I - RELATÓRIO

1. A FAZENDA PÚBLICA, veio interpor recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra que julgou parcialmente procedente a impugnação deduzida por T...., E......, S.A contra a liquidação de IRC de 2003, n.º…..954, no valor de 769.562,18 euros.

2. A Recorrente apresentou as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões:

«A. A AT efectuou, no que se refere ao exercício de 2003, correcção à matéria colectável resultante da não aceitação da provisão constituída para processos judiciais em curso;

B. Entendeu o Tribunal a quo que a provisão constituída, no valor de €59.855,76, deve ser considerada como custo fiscalmente dedutível, nos termos do artigo 34.º, alínea c) do CIRC, na redacção vigente à data dos factos;

C. Contrariamente, considera a AT que ao efectuar a correcção ao resultado colectável declarado do exercício de 2003, por não consideração como custo fiscal das provisões ora em causa, actuou em conformidade com os critérios objectivamente definidos na lei;

D. Nos termos do disposto no na alínea c) do n.º 1 do artigo 34.º do CIRC, na redacção então vigente, podiam ser deduzidas, para efeitos fiscais, as provisões que se destinarem a ocorrer a obrigações e encargos derivados de processos judiciais em curso por factos que determinariam a inclusão daqueles entre os custos de exercício”.

E. In casu, entenderam os serviços inspectivos que não se mostravam preenchidos os pressupostos exigidos para que a provisão pudesse ser aceite como custo fiscal, nos termos da referida alínea c) do n.º 1 do artigo 34.º do CIRC, porquanto “(…) os autores das petições não têm/tinham qualquer vínculo contratual com a T...., S.A. a título de contrato de trabalho ou de prestação de serviços, pelo que qualquer eventual indemnização a ser paga não preenche os requesitos do art. 23.º do CIRC visto não ser manifestamente indispensável à realização de proveitos (…)”.

F. Ora, tais considerações não consubstanciam, salvo o devido respeito, qualquer antecipação do mérito das acções judiciais intentadas por V…., V…., S…. e Y….. Na verdade, os serviços inspectivos limitaram-se a analisar os elementos juntos aos autos de impugnação, nomeadamente os constantes das petições iniciais das acções judiciais em causa, não tendo vislumbrado qualquer relação jurídica existente entre a T.... e os autores das referidas acções judiciais, pelo que concluíram pela inexistência de qualquer obrigação legal ou construtiva;

G. Os custos dali decorrentes, nomeadamente o pagamento de uma eventual indemnização, não se mostram indispensáveis a realização dos proveitos, não preenchendo, assim os requisitos do artigo 23.º do CIRC;

H. Os serviços inspectivos fundamentaram, ainda, a correcção efectuada nos seguintes termos: “Por outro lado, dos processos em causa não resulta qualquer encargo que possa ser custo do exercício, uma vez que, esse encargo a ocorrer apenas acontece com o trânsito em julgado da sentença”, sendo que a douta sentença não faz qualquer apreciação quanto a este aspecto;

I. Afigura-se, assim, correcta a decisão da AT de corrigir o valor da provisão constituída, sendo a mesma adequada ao disposto no CIRC em matéria de provisões para processos judiciais em curso, com relevância na determinação do resultado tributável da Impugnante;

J. Pelo exposto, e salvo melhor opinião, entende a Fazenda Pública que o Douto Tribunal a quo, ao anular a liquidação de IRC, referente ao exercício de 2003, na parte que resulta das correcções à matéria colectável decorrentes da desconsideração, em termos fiscais, das provisões constituídas, no valor de €59.855,76, violou o disposto no artigo 34.º, n.º 1, alínea c), no artigo 23.º e no artigo 18.º, todos do CIRC.

Termos em que com o douto suprimento de Vossas Excelências, deve ser concedido provimento ao presente recurso e, consequentemente, ser revogada a sentença ora recorrida, na parte que resulta das correcções à matéria colectável decorrentes da desconsideração, em termos fiscais, das provisões constituídas, no valor de €59.855,76, assim se fazendo a costumada JUSTIÇA!»

3. A recorrida devidamente notificada para o efeito, optou por não contra-alegar.

4. Recebidos os autos neste Tribunal Central Administrativo Sul, e dada vista à Exma. Procuradora-Geral Adjunta, emitiu parecer, no sentido da improcedência do recurso.

5. Colhidos os vistos legais, vem o processo à Conferência para julgamento.

O objecto do recurso, salvo questões de conhecimento oficioso, é delimitado pelas conclusões dos recorrentes, como resulta dos artigos 608.º, n.º 2, 635.º, n.º 4 e 639.º, n.º 1, do Código de Processo Civil.

Assim, considerando o teor das conclusões apresentadas, importa apreciar e decidir se a sentença incorreu em erro de julgamento de direito, ao declarar a ilegalidade parcial da liquidação adicional, na matéria respeitante à correcção inerente a provisões para processos judiciais em curso, no valor de € 59.855,76.

1. DE FACTO

A sentença recorrida deu como provada a seguinte matéria de facto:

«a) A 19/11/2007, foi emitida a liquidação n.º….954, relativa ao exercício de 2003, onde se apurou uma matéria colectável, corrigida, de 100.834.583euros, e um valor a pagar de 769.562,18 euros (cfr. documento de fls. 40 dos autos);

b) A impugnante foi alvo de acção de inspecção externa, onde se concluiu pela necessidade de proceder a correcções, de natureza meramente aritmética, à matéria colectável da impugnante, no valor de 2.047.094,44 euros (cfr. quadro de fls. 58 dos autos);

c) Lê-se do relatório de inspecção, além do mais, o seguinte (cfr. documento de fls. 59 e ss. dos autos):

(…)

(…)

d) Ao relatório de inspecção encontra-se anexo documento, onde se lê o seguinte (cfr. documento de fls. 219 dos autos):

f) Lê-se da demonstração de juros compensatórios (cfr. documento de fls. 41 dos autos):

g) A 02/01/2008 a impugnante efectuou o pagamento de 769.043,43euros, relativos à liquidação objecto da presente impugnação (cfr. documento de fls. 109 dos autos);

h) À impugnante foi emitida nota de citação prévia, pelo Tribunal do Trabalho de Sintra, onde Y…. pede (…) (cfr. documento de fls.111 dos autos):

“Deve ser a R. Conturbe ser condenada a pagar ao /L as remunerações já vencidas 110 montante total de 10.576,16 Euros, acrescidas das que se vencerem até decisão final, e de juros contados à taxa legal de 7% ao ano e calculados desde a sua citação e até integral pagamento, e a manter o A. ao seu serviço na execução da empreitada de limpeza da R. Tabaqueira em Albarraque, sendo ainda condenada em custa, selos e procuradoria condigna.

"Quando assim se não entenda, por se entender não estarem preenchidos os pressupostos de manutenção do contrato de trabalho do A. com a R. C…, sempre aquela condenação deverá recair sobre a R. Taboqueira ou sobre a R. R….”

Os factos provados assentam na análise crítica dos documentos juntos aos autos e não impugnados, conforme se indica em cada alínea do probatório.»

A liquidação adicional de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) do ano de 2003 impugnada resultou de correcção, em sede de inspecção tributária, nomeadamente, a provisões para processos judiciais em curso, no montante de € 59.855,76, por os Autores das petições não terem qualquer vínculo contratual com a T...., S.A., a título de contrato de trabalho ou de prestações de serviços, pelo que a eventual indemnização a ser paga não preenche os requisitos do artigo 23.º do CIRC por não ser manifestamente indispensável à realização dos proveitos, e dos processos em causa não resultar qualquer encargo que possa ser custo do exercício, por esse encargo só ocorrer com o trânsito em julgado da sentença.

O Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra considerou que a AT não pode antecipar o mérito das acções intentadas e também não procede o entendimento da AT no que respeita à indispensabilidade do custo relativo aos proventos dos sujeitos que intentaram as acções, se houver condenação, por não analisar a finalidade das funções que aqueles sujeitos passivos levavam a cabo na Impugnante, tendo ou não relações laborais, de prestação de serviços, ou outras.

A Fazenda Pública, discorda do decidido, sustentando a correcção, alegando, em síntese, que os custos decorrentes do pagamento de uma eventual indemnização no âmbito das acções judiciais em causa não se mostram indispensáveis à realização dos proveitos, não preenchendo os requisitos do artigo 23.º do CIRC.

Como resulta das conclusões de recurso, a questão que vem colocada é, no essencial, a de saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento na medida em que nela se decidiu que a provisão constituída, no valor de € 59.855,76 deve ser considerada como custo fiscalmente dedutível, nos termos do artigo 34.º, n.º 1, alínea c) do CIRC (na redacção à data dos factos).

Vejamos.

Importa, assim, apurar se ocorreu o invocado erro de julgamento de direito por não se verificarem os requisitos previstos no artigo 34.º, n.º 1, alínea c), do CIRC.

Nas palavras de Rui Duarte Morais, «As provisões são registos contabilísticos de verbas destinadas a fazer face a um encargo imputável ao exercício, mas de comprovação futura, ou já comprovado mas de montante incerto.

Tal como uma pessoa cautelosa, quando confrontada com uma despesa previsível, põe antecipadamente de lado dinheiro para a satisfazer, também uma empresa previdente deve preservar certa fracção dos seus resultados para se precaver contra perdas que reputa de prováveis.

Note-se, porém, que na constituição de uma provisão não está, directamente, em causa a criação de uma “reserva monetária”, mas a consideração de um custo, o que tem como consequência que o lucro apurado (e, portanto, o lucro distribuível) seja menor.» (in Apontamentos ao IRC, Almedina, 2007, pág.119).

A constituição de provisões para acorrer a despesas previsíveis constitui uma actuação de boa gestão empresarial, dando tradução prática, como se salienta o autor supra citado, aos princípios contabilísticos da prudência (tomam-se em consideração, no apuramento dos resultados do exercício, os riscos previsíveis e as perdas eventuais derivadas de um facto nele ocorrido) e da especialização dos exercícios (imputa-se ao exercício em que o facto ocorreu o seu – ainda que só meramente possível – custo). A não constituição da provisão num dado exercício (ou a sua constituição por valor insuficiente) resulta numa violação deste princípio, na medida em que terá por efeito deslocar para outros exercícios custos pertencentes àquele (vide ob cit. pág.119 e 120).

Embora seja inquestionável que é à administração de cada empresa que compete decidir quais os factos que, em seu prudente critério, justificam a constituição de provisões, o legislador limitou a admissibilidade do efeito fiscal das provisões.

Com efeito, as provisões respeitam a factos que envolvem um certo grau de incerteza, quer quanto ao valor, quer quanto à data de ocorrência, estando sujeitas a uma disciplina fiscal própria.

Para efeitos de IRC, são custos ou perdas os que comprovadamente forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora, entre os quais as provisões (cfr. artigo 23.º, n.º 1, alínea h), do CIRC).

Assim, as empresas podem constituir uma provisão, levada a custos ou encargos do exercício, destinado a fazer face aos prejuízos que esperam, mas que ainda não conhecem com precisão.

Entre as provisões que podem integrar custos fiscais, que o artigo 34.º do CIRC elenca taxativamente, interessa-nos agora considerar as que se destinam a ocorrer a obrigações e encargos derivados de processos judiciais em curso.

Preceituava a alínea c), do n.º 1, do artigo 34.º do CIRC (na redacção aplicável) que podem ser deduzidas para efeitos fiscais as provisões que se destinarem a ocorrer a obrigações e encargos derivados de processos judicias em curso por factos que determinariam a inclusão daqueles entre os custos do exercício.

Na situação dos autos, não é matéria controvertida que a Recorrida foi demandada judicialmente por 4 indivíduos, melhor identificados no relatório de inspecção tributária, constando da correcção efectuada pela AT, de acordo com o alegado nas diversas petições iniciais, designadamente, o seguinte:

- os Autores tinham como local de trabalho as instalações da T...., S.A, onde exerciam funções de limpeza;

- a execução do trabalho foi adjudicado por diversas empresas;

- à relação de trabalho entre os Autores e as empresas de limpeza é aplicado o Contrato Colectivo de Trabalho (CCT), estipulando a cláusula 17.º do CCT «havendo sucessão de empresas na execução de empreitadas de limpeza no mesmo local de trabalho os contratos de trabalho se mantêm com as empresas adquirentes»;

- por força daquela cláusula os Autores encontravam-se ao serviço da R....;

- em 30 de Novembro de 2001 a empresa R.... cessou a empreitada de limpeza, tendo a mesma sido adjudicada pela C....., que recusou manter os autores ao seu serviço alegando não lhe ter sido adjudicada a limpeza dum sector que passou a ser efectuada pela T...., S.A.,

- os Autores peticionam nas acções judiciais que a C..... seja condenada a mantê-los ao serviço e a pagar-lhes as retribuições devidas desde 01/12/2001 acrescidas de juros, cabendo a cada um o valor de € 14.963,95 e que, caso não seja aquele o entendimento, deverá aquela condenação recair sobre a Tabaqueira ou sobre a R.... (cfr. alíneas c) do probatório (ponto III.1.1. do RIT) e h) do probatório).

Assim, dúvidas não existem que a Impugnante foi demandada judicialmente por 4 trabalhadores que exerciam funções de limpeza nas instalações da Tabaqueira, no âmbito da qual se discute o vínculo laboral daqueles mesmos trabalhadores e onde aqueles exigem o pagamento de determinadas quantias a título de remunerações à Impugnante no caso da empresa C..... não ser condenada no pagamento dessa quantia.

Resulta do exposto, com mediana clareza, que existe um risco real da Recorrida ser condenada no valor peticionado.

Como se viu, as provisões para processos judiciais em curso destinam-se a registar os valores que a empresa pode vir a ser obrigada a pagar em consequência de litígios de natureza judicial.

A existência e/ou montante desta obrigação estão dependentes de decisão judicial, e, em caso de procedência da acção, a obrigação de pagamento das retribuições de trabalho corresponde a um custo aceite pela lei fiscal.

Como resulta dos autos a Administração Tributária não aceitou a provisão para processos judiciais em curso, aqui sustentada pela Recorrente, alicerçada, em síntese, por os Autores das acções não terem qualquer vínculo contratual com a Recorrida e por a eventual indemnização a ser paga não preencher os requisitos do artigo 23.º do CIRC por não ser manifestamente indispensável à realização dos proveitos, e por dos processos em causa não resultar qualquer encargo que possa ser custo do exercício, por esse encargo só ocorrer com o trânsito em julgado da sentença.

Mas sem razão.

A sentença recorrida sobre esta questão, depois de ter feito o enquadramento legal, expendeu o seguinte:

(…) os fundamentos aventados pela AT não pode proceder, por duas ordens de razões:

- Em primeiro lugar por que a AT o que faz, é antecipar o mérito das acções intentadas por V....., V....., S....., e, Y...... Isto é a AT decide-se pela correcção, por que no seu entendimento as acções intentadas não merecem provimento. Ora, é ao tribunal competente, nos processos respectivos, que compete dizer o direito quanto aos litígios em causa, nada relevando o entendimento da AT quanto à maior ou menor probabilidade de sucesso das acções, ou do direito que lhes subjaz. E por esta razão não se pode manter a decisão da AT;

- Em segundo lugar, porque não procede igualmente o entendimento da AT no que respeita à não indispensabilidade do custo relativo ao pagamento de proventos aos sujeitos que intentaram as acção que aqui nos ocupam, se houver condenação, pois, mais uma vez, a AT funda no seu entendimento nas relações jurídicas entre as partes, não analisando sequer a finalidade das funções que aqueles sujeitos levavam a cabo na impugnante, tendo ou não relações laborais, de prestação de serviços, ou outras. Não é controvertido que as funções de V....., de V....., de S....., e, de Y....., era a de procederem a limpezas nas instalações da impugnante, tal não é controvertido.

Assim e neste ponto a AT decidiu nos termos em que decidiu, fazendo uso de uma análise do direito aplicável – o artigo 23.º e a indispensabilidade de custos – relativamente a questões que não interferem nessa análise, pois o custo que se tem de ter por indispensável para relevar a provisão é o relativo às funções desempenhadas, à sua finalidade. Contudo a decisão da AT em nenhum momento analisou se a limpeza e os custos respectivos são ou não custos indispensáveis – o que não oferece dúvida – pelo que também por este motivo não se pode manter a decisão impugnada, relativamente às correcções de provisões.

O assim decidido não merece qualquer censura.

Como se viu, as provisões para processos judiciais foram relevadas contabilisticamente pela Recorrida, como base nos pedidos formulados nas petições iniciais, pelo que atento o supra descrito impunha-se que a provisão posta em crise pela AT tivesse sido aceite como custo fiscal, nos termos dos artigos 23.° e 34.º, n° 1, alínea c) do CIRC, uma vez que falece, como exposto supra, o fundamento esgrimido pela AT para a sua não aceitação como custo, concretamente, o (erróneo) entendimento propugnado pela Recorrente de que inexiste vínculo contratual com os Autores das acções, que o custo decorrente do pagamento da indemnização não se mostra indispensável e que das acções não resulta qualquer encargo que possa ser custo do exercício, uma vez que, estamos no âmbito da constituição de uma provisão para fazer face a encargos, ainda incertos, mas que a Recorrida pode esperar em consequência de uma eventual condenação nos processos judiciais.

Podemos, assim, concluir que, os custos pelos quais foram constituídas as provisões tinham a necessária característica de incerteza que justifica a respectiva provisão, nos termos do disposto nos preceitos legais anteriormente referidos, uma vez que existe um risco real da Recorrida ser condenada por decisão judicial no valor peticionado.

Destarte, na improcedência da totalidade das conclusões da alegação da Recorrente, não merece a sentença recorrida qualquer censura, impondo-se confirmar a decisão aqui sindicada.

I. As provisões respeitam a factos que envolvem um certo grau de incerteza, quer quanto ao valor, quer quanto à data de ocorrência, estando sujeitas a uma disciplina fiscal própria.

II. As empresas podem constituir uma provisão, levada a custos ou encargos do exercício, destinado a fazer face aos prejuízos que esperam, mas que ainda não conhecem com precisão.

III. As provisões para processos judiciais em curso destinam-se a registar os valores que a empresa pode vir a ser obrigada a pagar em consequência de litígios de natureza judicial.

IV. A existência e/ou montante desta obrigação estão dependentes de decisão judicial, e, em caso de procedência da acção, a obrigação de pagamento das retribuições de trabalho corresponde a um custo aceite pela lei fiscal.

Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da 1.ª Subsecção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença na parte recorrida.

Custas pela Recorrente

Notifique.

Lisboa, 30 de Junho de 2022