L……………….., S.A. (doravante Recorrente ou Impugnante) veio recorrer da sentença proferida a 02.12.2015, no Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de Leiria, na qual foi julgada improcedente a impugnação por si apresentada, que teve por objeto as liquidações adicionais de imposto sobre o valor acrescentado (IVA) e as dos respetivos juros compensatórios, relativas aos meses de agosto e setembro de 2005.

O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.

Nas suas alegações, a Recorrente concluiu nos seguintes termos:

“A) - Na douta sentença recorrida, a Meritíssima Juiz “a quo”, sinteticamente, conclui que “não tendo a Impugnante, através da prova produzida nos autos, demonstrado de forma concludente, a existência e contornos desta operação, devem manter-se as correcções efetuadas pela AT, por não padecerem do vício que lhe é imputado”. “Face ao exposto, decide-se julgar a presente impugnação, intentada por L…………, S.A., improcedente, por não provada”.

B) - A recorrente discorda da douta sentença, uma vez que o tribunal “a quo”, não atendeu a todos os factos relevantes para apreciação da questão decidenda, ou seja, a douta sentença recorrida incorreu, em erro na apreciação e valoração da matéria de facto, com consequências na aplicação do direito, ou seja, erro de julgamento.

C) - Ora, entende a recorrente que as mesmas são ilegais, pelo que não podem manter-se no ordenamento jurídico-fiscal, atendendo à prova produzida nos presentes autos.

D) - A douta sentença recorrida deu como provados vários factos, de onde se destacam os seguintes: “G. As obras de fixação da estrutura e cobertura metálica ficaram concluídas em Agosto de 2005 (cfr. depoimento da testemunha A……………..); I. Em 16.01.2006 a Câmara Municipal de A... emitiu o alvará de licença de construção n.º ..../2006, em nome da Impugnante, relativo à construção de um armazém no lote de terreno referido na alínea A. supra, do qual consta como empreiteiro F……………, Unipessoal, Lda. (cfr. alvará de construção, a fls. 18 dos autos, que se dá por reproduzido).

E) – Porém, a recorrente entende que a douta sentença recorrida incorreu em erro de apreciação e valoração da matéria de facto, nomeadamente, no que respeita à valoração e apreciação da prova testemunhal, aduzida nos autos, com respeito aos pontos mencionados.

F) - Isto porque, a testemunha A……………, no seu depoimento referiu ter estado com o Sr. F…………….. na obra, o que contraria a sentença (na motivação da decisão de facto).

G) - Ou seja, o tribunal “a quo” fez um juízo errado do depoimento das testemunhas, entendeu, erradamente, a Meritíssima Juíza que as testemunhas A…………… e R………………, não viram o Sr. F…………….. a executar a obra, valendo-se, também, deste juízo para a final concluir que os trabalhos não foram realizados pelo emitente das faturas.

H) - Assim, o tribunal “a quo” não valorou, ou melhor valorou erradamente o depoimento prestado pelas testemunhas da impugnante.

I) - Testemunhas que referiram de forma clara e inequívoca que a construção metálica do pavilhão foi efetuada pelo Sr. F…………….

J) - A testemunha, A……………, referiu várias vezes ao longo do seu depoimento que esteve com o Sr. F…………….. e com mais três pessoas (seus trabalhadores) na obra, que lhe deu as informações necessárias (quotas, nivelamentos, galgamentos da estrada, etc.) para este poder avançar com a construção metálica. Referiu, também, que o alvará de obras (n.º ...../2006) emitido pela Câmara Municipal de A..... foi obtido através do alvará do Sr. F……………..

L) – Na verdade, ficou demonstrado nos autos que os pagamentos foram feitos através de adiantamentos efetuados em numerário pelo sócio-gerente da recorrente, sendo depois regularizados através da emissão de cheques da recorrente (L………..) que foram endossados àquele (sócio-gerente).

M) – Do exposto resulta como provado que “Durante a execução da obra, o sócio-gerante da Impugnante, L…………, foi fazendo adiantamentos da sua conta pessoal ao Sr. F……….., o sócio da “M………….”; e que “ O endosso dos cheques foi a forma de regularizar a situação entre a Impugnante e o sócio.”.

N) - Apesar do depoimento das testemunhas, a Meritíssima juíza, entendeu que “a AT reuniu indícios suficientemente fortes de que a operação subjacente às facturas emitidas pela “M…………..” foram simuladas, cumprindo, assim, o ónus de demonstrar a verificação dos requisitos que lhe permitem alterar o rendimento colectável declarado da Impugnante.”

O) - Ora, mais uma vez, a recorrente está em desacordo com o entendimento perfilhado na douta sentença, tanto mais que está provado nos autos que a obra foi efetivamente feita, que o alvará de obras foi emitido em nome de F…………….., Unipesoal, Lda., que o Sr. F……….. foi visto na obra com mais três pessoas a quem dava ordem para execução dos trabalhos, que foram emitidas à recorrente as faturas relativas à execução desses trabalhos de acordo com o orçamento previamente acordado, e que não foram detetadas na contabilidade da recorrente faturas de outros fornecedores de estrutura metálica para aquela obra em concreto.

P) - A emissão de um alvará de obras pressupõe que previamente tenha sido elaborado e apresentado à edilidade competente para emitir o mesmo, um livro de obra devidamente assinado com termo de responsabilidade, acompanhado da respetiva apólice de seguro de responsabilidade civil.

Q) - A existência de alvará pressupõe a existência de capacidade técnica por parte do empreiteiro responsável pela obra, no caso concreto F…………….., Unipessoal, Lda., para a execução da obra, se este não tivesse devidamente acreditado pelas entidade competentes, não podia o alvará de obras ter sido emitido, tanto mais que este consta do mesmo como empreito responsável pela obra.

R) - A recorrente contínua convicta de que o emitente das faturas, F…………….., Unipessoal, Lda., tinha a sua situação regularizada perante a AT, tanto mais que este lhe apresentou orçamentos, fez a obra emitiu faturas e recebeu o respetivo pagamento, nunca a recorrente colocou em causa a capacidade e veracidade do emitente das faturas, daí entender que se encontra provada a veracidade da transação.

S) - A este respeito já se pronunciaram os tribunais superiores, nomeadamente o TCA-Norte, no processo n.º 00142/08.4BEGRG, de 11/04/2014 e no processo e no 03636/04-Viseu de 14/03/2012, bem como o TJCE, conforma resulta da noticia publicada in, Vida Económica, sexta-feira, 12 de Fevereiro de 2016).

T) - Em suma, entende a recorrente, que a prova testemunhal produzida nos presentes autos, por não ter sido apreciada e valorada pelo Meritíssimo Juíz “a quo”, determinou uma errada apreciação dos factos.

U) - Ao decidir como decidiu, o tribunal “a quo” não valorou convenientemente a prova produzida, incorrendo em errónea apreciação da matéria de facto e tendo violado o n.º4 do artigo 607º do CPC, aplicável ex vi do artigo 2º, alínea e) do CPPT.

Termos em que deve o presente recurso ser julgado procedente e em consequência ser revogada a douta sentença recorrida, anulando-se as liquidações adicionais de IVA n.º 0…………do período 2005/08, e n.º 0……….. do período 2005/09, nos valores de € 32.256,00 e € 8.064,00 e de Juros Compensatórios n.º 0……… do período 2005/08 e 0………… do período 2005/09, no valor de € 4.927,66 e € 1.204,52, no valor global de € 46.452,18, reconhecendo-se ainda o direito aos juros indemnizatórios a calcular entre a data do pagamento em 30 de novembro de 2009 até efetivo reembolso”.

A Fazenda Pública (doravante Recorrida ou FP) não apresentou contra-alegações.

Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do então art.º 289.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Colhidos os vistos legais (art.º 657.º, n.º 2, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT), vem o processo à conferência.

São as seguintes as questões a decidir:

a) Há erro na decisão proferida sobre a matéria de facto?

b) Verifica-se erro de julgamento, quanto à suficiência dos indícios recolhidos pela administração tributária (AT)?

c) Há erro de julgamento, quanto à prova da materialidade das operações?

II. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

II.A. O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

“A. Em 24.02.2005, a Impugnante, “L………………, S.A.”, adquiriu à Câmara Municipal de A...., um lote de terreno, designado por lote vinte e oito, sito em C……….., freguesia de C………, destinado à construção de indústria, para ampliação da sua unidade fabril (cfr. cópia da escritura de compra e venda, a fls. 15 a 17 dos autos, que se dá por reproduzida; facto não controvertido);

B. Em 04.05.2005, a sociedade “M……….., Lda.” apresentou à Impugnante um orçamento para o fornecimento e montagem de uma estrutura (c/ cobertura) metálica para um pavilhão com a dimensão de 70x37,5, no valor total de € 218.000,00 + IVA à taxa legal em vigor (cfr. orçamento, a fls. 14 dos autos, que se dá por reproduzido);

C. Em 10.05.2005, a sociedade “M……………….., Unipessoal, Lda.” (adiante, M……………..) apresentou à Impugnante o orçamento n.º ..., para fornecimento e montagens de estrutura de cobertura metálica para pavilhão com 70 x 37,50, no valor total de € 192,000 + IVA à taxa em vigor, com as seguintes condições de pagamento: 40% com a adjudicação; 40% com telhado posto; e 20% no fim da obra concluída (cfr. orçamento, a fls. 13 dos autos, que se dá por reproduzido);

D. Em 02.08.2005, a “M………..” emitiu em nome da Impugnante a factura n.º ……../2005, com o descritivo “40% ADJUDICAÇÃO REFERENTE AO N/ ORÇAMENTO N.º ...”, no valor de € 76.800,00, e IVA a 21%, no valor de € 16.128,00 (cfr. factura a fls. 20 do PAT apenso, que se dá por reproduzida);

E. Em 22.08.2005, a “M………” emitiu em nome da Impugnante a factura n.º ………/2005, com o descritivo “40% ADJUDICAÇÃO REFERENTE AO N/ ORÇAMENTO N.º ……… E CONFORME CONDIÇÕES DE PAGAMENTO ACORDADAS”, no valor de € 76.800,00, e IVA a 21%, no valor de € 16.128,00 (cfr. factura a fls. 22 do PAT apenso, que se dá por reproduzida);

F. Em 07.09.2005, a “M…………..” emitiu em nome da Impugnante a factura n.º ………/2005, com o descritivo “20% DA PARTE RESTANTE DA V/ OBRA, REFERENTE AO N/ ORÇAMENTO N.º ... E CONFORME CONDIÇÕES ACORDADAS”, no valor de € 38.400,00, e IVA a 21%, no valor de € 8.064,00 (cfr. factura a fls. 23 do PAT apenso, que se dá por reproduzida);

G. As obras de fixação da estrutura e cobertura metálica ficaram concluídas em Agosto de 2005 (cfr. depoimento da testemunha A……….);

H. Na altura, era prática corrente receber em dinheiro e endossar os cheques emitidos pela Impugnante a favor do respectivo sócio-gerente (cfr. depoimento da testemunha A………….);

I. Em 16.01.2006, a Câmara Municipal de A..... emitiu o alvará de licença de construção n.º …/2006, em nome da Impugnante, relativo à construção de um armazém no lote de terreno referido na alínea A. supra, do qual consta como empreiteiro F…………., Unipessoal, Lda. (cfr. alvará de construção, a fls. 18 dos autos, que se dá por reproduzido);

J. Em 23.08.2006, a Câmara Municipal de A..... emitiu o alvará de utilização n.º ...../2006, referente ao armazém referido na alínea antecedente (cfr. alvará de utilização, a fls. 19 dos autos, que se dá por reproduzido);

K. Para pagamento da obra referida na alínea D. supra a Impugnante emitiu oito cheques, com os valores de: € 30.976,00, a 15.12.2005, € 30.976,00, a 04.01.2006, € 20.976,00, a 05.01.2006, € 30.976,00, a 14.01.2006, € 30.976,00, sem data, € 36.964,00, sem data, € 30.976,00, sem data; e de € 9.500,00, a 08.10.2005 (cfr. fotocópias frente e verso dos cheques, a fls. 27 a 34 do PAT dos autos, que se dão por reproduzidos);

L. Seis dos cheques referidos na alínea antecedente foram endossados e depositados na conta pessoal do sócio gerente da Impugnante, L…………… (facto não controvertido; fotocópias frente e verso dos cheques, a fls. 27 a 35 do PAT apenso);

M. Com base na ordem de serviço nº.………….., os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Leiria realizaram uma acção inspectiva à Impugnante, em sede de IVA, relativa ao exercício de 2005, que teve início em 16.06.2009 e termo em 04.08.2009 – cfr. relatório de inspecção tributário (RIT), a fls. 5 a 14 do PAT apenso, que se dá por integralmente reproduzido;

N. Em 07.09.2009, na sequência da acção de inspecção referida na alínea antecedente, foi elaborado o RIT do qual consta, na parte relevante, o seguinte:

“(…) III – DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL

(…)

III.1.1. Elementos relativos ao emitente F………., Lda

(…)

Da análise de toda a informação obtida verifica-se que existem fortes indícios da emissão de facturas falsas por parte da firma F……………., Lda porque:

⮚ Esta empresa não tem funcionários e compras de materiais compatíveis com o volume de facturação detectada revelando desta forma, que não possui estrutura que lhe permita ter efectivamente fornecido todos os bens e/ou prestado todos os serviços constantes daquelas facturas;

⮚ Se verifica uma constante repetição do nº das facturas e a utilização de vários aspectos gráficos na emissão das mesmas parecendo utilizar vários “programas de facturação”;

⮚ Para a maioria dos trabalhos facturados não terá havido um prévio contrato ou orçamento escrito;

⮚ Para o transporte das mercadorias em causa (alegadamente feito por F……….., Lda) não foi detectada a emissão dos respectivos documentos de transporte, verificando-se, em quase todos os casos, que a respectiva factura terá servido de documento de transporte. Salienta-se, no entanto, que a empresa emitente não tem registado em seu nome viaturas que permitam fazer os transportes de alguns dos materiais facturados, tais como as barras de ferro. Não foi também detectado o recurso a empresas transportadoras.

⮚ Em muitas situações não foi obtida a prova do efectivo recebimento por parte da firma emitente das facturas uma vez que:

⮚ Muitos dos recebimentos foram justificados como tendo ocorrido em numerário;

⮚ Dos recebimentos justificados com cheque existem vários emitidos ao portador, outros emitidos à ordem de terceiros (não relacionados com as transacções em análise) e outros emitidos à ordem de M……… de F…………., Lda mas que foram endossados;

⮚ Dos recebimentos justificados com cheque, alguns terão sido levantados por sócios, empregados e/ou familiares das empresas emitentes dos cheques (ou seja das empresas clientes);

⮚ Dos recebimentos justificados com cheque, alguns foram depositados em contas que apenas foram identificadas no respectivo cliente ou em contas dos sócios das firmas clientes;

⮚ Em algumas situações existe uma grande distância entre a data de emissão dos cheques e a data do respectivo movimento bancário, que chega a ser superior a 4 meses.

III.1.2. Elementos relacionados com L………………, S.A.

Foram detectadas 3 facturas emitidas por parte de F………………………, Lda em nome deste cliente no ano de 2005 num total de €192.000,00 acrescido de IVA no valor de €40.320,00 (…):

As facturas exibidas pelo cliente não se encontram reflectidas na contabilidade de F………………., Lda, uma vez que não foi detectada c/c deste cliente. Na contabilidade do fornecedor encontram-se registadas facturas com esta numeração mas para clientes e por valores diferentes. Foram ainda recolhidas outras facturas com a mesma numeração na circularização feita aos clientes de F…………………, Lda conforme notas constantes do quadro supra.

As facturas exibidas e contabilizadas por L………….., Lda referem a construção de um pavilhão sito em A..., local onde a firma tem as instalações fabris. Na factura é referido o orçamento nº ...., que discrimina o tipo de trabalho a ser executado a nível de pilares, pórticos, madres, caleiras, coberturas, chapa e outros não indicando a quantidade de material utilizados nem o seu preço unitário; também nada refere quanto ao valor da mão-de-obra utilizada na montagem do referido pavilhão. Este orçamento apenas refere o valor total da obra de €192.000,00 acrescido de IVA à taxa em vigor. Analisadas as facturas e o orçamento em conjunto, verifica-se que os mesmos não reúnem os requisitos estabelecidos no nº 5 do artº 35 do CIVA pelo que o IVA não seria dedutível nos termos do nº 2 do artº 19º daquele diploma legal.

Atendendo aos elementos apresentados, as facturas em análise respeitariam ao fornecimento e montagem de estrutura de pavilhão, que o sócio da L…………..., S.A. disse ser para as instalações da mesma. A aquisição das instalações da firma, correspondente aos lotes 26 e 27 na zona industrial do c……. em c……….., A....., está a ser financiada em leasing, desde 2002, não correspondendo aos elementos referidos nas facturas em questão. Analisando os prédios inscritos na matriz em nome de L……………, Lda, só consta o artigo urbano ……….da freguesia de C………… sito na Zona industrial do C…………… correspondente ao lote ……., cujas obras de construção, conforme elementos constantes na modelo 1 do IMI para inscrição do prédio, só tiveram inicio em 16-01-2006, ou seja em data posterior às facturas emitidas por F…………., Lda. Não foram detectados outros leasings que possam corresponder ao financiamento da aquisição das instalações do lote ……..

Verificamos ainda que o orçamento apresentado refere que os pagamentos serão efectuados do seguinte modo: 40% com a adjudicação, 40% com o telhado posto e 20% no fim da obra concluída. Efectivamente, o valor das facturas emitidas corresponde a 40%, 40% e 20% do valor total da obra. No entanto, os meios de pagamentos emitidos, conforme quadro que segue, não correspondem ao acordado, tendo sido pagos €9.500,00 em Outubro de 2005 (4%), €123.904,00 em Janeiro de 2006 (53,3%), €36.976,00 em Maio de 2006 (13,3%) e €67.940,00 em Dezembro de 2007 (29,4%). E note -se que um ano depois da suposta conclusão dos trabalhos, que conforme factura nº .../2005 teria ocorrido em Setembro de 2005, ainda faltariam pagar €67.940,00.

Da análise dos cheques constatamos que:

⮚ As fotocópias frente e verso dos cheques exibidos estão emitidos à ordem de “M…………, Lda” e estão todos endossados;

⮚ Os cheques “0” e “0” totalizam o valor de €40.476,00, valor muito próximo do total do IVA - €40.320,00. O primeiro cheque foi depositado na conta do B……. nº ……………………e J…………… e o segundo foi depositado na conta do B……. nº ………………… cujo titular desconhecemos. O sócio da firma L………….., Lda disse não conhecer o senhor J……...

⮚ Os restantes cheques foram depositados na conta nº …………………….., do B…….. apenas referenciada neste cliente que conforme elementos recolhidos a coberto do levantamento do sigilo fiscal pertence a L………………. e D………, sócios de L…………., Lda .

⮚ Os cheques “0….”, “0……” e “0……” estão assinados no verso pelo sócio da L…………, Lda, sr L……………... Confrontado com este facto, o sócio admitiu tratar-se da sua conta pessoal tendo justificado que foi fazendo adiantamentos da sua conta pessoal ao senhor F……………. e que depois da obra concluída regularizou a situação entre a empresa e o sócio desta forma. Porém a contabilidade da firma não reflecte esta situação através da conta ……… – sócios, com a identificação dos cheques pessoais utilizados que permitissem justificar esta situação.

Face ao exposto, nomeadamente à falta de comprovação do pagamento dos trabalhos facturados, bem como às divergências das datas de inicio de obras, facturação e pretensos pagamentos, e atendendo aos pressupostos constantes do ponto III.1.1 verifica-se a existência de fortes indícios de que estas facturas titulam operações simuladas (ou seja, não têm subjacente a efectiva prestação de serviços ou venda de produtos), pelo que o IVA não é dedutível nos termos do nº 3 do artº 19º do CIVA. Estas facturas foram contabilizadas na conta …. – Imobilizado em curso cujos bens ainda não se encontram transferidos para a conta …. – Imobilizado corpóreo constatando-se, desta forma, que a L…………….., Lda ainda não se encontra a praticar amortizações pelo que não se propõem correcções ao lucro tributável declarado. (…)”. – cfr. RIT;

O. Na sequência das conclusões do RIT referido na alínea antecedente, a AT emitiu as liquidações adicionais de IVA nºs. 0…………. (período ………..) e 0…………… (período ………..), nos montantes de € 32.256,00 e € 8.064,00, respectivamente, e as liquidações de juros compensatórios nºs. 0………… (........) e 0………… (...........), nos montantes de € 4.927,66 e € 1.204,52 (cfr. fls. 88 a 89 dos autos);

P. Em 30.11.2009, a Impugnante pagou o valor das liquidações de IVA e juros compensatórios referidos na alínea antecedente (cfr. fls. 88 e 89 dos autos)”.

II.B. Refere-se ainda na sentença recorrida:

“Não se provou que:

− Durante a execução da obra, o sócio-gerente da Impugnante, L…………., foi fazendo adiantamentos da sua conta pessoal ao Sr. F…………, sócio da “M…………..”;

− O endosso dos cheques foi a forma de regularizar a situação entre a Impugnante e o sócio”.

II.C. Foi a seguinte a motivação da decisão quanto à matéria de facto:

“A decisão da matéria de facto resultou do exame dos documentos e informações oficiais, não impugnados, que constam dos autos e do PAT apenso, bem como do depoimento das testemunhas inquiridas e da posição assumida pelas Partes, conforme referido em cada uma das alíneas do probatório.

As testemunhas arroladas pela Impugnante, A……….. e R…………, afirmaram que não viram o Sr. F……………. a executar a obra, nem a transportar os materiais e estrutura. Esclareceram, no entanto, que, quando a obra foi iniciada, ainda não tinha sido emitida a licença de construção e que era usual fazer adiantamentos de dinheiro para pagamento dos trabalhos, que eram regularizados posteriormente pela empresa.

A Inspectora Tributária, R…………….., confirmou, no essencial, o teor do RIT, respondendo com clareza e objectividade às questões que lhe foram colocadas”.

II.D. Da impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto

Entende a Recorrente que a decisão proferida sobre a matéria de facto padece de erro, devendo ser dados como provados os factos considerados não provados e, bem assim, resultando provado que os trabalhos foram realizados pela emitente das faturas, atenta a prova testemunhal produzida.

Considerando o disposto no art.º 60.º do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, a impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto carateriza-se pela existência de um ónus de alegação a cargo do Recorrente, que não se confunde com a mera manifestação de inconformismo com tal decisão1.

Assim, o regime vigente atinente à impugnação da decisão relativa à matéria de facto impõe ao Recorrente o ónus de especificar, sob pena de rejeição:

a) Os concretos pontos de facto que considere incorretamente julgados [cfr. art.º 60.º, n.º 1, al. a), do CPC];

b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impõem, em seu entender, decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida [cfr. art.º 60.º, n.º 1, al. b), do CPC], sendo de atentar nas exigências constantes do n.º 2 do mesmo art.º 60.º do CPC;

c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas [cfr. art.º 60.º, n.º 1, al. c), do CPC].

Especificamente quanto à prova testemunhal, dispõe o n.º 2 do art.º 60.º do CPC:

“2 - No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte:

a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes”.

Como tal, não basta ao Recorrente manifestar de forma não concretizada a sua discordância com a decisão da matéria de facto efetuada pelo Tribunal a quo, impondo-se-lhe os ónus já mencionados 2

Transpondo estes conceitos para o caso dos autos, verifica-se que tais ónus foram cumpridos, pelo que se irá proceder à apreciação do requerido.

Quanto à execução da obra por parte do emitente das faturas, o Tribunal a quo considerou que a prova não foi suficiente nem clara, não estando demonstrados os fluxos financeiros relativos ao pagamento da obra.

E, de facto, assim é.

Com efeito, apenas a testemunha A…………….., que, à época, realizou trabalhos no pavilhão n.º ….. da Impugnante, refere ter visto talvez três vezes F……….. na obra, acompanhado de três pessoas (que, segundo supunha, seriam seus trabalhadores).

No entanto, o seu depoimento, no que toca à execução da obra, é sobretudo fundado em suposições, uma vez que não trabalharam em simultâneo.

Da mesma forma, a testemunha não sabia se F……………… tinha estaleiros, como transportava as estruturas, como preparava as estruturas (uma vez que afirmou que uma estrutura daquelas tinha de ser previamente feita).

Ou seja, o depoimento da testemunha foi bastante vago e sustentado em grande medida em suposições, o que, per se, desacompanhado de outra prova, não permite dar como provada a efetiva execução das obras por parte de F……………….

No tocante ao depoimento de R……………….., administrativo da Impugnante, o seu conhecimento é sobretudo de algum fluxo documental, tendo visto a obra avançar, mas desconhecendo quem fez o quê na obra. Ademais, o alvará de obras, per se, não permite extrair que a obra a que se referem as faturas foi realizada por F…………...

Como tal, concorda-se com o julgamento do Tribunal a quo, sobre a insuficiência da prova produzida.

Quanto aos factos não provados, e começando pelo facto não provado “Durante a execução da obra, o sócio-gerente da Impugnante, L…………………, foi fazendo adiantamentos da sua conta pessoal ao Sr. F…………………, sócio da ‘M……………’”, entende a Recorrente que ficou provada a forma de pagamento.

Ora, de modo algum tal circunstância resultou provada.

O que resultou provado foi o que decorre de H) do probatório, facto com formulação genérica e sustentado no depoimento da testemunha A………………., cuja experiência foi essa. No entanto, não ficou provado que tivesse sido feito qualquer pagamento em numerário a F………………., nem quando, nem de que valor – aliás, uma das questões associadas aos presentes autos passa precisamente pela ausência total de registo dos alegados pagamentos em numerário.

Quanto ao depoimento de R………………………, sucede exatamente o mesmo: por ele apenas passavam emissões de cheques, não se encarregando de quaisquer pagamentos em numerário. Ou seja, a prova produzida não é de molde a dar como provado o facto em causa.

O facto não provado “[o] endosso dos cheques foi a forma de regularizar a situação entre a Impugnante e o sócio” encontra-se conexionado com aqueloutro relativo aos alegados pagamentos em numerário e, pelas razões já referidas, não se pode considerar provado.

Face ao exposto, improcede, nesta parte, o alegado pela Recorrente.

III. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

III.A. Do erro de julgamento, quanto aos indícios e quanto à efetividade das operações

Alega, por outro lado, a Recorrente que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, quer ao considerar que foram reunidos, pela AT, indícios suficientes de que se estava perante faturação falsa, quer ao entender não estar demonstrada a efetividade das operações.

Vejamos, então.

O IVA é um imposto plurifásico, que assenta numa estrutura de entrega e respetiva dedução, pelos vários intervenientes na cadeia, até ao consumidor final, que o suporta, sem o poder deduzir. O direito à dedução do IVA é um direito que assiste aos sujeitos passivos de IVA, desde que os bens e os serviços, a que respeita tal imposto a deduzir, sejam utilizados para os fins das próprias operações tributáveis.

O IVA funciona, pois, pelo método indireto subtrativo, de acordo com o qual o sujeito passivo deduz, ao imposto liquidado nos seus outputs, o imposto liquidado nos respetivos inputs. Trata-se de um reflexo do princípio da neutralidade, subjacente a este imposto, que, no que toca ao direito à dedução em específico, se reflete na necessidade de o IVA não condicionar os produtores a alterar o seu processo produtivo.

Como reflexo da mecânica do imposto, resulta do n.º 3 do art.º 19.º do CIVA que não se pode deduzir o IVA que resulte de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da fatura ou documento equivalente.

“[C]omo decorre do preâmbulo do CIVA, ao fazer intervir na recolha do imposto a generalidade dos operadores económicos, diluindo-se o seu peso por um maior número de operadores e sendo a dívida tributária de cada operador calculada pelo método do crédito do imposto, decorre daqui a importância que uma dedução indevida do imposto reveste (…). O objecto da dedução são as quotas suportadas pelos sujeitos passivos nos termos prescritos nos artigos 19 e segs. do CIVA. Ora o artigo 19 nº3 deste diploma legal exclui de dedução o imposto resultante de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da factura”3

Por outro lado, nos termos do art.º 75.º da Lei Geral Tributária (LGT):

“1 - Presumem-se verdadeiras e de boa-fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal.

2 - A presunção referida no número anterior não se verifica quando:

a) As declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexatidões ou indícios fundados de que não refletem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo…”.

Cabe, pois, à AT ilidir esta presunção de veracidade da contabilidade, carreando, maxime em sede de fundamentação do ato tributário, elementos suficientes para esse efeito.

É pacífico o entendimento de que, em situações como a dos autos, para efeitos designadamente do art.º 7.º, n.º 1, da LGT, a AT não tem de provar, em sede de ação inspetiva, a efetiva simulação nos termos constantes do art.º 20.º do Código Civil. É assim bastante a demonstração da existência de indícios sérios e objetivos que impliquem uma probabilidade elevada de que as operações tituladas pelas faturas não foram operações reais4 . Assim, reunidos e demonstrados que estejam tais indícios, cessa a presunção de veracidade prevista no art.º 75.º da LGT, competindo ao sujeito passivo alegar e provar a efetividade das operações.

Cumpre, como tal, verificar se a AT cumpriu o seu ónus probatório, ou seja, aferir se foi pela mesma alegada e demonstrada a existência de indícios que, de forma séria, abalam a presunção de veracidade dos documentos em causa.

In casu, em sede de relatório de inspeção tributária (RIT), a AT elencou uma série de indícios, que, em seu entender, permitiram pôr em causa a presunção de veracidade, entendimento que foi acompanhado pelo Tribunal a quo.

Compulsado o RIT, verifica-se serem de salientar os seguintes indícios recolhidos:

a) A M……….. – F……………, Lda (doravante, M…………………) não tem uma estrutura compatível com o volume de faturação;

b) A M……………… emite várias faturas com diferentes aspetos gráficos e idêntica numeração;

c) Na sua relação com a ora Recorrente, foram emitidas 3 faturas que não estão refletidas na contabilidade da M……………………, que não dispõe de conta-corrente do mencionado cliente, estando registadas faturas com a mesma numeração, mas para clientes e com valores diferentes;

d) Foi identificado um orçamento apresentado à ora Recorrente, “que discrimina o tipo de trabalho a ser executado a nível de pilares, pórticos, madres, caleiras, coberturas, chapa e outros não indicando a quantidade de material utilizados nem o seu preço unitário; também nada refere quanto ao valor da mão-de-obra utilizada na montagem do referido pavilhão”;

e) Os cheques que foram emitidos pela Impugnante à M………………., além de não respeitarem a periodização prevista no orçamento, revelam o seguinte:

i. Até um ano depois do momento referido como conclusão dos trabalhos (setembro de 2005), só uma parte dos valores tinha correspondência em cheques, faltando 67.90,00 Eur. (valor relativo a cheque emitido em dezembro de 2007);

ii. Todos os cheques foram emitidos à ordem da M……………. e todos estão endossados;

iii. Dois dos cheques, de valor próximo do total do IVA, foram depositados em duas contas, uma cujo titular foi identificado, mas que o responsável da Impugnante dizia desconhecer, e outra cujo titular era desconhecido;

iv. Os demais foram depositados em conta de L………………. e D……………, sócios da ora Recorrente;

v. A contabilidade da Recorrente não reflete o alegado por L…………, no sentido de tal depósito respeitar a um adiamento pessoal feito e ulterior regularização.

Ora, considera-se, de facto, que estes indícios são suficientemente sólidos para afastar a presunção de veracidade da contabilidade da Recorrente, no tocante às faturas emitidas, porquanto se verifica um circuito que, na verdade, designadamente ao nível dos pagamentos, não foi de modo algum explicado e provado nos termos alegados pela Recorrente e que indicia uma falta de correspondência entre o que consta das faturas (isto é, que os serviços nelas constantes foram efetivamente prestados pela M……………) e a realidade.

Veja-se que o alegado pela Recorrente quanto ao alvará não tem a consequência que a mesma extrai. É certo que foi emitido o alvará. No entanto, é igualmente certo que no RIT não se refere, tout court, que a M…….. era uma empresa na prática inexistente. O que decorre do RIT é que a M…….. tinha clientes, faturação, funcionários. Detetou-se, no entanto, que tinha faturação paralela, não relevada contabilisticamente, onde estava incluída a faturação sob apreciação. Ou seja, nunca é afirmado no RIT que a M……….. não dispunha de estrutura, tout court. O que é afirmado é que dispunha de faturações paralelas – daí ser afirmado que não tinha estrutura compatível com o volume de faturação.

Reunidos, então, indícios que, de forma séria, abalam a presunção de veracidade dos documentos em causa, cabe ao contribuinte demonstrar, não obstante os indícios coligidos, ou que os mesmos foram insuficientes ou que as operações corresponderam a operações reais.

Ora, como já vimos supra, em II.D., tal não resultou demonstrado.

Com efeito, em situações como a dos autos, não está necessariamente em causa a não realização de prestações de serviços, mas sim o facto de tais prestações, mesmo a terem sido feitas, não o terem sido pela pessoa que surge na fatura como prestador. É este o ponto central da situação controvertida.

No caso dos autos, nada ficou provado no sentido de ter sido a M…………., por si ou através de subempreiteiros, quem realizou as obras tituladas nas faturas em causa.

Nada ficou provado que permita inequivocamente fazer corresponder uma coisa a outra.

E, para podermos lançar mão do conceito de adquirente de boa-fé, teríamos de estar perante uma situação em que a própria Recorrente conseguisse demonstrar que as obras foram efetivamente realizadas pela M………….. ou por quem perante ela se apresentava como sendo da M…………., o que não resultou provado.

A Recorrente sempre manteve a argumentação de que as obras foram realizadas pela M……………. e não de que foi de alguma forma ludibriada por esta. E isso não resultou provado.

Resultou provado, na presente sede, que o pavilhão existe, mas não resultou provado quem realizou as prestações que se refletem nas faturas emitidas. Logo, a jurisprudência citada não tem aplicação in casu.

Como tal, não assiste razão à Recorrente.

IV. DECISÃO

Face ao exposto, acorda-se em conferência na Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:

a) Negar provimento ao recurso;

b) Custas pela Recorrente;

c) Registe e notifique.