| Decisão Texto Integral: | I A... PORTUGAL – COMÉRCIO DE COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES, S.A., contribuinte n.º 500194670 e com os demais sinais constantes dos autos (anteriormente, A...PORTUGUESA, L.DA), impugnou judicialmente liquidação adicional de IRC e juros compensatórios, do exercício de 1994.
Proferida, pelo Tribunal Tributário de Lisboa, sentença que julgou a impugnação totalmente improcedente, não acolhendo o judiciado, a impugnante interpôs recurso jurisdicional, cuja alegação se mostra sumulada pelas seguintes conclusões: «
i) A Recorrente contabilizou como custo o valor do Imposto Municipal, no exercício de 1994 (e não no ano de 1995 como pretendia a AT), na medida em que este na data do encerramento das contas relativas àquele exercício era perfeitamente conhecido, cumprindo desta forma o disposto no n.° 2 do artigo 18.° do CIRC.
ii) Efectivamente, entende a Recorrente que não assiste razão à AT quando entende que no caso em apreço se aplicam as regras que estabelecem que “os proveitos relativos a vendas consideram-se em geral realizados, e os correspondentes custos suportados, na data da entrega ou expedição dos bens correspondentes ou, se anterior, na data em que se opera a transferência da propriedade.”.
iii) No caso em apreço está em causa a alienação de um direito e não de um bem, sendo que só no exercício de 1994 é que era perfeitamente certo e conhecido que aquele custo era imputável à Recorrente.
iv) E no caso da fundamentação expendida pelo tribunal para considerar o custo no ano de 2003, a argumento utilizado é o de que a dedução deve ser efectuada no ano em que foi suportado o custo, o que por sua vez também não é aceitável face ao princípio da especialização dos exercícios.
v) Ora, no caso em apreço, o custo só se tornou efectivamente custo de um determinado proveito e como tal dedutível no ano de 1994, pelo nunca poderia ser considerado e aceite como custo em 1993, de acordo com o princípio da especialização dos exercícios, e tal como expendido na Douta decisão, a qual enferma de uma errónea interpretação do artigo 18.° do Código do IRC.
vi) Finalmente, ainda que se considere que a Recorrente interpreta de forma errónea o artigo 18.° do Código do IRC, está em causa o princípio constitucional da justiça, plasmado no artigo 266.° da Constituição da República e no artigo 55.° da Lei Geral Tributária.
vii) A Recorrente, ao registar o custo em 1994, não causou qualquer prejuízo à Administração Tributária.
viii) A Administração Tributária por seu lado, ao não aceitar a dedução do custo, com fundamento no princípio da especialização dos exercícios, está a violar o princípio fundamental da justiça e está a enriquecer sem causa.
ix) Finalmente, refira-se que existe jurisprudência no sentido de considerar que nestas situações deve prevalecer o princípio da justiça, mormente quando não existe qualquer intenção de defraudar a lei ou causar prejuízo à Administração Tributária.
x) Esta posição tem vindo igualmente a ser aceite de forma que se pode considerar reiterada e pacífica pela jurisprudência do STA, como é o caso dos Acórdãos de 13/11/1996 (Rec. 20.404) disponível no site www.Dgsi.pt de 29/09/2000 (Rec 24.039) publicado no BMJ, 494. p. 182, e de 05/02/2003 (Rec. 1648/2002) publicado nos Acórdãos Doutrinais do STA, 503, p. 1650.
xi) Vide ainda um Acórdão mais recente, o Acórdão do TCA n.° 02475 de 30-06-2009, que no seu ponto XVII) refere de forma expressa “Tal princípio (o da princípio da especialização dos exercícios) sofre as excepções previstas na lei, quais sejam: - nos casos em que haja imprevisibilidade ou manifesto desconhecimento das componentes positivas ou negativas e das obras de carácter plurianual (artigo 18.º, nos 2 e 5 e 19.º do CIRC); nas situações em que a administração fiscal não teve qualquer prejuízo com o erro praticado pelo contribuinte e quando esse erro não resultar de omissões voluntárias ou intencionais, com vista a operar as transferências de resultados entre exercícios.”.
xii) Neste Acórdão encontra-se expresso que o princípio da especialização dos exercícios sobre algumas excepções, entre as quais aquela em que havendo um erro do mesmo não resulte qualquer prejuízo para a Administração Tributária, como foi o caso.
xiii) Não tem a Recorrente dúvida de que o entendimento expresso quer na doutrina, quer nos arestos citados é a de que espelha a correcta interpretação e aplicação da lei aos factos aqui em causa.
xiv) A correcção efectuada pela AT que deu origem à liquidação que deu origem à sentença de que ora se recorre, e que não dá provimento ao pedido da Recorrente entendendo que o custo deveria ser deduzido em 1993, sem que se faça a correlativa correcção em sentido contrário no exercício de 1994, padece de vicio de violação de lei, maxime por violação do disposto no artigo 55.° da LGT.
NESTES TERMOS E NOS DEMAIS DE DIREITO APLICÁVEIS, DEVE O PRESENTE RECURSO SER JULGADO PROCEDENTE POR PROVADO, POR VICIO DE VIOLAÇÃO DE LEI POR ERRÓNEA INTERPRETAÇÃO DO ARTIGO 18.° DO CÓDIGO DO IRC E POR VIOLAÇÃO DO ARTIGO 55.° DA LEI GERAL TRIBUTÁRIA, COM TODAS AS CONSEQUÊNCIAS LEGAIS, DESIGNADAMENTE A ANULAÇÃO PARCIAL DA LIQUIDAÇÃO DE IRC E JUROS COMPENSATÓRIOS NO EXERCÍCIO DE 1994, NO VALOR DE € 127.518,71 NA PARTE QUE RESULTOU DA CORRECÇÃO AO LUCRO TRIBUTÁVEL NO MONTANTE DE € 80.555.86 (ESC. 16.150.000$00) E RESTITUIÇÃO DO IMPOSTO PAGO AO ABRIGO DO DECRETO-LEI N.° 124/96, DE 10 DE AGOSTO, RELATIVO À PARTE DA LIQUIDAÇÃO ORA IMPUGNADA, NO MONTANTE DE € 29.000.10 E JUROS COMPENSATÓRIOS, ACRESCIDA DOS RESPECTIVOS JUROS INDEMNIZATÓRIOS DEVIDOS AO ABRIGO DO ARTIGO 43.º DA LGT. »* Não houve lugar à apresentação de contra-alegações.* A Exma. Procuradora-Geral-Adjunta emitiu parecer, no sentido de que deve manter-se o julgado e improceder o recurso.* Colhidos os vistos legais, compete conhecer.*******
II Mostra-se exarado, na sentença: «FUNDAMENTAÇÃO
x
Factos Provados
x Da discussão da causa resultaram provados os seguintes factos com interesse para a sua decisão:
1 - No dia 18/11/1993, a Câmara Municipal de Coimbra fez a concessão de uso privativo de um terreno visando a instalação de um posto de combustíveis, em direito de superfície, à sociedade “A...Portuguesa, L.da.”, tudo conforme certidão da escritura junta a fls.151 a 157 dos presentes autos e cujo conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzido;
2 - Na data indicada no nº.1, a sociedade “A...Portuguesa, L.da.” efectuou o pagamento de imposto municipal de sisa, no montante de € 84.795,64, devida pela transmissão do direito de superfície identificada no nº.1, tudo conforme conhecimento cuja cópia se encontra a fls. 63 do apenso de reclamação graciosa e cujo conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzido;
3 - No ano de 1994, a sociedade impugnante, “A...Portuguesa, L.da.”, actualmente com a firma “A... Portugal - Comércio de Combustíveis e Lubrificantes, S.A.”, com o n.i.p.c. 500 194 670, era sujeito passivo de l.R.C. no regime geral de tributação, devido ao exercício da actividade de comércio por grosso de combustíveis líquidos, gasosos e lubrificantes, C.A.E. 51510, e sendo colectada pelo 10º. Serviço de Finanças de Lisboa (cfr. documentos juntos a fls. 43 a 50, 79 e 103 do apenso de reclamação graciosa);
4 - Em 16/3/1995, a impugnante transmitiu a concessão de uso privativo de um terreno visando a instalação de um posto de combustíveis, em direito de superfície identificada no nº.1 à sociedade “B...- Portuguesa, Petróleos, S.A.”, tudo com a autorização da Câmara Municipal de Coimbra (cfr. documento junto a fls. 67 a 73 do apenso de reclamação graciosa);
5 - Em 12/6/1996, a sociedade impugnante apresentou a sua última declaração de substituição, modelo 22, relativa a l.R.C. do ano de 1994, no 10º. Serviço de Finanças de Lisboa, na qual declarou um lucro tributável no montante de € 23.818.377,82 e imposto a pagar na quantia de € 21.156,26 (cfr. documento junto a fls. 43 a 50 do apenso de reclamação graciosa);
6 - Na sequência de análise interna efectuada à declaração de rendimentos identificada no nº. 5, a Administração Fiscal não aceitou como custo fiscal, além do mais, o montante de € 80.555,86, correspondente ao remanescente do imposto municipal de sisa no montante de € 84.795,64, devidamente identificado no nº. 2 supra, correcção essa efectuada ao abrigo do disposto no artº. 17, nº. 2, al. c), do dec. regulamentar 2/90, de 12/1, visto que o mencionado montante de sisa pago seria amortizável no período de vinte anos, pelo que o custo do exercício de 1994 seria somente de € 4.239,78 (cfr. cópia do mapa de apuramento mod. DC 22 relativo ao ano 1994 e junta a fls. 53 a 55 do apenso de reclamação graciosa; informação exarada a fls. 61 a 65 do apenso administrativo);
7 - Em 11/9/1999, com base no mapa de apuramento identificado no nº. 6, a Administração Fiscal estruturou a liquidação adicional de l.R.C. nº. 8310014279, relativa ao exercício de 1994 e incidente sobre a actividade da sociedade impugnante, na qual corrigiu para mais o montante da matéria colectável declarado por esta, fixando-o em € 24.012.974,51, em virtude do que se calculou o montante de imposto e juros a pagar no montante total de € 125.718,71, cujo termo final do prazo de pagamento voluntário foi fixado no pretérito dia 8/11/1999 (cfr. documentos juntos a fls. 57 e 89 do apenso de reclamação graciosa; informação exarada a fls. 91 do apenso de reclamação graciosa);
8 - Em 6/4/2000, a sociedade impugnante efectuou o pagamento da liquidação identificada no nº. 7, ao abrigo do regime previsto no dec. lei 124/96, de 10/8, cifrando-se a quantia de imposto pago em € 75.563,93 e o montante de juros compensatórios em € 10.030,96 (cfr. documento junto a fls. 90 do apenso de reclamação graciosa; informação exarada a fls. 91 do apenso de reclamação graciosa);
9 - Em 7/2/2000, a sociedade impugnante deduziu reclamação graciosa tendo por objecto a liquidação identificada no nº. 7 supra (cfr. cópia da p.i. de reclamação graciosa junta a fls. 2 a 22 do apenso de reclamação graciosa);
10 - Em 29/12/2004, a reclamação graciosa identificada no nº. 9 foi indeferida através de despacho do Director de Finanças de Lisboa, o qual concorda com informação e parecer prévios nesse sentido (cfr. documentos juntos a fls. 109 a 112 do apenso de reclamação graciosa; factualidade admitida pelo impugnante na p.i);
11 - Em 12/1/2005, a sociedade impugnante foi notificada do indeferimento identificado no nº. 10 (cfr. documentos juntos a fls. 113 e 114 do apenso de reclamação graciosa; factualidade admitida pelo impugnante na p.i.);
12 - Através de correio registado no pretérito dia 27/1/2005, a sociedade impugnante enviou para o Tribunal a p.i. que deu origem ao presente processo (cfr. documentos juntos a fls. 60 e 78 dos presentes autos).x
Factos não Provados
x Dos factos, com interesse para a decisão da causa, constantes da impugnação e objecto de análise concreta, não se provaram os que não constam da factualidade supra descrita.x
Motivação da Decisão de Facto
x A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais, não impugnados, que dos autos e apensos constam, tal como na análise dos mecanismos de admissão de factualidade por parte da impugnante, enquanto espécie de prova admitida no âmbito da relação jurídico-fiscal, embora de livre apreciação pelo Tribunal (cfr. artº. 361, do C. Civil), tudo conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório. »*** Vistoriados os fundamentos jurídicos da sentença em crise, conseguimos percepcionar e isolar duas distintas ordens de razões para se ter decidido pela total improcedência desta impugnação judicial. Assim, recorrendo aos próprios termos utilizados pelo julgador, em 1.ª instância, num primeiro segmento expositivo, foi expendido: «
No caso concreto, deve, desde logo, mencionar-se que a sisa paga pela sociedade impugnante pela transmissão do direito de superfície (cfr. nºs.1 e 2 da matéria de facto provada) se considera um custo fiscal nos termos do artº. 23, nº. 1, al. f), do C.I.R.C. (encargo fiscal), …
Haverá, agora, que saber se a mesma sisa, ligada visceralmente à aquisição do direito de superfície incidente sobre determinado imóvel, deve acompanhar a vida económica daquele, enquanto elemento do activo imobilizado da empresa, no que diz respeito ao valor de reintegração ou amortização do imóvel sobre que incide o mesmo direito real menor.
Diz-nos o artº. 2, nº. 2, do decreto regulamentar 2/90, de 12/1, que o custo de aquisição de um elemento do activo imobilizado compreende não só o respectivo preço de compra, como também os gastos acessórios suportados até à sua entrada em funcionamento. A sisa deve considerar-se como um encargo fiscal inerente à aquisição de qualquer direito real incidente sobre um imóvel que fará parte do activo imobilizado da empresa.
Concluindo, a sisa, enquanto encargo fiscal, deve integrar, para efeitos de cálculo das respectivas reintegrações e amortizações, os elementos do activo imobilizado, conforme se depreende do disposto no artº. 2, nºs. 2 e 4, do decreto regulamentar 2/90, de 12/1 (…).
Pelo que se considera legal a posição defendida pela A. Fiscal e que sustenta a parcela da liquidação objecto do presente processo, no sentido de defender a amortização ao longo de vinte anos do montante da sisa pago pela sociedade impugnante. »
Após esta primeira linha argumentativa, imediatamente, acrescentou-se: «
Mas mais, haverá, igualmente, que chamar à colação o princípio contabilístico da especialização dos exercícios, o qual nos diz que os proveitos e os custos, assim como as outras componentes positivas ou negativas do lucro tributável, devem incluir-se nas demonstrações financeiras dos períodos anuais a que respeitam (cfr. P.O.C. aprovado pelo dec. lei 410/89, de 21/11; artº. 18, do C.I.R.C.).
No caso “sub judice”, a sociedade impugnante deveria ter incluído o montante da sisa por si suportado no ano fiscal de 1993, ano em que efectivamente suportou tal custo, que não no ano de 1994, no qual inscreveu o montante da sisa pela sua totalidade (cfr. nº. 6 da matéria de facto provada).
(…). »
Feita a clarificação necessária, avaliado o sentido da crítica dirigida, pela Recorrente/Rte, à sentença, sobretudo, presente a síntese que decorre do teor das conclusões acima transcritas, com facilidade e objectividade, constatamos o propósito de, exclusivamente, lhe imputar erro de julgamento, por não entender que o custo relativo ao pagamento da sisa tinha de ser (como foi) contabilizado e valorado no exercício de 1994, em vez de 1993 – conclusões iv) e v).
Estabelecido, nestes moldes, o objecto do recurso que nos ocupa, de imediato, emerge a inevitabilidade de afirmar a circunstância de a Rte se haver demitido do ataque frontal e preciso a um dos explícitos fundamentos do judiciado pelo tribunal recorrido. Ou seja, tendo este reputado de “… legal a posição defendida pela A. Fiscal e que sustenta a parcela da liquidação objecto do presente processo, no sentido de defender a amortização ao longo de vinte anos do montante da sisa pago pela sociedade impugnante”, a Rte omitiu qualquer tipo de crítica a este segmento do julgado, sendo manifesto que é inviável, como melhor veremos de seguida, atingi-lo de forma consistente e capaz, para o respectivo afastamento, operando, apenas, o erro de julgamento assacado à sentença, quando defende que o custo referente à sisa devia ser contabilizado no exercício de 1993 e não no de 1994.
Resulta do ponto 6 dos factos provados (1), constituir tema central, dos presentes procedimento e processo judicial tributários, o discutir-se a legalidade da correcção introduzida, pelos serviços da administração tributária/AT, relativa à não aceitação, como custo fiscal, do montante de € 80.555,86, respeitante a sisa paga, em 18.11.1993, por transmissão do direito de superfície de um terreno para instalação de posto de abastecimento de combustíveis, inscrito, nessa condição, pela impugnante, na, definitiva, declaração de rendimentos apresentada para o exercício de 1994. Segundo a AT, o imposto municipal de sisa, no total de € 84.795,64, pago, na indicada data, pela impugnante, por força do disposto no art. 17.º n.º 2 al. c) Decreto Regulamentar n.º 2/90 de 12.1. («Amortização de imobilizações incorpóreas»), era amortizável no período de 20 anos, pelo que, o custo a imputar, ao exercício de 1994, se tinha de cifrar nos € 4.239,78, em lugar dos declarados € 80.555,86 (16.150.000$00). Deste modo, a fundamentação, inicial e determinante, avançada, pela AT, para introduzir a correcção disputada, em nada contende com o funcionamento do princípio da especialização dos exercícios, nos moldes coligidos pela Rte, acrescendo não interferir com a possibilidade de, para o ano de 1994, ter de ser considerado custo fiscal relativo ao anterior pagamento da sisa, somente divergindo com relação ao montante atendível.
Em suma, revestindo a fundamentação apoiante da correcção preconizada, pela AT, relativamente ao declarado, para o exercício de 1994, custo de sisa, suportada no ano de 1993, este cariz específico, que, como decorre do primeiro excerto supra transcrito e retirado da sentença, foi acolhido, em primeiro lugar, sem reservas, pelo tribunal recorrido, temos de julgar que a Rte não a identificou e muito menos colocou em causa, do que decorre, necessariamente, a impossibilidade deste recurso obter provimento, dado ter de se manter intocável o escalpelizado motivo, suficiente para, só por si, legitimar a decisão de improcedência da impugnação. Por outras palavras, mesmo que se atendesse o conjunto de razões invocadas, pela Rte, para criticar a sentença recorrida, sempre o sentido do julgado por esta se tinha de manter, em virtude de não ter sido atacado um dos seus nucleares fundamentos.
Resta, versando, a conclusão i), formulada pela Rte, apontar, como resulta de informação disponível no processo administrativo/PA apenso, que a AT somente considerou a possibilidade de o disputado custo ser relevado no exercício de 1995, no seguinte enquadramento: « …, se admitíssemos a hipótese de o direito de utilização ter sido adquirido com vista à sua retransmissão (venda), ao invés de permanecer como imobilizado da empresa, os encargos inerentes à sua aquisição só poderiam ser considerados custo do exercício no ano da sua transmissão, em conformidade com o disposto na alínea a) do n.º 3 do art. 18º do CIRC, pelo que tendo a transmissão ocorrido em 1995 só neste exercício poderia a sisa paga ser deduzida como custo do exercício. ». Isto é, para os intervenientes serviços da AT, em função do registo contabilístico, feito pela impugnante, relativamente ao direito de superfície incidente sobre o terreno para instalação do posto de abastecimento, como imobilizado incorpóreo da empresa, o tratamento e quantificação a dar ao custo com a suportada sisa tinha de ser, como promoveram, o da amortização diferida ao longo de duas décadas, enquanto que, se fosse demonstrado, pela impugnante, ter adquirido tal direito com o propósito da sua transmissão a outrem, o valor relativo ao imposto de sisa pago podia, na totalidade, figurar como custo do exercício da alienação; in casu, obviamente, o ano de 1995, face ao circunstancialismo inscrito no ponto 4 dos factos provados.
Atente-se, ainda, que a estatuição do art. 18.º n.º 2 CIRC (2) não fornece o apoio pretendido pela Rte, no sentido de que, pela ocorrência da transmissão da concessão de uso privativo do envolvido terreno, podia contabilizar o custo, com a sisa, no exercício de 1994, porquanto a respectiva normatividade visa salvaguardar a imputação de custos de exercícios anteriores nos seguintes e não o inverso, custos de anos futuros em precedentes; clarificando, a Rte não pode almejar imputar um custo, nítido, do ano de 1995 no exercício de 1994, sob o pretexto de que, neste ano, o mesmo já “era perfeitamente conhecido”.
Destarte, o ataque crítico dirigido, pela Rte, à sentença recorrida, não é suficiente para determinar a respectiva cassação e, muito menos, a sua revogação, pelo que, sempre tendo de subsistir, por incólume, parte da determinante fundamentação produzida, se deve manter a decisão de total improcedência da impugnação.*******
III Pelo exposto, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul, acorda-se negar provimento ao presente recurso jurisdicional.* Custas a cargo da recorrente.*
(Elaborado em computador e revisto, com versos em branco)
Lisboa, 12 de Abril de 2011
ANÍBAL FERRAZ
EUGÉNIO SEQUEIRA
JOAQUIM CONDESSO
1- Tenha-se presente a circunstância de a Rte não ter dirigido qualquer tipo de reparo ao julgamento da matéria de facto, provada e não provada, concretizado pela 1.ª instância.
2- « As componentes positivas ou negativas consideradas como respeitando a exercícios anteriores (sublinhamos) só são imputáveis ao exercício quando na data de encerramento das contas daquele a que deveriam ser imputadas eram imprevisíveis ou manifestamente desconhecidas. » |
