| Decisão Texto Integral: | ACÓRDÃO
X
RELATÓRIO
X “JOSÉ ................... & F..............., L.DA.”, com os demais sinais dos autos, deduziu recurso dirigido a este Tribunal visando sentença proferida pelo Mmo. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa, exarada a fls.322 a 333 do presente processo, através da qual julgou totalmente improcedente a impugnação intentada tendo por objecto liquidação oficiosa de I.R.C., relativa ao ano de 2003 e no montante de € 275.947,37.X O recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.348 a 367 dos autos) formulando as seguintes Conclusões:
1-A recorrente impugnou judicialmente a liquidação oficiosa do I.R.C. do ano de 2003 efectuada pela A. Fiscal, mas totalmente à revelia do conhecimento da recorrente e com ostensiva e gritante violação dos seus mais elementares direitos e garantias consagrados legalmente para o procedimento inspectivo e para o procedimento tributário da liquidação;
2-De entre as omissões ou inverificações das formalidades legais prescritas na lei ressalta a não notificação à recorrente, com a devida antecedência, da existência de uma acção de fiscalização, com a indicação do âmbito e extensão;
3-Como também não foi entregue ou dado conhecimento à recorrente da cópia da ordem de serviço ou do despacho que ordenou o procedimento inspectivo;
4-Como igualmente não foi notificada à recorrente para estar presente, ou, caso não queira ou não possa, para designar a pessoa que coordenará os contactos com o Fisco, o qual assegurará o cumprimento das obrigações legais;
5-A recorrente também nunca foi notificada para estar presente no decurso dos actos inspectivos e também para facultar as suas próprias instalações ou dependência local legalmente indicado para qualquer inspecção externa;
6-Por outro lado nunca a recorrente foi validamente notificada para, imediatamente após e elaboração do projecto de relatório que consubstanciasse actos tributários desfavoráveis à recorrente, exercer o seu direito de audição prévia sobre tal relatório;
7-Também a recorrente jamais foi notificada com a observância dos trâmites e formalidades legais, quer pessoalmente, quer através de qualquer seu representante legal ou funcionário, do relatório final originado no procedimento de inspecção externa;
8-Sendo certo que o denominado TOC que assinou a “ordem de serviço” que ordenou o procedimento externo, não é funcionário da recorrente, não é representante legal da recorrente, nem sequer era o TOC no serviço inspeccionado, pelo que tal assinatura não vincula a recorrente, o qual actua com manifesta má-fé e abuso de poder;
9-A recorrente só teve conhecimento do relatório em causa quando o Fisco foi compelido, por decisão judicial, a passar uma certidão daquele relatório que, caso tivessem sido observadas todas as formalidades legais, não teria ordenado a sua passagem;
10-Daí que a recorrente tenha toda a legitimidade em atacar a liquidação do I.R.C. que resultou das conclusões daquele relatório, não só através da inverificação dos pressupostos na aplicação dos métodos indirectos, mas também face ao erro na quantificação da matéria colectável;
11-Já que não tendo sido comunicado à recorrente o famigerado relatório ostensivamente sonegado ao conhecimento da recorrente, nunca a recorrente poderia lançar mão do prévio pedido de revisão da matéria colectável;
12-Sem prejuízo, está claro, da cominação inserta no preceito do artº.117, nº.1, do C.P.P.T., e artº.86, nº.5, da L.G.T., ser materialmente inconstitucional por se traduzir numa intolerável restrição e proibição que impende sobre a recorrente no seu direito de acesso aos tribunais e ao direito a uma tutela jurisdicional efectiva;
13-Sendo certo também que a liquidação efectuada à recorrente padece do vício da caducidade já que não foi notificada à recorrente imediatamente antes do decurso do prazo de caducidade, seja ele o prazo de 3 anos, seja ele o prazo de 4 anos;
14-Cujo prazo não é alargado por no caso “sub judice” não se verificarem os requisitos legais plasmados no artº.45, nº.5, da L.G.T., já que a recorrente desconhece a existência de qualquer inquérito criminal, seja para que efeito for;
15-Ao não ter decidido assim, a sentença recorrida prestou um mau serviço à justiça e ao direito já que violou o artº.13, al.b), o artº.49, o artº.51, o artº.52, o artº.54, o artº.60, o artº.62, todos do R.C.P.I.T., o artº.45, nº.2, o artº.60, da L.G.T., o artº.267, nº.5, da C.R.P., o artº.36, o artº.38, o artº.39, o artº.41, todos do C.P.P.T., o artº.268, nº.3, da C.R.P., e o artº.20, e o artº.268, nº.4, ambos da C.R.P., e o artº.2, do C.P.C.;
16-Assim, nestes termos, e nos demais de direito deve o presente recurso ser considerado procedente e provado e por via dele ser proferido acórdão que acolha as razões bem fundamentadas da recorrente, como é de Justiça.X Não foram apresentadas contra-alegações.X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido do não provimento do presente recurso, dado que a sentença recorrida não padece dos vícios que lhe são imputados (cfr.fls.408 e 409 dos autos).X Corridos os vistos legais (cfr.fls.411 do processo), vêm os autos à conferência para decisão.X
FUNDAMENTAÇÃO
X
DE FACTO
X A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.323 a 328 dos autos):
1-A sociedade impugnante desenvolve a actividade de “construção de edifícios”, a que corresponde a CAE 045211, estando enquadrada no regime geral de tributação em sede de I.R.C. (cfr.cópia do relatório de inspecção junto a fls.109 a 129 do processo instrutor apenso);
2-A sede da ora impugnante situa-se na Rua ........., Lote nº.3, 5º. Esq., 1700-244 Lisboa (cfr.documentos juntos a fls.132, 383 e 384 do processo instrutor apenso);
3-Em cumprimento das ordens de serviço nºs.200704176 e 200704177, de 22 de Junho de 2007, com despacho de 26 de Junho de 2007, foi efectuada uma acção inspectiva externa para os exercícios de 2003 e 2004, em sede de I.R.C., à sociedade impugnante (cfr.cópia do relatório de inspecção junto a fls.109 a 129 do processo instrutor apenso);
4-Em 20 de Julho de 2007, José ................, na qualidade de “TOC actual e representante da impugnante”, assinou as ordens de serviço nºs.200704176 e 200704177, melhor identificadas no ponto anterior (cfr.documento junto a fls.391 do processo instrutor apenso; documento junto a fls.300 dos presentes autos);
5-No dia 31 de Julho de 2007, José ................., na qualidade de “TOC actual e representante da impugnante” assinou o documento intitulado “notificação”, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, emitido pela Direcção Geral de Finanças de Lisboa do qual consta que deveria apresentar no dia 10/08/2007 nos serviços de inspecção os elementos ali discriminados “a fim ser dada continuidade à inspecção externa à impugnante referente aos exercícios de 2003 e 2004” (cfr.documento junto a fls.138 e 139 do processo instrutor apenso);
6-Em 12 de Setembro de 2007, deu entrada na direcção distrital de finanças de Lisboa uma carta subscrita por Cassilda .................. e José ...................... através a qual, reportando-se aos ofícios com os nºs.67207 e 67206, de 09/08/2007, se disponibilizavam para prestar esclarecimentos relativamente à actividade da impugnante, manifestando indisponibilidade para os dias marcados (cfr.documento junto a fls.311 do processo instrutor apenso);
7-Em 12 de Outubro de 2007, foi emitido o ofício nº.84007 pelos serviços da Direcção de Finanças de Lisboa, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, através do qual a ora impugnante é convidada a pronunciar-se em sede de audiência prévia sobre o projecto do relatório de inspecção (cfr.cópia do ofício junta a fls.332 do processo instrutor apenso);
8-Em 15 de Outubro de 2007, foi remetido à ora impugnante para a Rua .............., Lote nº.3, 5º. Esq., 1700-244 Lisboa, por carta registada o ofício melhor identificado no ponto anterior (cfr.documentos juntos a fls.297 a 299 dos presentes autos);
9-Em 31 de Outubro de 2007, foi emitido o relatório da inspecção realizada, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, e do qual consta o seguinte (cfr.cópia do relatório de inspecção junto a fls.109 a 129 do processo instrutor apenso):
(...)
2.4. Outras situações
2.1.4 Notificações realizadas ao S.P. e seu resultado
Em 2007/05/31 foi efectuada uma notificação à empresa José .............., Lda., NIF .............., para que no dia 2007/06/15, os responsáveis pela sua gestão se apresentarem neste serviço, no sentido de prestarem esclarecimentos sobre a actividade exercida nos anos de 2003 e 2004.
Na data estabelecida o contribuinte não compareceu nem apresentou por qualquer forma algum esclarecimento.
Em 2007/06/28 foi enviada a carta aviso nos termos da alínea l) do n.°3 do artigo 59° da Lei Geral Tributária e do artigo 49° do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária, informação antecipada do início da inspecção.
Em 2007/07/11 foi contactado o actual Técnico Oficial de Contas, o Sr. José ......................., NIF ................. e no dia 20 de Julho de 2007 foi iniciada a acção de inspecção à escrita do contribuinte.
No dia 2007/07/31 foi efectuada notificação ao S.P. na pessoa do Técnico Oficial de Contas, tendo sido solicitados os elementos constantes do Anexo n ° 2.
Em 2007/08/09 apresentou-se no nosso serviço, sito na .............. Lte. 1.06.1.02, Lisboa, o Técnico Oficial de Contas para entregar os elementos solicitados, referindo que " ...após várias tentativas para contactar o gerente da sociedade, o que não me foi possível, e para cumprimento da referida notificação, venho trazer ao conhecimento de V. Ex.as. os elementos que consegui apurar".
(...)
5.4 Apuramento do lucro tributável com recurso à aplicação de métodos indirectos
De acordo com as correcções previstas nos pontos 5.1, 5.2 e 5.3 determinámos o lucro tributável conforme se descrimina:
ANO DE 2003
1) Lucro Tributável Declarado...................................41.571,99 €
Correcções:
2) Proveitos presumidos (5.2)..................................706.802,59 €
3) Correcção de custos (5.3.1)..................................28.866,84 €
4) 1+2+3= Lucro tributável fixado (M.l.)...................777.241,42 €
(...)
10-Em 31 de Outubro de 2007, foi proferido despacho pelo chefe de divisão, por subdelegação do director de finanças adjunto, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, determinando a fixação da matéria colectável conforme proposto no relatório de inspecção e a elaboração de DC-Único para “liquidação e cobrança do imposto em dívida” (cfr.documento junto a fls.107 do processo instrutor apenso);
11-Em 2 de Novembro de 2007, foi emitido pelos serviços da Direcção de Finanças de Lisboa o ofício nº.89987, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, através do qual se dá conhecimento à ora impugnante do teor do relatório de inspecção e do despacho que sobre o mesmo recaiu (cfr.documento junto a fls.358 e 359 do processo instrutor apenso);
12-Em 5 de Novembro de 2007, o ofício melhor identificado no ponto anterior acompanhado de cópia do relatório de inspecção e do despacho que sobre o mesmo recaiu foi remetido à impugnante para a Rua ..............., Lote nº.3, 5º. Esq., 1700-244 Lisboa, através de correio postal registado sob o registo postal R............. (cfr. cópia do talão de aceitação do registo dos C.T.T. e do ofício e print da base de dados de “pesquisa de objectos” dos C.T.T., juntos a fls.357 a 361 do processo instrutor apenso);
13-A correspondência melhor identificada no ponto anterior foi devolvida devido a “Domicílio/Receptáculo inacessível” (cfr.cópia do talão de aceitação do registo dos C.T.T. e do ofício e print da base de dados de “pesquisa de objectos” dos C.T.T., juntos a fls.357 a 361 do processo instrutor apenso);
14-Em 13 de Novembro de 2007, foi emitido mandado, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, ordenando a “notificação pessoal” da ora impugnante do “teor do ofício nº.089987, de 02/11/2007, referente às conclusões do relatório final de inspecção tributária, resultante de inspecção externa efectuada aos exercício de 2003 e 2004 referente a I.R.C.” (cfr.cópia de mandado junta a fls.409 do processo instrutor apenso);
15-Em 13 de Novembro de 2007, foi emitida certidão marcando hora certa “nos termos do disposto no artº.240, do C.P.C.”, na qual consta, na parte com interesse para a decisão da causa, que nesse dia o funcionário da Direcção de Finanças de Lisboa se deslocou à Rua .............., Lote 3, 5º. Esq. 1700-244 Lisboa, a fim de notificar a ora impugnante do ofício nº.089987 de 02/11/2007 referente às conclusões do Relatório Final de Inspecção, não podendo levar a efeito essa diligência em virtude de na sua morada não se encontrar qualquer pessoa e por conseguinte deixa indicação de hora certa nos termos do disposto no artº.240, do C.P.C., ficando desse modo avisado que no próximo dia 14/11/2007, pelas 16 horas, será contactado nesse local (cf.cópia de certidão junta a fls.410 do processo instrutor apenso);
16-No dia 14 de Novembro de 2007, pelas 16 horas, foi passada certidão de verificação de hora certa na qual consta que “como o notificando nem qualquer pessoa se encontrava presente, verifiquei a notificação por afixação à porta da sua residência, da nota onde constava o objecto da notificação (artº.240, nº.3, do C.P.C.)” (cfr.cópia da certidão junta a fls.411 do processo instrutor apenso);
17-Em 15 de Novembro de 2007, foi emitido pelos serviços de inspecção tributária da direcção de finanças de Lisboa o ofício nº.94217 tendo por assunto “comunicação nos termos do artigo 241.° do Código de Processo Civil”, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido e que foi enviado para a impugnante em 18 de Novembro de 2007 para a Rua ............., Lote n.° 3, 5 Esq., 1700-244 Lisboa, por correio postal registado sob o registo R.............. (cfr.cópia da carta e do registo correspondente juntas a fls.415, 416 e 417 do processo instrutor apenso);
18-Em 20 de Dezembro de 2007, foi emitida a liquidação nº.................., relativa a I.R.C. do exercício de 2003 da ora impugnante no valor de € 275.947,37, com a data limite de pagamento de 6 de Fevereiro de 2008 (cfr.documentos juntos a fls.94, 95 e 374 a 376 do processo instrutor apenso; informação constante a fls.99 do processo instrutor apenso; cópia da demonstração de liquidação junta a fls.38 dos presentes autos);
19-Em 26 de Dezembro de 2007 foi remetida à ora impugnante a liquidação melhor identificada no ponto anterior e respectiva nota de cobrança sob os registos RY ................, R............. e R............ de 28 de Dezembro de 2007, tendo a sua entrega sido conseguida em Odivelas em 2 de Janeiro de 2008 (cfr.prints juntos a fls. 94 e 377 e print da base de dados de “pesquisa de objectos” dos CTT junto a fls.379, todos do processo instrutor apenso; demonstração de liquidação e nota de cobrança juntas a fls.37 e 38 dos presentes autos);
20-A sociedade impugnante não formulou qualquer pedido de revisão de matéria colectável corrigida que deu origem à liquidação de I.R.C. do exercício de 2003 (cfr. informação constante do ofício junto a fls.373 do processo instrutor apenso);
21-A p.i. da presente impugnação deu entrada no Tribunal Tributário de Lisboa em 7 de Maio de 2008 (cfr.carimbo de entrada aposto a fls.2 dos presentes autos);X A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “…Nada mais foi provado com interesse para a decisão em causa, atenta a causa de pedir…”.X Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos, e especificados nos vários pontos da matéria de facto provada…”.X
ENQUADRAMENTO JURÍDICO
X Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida decidiu julgar improcedente a presente impugnação, devido ao decaimento de todos os fundamentos da mesma.X Desde logo, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artºs.685-A, do C.P.Civil; artº.282, do C.P.P.Tributário).
Em primeiro lugar, aduz o recorrente que a liquidação efectuada à recorrente padece do vício da caducidade já que não lhe foi notificada antes do decurso do prazo de caducidade, seja ele o prazo de 3 anos, seja ele o prazo de 4 anos. Que tal prazo não é alargado por no caso “sub judice” não se verificarem os requisitos legais plasmados no artº.45, nº.5, da L.G.T., já que a recorrente desconhece a existência de qualquer inquérito criminal, seja para que efeito for (cfr.conclusões 13 e 14 do recurso), com base em tal alegação pretendendo, supomos, consubstanciar erro de julgamento de direito da decisão recorrida.
Analisemos se a decisão recorrida padece de tal vício.
Pode definir-se a caducidade como o instituto através do qual os direitos que, por força da lei ou de convenção das partes, se devem exercer dentro de certo prazo, se extinguem pelo seu não exercício durante o mesmo período. O instituto da caducidade tem por fundamentos vectores como a certeza e a ordem pública, vistos no sentido de que é necessário que, ao fim de certo lapso de tempo, as situações jurídicas se tornem certas e inatacáveis. Esta prevalência de considerações de ordem pública constitui a razão explicativa para que o prazo de caducidade corra sem suspensões e interrupções e, em princípio, que só o exercício do direito durante o mesmo impeça que a caducidade opere. A necessária brevidade da relação jurídica que comporta um direito caducável determina que o não exercício do mesmo no prazo legal ou convencionalmente definido acarreta a sua extinção. Refira-se, ainda, que a caducidade, determinando a extinção do direito e da correspondente vinculação sem mais, não gera o consequente aparecimento de uma obrigação natural, contrariamente ao que acontece com o instituto da prescrição. Por último, a caducidade deve consubstanciar-se como uma excepção peremptória passível de apreciação oficiosa pelo tribunal (cfr.artºs.328, 331 e 333, todos do C.Civil; artº.496, do C.P.Civil; Luis A. Carvalho Fernandes, Teoria Geral do Direito Civil, II, A.A.F.D.L., 1983, pág. 567 e seg.; Carlos Alberto da Mota Pinto, Teoria Geral do Direito Civil, 3ª.edição, Coimbra Editora, 1989, pág.372 e seg.; Aníbal de Castro, A Caducidade na doutrina, na lei e na jurisprudência, 3ª.edição, 1984, pág.29 e seg.).
No que diz respeito ao direito tributário, o regime da caducidade do direito à liquidação de impostos, matéria que não é de conhecimento oficioso, encontra actualmente consagração genérica no artº.45, da Lei Geral Tributária, aprovada pelo dec.lei 398/98, de 17/12, norma que vem consagrar um prazo de caducidade de quatro anos (cfr.anterior artº.33, nº.1, do C.P.Tributário, o qual consagrava o prazo de cinco anos). Face à redacção do aludido artº.45, da L. G. Tributária, é claro que, quer o exercício do direito à liquidação, quer a notificação do seu conteúdo ao contribuinte, e não apenas aquele primeiro acto, têm que ocorrer dentro do mencionado prazo de quatro anos contados do facto tributário, sob pena de operar a caducidade de tal direito. O prazo de caducidade em análise justifica-se por razões objectivas de segurança jurídica, tendo o propósito último de gerar a definição da situação do obrigado tributário num prazo razoável, cujo decurso conduz à preclusão do direito do Estado de promover a liquidação dos impostos que lhe sejam eventualmente devidos (cfr.Diogo Leite de Campos e outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, Vislis, 3ª. Edição, 2003, pág.207 e seg.; J. L. Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, 3ª.edição, Coimbra Editora, 2007, pág.259 e seg.; Joaquim Casimiro Gonçalves, A caducidade face ao direito tributário, in Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, 1999, pág.225 e seg.).
A Constituição da República Portuguesa, após a revisão introduzida pela Lei Constitucional nº.1/82, de 30/9, prevê no seu artº.268, nº.3, que os actos administrativos estão sujeitos a notificação aos interessados na forma prevista na lei (lei ordinária), assim impondo à Administração um dever de dar conhecimento aos interessados, mediante uma comunicação oficial e formal, do teor dos actos praticados, comunicação essa que deve incluir também a própria fundamentação do acto que do mesmo faz parte integrante (cfr.J. J. Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa Anotada, 3ª. edição revista, Coimbra, 1993, pág.935).
A natureza receptícia do acto tributário, enquanto acto administrativo, deve hoje ter-se como perspectiva devidamente sedimentada pela doutrina e jurisprudência, configurando-se a notificação como requisito de perfeição do acto tributário de liquidação (cfr.Alberto Pinheiro Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, Almedina, 1972, pág.239 a 242; A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário anotado e comentado, 3ª. edição, 1997, pág.94 e seg.; Soares Martínez, Direito Fiscal, Almedina, 1996, pág.309 a 311).
Conforme mencionado supra, o prazo de caducidade do direito à liquidação é de quatro anos, nos termos do artº.45, nº.1, da L.G.Tributária.
Mais se dirá que o I.R.C. é, unanimemente, considerado como um imposto periódico, pelo que o prazo de caducidade do direito à liquidação se conta a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário (cfr.artº.45, nº.4, da L.G.Tributária).
No caso concreto, o prazo de quatro anos teve o seu termo inicial em 1/1/2004 (cfr.nº.18 do probatório), havendo agora que encontrar o termo final do mesmo prazo.
Como se retira do artº.46, nº.1, da L.G.T., o prazo de caducidade suspende-se com a notificação ao contribuinte, nos termos legais, da ordem de serviço ou despacho no início de ação de inspeção externa, cessando esse efeito, com contagem do prazo desde o seu início, se a duração da inspeção ultrapassar o prazo de 6 meses, sendo que a acção inspectiva só pode considerar-se concluída com a notificação do relatório final, facto que marca o fim do procedimento inspectivo, de conformidade com o artº.62, nº.2, do R.C.P.I.T., aprovado pelo dec.lei 413/98, de 31/12 (cfr.ac.T.C.A.Sul, 13/10/2009, proc.3415/09; ac.T.C.A.Sul, 16/10/2012, proc.5594/12).
Voltando ao caso dos autos, deve considerar-se suspenso o prazo de caducidade do direito à liquidação entre 20/7/2007, data da assinatura da ordem de serviço por José .............., na qualidade de TOC da empresa, e 18/11/2007, data da última diligência de notificação legal do relatório final (cfr.nºs.4 e 17 do probatório), portanto suspensão essa que se verificou pelo período de cento e vinte e dois dias (122), prazo esse inferior aos citados seis meses.
Haverá, agora, que saber se a notificação do início da inspecção levada a efeito pela A. Fiscal, na pessoa do TOC da empresa (cfr.nº.4 da matéria de facto provada), produz efeitos em relação à sociedade impugnante, contrariamente ao defendido por esta.
Entendemos que sim. Expliquemos porquê.
Nos termos do artº.55, do Estatuto da Câmara dos Técnicos Oficiais de Contas (E.T.O.C.), aprovado pelo dec.lei 452/99, de 5/11 (versão vigente), constituem deveres dos técnicos oficiais de contas, nas suas relações com a administração fiscal, além do mais, o abster-se da prática de quaisquer actos que, directa ou indirectamente, conduzam a ocultação, destruição, inutilização, falsificação ou viciação dos documentos e das declarações fiscais a seu cargo. No caso “sub judice”, o TOC da sociedade impugnante foi notificado do início da inspecção levada a efeito pela A. Fiscal, mais tendo legitimidade para tal conforme resulta do disposto no artº.51, nº.3, do R.C.P.I.T., preceito que consagra a possibilidade dos técnicos oficiais de contas e colaboradores dos sujeitos inspeccionados assinarem as ordens de serviço, sempre que os seus representados não se encontrem no local.
Por outro lado, a actuação do TOC da sociedade impugnante sempre se poderia enquadar no regime de gestão de negócios previsto no artº.17, da L.G.Tributária. A recorrente não demonstrou que houvesse, por parte da gerência, qualquer indicação a seguir pelo TOC, que fosse diversa da actuação normal, exigível a um TOC típico, colocado na situação concreta, da sociedade sua cliente, de forma a ilidir a presunção prevista no artº.17, nº.3, da L.G.Tributária.
E recorde-se que a actividade do gestor de negócios pode ter por objecto, não só a prática de negócios jurídicos, mas também a realização de actos jurídicos não negociais e até de simples actos materiais (cfr.ac.S.T.J., 22/04/1986, rec.73621, BMJ 356, pág.352).
O citado artº.17, nº.3, da L.G.Tributária, consagra uma presunção legal ilidível (“iuris tantum” - cfr.Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, Vislis, 3ª. Edição, 2003, pág.118 e seg.), sendo que, no caso concreto, não resulta provada a ilisão da mesma presunção atenta a factualidade constante do probatório.
Concluindo, a notificação do início da inspecção levada a efeito pela A. Fiscal, na pessoa do TOC da empresa (cfr.nº.4 da matéria de facto provada), produz efeitos em relação à sociedade impugnante, contrariamente ao defendido por esta.
Nestes termos, estando suspenso o prazo de caducidade pelo período de cento e vinte e dois dias, conforme aludido supra e de acordo com o artº.46, da L.G.Tributária, o termo final do prazo de caducidade do acto de liquidação objecto do presente processo apenas poderia ocorrer em 1/05/2008, pelo que, tendo o impugnante/recorrente recebido a nota de liquidação em 02/01/2008, por carta registada, não ocorreu a caducidade do direito à liquidação (cfr.nº.19 do probatório).
Por último, refira-se que a Lei 53-A/2006, de 29/12, introduziu o nº.6, ao artº.46, da L.G.Tributária, onde se estabelece expressamente que “para efeitos de contagem de prazo do nº.1, as notificações sob registo consideram-se validamente efectuadas no 3º. dia posterior ao do registo”.
Sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se improcedente o presente fundamento do recurso, mais se confirmando a decisão recorrida, neste segmento.
Alega, em segundo lugar o recorrente que de entre as omissões ou inverificações das formalidades prescritas na lei ressalta a sua não notificação, com a devida antecedência, da existência de uma acção de fiscalização, com a indicação do âmbito e extensão. Como também não foi entregue ou dado conhecimento à recorrente da cópia da ordem de serviço ou do despacho que ordenou o procedimento inspectivo. Ainda, igualmente não foi notificada a recorrente para estar presente, ou, caso não queira ou não possa, para designar a pessoa que coordenará os contactos com o Fisco, o qual assegurará o cumprimento das obrigações legais. Por último, a recorrente também nunca foi notificada para estar presente no decurso dos actos inspectivos e também para facultar as suas próprias instalações ou dependência local legalmente indicado para qualquer inspecção externa (cfr.conclusões 2 a 5, 7 e 8 do recurso), com base em tal alegação pretendendo, supomos, consubstanciar um erro de julgamento de direito da decisão recorrida.
Examinemos se a decisão recorrida padece de tal pecha.
Quanto à apreciação destes fundamentos do recurso, dir-se-á que estamos de acordo com a sentença recorrida, tal como com o douto acórdão deste T.C.A. Sul, datado de 23/11/2010, e exarado no processo 4036/10, o qual examinou e decidiu a impugnação deduzida pelo recorrente e incidente sobre a liquidação oficiosa de I.R.C., do ano de 2004, fundamentada na mesma acção inspectiva.
O recorrente invoca, antes de mais, a violação do disposto no artº.49, nº.1, do R.C.P.I.T., alegando para o efeito que não lhe foi notificado o procedimento inspectivo externo em causa com a antecedência mínima de cinco dias com referência ao seu início.
Assim, sendo mencionada no relatório de inspecção uma notificação enviada à impugnante em 28 de Junho de 2007, comunicando a acção inspectiva, não resulta dos autos prova de que a mesma tenda sido efectuada.
No entanto, e como é referido no acórdão supracitado, esta questão é inócua para a resolução do caso em apreço. Com efeito, o artº.49, nº.1, do R.C.P.I.T., aplica no domínio tributário o princípio da comunicação previsto no artº.55, do C.P.A. (cfr.Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, 3ª. edição, Lisboa, Vislis Editores, 2003, pág.592).
Ora a falta de comunicação do início de procedimento de inspecção oficioso não gera invalidade se, não obstante a sua falta, se demonstrar que o interessado teve conhecimento do procedimento (e do respectivo objecto) a tempo de nele poder intervir. E se houver lugar à audiência, o vector em causa poderá ficar desde logo satisfeito (pese a falta de comunicação), se o interessado considerar que não tem nada a acrescentar àquilo que resultou da anterior instrução do procedimento (cfr.neste sentido Mário Esteves de Oliveira e Outros, Código do Procedimento Administrativo comentado, 2ª. edição, Livraria Almedina, 1997, pág.433 e seg., particularmente a fls.438).
No caso em apreço resulta provado que o técnico oficial de contas da impugnante/recorrente assinou o ofício de comunicação da realização da inspecção, bem como a ordem de serviço que lhe estava subjacente e colaborou, conforme solicitado pela equipa de inspecção, na apresentação dos elementos da contabilidade do sujeito passivo.
Resulta ainda provado nos autos que a ora recorrente respondeu por carta a ofícios de interpelação do serviço de finanças no âmbito da acção inspectiva, ofícios esses referidos e identificados pelos próprios na carta junta aos autos e enviada ao director de finanças.
Foi ainda efectuada a notificação da impugnante/recorrente para o exercício do seu direito de pronúncia em sede de audiência prévia por correio registado para a respectiva sede.
Assim, e uma vez que o acto final de procedimento inspectivo se reconduz ao respectivo relatório final, a eventual falta de notificação a que alude o artº.49, nº.1, do R.C.P.I.T., aqui em causa, degrada-se, necessariamente nos termos da doutrina referida (e tendo em conta a matéria de facto dada como assente) numa mera irregularidade, sem efeitos invalidantes, uma vez que foi dada à impugnante/recorrente a possibilidade legal de exercer o seu direito de audição, quer durante o procedimento, quer no final do procedimento aquando da elaboração do projecto de relatório final.
Donde improcede a alegada violação do disposto no art.49, nº.1, do R.C.P.I.T.
Alega ainda a recorrente que se mostra violado o disposto no artº.51, nº.1, do R.C.P.I.T., pois, alegadamente, não lhe foi entregue cópia da ordem de serviço ou do despacho que determinou a inspecção.
Resulta provado nos autos que, em 20/7/2007, José João Arsénio Bravo, na qualidade de TOC da impugnante, assinou as ordens de serviço nºs.200704176 e 200704177, emitidas nos termos do art.46, do R.C.P.I.T., e referentes ao procedimento de inspecção externa em causa (cfr.nºs.3 e 4 do probatório).
Ora, conforme já mencionado supra, nos termos do disposto no artº.51, nº.3, do R.C.P.I.T., os técnicos oficiais de contas e colaboradores dos sujeitos inspeccionados têm legitimidade para assinarem as ordens de serviço, sempre que os seus representados não se encontrem no local.
Por outro lado, o R.C.P.I.T., no que concerne especificamente ao procedimento de inspecção o qual se destina a regulamentar, disciplina de modo específico as notificações nos artº.37, e seguintes.
Pelo que, no artº.40, nº.1, se encontra prevista a notificação de pessoas colectivas passível de ser concretizada na pessoa do empregado ou colaborador, mediante a entrega de duplicado com a indicação de que deverá ser entregue ao representante daquela.
O técnico oficial de contas de uma pessoa colectiva é sem dúvida um colaborador da mesma, uma vez que exerce uma actividade no interesse da sociedade e cuja laboração contabilística se revela essencial, vinculando a sociedade (cfr.artº.51, nº.3, do R.C.P.I.T.; artº.17, da L.G.Tributária).
Assim sendo, a assinatura pelo TOC da impugnante/recorrente da ordem de serviço de inspecção, bem como a sua consequente colaboração, permitindo à inspecção tributária o acesso aos elementos contabilísticos da empresa, demonstra que foi cumprido o disposto no dito artº.51, nº.1, do R.C.P.I.T.
A recorrente alega, ainda, a invalidade da inspecção e da consequente liquidação adicional porque no seu entender foram violadas as disposições constantes dos artºs.13, al.b), 52 e 54, nº.1, todos do R.C.P.I.T., uma vez que não foi notificada pela Administração Fiscal para facultar as suas instalações e dependências para a realização da acção inspectiva, como o não foi para, sendo caso disso, designar pessoa para coordenar os contactos com a administração tributária e para estar presente no decurso dos actos inspectivos.
Efectivamente, nos termos do artº.13, al.b), do R.C.P.I.T., o acto de inspecção realizado total ou parcialmente em instalações ou dependências de terceiros com quem mantenham relações económicas ou em qualquer outro local a que a administração tenha acesso, como foi o caso dos autos, leva à qualificação do procedimento como externo.
No entanto não resulta dali qualquer obrigação legal de notificação ao sujeito passivo.
Quanto à invocação do recorrente de não ter sido notificado para se fazer representar ou estar presente nos actos de inspecção, resta referir que não tinha que o ser, pois não foram realizados actos de inspecção nas instalações da mesma e cabia à própria providenciar pela respectiva representação, o que não fez aquando da sua primeira intervenção do processo (cfr.nº.6 do probatório).
Aliás, a falta de designação de representante constitui uma violação do dever de cooperação do sujeito passivo e não uma violação de um dever da Administração Fiscal.
Por outro lado, o artº.34, nº.1, do R.C.P.I.T., determina, de forma vinculada, que sempre que a actividade inspectiva envolver a análise de elementos de contabilidade do inspeccionado e relacionados com a actividade a inspeccionar, que se encontrem, ou devam, legalmente, encontrar, em dependências/instalações específicas, ainda que, por isso, distintas das do sujeito passivo, - como é o caso vertente em que a contabilidade era efectuada por recurso a TOC, enquanto sujeito profissionalmente independente (sem embargo de colaborador) do recorrente - os actos de inspecção serão levados a cabo nessas dependências ou instalações.
Ou seja, não só, a A. Fiscal não tinha qualquer obrigação legal de notificar a recorrente para lhe facultar instalações com fim de nelas realizar os actos de inspecção como, no caso, nem sequer o devia - e por consequência podia - fazer, já que estando os elementos de contabilidade a analisar nas instalações do TOC, era aí que aqueles referidos actos tinham de ser levados a cabo, como foram.
Quanto à violação dos artºs.52 e 54, nº.1, do R.C.P.I.T., é, também, evidente a falta de razão do recorrente. Assim, qualquer dos normativos em causa, não consagra direitos dos sujeitos passivos, antes estabelece obrigações a que os mesmos se encontram sujeitos, nomeadamente o dever de cooperação que - também - sobre eles impende, no sentido de se não inviabilizar ou dificultar a realização da acção inspectiva (cfr.Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, 3ª. edição, Lisboa, Vislis Editores, 2003, pág.594 e seg.).
Em consequência do acabado de mencionar, pode dizer-se que a falta de designação de representante por parte do sujeito passivo inspeccionado, constituirá uma violação do dever de cooperação do sujeito passivo ou obrigado tributário com a inspecção tributária, que, por consequência, lhe cabe a ele cumprir e que apenas se pode colocar como decorrência de iniciativa da A. Fiscal, enquanto inserida no dever de cooperação desta para com os contribuintes mas, no caso, sem as consequências pretendidas pela recorrente já que não acusando a falta de indicação de tal tipo de pessoa como inviabilizante dos seus contactos directos com a Fazenda Pública, sempre teria direito a tê-los encetado ao abrigo do artº.54, do R.C.P.I.T. Ou seja, o que se vem de dizer, se, por um lado, resolve a questão da acusada falta de notificação do recorrente para designar pessoa como elo de coordenação de contactos com o Fisco, conduz-nos, por outro, à questão da violação do artº.54, do R.C.P.I.T. E, no que a este normativo diz respeito, cabe referir que, enquanto o seu nº.1, estipula, tal como acima referido, uma obrigação que impende sobre o contribuinte, ainda que por iniciativa da A. Fiscal (aqui, por isso, se justificando a notificação para o efeito), por tida por pertinente ou necessária ao alcance da verdade material, correspondendo o não acatamento da sua presença nos termos determinados, uma violação do referido dever de cooperação que, sobre ele, impende, já o nº.2 do citado normativo consagra uma faculdade legal ou um direito daquele mesmo contribuinte, na assistência às diligências de inspecção. Mas porque é um direito seu, é a ele que cumpre exercê-lo, isto é, é ele que deve diligenciar por estar presente, quando assim o entender e na medida em que tal direito exista, já que a faculdade conferida pelo referido n.º 2, do art.º 54.º, do RCPIT, não é absoluta, antes tem como pressuposto que os actos inspectivos sejam levados a cabo nas suas instalações ou dependências o que, como é assertivo, não sucedeu no caso dos presentes autos.
Sem necessidade de mais considerandos, julga-se improcedente o presente fundamento do recurso.
Aduz, ainda, o recorrente que nunca foi validamente notificado para, imediatamente após e elaboração do projecto de relatório que consubstanciasse actos tributários desfavoráveis, exercer o seu direito de audição prévia sobre tal relatório. Que só teve conhecimento do relatório em causa quando o Fisco foi compelido, por decisão judicial, a passar uma certidão do mesmo. Daí que o recorrente tenha toda a legitimidade em atacar a liquidação do I.R.C. que resultou das conclusões daquele relatório, não só através da inverificação dos pressupostos na aplicação dos métodos indirectos, mas também face ao erro na quantificação da matéria colectável, já que, não tendo sido comunicado ao recorrente o famigerado relatório ostensivamente sonegado ao seu conhecimento, nunca o apelante poderia lançar mão do prévio pedido de revisão da matéria colectável (cfr.conclusões 6 e 9 a 11 do recurso), com base em tal alegação pretendendo, supomos, consubstanciar erro de julgamento de direito da decisão recorrida.
Examinemos se a decisão recorrida padece de tal vício.
Relativamente à questão da falta de notificação para exercer o seu direito de audiência prévia na sequência da elaboração do projecto do relatório final resulta provado nos autos que foi expedido ofício através de correio registado para a sede da sociedade impugnante/recorrente com vista ao exercício do direito de audiência prévia (cfr.nºs.7 e 8 do probatório). Na verdade, contrariamente ao que refere a impugnante/recorrente, considera-se que foi notificada para o exercício da audiência prévia no terceiro dia útil posterior ao do registo, uma vez que o exercício de audição prévia não implica qualquer decisão que consubstancie uma alteração da situação do contribuinte, pelo que se tem a notificação por correctamente efectuada nos termos do disposto nos artºs.38, nºs.1 e 3 e 39, ambos do C.P.P.T. Pelo que, não se vislumbra como pode sustentar o recorrente, de forma minimamente credível, que não foi notificado para exercer tal direito, dado que não consta dos autos que tal expediente não foi recepcionado no destinatário, desde logo através da necessária prova documental que lhe incumbia fazer e a diligenciar junto dos CTT.
A presunção de notificação prevista no artº.39, nº.1, do C.P.P.T., está conexionada com a forma de notificação consagrada no citado artº.38, nº.3, do mesmo diploma (notificação efectuada através de carta registada). Nestes casos, o legislador presume que as notificações são feitas no 3º. dia útil posterior ao do registo ou no 1º. dia útil seguinte a esse, quando esse (o 3º. dia) não seja útil.
No entanto, para se poder extrair a presunção prevista no artº.39, nº.1, do C.P.P.T., é necessário que a notificação tenha sido efectuada nos termos legais, designadamente que a carta registada seja enviada para o domicílio da pessoa a notificar. Mais se devendo referir que o ónus de demonstrar a correcta efectivação da notificação, cabe à Fazenda Pública (cfr.ac.T.C.A.Sul, 17/5/2011, proc.4631/11; ac.T.C.A.Sul, 2/10/2012, proc.5673/12; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P. Tributário anotado e comentado, I volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.382; João António Valente Torrão, C.P.P.Tributário anotado e comentado, Almedina, 2005, pág.202 e seg.).
A presunção sob exame apenas vale nos casos em que a carta não seja devolvida, como se pressupõe no nº.2 do mesmo preceito, em que apenas se admite a possibilidade de ilidir a presunção demonstrando que a notificação ocorreu em data posterior à presumida e já não quando a notificação não tiver ocorrido, nomeadamente porque a carta foi devolvida. O único meio de prova admissível para comprovação da não efectivação da notificação na data presumida nos termos do nº.1 é a informação dos correios, normalmente a pedido do notificando e no sentido de se apurar que a carta não foi entregue ou se extraviou (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 20/10/2010, rec.526/10; ac. T.C.A.Sul, 2/10/2012, proc.5673/12; Jorge Lopes de Sousa, ob.cit., pág.383; João António Valente Torrão, ob.cit., pág.202 e 203).
Voltando ao caso “sub judice”, conforme resulta da matéria de facto provada (cfr.nºs.7 e 8 da matéria de facto provada), deve constatar-se que a A. Fiscal procedeu à correcta notificação da sociedade recorrente, e para o seu domicílio fiscal, mais se devendo concluir que a carta de notificação não foi devolvida ao remetente. Assim sendo, deve ter-se por operante a presunção de notificação consagrada no examinado artº.39, nº.1, do C.P.P.Tributário, no caso em apreciação nos presentes autos.
Igualmente, pretende a recorrente não ter sido notificada do relatório final da acção inspectiva.
Ora, neste caso e como se extrai dos nºs.11 a 17 do probatório, factualidade não colocada em crise pelo recorrente, foi remetida carta registada com a/r, destinada à sua notificação de tal relatório. Simplesmente tal correspondência foi devolvida ao remetente, afirmando o funcionário dos CTT encarregue da distribuição que o receptáculo do correio no destino se encontrava inacessível, razão porque se diligenciou a notificação por contacto pessoal com o notificando, sendo certo que, em virtude de o não encontrar, se concretizou por meio de hora certa, nos termos do legalmente estatuído como, sem necessidade de outras considerações, resulta do disposto nos artºs.38, nº.5, e 192, ambos do C.P.P.T. (cfr.artºs.240 e 241, do C.P.Civil).
Concluindo, não se descortina qualquer sustentabilidade da afirmada falta de notificação, por parte do recorrente, quer para exercer o seu direito de audição, quer do teor do relatório final, assim improcedendo também este fundamento do recurso.
Por último, alega o recorrente que a cominação inserta no preceito do artº.117, nº.1, do C.P.P.T., e no artº.86, nº.5, da L.G.T., é materialmente inconstitucional por se traduzir numa intolerável restrição e proibição que impende sobre o apelante no seu direito de acesso aos tribunais e ao direito a uma tutela jurisdicional efectiva (cfr.conclusão 12 do recurso), com base em tal alegação pretendendo, supomos, consubstanciar erro de julgamento de direito da decisão recorrida.
O direito português segue o modelo do recurso de revisão ou reponderação (modelo que tem as suas raízes no Código Austríaco de 1895). Daí que o Tribunal “ad quem” deva produzir um novo julgamento sobre o já decidido pelo Tribunal “a quo”, baseado nos factos alegados e nas provas produzidas perante este. Os juízes do Tribunal de 2ª. Instância, ao proferirem a sua decisão, encontram-se numa situação idêntica à do juiz da 1ª. Instância no momento de editar a sua sentença, assim valendo para o Tribunal “ad quem” as preclusões ocorridas no Tribunal “a quo”. Nesta linha, vem a nossa jurisprudência repetidamente afirmando que os recursos são meios de obter o reexame de questões já submetidas à apreciação dos Tribunais inferiores, e não para criar decisões sobre matéria nova, não submetida ao exame do Tribunal de que se recorre, visto implicar a sua apreciação a preterição de um grau de jurisdição (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 22/1/1992, rec.13331; ac.S.T.J., 25/2/1993, proc.83552; ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 1/3/2011, proc.2442/08; ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 8/8/2012, proc.5857/12). Não vale, contudo, também entre nós, em toda a sua pureza, o modelo de recurso de reponderação. Além de outras excepções (v.g.as partes podem acordar, em 2ª. Instância, a alteração ou ampliação do pedido - cfr.artº.272, do C.P.Civil), o Tribunal “ad quem” pode conhecer de questões novas, ou seja, não suscitadas no Tribunal recorrido, desde que de conhecimento oficioso e ainda não decididas com trânsito em julgado. E essas questões podem referir-se, quer à relação processual (v.g.excepções dilatórias, atento o disposto no artº.495, do C.P.Civil), quer à relação material controvertida (v.g.prescrição e duplicação de colecta - cfr.artº.175, do C.P.P.Tributário). No que respeita à matéria de direito, são os Tribunais de recurso inteiramente livres quanto à determinação, interpretação e aplicação das normas jurídicas ao caso ajuizado, devendo, mesmo, tomar em consideração as modificações da lei sobrevindas após o julgamento ocorrido na instância inferior, caso elas abranjam a relação jurídica litigiosa (cfr.António Santos Abrantes Geraldes, Recurso em Processo Civil, Novo Regime, 2ª. Edição Revista e Actualizada, 2008, Almedina, pág.92 e seg.; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, 9ª. edição, Almedina, 2009, pág.153 e seg.; Armindo Ribeiro Mendes, Direito Processual Civil III, Recursos, AAFDL, 1982, pág.174).
No caso “sub judice”, deve concluir-se que o fundamento de recurso ora sob apreciação (a alegada inconstitucionalidade das cominações insertas no artº.117, nº.1, do C.P.P.T., e no artº.86, nº.5, da L.G.T.), constitui questão que não foi invocada na petição inicial. Na verdade, não se alcança da p.i. que a matéria vertida na conclusão que se deixou exposta haja sido alegada em 1ª. Instância, pelo que não poderia ser objecto de conhecimento e correcção pelo Tribunal “a quo”, sendo nesta sede de recurso pela primeira vez suscitada.
Apesar disso, e considerando que nos encontramos perante matéria de conhecimento oficioso pelo Tribunal, sempre se dirá que os preceitos invocados pela recorrente (cfr. artº.117, nº.1, do C.P.P.T., e no artº.86, nº.5, da L.G.T.), apenas se limitam a consagrar a necessidade de prévia apresentação de pedido de revisão da matéria tributável (cfr.artº.91, da L.G.Tributária), com vista à posterior impugnação do acto de liquidação com fundamento em erro de quantificação da matéria tributável ou nos pressupostos de aplicação de métodos indirectos.
Ora, não vislumbra o Tribunal como tais normas possam violar os ditos princípios constitucionais de acesso aos Tribunais e a uma tutela jurisdicional efectiva, sendo o primeiro consagrado no artº.20, nº.1, da Constituição da República, e o segundo encontrando acolhimento no artº.268, nº.4, do diploma fundamental.
Pelo que se julga improcedente também este fundamento do recurso.
Atento tudo o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, nega-se provimento ao recurso deduzido e confirma-se a decisão recorrida, embora com a presente fundamentação, ao que se procederá na parte dispositiva do acórdão. X
DISPOSITIVO
X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA que, em consequência, se mantém na ordem jurídica.X Condena-se o recorrente em custas.X Registe.
Notifique.X
Lisboa, 23 de Outubro de 2012
(Joaquim Condesso - Relator)
(Eugénio Sequeira - 1º. Adjunto)
(Aníbal Ferraz - 2º. Adjunto) |
