Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	313/12.9 BESNT

Secção:	CT


Data do Acordão:	04/20/2023

Relator:	JORGE CORTÊS

Descritores:	IRC. RECTIFICAÇÃO DE ERROS NA DECLARAÇÃO MODELO 22

Sumário:	A declaração de rectificação de erros na declaração modelo 22, suportada na contabilidade da contribuinte, deve ser aceite pela Administração Fiscal, salvo prova da sua falsidade.


Votação:	UNANIMIDADE




Aditamento:

Decisão Texto Integral:

Acórdão
I- Relatório
S…. G….-Soluções ……………….., S.A., deduziu impugnação judicial, na sequência decisão de indeferimento expresso do recurso hierárquico interposto da decisão que indeferiu a reclamação graciosa apresentada contra o acto de autoliquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC), relativa ao ano de 2004, no valor de €342.832,00, submetida pela sua participada M……………- Aluguer ………………, S.A.
O Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, por sentença proferida a fls. 2689 e ss. (numeração no processo em formato digital -sitaf), datada de 29 de Março de 2022, julgou a presente impugnação procedente, anulou a liquidação sindicada e condenou a Fazenda Pública a restituir à impugnante o montante pago.
Desta sentença foi interposto o presente recurso em cujas alegações de fls. 2706 e ss. (numeração do processo em formato digital - sitaf), a recorrente, Fazenda Pública, alegou e formulou as seguintes conclusões:
“A) Visa o presente recurso reagir contra a douta sentença que declarou procedente a impugnação judicial deduzida contra a decisão produzida em sede de recurso hierárquico que logrou manter na Ordem Jurídica o despacho que indeferiu a reclamação graciosa deduzida contra o ato de autoliquidação de IRC referente ao exercido de 2004, no valor de €342.832.
B) Está em causa saber se a Impugnante logrou provar o alegado erro (intelectual) praticado pela sua dominada (M..........) em 2001 na utilização/opção pelas taxas previstas no DR 2/90 no cálculo das reintegrações de bens objeto de contrato de locação em regime de ALD e se logrou alegar e provar de forma concreta e cabal eventuais lapsus linguae com impacto fiscal nos resultados.
C) A AT não declarou direitos tributários, pelo que não pode estar onerada com a recolha de indícios que suportassem os pressupostos de facto e de direito de uma correção que não produziu. Não há liquidação adicional. Estamos perante uma autoliquidação
D) Objetivamente o que os documentos revelam é que ambas as sociedades (dominante e dominada) entregaram declarações de substituição. Para se saber se houve erro na utilização das taxas de reintegração do DR 2/90 por parte da M.......... tinha a Impugnante de vir provar (apurando-se) a motivação subjacente a essa opção em 2001.
E) Impõe-se, pois, retificar o probatório no FACTO E suprimindo-se o juízo de valor nele expressado, enunciando-se (à semelhança dos termos em que foi fixado no FACTO G) que: "Em 01/06/2005, submeteu nova declaração também, via internet (cfr. doc. 3 junto com a p.i.)".
F) Só pela abstração da asserção fixada no probatório se alcança que o que foi fixado não foi um facto mas... uma generalidade. Não basta vir afirmar que tenham sido detetadas falhas ou erros contabilísticos no cálculo das reintegrações das viaturas cedidas a clientes em regime de ALD.
G) Cumpria, pois, verificar era, se a Impugnante logrou provar o erro na utilização das taxas de reintegração por parte da M..........- pois que foi aquela quem alegou esse facto.
H) Por outro lado, teria sempre de se verificar se os lapsos contabilísticos eventualmente produzidos pela M.........., em 2001, lograram influenciar em termos fiscais o resultado do exercício.
l) Não foi intenção, seguramente, do legislador introduzir este período transitório para que as empresas pudessem a partir de 2004 alterar ou reexpressar preteritamente a sua contabilidade, designadamente, para 2001 - tentando com isso obter um eventual ganho fiscal presente, sob a capa de eventuais lapsos contabilísticos cometidos no passado sobre os quais não há sequer evidência material que possam ter sido cometidos, por um lado, e/ou, que esses lapsos contabilísticos tenham produzido impacto fiscal. Só aí se considerando relevantes ao objeto dos autos.
J) Relativamente à alegada incorreção praticada pela M.......... na utilização das taxas de reintegração dos bens locados, no fundo o que a AT afirma é que não vislumbra nenhuma ilegalidade na aplicação das mesmas pois que não detetou que aquela sociedade tenha aplicado taxas de reintegração superiores a 25% (taxa máxima - o que seria ilegal) sendo
certo que se praticou taxas inferiores a ela, daí também não decorre nenhuma ilegalidade
L) Os sujeitos passivos não estavam impedidos de praticarem taxas de amortização inferiores à que legalmente o regime do Decreto Regulamentar 2/90 de 12 de janeiro, previa.
M) Impunha-se, pois, à Impugnante, pois que é ela quem alega (art.74º da LGT), que demonstrasse a existência do erro na utilização das taxas de amortização, sendo certo que, como dissemos, não basta a prova dos lançamentos contabilísticos. Essa prova não evidencia o vício intelectual. E seguramente não revela ilegalidade que obrigue a AT a atuar.
N) Porque se estamos a falar de alguém que em 2004 foi contratada pela Impugnante para fazer uma auditoria interna obviamente não tem conhecimento direto sobre os factos que cumpre apreciar. Recorde-se que não nos interessa factos relativos a 2004. O que nos interessa era que a testemunha de alguma forma pudesse demonstrar o erro que a Impugnante alega ter sido produzido pela M.......... em 2001!! E sobre isso a testemunha nada refere. Limita-se a fazer uma auditoria à contabilidade da Impugnante - sem que se alcance porque motivo o que foi contabilizado, nomeadamente, as taxas praticadas pela M.......... em 2001 resultou de erro.
O) A opção, pois, de fazer uso de uma taxa mais baixa, não significa, só por si, que tenha havido erro ou que não se tenha levado em conta, em 2001 o uso intensivo das viaturas. E relativamente a 2001 esta testemunha nada sabe pelo que também não pode atestar que um erro tenha sido produzido neste particular.
P) Se isto não fosse bastante há que reter que estamos a falar de factos com mais de 20 anos!!!! Não é possível convencermo-nos que a testemunha passado este tempo todo pudesse lembrar-se de forma circunstanciada e concretizada sobre factos que de alguma forma sustentassem a causa de pedir da Impugnante.
Q) Estamos perante um testemunho sem razão de ciência que suporte as afirmações que produz, sem conhecimento direito dos factos, e, sem credibilidade, confundindo o objeto dos autos com uma qualquer correção eventualmente realizada pelos SIT noutros exercícios. Tinha, pois que ser afastada.
R) Donde, impõe-se, por estes motivos e pelas razões já expostas atinentes ao conteúdo do próprio probatório suprimir o FACTO dado por provado em I).
S) O que se observa deste documento é uma tabela e que desconhecemos se refere ou respeita à M........... Os documentos ainda que internos devem identificar a entidade que os produz. Da sua análise não se alcança que possa ter sido a M........... Quem não nos garante que não podia ser a G..........; a F.......... ou qualquer outra das sociedades pertencentes ao Grupo Económico?
T) Donde vem a certeza do Tribunal de que este documento respeita à M..........? Não vem, o Tribunal simplesmente presume em virtude da alegação da Impugnante. O documento em si nada revela da sua proveniência.
U) Se não se tem as faturas nem os contratos de locação não podemos comprovadamente apurar o Valor de Aquisição dos veículos. Se não se tem a duração dos contratos (porque não nos foram disponibilizados os contratos) não é possível calcular a vida útil dos bens. Inviabilizando o calculo da Mais ou Menos Valia obtida e a demonstração por parte da Impugnante a partir desta documentação que os supostos lapsos contabilísticos tenham influenciado o resultado fiscal.
V) Ainda que fazendo um exercício meramente teórico de pressupor que a Impugnante teria provado o erro por parte da M.........., o que não fez, porque nada impede a M.......... de praticar taxas de reintegração mais baixas que a taxa máxima, nem a Impugnante provou que a utilização daquelas taxas se deveu a erro - se o Tribunal tivesse tomado atenção à linha da matricula ………… que se mostra duplicada tinha reparado que o campo 14 (campo mais à direita da tabela) que corresponde ao saldo das Mm/valias está a zero - ou seja, não houve saldo que tivesse passado para as demonstrações financeiras, e, consequentemente, que esta duplicação meramente contabilística - tenha efetivamente produzido impacto fiscal no apuramento do Lucro Tributável.
X) As afirmações produzidas in fine na sentença recorrida e a jurisprudência que enuncia mais não são senão um corolário da apreciação desfocada do objeto dos autos, pois que no seu intelecto nunca se desprendeu da ilusão de que a AT procedeu a correções ou que emitiu liquidações adicionais - o que simplesmente não corresponde à verdade.
Z) Pelo exposto, e, perante o erro sistémico que a Recorrente entende ser de imputar à sentença recorrida não pode a mesma deixar de ser revogada por acórdão que, reconheça:
- Erro na fixação do probatório, retificando-se o probatório no FACTO E suprimindo-se o juízo de valor nele expressado, enunciando-se (à semelhança dos termos em que foi fixado no FACTO G) que: "Em 01/06/2005, submeteu nova declaração também, via internet (cfr. doc. 3 junto com a pi)"
- Erro de julgamento por incorreta apreciação da prova testemunhal produzida nos autos, por evidente ausência de conhecimento direto dos factos reportados a 2001, revelando também não ter presente sequer os factos reportados a 2004 tendo produzido afirmações sobre alegadas correções efetuadas pela AT que não consta dos autos tivessem sido feitas não constituindo objeto destes, caracterizando-se pela generalidade, dúvida não podendo merecer um juízo de credibilidade e que por esse motivo não logrou fazer prova das alegações produzidas pela Impugnante - impondo-se que o FACTO I) seja suprimido.
- Erro de julgamento por incorreta apreciação da prova documental - relativamente ao documento 10 - porquanto uma vez analisado não se vislumbra que o Tribunal pudesse chegar á conclusão tenha sido produzido pela M.........., tal como dá por provado o Tribunal a quo no probatório.
- Erro de julgamento por incorreta análise do documento 23 - o qual ao contrário do que é afirmado pela sentença recorrida o que demonstra é que o mesmo mais não é do que um lapso contabilístico sem impacto fiscal nas demonstrações financeiras e no resultado fiscal.
- Erro de julgamento na apreciação da prova porquanto a documentação apresentada, conforme tem vinda a Recorrente desde a Reclamação Graciosa a afirmar, não prova de forma inequívoca as alegações produzidas pela Impugnante e a pretensão que lhe subjaz.
- Erro de julgamento relativamente à apreciação da prova por evidente violação do princípio da livre apreciação da prova e das regras da experiência comum, por violação do art. 607º, nº 5, do CPC aplicável ex vi do art. 2º do CPPT e manifesta violação às regras da distribuição da prova nos termos do 74º da LGT, e, porque, aliás, sem os elementos solicitados pela AT desde a Reclamação Graciosa não é possível apurar a sobreavaliação ou subavaliação das Mais ou Menos Valias e a sua eventual influência do resultado fiscal.
- Erro de julgamento pois que a posição que o Tribunal a quo sufragou em termos de interpretação jurídica relativamente à Tabela II DR 2/90 de 12 de janeiro, entendendo que os sujeitos passivo estão imperativamente obrigados a praticar as taxas de depreciação mais altas negando-lhes a faculdade de, legalmente optarem por praticar taxas mais baixas - viola o citado regime inquinando inapelavelmente a própria fundamentação que esgrime - ao arrepio do disposto no art. 672º, do CPC, aplicável ex vi da alínea e), do art. 2º, do CPPT.
- Erro de julgamento na fundamentação jurídica socorrendo-se de orientação jurisprudêncial manifestamente inaplicável ao caso em apreço.
Termos em que, com o mui douto suprimento deste Venerando Tribunal, deverá ser considerado procedente o presente recurso, revogada e a douta sentença recorrida e julgado improcedente o pedido da Impugnante,
Não obstante requer-se a dispensa do remanescente da Taxa de Justiça, nos termos do art. 7º, nº 6, do RCP.

A sociedade recorrida, contra-alegou conforme requerimento de fls. 2751 e ss. (numeração no processo em formato digital-sitaf), tendo aí expendido o seguinte quadro conclusivo: “
A. Todos os factos invocados na petição inicial foram comprovados através de prova documental e do depoimento da testemunha Ana Sofia Almeida, consultora fiscal que acompanhou a impugnante em todo o processo de identificação das contingências fiscais supra assinaladas e no subsequente procedimento em vista da sua retificação.
B. Ficou demonstrado que a sociedade M.........., por referência ao exercício findo a 31 de dezembro de 2001, e em conformidade com o imposto pela Diretriz Contabilística (DC) n.º 25, procedeu à correspondente reclassificação contabilística da sua carteira de contratos de Alugueres de Longa Duração (ALD) e que, nessa sequência, foram detetados dois lapsos, cometidos por referência ao exercício de 2004, relativos ao apuramento da projeção fiscal associada às reintegrações do exercício e, bem assim, ao apuramento da projeção fiscal associada às mais-valias e às menos valias decorrentes da alienação dos bens locados.
C. Do primeiro resultou um acréscimo no campo 225 do Quadro 7 da Declaração de rendimentos Modelo 22 do IRC do exercício de 2004 da M.........., de um montante superior ao devido; donde, as reintegrações apuradas nas referidas projeções fiscais deveriam ter ascendido a um total de € 4.308.233,41 (quatro milhões, trezentos e oito mil, duzentos e trinta e três euros e quarenta e um cêntimos), e não somente a € 2.691.218,67 (dois milhões, seiscentos e noventa e um mil, duzentos e dezoito euros e sessenta e sete cêntimos), tal como evidenciado na aludida declaração de rendimentos Modelo 22 do IRC relativa ao exercício de 2004.
D. Do segundo resulta a constatação de que as mais-valias fiscais refletidas na declaração de rendimentos Modelo 22 do IRC submetida por referência ao exercício de 2004, se encontravam subavaliadas no montante de €370.352,91 (trezentos e setenta mil, trezentos e cinquenta e dois euros e noventa e um cêntimos), e, adicionalmente, que, na esfera da M.........., o prejuízo fiscal apurado por referência ao exercício de 2004, encontrava-se subavaliado no montante de 1.246.661,83.
E. Os fundamentos de direito em que se funda a presente impugnação judicial são os desenvolvidos na petição inicial, os quais, em face dos factos aqui reforçados, conduzem à única conclusão de ilegalidade do ato tributário impugnado, para cujo efeito aqui se dão por integralmente reproduzidos.
F. Consequentemente, bem andou o Tribunal a concluir e a decidir nos termos em que o fez.
G. Não colhe nenhum dos argumentos de recurso mobilizados pela Fazenda Pública, seja, desde logo, quanto à apreciação da prova, seja, por conseguinte, quanto à aplicação do Direito.
H. De tudo o que vem de ser dito, é forçoso concluir que a Fazenda Pública fez uma qualificação errónea do contexto factual e concomitante enquadramento jurídico no caso em análise.
I. A sentença é precisa nos termos em que analisa a matéria de facto e a prova produzida, não podendo, assim, ser censurada, e não colhendo nenhum dos vícios que lhe vêm imputados.
J. A sentença deve manter-se, na parte objecto do presente recurso, e consolidar-se na ordem jurídica, com todas as consequências legais.

A Digna Magistrada do M.P. regularmente notificada emitiu parecer no qual se pronuncia no sentido de ser concedido provimento ao recurso devendo a sentença recorrida ser revogada.

Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.

II- Fundamentação
De Facto.
2.1. A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:”
A) A Impugnante desenvolve a título principal, a gestão de participações sociais de outras sociedades, como forma indirecta de exercício de actividades económicas como seja a importação / distribuição, comercialização, aluguer de e financiamento da aquisição de viaturas automóveis (cfr. RIT constante do PAT);
B) No exercício de 2004, a Impugnante, estava sujeita ao Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades (RETGS), sendo a sociedade dominante do grupo “S…” (cfr. facto que se extrai do RIT e não controvertido);
C) Durante o exercício de 2004, o grupo de sociedades “SAG” era composto por várias sociedades, inclusivamente, a M.......... – ALUG. ……………, S.A., especializada no aluguer de veículos a médio e longo prazo (facto não controvertido);
D) A M.......... submeteu em 31/05/2005, via internet, a sua declaração de rendimentos - Mod. 22 referente ao exercício de 2004 (cfr. doc. 2 junto com a p.i.);
E) Tendo detectado incorrecções no preenchimento da mesma, em 01/06/2005, submeteu nova declaração também, via internet (cfr. doc. 3 junto com a p.i.);
F) A Impugnante, na qualidade de sociedade dominante também procedeu à entrega da declaração de rendimentos - Mod. 22 – referente ao IRC de 2004, do Grupo, em 01/06/2005 (cfr. doc. 4 junto com a p.i.);
G) Em 24/06/2005, a Impugnante entregou declaração de substituição (cfr. doc. 5 junto com a p.i.);
H) A M.......... reclassificou o seu portfólio de contratos de ALD em vigor em 31/12/2001, para contratos de locação financeira, deixando de fazer parte do seu imobilizado corpóreo e de ser reintegrados contabilisticamente ((cfr. doc. 10, 11 e 12 juntos com a p.i.);
I) A M.......... foi objecto de auditoria interna por si promovida, na qual se detectou falhas/erros de cálculo das reintegrações aceites para efeitos fiscais ao nível das viaturas que detém que estão cedidas a clientes em regime de ALD aquando da projeções fiscais feitas relativamente ao prejuízo fiscal apurado por si e, consequentemente, ao lucro tributável do grupo (cfr. depoimento da testemunha);
J) A Impugnante pagou em autoliquidação, o valor de €342.832 a título de IRC referente ao ano de 2004 (facto não controvertido)
K) A Impugnante apresentou em 30/05/2007, Reclamação Graciosa do acto de autoliquidação do IRC do exercício de 2004, solicitando a correcção dos lapsos cometidos, mediante a substituição das Mod. 22 apresentadas (cfr. doc. 6 junto com a p.i.);
L) Em 03/08/2010, a Direcção de Serviços de Inspeção Tributária emitiu informação nº12-GDS/2010, na qual se pode ler, nomeadamente, que:
(…)
«Imagem no original»

(cfr. fls. 57 a 73 do processo de recurso hierárquico);
M) A Impugnante foi notificada através do ofício nº 097947 de 28/10/2010 do projecto de decisão da reclamação graciosa, para se pronunciar em sede de audição prévia (cfr. fls. 51 do processo de reclamação graciosa);
N) A Impugnante não apresentou qualquer requerimento e foi indeferida a reclamação graciosa convertendo-se o projecto de decisão, em definitivo (cfr. cfr. doc. 7 e 8 junto com a p.i.);
O) Em 11/03/2011, a Impugnante apresentou recurso hierárquico que veio a ser indeferido por despacho de 07/02/2011 (cfr.fls. 42 do processo de recurso hierárquico);
P) A Impugnante foi notificada da decisão referida na alínea anterior através do ofício nº110718, de 21/12/2011 (cfr fls. 41 do processo de recurso hierárquico);
Q) A Impugnante foi objecto de acção inspectiva ao exercício de 2004 que originou a liquidação de IRC de 2004, impugnada através do processo judicial nº1359/08.7BESNT que correu termos neste Tribunal (cfr. consulta do SITAF);
R) Em 21/09/2012 foi proferida sentença de improcedência no processo referido na alínea precedente e que se encontra já transitada em julgado (cfr. consulta do SITAF).”

“III-2. Factualidade não provada://Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afetar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados.”

“Fundamentação do julgamento://Quanto aos factos provados a convicção do Tribunal fundou-se na documentação junta com a petição inicial em confronto com o processo administrativo e documentos anexos ao RIT e ainda, depoimento das testemunhas. //Nesse âmbito, foi ouvida a testemunha arrolada pela Impugnante A ……….., consultora e que fez parte da equipa da D.......... que foi contratada para fazer auditoria interna à Impugnante e às correcções feitas pela AT.// O seu depoimento iniciou-se com a explicação da auditoria feita à Impugnante, referindo que, quanto ao aluguer de viaturas de ALD era necessário verificar se era possível re-expressar contabilisticamente as viaturas como de locação financeira e nessa medida, alterar a política da empresa, de acordo com a Directiva Contabilística. //Fizeram um estudo por amostragem, pois eram centenas de viaturas. Verificaram se os mapas reflectiam a taxa fiscal que a AT considerava correcta. E não reflectiam, pois, por um lado, as taxas de apreciação aplicadas não tiveram em conta o uso intensivo da viatura e deveria ser introduzido esse factor nos mapas e, por outro lado, outras viaturas também eram alienadas, pelo que, também haveria que aferir possíveis mais-valias e da possibilidade de aceitar o reinvestimento dessas mais-valias. Disse que, na altura, concluíram que haveria correcções contabilísticas e fiscais a fazer.”

Na conclusão E), a recorrente pretende a rectificação do quesito da alínea E).
O elemento em apreço tem o teor seguinte:
«E) Tendo detectado incorrecções no preenchimento da mesma, em 01/06/2005, submeteu nova declaração também, via internet (cfr. doc. 3 junto com a p.i.)».
Ao invés do postulado pela recorrente não se detecta erro ou imprecisão no quesito em exame, pelo que o mesmo é de manter.
Motivo porque se julga improcedente a presente imputação.

Nas conclusões M) a R), a recorrente propugna a eliminação do facto elevado à alínea I).
O elemento tem a redacção seguinte:
«I) A M.......... foi objecto de auditoria interna por si promovida, na qual se detectou falhas/erros de cálculo das reintegrações aceites para efeitos fiscais ao nível das viaturas que detém que estão cedidas a clientes em regime de ALD aquando da projeções fiscais feitas relativamente ao prejuízo fiscal apurado por si e, consequentemente, ao lucro tributável do grupo (cfr. depoimento da testemunha)».
Apreciação. A recorrente não observa o ónus de impugnação especificada da matéria de facto assente, porquanto não indica os concretos meios de prova que permitiriam sustentar a eliminação do quesito em apreço (artigo 640.º do CPC). Também não alega a falta de veracidade do quesito em apreço. Pelo que o mesmo é de mantar.
Pelo que se impõe julgar improcedente a presente imputação.

Ao abrigo do disposto no artigo 662.º/1, do CPC, adita-se a seguinte matéria de facto:
S) Da Informação referida na alínea L), consta o seguinte:
«Conforme ponto 35 da petição a sociedade M.......... procedeu à reclassificação contabilística dos contratos de ALD, optando por manter relativamente aos mesmos o regime fiscal aplicável anterior à entrada em vigor da DC 25, dado ter efectuado os ajustamentos ao lucro tributável em 31-12-2001.; // -Refere no ponto 36º da petição que foi deduzido ao lucro tributável na sua declaração de rendimentos modelo 22 o montante de 4 661 902,32 €, relativo ao ajustamento de transição correspondente ao resultado contabilístico (saldo da conta POC 7984) e apurado em resultado da alteração do critério de contabilização aplicável aos contratos de ALD, os quais de acordo com a DC 25, deveriam ser considerados como contratos de locação financeira; // -Contudo nem através de consulta ao sistema informático, nem através de consulta ao processo individual do contribuinte foi possível confirmar tal montante. O sujeito passivo também não juntou á reclamação agora em análise quaisquer outros elementos de prova; // -Nos pontos 52 e 53 refere a reclamante que foram apuradas reintegrações nas projecções fiscais no total de 2 691 218,67€ (conforme Declaração modelo 22 entregue em 01-06-2005), quando deveriam ter sido de 4 308 233,41€ (conforme declaração modelo 22 actual, de substituição); // -Pela análise ao processo individual da empresa M.......... (Balancete do Razão) e sistema informático verifica-se que a conta 66 - Reintegrações do exercício, ascende a 41 881 284,00€. Tal montante encontra-se justificado conforme artº 22º do Decreto Regulamentar nº 2/90, de 12-01. através de mapas de reintegrações e amortizações juntos ao dossier fiscal da M.......... do exercício de 2004 // Obs : De referir que os mapas juntos ao dossier fiscal e relativos a viaturas indicam como anos de aquisição “1905”; // -Refere também o nº 3 do artigo 1o do mesmo Decreto Regulamentar, que as reintegrações só são aceites para efeitos fiscais quando contabilizadas como custos ou perdas do exercício a que respeitam, o que efectivamente se verifica; // -Quanto á utilização de taxas de reintegração há a referir, que unicamente não são aceites como custo fiscal quando as mesmas excedem os limites estabelecidos, nos termos da alínea c) do número 1 do artigo 33º do Código do IRC e tabela anexa ao Decreto Regulamentar, salvo excepções devidamente elencadas na legislação fiscal, não estando prevista qualquer correcção fiscal quanto à utilização de taxas inferiores; // -Quanto ao lapso no apuramento da projecção fiscal associada às mais e menos valias fiscais decorrentes da alienação dos bens locados, há a referir:
O regime das mais e menos valias realizadas encontra-se previsto no artigo 43º e seguintes do Código do IRC. // Quanto ao apuramento das mais e menos valias contabilísticas os respectivos saldos que afectaram o resultado liquido do exercício através das respectivas contas de proveitos e custos, não contribuem para o apuramento do lucro/prejuízo fiscais sendo assim de acrescer ou deduzir extra contabilisticamente // Quanto ao apuramento saldo das mais e menos valias fiscais, o respectivo tratamento fiscal encontra-se previsto no artigo 45º do diploma acima mencionado; // -Quanto à correcção agora objecto de reclamação no montante de 370 352,91€ (50% de 740 705,83), decorre do apuramento do saldo das mais e menos valias, conforme segue: // Mapa das mais e menos valias junto ao dossier fiscal da M.......... // Valor de realização dos bens objecto de alienação 5 049 894,81 € // Saldo das mais e menos valias contabilísticas 2 359 469,35 € // Saldo das mais e menos valias fiscais 2 034 668,21 € // Mapa das mais e menos valias (doc nº 7 junto á reclamação): // Valor de realização dos bens objecto de alienação 5 012 939,78€ // Saldo das mais e menos valias contabilísticas 3 016 626,49 € // Saldo das mais e menos valias fiscais 2775 374,04 €; // -Para além do referido pela reclamante, de que aquele saldo de 2 034 668,21 € se encontra influenciado pelo lapso cometido aquando das projecções fiscais das reintegrações associadas às viaturas objecto de locação em regime ALD, através de um valor líquido contabilístico superior do devido, verifica-se igualmente divergência quanto aos valores de realização dos bens objecto de alienação. // (…) // V - Parecer e conclusões // -Ora em presença de todas as alegações e documentos de prova apresentados pela Reclamante na qualidade de sociedade dominante do Grupo SAG, de cujo perímetro fiscal pertence a sociedade dominada M.........., procedeu-se, como devido, à sua rigorosa análise, tendo em atenção, não só todos os elementos por si entregues conjuntamente com a presente reclamação como também os existentes nos nossos Serviços quer junto ao dossier fiscal da sociedade M.......... quer na base de dados da DGCI? e todos eles sobre os factos em questão; // -Neste sentido, verificou-se que relativamente ao exercício ora objecto de reclamação graciosa do acto de liquidação, a reclamante já foi objecto de uma acção inspectiva interna de âmbito parcial IRC aos elementos contabilístico-fiscais do Grupo S……….. …….. Globais, SGPS, SA, conforme Ordem de Serviço nº 01200800232, de 2008-06-04, da qual faz parte integrante a sociedade M..........; // -No decorrer da referida acção inspectiva foram solicitados diversas informações e esclarecimentos à sociedade SAG GEST conforme nosso ofício nº 1665, de 2008-0624. Foi também notificada para exercer o direito de audição por escrito ou oralmente nos termos previstos nos artigos 60º da Lei Geral Tributária e do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária, sobre o Projecto de Correcções do Relatório de Inspecção anexo ao nosso ofício nº 2649, de 08-10-08. // Foi ainda notificada conforme nosso ofício nº 3014, de 2008-11-07, das correcções resultantes da acção inspectiva com relatório/conclusões em anexo, nos termos do artigo 77º da Lei Geral Tributária e artigo 62º do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária; // -Conclui-se assim, que a reclamante foi sujeita a uma acção inspectiva realizada em data posterior á detecção dos lapsos agora objecto de reclamação e que na sua opinião influenciaram negativamente a sua situação tributária em termos de Grupo, através do apuramento de reembolso de IRC inferior ao devido, sem que conste do respectivo Relatório e documentos anexos quaisquer referências a estes lapsos nas suas respostas, quer ao pedido de esclarecimentos quer no exercício do direito de audição, facto que a inspecção tributária não poderia ter deixado de tomar em consideração no decorrer da respectiva acção inspectiva, dado afectar a situação tributária da reclamante no que concerne ao exercício em presença».
T) Na petição de recurso hierárquico referida na alínea O), a recorrida alegou o seguinte: «A sociedade M.........., por referência ao exercício findo a 31 de dezembro de 2001, e em conformidade com o imposto pela Diretriz Contabilística (DC) n.º 25, procedeu à correspondente reclassificação contabilística da sua carteira de contratos de Alugueres de Longa Duração (ALD) e que, nessa sequência, foram detetados dois lapsos, cometidos por referência ao exercício de 2004, relativos ao apuramento da projeção fiscal associada às reintegrações do exercício e, bem assim, ao apuramento da projeção fiscal associada às mais-valias e às menos valias decorrentes da alienação dos bens locados. // Do primeiro resultou um acréscimo no campo 225 do Quadro 7 da Declaração de rendimentos Modelo 22 do IRC do exercício de 2004 da M.........., de um montante superior ao devido; donde, as reintegrações apuradas nas referidas projeções fiscais deveriam ter ascendido a um total de € 4.308.233,41 (quatro milhões, trezentos e oito mil, duzentos e trinta e três euros e quarenta e um cêntimos), e não somente a € 2.691.218,67 (dois milhões, seiscentos e noventa e um mil, duzentos e dezoito euros e sessenta e sete cêntimos), tal como evidenciado na aludida declaração de rendimentos Modelo 22 do IRC relativa ao exercício de 2004. // Do segundo resulta a constatação de que as mais-valias fiscais refletidas na declaração de rendimentos Modelo 22 do IRC submetida por referência ao exercício de 2004, se encontravam subavaliadas no montante de €370.352,91 (trezentos e setenta mil, trezentos e cinquenta e dois euros e noventa e um cêntimos), e, adicionalmente, que, na esfera da M.........., o prejuízo fiscal apurado por referência ao exercício de 2004, encontrava-se subavaliado no montante de 1.246.661,83».
U) À petição referida na alínea anterior, a recorrida juntou 18 documentos.

2.2. De Direito.
2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre os alegados vícios da sentença seguintes:
i) Erro de julgamento quanto à determinação da matéria de facto [conclusões A) a E) e conclusões M) a R) – apreciado supra].
ii) Erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa, no que respeita ao ajustamento de transição das taxas de amortização dos veículos e no que respeita ao valor de realização do cálculo das mais e menos valias [demais conclusões do recurso]
A sentença julgou procedente a impugnação, determinando a anulação do acto de autoliquidação de IRC de 2004. Considerou demonstradas as duas linhas de argumentação que sustentam a pretensão da recorrida, a saber: i) que houve lapso corrigido em sede de reclamação graciosa no que respeita à projecção fiscal associada às reintegrações do exercício; ii) que houve lapso na projecção fiscal das mais-valias e-ou menos-valias decorrentes da alienação dos bens locados.
Para assim proceder, a sentença estruturou, em síntese, a argumentação seguinte. No que respeita ao lapso referido em primeiro lugar, ponderou que: «Acontece que, segundo a Impugnante, tal não foi feito pela M.........., havendo um lapso, o que não reflecte, depois, no preenchimento da Mod. 22 as correctas reintegrações apuradas em relação às viaturas. // Esse lapso, segundo a Impugnante originou que as reintegrações apuradas nas projeções fiscais deveriam ter ascendido a €4.308.233,41 e não apenas a €2.691.218,67 como ficou a constar da Declaração Mod. 22 referente ao exercício de 2004 de IRC. // A AT considera que a Impugnante não faz prova do que vem alegar. // Compulsados os autos, verifica-se que a Impugnante juntou aos autos os documentos 10 e 12 referentes ao detalhe contabilístico do ajustamento de transição e ao relatório de contas da sociedade M.......... do ano 2001. //Acresce que, não foi posto em causa pela AT que as viaturas usadas em “renting” têm uma utilização intensiva, pelo que, tal influencia na expectativa de vida dessas viaturas, sendo menor. Considera-se que a defesa da aplicação da taxa máxima anual de 25% prevista na Tabela II anexa ao Decreto Regulamentar nº 2/90 na reintegração das viaturas. // Não tendo a M.......... feito tal, quando o devia ter feito, tal influenciou a projeções fiscais, que deveriam ter ascendido ao valor de €4.308.233,42 e não apenas de €2.691.28,67. // Também resulta da comparação entre o doc. 11 e o doc. 23 junto aos autos que das viaturas evidenciadas no mapa de reintegrações fiscais estão evidenciadas no mapa que suporta o ajustamento da transição, mostrando-se comprovado o valor de €4.661.902,32».
No que respeita ao lapso referido em segundo lugar, a sentença ponderou que: «A AT alega que a Impugnante não junta ao processo quaisquer elementos que consubstanciem as operações dos mapas constantes da sua petição, nomeadamente facturas de compra de venda, contratos de locação, prazos dos contratos. Vejamos. // A Impugnante, para prova dos factos alegados, a junção dos documentos 18 e 21 e que consubstanciam cópia dos relatórios de venda das viaturas extraído do sistema informático que demonstra que as viaturas aí discriminadas foram alienadas no exercício de 2004 e qual o seu valor de realização, pelo que, podem ser incluídas no mapa de mais e menos-valias fiscais daquele exercício, pela M........... // Aliás, são facilmente verificáveis os lapsos invocados pela Impugnante, como é o caso de haver algumas repetições de alienações das mesmas viaturas, como é o caso da que tem a matrícula 47-11-NM, no montante de €1.590,12 constante do doc. 18. //Em suma, pelo precedente, considera-se que foi feita prova da existência dos lapsos invocados pela Impugnante, tendo inclusive sido confirmados pela testemunha e atendendo ao disposto no art. 74º da LGT, se a AT tinha dúvidas quanto à credibilidade dos documentos entregues pela Impugnante, deveria ter, no âmbito do princípio do inquisitório e do ónus da prova, efectuado diligências para corroborar o que veio defender».
2.2.3. A recorrente assaca à sentença em crise erro na apreciação da prova e no enquadramento jurídico da causa.
Apreciação. Está em causa o acto de autoliquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC), relativa ao ano de 2004, no valor de €342.832,00, submetida pela sua participada M..........- Aluguer ………….., S.A. A recorrente invoca dois lapsos, acima discriminados, no que respeita à declaração modelo 22 de uma sociedade sua dominada, a M..........- Aluguer e ………………., S.A, em virtude da aplicação da Directriz Contabilística n.º 25, relativa a locações (1), a qual levou à reclassificação do portfolio de contratos de ALD da M.......... para contratos de locação financeira. Procedimento que se repercutiu no cálculo das amortizações e no cálculo das mais-valias.
Como refere a recorrida,
«A sociedade M.........., por referência ao exercício findo a 31 de dezembro de 2001, e em conformidade com o imposto pela Diretriz Contabilística (DC) n.º 25, procedeu à correspondente reclassificação contabilística da sua carteira de contratos de Alugueres de Longa Duração (ALD) e que, nessa sequência, foram detetados dois lapsos, cometidos por referência ao exercício de 2004, relativos ao apuramento da projeção fiscal associada às reintegrações do exercício e, bem assim, ao apuramento da projeção fiscal associada às mais-valias e às menos valias decorrentes da alienação dos bens locados. // Do primeiro resultou um acréscimo no campo 225 do Quadro 7 da Declaração de rendimentos Modelo 22 do IRC do exercício de 2004 da M.........., de um montante superior ao devido; donde, as reintegrações apuradas nas referidas projeções fiscais deveriam ter ascendido a um total de € 4.308.233,41 (quatro milhões, trezentos e oito mil, duzentos e trinta e três euros e quarenta e um cêntimos), e não somente a € 2.691.218,67 (dois milhões, seiscentos e noventa e um mil, duzentos e dezoito euros e sessenta e sete cêntimos), tal como evidenciado na aludida declaração de rendimentos Modelo 22 do IRC relativa ao exercício de 2004. // Do segundo resulta a constatação de que as mais-valias fiscais refletidas na declaração de rendimentos Modelo 22 do IRC submetida por referência ao exercício de 2004, se encontravam subavaliadas no montante de €370.352,91 (trezentos e setenta mil, trezentos e cinquenta e dois euros e noventa e um cêntimos), e, adicionalmente, que, na esfera da M.........., o prejuízo fiscal apurado por referência ao exercício de 2004, encontrava-se subavaliado no montante de 1.246.661,83».
Perante os elementos juntos com a declaração modelo 22, apresentada em sede de reclamação graciosa e, posteriormente, reiterada em sede de recurso hierárquico, a recorrente levanta dúvidas e suspeições sobre os mesmos, sem pôr em causa, todavia, seja a veracidade dos lançamentos contabilísticos efectuados, seja o carácter fidedigno dos documentos justificativos apresentados. A recorrente também não afronta a matéria de facto assente. Da mesma resulta o seguinte:
i) Em 24/06/2005, a Impugnante entregou declaração de substituição (alínea G).
ii) A M.......... reclassificou o seu portfólio de contratos de ALD em vigor em 31/12/2001, para contratos de locação financeira, deixando de fazer parte do seu imobilizado corpóreo e de ser reintegrados contabilisticamente (alínea H).
iii) A M.......... foi objecto de auditoria interna por si promovida, na qual se detectou falhas/erros de cálculo das reintegrações aceites para efeitos fiscais ao nível das viaturas que detém que estão cedidas a clientes em regime de ALD aquando da projeções fiscais feitas relativamente ao prejuízo fiscal apurado por si e, consequentemente, ao lucro tributável do grupo (alínea I).
iv) A Impugnante apresentou em 30/05/2007, Reclamação Graciosa do acto de autoliquidação do IRC do exercício de 2004, solicitando a correcção dos lapsos cometidos, mediante a substituição das Mod. 22 apresentadas (alínea K).
A invocação de que certo documento ou de que certo depoimento não são credíveis ou não serão fiáveis não logra por em causa a veracidade dos lançamentos contabilísticos em apreço, porquanto os mesmos são suportados por vários documentos e registos, cuja veracidade, no seu conjunto, não é posta em causa pela recorrente.
Nos termos do artigo 75.º/1, da LGT, «[p]resumem-se verdadeiras e de boa fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal. Cabe à Administração Fiscal ilidir a presunção de veracidade da contabilidade, nos termos do n.º 2 do artigo 75.º citado, alegando e provando a existência de indícios da falta de aderência à realidade da escrita do contribuinte. No caso, tal ónus não foi observado. A recorrente suscita dúvidas e alegadas imprecisões que a própria contribuinte esclareceu em sede de procedimento administrativo (2), sem que a Administração Fiscal se pronuncie sobre a prova documental junta. A qual foi corroborada pela prova testemunhal recolhida nos autos, nos termos referidos na motivação da decisão da matéria de facto.
Como refere a impugnante, na petição inicial,
«A sociedade M.........., por referência ao exercício findo a 31 de Dezembro de 2001, e em conformidade com o imposto na Ditectriz Contabilística (DC) n.º 25, procedeu à correspondente reclassiftcação contabilística da sua carteira de contratos de Alugueres de Longa Duração (ALD). // Assim, em conformidade com a rigorosa distinção entre locação financeira e locação operacional introduzida no normativo contabilística nacional pela aludida DC 25, a M.......... reclassíficou todo o seu portfolio de contratos de ALD em vigor a 31 de Dezembro de 2001, para contratos de locação financeira. // Juntam-se, para efeitos de comprovação de todo o procedimento de transição dos veículos nos moldes acima descritos, os seguintes documentos: // Mapa onde consta o detalhe contabilístico do ajustamento de transição (vide documento n.º 10 que se protesta juntar e cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido); // Mapa discriminativo das viaturas que serviu de base à reclassificação efectuada em 2001 dos contratos de locação operacional para contratos de locação financeira (vide documento n.º 11 que se protesta juntar c cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido); // Relatório e Contas da Sociedade Multitent do ano de 2001 (vide documento n.“ 12 que se protesta juntar e cujo conteúdo se da por integralmente reproduzido). // Deste modo, os bens em apreço deixaram de ser considerados, para efeitos contabilísticos, como fazendo parte do activo imobilizado corpóreo da M.......... e, portanto, deixaram de ser reintegrados contabilisticamente. (…) A fórmula e calculo do apuramento do ajustamento contabilístico de transição então verificado no exercido de 2001, adoptado pela M.........., resulta claro do Anexo (em especial a sua Nota 2) ao Balanço e Demonstração de Resultados que aqui se protesta juntar como documento n,º 13 e cujo conteúdo se dá por reproduzido (e, igualmente, do doc. n.º 10 já junto)».
O mesmo é válido em relação à rectificação das projecções relativas ao cálculo das mais e-ou menos valias.
Pelo exposto, a sentença recorrida ao acolher a pretensão da impugnante, com base na análise dos elementos de prova juntos autos e não impugnados pela recorrente, não incorreu em erro de julgamento, pelo que deve ser confirmada na ordem jurídica.
Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.4. No que respeita ao pedido de dispensa do remanescente da taxa de justiça, cumpre referir que, nos termos do artigo 6.º, n.º 7, do RCP, «[n]as causas de valor superior a €275000, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta a final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento». Como decorre da Tabela I do RCP, quando o valor da causa seja superior a €275.000,00, ao valor da taxa de justiça acresce, a final, por cada €25.000 ou fracção, três unidades de conta, no caso da coluna A, uma e meia unidade de conta no caso da coluna B e quatro e meia unidades de conta no caso da coluna C. «É esse remanescente, ou seja, o valor da taxa de justiça correspondente à diferença entre €275.00,00 e o efectivo superior valor da causa para efeito da determinação daquela taxa, que deve ser considerado na conta final, se o juiz não dispensar o seu pagamento» (3). «A referência à complexidade da causa significa, em concreto, a sua menor complexidade ou simplicidade e a positiva atitude de cooperação das partes» (4). Nos termos do artigo 527.º, n.º 1, do CPC, «[a] decisão que julgue a acção ou algum dos seus incidentes ou recursos condena em custas a parte que a elas houver dado causa ou, não havendo vencimento da acção, quem do processo tirou proveito». Nos termos do n.º 2 do preceito, «[e]ntende-se que dá causa às custas do processo a parte vencida, na proporção em que o for». No caso em exame, o valor da causa corresponde a €342,830.
Sobre a matéria constitui jurisprudência assente a de que o direito fundamental de acesso aos tribunais (art.º 20.º, n.º 1, da CRP) implica que os custos da prestação do serviço da justiça sejam comportáveis atenta a capacidade contributiva do cidadão médio. «Sob este ponto de vista, pode acontecer que a fixação da taxa de justiça calculada apenas com base no valor da causa (particularmente se em presença estiverem procedimentos adjectivos de muito elevado valor) patenteie a preterição desse direito fundamental, evidenciando um desfasamento irrazoável entre o custo concreto encontrado e o processado em causa». [Ac. do TCAS, de 13.03.2014, P. 07373/14]. A aferição da complexidade da causa deve ter em conta o disposto no artigo 530.º/7, do CPC. Assim, consideram-se de especial complexidade, as acções que: «a) Contenham articulados ou alegações prolixas; b) Digam respeito a questões de elevada especialização jurídica, especificidade técnica ou importem a análise combinada de questões jurídicas de âmbito muito diverso; ou // c) Impliquem a audição de um elevado número de testemunhas, a análise de meios de prova complexos ou a realização de várias diligências de produção de prova morosas».
No caso em exame, os autos não preenchem nenhum dos requisitos enunciados com vista a aferir da especial complexidade dos mesmos. Por outras palavras, a especialidade da causa não é de molde a afastar o limiar do valor de €275.00,00, dado que a complexidade ou especificidade não justificam a imposição de encargos dissuasores do acesso à justiça. O mesmo se diga do comportamento processual das partes, o qual se pautou pelo cumprimento do dever de boa fé processual. Por outras palavras, atendendo à lisura do comportamento processual das partes e considerando a relativa complexidade do processo, afigura-se ser de deferir o pedido quanto à dispensa do pagamento da taxa de justiça na conta final, em relação a ambas as partes.
Pelo exposto, impõe-se deferir o pedido de dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça, ao abrigo do disposto no artigo 6.º/7, do RCP. Termos em que se procederá no dispositivo.

Dispositivo

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente, sem prejuízo da dispensa do remanescente da taxa de justiça.
Registe.
Notifique.

(Jorge Cortês - Relator)

(1.ª Adjunta – Patrícia Manuel Pires)

(2.º Adjunto – Vital Lopes)

(1) http://www.cnc.min-financas.pt/_siteantigo/sitecncDC.htm
(2) Alínea T), do probatório.
(3) Salvador da Costa, Regulamento das Custas Processuais, anotado, 4.ª ed., p. 236.
(4) Salvador da Costa, Regulamento das Custas…, cit., p. 236.