sobre o rendimento das sociedades (IRC) incide sobre todas as pessoas colectivas de direito público ou privado com sede ou direcção em território português.

Nos termos do preceituado no artigo 17.º do CIRC, o lucro tributável das entidades referidas é constituído pela soma algébrica do resultado líquido do exercício e das variações patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo período e não reflectidas naquele resultado determinado com base na contabilidade.

Posto que no caso dos autos, está em causa o princípio da especialização, justifica-se trazer à colação o artigo 18.º do CIRC, segundo o qual «os proveitos e os custos, assim como as outras componentes positivas ou negativas do lucro tributável, são imputáveis ao exercício a que digam respeito, de acordo com o princípio da especialização dos exercícios.».

A jurisprudência pronunciando-se sobre o citado princípio tem vindo de forma reiterada a entender que os proveitos e os custos devem ser tomados em consideração quando obtidos ou incorridos e não quando recebidos ou pagos, integrando-se os recebimentos e pagamentos nas demonstrações financeiras dos períodos a que respeitam. (Neste sentido, entre muitos outros, os seguintes acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo: – de 13 de Janeiro de 1999, proferido no processo com o n.º 22.554 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 23 de Maio de 2002, págs. 86 a 91;– de 26 de Maio de 1999, proferido no processo com o n.º 22.607 e publicado no Apêndice ao Diário da República de19 de Junho de 2002, págs.2023a2027;– de 17 de Novembro de 1999, proferido no processo com o n.º 22.183 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 30 de Setembro de 2002, págs. 3750 a 3755; de 9 de Fevereiro de 2000, proferido no processo com o n.º 22.208 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 21 de Novembro de 2002, págs. 365 a 371).

Como salienta, igualmente, o Supremo Tribunal Administrativo, este princípio da periodização dos exercícios ou autonomia dos exercícios «(…) visa tributar a riqueza gerada em cada exercício, independentemente do seu efectivo recebimento”, pelo que ganha especial “relevância nos casos em que não existe coincidência entre o exercício em que os ganhos ou perdas são contabilizados e o exercício em que os recebimentos ou despesas correspondentes têm lugar.

Aquele princípio vale assim para os casos em que os custos são contabilizados num exercício mas em que a despesa efectiva só é suportada noutro, e para os casos em que o ganho ainda que contabilizado num exercício, só é, de facto, recebido noutro. Ora em tais situações, em que existe desencontro entre a contabilização dos custos e dos proveitos e a sua efectiva concretização, a lei ordena que os mesmos sejam contabilizados à medida que sejam obtidos e suportados, e não à medida que o respectivo recebimento ou pagamento ocorram. Daí que se devam imputar ao exercício os encargos que emergem de operações nele realizadas, ainda que nele não suportadas, do mesmo modo que se devem imputar a um exercício os proveitos resultantes de operações nele feitas mesmo que arrecadados noutro.» (Acórdão de 27.4.2008, processo nº 0807/07, disponível no endereço www.dgsi.pt).

Já flui do que vem sendo dito que este princípio assume relevância nos casos em que o exercício em que os ganhos ou perdas são contabilizados não é o mesmo em que os recebimentos ou despesas que lhes correspondem têm lugar, nos casos em que os custos são contabilizados num exercício mas em que a despesa efectiva é suportada noutro e em que o proveito é contabilizado num exercício e é recebido noutro, sendo geralmente, num e noutro caso, no exercício imediatamente seguinte.

Nestes casos, custos e proveitos são contabilizados à medida que sejam incorridos e obtidos e não à medida em que ocorram os respectivos pagamento e recebimento. Assim, imputam-se ao exercício os custos que, não suportados efectivamente nele, todavia emergem de operações nele realizadas; do mesmo modo, os proveitos ainda não arrecadados, mas resultantes de operações feitas durante um dado exercício, devem ser-lhe imputados.

Revertendo ao caso dos autos, constata-se que ficou provado e não sofreu impugnação que (cf. alíneas R), S) e T) dos factos provados) os contratos promessa de compra e venda, aqui em causa, foram celebrados em 1997 e que as respectivas escrituras públicas foram celebradas em 1999, pelo que, em obediência ao princípio da especialização consagrado no artigo 18.º do CIRC, o proveito resultante dessas vendas deveria ter sido registado na contabilidade do exercício de 1999.

De resto, como bem adiantou o Tribunal «a quo» « (…) da fundamentação constante do relatório de inspecção tributária não se percebe por que razão foram os proveitos aqui em causa imputados ao exercício de 2000, cabendo à Administração Tributária o ónus de prova da verificação dos pressupostos que a determinaram a imputar aquele proveito ao exercício de 2000, cumprindo-lhe demonstrar a factualidade subjacente, nos termos previstos no artigo 74º nº 1 da Lei Geral Tributária e no artigo 342º do Código Civil, o que, no presente caso, não logrou fazer.»

Na verdade, atendendo a que o procedimento de liquidação foi da iniciativa da Administração Tributária, esta terá o ónus por força do artigo 74.º da LGT de demonstrar a ocorrência dos factos de que deriva o direito à liquidação (o facto-pressuposto da existência, qualificação e quantificação do facto tributário), face à presunção legal de veracidade da declaração da recorrida quanto ao exercício de 1999, bem como dos dados que constam da sua contabilidade e escrita nos termos do artigo 75.º, n.º 1 do referido diploma legal.

Desde modo, dúvidas não há que, com a celebração das escrituras pública (1999), operou a transmissão dos imóveis para efeitos fiscais, pelo que, bem andou o Tribunal «a quo» ao considerar os inerentes ganhos ou proveitos como uma variação patrimonial positiva no exercício de 1999.

A sentença que assim decidiu não merece censura.

Recurso da Impugnante

Os Serviços de Inspecção Tributária entenderam que a despesa no valor de € 417.824,17, contabilizada pela recorrente por se tratar de despesa confidencial estava sujeita a tributação autónoma, nos termos previstos no artigo 81.º n.º 1 do CIRC.

O Tribunal «a quo» veio a considerar que não obstante a despesa em causa estar contabilizada na conta “Caixa” associada à sociedade «M......... – ........., Lda.», não permitir identificar os beneficiários efectivos, a sua natureza, origem e finalidade de modo a possibilitar a operação simétrica de tributar o destinatário do pagamento como rendimento.

A recorrente não se conforma com o decidido, alegando que estão em causa despesas documentalmente suportadas por facturas de fornecimentos emitidas pela empresa «M............., Lda.».

Vejamos.

O artigo 81.º, n.º 1, do CIRC, determinava, à data, que «As despesas confidenciais ou não documentadas são tributadas autonomamente, à taxa de 50%, sem prejuízo do disposto na alínea g) do n.º 1 do artigo 42.º.». Por sua vez, o artigo 42.º, n.º 1, alínea g), também do CIRC, referia que não são considerados como custo fiscal «Os encargos não devidamente documentados e as despesas de carácter confidencial».

As despesas confidenciais são aquelas despesas em relação às quais não se permite compreender a sua natureza, a sua origem e a sua finalidade, enquanto as despesas não documentadas serão aquelas relativamente às quais não existe prova documental, embora não haja ocultação da sua natureza, origem e finalidade.

Tal como nos dá conta o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 22/02/2017, proferido no processo nº 0837/15: «As despesas confidenciais podem até ser imprescindíveis para a manutenção ou desenvolvimento da actividade de um contribuinte, mas para poderem ser tidas como despesas para efeitos de determinação do seu rendimento tributável, têm que perder esse cariz confidencial, têm que assumir a transparência de dados com exactidão constantes da contabilidade que permitam seguir o seu curso desde a origem até à utilização.» ( disponível em texto integral e www.dgsi.pt)

No caso presente, apesar de a recorrente ter anulado as facturas a que se reportam os recibos emitidos pela sociedade «M......... – ........., Lda.», constantes do anexo 02 do Relatório de Inspecção, os respectivos pagamentos continuaram reflectidos na sua contabilidade (saídas de caixa, anexo 03 do relatório de inspecção).

Sendo assim, os pagamentos deixaram de estar justificados ou suportados nas referidas facturas (cf. alínea G), L) e N) dos factos provados), na medida em que, repete-se, as facturas de suporte foram anuladas e os recibos emitidos pela empresa «M......... – ........., Lda» dizem respeito àquelas facturas.

Logo, os recibos já não identificam, qualquer transacção.

Em qualquer caso, verificava-se nas facturas a omissão quanto à descrição dos bens ou serviços eventualmente adquiridos que permitissem averiguar qual a origem, objecto e finalidade dos referidos pagamentos.

Neste contexto, estamos perante despesas confidenciais por inexistir qualquer documento de suporte ou outros elementos que comprovem a origem e finalidade das mesmas, e sendo assim, impõe-se a sua tributação autónoma, nos termos do artigo 81,º, n.º1 do CIRC.

De resto, contrariamente ao que pretende a recorrente fazer vincar, a correcção operada surge na sequência da regularização por si efectuada relativamente às facturas em causa, nos termos da qual não foi contabilizado qualquer retorno dos respectivos pagamentos (saídas de caixa anexo 03). O que significa, que a defesa apresentada com base no argumento de que se se trata de operações fictícias, então não poderiam ser tributadas, por inexistentes, é descabida, pois que, não constituiu a fundamentação da correcção.

Daí nenhuma censura merecer a sentença recorrida ao reconhecer que estamos perante despesas confidenciais.

IV.CONCLUSÕES

I.O princípio da especialização dos exercícios (artigo 18.º do CIRC), porque se destina a tributar a riqueza gerada em cada exercício independentemente do seu efectivo recebimento, impõe um critério de natureza económica de inscrição das componentes positivas do lucro tributável, referido à obtenção da coisa ou do direito, independentemente do efectivo pagamento ou recebimento.

II. Despesas não documentadas, são aquelas em relação às quais não existe prova documental, embora não haja ocultação da sua natureza, origem ou finalidade.

III. As despesas não documentadas são sujeitas a tributação autónoma.

V.DECISÃO

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes 1.ª Subsecção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento a ambos os recursos.

Custas a cargo dos Recorrentes.