| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário ( 2ª Secção ) do Tribunal Central Administrativo Sul:
1. RELATÓRIO
“INFARMED - Autoridade Nacional do Medicamento e Produtos de Saúde, I.P.”, identificada nos autos, inconformada veio interpor recurso jurisdicional da decisão do Tribunal Tributário de Lisboa, datada de 21-04-2011, que julgou procedente a pretensão deduzida por “A...- Produtos de Higiene, Lda.” na presente instância de IMPUGNAÇÃO com referência ao indeferimento da reclamação graciosa dos actos de liquidações oficiosas de “taxa sobre a comercialização de produtos de saúde”, relativas a 2000, 2001, 2002 e 2003, no valor total de € 81.513,44.
Formulou as respectivas alegações (cfr. fls. 353-365 ) nas quais formula as seguintes conclusões:
“(…)
1.ª A douta sentença recorrida é nula por omissão de pronúncia, por não se ter pronunciado, como devia, sobre matéria de facto relevante para a boa decisão da causa, violando, assim, o n.º 1 do artigo 125.º do Código de Procedimento e Processo Tributário, bem como o n.º 2 do artigo 660.º do Código de Processo Civil, aplicável por força do artigo 2.º daquele Código.
2.ª A douta sentença recorrida enferma de insuficiência, quanto à decisão sobre a matéria de facto, por não considerar provados factos relevantes para a boa decisão da causa, violando, deste modo, a alínea a) do n.º 2 do artigo 46.º da Lei Geral Tributária, os artigos 514.º e 535.º e o n.º 3 do artigo 659.º do Código de Processo Civil, o n.º 2 do artigo 123.º do Código de Procedimento e Processo Tributário; deve, por isso, tal decisão ser revista, nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 712.º do Código de Processo Civil, ou anulada e ordenada a baixa do processo à primeira instância, nos termos do n.º 4 do mesmo preceito.
3.ª A douta sentença recorrida fez errada aplicação do direito, no que se refere à questão da caducidade do direito de liquidação, porque não considerou as causas de suspensão do prazo legal de caducidade.
4.ª A douta sentença recorrida não considerou as hipóteses de suspensão que já lhe haviam sido propostas em sede de Contestação, quando devia ter considerado ter ocorrido essa suspensão e julgado totalmente improcedente a impugnação judicial da liquidação efectuada, pelo que violou, assim, o preceituado nas alíneas a) e d) do n.º 2 do artigo 46.º da Lei Geral Tributária.
5.ª Assim, o prazo de caducidade do direito de liquidação sempre teria de contar-se «a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário» e não a partir do momento em que ocorreu o facto tributário, como erradamente se entendeu na douta sentença recorrida, pelo que decidindo diferentemente e considerando que o prazo de caducidade se contava a partir do momento em que ocorreu o facto tributário, a douta sentença recorrida violou o n.º 2 do artigo 45.º da Lei Geral Tributária.
6ª A douta sentença recorrida considerou que os actos tributários impugnados enfermam de falta de audição prévia quando a mesma, pelo facto de esses actos terem assentado em elementos contabilísticos fornecidos pela Impugnante estava dispensada, nos termos do artigo 60.º da lei Geral Tributária.
7ª Ainda que se entendesse que esta dispensa não ocorre, teria de considerar-se que se está perante uma formalidade que se degrada em não essencial, visto que apenas está em causa a prática de um acto essencialmente vinculado, que consiste a aplicação de uma taxa a certo volume de vendas fornecido pela própria Impugnante, não existindo qualquer indício de que, promovida a audição, o tributo liquidado seria diferente. Além disso, a Impugnante não questiona sequer o valor do tributo liquidado nem a sentença recorrida demonstra que a decisão poderia ter sido diferente se tivesse sido promovida essa audição.
9ª Ao decidir como decidiu a douta sentença recorrida violou o artigo 60.º da Lei Geral Tributária e decidiu em sentido oposto a jurisprudência anterior proferida em caso semelhante.
Pelo que, Venerandos Desembargadores, julgando procedente o presente recurso nos moldes supra enunciados, e revogando a douta sentença recorrida, julgando improcedente a impugnação, V. Exas. farão JUSTIÇA e cumprirão a LEI.”
A recorrida “A...- Produtos de Higiene, Lda.” veio também apresentar as suas alegações e nestas as respectivas conclusões, as quais igualmente na íntegra se reproduzem:
“(…)
1 - A Recorrente interpôs recurso por entender que a Meritíssima Juíza não se pronunciou sobre toda a matéria de facto relevante, decidiu de forma insuficiente quanto à matéria de facto dada como provada e fez errada aplicação do direito.
2 - A Recorrente não impugnou a matéria de facto dada como provada.
3 - A douta sentença apreciada pronunciou-se sobre todas as matérias alegadas pela Recorrente no seu recurso, tendo entendido, correctamente, que os factos alegados quanto à matéria da caducidade não só não tinham cabimento, como não eram relevantes para a boa decisão da causa.
4 - A verdade é que o tribunal se pronunciou sobre o prazo de caducidade da liquidação, considerou todas as causas possíveis de suspensão do prazo legal de caducidade, tendo-se pronunciado sobre elas, e considerou improcedentes os argumentos da Recorrente, dado que os motivos que esta alegou para a suspensão da caducidade não podem naturalmente proceder, por manifesta falta de fundamento e adequação à impugnação apresentada.
5 - Pois o prazo de liquidação do imposto relativo ao ano 2000 não esteve, nem poderia estar suspenso, em virtude da existência de processos judiciais nos quais a Impugnante não era parte.
6 - Sendo certo que não houve qualquer acordo da Impugnante quanto aos argumentos apresentados pela Recorrente.
7 - Pelo que carece de legitimidade a Recorrente para vir alegar omissão de pronúncia ou insuficiência da douta sentença.
8 - Não tendo ainda qualquer fundamentação a alegação da Recorrente de que a douta sentença fez uma errada aplicação do direito, uma vez que esta considerou todas as causas de suspensão do prazo legal de caducidade.
9 - Sendo igualmente correcta a aplicação do direito pela Meritíssima Juíza do tribunal a quo, quando entendeu que a falta de audição prévia de Impugnante violava frontalmente o disposto no art. 60º da LGT.
10 - Uma vez que se tratava de formalidade essencial à boa decisão por parte da autoridade administrativa.
11 - E resultando claro que a douta sentença analisou e considerou a recolha de elementos contabilísticos por parte da Recorrente, a verdade é que esse facto era insuficiente para afastar o direito à audição prévia por parte da Impugnante.
12 - Não tendo o Infarmed provado, nem tão pouco alegado na sua contestação, que o tributo aplicado não poderia ser outro, caso tivesse havido audição prévia da Impugnante.
13 - Antes pelo contrário, resulta claro que tal decisão poderia e deveria ter tido em conta os argumentos a apresentar pela Impugnante na referida audição prévia, único momento em que esta teria tido a oportunidade de se defender, e de questionar o quantum do imposto liquidado.
14 - Tendo a actuação do Infarmed violado claramente o consagrado no art. 267º da CRP e o art. 60º da LGT.
15 - Decidiu assim correctamente, e no sentido da jurisprudência aplicada pelo Supremo Tribunal Administrativo, a douta sentença quanto à matéria alegada pela Recorrente.
Termos em que, pelas razões e fundamentos supra expostos, deve ser negado provimento ao Recurso apresentado, confirmando-se nos seus precisos termos a douta sentença recorrida, com o que farão V. Exas inteira e melhor Justiça.”.
O Ministério Público junto deste Tribunal pronunciou-se no sentido da procedência parcial do recurso.
Colhidos os vistos legais juntos dos Exmos. Juízes-Adjuntos foram os autos submetidos à Conferência para julgamento. 2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR
As questões suscitadas pela recorrente resumem-se, em suma, em indagar se a sentença recorrida padece do vício formal de omissão de pronúncia conducente à declaração da sua nulidade e bem assim de insuficiência com referência à decisão sobre a matéria de facto, da caducidade do direito à liquidação, da falta de audição prévia antes das mesmas liquidações ou se tal falta se degradou em não essencial. 3. FUNDAMENTOS
3.1. DE FACTO
Resulta da decisão recorrida neste domínio que:
“A) Em 13/01/2005 foi assinado o aviso de recepção assinado referente ao ofício do Infarmed datado de 11/01/2005, que notifica a Impugnante do início da acção de inspecção sobre as “taxas sobre ao comercialização de produtos de saúde” (documento junto ao processo administrativo - Vol. I).
B) A acção de inspecção teve início em 26/01/2005 (documento junto ao processo administrativo - Vol. I).
C) Em 08/08/2005 foi elaborado o relatório decorrente da análise aos elementos contabilísticos recolhidos no âmbito da acção de inspecção realizada pelo Infarmed à Impugnante (documento junto ao processo administrativo - Vol. I).
D) Na sequência de uma acção de inspecção à Impugnante, foram facturadas as seguintes liquidações oficiosas para pagamento de “taxas” sobre comercialização dos produtos cosméticos e de higiene corporal e respectivos juros compensatórios:
a. Referente ao ano de 2000, no montante de 96.935,61€ e juros compensatórios no montante de 28.793,83€;
b. Referente ao ano de 2001, no montante de 102.865,42€ e juros compensatórios no montante de 23.384,30;
c. Referente ao ano de 2002, no montante de 112.943,36€ e juros compensatórios no montante de 17.756,11;
d. Referente ao ano de 2003, no montante de 119.320,79€ e juros compensatórios no montante de 11.579,20€;
E) As liquidações fundamentam-se no art. 72.º da Lei n.º 3-B/2000, de 04 de Abril (liquidações do ano 2000 até Novembro de 2002) e nos art. 1.º e 2.º do DL 312/2002, de 20 de Dezembro (liquidações de Dezembro de 2002 a 2003), na não apresentação pela Impugnante das declarações de vendas de produtos cosméticos e de higiene corporal e na falta de auto-liquidação e pagamento àquele Instituto da taxa sobre comercialização daqueles produtos.
F) Em 29/12/2005 foi assinado o aviso de recepção referente à liquidação do ano de 2000 (documento junto ao processo administrativo - Vol. I).
G) Em 29/12/2005 foi assinado o aviso de recepção referente à liquidação do ano de 2001 (documento junto ao processo administrativo - Vol. I).
H) Em 29/12/2005 foi assinado o aviso de recepção referente à liquidação do ano de 2002 (documento junto ao processo administrativo - Vol. I).
I) Em 29/12/2005 foi assinado o aviso de recepção referente à liquidação do ano de 2003 (documento junto ao processo administrativo - Vol. I).
J) Em 30/03/2006 a impugnante apresentou reclamação graciosa das liquidações mencionadas na alínea D) (documento junto ao processo administrativo - Vol. I).
K) Em parecer do Gabinete Jurídico e de Contencioso do Infarmed, de 02/10/2006, foi proposto indeferir-se a reclamação referida na alínea anterior, por se entender não se verificarem as violações invocadas pela impugnante (documento junto ao processo administrativo - Vol. I).
L) Por deliberação do Conselho Directivo do Infarmed, de 15/06/2007, foi indeferida a reclamação graciosa referida, com os fundamentos constantes do parecer referido na alínea anterior (documento junto ao processo administrativo - Vol. I).
M) A presente impugnação deu entrada neste Tribunal a 13/08/2007 (fls. 3 dos autos).*** Não resultam provados os seguintes factos:
1) Que tenha sido elaborado um projecto de relatório decorrente da análise aos elementos contabilísticos recolhidos no âmbito da acção de inspecção realizada pelo Infarmed à Impugnante antes da conclusão do relatório mencionado na alínea C) dos factos provados;
2) Que a impugnante tenha sido notificada para o exercício do direito de audição prévia antes da conclusão dos relatórios mencionados em C) ou antes da emissão das liquidações mencionadas em D) dos factos provados;
3) Que a impugnante tenha sido notificada do relatório decorrente da análise aos elementos contabilísticos recolhidos no âmbito da acção de inspecção realizada pelo Infarmed à Impugnante.
A convicção do tribunal quanto aos factos não provados fundamenta-se na ausência de prova documental.”.
Ao abrigo do disposto no art. 712º nº 1 al. a) do C. Proc. Civil, adita-se ao probatório o seguinte:
N) A recorrida tinha conhecimento de que, nos termos veiculados pela Circular 1/2000, da autoria do INFARMED, que este entendia que “A taxa sobre a comercialização de produtos de saúde é devida pela entidade responsável pela colocação dos produtos no mercado nacional, que só em casos excepcionais será a entidade que vende ao consumidor/utilizador final” e que a mesma “[...] incide sobre as vendas efectuadas a partir de 1 de Janeiro de 2000” – factualidade admitida pela impugnante, face ao alegado em 47.º e 48.º, da contestação.«» 3.2. DE DIREITO
Assente a factualidade apurada cumpre, agora, entrar na análise da matéria em discussão nos autos, sendo que está cometida a este Tribunal, desde logo, a tarefa de indagar da nulidade da sentença por omissão de pronúncia, sendo que, nas suas alegações, a Recorrente aponta que a douta sentença recorrida é nula por omissão de pronúncia, por não se ter pronunciado, como devia, sobre matéria de facto relevante para a boa decisão da causa, violando, assim, o n.º 1 do artigo 125.º do Código de Procedimento e Processo Tributário, bem como o n.º 2 do artigo 660.º do Código de Processo Civil, aplicável por força do artigo 2.º daquele Código.
Segundo o disposto no artigo 125º nº 1 do Código de Procedimento e de Processo Tributário, é nula a sentença quando ocorra “a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer”, sendo que esta nulidade está directamente relacionada com o dever que é imposto ao juiz, pelo artigo 660º nº 2 do Código de Processo Civil, de resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação e de não poder ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras, determinando a violação dessa obrigação a nulidade da sentença por omissão de pronúncia.
Assim, embora o julgador não tenha que analisar todas as razões ou argumentos que cada parte invoca para sustentar o seu ponto de vista, incumbe-lhe a obrigação de apreciar e resolver todas as questões submetidas à sua apreciação, isto é, todos os problemas concretos que haja sido chamado a resolver no quadro do litígio (tendo em conta o pedido, a causa de pedir e as eventuais excepções invocadas), ficando apenas exceptuado o conhecimento das questões cuja apreciação e decisão tenha ficado prejudicada pela solução dada a outras. E questão, para este efeito (contencioso tributário), é tudo aquilo que é susceptível de caracterizar um vício, uma ilegalidade do acto tributário impugnado.
Ora, no caso que aqui nos ocupa, a recorrente, para além de não discriminar, como devia, no corpo das conclusões do recurso, qual a questão, ou questões que entende ter submetido à apreciação do tribunal e que este não tenha julgado, devendo tê-lo feito, nos termos do que se vem de referir, reporta tal vício à afirmação, vaga e generalizada, do não conhecimento de matéria de facto em seu entender relevante à boa decisão da causa, ou seja, limita-se a invocar a conclusão jurídica do vício em questão, em afronta ao preceituado no art.º 125.º, n.º 1, do CPPT, de acordo com o n.º 2, do art.º 600.º, do CPC, aplicável por força do art.º 2.º, daquele primeiro compêndio legal.
Refira-se, no entanto, como se aponta no recente Ac. deste Tribunal de 07-02-2011, Proc. nº 05081/11, ao que se crê ainda inédito, que, “se com tal vício se pretende referir – como parece – à matéria constante do “item” I, da sua motivação de recurso – pendência de inúmeros processos onde se discutia a constitucionalidade dos tributos em causa, os quais apenas foram objecto de decisão, pelo TConstitucional, com trânsito em julgado, em 2004 ou a diligências procedimentais levadas a cabo pela Associação dos Industriais de Cosmética, Perfumaria e Higiene Corporal, entre 2000 e 2004 - é, a nosso ver, assertivo, que não se está perante qualquer questão, nos termos acima balizados, mas, apenas, perante raciocínio argumentativos que, sendo, em abstracto, passíveis de influir na decisão final, o mais que poderiam acarretar era um vício doutrinal da decisão, por erro de julgamento.”.
Daí que a aludida nulidade se não verifique nos termos reclamados pela Recorrente.
A Recorrente refere depois que a douta sentença recorrida enferma de insuficiência, quanto à decisão sobre a matéria de facto, por não considerar provados factos relevantes para a boa decisão da causa, violando, deste modo, a alínea a) do n.º 2 do artigo 46.º da Lei Geral Tributária, os artigos 514.º e 535.º e o n.º 3 do artigo 659.º do Código de Processo Civil, o n.º 2 do artigo 123.º do Código de Procedimento e Processo Tributário; deve, por isso, tal decisão ser revista, nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 712.º do Código de Processo Civil, ou anulada e ordenada a baixa do processo à primeira instância, nos termos do n.º 4 do mesmo preceito.
Pois bem, tal questão foi também tratada de forma Superior no referido Ac. deste Tribunal de 07-02-2011, Proc. nº 05081/11, onde se ponderou que “… De facto, se em sede de conclusões ocorre uma total e absoluta omissão quanto ao elencar das circunstâncias referidas nos n.ºs 1 e 2, do referido art.º 690.º-A, do CPC, essa mesma omissão ocorre ao menos quanto aos concretos elementos de prova que sustentassem o aporte de tais factos ao probatório.
De todas as formas, tem-se, também, por errónea a pretensão da recorrente no sentido que a factualidade relativa à pendência de inúmeros processos onde se discutia a constitucionalidade dos tributos em causa, os quais apenas terão sido objecto de decisão, pelo TConstitucional, com trânsito em julgado, em 2004 ou a diligências procedimentais levadas a cabo pela Associação dos Industriais de Cosmética, Perfumaria e Higiene Corporal, entre 2000 e 2004, como factos pretendidos de aditar ao probatório, ..., consubstancie o conceito de facto notório para, daí, se poder pretender “legitimar” a exclusão do regime legal plasmado na referida al. b), do n.º, do art.º 690.º-A, do CPC, como parece dever inferir-se da matéria alegada no ponto 14, daquele referido “item” II.
Assim, e citando por todos o Prof. A. dos Reis(1) doutrinando a propósito do art.º 518.º do CPC de 39, mas com absoluta pertinência ao caso em análise, “facto notório é, por definição, facto conhecido. Mas não basta qualquer conhecimento; é indispensável um conhecimento de tal modo extenso, isto é elevado a tal grau de difusão, que o facto apareça, (...), revestido de carácter de certeza.”, devendo, por isso ser de conhecimento pela generalidade dos habitantes de cultura média do País regularmente informados, i.é e exemplificativamente, com capacidade de acesso ao transmitido pelos normais órgãos de informação; acresce que, continuando na esteira dos ensinamentos daquele ilustre mestre, podendo os factos notórios assumir-se numa dupla vertente, consoante constituam acontecimentos da percepção directa de todos ou, antes, apenas de alguns, chegando ao conhecimento dos restantes por via indirecta e resultante de raciocínios entabulados sobre a observação que deles foi feita por aqueles, estes só se devem ter por provados se o juiz “(...) adquirir a convicção (...)” não só “(...) que o facto originário foi percebido pela generalidade dos portugueses (...)” mas ainda e também “(...) que o raciocínio necessário para chegar ao facto derivado estava ao alcance do homem de cultura média”(2).
Ora, tem-se por axiomático que, qualquer daquelas mencionadas circunstâncias factuais não obedecem àquele requisito de conhecimento generalizado do homem (de cultura) médio(a), não podendo, daí extrapolar-se que era uma “obrigação” do tribunal saber, a cada momento, e por sua iniciativa própria, por exemplo, das diligências levadas a cabo pela AIC, entre Abril de 2000 e Outubro de 2004, o que significa que a pretensão da Recorrente não pode ser acolhida neste domínio.
Avançando, cumpre salientar que a presente impugnação judicial foi julgada procedente, além do mais, na medida em que se considerou que as impugnadas taxas sobre comercialização de produtos de saúde mais não são do que impostos cuja criação obedeceu aos ditames legais para estes previstos, que são reportados aos respectivos volumes de vendas, que os mesmos não violam os princípios da igualdade, da equivalência, da capacidade contributiva e da progressividade, que os mesmos não violam o direito comunitário, que os relativos a 2000 liquidados que foram para além de 4 anos ocorreu a caducidade do direito à liquidação, como impostos de obrigação única que são e que igualmente ocorreu o vício formal de falta de audição prévia.
Desde logo, como se aponta no Ac. deste Tribunal de 14-06-2011, Proc. nº 04567/11, www.dgsi.pt, “convém frisar que a chamada taxa sobre comercialização de produtos de saúde, foi criada pelo art.º 72.º da Lei n.º 3-B/2000, de 4 de Abril (Lei do Orçamento do Estado para 2000), tendo como sujeito activo dessa imposição o ora recorrente e como sujeito passivo, os produtores e importadores, ou seus representantes de produtos de saúde colocados no mercado, e que não obstante a epígrafe deste artigo (produtos de saúde), a mesma era aplicável, também a outros produtos como os cosméticos e produtos de higiene pessoal – cfr. alíneas a) e b) do seu n.º2 – havendo diferenciação entre uns e outros, apenas, no que concerne à taxa aplicável, sendo mais elevada a destes últimos.
E que tais taxas, sempre vieram na nossa jurisprudência a serem qualificadas como de verdadeiros impostos sobre o consumo, quer na jurisprudência deste TCAS, como constitui exemplo o acórdão de 28-10-2009, proferido no recurso n.º 2876/09(4), quer na jurisprudência do STA, em cuja contestação, a Exma Representante da Fazenda Pública elenca um número de 16, bem como no mais recente acórdão de 6-10-2010, proferido no recurso n.º 1218/03, em que igual caminho se continuou a trilhar, qualificação com que também se continua a concordar, e também nem as próprias partes dela dissentem nas conclusões do presente recurso. …”.
Assim, e voltando ao citado Ac. deste Tribunal de 07-02-2011, Proc. nº 05081/11, “Estatuindo o art.º 45.º, n.º 4, da LGT, ao que aqui releva, que «O prazo de caducidade conta-se, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu», e caindo na sujeição da taxa em questão o volume de vendas mensal, temos que a mesma reveste a natureza de imposto de obrigação única já que incide sobre as vendas efectuadas em cada mês, independentemente de se repetirem todos os meses, mas respeitando, nos distintos meses, a vendas distintas e autónomas.
E, sendo assim, então e porque a lei não lhe confere nenhum prazo especial, o prazo de caducidade respectivo é de quatro anos balizados pelo facto gerador do tributo, ou seja, as vendas mensais, e o momento em que se concretiza a notificação do sujeito passivo, desse mesmo acto de liquidação, tudo nos termos do n.º 1, do art.º 45.º, da LGT.
E com isto se responde negativamente à pretensão da recorrente, quanto às liquidações de 2000 …, uma vez que, abstraindo de causas de suspensão, o prazo de caducidade de todas elas se consumiu até ao final do mês de … (Dezembro de 2004), sendo certo que, os próprios actos tributários apenas foram emitidos em DEZ2005. …
Sucede, contudo, que a recorrente pretende, ainda, que tal prazo não transcorreu por terem ocorrido causas de suspensão do mesmo, causas essas que, não as elencando nas conclusões de recurso, se vislumbra serem, prevalentemente, as referentes à pendência de diversos processos judiciais, entre 2000 e 2004, onde se discutia a constitucionalidade da taxa em questão, processos esses que apenas em 2004 foram objecto de decisão, passada em julgada, por parte do TConstitucional, e, ainda e de alguma forma (cfr. ponto 5, da motivação), às diligências encetadas, entre ABR2000 e OUT2004 pela Associação dos Industriais de Cosmética, Perfumaria e Higiene Corporal – já que, em sede de recurso, outras não são invocadas em coerência com tal linha argumentativa -.
Ora, como se refere na decisão recorrida, as únicas causas passíveis de suspenderem o decurso do prazo de caducidade do direito á liquidação de tributos, nos termos da LGT, são as que se encontram elencadas no seu art.º 46.º (cfr. fls. 394, dos autos, e JGonçalves, em “A Caducidade Face ao Direito Tributário”(3)).
Ora, o estatuído na al. a), do n.º 1, do art.º 46.º da LGT, no sentido de que o prazo de caducidade se suspende «Em caso de litígio judicial de cuja resolução dependa a liquidação do tributo, desde o seu início até ao trânsito em julgado da decisão», - única hipótese da lei que se descortina, em tese, possível de compreender a alegação da recorrente neste domínio, e como ela própria, expressamente, o indicia no ponto 24, da sua motivação -, apenas pode ter o alcance de se reportar aos litígios judiciais cuja pendência seja impeditiva do acto tributário de liquidação e não, evidentemente àqueles que, pela aplicação de meros juízos subjectivos de oportunidade, sejam susceptíveis de importar a inutilidade do acto tributário levado à prática.
Ora, esta última situação é a que é passível de configurar justificação na não realização e notificação das liquidações em causa, em momento anterior à decisão do TConstitucional, sendo assertivo que tal pendência não era, de forma nenhuma, impeditiva, que elas tivessem sido efectuadas e notificadas antes da sua prolação e trânsito, até porque não se sabendo o sentido decisório que aquele TC ia tomar, a referida inutilidade apenas podia ocorrer se a decisão final fosse no sentido efectivamente tomado e não noutro que, admissivelmente e antes dela, podia ter sido.
Consequentemente, também aqui se tem de concluir pela falência do presente recurso.
Nesta altura, cabe notar que no caso vertente e como resulta do acima referido, estão em causa liquidações referentes aos anos de 2000 a 2003, sendo que, apenas quanto às relativas aos anos de 2000, a decisão recorrida julgou procedente a impugnação por caducidade do direito da recorrente à prática dos actos tributários respectivos.
Quanto às restantes veio, igualmente, a julgar procedente a impugnação mas por entender ter sido violado o princípio do direito de audiência prévia da recorrente, em circunstâncias em que entendeu adequadas a produzirem a anulabilidade dos actos tributários ora em questão.
Neste domínio, tal como se aponta no citado Ac. deste Tribunal de 07-02-2011, Proc. nº 05081/11, “o direito de audição, desde logo nos termos do plasmado no CPA, tem por desiderato primordial “(...) habilitar a Administração a decidir perante uma dada situação concreta se está em causa o interesse público correspondente à sua competência e, em caso afirmativo, qual a melhor forma de o prosseguir”, para o que é relevante o “apport” factual que possa ser coligido pelos administrados, independentemente do sentido final decisório(4).
Mas, no âmbito do direito tributário – art.º 60.º, da LGT -, o que está em causa não é só o referido interesse público, antes o referido direito tem, ainda e também, uma “(...) óbvia função defensiva e preventiva (...)”(5) dos contribuintes, pelo que, sendo assim, o que se impõe, desde logo, extrapolar é que, ao invés do que sucede com o direito de ser ouvido plasmado no CPA, respeitando “(...) apenas às questões que importam à decisão que vier a ser tomada, isto é, ao objecto do procedimento tal como configurado antes da decisão final” e independentemente do sentido desta, o interesse prosseguido pela figura em causa, no domínio que aqui nos ocupa, não é apenas, repete-se, aquele de ponderação de interesse público, mas ainda e nuclearmente, o da descoberta da verdade material e da defesa antecipada dos interesses do contribuinte.
Ora, se no âmbito do próprio procedimento administrativo “os deveres fundamentais da Administração relativamente à audiência dos interessados (...)” se conexionam “(...) com a criação de condições necessárias à substancialidade da participação procedimental” no sentido em que, e além do mais, concorre “(...) o dever de, na fase da preparação da decisão, (...), ponderar(a) devidamente os pontos de vista apresentados pelos interessados” em articulação necessária com o conteúdo da fundamentação, - sem que com isso se imponha uma resposta minuciosa às alegações dos interessados mas que sempre exigirá uma resposta precisa, ainda que implícita, às questões por aqueles suscitadas “ex novo”(6) -, por maioria de razão tal dever de ponderação se coloca na audiência dos contribuintes, no âmbito do direito tributário, norteado que está pela descoberta da verdade material em ordem à finalidade última da tributação do rendimento real enquanto exigência do princípio da capacidade contributiva(7), sendo certo que, no que respeita á forma de concretização de tal direito, “(…) não há especialidades a assinalar relativamente à audiência dos interessados no âmbito do Código do Procedimento Administrativo (…)”(8).
Mas, daqui, não decorre, necessariamente, que a violação de tal direito tenha efeitos invalidantes.
É que, radicando a razão de ser do direito de audição prévia, nos termos antes referidos, no assegurar, quer o acatamento do interesse público subjacente, quer uma melhor e mais efectiva garantia de defesa dos seus titulares, na medida em que pela respectiva participação na formação do acto final decidido este tenderá a ser substancialmente mais justo e correcto, a respectiva preterição, contudo, apenas consubstanciará a ausência de uma formalidade essencial e, por isso, implicante da eliminação daquele acto/decisão final da ordem jurídica, na medida em que, no dizer do Ac. deste Tribunal de 2005OUT11(9) acarrete “(...) uma lesão efectiva e real dos interesses ou valores protegidos pela norma violada (...)”, ou o que é o mesmo que dizer que a preterição de tal formalidade, por princípio essencial, se converte em não essencial ou em mera irregularidade, sem implicação ao nível da estabilidade do acto decidido, se independentemente do exercício de tal direito, aquele acto sempre tivesse de ser da mesma natureza e medida.
Ora, no caso que aqui nos ocupa e ao invés do entendimento sufragado na decisão recorrida, acompanhamos a pretensão da recorrente no sentido de que o não acatamento de tal direito, antes da efectivação dos actos tributário em questão, se degradou numa mera irregularidade, sem efeitos invalidantes daquele.
É que, como decorre dos diversos articulados da recorrente, ela, desde sempre percebeu que os referidos actos tributários iriam decorrer da mera aplicação da taxa legal ao volume de vendas que fez dos produtos tributáveis, questionando apenas a diferenciação legal estabelecida no que diz respeito ao valor da taxa a considerar em função do tipo de produtos em causa, sendo essa, aliás, a razão nuclear para acusar as liquidações em questão, de violação do nosso ordenamento jurídico. …”.
Por outro lado, ao contrário do exposto pela Recorrida, aquilo que a ora Recorrente apontou em sede de contestação, é mais do que o tributo não poder ser outro, apontando que se trataria de caso em que estaria dispensada a referida audição prévia.
Nesta altura, e considerando porventura uma leitura demasiado generosa da situação, a Recorrente refere que ainda que se entendesse que esta dispensa não ocorre, teria de considerar-se que se está perante uma formalidade que se degrada em não essencial, visto que apenas está em causa a prática de um acto essencialmente vinculado, que consiste a aplicação de uma taxa a certo volume de vendas fornecido pela própria Impugnante, não existindo qualquer indício de que, promovida a audição, o tributo liquidado seria diferente. Além disso, a Impugnante não questiona sequer o valor do tributo liquidado nem a sentença recorrida demonstra que a decisão poderia ter sido diferente se tivesse sido promovida essa audição.
Ora, é ponto assente que o Infarmed procedeu à liquidação oficiosa do tributo com base nos elementos contabilísticos recolhidos no âmbito da acção inspectiva, elementos esses, tal como se alega e não é posto em crise, certificados pelo TOC da ora Recorrida.
Por outro lado, a Recorrida refere apenas que não lhe foi concedido o direito de esclarecer os valores constantes dos elementos contabilísticos apresentados ou de apresentar documentação complementar ao ponto de vista por si defendido e ainda o direito de impugnar os volumes de vendas considerados pelo Infarmed, não traduzindo esta alegação em algo substancial, mantendo sempre o seu discurso no plano estritamente formal, sendo que, nesta altura, não está em causa a existência da violação do direito em causa, mas se tal violação tem efeitos invalidantes.
Assim, em função da realidade em equação nos autos, aquilo que se entende é que o exercício do direito de audição prévia em nada poderia alterar o sentido da decisão, uma vez que o Infarmed apenas se limitou a aplicar a taxa legal ao volume de vendas fornecido pelos elementos da Recorrida recolhidos no âmbito da acção de inspecção, não se vislumbrando no discurso da Recorrida qualquer elemento susceptível de colocar em questão esta matéria.
Sendo assim, como se aponta no mencionado Ac. deste Tribunal de 07-02-2011, Proc. nº 05081/11, “é assertivo, por um lado, que nenhum dos desideratos visados com o direito de audição se mostra postergado pela violação do direito em causa como, mais do que isso, sempre os actos de liquidação em questão, - à luz da interpretação jurídica do recorrido aliás transmitida pela Circular 1/2000 -, teriam de ser da mesma natureza e medida, uma vez que se traduziu na aplicação aos citados volumes de vendas das taxas legalmente determinadas e, de acordo e em função, dos produtos vendidos.
Daí que, como se começou por referir, a violação do direito de audição das liquidação aqui sindicadas não se revela idóneo à anulação de tais actos tributários; …”, pois que o exercício de tal direito seria absolutamente inócuo, por insusceptível de alterar o sentido da decisão, pelo que a sua omissão degradar-se-ia numa formalidade não essencial, insusceptível de determinar a invalidade das liquidações (Ac. do S.T.A. de 10-05-2006, Proc. nº 1035/04, www.dgsi.pt).
Nesta sequência, e porque a decisão recorrida não deixou de se debruçar sobre todas as restantes causas de pedir invocadas pela impugnante, em sentido que lhe foi desfavorável e uma vez que a recorrida não requereu, quanto a tais segmentos da sentença em crise, a ampliação do âmbito do recurso, inexorável se tem de concluir pela sua estabilização na ordem jurídica, o que acarreta o naufrágio da impugnação quanto aos actos de liquidação relativos aos anos de 2001 a 2003. 
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em conceder parcial provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Recorrente, o que significa manter na ordem jurídica a decisão recorrida quanto aos actos tributários impugnados relativos ao ano de 2000 e revogar a decisão recorrida, no que concerne às impugnadas liquidações referentes aos anos de 2001 a 2003, inclusive, e, em substituição, em julgar, nessa mesma medida, improcedente a presente impugnação judicial, mantendo-se válidos tais actos tributários.
Custas pela Recorrente e Recorrida, em ambas as instâncias e na proporção do respectivo decaimento.
Notifique-se. D.N..Lisboa, 13 de Março de 2012
PEDRO VERGUEIRO
JOAQUIM CONDESSO
PEREIRA GAMEIRO - com a declaração de que a recorrente só pode ser condenada em custas nesta instância na parte em que decaiu, sendo que quanto a essa parte já foi condenada na 1ª instância.
1- Cfr. CPC anotado , vol. III , 259.
2-Obra citada , 262.
3- Em Probloemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, 1999, págs. 230 e 246 e segs..
4- Cfr. Pedro Machete, in A audiência dos Interessados no Procedimento Administrativo, 446 e segs. e, ainda, in Problemas Fundamentais do Direito Tributário, 301 e segs..
5- Pedro Machete, obra cit., 318.
6- Cfr. sobre esta questão, Pedro Machete, obra cit., 496 e segs. e, concretamente, a fls. 501 e segs., citando, além do mais, o Prof. Freitas do Amaral, se pode ler: «”[A] Administração já não tem apenas o dever de fundamentar os actos administrativos invocando as razões pelas quais considera que a lei e o interesse público justificam esta decisão; tem também que acrescentar á sua fundamentação as razões pelas quais não atende as alegações feitas pelo particular na audiência prévia. (…)”
Cumpre ter presente a diferente natureza das operações consideradas – a ponderação dos interesses envolvidos na situação concreta objecto do procedimento e a fundamentação da decisão – uma vez que entendemos dever existir uma articulação entre ambas, sem todavia as descaracterizar. (…)
A ponderação dos interesses adquiridos para o procedimento antecede a decisão ou a escolha e deve ser completa: todos os interesses, públicos –o primário e os secundários – e privados, devem ser ponderados conjuntamente. A elaboração do relatório do instrutor autonomiza formalmente esta operação de ponderação. (…)».
7- Cfr., ainda, o mesmo autor, in Problemas Fundamentais do Direito Tributário, 1999, 317 e segs..
8- Cfr. obra citada na nota anterior, 328.
9-Cfr. Rec. n.º 1259/03. |
