| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo:
I -RELATÓRIO:
D ..., S.L., veio recorrer da sentença de 1ª Instância que rejeitou liminarmente a oposição que deduziu contra a execução que contra si foi instaurada, para cobrança de dívidas provenientes de IVA do ano de 2003.
O recorrente apresentou a sua alegação com as seguintes conclusões:
I. A execução fiscal na qual foi deduzida a oposição considerada improcedente teve como fundamento o facto de ter sido interposta quando as liquidações que lhe deram origem estavam a ser objecto de processos de reclamação graciosa e contenciosa onde se discute a invalidade e a ilegalidade das mesmas.
II. Ao ter sido interposto processo de execução fiscal na pendência das impugnações, constata-se que o processo impugnatório foi entendido, na sentença recorrida, como não impedindo a propositura de execução fiscal sobre o mesmo objecto.
III. O que, para além de passar por essas razões, em integrar o fundamento da h) do n° l do artigo 204° do CPPT, acaba por se traduzir numa ofensa à litispendência prevista nos artigos 497° e 498° do CPC.
IV. Na oposição deduzida não se discutia a ilegalidade do acto mas sim alegava-se os fundamentos deduzidos para arguir essa ilegalidade entre os quais se salientava a inexistência de acto tributário susceptível de liquidação oficiosa do IVA e ilegitimidade da Recorrente, questões que nem sequer foram abordadas na sentença recorrida, ao arrepio do artigo 668º, nº 1, d) do CPC.
V. Sob o ponto de vista substantivo, deduzido aqui como matéria instrumental, verifica-se que em sede de IVA, não houve quaisquer infracções perante a Fazenda Nacional:
a) Da parte da D..., SL, contribuinte n°B-... como sociedade espanhola sedeada em Espanha e com transacções comerciais originadas em Espanha e sem estabelecimento estável em Portugal até 17.02.2003;
b) Por parte da Recorrente por corresponderem as liquidações oficiosas a período anterior ao seu início de actividade.
VI. A definição de estabelecimento estável é perfeitamente prevista nos artigos 5° e 24° da Convenção entre Portugal e Espanha para evitar dupla tributação, matéria hierarquicamente superior ao Direito Interno e na qual é excluída desse conceito todas as actividades de carácter preparatório e auxiliar.
VII. As liquidações de IVA que sustentam a execução fiscal foram produzidas na pendência da impugnação judicial de revisão e foram emitidas sem qualquer acto tributário novo que as sustentasse.
VIII. Violou, por isso, a douta sentença recorrida ao não se pronunciar sobre a inexistência de imposto e ilegitimidade da pessoa citada, as alíneas a) e b) do artigo 204° do CPPT - o que constitui nulidade de sentença ao abrigo do artigo 668°, n.° l, d) do CPC, ex vi artigo 2°, e) do CPPT - e com a decisão substantiva de indeferimento, a sentença recorrida violou ainda os artigos 96° e seguintes e 204°, n.° l h) todos do CPPT, artigos 60°, 77º e 95º da LGT, artigos 60° e 61° do RGPIT, artigo 27° do CIVA, artigo 5° da Convenção Fiscal sobre os Rendimentos e Patrimónios da OCDE, artigos 5°, n.° 3 e 24° da Convenção entre Portugal e Espanha para evitar dupla tributação em matéria de Impostos sobre Rendimentos - Decreto-Lei nº 49223, de 04.09.1969 e artigos 497° e 498° do CPC.
Nestes termos e nos mais de Direito, deve o presente recurso ser julgado procedente e provado e, em consequência, ser a sentença recorrida, revogada na íntegra e substituída por outra que julgue procedente a oposição apresentada com a subsequente extinção da execução proposta, fazendo-se assim a costumada JUSTIÇA.
Não foram apresentadas contra -alegações.
A EPGA pronunciou-se no sentido de que o recurso merece provimento.
Foram colhidos os vistos legais.
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2 – FUNDAMENTAÇÃO:
É do seguinte teor o despacho recorrido:
“D..., SL, com os demais sinais dos autos que aqui se dão por reproduzidos, vem deduzir oposição à execução fiscal que, com o n.° 3255200601092847, tramita pelo Serviço de Finanças de Lisboa - 10, tendo por objecto a cobrança de dívidas de IVA, referentes ao ano de 2003, subsumindo a causa de pedir às alíneas a), b) e h) do n.° l do art. 204.° do CPPT, alegando, em síntese, que:
- Estando ainda pendente impugnação judicial e tendo sido atempadamente interposta reclamação graciosa, está cumprido o pressuposto de pendência de reclamação graciosa e de impugnação judicial para que as liquidações oficiosas impugnadas não possam prosseguir para fundamentarem qualquer execução, que deve assim ser considerada improcedente por ilegal;
- Não obstante a liquidação adicional ser relativa ao ano de 2003, trata-se de operações que tiveram lugar em Janeiro e Fevereiro de 2003, antes do inicio de actividade, pelo que continua a sucursal a ser considerada como sujeito tributário de actos anteriores ao seu início de actividade, que ocorreu em 17.02.2003;
- Constata-se, assim, que continua a não ser considerada na presente execução a parte substantiva atinente à qualidade de sujeito tributário de m ..., SL, com sede em Corunha, Espanha, sociedade matriz da sucursal ora Oponente, face à temporalidade dos actos tributários sujeitos aos métodos indirectos, e concretamente o IVA donde emana a presente execução, não é relevada a qualidade de sociedade estrangeira comunitária do sujeito tributário até 17.02.2003 e o respectivo cumprimento das obrigações fiscais no seu país de origem - Espanha - que é também o local do início de transporte e expedição;
- O Estado Português pretende impor, pois, dupla tributação, havendo que salientar que, até à constituição da sucursal, os actos de prospecção e de encomendas praticados em território nacional estão expressamente excluídos do conceito de estabelecimento estável quer pelo modelo de convenção fiscal sobre os rendimentos e património da OCDE (art. 5.°), quer pela Convenção entre Portugal e Espanha para evitar a dupla tributação em matéria de impostos sobre rendimento;
- Não é em Portugal devido IVA pelas transacções feitas por empresa espanhola, com expedição de mercadoria a partir de Espanha.
Termina formulando o seguinte pedido: "Nestes termos e nos mais de Direito, deve a presente oposição ser julgada procedente e provada e, por via dela, ser a oponente absolvida com todas as legais consequências".
Foi prestada informação oficial.
Neste ponto, e ao abrigo do disposto no artigo 209.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), importa proceder à apreciação das questões prévias relevantes, para efeitos de recebimento -ou não, da petição inicial.
Vejamos então:
Importa, desde já, apreciar a questão prévia suscitada na petição inicial, e que se prende com o facto alegado de, estando pendente impugnação judicial, não poderem as liquidações oficiosas ali em apreciação prosseguir para fundamentar qualquer execução que, deve assim, ser considerada improcedente por ilegal.
Lapidarmente, dir-se-á que, tal entendimento não merece acolhimento pois o mero facto de se encontrar em discussão, graciosa, ou contenciosa, a legalidade de determinadas liquidações não impede a instauração de processo de execução fiscal que vise a sua cobrança, exceptuando-se aqui, apenas, a eventual existência de recurso hierárquico com efeito suspensivo da liquidação, que não vem alegada (cfr. artigos 86.° n.º 7, 88.° nºs l e 4, e 162.o a), todos do CPPT).
De resto, a alegada pendência de qualquer dos meios processuais referidos apenas confere ao executado o direito de ver suspensa a instância executiva, até à decisão a proferir ali, desde que seja constituída ou prestada garantia nos termos dos artigos 195.° e 199.° do CPPT (art. 169.° n.° l do CPPT).
Quanto ao mais alegado, refere a Oponente ser uma sucursal de uma sociedade com sede em Espanha, e por tal razão entende que a tributação incidente sobre as operações comerciais praticadas em Portugal até à constituição da sucursal, pela sociedade Espanhola, por um lado, não lhe pode ser imputada, daí derivando a sua ilegitimidade processual e substantiva, e por outro lado, é ilegal por constituir dupla tributação, em violação da Convenção entre Portugal e Espanha para evitar a dupla tributação em matéria de impostos sobre rendimento, concluindo, pois, que não é em Portugal devido IVA pelas transacções feitas por empresa espanhola, com expedição de mercadoria a partir de Espanha, radicando aqui (?) a ilegalidade e inexistência do imposto (alíneas a) e h) do n° l do artigo 204º do CPPT).
A oposição à execução fiscal, na prática um apenso declarativo dos autos executivos, funciona como "contestação" à execução, devendo toma-la por objecto, no propósito da sua extinção (ou quanto muito, suspensão), pela procedência de qualquer das causas de pedir taxativamente previstas nas diversas alíneas do n.° l do artigo 204.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).
Em causa nos presentes autos, e atenta a factualidade alegada, está apenas a discussão da legalidade concreta da liquidação que veio a dar origem à dívida exequenda, o que, como tem sido reiteradamente decidido pelos Tribunais Superiores, está vedado em sede de oposição à execução fiscal.
Saliente-se que, a discussão da (i)legalidade concreta da liquidação do imposto em cobrança executiva, em sede do presente meio processual de oposição à execução fiscal, depende de se verificar o condicionalismo consubstanciado no facto de a lei não assegurar outro meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação (cfr. artigo 204.° n.° l alínea h) do CPPT), e não é esta, manifestamente, a situação dos autos, pois a legislação prevê e assegura a impugnação judicial dos actos tributários de liquidação de IVA, conforme resulta do disposto nos artigos, 95.° n.°s l e 2, alínea a), da Lei Geral Tributária, e 97.° n.° l alínea a), e 99.°, ambos do CPPT, sendo que a própria Oponente, aliás, alega já haver recorrido à utilização de tal meio processual.
A propósito refere o Prof. Casalta Nabais, in Direito Fiscal, 2.a ed., a págs. 323:
"Como facilmente se compreenderá, na oposição à execução fiscal não é, em princípio, admitida a discussão da ilegalidade do acto tributário, que deve ser discutida no processo de impugnação, a menos que, como prescreve a alínea h) do preceito em causa, a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra esse acto".
Veja-se, também, o douto Acórdão do STA, de 15.03.2006, proferido no Proc. n.° 0843/05, disponível em www.dgsi.pt, de que se transcreve o respectivo sumário:
"O executado por dívida de IVA que lhe foi liquidada e notificada, sem reacção, ao opor-se à sequente execução fiscal, invocando não ser devedor, por nunca ter exercido qualquer actividade de onde possa ter resultado a dívida, não está a suscitar a sua ilegitimidade para a execução, mas a questionar a legalidade do acto de liquidação, o que não serve de fundamento à oposição à execução".
Também a propósito se pronunciou o TCA Sul, em Acórdão de 7 de Março de 2006, proferido no processo n° 000931/05, de que se transcreve o seguinte excerto: "a ilegalidade concreta da liquidação por erro de interpretação ou aplicação da lei não pode servir de fundamento a oposição de executado em processo de execução fiscal sendo, por isso, manifesto que a isenção do tributo, como favor fiscal concedido pela lei, não constitui fundamento de oposição à execução enquadrável em qualquer das alíneas do art° 204° do CPPT".
Resulta do exposto, pois, que a Oponente não pode, em sede de processo de execução fiscal, vir discutir a legalidade em concreto da liquidação da dívida tributária, fora da situação expressamente admitida na alínea h) do nº l do artigo 204° do CPPT.
Ao que se referiu não obsta a subsunção que a Oponente efectua, da factualidade que alega, à alínea a) do n° l do artigo 204° do CPPT, em concreto, a inexistência do imposto, já que aqui se inclui apenas a "ilegalidade abstracta ou absoluta consistente em não existir nas leis em vigor a contribuição, imposto ou taxa de que resultou a dívida", como também se refere no antes citado Acórdão do TCA Sul, de 07.03.2006.
Vejam-se ainda, e no que se refere, em concreto, à alegada "dupla tributação", os Acórdãos do STA, proferidos em 12.07.2006, e 19.10.2005, nos processos n.°s 0126/06, e 0119/05, respectivamente, disponíveis em www.dgsi.pt.
Temos, deste modo, que os factos articulados pela Oponente não integram fundamento de oposição, mas sim de impugnação judicial, constatando-se, nos termos expostos, a questão prévia da inidoneidade ou impropriedade do meio processual, no que toca à oposição à execução fiscal.
Impor-se-ia cuidar de, eventualmente, proceder à convolação da presente oposição, na espécie processualmente adequada, atendendo ao disposto nos artigos 98°, número 4 do CPPT e 97°, número 3 da LGT, e, também, do artigo 199° do Código de Processo Civil (ex vi artigo 2°, e) do CPPT) que determinam ser o erro na forma de processo corrigível - cfr. Acórdão do STA, de 12 de Novembro de 2003, proferido no processo n.° 1206/03, in http://www.dgsi.pt/ista).
No entanto, a convolação mostra-se desde logo inviabilizada em virtude de a Oponente alegar já haver impugnado, pelo que, deverá ser liminarmente rejeitada a oposição, atento o disposto na alínea b) do n° l do artigo 209° do CPPT.
DECISÃO
Termos em que, com os fundamentos expostos, se rejeita liminarmente a presente oposição à execução fiscal.* Atentas as conclusões do recurso que delimitam o respectivo objecto e o teor jurídico -factual do despacho recorrido acabado de transcrever, começaremos por conhecer da arguida nulidade da sentença por omissão de pronúncia decorrente de o despacho proferido nos autos não ter apreciado os invocados fundamentos previstos nas alíneas a) e b) do nº 1 do artº 204º do CPPT.
Todavia, nos termos do art. 125.º, n.º 1, do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT), «constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer».
Assim, o juiz deve conhecer de toda as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação e cuja decisão não tenha ficado prejudicada, sob pena de, não o fazendo, a sentença ficar ferida de nulidade (cfr., para além do já referido art. 125.º, n.º 1, do CPPT, os arts. 660º, nº 2, e 668, n.º 1, alínea d), do CPC).
E as questões suscitadas pelas partes e que justificam a pronúncia do Tribunal terão de ser determinadas pelo binómio causa de pedir-pedido. A ser assim e de acordo com a opinião do Prof. J.A.Reis, Anotado, Coimbra, 1984, Vol. V, pág. 58, haverá tantas questões a resolver quantas as causas de pedir indicadas pelo recorrente no requerimento e que fundamentam o pedido de anulação do acto impugnado.
Mas o que se passou nos autos foi a pronúncia do juiz no despacho recorrido sobre uma questão prévia da inidoneidade do meio processual usado, excepção dilatória que era de conhecimento oficioso e impedia o conhecimento do mérito da causa, i.é, da “questões” elencadas na p.i.. – cfr. artºs. 193º, 493º nºs 1 e 2 e 494 nº 1 al. a), todos do CPC.
Por outro lado, tratando-se de um despacho liminar em que se conheceu de uma questão prévia, é evidente que não pode existir a nulidade que lhe é assacada a qual, para existir, pressupõe o conhecimento do mérito sem pronúncia sobre alguma ou algumas das causas de pedir invocadas.
Consequentemente, não se verifica a nulidade do despacho.* Mas há que aquilatar se o despacho recorrido não incorreu em erro de julgamento porquanto, na senda do douto parecer do MP junto desta instância, feito o apanhado do alegado na p.i., vemos que, entre outras questões que não se enquadram em nenhum fundamento de oposição à execução fiscal nos termos que constam do disposto no artº 204º nº 1 do CPPT, são invocados factos que podem consubstanciar os fundamentos previstos, desde logo, nas alíneas a) e b) do nº 1 do citado normativo.
Diga-se que, em consonância também com a EPGA, a decisão recorrida não merece qualquer censura no atinente às outras questões levantadas na p.i. e que não são de molde a preencher os fundamentos da oposição à execução fiscal, constituindo antes fundamentos de impugnação, que foi deduzida como sinalizam os autos.
O «thema decidendum» é saber se a inicial petição é, ou não, de rejeitar, já que o sr. Juiz «a quo» proferiu despacho da sua rejeição liminar com fundamento em que a presente oposição não tinha suporte jurídico em nenhuma das situações tipificadas no artº 204º, nº1, do CPPT.
E, na verdade, retira-se da al. b) do nº 1 do artº 209º do CPPT que o juiz pode logo rejeitar a oposição se não tiver sido alegado algum dos fundamentos admitidos no artº 286º.
Tem-se vindo a entender dominantemente na jurisprudência que, sendo o de rejeição liminar é um despacho «radical» que à partida coarcta toda e qualquer expectativa de o autor ver a sua pretensão apreciada e julgada.
Assim, pode assentar-se que a p.i. só é de rejeitar quando, perante as alegações de facto e de direito nela expostas, se vislumbre não ser admissível uma solução jurídica que possa sustentar a procedência, como é o caso de os factos alegados não serem susceptíveis de fundamentarem uma oposição ao abrigo do disposto no artº 204º, nº1, do CPPT.
É que os fundamentos de rejeição liminar da oposição correspondem aos enunciados no artº 817º do CPC para os embargos de executado, estando a manifesta improcedência referida na al. c) em consonância com o preceituado na al. c) do nº 1 do artº 474º daquela Código ao determinar que a p.i. será indeferida in limine « quando seja evidente que a pretensão do autor não pode proceder».
Como se vê das alegações e antes disso da própria p.i., a executada alegou a inexistência do imposto em vigor à data dos factos a que respeita a obrigação e a sua ilegitimidade, invocando as als. a) e b) do nº 1 do artº 204º, nº1, do CPPT.
O fundamento da alínea a) reporta-se apenas à «ilegalidade absoluta ou abstracta” da dívida exequenda - imposto, taxa ou contribuição - decorrente da inexistência de lei em vigor à data dos factos a que respeita a obrigação que preveja a sua liquidação e é o corolário do artº. 106º nºs. 2 e 3, referido aos arts. 108º n.º s l, 2 e 4, 167º, alínea p), e 202.º, alínea b), todos da Constituição da República. E o fundamento da al. b) liga-se à ilegitimidade nas situações aí tipificadas.
Como se vê das alegações e antes disso da própria p.i., a executada invocou os falados fundamentos de oposição.
E para prova dos mesmos a oponente apresentou as competentes provas a produzir.
Face à factualidade alegada e á prova documental apresentada, não parece ser evidente nem manifesta a inviabilidade ou improcedência da oposição, impondo-se que se realize a instrução dos autos em ordem a carrear para eles os pertinentes elementos e esclarecimentos que permitam uma decisão de mérito sobre tais questões.
Assim, há que concluir que os factos alegados são susceptíveis de fundamentarem uma oposição ao abrigo do disposto no artº 204º do CPPT não se sufragando, pois, a tese da rejeição liminar perfilhada pelo Mº Juiz «a quo» tanto mais que não era possível o indeferimento liminar parcial do fundamento de ilegitimidade invocado pelo oponente por força do disposto no artº 474º, nº 2 do CPC, aplicável “ex - vi” da al. e) do artº 2º do CPPT.* 3. –DECISÃO:
Termos em que e com douto parecer favorável do MºPº se concede provimento ao recurso e se revoga a decisão recorrida ordenando-se a devolução do processo ao Tribunal Tributário de 1ª Instância para prosseguimento da lide, com proferimento de outro despacho que não seja de rejeição liminar da oposição com fundamento na sua manifesta improcedência.
Sem custas.*
Lisboa, 20/10/2009
(Gomes Correia)
(Pereira Gameiro)
(Manuel Malheiros) |
