| Decisão Texto Integral: | ACÓRDÃO
I. Relatório
A Fazenda Pública interpõe o presente recurso jurisdicional contra a sentença proferida a fls. 220/240, que julgou procedente a reclamação judicial deduzida por “G..., Lda.” contra o acto de constituição do penhor legal n.º …, de 06.10.2015, no valor de €7.866,88, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ….
Nas alegações de recurso, a recorrente formula as conclusões seguintes:
1) O presente recurso visa reagir contra a sentença que decidiu que o ato de penhor sindicado nos autos incorre em violação de lei ou violação dos princípios da igualdade e de direito a uma tutela jurisdicional efetiva, uma vez que entende que não se se encontravam esgotados todos os prazos contenciosos.
2) Com efeito, na decisão recorrida o Tribunal a quo considera que quanto ao conhecimento do mérito da reclamação, o mesmo se encontra vertido na apreciação da ilegalidade do ato de penhor constituído no âmbito da reclamação. Entende-o por duas ordens de razões que confluem na declaração de ilegalidade do mesmo: quer seja por qualificar esse ato como um ato sujeito a fundamentação nos termos do art.º 195.º do CPPT sujeitando assim o mesmo às formalidades dos atos administrativos, quer por supostamente ter ocorrido em data em que não decorrera ainda o prazo para que se produzissem os efeitos e função da citação (art.º 189.º do CPPT).
3) A este propósito conclui o Tribunal a quo:
" Ora, a compensação objeto dos autos é claramente ilegal, por inobservância dos requisitos a que alude o artigo 89.º, n.º 1, alínea a) do CPPT, porquanto a mesma foi realizada em 05/10/2015, antes do decurso dos prazos para exercício dos direitos de defesa, designadamente de 30 dias após a citação (15/09/2015), no caso da oposição."
"Acresce referir que, não consta do processo de execução fiscal qualquer ato administrativo de compensação, o que constituirá também uma ilegalidade, como tem vindo a defender a nossa doutrina e jurisprudência. Apenas consta a notificação da compensação à Reclamante constante do ofício de "demonstração de acerto de contas", na qual é referido o penhor legal."
Considera ainda o douto Tribunal que:
" - a Autoridade tributária notificou a reclamante de um ato de compensação com a data de 05/10/2015, que engloba o penhor com data de 06/10/2015. Tal só poderia ser um lapso, já que a mesma terá, no mínimo, de ter a mesma data do penhor, que é de 06/10/2015.
- apesar de a Autoridade Tributária ter notificado a Reclamante, expressamente da compensação, o que é um facto é que prosseguiu com a execução, não extinguindo a dívida;
- por outro lado a compensação através da subtração do valor, entre outros da dívida de €7 788,66 (inerente ao denominado "penhor" em causa nos autos) demonstra que, no caso, este montante foi aplicado para a compensação, função que nada tem a ver com a função de garantia de um penhor.
- finalmente, apesar do supra exposto, a Autoridade Tributária prosseguiu com a execução, tendo resultado provado que, após a notificação da compensação, notificou a Reclamante, em 21/10/2015, de que tinha constituído um penhor legal sobre o montante de € 7 788,66. Também resulta provado que, em 16/10/2015, a Autoridade tributária converteu o penhor em penhora."
4) Com o devido respeito, não pode a douta sentença recorrida manter-se na ordem jurídica por erro de julgamento ou, de direito, devendo a mesma ser revogada pelos motivos já acima elencados.
Refere a propósito o Ilustre Conselheiro Jorge Lopes de Sousa na sua obra, CPPT comentado e anotado: "No art.º 51.º da LGT prevê-se a possibilidade de a administração tributária, nos termos da lei, tomar providências cautelares para garantia dos créditos tributários em caso de fundado receio de frustração da sua cobrança ou de destruição ou extravio de documentos ou outros elementos necessários ao apuramento da situação tributária dos sujeitos passivos e demais obrigados tributários.
A competência para a adoção de medidas cautelares que se prevê neste art.º 51.º é atribuída à própria administração tributária, sem necessidade de recorrer aos tribunais.
Nesse sentido refere o n.º 3 do art.º 51.º da LGT que "As providências cautelares consistem na apreensão de bens, direitos ou documentos ou na retenção, até à satisfação dos créditos tributários de prestações tributária a que o contribuinte tenha direito"
Ou seja, contrariamente ao entendimento da decisão recorrida, existem providências cautelares que podem ser adotadas pela administração tributária, não se limitando as mesmas àquelas que são da competência dos tribunais como será o caso do arresto e arrolamento.
Como reafirma ainda nesse sentido na mesma obra o ilustre Conselheiro Jorge Lopes de Sousa "Porém, deverá admitir-se outra providência genericamente referida no n.º 3 do art.º 51 º da LGT, que é a retenção, até à satisfação dos créditos tributários, de prestações tributárias a que o contribuinte tenha direito."
5) Ou seja, como é pacífico, a compensação (apesar deste ato não estar em causa nos presentes autos) não se confunde com o penhor. Sendo tal entendimento defendido pelo STA, discrimina a propósito esse douto Tribunal que na compensação estamos perante uma forma de extinção da obrigação diversa do cumprimento por pagamento e, no penhor perante a constituição de um direito real de garantia da qual o OEF (órgão de execução fiscal) lança mão para garantir a cobrança da dívida nos termos do art.º 50.º n.º 2 da LGT e art.º 195.º n.º 1 do CPPT. Mas a dívida não foi extinta com esse ato de "compensação" porque o ato em causa é meramente escritural e apenas visa o acerto de conta-corrente.
6) Ora apesar de o OEF ter procedido ao depósito do penhor à ordem do processo, a verdade é que apenas em 16 de Outubro de 2015, no mesmo processo de execução, o PEF n.º …, procedeu à emissão de DUC e pagamento nesse processo, data em que o credor já podia exigir o cumprimento imediato da obrigação, por via do termo do prazo de oposição à execução, tendo até aí desempenhado uma função meramente garantística.
7) Até porque há muito se esgotara o prazo de pagamento voluntário, momento a partir do qual a dívida tributária se toma exigível - precisamente por decurso do prazo voluntário de pagamento da dívida em causa (cfr. artigo 84.º e 89.º, n.º 1, do CPPT).
8) Contudo a defesa da recorrida não deixou de ser viabilizada no decurso dos subsequentes trâmites processuais que, salvo melhor entendimento, seguiram o regime da penhora de créditos, previsto no artigo 226º do CPPT que, face à alínea a) do n.º 1 do artigo 165.º do CPPT, no regime da execução fiscal, se concretiza com a efetiva citação da/o executada/o.
9) Argumentando por maioria de razão, diga-se ainda que "A maiori ad minus", entendeu o Tribunal Constitucional no acórdão n.º 386/2005 que o n.º 1 deste art.º 89.º [do CPPT] não é materialmente inconstitucional, à face dos princípios da igualdade e do acesso aos tribunais (art.ºs 13.º e 20.º, n.º 1 da CRP), quando interpretado com o sentido de permitir a compensação logo que a dívida se toma exigível, findo o prazo de pagamento voluntário de 30 dias (aplicável, nos termos do art.º 85.º, n.º 2, do CPPT, quando não for fixado prazo especial), mesmo antes de estar findo o prazo para o exercício do direito de impugnação, que é de 90 dias, nos termos do n.º 1 do art.º 102.º deste Código, embora desta interpretação resulte que o contribuinte que vise obstar à compensação tenha de impugnar o ato de liquidação dentro daquele prazo de 30 dias, sob pena de perder o direito de ver suspensa a execução, pois a dívida, operada a compensação, fica cobrada».
10) Ora, nos termos da citação recebida pela oponente, foi a mesma alertada para o facto de que decorrido o prazo de trinta dias (para pagamento voluntário da dívida exequenda e acrescido, requerimento da dação em pagamento, ou dedução de oposição) sem que a dívida exequenda se mostrasse paga, ou fosse prestada garantia idónea que suspendesse a execução, nos termos do art.º 169.º e 199.º do C.P.P.T., o processo executivo prosseguiria com a penhora de bens ou, direitos existentes no seu património, no valor suficiente para a cobrança da dívida, conforme o montante indicado.
11) Como daí se pode concluir, estando nomeadamente em causa, no sistema fiscal, a avaliação em matéria de garantias, deverá também considerar-se que esta matéria se encontra abrangida pelo art.º103.º da CRP por estar em apreço os elementos essenciais do imposto. Nesta medida, a norma tributária abrangida na reserva de lei da Assembleia da República constante do art.º 103.º da CRP, normativo dedicado ao sistema fiscal, não pode sofrer uma interpretação analógica, o que teria como efeito o alargamento dos pressupostos meios, ou avaliação da oportunidade das garantias relativas à inexigibilidade, com vista aos fins.
Não será pois de aplicar ao caso, através da analogia, as garantias que abrem a via da discussão da legalidade, por via da consumação da citação, sem que a dívida exequenda se mostrasse paga, ou fosse prestada garantia idónea que suspendesse a execução, nos termos do art.º 169.º e 199.º do C.P.P.T., o processo executivo prosseguiria com a penhora de bens ou, direitos existentes no seu património, no valor suficiente para a cobrança da dívida, conforme o montante indicado.
12) Ora, de acordo com o disposto no n.º 1 do art.º 195.º do CPPT (cfr. igualmente a al. b) do n.º 2 do art.º 50.º da LGT), a AT pode constituir hipoteca legal ou penhor quando «o interesse da eficácia da cobrança o torne recomendável». Tal interesse é justificado ope legis. Subjudice, importa no entanto sublinhar que foi constituído penhor.
No âmbito de tal quadro legal prevê o artigo 215.º, do CPPT (Código de Procedimento e de Processo Tributário), em sentido contrário à decisão recorrida o facto de que, findo o prazo posterior à citação e não tendo o executado efectuado o pagamento, se procede de imediato à penhora.
Ora, havendo limitações, tais são relativas à penhora de certos bens (arts. 822.º, 823.º e 824.º do CPC), sendo que são esses tais limiares que não podem ser afetados pela vontade da executada ou do órgão da execução fiscal. Disso é paradigma o limite imposto quanto à extensão da penhora que deve limitar-se ao necessário para assegurar o pagamento da dívida exequenda e acrescido nos termos definidos pelo art.º 217.º do CPPT.
13) Por outro lado, a sentença recorrida, ao fazer referência a dois tipos de contencioso, associando os indiscriminadamente à situação fática constante dos autos, sendo um dos meios dirigido ao tipo de contencioso diretamente relacionado com a aferição da legalidade da dívida e, o outro deles, direccionado à discussão da exigibilidade da dívida, errou porque, em sede de execução fiscal, onde se encontra proibida a moratória e a suspensão da execução fora dos casos previstos em numerus clausus na lei, o meio por excelência previsto para atacar a execução é a oposição, por ser aquele onde se discute a exigibilidade da dívida.
Ora traçada já a antecedente diferenciação entre os dois meios de reação, refira-se ainda o facto de que em qualquer dos casos, para que se suspenda a cobrança executiva será necessária a associação de garantia após o termo do prazo de pagamento voluntário, ao meio processual adequado, para que então se produzam os efeitos suspensivos da cobrança, nos precisos moldes que constam no artigo 169.º n.º 2 do CPPT. Ou seja, a prestação de garantia após o términus do prazo de pagamento voluntário e até antes da apresentação do meio gracioso ou judicial, é imprescindível para suspender a mesma. Tal suspensão não aconteceu por falta de prestação de garantia até ao final do prazo de 30 dias após a citação (e ainda falta de apresentação de oposição).
14) Ora, em rigor, esses atos e meios de defesa impugnatórios (quer administrativos e procedimentais, quer processuais e jurisdicionais) não se confundem nem substancialmente nem formalmente, sendo que o que está em apreço é o benefício da execução prévia de que a AT goza, uma vez que os atos jurídico-fiscais depois de notificados aos sujeitos passivos, são capazes de produzir os seus efeitos independentemente da legalidade ou discussão da ilegalidade dos mesmos, não sendo adequados para oposição à execução. Se assim não fosse, o interesse público seria posto em causa, tendo tal interesse sido consagrado pelo legislador na medida em que as concretizações dos atos legalmente notificados ao contribuinte podem produzir os seus efeitos, independentemente da discussão da sua legalidade.
Por isso, no âmbito da execução fiscal não será condição legal esgotar o prazo de impugnação administrativa e judicial do ato de liquidação, mas apenas o de oposição que a lei concede ao executado para discutir a inexigibilidade da dívida, assegurando de qualquer modo o seu pagamento, ainda que através de prestação de garantia.
15) Atentemos pois a que, nesse contexto, a sentença recorrida se refere a um dos dois tipos de contencioso, associando-o indiscriminadamente à situação de pagamento, não distinguindo o pagamento voluntário do coercivo aqui em causa nos autos, apesar de um desses meios de defesa ser dirigido ao tipo de contencioso diretamente relacionado com a aferição da legalidade da dívida (impugnação) e, o outro deles, direcionado à discussão da exigibilidade da dívida (oposição).
Contudo, contrariamente a essa posição tomada, em sede de execução fiscal onde se encontra proibida a moratória e a suspensão da execução fora dos casos previstos em numerus clausus na lei, o único meio por excelência (entre os referidos) previsto para atacar a execução, por se encontrar já na fase de cobrança coerciva, é unicamente a oposição por ser o meio onde se discute a exigibilidade da dívida.
16) Ora traçada a anterior diferenciação entre os dois possíveis meios de reação e, servindo a impugnação apenas para atacar a legalidade da liquidação, refira-se ainda o facto de que, para que se suspenda a cobrança executiva será necessária a associação de garantia ao meio processual adequado para que então se produzam os efeitos suspensivos da cobrança, nos precisos moldes do artigo 169.º n.º 2 do CPPT: ou seja, toma-se necessária a prestação de garantia após o términus do prazo de pagamento voluntário e, antes da apresentação de oposição ou, ocorrência da fase coerciva propriamente dita, decorridos os trinta dias após a citação. Tal será imprescindível para impedir o benefício da execução prévia de que goza a A.T.
17) Como decorre dos factos (provados) a reclamante apesar de não ter apresentado contencioso de anulação nem prestado garantia até ser citada (nem até à data da penhora, nem depois) embora citada e advertida para no prazo de 30 dias efetuar o pagamento da dívida e acrescido até ao montante em falta, prazo findo o qual sem prestação de garantia ou verificação de pagamento seria acionado o prosseguimento de execução, nada fez, pelo que por via da execução não admitir moras ou paragens, teria que se dar cumprimento à previsão do art.º 215.º do CPPT, procedendo à penhora.
18) No fundo, estão em causa dois princípios até consagrados constitucionalmente: o princípio da legalidade tributária e o princípio da indisponibilidade do crédito tributário.
19) Ademais, sendo o procedimento consagrado através de um feixe de atos, deve ser declarada a legalidade da atuação da AT refletida no seu iter procedimental por obedecer à forma legal, sendo que ao coexistirem no ordenamento jurídico os dois tipos de atos praticados (penhor e posterior penhora), diferenciam-se na sua forma e substância entre si, não sendo redenominados porque acionados em tempo oportuno com finalidades diversas.
20) Ora a decisão do Tribunal ad quo erradamente assenta na qualificação de que o ato de penhor é um ato que carece de fundamentação por via do art.º 195.º n.º 1 do CPPT.
Consequentemente, considerando por isso que a decisão de constituir penhor ou hipoteca legal está sujeita aos requisitos gerais dos atos em matéria tributária, inclusivamente no que concerne ao ónus de fundamentação (arts. 77.º da LGT e 124.º e 125.º do CP A), o Tribunal ad quo considerou a ilegalidade do penhor. Mas é precisamente por outra razão que, no nosso modo de ver, a decisão de constituição de hipoteca legal ou penhor está sujeita a notificação, seja porque, por via de tais atos sejam afetados os contribuintes (art. 268.º, n.º 3, da CRP) que os poderão impugnar contenciosamente (n.º 3 do mesmo artigo), sendo que neste caso, tratando-se de decisão tomada em processo de execução fiscal, será através da reclamação prevista no art. 276.º do CPPT, por ser esse o meio próprio.
21) Ou seja, não estamos perante atos praticados por órgãos da administração tributária com natureza inteiramente administrativa como sejam a instauração da execução, por exemplo, mas perante um ato em que se ordena a constituição de um direito de garantia real através do penhor, com natureza executiva e processual.
22) Para que estivéssemos perante atos administrativos, procedimentais, necessário seria que estivéssemos perante uma decisão tomada no âmbito de poderes jurídico-administrativos, sendo que contrariamente, no caso dos autos, estamos antes perante atos típicos de execução fiscal, justificados opus legis e que, não terão de ser necessariamente praticados por um juiz, na medida em que o processo de execução fiscal se encontra jurisdicionalizado.
23) Em consequência, salvo melhor e erudito entendimento, deve revogar-se a sentença recorrida.X A fls. 280/297, a recorrida proferiu contra-alegações, pugnando pela manutenção do julgado.
Formula as conclusões seguintes:
1) O recurso interposto pela RFP incide sobre sentença proferida, em 21.04.2016, pela 3a Unidade Orgânica do Tribunal Tributário de Lisboa, a qual deu provimento à reclamação de decisões do órgão de execução fiscal aí deduzida em razão de considerar procedente a ilegalidade do penhor efectuado pelo Órgão de Execução Fiscal.
2) A argumentação da RFP, sendo confusa e extremamente repetitiva, acaba por tentar
justificar a legalidade do procedimento adoptado pela AT com uma suposta falta de
obrigatoriedade de fundamentar a constituição de penhores legais (não considerando o
acto em causa como sendo um acto administrativo) e com a falta de prestação de garantia
por parte da Recorrida, nos termos do artigo 169.º do CPPT.
3) Insiste no entanto a RFP em ignorar os mais básicos - e claros! - requisitos legais para a constituição de penhor legal por parte da AT, plasmados dos artigos 195.º do CPPT e 51.º da LGT.
4) Não conseguindo, aparentemente, perceber o que terá levado a Recorrida a não prestar garantia voluntária por forma a suspender a execução - o que esta faz a questão de novamente esclarecer.
5) A compensação é um mecanismo de extinção de obrigações que se efectiva mediante declaração de uma parte à outra, conforme artigos 847.º e 848.º do Código Civil, tendo a Recorrida sido notificada em 10.10.2015 do acto de compensação n.º …, datado de 05.10.2015, no qual a AT aplicou um crédito fiscal da Requerente no pagamento da dívida dada a execução, no valor global de €777.362,34 (setecentos e setenta e sete mil trezentos e sessenta e dois euros e trinta e quatro cêntimos).
6) A segunda página do Doc. 40 dos autos, sob o nome "DEMONSTRAÇÃO DE ACERTODE CONTAS", refere expressamente a compensação n.º …, bem como a data da mesma: 05.10.2015. No quadro de demonstração do mesmo documento pode ler-se "Aplicação do crédito em dívidas Ex. Fiscal" e o próprio teor da missiva deixa clara a realização da extinção de uma dívida tributária por compensação. Tendo-se a AT apropriado de um reembolso da Recorrida para compensar dívidas fiscais desta, não parece, pois, haver margem para dúvidas no que à realização de uma compensação nos termos do artigo 89º do CPPT diz respeito.
7) Ora, sendo certo que no momento em que a compensação foi realizada se encontrava a decorrer o prazo que assistia à Recorrida para interposição de impugnação judicial ou oposição à execução, a AT violou o disposto no n.º l do artigo 89.º do CPPT. Conforme argumentado na reclamação, a doutrina e a jurisprudência são unânimes quanto à impossibilidade de realização de compensações de créditos fiscais nestas condições, o que levou a Recorrida a apresentar uma primeira Reclamação e tendo, naturalmente, o Tribunal Tributário de Lisboa validado este entendimento, e tendo a respectiva sentença sido confirmada em sede de recurso por este douto Tribunal (cfr. Acórdão de 31.03.2016, proferido nos autos que correm sob o nº 09455/16. 2º Juízo – 2ª Secção [Contencioso Tributário!).
8) A AT parece, todavia, desconhecer por completo a figura da compensação, querendo fazer querer que esta não passará de um "processo" que depende da realização de penhores e penhoras, misturando estes vários mecanismos sem qualquer coerência nos mesmos processos de execução - ou talvez conheça perfeitamente a dita figura mas prefira denomina-la de "constituição de penhor legal seguido de penhora" para obter o mesmo efeito à revelia dos prazos estipulados no artigo 89.º do CPPT.
9) Na realidade, a Recorrida seria notificada apenas a 21.10.2015 da constituição de penhores legais a 06.10.2015, ou seja, no dia seguinte à data da compensação. Consistindo o penhor uma garantia de cumprimento de uma obrigação, que confere ao credor o direito à satisfação do seu crédito (artigo 666.º e ss do Código Civil), a sua constituição em momento posterior a uma compensação é totalmente desprovida de sentido, uma vez que a segunda opera, no momento em que é declarada, a extinção da dívida exequenda. O objecto destes actos administrativos é, portanto, impossível, devendo os penhores ser considerados nulos nos termos da alínea c) do nº l do artigo 161º do Código de Procedimento Administrativo, aplicável subsidariamente por força do disposto na alínea d) do artigo 2.º do CPPT.
10) Ao constituir penhores sobre um reembolso da Recorrida que já havia sido compensado, talvez procurasse a AT emendar a mão após verificar a ilegalidade da compensação por si realizada. Todavia, ainda que não fosse considerada como um acto impossível, o que se admite mas não se concede, a própria constituição dos penhores estaria sempre ferida de ilegalidade por extemporânea e violação de lei. De facto, ao contrário do que afirma a RFP, a constituição de penhor não é um acto normal de coerção, mas um meio de garantia que extravasa o âmbito do processo executivo e que deve obedecer a um requisito de necessidade da sua constituição em ordem à efectividade da cobrança, nos termos da alínea b) do nº 2 do artigo 50º da LGT, necessidade essa que a AT não logrou demonstrar.
11) Por outro lado, a constituição de penhor legal configura um verdadeiro acto administrativo em matéria tributária e não um mero acto de trâmite, uma vez que não se confina nos estreitos limites da ordenação intraprocessual, antes projecta externamente efeitos jurídicos numa situação individual e concreta.
12) Sendo certo que, de qualquer forma, em momento algum logrou a AT – nem aquando da notificação da constituição do penhor ora reclamado à Recorrida, nem ao longo dos presentes autos - demonstrar que o mesmo fosse necessário à cobrança da dívida exequenda.
13) Desta forma, nunca poderiam estes penhores ter sido constituídos sem qualquer fundamentação, ainda por cima na pendência dos prazos de defesa que assistiam à Recorrida, tendo esta sido coartada nos meios de defesa que lhe são legalmente conferidos.
14) Ainda que a RFP se mostre apologista de uma estrita separação conceptual entre compensação, penhor legal e penhora, os próprios Tribunais Superiores têm verificado que esta actuação confusa por parte da AT que mistura termos e mecanismos legais parece ser recorrente, sendo certo que "(...) a verdade é que a jurisprudência firmada no sentido da inadmissibilidade da compensação de créditos por iniciativa da Administração tributária na pendência dos prazos de defesa e de pedido de suspensão da execução mediante oferecimento de garantia é igualmente transponível para o caso da constituição de penhor de créditos por iniciativa da Administração tributária que, ao que parece, surge agora utilizada pela administração tributária como sucedâneo da compensação (sendo operacionalizada através da mesma aplicação informática, que, aliás, parece identificar a constituição de penhor de créditos como sendo uma compensação (...) (sublinhado nosso). A constituição destes cinco penhores legais está, também, portanto, irremediavelmente ferida de ilegalidade, por extemporânea e violação de Lei, tendo sido operada durante os prazos de defesa que assistiam à Recorrida e não cumprindo o requisito de necessidade à cobrança efectiva da dívida nos termos da alínea b) do n.º 2 do artigo 50.º da LGT.
15) Cumpre ainda referir que sempre foi intenção da Recorrida sindicar a legalidade das liquidações adicionais de IVA de que foi alvo - o que viria efectivamente a fazer em sede de arbitragem a 28.10.2015. Sendo confrontada com a realização de uma compensação ilegal na pendência dos seus prazos de defesa, desde logo procedeu a Recorrida à preparação respectiva reclamação por forma a acautelar os seus direitos. Todavia, não tendo a AT procedido à extinção das respectivas dívidas no Portal do Contribuinte e procurando a Recorrida assegurar que a dívida exequenda permaneceria garantida uma vez demonstrada judicialmente a ilegalidade da compensação, decidiu esta
requerer a suspensão de todos os cinco processos de execução.
16) Relativamente ao processo de execução n.º …, conseguiu a Recorrida providenciar uma garantia por meio de hipoteca de imóveis, que ofereceu juntamente com o requerimento de suspensão do processo dentro do prazo legal de que dispunha. Ainda assim, e ignorando deliberadamente o incidente de prestação de garantia em causa, a AT procedeu uma penhora no dia seguinte -15.10.2015 - o que motivou a apresentação de reclamação por parte da Recorrida. A AT viria a anular o acto de penhora, naquele que seria o único reconhecimento de ilegalidades por esta cometidas ao longo de todo este processo, encontrando-se a Recorrida ainda a aguardar decisão quanto à idoneidade da garantida oferecida.
17) Relativamente aos processos de execução n.ºs …, não conseguiu a Recorrida providenciar as garantias dentro do prazo tendo, no último dia de prazo de que dispunha para tal (15.10.2015), a suspensão dos referidos processos manifestando a sua intenção de sindicar a legalidade das liquidações adicionais de IVA. Solicitou, ainda, que a AT lhe efectuasse notificação com o valor que deveria garantir e o prazo de que dispunha para tal, uma vez que a garantia seria prestada para lá dos 30 dias durante os quais o respectivo valor se encontrava fixado na citação, nos termos do n.º 6 do artigo 169.º do CPPT. A AT viria a notificar a Recorrida a 20.10.2015 do valor que deveria garantir a fim de suspender a execução em causa através do ofício n.º … criando, naturalmente, na Recorrida, a legítima expectativa de poder, nestes termos, suspender a execução mediante a prestação de garantia.
18) Todavia, surpreendentemente, a Recorrida foi notificada a 21.10.2015 da constituição dos penhores legais a 06.10.2015. Ou seja, a AT num dia fixa os valores para que a Recorrida possa prestar voluntariamente garantia a fim de suspender a execução, quando na realidade já havia garantido a mesma por iniciativa própria a 06.10.2015, ainda que de forma ilegal, frustrando a legítima expectativa da Recorrida de poder prestar garantia numa clara violação do princípio da boa-fé que deve presidir à actividade administrativa (art. 6.º-A do CPA e art. 266.º da CRP).
19) Ora, entre a compensação ilegal e a constituição de penhores, ainda que também de forma ilegal, ficou a dívida exequenda duplamente garantida, razão pela qual acabou a Recorrida por não prestar as garantias a que se propôs. No entanto, foi a Recorrida notificada a 03.11.2015 de que a AT havia procedido a 16.11.2015 a quatro penhoras no âmbito destes processos de execução. Isto significa que no dia seguinte àquele em que a Recorrida requereu a suspensão das execuções, pedindo que a AT fixasse o valor da garantia a prestar, já a AT havia, supostamente, procedido ilegalmente a penhoras!
20) O procedimento da AT é, pois, absolutamente incompreensível: por um lado, criou a legítima espectativa na Recorrida de poder voluntariamente garantir a dívida exequenda para depois a notificar de penhores e avançar com penhoras. Por outro lado, sabendo a AT da intenção da Recorrida sindicar a legalidade das liquidações adicionais de IVA de que foi alvo e encontrando-se a dívida exequenda já garantida pela constituição, ainda que ilegal, de penhor legal, as execuções deveriam, no mínimo, ter sido suspensas nos termos do n.º l do artigo 169.º e do artigo 195.º do CPPT, não se Justificando de forma alguma as conversões em penhora que se seguiram.
21) De uma forma geral, não se compreende de que forma pretende a AT retirar qualquer tipo de nexo ou lógica da utilização simultânea de um mecanismo de extinção da obrigação - a compensação, seguida de um mecanismo de garantia - o penhor, e de um novo mecanismo de apreensão de bens à ordem do processo para pagamento de uma dívida exequenda extinta. Ao longo destes processos, a confusa aplicação de todos estes mecanismos legais não faz qualquer sentido, caindo a AT no absurdo de realizar uma compensação a 05.10.2015 sem dar sequer como extinta a dívida exequenda, proceder a penhores legais no dia seguinte (06.10.2015) e nunca suspender a execução, procedendo ainda a cinco penhoras - ilegais - sobre o montante já compensado, a 15.10.2015 e 16.10.2015.
22) Sendo que a avidez com que a AT lança mão de todos os mecanismos que tem ao seu alcance para, ignorando por completo as suas singularidades e impossibilidade de conjugação dos mesmos, se apropriar do valor correspondente ao reembolso de IRC da Recorrida, demonstra, das duas uma: ou um desconhecimento assustador de cada figura e dos requisitos legais para a sua realização, ou simplesmente uma má-fé inqualificável.X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer (cfr. fls. 311/312 dos autos) no qual suscita a questão da excepção da incompetência absoluta deste tribunal em razão da hierarquia para conhecer e decidir do objecto do recurso.
Observado o contraditório prévio, cumpre decidir.
1) Defende o Digno Magistrado que «a matéria em recurso é exclusivamente de direito, pelo que para dela conhecer é competente a Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo. // Esta questão deve ser resolvida, antes do mais, como determina o art.º 13.º do CPTA, aplicável ex vi art.º 2.º, al. c), do CPPT. // A violação da regra de competência, em razão da hierarquia, determina, por previsão explícita do art.º 16.º, n.º 1, do CPPT, a incompetência absoluta do tribunal, ao qual é, indevidamente dirigido o recurso. (…) // Deste modo deve ser julgada verificada a excepção de incompetência absoluta deste tribunal, em razão da hierarquia, nos termos das disposições combinadas dos arts. 280.º, n.º 1, do CPPT, 26.º, al. a) do ETAF e 96., al. a), 97.º, n. 1, 98.º, n.º 2, 576.º, n.º 1 e 2, 577.º, al. a) e 578.º do CPC, estes aplicáveis por força do disposto no art.º 2.º, al. e), do CPPT».
2) Sobre a incompetência em razão da hierarquia deste tribunal constitui jurisprudência assente a seguinte:
«A competência do tribunal afere-se face à pretensão formulada pelo autor na petição inicial, traduzida no binómio pedido/causa de pedir, ou seja, face ao quid disputatum e não em função do quid decisum, isto é, a competência determina-se pelo pedido do autor, irrelevando qualquer tipo de indagação acerca do mérito do mesmo. // (…) // O recurso não versa exclusivamente matéria de direito, se nas suas conclusões se questionar matéria factual, manifestando-se divergência, por insuficiência, excesso ou erro, quanto à factualidade provada na decisão recorrida, quer porque se entenda que os factos levados ao probatório não estão provados, quer porque se considere que foram esquecidos factos tidos por relevantes, quer porque se defenda que a prova produzida foi insuficiente, quer, ainda, porque se divirja nas ilações de facto que se devam retirar dos mesmos. (…) // O critério jurídico para destrinçar se estamos perante uma questão de direito ou uma questão de facto, passa por saber se o recorrente faz apelo, nos fundamentos do recurso substanciados nas conclusões, apenas a normas ou princípios jurídicos que tenham sido na sentença recorrida supostamente violados na sua determinação, interpretação ou aplicação, ou se, por outro lado, também apela à consideração de quaisquer factos materiais ou ocorrências da vida real (fenómenos da natureza ou manifestações concretas da vida mesmo que do foro espiritual ou volitivo), independentemente da sua pertinência, merecimento ou acerto para a solução do recurso (1) .
No caso em exame, cotejando o teor das alegações de recurso, resulta das mesmas que a intenção rescisória que corporizam centra-se sobre o alegado erro de julgamento de direito em que terá incorrido a sentença, não havendo qualquer discordância quanto à matéria de facto assente nos autos. Por outras palavras, a presente intenção rescisória centra-se sobre o alegado erro na aplicação dos preceitos dos artigos 89.º, 195.º do CPPT e 50.º e 51.º da LGT, erro que determinou a decisão de anulação do acto de penhor e que inquinaria a sentença recorrida.
Sem embargo, verifica-se que o dissídio incide também sobre aspectos relacionados com o julgamento da matéria de facto (V. ponto 6), das alegações de recurso).
Como se consigna no Acórdão do TCAS, de 22.09.2009, P. 3314/09, “[o] critério jurídico para destrinçar se estamos perante uma questão de direito ou uma de facto, emergente de diversas disposições legais, passa por saber se o recorrente faz apelo, nos fundamentos do recurso substanciados nas conclusões, apenas a normas ou princípios jurídicos que tenham sido na sentença recorrida supostamente violados na sua determinação, interpretação ou aplicação ou se também à consideração de quaisquer factos materiais ou ocorrências da vida real (fenómenos da natureza ou manifestações concretas da vida mesmo que do foro espiritual ou volitivo), independentemente da sua pertinência, merecimento ou acerto para a solução do recurso. // Nessa óptica, o que é verdadeiramente determinante é o efeito que o recorrente pretenda retirar de tais asserções cujo conhecimento envolva a elaboração de um dado juízo probatório que não se resolva por meio de uma simples constatação sobre se existiu ofensa de uma disposição legal expressa que implique uma dada espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força probatória de certo meio de prova, caso em que a competência já não caberá ao tribunal de revista (artº 12º nº 4 do ETAF), mas ao Tribunal Central Administrativo por força do artº 38º, nº 1, al. a) do ETAF».
Compulsado o teor das presentes alegações, verifica-se que as mesmas não se centram apenas sobre a alegada conformidade aos normativos legais aplicáveis do acto de penhor questionado, não havendo, no entender da recorrente, qualquer preterição das garantias de defesa do contribuinte.
Em face do circunstancialismo relatado, não é possível concluir que «para solucionar a matéria alegada e controvertida pelas partes não se torna necessário fazer juízos sobre questões probatórias ou averiguar da materialidade alegada como eventualmente interessando a outras plausíveis soluções de direito» (2) .
Donde resulta que o objecto do recurso jurisdicional em exame não versa exclusivamente sobre questões de direito, pelo que assiste competência, em razão da hierarquia, a este tribunal para dele conhecer.
Termos em que se julga improcedente a presente excepção dilatória da incompetência absoluta do TCAS para conhecer do objecto do recurso.
X II. Fundamentação
2.1. De Facto
A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:
a) Em 20/05/2015, a Autoridade Tributária emitiu a “liquidação de juros compensatórios de IVA”, referente ao período de 11/2012 a 11/2012, com o n.º …, no valor de € 7 625,58, tendo a mesma sido comunicada à Reclamante, através dos ofícios de fls. 94 a 95 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
b) A data limite de pagamento voluntário da liquidação referida em A: 21/08/2015 – cfr. fls. 95.
c) Foi instaurado contra a Reclamante, o processo de execução fiscal n.º …, com base na certidão de dívida n.º …, emitida em 10/09/2015 no montante de € 7 625,58 – cfr. fls 1 a 3 do processo de execução fiscal (PEF).
d) Foi comunicada à Reclamante a demonstração de liquidação de IRC de 2014, emitida em 20/07/2015, nos termos da qual resultava um valor a reembolsar de € 862 946,13 – cfr. fls. 12 do PEF.
e) Através de ofício de 10/09/2015, remetido por correio eletrónico em 11/09/2015, a Autoridade Tributária enviou à Reclamante “citação postal” no âmbito do processo de execução fiscal n.º …, para, no prazo de 30 dias, proceder ao pagamento da dívida no valor total de € 7 724,49 (quantia exequenda no montante de € 7 625,83, acrescida de € 9,15 a título de juros de mora e € 89,76 a título de custas), ou, no mesmo prazo, requerer a dação em pagamento ou deduzir oposição - cfr. fls. 15 e 16 do PEF, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
f) De acordo com a “citação” referida em E, a dívida tem como data limite de pagamento o dia 15/10/2015 – cfr. fls. 15 do PEF.
g) No dia 15/09/2015, a “citação” foi recebida pela Reclamante, através do acesso à caixa postal eletrónica Via CTT – cfr. fls. 16 do PEF.
h) Através do ofício datado de 05/10/2015, referindo a compensação n.º …, a Autoridade Tributária comunicou à Reclamante a “demonstração de acerto de contas” salientando o seguinte excerto:
“…Fica V. Exa. notificada do processo de compensação, em resultado do qual se verifica haver lugar ao reembolso do saldo apurado, conforme nota demonstrativa junta.” - cfr. fls. 12 do PEF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido.
i) O referido ofício foi acompanhado da seguinte “demonstração de aplicação de crédito”, constante de fls. 12 e 13 do PEF, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido e que ora se transcreve:
“Texto e quadro no original”
j) Do documento acima referido consta uma subtração ao montante de € 862 946,13, do montante de €777 362,34, no qual se encontra incluído a referência ao penhor legal, com data de 06/10/2015, do processo de execução fiscal n.º …, com o valor de € 7 866,88 – cfr. fls. 12 e 13 do PEF.
k) Do documento acima referido consta, ainda, a referência ao penhor legal, com data de 06/10/2015, do processo de execução fiscal n.º …, com o valor de € 7 866,88, constando, ainda, a comunicação à Reclamante de que “se procedeu à aplicação do penhor legal constituído à ordem do processo e pela quantia acima indicada do(s) valor(es) do crédito(s) referente(s) ao documento supra, em conformidade com a presente demonstração de aplicação de penhor” – cfr. fls. 12 e 13 do PEF.
l) Em 06/10/2015, a Autoridade Tributária procedeu à “constituição de Penhor Legal”, no montante de € 7 866,88, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ... - cfr. fls. 134.
m) Através do ofício datado de 15/10/2015, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, com referência à “constituição de penhor legal no montante de € 7 866,88, no processo n.º ...”, o Chefe do Serviço de Finanças de ..., remeteu à Reclamante carta comunicando-lhe o seguinte, a fls. 134:
“Texto no original”
n) Em 21/10/2015, a Reclamante recebeu a carta referida na alínea anterior – cfr. fls. 13, 14 e 29 do PEF e fls. 148 dos autos.
o) Em 16/10/2015, a Reclamante deu entrada no Serviço de Finanças de ... do requerimento com o seguinte teor, a fls. 131:
“Texto no original”
p) Através do ofício datado de 20/10/2015, o Serviço de Finanças de ... remeteu à Reclamante carta constante de fls. 28 do PEF, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, dele constando que o valor indicativo para efeitos de garantia a apresentar em cada um dos processos de execução fiscal, tendo informado que no PEF ... o valor da garantia era de € 9 941,83.
q) Em 16/10/2015, foi emitido o documento de “demonstração de aplicação do crédito” dele constando a descrição do penhor, com data de 05/10/2015, no montante inicial e no montante aplicado de “+7 866,86” e a descrição de uma penhora – processo n.º ..., com data de 16/10/2015, no montante inicial e no montante aplicado de “-7 866,88”, com um saldo de € 0,00 – cfr. fls. 19 do PEF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido.
r) O referido documento foi remetido ao Reclamante, tendo-lhe sido comunicado o seguinte:
“(…) // NOTIFICAÇÃO
CONSTITUIÇÃO DE PENHOR DATA 15/10/2015 ....Data de emissão: 15/10/2015
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Constituição de Penhor Legal – Processo ...
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Exmo. Senhor(s)
Fica por este meio notificado(a) de que, nos termos do artigo 195.º, n.º 1 e 5, do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT), se procedeu à aplicação em penhor legal, constituído à ordem do processo e pela dívida acima indicados do(s) valor(es) do(s) crédito(s) referente(s) ao assunto supra, em conformidade com a presente demonstração de aplicação em penhor.
Do acto de aplicação do(s) valor(es) do(s) crédito(s) fiscal(is) em penhor legal, poderá, querendo, apresentar reclamação judicial no órgão de execução fiscal dirigida ao Tribunal Administrativo e Fiscal, no prazo de 10 dias a contar da assinatura do aviso de recepção, em conformidade com o previsto nos artº 276º e 277º do CPPT (…)” - cfr. fls. 19 do PEF.
s) O penhor foi convertido em penhora, em 16/10/2015 - cfr. fls. 19 do PEF.
t) A presente reclamação foi remetida ao Serviço de Finanças de ... por correio, através do registo postal datado de 05/11/2015 – cfr. fls. 146.
u) A petição inicial da presente reclamação foi acompanhada de um DUC e respetivo comprovativo de pagamento de taxa de justiça, no valor de € 204,00, e de um DUC e respetivo um comprovativo de pagamento de multa, no valor de € 81,60 – cfr. fls. 142 a 145.
v) Em 06/11/2015, a presente reclamação deu entrada no Serviço de Finanças de ... – cfr. fls. 4.X Em sede de “factos não provados”, consta o seguinte:
w) Em 05/10/2015, a compensação ocorreu.
x) O despacho de constituição do penhor.
Inexistem outros factos não provados com interesse para a decisão.X A fundamentação da decisão da matéria de facto é a seguinte:
«Considero provados os factos 1) a 22) com base na análise crítica dos documentos constantes dos autos e identificados nas várias alíneas do probatório.
Considero não provados os factos 23) e 24) por no documento de demonstração do crédito constar a data da compensação de 05-10-2015 e a data do penhor de 06-10- 2015, o que significa que a compensação terá de ser na mesma data, ou em data posterior à do penhor. Por outro lado, não consta nos autos o despacho de constituição do penhor.X 2.2. De Direito
2.2.1. Nos presentes autos, está em causa a sentença proferida a fls. 220/240, que julgou procedente a reclamação judicial deduzida por “G..., Lda.” contra o acto de constituição do penhor legal n.º …, de 06.10.2015, no valor de €7.866,88, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ....
2.2.2. A presente intenção recursória centra-se sobre o alegado erro de julgamento em que terá incorrido a sentença recorrida, ao considerar que o acto de constituição de penhor de crédito reclamado é ilegal por vício de falta de fundamentação e por vício de violação de lei dos artigos 50.º, n.º 2 da LGT e 195.º, n.º 1 do CPPT. O erro de julgamento é alicerçado na violação dos princípios da legalidade tributária, da indisponibilidade do crédito tributário, bem como na observância das garantidas de defesa do executado, por parte do acto reclamado.
2.2.3. Para julgar procedente a presente reclamação, a sentença estruturou, em síntese, a argumentação seguinte:
«No caso dos autos, o penhor de créditos por iniciativa da Autoridade Tributária foi utilizado como sucedâneo aparentemente “automático”, da compensação, sendo que os ofícios dos serviços parecem identificar a constituição de penhor de créditos como sendo uma compensação, mas, como vimos, são realidades jurídicas diferentes. // (…) //
De acordo com a matéria assente, referida supra a propósito da compensação, o ato reclamado é extemporâneo porquanto o penhor foi constituído em 06/10/2015, antes do decurso dos prazos para a dedução de oposição (30 dias após a citação, realizada em 15/09/2015). (…) // Mas mais grave ainda, a Autoridade Tributária constituiu, em 06/10/2015, um penhor sobre uma dívida cujo prazo para pagamento voluntário ainda não tinha terminado, já que ficou provado que este prazo terminava em 15/10/2016. Para além do prazo para a Reclamante deduzir oposição estava em prazo para requerer dação em pagamento ou requerer o pagamento em prestações, direitos de defesa que constavam da citação. // Por outro lado, verifica-se a falta dos pressupostos legais subjacentes à própria constituição do penhor, ainda que tivesse sido noutra data, uma vez que, por força do preceituado nos artigos 50.º, n.º 2 da LGT e do artigo 195.º do CPPT, e em obediência ao princípio da proporcionalidade, a lei exige expressamente dois requisitos: que haja necessidade, no caso concreto, de constituição de garantia e que o interesse da eficácia da cobrança o recomende. // (…) // Assim, a notificação limitou-se a repetir a lei não dando a conhecer à Reclamante, a razão da necessidade de constituição do penhor para garantir o cumprimento da dívida. Pois, sendo o ato de constituição de penhor, um ato administrativo está sujeito ao dever de fundamentação, como todo e qualquer ato, em obediência ao preceituado nos artigos 268.º, n.º 3 da Constituição da República Portuguesa (CRP) e 77.º da LGT (Vd. Conselheiro Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e Processo Tributário Anotado e Comentado, Áreas Editora, 6.ª Edição, 2011, III Volume, p. 390 e 391)».
2.2.4. Está em causa o pedido de anulação do acto de constituição do penhor legal, na execução fiscal, elevado à alínea m), do probatório.
A recorrente censura o veredicto que fez vencimento na instância, com base na asserção de que no caso não se aplica o disposto no artigo 89.º do CPPT e de que não ocorreu violação do disposto nos artigos 50.º da LGT e 195.º do CPPT.
A este propósito de referir que: «[o] acto da AT através do qual se decide a constituição de penhor legal (al. b) do nº 2 do art. 50º da LGT e nº 1 do art. 195º do CPPT) reveste natureza administrativa e, assim, está sujeito aos requisitos dos actos administrativos em matéria tributária, incluindo, portanto, a respectiva fundamentação, que deve abarcar a necessidade da constituição de tal garantia e que o penhor se mostrava necessário à efectividade e eficácia da cobrança» [Acórdão do STA, de 24.05.2016 (3) .
No caso em exame, do probatório resulta que a AT constituiu penhor legal sobre o crédito de IRC da recorrida no montante de €7.866,88. Ao invés do que parece pressupor a sentença recorrida não existe acto de compensação de dívida, dado que, com a constituição do penhor legal, não se procedeu à extinção da mesma. Donde resulta que não tem aplicação ao caso dos autos o disposto no artigo 89.º do CPPT. Nos autos está em causa o acto de que determinou a afectação à satisfação da dívida exequenda de uma parte do crédito ao reembolso do IRC de 2014, da recorrida, através de um direito real de garantia da mesma, o penhor legal de crédito.
O acto de constituição do penhor legal foi notificado à recorrida em 21.10.2015, ou seja, depois de decorrido o prazo de trinta dias a contar da data da citação, previsto no artigo 189.º do CPPT. Do ofício de notificação do acto de constituição do penhor legal consta a invocação do interesse da eficácia da cobrança do crédito exequendo, como razão justificativa do mesmo.
«O penhor confere ao credor o direito à satisfação do seu crédito, bem como dos juros, se os houver, com preferência sobre os demais credores, pelo valor de certa coisa móvel, ou pelo valor de créditos ou outros direitos não susceptíveis de hipoteca, pertencentes ao devedor ou a terceiro» - artigo 666.º/1, do Código Civil. O regime do penhor aplica-se ao penhor de direitos – artigo 679.º do Código Civil.
A constituição do penhor legal pode (ou não) envolver o desapossamento (4) . No caso em exame, o penhor é constituído «por auto lavrado pelo funcionário competente na presença do executado, ou, na ausência deste, perante funcionário com poderes de autoridade pública, notificando-se, nesse caso, o devedor nos termos previstos na citação» - artigo 195.º/5, do CPPT. O certo é que a constituição do penhor não afecta os direitos do proprietário do bem: «[o] penhor constitui o direito real de garantia, que onera a coisa empenhada, ficando em consequência o autor do penhor com todas as faculdades que lhe competem, enquanto proprietário da coisa empenhada, que não sejam incompatíveis com o direito atribuído ao credor pignoratício. Entre essas faculdades inclui-se a de alienar ou onerar a coisa empenhada, dado que nesse caso o credor pignoratício pode opor eficazmente o seu direito ao novo proprietário» (5) .
Do exposto resulta que o acto de constituição de penhor corresponde a medida cautelar de garantia de cobrança do crédito exequendo, que tem em vista a satisfação prioritária do crédito exequendo, sem contender com as garantias de defesa do contribuinte/executado, seja em sede de impugnação (contenciosa ou graciosa) do acto tributário, seja em sede de oposição à execução fiscal.
Outra questão consiste em saber se o acto de constituição do penhor legal se mostra fundamentado. Importa também aquilatar se as garantias de defesa do executado na execução foram observadas no caso.
2.2.5. Da informação prestada, a fls. 147/151, pela AT, resulta o seguinte:
i) «Para garantia dos créditos tributários a administração tributária dispõe do direito de constituição de penhor quando esta garantia se revele necessária à cobrança efetiva da dívida ou quando o imposto incida sobre a propriedade dos bens (art. 50°, n.° 2, al. b) LGT; art. 195.° n.° 1 CPPT).
ii) O penhor tem por objeto coisas móveis, créditos ou outros direitos não suscetíveis de hipoteca, pertencentes ao devedor ou a terceiros.
iii) De acordo com o disposto nos artigos 666° e seguintes do Código Civil, bem como do art. 681°, do mesmo diploma legal, o penhor pode ser constituído desde que se verifique a existência de dívidas e com vista à satisfação das mesmas.
iv) Conforme o art.° 685° do mesmo código, o penhor não confere de imediato ao credor o direito de fazer sua a coisa objeto do penhor, mas apenas e só quando a dívida se tornar exigível, sendo que no caso em apreço o penhor foi efetuado como medida cautelar.
v) Pelo que, não se verifica que o ato reclamado tenha violado o disposto no artigo 89° do CPPT.
vi) Na verdade, tendo-se verificado a existência, de créditos fiscais, os mesmos foram objeto de penhor nos termos do art. 195° do CPPT, penhor esse que apenas se converte em penhora após os 30 dias da citação, conforme determinado no n.° 1 do art. 215° do CPPT.
vii) Ora, uma vez que a execução não se encontra com garantia constituída foi, a Reclamante notificada de que cumprindo o disposto nos artigos 261.° e 262.° do Código de Procedimento e Processo Tributário, se procedeu à aplicação de depósitos de penhora no pagamento de dividas de execução fiscal - Processo de execução fiscal n.° ...».
Está em causa a constituição de penhor legal sobre montante discriminado do direito ao reembolso do IRC da recorrida. A constituição do penhor de direitos apenas ocorre com a notificação ao seu devedor ou desde que este o aceite – artigo 681.º/2, do Código Civil. Pelo que a constituição do penhor legal em apreço apenas teve lugar em 21/10/2015.
Cotejando o teor do ofício de notificação da constituição do acto de penhor (alínea m), do probatório), com a informação prestada pela AT (ponto anterior da presente fundamentação), resulta que a medida cautelar de constituição do direito real de garantia em apreço teve por pressuposto a falta de garantia da dívida exequenda, pelo que a mesma mostra-se fundamentada. Ou seja, perante a falta de constituição de garantia idónea nos autos de execução, existe o fundado receio da incobrabilidade do crédito exequendo. Por outro lado, na medida em que «o credor pignoratício deve cobrar o crédito empenhado logo que este se torne exigível, passando o penhor a incidir sobre a coisa prestada em satisfação desse crédito» (artigo 685.º/1, do Código Civil), e não havendo qualquer medida de coerção sobre o património do executado, dado que o penhor não se integra em tal categoria de medidas, pois do mesmo não resulta a indisponibilidade do crédito por parte do seu titular, impõe-se concluir que o penhor legal reforça a eficácia da cobrança do crédito exequendo, permitindo obviar à falta de garantia idónea do mesmo, assegurando a observância do princípio da necessidade (artigos 50.º/2/b) e 195.º/1, do CPPT). Como decorre do teor do ofício de comunicação do acto impugnado (alínea m), do probatório).
Em face do exposto, impõe-se concluir que o acto de constituição do penhor legal em apreço mostra-se fundamentado.
2.2.6. Pode ainda suscitar-se a questão de saber se, perante o requerimento apresentado pela recorrida no sentido da suspensão da execução e pedindo a indicação do valor da garantia a prestar, datado de 16.01.2015 (alínea o) do probatório), o acto de constituição do penhor em apreço não ofenderá as garantias de defesa do executado, em face do trâmite entretanto instaurado.
Recorde-se o disposto no artigo 169.ºdo CPPT (“Suspensão da execução. Garantias”):
1. A execução fica suspensa até à decisão do pleito em caso de reclamação graciosa, impugnação judicial ou recurso judicial que tenham por objecto a legalidade da dívida exequenda, bem como durante os procedimentos de resolução de diferendos no quadro da Convenção de Arbitragem n.º 90/436/CEE, de 23 de Julho, relativa à eliminação da dupla tributação em caso de correcção de lucros entre empresas associadas de diferentes Estados-membros, desde que tenha sido constituída garantia nos termos do artigo 195.º ou prestada nos termos do artigo 199.º ou a penhora garanta a totalidade da quantia exequenda e do acrescido, o que será informado no processo pelo funcionário competente.
2. A execução fica igualmente suspensa, desde que, após o termo do prazo de pagamento voluntário, seja prestada garantia antes da apresentação do meio gracioso ou judicial correspondente, acompanhada de requerimento em que conste a natureza da dívida, o período a que respeita e a entidade que praticou o acto, bem como a indicação da intenção de apresentar meio gracioso ou judicial para discussão da legalidade ou da exigibilidade da dívida exequenda».
No caso em exame, os pressupostos das normas em presença não se mostram verificados. É que do probatório não resulta, quer a dedução de impugnação do acto tributário que esteve na base da dívida exequenda e concomitante prestação de garantia, quer a constituição de garantia no prazo de pagamento voluntário da dívida exequenda e posterior dedução do meio impugnatório do acto tributário em referência. Pelo que o efeito da suspensão da execução, pretendido pela recorrida, não pode ser obtido no caso, dado que colidiria com o disposto no preceito do artigo 169.º/1 e 2, do CPPT. Donde que o acto questionado não contende com o trâmite em causa.
Em face do exposto, impõe-se concluir pela conformidade ao ordenamento jurídico do acto de constituição de penhor legal em apreço.
Ao decidir em sentido discrepante, a sentença recorrida enferma de erro de julgamento, pelo que, à míngua de outros fundamentos da reclamação, deve ser substituída por decisão que julgue a presente reclamação judicial improcedente.
Termos em que se julga procedentes as presentes conclusões de recurso.DISPOSITIVO Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em conceder provimento a recurso, revogar a sentença recorrida e julgar improcedente a reclamação judicial do acto de constituição do penhor legal n.º …, de 06.10.2015, no valor de €7.866,88, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ....
Custas pela recorrida, em ambas as instâncias.
Registe.
Notifique.
(Jorge Cortês - Relator)
(Cristina Flora - 1º. Adjunto)
(Ana Pinhol - 2º. Adjunto)
(1) Acórdão do TCAS, de 04.06.2013, P. 06465/13.
(2) Acórdão do TCAS, de 22.09.2009, P. 3314/09.
(3) No mesmo sentido, V. Acórdãos do TCAS, de 05.03.2015, P. 08318/15; de 18.06.2015, P. 08582/15; de 29.09.2016, P. 9839/16.]
(4) Luís Manuel Teles de Menezes Leitão, Garantia das Obrigações, Almedina, 2013, p. 194.
(5) Luís Manuel Teles de Menezes Leitão, Garantia das Obrigações, Almedina, 2013, p. 199. |