| Decisão Texto Integral: | I
E………….. – ADMINISTRAÇÃO ………….., S.A., contribuinte n.º ………….. e com os demais sinais dos autos, deduziu impugnação judicial contra acto de fixação de valor patrimonial tributário (2.ª avaliação).
Pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de …………., foi proferida sentença julgando-a improcedente, veredicto que a impugnante adversou no presente recurso jurisdicional, cuja alegação integra as seguintes conclusões: «
A) O presente recurso tem por objecto a decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de ……………, datada de 21 de Dezembro de 2009, a qual julgou totalmente improcedente a Impugnação Judicial deduzida pela Recorrente.
B) Na referida Impugnação, a Recorrente contestou as decisões proferidas pela Comissão de Avaliação, prevista no artigo 76.º do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (doravante CIMI), em resultado do pedido de Segunda Avaliação de diversas fracções do imóvel inscrito na matriz predial urbana sob o artigo 2638, e que atribuíram o valor patrimonial ao imóvel, nos termos do artigo 38.º e seguintes do CIMI, considerando a sua afectação a serviços.
C) Compulsados os autos, decidiu o Tribunal a quo julgar totalmente improcedente a Impugnação Judicial deduzida, concluindo que “a avaliação efectuada às fracções da impugnante não merece qualquer censura, devendo manter-se.”
D) Entende, porém, a Recorrente, com o devido respeito, que a decisão que julgou improcedente a Impugnação Judicial, e que delimita o objecto do presente recurso, deverá ser revista.
E) Desde logo porque incorreu o Juiz a quo em diversos vícios formais, que conduzem, a final, à nulidade da sentença nos termos do disposto no artigo 125.º do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT).
F) Depois, ainda que se entenda que a sentença não padece de vícios susceptíveis de gerar a sua nulidade, o que não se concede e apenas equaciona como exercício académico, a sentença incorreu num outro vício, de origem substancial, e que consiste em erro de julgamento, pelo que deverá a decisão recorrida ser substituída por outra.
G) Constata-se ainda que o Tribunal a quo procedeu a uma errada subsunção dos factos ao Direito e, consequentemente, aplicou de forma errada as normas fiscais.
H) Nos termos legalmente consagrados no artigo 6.º do CIMI, a classificação dos imóveis para efeitos de Imposto Municipal sobre Imóveis (IMI) depende de um requisito de natureza formal - o seu licenciamento, ou na falta de licença, do destino normal afecto ao imóvel.
I) A lei fiscal não fornece uma qualquer definição de cada um dos tipos dos prédios urbanos enunciados no n.º 1 do artigo 6.º do CIMI, antes “Como já se observou, o n.º 2 limita-se a remeter, em primeira linha, para a utilização atribuída pelo licenciamento e, na falta de licença, para o critério da afectação normal. Neste último caso podem enquadrar-se prédios em que a lei comum dispensa o licenciamento, como já se observou, ou podem ainda enquadrar-se outros prédios urbanos construídos em espaços em que é legalmente vedada a construção.” (v. J. SILVÉRIO MATEUS E L. CORVELO DE FREITAS, Os Impostos sobre o Património Imobiliário, O Imposto do Selo, Anotados e Comentados, Engifisco, p. 116).
J) Significa isto que, a classificação fiscalmente relevante de um prédio depende, em primeiro lugar, do que decorra do respectivo licenciamento ou, sempre que a afectação a uma das actividades não decorra do respectivo licenciamento, seja qual for o motivo, deve ver-se a afectação numa perspectiva de actividade tipicamente considerada.
K) O que de resto vai de encontro ao subscrito na sentença na parte que ora se transcreve: “Nos termos dos n.ºs 1 e 2, desta norma a classificação dos prédios urbanos é feita em função da sua afectação que depende da existência de licença. Realmente e como é referido pela impugnante no seu articulado e, em anotação a este artigo salientam J. Silvério e L. Corvelo de Freitas que «para o nascimento da realidade fiscal prédio urbano (...)» não são o tipo de licenças e autorizações previstas no RJUE, de operações de loteamento, que têm relevância, sendo «antes as licenças previstas nos artigos 62º e seguintes deste Regime Jurídico e que estão associadas à conclusão e utilização do imóvel, conforme decorre dos artigos 13º e 37º, do CIMI». A lei fiscal não fornece um conceito do que sejam prédio para efeitos nos conceitos descritos no n.º 1, desta norma, remetendo para a utilização atribuída pelo licenciamento ou na falta de licença para o “destino norma”, que lhe for dado”.
L) Diverge, porém, a Recorrente na parte em que o Juiz a quo procedeu à decisão sobre a matéria de facto, dos factos dados como provados e não provados, e que se configuram como essenciais para a boa decisão da causa. Bem como na parte em que procedeu à subsunção.
M) Consagrou a decisão recorrida o seguinte: “In casu, ainda não foi obtida licença e como referem aqueles autores (ob. Citada, pág. 204) nestes casos, por o licenciamento não existir, o critério (da especificidade da afectação) “Deve ver-se a afectação numa perspectiva de actividade tipicamente considerada.” (sublinhado e negrito nosso).
N) Ora, se é verdade que quando a presente Impugnação Judicial deu entrada junto do Tribunal de 1ª Instância, as fracções aqui em causa não haviam sido ainda objecto de licenciamento pela respectiva Câmara Municipal, não obstante encontrar-se já a decorrer o respectivo processo.
O) E, em virtude dessa circunstância, a Recorrente, em sede de Impugnação Judicial, ter aplicado o critério subsidiário de classificação das fracções, ou seja, o critério da afectação normal do imóvel, comprovando a sua classificação como “habitação”.
P) A verdade é que na pendência da Impugnação Judicial, foi emitida pela Câmara Municipal de ……………….. licença de utilização das fracções aqui em causa.
Q) Facto que a Recorrente, através de requerimento dirigido ao Exmo. Juiz a quo, datado de 20 de Maio de 2009, deu conhecimento aos respectivos autos, procedendo à junção da licença de utilização, emitida em 8 de Maio de 2009 pela entidade competente, relativa ao Edifício Hotel Apartamentos, sito na Avenida D. …………e, freguesia de ………, inscrito na matriz predial urbana sob o artigo ………….. E através da qual é possível verificar, sem margem para dúvidas, que as fracções aqui em causa se encontram licenciadas para “Habitação”.
R) Todavia, não encontramos na sentença qualquer referência à licença de utilização entretanto emitida pela respectiva Câmara Municipal. Encontramos, antes, referência à inexistência de licença de utilização!
S) Note-se que, a sentença é o lugar próprio para a análise crítica dos factos e dos respectivos meios de prova carreados para os autos pelas partes.
T) Não obstante, na decisão posta em crise, não se encontra qualquer referência à licença de utilização, que consubstancia em si mesma, e em simultâneo, um facto - “existência de licença de utilização das fracções” - e um meio de prova documental absolutamente decisivo do caso concreto, seja para considerar a sua inadmissibilidade face aos termos em que foi efectuada, seja para valorar a sua força probatória.
U) Refira-se que, não obstante a licença de utilização ter sido junta aos autos a posteriori, a mesma é admissível ao abrigo do preceituado no artigo 523.º, n.º 1 e n.º 2 do Código de Processo Civil (CPC), uma vez que foi apresentada até ao encerramento da discussão em 1ª instância.
V) Além de que é manifesto que o aludido documento é efectivamente relevante na demonstração da materialidade do pressuposto legal consagrado no artigo 6.º do CIMI para efeitos de classificação dos imóveis.
W) E evidencia o erro de julgamento em que incorreu a decisão recorrida, na parte em que decidiu com base no critério subsidiário de classificação de imóveis - a afectação normal do imóvel - quando deveria ter decidido com base no critério primordial, que entretanto se veio a concretizar no caso sub judice - existência de licenciamento.
X) Todavia, antes de se verificar um erro de julgamento, verifica-se na decisão ora posta em crise um vício de falta de especificação dos fundamentos de facto ou de direito nos termos do artigo 125.º, n.º 1 do CPPT.
Y) No caso ora em apreço, foi omitido um facto essencial para a boa decisão da causa: a existência de licença camarária que prova que as fracções em causa se destinam a habitação. Este facto não foi discriminado nos factos dados como provados ou como não provados. A sentença recorrida pura e simplesmente ignora a emissão da licença de utilização das fracções;
Z) Assim sendo, a decisão recorrida, ao omitir um facto absolutamente relevante para a decisão da causa que, a não ser ignorado como foi, implicaria uma decisão diferente, tal como se imponha face aos normativos legais, está ferida de um vício formal gerador de nulidade nos termos do artigo 125.º do CPPT, conjugado com o artigo 123.º, n.º 2 do mesmo diploma legal, que aqui expressamente se invoca para todos o devidos e legais efeitos.
AA) Aliás, da sentença parece resultar claramente que a decisão teria sido diferente se tivesse tido em conta a existência de licença, pelo que se torna inequívoco o vício de omissão em que ocorreu o Tribunal a quo.
BB) Devendo, em consequência, essa decisão ser substituída por outra que, no cumprimento da lei, classifique as fracções aqui em apreço como sendo afectas a “habitação” para efeitos do CIMI.
CC) Por outro lado, refira-se que a Recorrente alicerçou a sua interpretação do critério supletivo tendo por base diversos argumentos, socorrendo-se de vários exemplos, designadamente na parte cuja epígrafe é “Da inexistência de licenciamento e da afectação normal das fracções, todavia nada do que foi alegado e defendido, nesta parte, mereceu qualquer pronúncia na decisão recorrida.
DD) É, todavia, indispensável que na fundamentação de facto se revele o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo juiz ao decidir como decidiu sobre todos os pontos da matéria de facto, isto é, que seja efectuada uma apreciação crítica da prova, traduzida na indicação das razões por que se deu ou não valor probatório a determinados elementos ou se deu preferência probatória a determinados elementos em prejuízo de outros. Assim, como necessário se torna que se apreciem os argumentos utilizados rebatendo-os de forma a que a parte vencida possa conhecer os fundamentos da decisão e, eventualmente, conformar-se com a mesma. Por forma a garantir às partes que na sentença se seguiu um processo lógico e racional na apreciação da prova, tornando esse processo perceptível a todos envolvidos.
EE) Ora, nada do que foi referido se verifica na sentença. Pelo que, por essa razão, padece a sentença de um vício de falta de especificação dos fundamentos de facto e de direito na modalidade acima referida, susceptível de produzir a sua nulidade, o que expressamente se invoca para todos os devidos e legais efeitos.
FF) Por outro lado, padece ainda a sentença de um vício de omissão ou deficiência parcial na indicação da matéria de facto e falta de fundamentação.
GG) No que se reporta à matéria de facto dada como provada na sentença posta em crise, o Juiz a quo fez constar na sua decisão uma discriminação dos factos provados elencados por alíneas.
HH) Foi com estranheza que a Recorrente tomou conhecimento dos factos dados como provados constantes das alíneas C), D) e G) da sentença recorrida. Se não vejamos, relativamente à alínea C) se bem que idêntico raciocínio, mutatis mutandis, se aplica às duas outras alíneas referidas.
II) O facto dado como provado na alínea C) consiste no seguinte: “Dá-se por inteiramente reproduzido o relatório de inspecção de fls 27 a 341, do Processo Administrativo (Vol 1) datado de 19 de Julho de 2006 e, onde com interesse para a decisão da causa se reproduz, a parte que interessa: (....)” (sublinhado nosso).
JJ) Veja-se que o Juiz a quo dá como facto provado o resultante de 315 (trezentas e quinze) páginas, das quais seleccionou algumas transcrições. Todavia não alcança a Recorrente o critério de selecção utilizado pelo Tribunal recorrido, que, a existir, é de todo imperceptível.
KK) Por outro lado, a grande maioria dos factos que decorrem do reproduzido Relatório de Inspecção a que alude a alínea C), nada tem que ver com o objecto do presente pleito, que se cinge em aferir se as fracções em causa deverão ser classificadas, para efeitos de IMI, como afectas a serviços ou a habitação.
LL) Nesta medida, não alcança a Recorrente o processo cognoscitivo que foi seguido pelo Tribunal a quo, uma vez que não percebe a preponderância que terá a matéria relativa aos preços de transferência, à renúncia à isenção do IVA, ao regime da neutralidade fiscal ou à relevância fiscal de um custo, para a classificação dos imóveis para efeitos de IMI.
MM) No caso em apreço, o excesso de informação consubstanciou-se em desinformação. De facto, transparece a ideia que o Juiz a quo se dispensou de seleccionar os factos relevantes para a decisão do objecto submetido a juízo - classificação das fracções para efeitos de IMI - optando por trazer aos autos, de forma indiscriminada e aleatória, tudo aquilo que directa ou indirectamente estivesse relacionado, ainda que tangencialmente, com o alegado pela Recorrente.
NN) Nesta conformidade a indicação da matéria de facto dada como provada é manifestamente deficiente, obscura e desajustada ao objecto judicial, gerando uma mera aparência de fundamentação.
OO) Assim sendo, porque a sentença ora posta em crise não só não é esclarecedora e inteligível, como não revela uma relação perceptível com o objecto julgado, padece a mesma de um vício de omissão ou deficiência parcial na indicação da matéria de facto, devendo, em consequência, ser declarada nula.
PP) Para além disso, de harmonia com o preceituado no n.º 2 do art. 158.º do CPC, não pode considerar-se como fundamentação a simples adesão aos fundamentos alegados pelas partes. Veja-se, todavia, que a sentença recorrida não passa da adesão e respectiva subscrição dos fundamentos alegados predominantemente nos relatórios elaborados pela Administração Fiscal, realizada de forma acrítica, conferindo, pelo menos aparentemente, a esses relatórios uma presunção de veracidade.
QQ) Pelo que também em virtude da verificação da falta de fundamentação, é a sentença passível de nulidade, nos termos dos artigos 125.º, n.º 1 do CPPT e 668.º, n.º 1, alínea b) do CPC, arguida em recurso.
RR) Atenta toda a factualidade supra vertida é possível concluir que, além do mais, a sentença recorrida padece ainda de um vício de erro de julgamento, pois o Juiz a quo partindo de um pressuposto errado (a ausência de licença de utilização), proferiu uma decisão errada, facto que por si só determina que a decisão proferida tenha de ser alterada.
SS) Se à data de apresentação da Impugnação Judicial faltava o requisito de natureza formal, este encontra-se agora preenchido e, nesta medida, prevalece sobre qualquer outro.
TT) Por outro lado, acrescenta-se que mesmo que a referida licença não tivesse sido obtida até ao momento, ainda assim a decisão se mostraria desacertada porque o imóvel destina-se a habitação já que essa afectação terá de ser aferida de modo objectivo e não subjectivo. Aliás, a emissão da licença, por si só, demonstra o acerto dos argumentos constantes da Impugnação Judicial em especial o de a classificação de um prédio ser obrigatoriamente objectiva, sob pena de se tornar casuística, incerta e gerar confusão.
UU) A subjectividade da classificação efectuada pela Administração Fiscal, determinando que o simples facto de as fracções se encontrarem inseridas numa estrutura destinada à exploração turística, perdem automaticamente e sem mais, a característica de prédio para habitação, passando a considerar-se como serviços é errada e redutora como o demonstram os exemplos supra enunciados.
VV) Importa ainda salientar que a determinação da natureza dos imóveis, para efeitos de incidência de IMI, terá de ser aferida pelas regras próprias deste imposto e não por quaisquer outras, presentes em diplomas com objectivos próprios distintos dos que estão contemplados no Código do imposto aqui em causa.
WW) Por outro lado, no que respeita à concessão de isenção de imposto, que constitui também fundamento da avaliação, importa salientar que, como se destacou nas alegações finais, contrariamente ao que é afirmado na informação que fundamenta a alteração da inscrição matricial, no ano em causa (2004), a lei não exigia que os imóveis, relativamente aos quais era concedida a isenção de imposto, não fossem destinados a habitação. Na verdade, apenas passou a ser exigida essa condição a partir da data de entrada em vigor da Lei n.º 55 -B/2004, de 30 de Dezembro (Orçamento do Estado para 2005).
XX) É assim totalmente destituída de fundamento a afirmação que “a impugnante pretenda ver reconhecida a isenção de IMI com base em pressupostos absolutamente opostos aos que estiveram na base da isenção que beneficiou no âmbito do IMT, aquando da sua aquisição.”
YY) Por último, não se conforma a Recorrente com o facto de o Tribunal a quo não considerar verificada a falta de fundamentação. É indiscutível que por muito parca que seja a fundamentação em hipótese alguma se dispensa a indicação da norma legal que fundamenta o acto tributário. É inequívoco que o acto praticado não se insere na mera gestão das matrizes prediais. Se a alteração tem por base um procedimento inspectivo então teria de ter sido concedido à Recorrente a possibilidade de se participar na formação da decisão em exercício do direito de audição prévia.
ZZ) Para além da falta de indicação da norma - que não é uma formalidade dispensável - desconhece a Recorrente outros elementos fundamentais. De facto, não houve qualquer alteração relevante na ocupação do imóvel e, como tal, as razões que determinaram a alteração da matriz em 2007 existiam desde sempre. A alteração do valor patrimonial terá, como é sabido, implicações em sede de IT, Imposto do Selo e IMI. Questiona-se a Recorrente a partir de que data a correcção do valor produzirá efeitos em sede de IMI já que nada é referido sobre esta matéria.
AAA) Constata-se assim uma ausência de fundamentação de facto e de direito. Não só não há qualquer menção às normas que legitimam a correcção, como nada se refere quanto ao momento em que a correcção produz efeitos que é, naturalmente, a questão fundamental a decidir já que o que releva não será a mera alteração do valor patrimonial mas sim as implicações desse facto na liquidação de diversos impostos. Não há na fundamentação do acto qualquer avaliação das consequências da correcção efectuada.
BBB) Não se conforma, portanto, com o facto de o Tribunal a quo ter entendido que “nesta parte também carece de razão a impugnante”.
CCC) Veja-se que a Recorrente alega falta de fundamentação por não lhe ser dada a conhecer a norma que fundamenta a correcção e o Tribunal responde remetendo para centenas de folhas (27 a 341, 342 a 347, 372 e ss, 355 a 371) sem esclarecer qual é, em concreto, a norma que fundamenta a correcção.
DDD) Esta actuação viola princípios jurídicos fundamentais, designadamente o da Certeza e Segurança Jurídicas e o da Confiança.
EEE) Em face de todo o enquadramento somos forçados a concluir que muito mal andou o Tribunal a quo ao decidir como decidiu.
Termos em que deve a douta sentença ser declarada nula pela verificação dos vícios de falta de especificação dos fundamentos de facto ou de direito; omissão ou deficiência parcial na indicação da matéria de facto e falta de fundamentação da decisão recorrida.
Subsidiariamente, e caso assim não se entenda, deverá a sentença ser revogada por vício de erro no julgamento, e substituída por uma decisão de anulação do acto administrativo impugnado, assim se fazendo inteira e costumada justiça. »* Não se concretizou a apresentação de contra-alegações.* A Exma. Procuradora-Geral-Adjunta emitiu parecer, no sentido do não provimento do recurso.* Apostos os vistos de lei, compete conhecer.*******
II Mostra-se consignado, na sentença: «
II – FUNDAMENTAÇÃO
O Tribunal deu como provados os seguintes factos:
A) Em 18 de Janeiro de 2002 foi celebrada, no Cartório Notarial de Competência Estecializada ………….. a escritura pública da Constituição da propriedade horizontal das fracções (fls 74 a 114, dos autos, que se dá por reproduzido para todos os efeitos legais)
B) Pela ordem de serviço nº ………….., foi realizada inspecção à impugnante de âmbito geral e com incidência nos exercícios de 2002, 2003 e 2004 (fls 27 a 35, do Processo Administrativo, Vol I);
C) Dá-se por inteiramente reproduzido o relatório de inspecção de fls 27 a 341, do Processo Administrativo (Vol I) datado de 19 de Julho de 2006 e, onde com interesse para a decisão da causa se reproduz, a parte que interessa:
“(...)
II - B. 1.2) MOTIVO PARA A EMISSÃO DO DESPACHO Nº …………….
A empresa em análise apresentou em 12-08-2004, no Serviço de Finanças do Porto - 7, um pedido de isenção do imposto municipal sobre transmissões onerosas de imóveis e do imposto do selo, bem como dos emolumentos e outros encargos legais, conforme previsto no decreto-Lei nº 404/90, de 21 de Dezembro, para operações realizadas ao abrigo do Regime Especial de Neutralidade Fiscal.
A operação em causa consistiu na fusão por incorporação, mediante transferência global do património, da sociedade ………-P…….. para a E…….. com a consequente extinção da sociedade incorporada, a realizar nos termos do disposto na alínea a) do nº 4 do artº 97º do Código das Sociedades Comerciais.
A operação foi realizada, segundo as requerentes, ao abrigo do regime Especial de Neutralidade Fiscal, nos termos dos artºs 67º a 72º, do código do IRC.
O pedido das empresas fundidas foi deferido por Sua Excelência o Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, por despacho de 29-10-2004.
Pelo mesmo despacho chamou-se a atenção dos serviços de Inspecção Tributária para a verificação “a posteriori” do cumprimento dos requisitos previstos na lei para a concretização do regime especial de neutralidade fiscal e do nº 8 do artº 4º do decreto lei 404/90.
Para efeitos foi emitido o Despacho nº D………….
II - B. 3.1) ENQUADRAMENTO TRIBUTÁRIO/ACTIVIDADDE EXERCIDA
A empresa E…… - Administração de …………, SA (adiante E………….) encontra-se tributada em Imposto sobre Rendimento das Pessoas Colectivas, Regime Geral, pelo ………………. - 7 (código:……………..).
A sociedade iniciou a sua actividade em 01-04-1987 e está cadastrada com CAE ……….: Construção de Edifícios.
Como actividades secundárias a empresa declara: arrendamento de bens imobiliários, compra e venda de propriedades e revenda dos adquiridos para esse fim; administração de bens imobiliários.
Durante os exercícios em análise, as actividades desenvolvidas pela empresa foram:
- realização de obras de remodelação de um hotel que havia adquirido (“Hotel …………”) e cedência de exploração do mesmo a uma empresa do ramo hoteleiro.
- Realização, sob empreitada, de obras de remodelação do “Hotel ……….”.
- culminar da construção do empreendimento “Outeiro ……. – V…………” e sua comercialização parcial, sendo os seus clientes maioritariamente emigrantes.
- venda de imóveis do seu imobilizado que eram parte integrante de empreendimentos turísticos e que até essa data se destinaram à locação.
- alienação e realização de permutas de outros imóveis registados em existências. (...)
II - B. 3.2) ASPECTOS JURÍDICOS
(...)
Em 12-08-2004, foi registado na Conservatória o projecto de fusão por incorporação, com transferência global do património para a sociedade incorporante (E..............), da empresa “L........…… - Empreendimentos ….., SA” (contribuinte n…………..), com sede na Avª Dr. ………………, 255-277 Porto.
Em 14-12-2004, foi registada a fusão.
II - B.3.3) RELAÇÕES ESPECIAIS
Parte significativa das transacções económicas que envolveram a E.............. em 2002, 2003 e 2004, foram realizadas com empresas com quem a mesma tem relações especiais, nos termos da alínea d) do nº 4, do artº 58º do código de IRC, a saber:
- L........……….- Empreendimentos ………., SA (contribuinte n° ……….);
- I………. - Hotelaria e Turismo, SA (contribuinte nº ………….);
- P………… - Sociedade …………, Ldª (contribuinte n° ……..),
- B………….. - Administração de Imóveis, Ldª (contribuinte n° ……….). (...)
II - B. 3.5) INFORMAÇÃO RESULTANTE DO DESPACHO N° D1200503624 MENCIONADO NO PONTO II - B. 1.2) DO PRESENTE RELATÓRIO
A emissão do despacho em causa visa a confirmação de que foi aplicado o regime da neutralidade fiscal.
A fusão em causa enquadra-se na alínea c) do nº 1 do artº 67º do código de IRC “a operação pela qual uma sociedade (sociedade fundida) transfere o conjunto do seu activo e do passivo que integra o seu património para a sociedade (sociedade beneficiária) detentora da totalidade das partes representativas do seu capital social”.
São ambas sociedades com sede ou direcção efectiva em território português sujeitas e não isentas de IRC e tem a totalidade dos seus rendimentos sujeitos ao mesmo regime de tributação em IRC, de harmonia com a alínea a) do nº 7 e nº 10 do mesmo art° 67° do código de IRC.
Os elementos patrimoniais objectos de transferência foram registados pelos mesmos valores que tinham nas sociedades fundidas e as amortizações realizadas pelo mesmo critério que vinha sendo seguido pela L........…………., de acordo com o exigido na alínea a) do n° 3 e na alínea b) n° 4 do artº 68° do código de IRC.
Como a data da integração considerada para efeitos contabilísticos (30-06-2004) e a data da produção de efeitos jurídicos (14-12-2004) ocorreu no mesmo período de tributação, os resultados da L........………. durante o período transitório foram transferidos para o Lucro Tributável da E………, conforme o disposto no n° 7 e nº 8 do art° 68° do código de IRC.
A data a considerar para efeitos contabilísticos consta do projecto de Fusão de 12-08-2004, conforme alínea i) do nº 1 do artº 98° do código das Sociedades Comerciais.
Em termos de prejuízos fiscais não existe qualquer valor a reportar.
Com a totalidade da participação na L........…………é pertença da E……….., não existiram quaisquer permutas de partes sociais nem mais/menos valias resultantes da anulação das partes de capital detidas naquela sociedade.
II - B. 3.6) ACTIVIDADE DA EMPRESA
Em 24-05-2001 a E.............. adquiriu à sociedade S…….. - Sociedade ……….., SA , contribuinte nº ,,,,,,,,,7, pelo valor de 2.530.000.000$00, um prédio urbano que se encontrava preparado para exploração hoteleira e composto por dezasseis andares.
Este imóvel estava inscrito na matriz predial sob o artigo 1989, freguesia de Monte ,,,,,,,,,,,, concelho de Vila ,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,, com o valor patrimonial de 2.662.245.018$00.
A aquisição do imóvel foi isenta do pagamento de sisa nos termos do nº 3, do artº 11° do respectivo código: aquisição de prédio para revenda.
A partir de Julho de 2001, a E.............. iniciou a realização de obras de remodelação para as quais subcontratou outras empresas.
Desde o inicio das obras até Novembro de 2002, a empresa não deduziu IVA contido nas facturas.
Segundo a E.............., as facturas em causa são respeitantes a obras em edifício próprio que se destinariam a actividade isenta. Contudo posteriormente foi decidido afectar a obra à actividade de exploração turística (actividade sujeita e não isenta).
A partir de Novembro de 2002, a empresa em fiscalização passou a deduzir o IVA das facturas, deduzindo nesse período o IVA suportado no mesmo e o imposto respeitante a facturas de Novembro de 2001 (88.233,97 €).
No período seguinte, Dezembro de 2002, o IVA deduzido na declaração periódica era referente a Dezembro desse ano acrescido de IVA suportado nas facturas emitidas à E.............. entre Dezembro de 2001 e Outubro de 2002 (1.512.768,01 €).
O imposto mencionado em facturas emitidas à E.............. entre Julho de 2001 e Outubro de 2001, no valor de 64.197,32 € não foi deduzido por já ter decorrido um ano do período de imposto a que respeitava.
Deste modo a empresa em fiscalização solicitou ao director Geral dos Impostos, no âmbito do n° 7, do artº 71º, do código do IVA, autorização para deduzir o IVA contido nas facturas, não tendo a empresa procedido à dedução do IVa em causa nos períodos em análise.
Em 30-11-2001, foi celebrado entre as empresas I,,,,,,,,,,,,- ,,,,,,,,,,,,,,,,,, SA e a E.............. um contrato de cessão para exploração turística da totalidade do empreendimento, pelo período de 12 anos, sendo atribuída a designação de “I ………………….”, ficando estabelecido o seu inicio para 1 de Junho de 2002.
Através deste contrato, a I......... pagaria à E.............. uma retribuição mensal de 2.500.000,00 €.
Entre a data de aquisição e a data da sua venda, em 21-05-2004, o Hotel esteve registado na contabilidade da empresa na conta contabilística 32-Mercadorias.
O valor imputável ao Hotel foi crescendo à medida que foram efectuadas obras de melhoramento, nos montantes inscritos no quadro seguinte:
(...)
Em 23-12-2003, a E.............. vendeu à sociedade L…….. …….. - Empreendimentos …….., SA, contribuinte nº …………….., 65 fracções do hotel em causa, que se encontrava inscrito na matriz predial sob o artº 2638.
Estas fracções dizem respeito a garagens, discoteca, “squach”, lojas destinadas a comércio, escritórios, lavandaria, economato, “H………..”, “Snack Bar”, “Bar”, Restaurante e sala para realização de congressos.
Esta venda foi realizada pelo valor de € 2.500.000,00, sendo o valor patrimonial correspondente às fracções de € 2.560.251,20.
Para a realização desta venda, a E.............. renunciou à isenção de IVA, nos termos do n° 6, do art° 12°, do código do IVA e liquidou o IVA respectivo.
(...)
Em 21-05-2004, a E.............. vendeu à L........P............, pelo valor de € 19.371.900,00, 330 fracções que fazem parte do Hotel.
A compra destes imóveis foi isenta de IMT, nos termos do artº 9°, do CIMT, com excepção de 15 fracções, dado que o valor destas ultrapassava o limite de isenção.
A E.............. renunciou à isenção do IVA na venda destas fracções contudo não liquidou o IVA respectivo.
(...)
III - DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL
(...)
III - 4) IMPOSTO INCIDENTE SOBRE TERCEIRO REGISTADO COMO CUSTO – 2003
A sociedade L........P............ Empreendimentos ……………, SA, debitou à E.............. o valor de € 20.001,92 referente à contribuição autárquica das áreas comuns do Hotel N………, referente ao período entre 01-01-2003 a 23-12-2003.
Este valor foi registado como custo pela E.............. na conta 6361 - Contribuição Autárquica Prédios Arrendados - em 31-12-2003 (movimento 312070/Diário 3).
Os imóveis em questão foram transmitidos pela E.............. à L........P............ em 23-12-2003.
Nos termos do nº 1 do art° 8º do código do Imposto Municipal sobre Imóveis (lMl) o imposto é devido pelo proprietário do imóvel à data de 31 de Dezembro do ano a que o mesmo respeitar.
Assim a responsabilidade pelo pagamento do IMI no ano de 2003 é da empresa L........P............ - Empreendimentos Imobiliários, SA.
Tendo em conta o disposto na alínea c) do n° 1 do artº 42°, do IRC, não são dedutíveis para determinação do lucro tributável os impostos e quaisquer outros encargos que incidam sobre terceiros que a empresa não esteja legalmente autorizada a suportar.
Pelo exposto a sociedade E.............. deveria ter acrescido no quadro 07 da sua declaração de rendimentos de 2003 o valor de € 20.001,92.
III - 5) PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA - Subestimação de preços de venda
A sociedade em análise vendeu, fraccionadamente em 2003 e 2004, à empresa L........P............, o Hotel de que era possuidora e que estava registado na sua contabilidade como mercadoria, não obtendo nessas operações qualquer lucro.
(...)
a) Descrição das relações Especiais
A L........P............, na data das transacções, era uma sociedade anónima com o capital representado por 200.000 acções que eram na totalidade da E...............
Além disso segundo os averbamentos constantes na matricula nº ………………….. da Conservatória do registo Comercial do Porto, referente à sociedade L........P............, os órgãos sociais da mesma, desde 28 de Janeiro de 1998 e com designação para os quadriénios 1998/2001 e 2002/2005 coincidem com os órgãos sociais de E...............
(...)
Este imóvel foi adquirido em estado de uso, sendo realizadas grandes obras de beneficiação e avultados investimentos em equipamentos, isto é, as transacções dizem respeito a uni hotel que não é novo mas foi completamente remodelado em termos de estrutura de equipamento, conforme resulta do projecto de remodelação/alteração apresentado em 17-01-2002 na Câmara Municipal de ………………….
(...)
III - 9) FALTA DE LIQUIDAÇÃO DE IVA EM TRANSMISSÃO DE IMÓVEIS EM QUE HOUVE RENÚNCIA À ISENÇÃO DO IVA
Em 21-05-2004, conforme escritura constantes de fls 88 a 90, livro 65-B, do 1° Cartório Notarial de Competência Especializada do Porto, a empresa E.............. vendeu à empresa L........P............, pelo valor de e 9.371.900,00 imóveis destinados à habitação que fazem parte do prédio em propriedade horizontal, sito na Avª …………….. freguesia de ………., concelho de Vila …………., inscrito na matriz predial urbana sob o artigo 2638 (Hotel Apartamento ………………).
Para a realização desta escritura foi exibida certidão emitida em 21-05-2004, pelo 7º Bairro Fiscal do Porto, de que a sociedade E.............. renuncia à isenção do IVA, nos termos do nº 6, do art° 12°, do código do IVA.
Contudo, foi verificado que o IVA respeitante a esta operação não consta do extracto de IVA liquidado da empresa e na correspondente declaração periódica.
Confrontada a sociedade em análise com esta situação foi exibida pela empresa a informação nº 1631, de 18-06-2004, da Direcção de Serviços do Imposto sobre o Valor Acrescentado (DSIVA).
Esta informação tem por base uma exposição realizada pela E.............. à DSIVA, em 04-03-2004, em que descreve o seguinte:
- adquiriu em 24-05-2001 imóvel preparado para exploração hoteleira que se destinava a ser revendido em fracções.
-foi constituída propriedade horizontal em 18-11-2002.
- realizou obras de melhoramento o que permitiu a abertura da unidade hoteleira em 01-06-2002, sob nova designação, constituída por apartamentos devidamente mobilados e respectivas áreas de apoio.
- celebrou contrato de exploração turística com a empresa I......... - Hotelaria …………, SA.
- os proveitos relativos à cedência de exploração foram considerados sujeitos a IVA, sendo o IVA suportado, respeitante às obras realizadas deduzido.
- coloca-se a hipótese de alienar a totalidade dos 330 apartamentos que, segundo a empresa, se trata de uma parte do património da exponente que, só por si, pode constituir um negócio independente através da exploração hoteleira dos apartamentos.
Face ao exposto a E.............. questiona se a transmissão dos apartamentos mercê enquadramento na regra da não sujeição do nº 4 do art° 3°, do código do IVA e se para aproveitar de tal não sujeição é necessário desenvolver todos os procedimentos atinentes à renúncia da isenção do n° 31, do artº 9°, do código do IVA.
A Direcção dos Serviços do IVA, na sua informação n° 1631, de 18-06-2004, expõe o seguinte:
Ponto 12 da Informação - Pretendendo a exponente proceder à transmissão a titulo oneroso de uma unidade hoteleira (unidade composta por 330 apartamentos equipados, constituídos em propriedade horizontal, com destina a habitação, com classificação de Hotel-apartamento com categoria de 4 estrelas) logo uma parte do património susceptível de constituir um ramo independente, pelo que se está perante uma situação susceptível de ser abrangida pela norma de delimitação negativa da incidência prevista no nº 4 do art° 3° do código do IVA.
Ponto 13 da Informação - tratando-se de uma operação não sujeita a imposto não há lugar a aplicação da isenção prevista no nº 31 do artº 9°.
Ponto 14 da informação - Contudo se a transmissão não disser respeito à globalidade de um património, haverá lugar à isenção do nº 31 do artº 9º, do código do IVA bem como a regularizações de IVA deduzido, excepto se o sujeito passivo, nos termos do nº 5 do art° 12° do CIVA e do decreto-Lei nº 241/86, renunciar à sujeição.
Pela leitura da informação já identificada e em sintoma em o disposto no n° 4 do art° 3° do código do IVA, a não sujeição a IVA da operação de alienação de imóveis apenas se aplica, no caso em apreciação, se a transmissão disser respeito À globalidade de um património.
Se a transmissão disser respeito apenas a parte de um hotel, esta não é susceptível de constituir um ramo independente de actividade.
No caso em análise verifica-se que o Hotel em questão foi vendido em dois momentos separados:
- em 23-12-2003, foram alienadas 65 fracções imobiliárias que incluem espaços destinados a comércio, garagens, discoteca, squash, escritórios, lavandaria, economato, Health Club, Snack Bar, Bar, Restaurante e sala de congressos.
- em 21-05-2004 foram alienadas as partes habitacionais do hotel e, em 23-12-2003 todos os espaços de apoio, espaços sem os quais a unidade hoteleira não poderia funcionar.
É de notar que na exposição do contribuinte para a DSIVA não é relatado o facto de parte da unidade hoteleira já ter sido alienada em 23-12-2003.
Recorde-se que nessa venda a E.............. renunciou à isenção de IVA, nos termos do nº 6 do artº 12° do código do IVA e liquidou o respectivo imposto, que consta no extracto de conta contabilística do IVA liquidado e da correspondente declaração periódica.
Pelo exposto a transmissão não diz respeito à totalidade de um património.
Por outro lado, põe-se a questão se as fracções alienadas em 21-05-2004, constituem, por si só ramo independente de actividade, isto é, se podem por si só constituir o Hotel-apartamento com categoria de 4 estrelas, que a E.............. afirma ter alienado.
A classificação indicada foi confirmada em informação remetida pela Direcção-Geral de Turismo, tendo esta classificação desde 27-10-2002.
Os estabelecimentos hoteleiros são classificados de acordo com o setabelecido no Decreto Regulamentar n° 36/97, de 25 de Setembro, alterado pelo Decreto regulamentar nº 16/99, de 18 de Agosto.
A classificação dos hotéis-apartamentos, de acordo com o art° 29°, do decreto cotado atende à sua localização, à qualidade das suas instalações, dos seus equipamentos e mobiliário e dos serviços que ofereçam, de acordo com o anexo II do mesmo decreto: tebela que estabelece os requisitos mínimos das instalações e de funcionamento dos hotéis-apartamentos.
No que diz respeito aos hotéis-apartamentos com classificação de 4 estrelas, como requisitos mínimos, entre outros estão definidos:
A existência de zonas de utilização comum, como:
- Átrio de entrada
- Recepção/portaria
- Zona de estar
- instalações sanitárias comuns
- Restaurante e/ou bar, não sendo necessário quando o estabelecimento se situar num centro urbano ou em zonas de vilegiatura que disponham de razoável oferta de estabelecimentos de restauração.
Existência de zonas de serviço, como:
- Coluna de serviço simplificada
- Cozinha, copa e instalações frigorificas, no caso de não existir restaurante
- Depósito de bagagens
- Rouparia
- Vestuário e instalações sanitárias para o pessoal
- Garagem ou parque de estacionamento.
Na alienação realizada em 21-05-2004 não foram alienadas quaisquer fracções representativas das zonas identificadas no parágrafo anterior, já que as mesmas tinham sido alienadas em 23-12-2003.
Como tal as fracções habitacionais não podem por si só constituir um ramo independete de negócio, porque a sua utilização habilita automaticamente o utente das mesmas a beneficiar de um conjunto de infra-estruturas, designadamente, restaurante, bar, estacionamento, entre outros.
Face a tudo o que foi exposto, a transacção dos imóveis em questão não tem cabimento na não sujeição a IVA prevista no n° 4 do art° 3° do código do IVA.
Nestes moldes, a operação está sujeita, contudo isenta, nos termos do n° 31 do art° 9° do código do IVA: operações sujeitas a SISA (IMT).
Tendo a E.............. renunciado à isenção, conforme nº 6 do artº 12° do código do IVA, a sociedade não necessita de regularizar o IVA, respeitante às obras de remodelação/alteração que procedeu, contudo tem de liquidar o imposto relativo à alienação.
Não tendo a sociedade liquidado IVA, o mesmo encontra-se em falta pelo montante de € 3.680.661,00.
(...)
IX - DIREITO DE AUDIÇÃO
O contribuinte foi notificado pelo oficio nº 52322/0505, de 12-06-2006 (Registo Portal RM 1056 2227 9 PT/12-06-2006), para exercer do prazo de 15 dias, o seu direito de audição, nos termos do artº 60°, da Lei Geral Tributária e artº 60° do regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária.
Em 30-06-2004 deu entrada na Direcção de Finanças do porto o direito de audição do sujeito passivo.
No mesmo a empresa apresenta a sua não concordância com a maioria das correcções propostas, conforme a fundamentação a seguir elencada e comentada, no seu conteúdo considerado materialmente relevante.
II - PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA
II - A) Factos
Neste ponto a E.............. expôs o seguinte:
“foram alienadas as fracções que integram o imóvel de Monte Gordo, em duas operações:
- em 23-12-2003, as zonas comerciais por 2.800.000,00 €;
- em 21-05-2004, 330 apartamentos por 19.371.900,00 €.
O imóvel adquirido destinava-se à revenda e, como tal, a respectiva aquisição e os custos posteriores de obras de beneficiação foram registados no activo permutável.
O preço global do custo foi de 22.743.003,12 €, sendo a aquisição original de 12.805.709,18 € e o custo das obras de 9.937.293,94 €.
Aquando da aquisição em hasta pública, a mesma verificou-se com o pressuposto de estar livre de qualquer ónus (anexo 1 do direito de audição), sendo que surgiram de imediato problemas de carácter jurídico que conduziram à pendência de várias hipotecas sobre o imóvel, tendo mesmo, em determinada altura, sido determinada a anulação da venda à E.............. (anexo 2 do direito de audição).
Tais ónus verificaram-se à data das vendas referidas no ponto 1 e ainda hoje subsistem.
Com inicio já no exercício de 2002 e até à data da respectiva alienação, foi cedida a exploração à I......... (que explora como aparthotel) única forma de reduzir os prejuízos por não proceder à comercialização do imóvel nos moldes tradicionais (venda dos apartamentos a investidores particulares e manutenção no grupo das áreas comerciais), sempre na expectativa do desbloqueamento das hipotecas (o que continua a não ser possível).
Tal cedência de exploração permitiu os seguintes rendimentos:
- 2002: 200.000,00 €;
- 2003: 2.500.000,00 €;
- 2003: 772.222,22 €.
Comentário:
Não foram dados pormenores sobre os processos judiciais que se debruçam sobre esses ónus nem sobre se algum já transitou em julgado.
Como tal considera-se para esse efeito não foram acrescidos dados adicionais aos já constantes do dossiê de preços de transferência exibido durante o procedimento inspectivo.
Acrescente-se ainda que, em 03-02-2004, foi celebrado contrato de Mútuo com hipoteca, Promessas de hipoteca e Outras Garantias, constante de fls 71 a 80, do Livro 477-A, do 8° Cartório Notarial do Porto, entre a E.............., a L........P............ e Banco ………………., SA.
Nesse contrato a E.............. constituiu a favor do B….. hipoteca sobre a totalidade das fracções que compõem o prédio alienado e declara “que os ónus e encargos acima identificados nas alíneas a) a n), não obstante ainda se encontrarem inscritos na competente Conservatória do registo Predial de Vila ……………….., se encontram efectivamente extintos conforme declarou o representante legal da mutuária”.
Em relação aos proveitos de cedência de exploração que a empresa afirma ter obtido em 2002, no montante de 200.000,00 €, os mesmos não foram considerados como desgaste a abater ao preço dos imóveis alienados.
O valor em questão diz respeito às facturas emitidas pela E.............. respeitante a locações de estabelecimento existentes em data anterior ao fim das obras e celebração do contrato de cessão para exploração turística entre a E.............. e I......... (30-11-2002).
(...)
H - E) Preço Praticado
A empresa verificou que o preço praticado é substancialmente superior ao de custo.
Se tivermos presente, concretiza a empresa, que o bem foi alienado em estado de uso teremos de encontrar o preço de custo reportado ao momento de transmissão, abatendo-se o montante das reintegrações possíveis face à legislação em vigor.
Sendo que, com base nas taxas aplicáveis, o depercimento dos bens poderá ser calculado em € 1.750.000,00 € o que implica que o preço praticado proporcionou margem de lucro de 1.178.896,88 €.
Comentário:
A sociedade indica qual a margem de lucro se os imóveis tivessem registados como imobilizado, remetendo-se comentário ao já escrito na sequência dos pontos II A) e II C).
(…)”
D) Dão-se por inteiramente reproduzidos, para todos os efeitos legais, os Anexos ao Relatório de Inspecção referido no ponto anterior, designadamente:
a) Informação n° 1619, datada de 19 de Julho de 2006 – “IVA - Transmissão de uma unidade hoteleira, artigo 3°, n° 4, do CIVA (fls 79 a 82, do processo administrativo);
b) Ordem de Serviço/Despacho n° ………… (fls 83 a 103, do processo administrativo);
c) Anexos 25:
- Contrato de Cessão de Exploração Turística, celebrado em 30 de Novembro de 2001, nos termos do qual a E.............. cedeu de exploração (turística) à I......... - Hotelaria e Turismo, Ldª, o empreendimento turístico (na integra) sito na Avª Infante …………, Vila ……….., registado na Conservatória de Registo Predial de Vila ………….. sob o n° ……………, pelo prazo de 12 anos, com inicio a 1 de Junho de 2202 e autorizando que seja requerida a designação de “I......... P............ de …………… - Hotel Apartamento ****”, mediante uma retribuição conforme clausula 4ª, que a segunda pagará à primeira outorgante (fls 146 e 147, do processo administrativo);
- Contrato de Cessão de Exploração Turística, celebrado em 1 de Janeiro de 2004, nos termos do qual a sociedade “L........P............ - Empreendimentos Imobiliários, SA , cede de exploração à I......... - Hotelaria e Turismo, Ldª as partes não habitacionais do empreendimento turístico sito na Avª …………, ………, Vila …………, registado na Conservatória de Registo Predial de Vila Real de Santo António sob o nº………..………, pelo prazo de 11 anos, com inicio a 1 de Janeiro de 2004, autorizando que seja requerida a designação “I......... P............ de ………… - Hotel Apartamento ****” mediante uma retribuição conforme clausula 4º, que a segunda pagará à 1ª outorgante (fls 150 e 151, do processo administrativo);
- Contrato de Cessão de Exploração turística, celebrado em 1 de Janeiro de 2004, nos termos do qual a E.............. cedeu de exploração (turística) à I......... - Hotelaria e Turismo, Ldª, as partes habitacionais do empreendimento turístico sito na Avª ……………, …………, Vila …………., registado na Conservatória de Registo Predial de Vila …………. sob o n° ………………, pelo prazo de 11 anos, com inicio a 1 de Janeiro de 2004 e autorizando que seja requerida a designação de “I......... P............ de Monte …….. - Hotel ………. ****”, mediante uma retribuição conforme clausula 4º, que a segunda pagará à primeira outorgante (fls 152 e 153, do processo administrativo);
- Contrato de Cessão de Exploração Turística, celebrado em 24 de Maio de 2004, nos termos do qual a sociedade “L........P............ - Empreendimentos Imobiliários, SA , cede de exploração à I......... - Hotelaria e Turismo, Ldª as partes habitacionais do empreendimento turístico sito na Avª …………, Monte ………., Vila …………….., registado na Conservatória de Registo Predial de Vila ……………. sob o nº ……………., pelo prazo de 11 anos, com fim a 31 de Dezembro de 2014, autorizando que seja requerida a designação “I......... P............ de …………. - Hotel Apartamento ****”, mediante uma retribuição conforme clausula 4°, que a segunda pagará à 1ª outorgante (fls 148 e 149, do processo administrativo);
d) Anexo 34:
- Cópia da escritura pública de Compra e Venda, outorgada no Cartório Notarial de Competência Especializada do Porto, em 21 de Maio de 2004, nos termos da qual a E.............. - Administração de Investimentos Imobiliários, SA , adquiriu à “L........P............ - Empreendimentos Imobiliários, SA pelo preço de 19.372.900,00 €, as fracções descriminadas no documento complementar, junto a fls 174 a 232, que fazem parte do prédio em regime de propriedade horizontal, sito na Avª …………, freguesia de …………, concelho de Vila ……………, inscrito na matriz sob o artº 2638 (fls 169 a 233, do processo administrativo);
e) Anexo 51:
- Cópia da escritura pública de Compra e Venda, outorgada no Cartório Notarial de Competência Especializada do Porto, em 3 de Dezembro de 2003, nos termos da qual a E.............. - Administração de Investimentos Imobiliários, SA , adquiriu à “L........P............ - Empreendimentos Imobiliários, SA pelo preço de 2.500.000,00 €, as fracções descriminadas no documento complementar, junto a fls 219 a 228, que fazem parte do prédio em regime de propriedade horizontal, sito na Avª ……………, freguesia de …………., concelho de Vila …………., inscrito na matriz sob o artº 2638214 a 232, do processo administrativo);
- Cópia da escritura de compra e venda, outorgada em 24 de Maio de 2001, no Cartório Notarial de Vila ………….., nos termos da qual o liquidatário da sociedade S……… - Sociedade …………, SA , em liquidação, vende à E.............. (por cessão da posição contratual da L........P............) pelo preço de 2.530.000$00 um prédio urbano composto de edifício com cave, rés-do-chão, primeiro, segundo, terceiro, quarto, quinto, sexto, sétimo, oitavo, nono, décimo, décimo primeiro, décimo seguinte, décimo terceiro, décimo quarto, décimo quinto e décimo sexto andares, destinado a Hotel, sito na Avª Infante ……………, freguesia de ………….., concelho de Vila ……………………, descrito na Conservatória do registo Predial sob o número 1882 de 31 de Janeiro de 1994 (fls 229 a 232, do processo administrativo).
E) Foi solicitado ao Município de Vila …………….. as informações, conforme fls 326 a 336: Licenças de utilização em vigor para os imóveis descritos na Conservatória de Registo Predial sob o nº ……….. e na matriz predial com o nº 2638, licenças de utilização em vigor à data de 21-05-2004 e projecto de licenciamento para obras;
F) Pelo oficio nº 1729, a Câmara Municipal de Vila ……….. informou a administração fiscal que em relação ao edifício “I.........” (ex Hotel ……..), sito na Avª Infante D. ………., em Monte…………..nunca foram emitidas licenças de utilização, nem em nome da sociedade S……… - Sociedade ……………, nem em nome de E.............. - Administração de Investimentos Imobiliários, SA (fls 336, do processo administrativo, Vol I);
G) Dá-se por inteiramente reproduzido fls 337 a 341 (do processo administrativo, Vol I) e no qual consta que a requerente E.............. submeteu à apreciação da Câmara Municipal de Vila …………….. projecto de alterações do Hotel Apartamento, em 22-07-2002 e, com interesse para a decisão da causa, salienta-se o constante do documento:
“(...)
Da análise do projecto de alterações constata-se:
O uso pretendido é a manutenção da classificação efectuada em 1992, pela Direcção Geral de Turismo de Hotel-Apartamentos ……………… com 4*, com alteração da capacidade de 292 unidades de alojamento e 734 camas, para 371 unidades de alojamento com 800 camas, tendo 166 lugares de estacionamento interiores e 22 exteriores. Pretendem ainda a alteração da denominação para I......... P............ de ……………..
A DGT emitiu parecer favorável a ambas as pretensões.
(...)
Antecedentes genéricos:
Relativamente ao projecto anterior podemos referir que se tratou de um lote vendido em hasta pública conforme deliberação da Câmara Municipal de 4 de Novembro de 1964 a que foi atribuído o nº 5/64. Depois de diversos atrasos e prorrogações as fundações vieram a ser licenciadas em 9 de Setembro de 1977 com o nº de processo 207/73, tendo tido diversas prorrogações até 06-03-83.
Por deliberação camarária de 10 de Janeiro de 1983 foi aprovado a escolha de um técnico para emitir parecer sobre a reconversão e aproveitamento das obras de hotelaria (...)
Em 22-06-89 a S………….. apresenta a alteração para aparthotel.
(...)
Foi então iniciado um processo de falência com vários liquidatários judiciais, dos quais faz parte a Câmara Municipal, que culminou com a venda do imóvel em 2001 (...)”
H) Dá-se por reproduzida para todos os efeitos legais a informação de fls 33 a 36 (e fls 342 a 347, do processo administrativo, Vol II), datada de 18 de Setembro de 2006 elaborada pela Direcção de Serviços do Imposto Municipal Sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis e do Imposto do Selo, dos Impostos Rodoviários e dos Impostos Especiais (DSIMT), da qual consta que:
“Enquadramento
1. Por informação de 13.07.2006, a Direcção de Serviços do IVA remeteu à consideração desta Direcção o processo nº L 201 204004 uma vez que em relação ao mesmo se colocavam várias questões de Imposto Municipal sobre Transmissões Onerosas de Imóveis (IMT).
2. 26.04.2001 a L........P............ - EMPREENDIMENTOS ……………, SA (doravante “L........P............” contribuinte fiscal n° …………. com sede na Avª Dr ……………. n° 255/265 Freguesia de ………. Concelho do ……… apresentou uma proposta para aquisição do edifício denominado “Hotel N………..” sito na Avenida ……………. em ………….. Vila ………….. inscrito na matriz predial urbana sob o artigo 1989 - deu origem ao art 2638 freguesia 081603 -, no valor de 2.540.000.000$00, no âmbito do processo de Falência n.° ……….. do Tribunal Judicial da Comarca de Vila ……………………..
3. A E.............. - ADMINISTRAÇÃO ……………… SA (doravante - E..............) contribuinte fiscal n° ……… com sede na Avenida Dr ………….. n° 255/277, no ………, adquiriu por escritura pública de 24.05.2001, do Cartório Notarial de Vila …………….., o imóvel supra referido por cessão da posição contratual na adjudicação pela L........P............. Esta aquisição foi efectuada com isenção do imposto municipal de sisa, prevista no artº 11º, n.º 3 do Código do Imposto Municipal de Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações (CIMSISD) - aquisição de prédio para revenda
4. Por contrato celebrado em 30 11 2001 a E.............. cedeu a I......... a exploração turística do Hotel pelo valor de € 2 500 000/ano a ter início em 01.06.2002 e pelo período de 12 anos.
5. Em 23 12 2003 a E.............. vendeu a L........P............ 69 fracções destinadas a comercio e serviços e em 21 05 2004 vendeu-lhe as restantes 330 fracções Relativamente ao primeiro contrato de compra e venda a L........P............ pagou a respectiva sisa enquanto que em relação ao segundo só foi pago o IMT correspondente a 15 das 330 fracções uma vez que as restantes estavam isentas nos termos do au 9º do Código de Imposto Municipal sobre a Transmissão Onerosa de Imóveis (CIMT) - aquisição de prédios destinados exclusivamente para habitação.
6 Já enquanto proprietária a L........P............ procedeu a cessão a titulo oneroso, da exploração turística do Hotel-Apartamento …………..a I.........
7 Por ultimo no ano de 2004 foi realizada uma fusão por incorporação sendo a sociedade incorporante a E.............. e a sociedade incorporada a L........P............ Este acto de concentração determinou a transmissão do Hotel de que a L........P............ era proprietária para a E.............. transmissão esta isenta de IMT ao abrigo do art 1° n ° 1 al a) do Decreto-Lei n 0404/90 de 2112 - moveis não destinados a habitação
II - Da aquisição de prédio para revenda Caducidade do direito a isenção
Ao adquirir o Hotel-……………. a E.............. beneficiou de isenção de sisa prevista nos art°s 11º n° 3 e 13° -A do CIMSISD nos termos dos quais estão isentas as aquisições de prédios para revenda quando o adquirente exerça normal e habitualmente a actividade de comprador de prédios para revenda.
O beneficio de isenção caduca no entanto sempre que aos prédios adquiridos para revenda (i) seja dado destino diferente ou (ii) os mesmos não foram revendidos dentro do. prazo de três anos ou (iii) o foram novamente para revenda (art. 16 do CIMSISD):
No caso em análise, o prédio foi revendido no prazo de três anos, não foi novamente para revenda mas dúvidas já existem quanto às condições em que o mesmo foi revendido.
Segundo J. …………. e L. ………………., constitui condição resolutiva do beneficio qualquer facto que evidência desvio em relação à finalidade que justifica o beneficio, acentuando-se que este só actua desde que os prédios adquiridos para revenda sejam objecto desse destino no prazo de três anos a contar da data da aquisição, nas condições em que se encontrava no momento em, que foram adquiridos pela empresa revendedora. Os autores afirmam ainda que é causa determinante da perda do benefício a atribuição aos prédios de qualquer outro destino que não seja a revenda (cfr Os Impostos sobre o Património Imobiliário e o Imposto do Selo Anotados e Comentados ………….. 2005, 1ª Ed pag 404)
Após a aquisição do imóvel pela E.............. foi o mesmo objecto de obras pelo que importa aferir se estas determinam a caducidade da isenção uma vez que a isenção a que se refere o art n° no 3 do CIMSISD caduca se os prédios não forem revendidos no estado em que foram adquiridos.
No caso em apreço as obras realizadas não consubstanciaram meras reparações ou beneficiações indispensáveis à conservação do Hotel ………………... Da analise da documentação cedida pela Direcção Geral do Turismo resulta que em 28.01.2002 foi apresentado junto desta Direcção um projecto de alterações do referido Hotel-Apartamento.
Este Hotel estava classificado com a categoria de 4 estrelas desde 1992, com um total de 291 unidades de alojamento, a que corresponde uma capacidade de 734. Com o pedido apresentado a E.............. pretendia que esta unidade hoteleira aumentasse o número de unidades de alojamento para 317 aumentando igualmente o número de camas para as 815.
Analisado o projecto de arquitectura foi emitido parecer favorável pelo Subdirector-Geral da Direcção Geral do Turismo o qual e necessário quando se tratem nomeadamente de obras que alterem a capacidade máxima do empreendimento.
Ao funcionamento dos estabelecimentos hoteleiros aplica-se o Decreto-Lei n ° 167/97 de 4 de Julho com as alteração introduzidas pelo Decreto-Lei nº 55/2002 de 11 de Março Por sua vez as categorias dos empreendimentos turísticos bem como os requisitos das respectivas instalações são definidos em Decreto-Regulamentar próprio - Decreto-Regulamentar n° 16/99 de 18 de Agosto
Segundo os art°s 5° n ° 4 e n° 1 deste Decreto-Regulamentar os Hotéis-Apartamentos são constituídos maioritariamente por apartamentos considerando-se como tais as unidades de alojamento constituídas no mínimo por um quarto de dormir uma sala de estar e de refeições uma pequena cozinha kitchenette) e uma instalação sanitária privativa.
E entendimento da Administração Tributarias que a realização de simples obras de conservação e beneficiação dos prédios adquiridos para revenda não determina, por si só a caducidade do direito a isenção
Segundo a jurisprudência são obras de conservação e de beneficiação as destinadas a manter o prédio nas condições em que este se encontrava a data da aquisição tais corno obras de reparação limpeza, etc...
No caso em analise o aumento do número de unidades de alojamento e consequentemente do número de camas consubstancia uma alteração na forma como é articulada a distribuição do espaço interior do hotel, a maneira como se encontram dispostos os respectivos compartimentos, ou seja, modo por que as divisões se conjugam entre si.
Assim, as obras efectuadas no Hotel-Apartamento Neptuno não integram o conceito de simples reparações ou beneficiações indispensáveis à sua conservação. De facto, as obras alteraram substancialmente a estrutura do prédio implicando uma alteração na fisionomia, configuração, disposição e equilibro arquitectónico do mesmo, o que determina a perda do direito à isenção (ari 16°, n° 1 do CIMSISD).
Acresce que, tal como foi já dito, a E.............. cedeu à I........., por um período de 12 anos e com inicio em 01.06.2002, a exploração turística do Hotel, o que pressupunha, também a perda do direito à isenção.
Aplicação da lei no tempo
Segundo o disposto no art° 45° n ° 1 da Lei Geral Tributaria (LGT) o direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos quando a lei não fixar outro
Nos termos do n° 5 do ari 31° do Decreto-Lei n ° 287/2003 de 12 de Novembro que procedeu a substituição do imposto municipal de sisa pelo IMT mantém-se aplicáveis as normas do CIMSISD aos factos tributários ocorridos na vigência do imposto municipal de sisa incluindo os factos que tenham beneficiado de isenção e que venham a ficar sem efeito na vigência do presente Código.
Assim, e uma vez que o facto tributário ocorreu na vigência do CIMSISD, o imposto poderá ser liquidado nos oito anos seguintes à transmissão ou à data em que a isenção ficou sem efeito (art 92°, do CIMSISD, na redacção do Decreto-Lei n.° 472/99, de 8 de -Novembro).
Ill - Da aquisição de prédios destinados exclusivamente para habitação
A L........P............ ao adquirir à E.............. 330 fracções do Hotel-…………….. beneficiou da isenção prevista no art 9° do CIMT relativamente a 315 destas fracções pelo facto das mesmas terem sido consideradas exclusivamente para habitação e ser o valor de alienação inferior ao limite de isenção estabelecido.
No entanto e nosso entendimento que não estamos perante uma situação enquadrável no referido artigo, conforme passaremos a demonstrar.
São considerados estabelecimentos hoteleiros os empreendimentos turísticos que se destinam a proporcionar mediante remuneração serviços de alojamento e outros serviços acessórios ou de apoio com ou sem fornecimento de refeições (ad 2° Decreto-Lei n ° 167/91 de 4 de Julho
Não nos debruçaremos sobre a qualificação jurídica deste empreendimento uma vez que a denominação do mesmo - Hotel-……………..no - e por si só reveladora da actividade desenvolvida que alias obriga a existência de uma licença de utilização turística.
Da leitura do artº 10 nº 2 al b) do Decreto-Regularnentar n° 16/99 de 18 de Agosto resulta que as 330 fracções nunca poderiam ser utilizadas como habitação uma vez que estamos perante um empreendimento hoteleiro.
A referida norma legal dispõe que não se consideram estabelecimentos hoteleiros os edifícios ou suas fracções autónomas que sejam utilizados como habitação e em que se aceitem com carácter estável, hóspedes até ao número de três. Daqui resulta que às fracções não podem ser simultaneamente habitacionais e objecto de exploração turística, pelo que estando perante 330 fracções afectas a exploração turística não podem as mesmas beneficiar do direito a isenção de IMT prevista para a aquisição de prédios destinados exclusivamente a habitação.
Alem do mais no que diz respeito aos hoteis-apartamentos com classificação de 4 estrelas são considerados requisitos mínimos, nomeadamente (i) a existência de zonas de utilização comum, tais como instalações sanitárias comuns, restaurante ou bar, e (ii) de zonas de serviço, onde se incluem garagem ou parque de estacionamento entre outros.
Como tal, é nosso entendimento que as 330 fracções não constituem um ramo independente afecto a habitação. De facto, o espaço onde estas se integram implica a existência de um conjunto de fracções afectas aos serviços de exploração turística que incluem um conjunto de intra-estruturas indissociáveis das 330 fracções destinadas ao alojamento e acessíveis a todos os utentes do hotel e que, como tal, constituem uma unidade única que não se integra no conceito jurídico de prédio destinado exclusivamente a habitação previsto no art 9° do CIMT.
Alem do mais segundo o ad 30° n ° 1 do Decreto-Regulamentar 16/99 pelo menos 70% das unidades de alojamento devem estar afectas a exploração turística do empreendimento Daqui resulta claramente a vertente não habitacional das fracções transaccionadas.
E tanto assim e que no Processo de fusão por incorporação da L........P............ pela E.............. (Processo n° IMT/IS2326/04) que correu termos nesta divisão, esta ao incorporar a L........P............, apropriou-se do seu património (no qual se integravam as 330 fracções acima referidas) requerendo isenção de pagamento de IMT ao abrigo do disposto no art 1º nº 1 al. a) do Decreto-Lei n ° 404/90 de 21 de Dezembro
Segundo esta disposição estão isentas de IMT as transmissões onerosas de imóveis não destinados a habitação Ora o requerimento apresentado pela E.............. foi deferido por se entender que Hotel Apartamento Neptuno incluindo as suas 330 fracções não integravam o conceito de habitação.
Assim não se entende como poderia a L........P............ beneficiar de isenção de IMT ao abrigo do art 9°, do CIMT - prédios destinados exclusivamente a habitação - e posteriormente requerer isenção de IMT relativamente as mesmas fracções no âmbito do processo de fusão com a E.............. com fundamento oposto - imóveis não destinados a habitação .
1V-Proposta
Face ao exposto propõe-se
1 - Que se informe a DSIVA e a DF Porto da presente informação
2 - Que se informe os Serviços de finanças de que as fracções autónomas integradas em empreendimentos turísticos devem ser classificadas como “Serviços” para efeitos do art 41° do IMI e art° 17° n° 1 c) do CIMT sendo de alterar a respectiva matriz e rectificado as correspondentes liquidações de SISA/IMT.
3 - Que em particular, se informe o SE de ………………….. para que proceda à liquidação do Imposto Municipal de Sisa devido pela caducidade da isenção e a liquidação do IMT devido pela transmissão do artº 2638 bem como o SF Portimão para que proceda a liquidação do IMT devido pelas transmissões efectuadas com respeito aos artigos 4029, freguesia 08.11.01, e 8704 e 11373, freguesia 08.11.03.”
I) Sobre a informação que antecede recaiu despacho de concordância de fls 32, dos autos, proferido em 16 de Maio de 2007, pelo Substituto Legal do Director-Geral;
J) Por ofício com data de 13 de Agosto de 2007 foi enviada à impugnante notificação para apresentação de modelo 1 de IMI (fls 348, do processo administrativo, Vol II);
K) Em 31 de Agosto de 2007, a impugnante enviou requerimento de fls 39/40 (356/357, do PA), que se dá por reproduzido para todos os efeitos legais, invocando não haver “motivo para que seja entregues a declaração Mod. 1, do IMI ...” uma vez que a classificação que competia às fracções em causa era a de “habitação”.
L) Em 3 de Setembro de 2007, foi lavrada a seguinte informação (fls 43, dos autos)
“INFORMAÇÃO
Por despacho do Director Geral dos Impostos foi determinado que fosse alterada a classificação das 330 fracções do artigo urbano 2638 da freguesia de …………., porquanto as mesmas foram classificadas como habitação quando deveriam ser serviços, já que as mesmas fazem parte de uma unidade turística.
Neste sentido foi notificada a proprietária, E.............. - Administração de Investimentos imobiliários, SA NIPC …………. com sede na Av Dr …………….. 255-265 ………….. para, voluntariamente, no prazo de 15 dias, apresentar novas declarações Mod. 1 de IMI com vista à respectiva alteração matricial.
Em 31 de Agosto de 2007 vem a proprietária apresentar requerimento alegando que as fracções em causa se encontram classificadas como habitacionais e que considera não haver motivo para que seja apresentado novo Mod. 1 de IMI.”
M) Na mesma data foi lavrado despacho de fls 43, dos autos:
“DESPACHO
De acordo com o relatório elaborado pelo Director de Serviços do Imposto Municipal sobre as Transmissões onerosas de Imóveis (DSIMT) o qual mereceu concordância do Director Geral dos Impostos foi determinado que as 330 fracções do artigo urbano 26.38 da freguesia de ……………, cujo destino foi indicado como habitação, sejam alteradas para serviços. Efectivamente tais fracções fazem parte integrante de um imóvel destinado à exploração turística, cuja exploração foi cedida pela anterior proprietária a L........P............ - Empreendimentos Imobiliários SA a título oneroso, a I.........
Também relativamente ao processo de fusão por incorporação da L........P............ pela E.............., foi requerida e concedida a isenção de lMT das ditas fracções, nos termos do disposto no art° 1 n° 1 alínea a) do Dec-Lei ri0 404190, de 21 de Dezembro, segundo o qual estão isentas de IMI as transmissões onerosas de imóveis não destinados a habitação
Ora, tendo as mesmas, beneficiado de isenção nos termos atrás referidos e certo que a sua classificação não poderá ser habitação.
Face ao exposto INDEFIRO o requerimento devendo este serviço proceder oficiosamente as necessárias rectificações matriciais já que não foi cumprida a notificação efectuada em 16 de Agosto do corrente ano, não tendo sido supridas as faltas voluntariamente pelo contribuinte. Notifique-se.”
N) Com data de 3 de Setembro de 2007 foi enviada notificação, por oficio n° 9540, acompanhada com a informação referida no ponto anterior, do despacho que recaiu sobre o requerimento de 31 de Agosto de 2007, da impugnante, recebida em 2007-09-05 (fls 42, dos autos e 371, do PA);
O) Em 12 de Novembro de 2007 a impugnante requereu segundas avaliações do prédio urbano inscrito na matriz sob o art° 2638, conforme requerimento de fls 47 a 58, dos autos, que se dá por reproduzido para todos os efeitos legais, formulando as seguintes conclusões (fls 47 a 58, dos autos e 347 a 385, do processo administrativo, Vol II):
“(...)
A classificação de um imóvel como habitação é uma classificação de natureza objectiva e não subjectiva. Para proceder a essa classificação em primeira linha atende-se a um requisito de ordem formal que é o licenciamento, Caso existe será em função que o prédio será classificado.
O enquadramento depende da utilização prevista no licenciamento, independemente da classificação dada ao imóvel.
No documento emitido pela Câmara Municipal de Vila …………………. que serviu de base à constituição da propriedade horizontal todas as fracções que a aqui em causa, quer as restantes com idênticas características foram identificadas como habitação.
No caso em apreço não existe ainda licenciamento. A falta de licença não pode ser imputada ao requerente mas sim à Câmara Municipal que há muito ultrapassou os prazos legalmente fixados para apreciação do pedido.
Como é por certo do conhecimento desse serviços os imóveis com as características daquele aqui em causa são licenciados como habitação e como tal inscritos na matriz predial urbana,
O facto de o imóvel ser cedido para alojamento temporário não permite a sua classificação como serviços e não como habitação.
A classificação dos imóveis como estabelecimento hoteleiro nos termos definidos na legislação respectiva em nada condiciona a classificação para efeitos de IMI.
Esta interpretação conduziria em certos casos, a que a classificação dos imóveis, fosse alternando de período para período o que se mostra absolutamente contrário à razão de ser da norma do código do IMl que faz depender a classificação apenas do licenciamento que aliás se sobrepõe à efectiva afectação do bem.
Veja-se que apenas nos casos em que não existe licenciamento se atende ao destino normal.
E, neste caso o destino normal aqui em causa é, ao contrário do que a Administração Fiscal entende, para habitação.
O facto de estar enquadrado num empreendimento turístico não obsta a que seja classificado como habitação.
Contrariamente ao que é afirmado pelo requerente não baseou o pedido de isenção de IMT ... nem este foi concedido com base no facto de se tratar de um imóvel destinado a habitação.
Aliás à data essa não era sequer uma exigência da lei.
E como resulta inequívoco da análise dos elementos anexos ao requerimento relativo ao pedido de isenção o imóvel em causa foi identificado como habitação são sendo essa a qualificação posta em causa não obstante resultar inequívoco que estavam em causa imóveis enquadrados num aldeamento turístico.
(...)”.
P) Em 26 de Março de 2008, no Serviço de Finanças de Vila ……………. foi lavrado o “TERMO DE AVALIAÇÃO” (fls 69, dos autos):
“Aos dias do mês de Março de dois mil e oito, neste Serviço de Finanças, estando presente a Sra. Maria …………….., chefe do mesmo Serviço, comigo Vicente …………….., compareceram os peritos regionais José ……………. e Francisco …………….., e o(s) sujeito(s) passivo(s) ou seu(s) representante(s) e declaram que (tendo visto e examinado, por inspecção directa o prédio descrito na relação que lhes foi entregue: sim ...) o avaliaram, com a inteira observância de todas as formalidade legais, conforme está descrito na fiel ia de avaliação n° 1959S67 do prédio com o artigo de matriz 2638 - DE, da freguesia de ………... Para constar se lavrou este termo, que vai ser por todos assinado, depois de lido por ruim Vicente …………………., Técnico Tributário, que o subscrevi.
Declaração dos Peritos Regionais
Relativamente à avaliação inicial, não foram apresentados novos elementos.
Assim, foram considerados os pressupostos da 1ª avaliação, mantendo assim o valor desta.
No referente à reclamação do contribuinte, no sentido de considerar a afectação “habitação”, a mesma não foi aceite, por se verificar que à presente data, o edifício não possui licença de utilização camarária e todo o edifício, está a funcionar como unidade hoteleira de 4 estrelas.
Declaração do Representante do Contribuinte
Conforme declaração assinada, apensa a este termo de avaliação e rubricada por todos os intervenientes.”
Q) O Perito do contribuinte lavrou o seu “LAUDO” (fls 70 e 71, dos autos):
Gibelino ………….., advogado com domicílio profissional na Praça ……………., n° 75, 2° andar, escritórios 1 e 2, 8000-164 Faro, na qualidade de representante do sujeito passivo denominado E.............. - Administração de Investimentos Imobiliários, S.A., com o número de identificação de pessoa colectiva ……………….. no âmbito da comissão a que se refere o artigo 76° da Código do IMI, não concordando com a posição assumida pelos peritos regionais designados pelo Director Distrital de Finanças, declara o seu voto vencido, com os seguintes fundamentos:
1. Nos termos do n° 2 do artigo 6° do Código do IMI resulta claro que, em primeira linha, a qualificação dos prédios urbanos decorre dos fim para que estão licenciados e, apenas na falta de licença, se atende à sua destinação normal.
2. A fracção objecto da presente avaliação integra-se num prédio que foi remodelado, para o qual, à presente data, ainda não foi emitida a licença de habitabilidade ou de utilização pela competente Câmara Municipal.
3. Contudo; nada obsta a que prédios ainda não licenciados sejam inscritos na matriz.
4. E, no caso em apreço, tal licenciamento encontra-se em curso, tendo na sua base um projecto de licenciamento de construção aprovado pela Câmara Municipal em que as fracções do prédio em causa são destinadas a habitação.
5. Por outro lado, foi emitida certidão pela Câmara Municipal iengmne à constituição da propriedade horizontal onde se integra a fracção objecto da presente avaliação, onde a mesma foi identificada corno sendo destinada habitação, o que aconteceu igualmente na respectiva escritura pública de constituição da referida propriedade horizontal, tudo como se dá conta no requerimento apresentado pelo sujeito passivo.
6. Os referidos procedimentos camarários tem na sua base, como não podia deixar de ser, o facto de que o processo de licenciamento de construção do prédio onde se integra a fracção em apreço identificar as mesmas como destinadas a habitação.
8. Ora, se o sujeito passivo, desde início, sempre requereu o licenciamento das fracções para habitação e estando estas em condições de assim serem licenciadas, assim o serão forçosamente licenciadas a final.
9. Não fazendo sentido, inscrever esta fracção (e as restantes) como sendo destinada a serviços e, daqui a um curto período de tempo, ter que vir o sujeito passivo a pedir a alteração da sua destinação para habitação com base na licença camarária que irá ser emitida.
7. Pelo que, como não pode deixar de ser, o licenciamento final do prédio será sempre um licenciamento de habitabilidade, ou seja, um licenciamento das fracções como sendo destinadas a habitação, em conformidade, aliás, com a licença de construção anteriormente aprovada.”
R) Nas segundas avaliações foram mantidas a afectação como “serviços” (fls 438 e ss, do processo administrativo, Vol I);
S) Em 16 de Junho de 2008 a impugnante apresentou no Serviço de Finanças de Vila ……………….. o requerimento de fls 60 e 61, com o seguinte teor:
“E.............. - Administração de …………………, S.A., contribuinte n.° …………………., com sede na Rua …………………., n.° 255-277, ……., tendo requerido segunda avaliação de prédios urbanos correspondentes às fracções autónomas do prédio em regime de propriedade horizontal, inscrito na matriz predial urbana sob o artigo 2638, da freguesia 081603, ………., vem, em complemento da informação prestada, expor e requerer o seguinte:
1. Nos pedidos de segunda avaliação referidos, veio o Contribuinte requerer a classificação dos imóveis em causa como “Habitação” e não como “Serviços”.
2. Além dos factos e argumentos aí invocados, que o Contribuinte mantém na íntegra, um elemento de informação adicional deve ainda ser aduzido.
3. Conforme se referiu, até ao momento, ainda não foi emitido pela Câmara de Vila Real de Santo António o alvará de licença de habitação ou ocupação do imóvel.
4. Enquanto tal não sucede, cumpre-nos destacar que existem situações paralelas - que aliás constituem a regra, designadamente no Algarve, em empreendimentos com esta natureza -, que deve ser tomada em consideração e que terão de conduzir a uma conclusão única, sob pena de se tratarem de forma distinta situações idênticas em claro desrespeito pelo principio da igualdade.
5. A título meramente exemplificativo, refere-se que a sociedade I......... - Hotelaria e Turismo, S.A., do mesmo grupo a que o Contribuinte pertence detém outros imóveis sitos no ……….., e na P............ da ……….., concelho de ………, com as mesmas características dos imóveis aqui em causa e destinado aos mesmos fins, tratando-se de uma situação em tudo semelhante com a presente.
6. Relativamente a esses imóveis, a Câmara Municipal de ………….. emitiu alvará de utilização para habitação, assim reconhecendo a natureza deste tipo de imóveis.
7. Tal facto vem reforçar a argumentação apresentada pelo Contribuinte, sendo claro que duas situações iguais não podem ser tratadas de forma desigual.
8. Trata-se de algo que não pode deixar de ser tido em consideração pela Administração Fiscal na resposta aos pedidos de segunda avaliação em causa.
9. Como elemento comprovativo, o Contribuinte anexa os referidos alvarás (documentos 1 e 2), cuja junção ao processo vem requerer.
Mais reitera a sua total disponibilidade para prestar qualquer esclarecimento que reputem necessário ao integral esclarecimento da matéria em análise.”
T) Em 11 de Outubro a impugnante foi notificada da nova avaliação do imóvel, que passou a ser classificado como serviços (fls 45, dos autos);
W) Foram liquidados os IMT e respectivo imposto do selo referente às fracções que haviam beneficiado da isenção nos termos do art° 9°, do CIMT, as quais se encontram em execução fiscal (informação de fls 429, do processo administrativo).
O Tribunal formou a sua convicção dos factos provados nos documentos juntos em cada ponto.
Factos não provados
Inexistem outros factos provados ou não provados com interesse para a decisão da causa.»* Em face do conteúdo das conclusões X) a Z), DD) a FF) e II) a QQ), a primeira questão que importa solucionar é consubstanciada na atribuição, por parte da Recorrente/Rte, de nulidade à sentença recorrida. Avaliados os três motivos coligidos para justificar este apontamento de viciação formal, podemos constatar que todos se relacionam com aspectos envolventes do julgamento da matéria de facto, efectivado em 1.ª instância; concreta e sinteticamente, porque “foi omitido um facto essencial para a boa decisão da causa”, na fundamentação de facto não se revela “o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo juiz” e por padecer a sentença “de um vício de omissão ou deficiência parcial na indicação da matéria de facto”. Outra nota comum, que podemos descortinar nesta tripla de fundamentos, é a circunstância de todos, no seu conjunto, serem passíveis de, melhor, subsumir à “não especificação dos fundamentos de facto da decisão”, causa, explícita, de nulidade da sentença, inscrita no art. 125.º n.º 1 CPPT (1).
Posto isto, compulsada a parte, da sentença, relativa à apresentação e fundamentação dos aspectos factuais da causa, julgamos não se estar na presença de uma situação de total ausência de formulação desse tipo de fundamentos, pelo que, em sintonia com o, maioritariamente, entendido sobre este aspecto (2), carece de apoio a pretensão da Rte, ou seja, a peça decisória em apreço especificou, com o desenvolvimento que reputou apropriado, os fundamentos factuais (e jurídicos) em que ancorou a respectiva decisão final. Já, determinar se esta fundamentação é ou não suficiente e adequada, capaz de suportar o julgamento de improcedência da impugnação judicial, constitui aspecto que contende com os meandros substanciais (não formais) da sentença, susceptível de, se verificado, impor a conclusão pela ocorrência de errado julgamento. Ademais, tenha-se em devida conta que, relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão e referir se a considera provada ou não provada.
Obviamente, não queremos com isto significar que desvalorizamos a necessidade de uma fundamentação, maxime, da matéria de facto, cuidada, rigorosa, incorporando um satisfatório e imprescindível exame crítico das provas produzidas (3), bem como, não desconhecemos a corrente doutrinal que afirma a ocorrência de nulidade, quando este é omitido, de forma circunstanciada.
Em nossa perspectiva, a falta do exame crítico das provas tem de ser apreciada e valorada casuisticamente, o que faz com que possa variar de intensidade a respectiva exigência, avaliação que, por isso, pressupõe a consideração de nuances insusceptíveis de detecção no mero tratamento dos parâmetros formais da sentença. Assim, dada a intrínseca ligação ao julgamento da matéria de facto disputada e discutida pelas partes, qualquer insuficiência, obscuridade e/ou deficiência detectada ao nível da apresentação desse exame crítico tem, para nós, a mesma abordagem que estas mazelas merecem quando afectam aquele; accionar a anulação da decisão afectada, de molde a permitir, pelo tribunal recorrido, a efectivação de um novel julgamento dirigido à ultrapassagem dos concretos aspectos criticáveis.
Nesta conformidade, in casu, sem prejuízo de se reconhecer a extrema pobreza do exame das provas produzidas, por parte da sentença, somente tendo sido valorada prova documental, presente, ainda, o aditamento factual a promover nesta instância, julgamos não persistirem motivos para anular, mesmo oficiosamente, tal peça decisória.
Em suma, a sentença, de que nos ocupamos, não é nula.
Prosseguindo, a questão que, seguidamente, se nos coloca, compreende a eventual necessidade de aditar, aos factos julgados provados, pelo tribunal recorrido, alguns outros comprovados, por documentos, nos autos, em particular, os que são anotados nas conclusões P) e Q).
Sem delongas, aquilatada da relevância que podem vir a ter na decisão do mérito desta causa, ao abrigo, ainda, do disposto no art. 712.º n.º 1 al. a) CPC, julga-se ser de acrescentar aos factos assentes, em 1.ª instância, os seguintes:
U) Em 8.5.2009, pela Câmara Municipal de Vila …………., foi emitido o ALVARÁ DE AUTORIZAÇÃO DE UTILIZAÇÃO OU DE ALTERAÇÃO DE UTILIZAÇÃO n.º 106/09, referente ao processo n.º 13/02, em nome de E.............. – Adm. ……………, L.da, contribuinte n.º ……….., que titula a aprovação da alteração de utilização do Edíficio-…………, sito na Av. …………., da freguesia de ………….., descrito na Conservatória do Registo Predial ……………, sob o n.º ………… e inscrito na matriz predial urbana, sob o artigo 2638 – cfr. fls. 208.
V) Das 399 fracções autónomas que integram o edifício em causa, 330 são identificadas, no anexo ao Alvará, como destinadas a “Habitação” – cfr. fls. 210 segs..
X) Mediante certidão datada de 12.12.2001, a Câmara Municipal de Vila …………… certificou que o projecto, “de um Aparthotel sito na Avenida ………… -Aparthotel …., na freguesia de Monte …….. concelho de Vila …………, composto de dezasseis pisos e trezentas e noventa e nove fracções autónomas destinadas a habitação e comércio”, foi “considerado em regime de PROPRIEDADE HORIZONTAL, de harmonia com a informação jurídica emitida pelos Serviços Jurídicos desta Câmara Municipal em virtude do Projecto apresentado dar cumprimento ao estipulado no Decreto-Lei nº 267/94, de 25 de Outubro.” – fls. 73 segs..
Z) Em 18.1.2002, efectivou-se a outorga da escritura de CONSTITUIÇÃO DE PROPRIEDADE HORIZONTAL do prédio urbano identificado em X) – cfr. fls. 124 segs..*** Estabelecido, em definitivo, o quadro factual que tem de conformar a composição judicial dos interesses que conflituam na situação julganda, a problemática central passa por, desde logo e em primeira linha, saber se a factualidade acabada de firmar é susceptível de, só por si, induzir a conclusão de ser errado o julgamento vertido na sentença recorrida, na parte em que sustenta a manutenção, por não dever ser censurada, da avaliação (2.ª) que incidiu sobre 330 fracções, do, intitulado, Aparthotel ……….., cujo valor patrimonial tributário foi estabelecido partindo do pressuposto que as mesmas deviam classificar-se como para “serviços” (não para habitação), por virtude de o destino normal ser a afectação à exploração turística.
A partir da matéria de facto disponível (4), com interesse para dirimir a questão que vimos de circunscrever, importa deter e concentrar atenções na seguinte realidade. Por despacho do Director-Geral dos Impostos, em data não disponível, foi determinada a alteração da classificação de 330 fracções do artigo urbano 2638 da freguesia de Monte ………., dado as mesmas se mostrarem classificadas como para “habitação”, quando deveriam ser para “serviços” porque “fazem parte de uma unidade turística”. Sequentemente, a impugnante, por ofício datado de 13.8.2007, foi notificada para apresentar declaração modelo 1 do IMI, ao que reagiu invocando não haver lugar a tal, por a classificação que cabia às fracções em causa ser a de “habitação”. O requerimento em que assumiu esta posição veio a ser indeferido e, concomitantemente, determinado que os serviços procedessem oficiosamente “às necessárias rectificações matriciais”. Notificada, a impugnante, a 12.11.2007, requereu a segunda avaliação do prédio inscrito na matriz sob o art.º 2638, diligência que teve lugar e no âmbito da qual veio a ser lavrado Termo de Avaliação, onde os peritos regionais intervenientes declararam não ter sido aceite a reclamação do contribuinte, no sentido de considerar a afectação “habitação”, «por se verificar que à presente data, o edifício não possui licença de utilização camarária e todo o edifício, está a funcionar como unidade hoteleira de 4 estrelas.».
Desta exposição de ocorrências, ressalta como decisivo o facto de, no impugnado acto de segunda avaliação, que dizendo considerar os pressupostos da 1.ª avaliação, manteve o valor desta, ter sido determinante, na classificação das envolvidas 330 fracções como para “serviços”, a circunstância de todo o edifício não possuir licença de utilização camarária e estar a funcionar como unidade hoteleira. Na mesma linha de raciocínio e entendimento, o tribunal recorrido, apontando para o disposto no art. 6.º n.º 2 CIMI (5), sustentou que, no caso, não tendo sido obtida licença para utilização do imóvel, o critério para a respectiva classificação, dentro das espécies previstas no n.º 1 do mesmo art. 6.º, tinha de ser o “da especificidade da afectação”, pelo que, constituindo as visadas 330 fracções “uma unidade ligada à exploração turística”, apenas podiam ser tidas para “serviços”.
Sendo incontornável que o coligido art. 6.º n.º 2 CIMI estatui serem prédios urbanos habitacionais, comerciais, industriais ou para serviços “os edifícios ou construções para tal licenciados ou, na falta de licença, que tenham como destino normal cada um destes fins”, num primeiro e superficial olhar, parece acertado o julgamento da 1.ª instância, porquanto, reportando-se ao momento em que se finalizou o acto avaliativo, não estando licenciado o imóvel visado, ou seja, não podendo funcionar o critério regra de classificação dos prédios urbanos, se tinha de atender ao respectivo “destino normal”, que, segundo os dados disponíveis, seria o da exploração turística, enquanto aparthotel. (Ressalva-se que esta pronúncia não envolve qualquer juízo sobre se a utilização deste último critério conduziria à espécie “para serviços”). Contudo, este aparente acerto tem de ser posto à prova e irremediavelmente, soçobra, pela consideração do facto de, em 8.5.2009, isto é, depois de encerrada a impugnada 2.ª avaliação, mas, muito antes de proferida a sentença recorrida (6), pela Câmara Municipal de Vila ………………., ter sido emitido alvará de utilização das 330 fracções em disputa, que são identificadas, no anexo ao mesmo, como destinadas a “Habitação” – pontos U) e V) dos factos provados.
Assim tem de ser, porque, nos termos do art. 663.º n.º 1 e 2 CPC, ex vi do art. 2.º al. e) CPPT, deve toda a sentença “tomar em consideração os factos constitutivos, modificativos ou extintivos do direito que se produzam posteriormente à proposição da acção, de modo que a decisão corresponda à situação existente no momento do encerramento da discussão”, sendo somente de atender “os factos que, segundo o direito substantivo aplicável, tenham influência sobre a existência ou conteúdo da relação controvertida.” (7). Por outras palavras, à sentença sob apreciação, impunha-se assumir e valorar o facto de, após a propositura desta impugnação judicial e antes de ser lavrada, ter passado a existir uma licença camarária de utilização habitacional, com relação às fracções autónomas que tinham sido avaliadas no acto impugnado, o que, por força do direito substantivo aplicável, casuisticamente, o n.º 2 do art. 6.º CIMI, implicava uma diversa solução da problemática enformadora da relação jurídica disputada. Na verdade, por efeito da superveniente emissão e disponibilidade de licenciamento, as fracções avaliadas, precisamente, por falta de licença, como pertencendo à espécie para “serviços”, tinham de ser, imperativamente, classificadas e determinado o respectivo valor patrimonial tributário, como prédios urbanos habitacionais, circunstância susceptível de fazer diferença no resultado final e definitivo da avaliação operada.
Resta anotar que a atendibilidade deste relevante facto jurídico superveniente se nos apresenta legitimada e reforçada pela constatação de, verificada a factualidade disponível, o pertinente processo de licenciamento haver sido promovido, junto dos serviços camarários, no decurso do ano de 2002 (o ALVARÁ DE AUTORIZAÇÃO DE UTILIZAÇÃO OU DE ALTERAÇÃO DE UTILIZAÇÃO n.º 106/09 é referente ao processo n.º 13/02), sendo, também, verificável que, em todas as ocasiões e situações conexas com este processo e o anterior procedimento administrativo, maxime, de avaliação, a contribuinte/impugnante sempre fez apelo à pendência do identificado processo de licenciamento municipal.
Concluindo, pois, a sentença recorrida por encerrar errado julgamento, decorrente da nítida violação do disposto no art. 663.º n.º 1 e 2 CPC, não se pode manter actuante, tendo de ser revogada. Por outro lado, em conformidade com o raciocínio acima desenvolvido, impondo-se-nos, nesta sede jurisdicional, relevar o facto de, presentemente, existir uma licença camarária de utilização habitacional, com relação às fracções autónomas que tinham sido avaliadas no acto impugnado, este encontra-se, ainda que, a posteriori, viciado, por alteração nos respectivos pressupostos de facto e de direito, pelo que, tem de ser anulado e, desse modo, abrir-se caminho para, no desenvolvimento das diligências que venham a ser efectivadas como consequência dessa anulação (8), ser reposta a legalidade, conforme à verdade material.
******* III Pelo exposto, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul, acorda-se:
- prover o recurso e revogar a sentença;
- julgar procedente a impugnação judicial e anular o atacado acto de segunda avaliação.* Custas pela recorrida (Fazenda Pública), apenas em 1.ª instância.*
(Elaborado em computador e revisto, com versos em branco)
Lisboa, 15 de Novembro de 2011
Aníbal Ferraz
Eugénio Sequeira
José Gomes Correia
(1) Fazemos esta subsunção, porque a Rte se limitou a remeter para o normativo identificado, sem precisar qual a causa (s) da alegada nulidade.
(2) Na lição do Prof. Alberto dos Reis, Código de Processo Civil, anotado, volume V, pág. 140: “O que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade.”.
(3) Tanto mais alargado quanto maior for a disputa, o desacordo, relativamente à força probatória dos diversos meios de prova envolvidos.
(4) Cfr. alíneas J) a P) dos factos provados.
(5) Código do Imposto Municipal sobre Imóveis.
(6) Datada de 21.12.2009.
(7) Recorrendo a um extracto da lição do Prof. Alberto dos Reis, Código de Processo Civil, anotado, volume V, pág. 81, podemos afirmar que “o juiz, ao sentenciar, baseia-se no estado das coisas à data do termo da discussão e por isso: (…); b) acolhe o pedido se o facto em que se fundava se verificou durante o processo (jus superveniens).”.
(8) Que, obviamente, se estende à decisão subjacente de classificação das fracções como “para serviços”, uma vez que os actos de fixação dos valores patrimoniais podem ser impugnados com fundamento em qualquer ilegalidade, designadamente, o erro de facto ou de direito na fixação – cfr. art. 134.º n.º 1 e 2 CPPT. |
