| Decisão Texto Integral: | RELATÓRIO
X A..., com os demais sinais dos autos, deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pela Mmª. Juíza do T.A.F. de Beja, exarada a fls.115 a 131 do presente processo, através da qual julgou totalmente improcedente a oposição pelo recorrente intentada visando a execução fiscal nº.2216-2005/102602.0 e aps., a qual corre seus termos no Serviço de Finanças de Santiago do Cacém, contra este revertida e instaurada para a cobrança de dívidas de I.V.A. e juros compensatórios, dos anos de 2003, 2004, 2005 e 2006 e no montante total de € 4.197,64.X O recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.158 a 166 dos autos) organizando as seguintes Conclusões:
1-Vem o presente recurso interposto da sentença proferida nos autos, a qual julgou improcedente a oposição à execução apresentada por A..., aqui apelante;
2-Não pode porém o apelante conformar-se com tal entendimento do Douto Tribunal “a quo” porquanto o mesmo não encontra o mínimo suporte não só no direito positivo actualmente em vigor como tão pouco na melhor jurisprudência dos Tribunais Superiores;
3-Com efeito é liminar a sentença aqui colocada em crise ao afirmar que "... a Jurisprudência definiu através de Ac. do Pleno do CT do STA a orientação de que provada a gerência de direito não se presume a gerência de facto";
4-Na verdade, o que decorre daqui é que, não só não existe nenhuma presunção da gerência de facto, mesmo provada a gerência de direito, mas ainda e também que jamais poderá militar a favor da Administração Tributária a eventual "ausência de contraprova ou de prova em contrário" produzida pelo oponente;
5-Neste sentido vai ainda mais longe o Douto Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, ao dizer claramente que "Competindo à Fazenda Pública o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do gerente, deve contra si ser valorada a falta de prova sobre o efetivo exercício da gerência";
6-Ocorre porém que, no caso em apreço - pasme-se - não só tal não aconteceu como ocorreu precisamente o inverso, ou seja, entendeu o Douto Tribunal “a quo” que, como o oponente "nada provou. Não tem, pois, razão, o oponente.", quando a decisão que se impunha, desde logo atendendo ao Acórdão citado na referida Sentença, era precisamente em sentido oposto;
7-E não se pretenda dizer que, logrou a Administração Tributária efectuar a prova da gerência de facto, quando se refere na sentença, quase duma forma "casual", sem que seja possível constatar que de tal resulte uma convicção formada a partir do exame crítico de qualquer prova, que "no despacho de reversão é feita referência, por remissão é certo, a actos de gerência do Oponente constantes do processo de execução fiscal";
8-Pois na verdade o que existe é uma referência no despacho de reversão a dizer: "No período a que respeitam as dívidas, verifica-se que foi e é sócio gerente, de direito e de facto, da executada e devedora originária, A...";
9-Ora tem sido o entendimento jurisprudencial veja-se, a título de exemplo e por todos, o Acórdão 05666/12 do TCAS de 06.11.2012, disponível em www.dgsi.pt, que diz claramente que um "acto este isolado e desconexionado com qualquer prática sucessiva, que igualmente também entendemos ser insuficiente para caracterizar o exercício de tal actividade de gerência, preenchendo-o, a qual pressupõe um conjunto de actos ordenados para um certo fim, de prosseguimento do seu objecto social (...), e das deliberações dos sócios, nos termos do disposto nos artºs.64 e 259, do CSC, que não se prova que o mesmo tenha exercido, sendo indiferentes, nesta sede, em termos do preenchimento de tal conceito de gerência, as razões porque não tenha exercido tal actividade, ainda que possa relevar em outro âmbito";
10-Ora com efeito como decorre claramente do supra mencionado, a gerência de facto terá sempre que ser preenchida com "um conjunto de actos ordenados para um certo fim, de prosseguimento do seu objecto social" os quais têm obrigatoriamente que ser alegados e provados pela Administração Tributária, não se bastante com uma mera "referência, por remissão";
11-Mas, mais, habilmente reconheça-se, pretende a douta sentença lançar sobre o oponente o ónus da prova, ao dizer "considerando que a dívida se constituiu e venceu no período de exercício da gerência, cabia-lhe o ónus da prova de não ter havido culpa sua na diminuição do património societário para a satisfação dos créditos fiscais";
12-Ocorre porém que, previamente a tal prova impõe-se à Administração Tributária fazer a prova de que é o oponente gerente de facto, pois só sendo gerente de facto poderia o oponente ter uma qualquer intervenção nos destinos da sociedade, sendo porém que é precisamente essa a prova que a Administração Tributária não logrou produzir, atento tudo o supra exposto;
13-Face ao exposto, deverá assim ser revogada a douta sentença por vício da aplicação do direito aos factos dados como provados violando assim, entre outros, os artigos 45 do CPPT, 60 e 77 da LGT, e 267 e 268 da CRP, sendo concomitantemente o apelante parte ilegítima nos termos do artigo 204, nº.1, alínea b), do CPPT;
14-Por todas estas razões, deve o presente recurso ser julgado procedente, alterando-se o sentido da decisão recorrida, sendo concomitantemente considerada procedente a oposição à execução apresentada, tudo com as demais consequências, fazendo assim V. Exas. a mais elevada, costumada e nobre JUSTIÇA!!!X Não foram produzidas contra-alegações.X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido de se negar provimento ao recurso e se manter na ordem jurídica a sentença recorrida (cfr.fls.201 a 206 dos autos).X Corridos os vistos legais (cfr.fls.209 do processo), vêm os autos à conferência para decisão.X
FUNDAMENTAÇÃO
X
DE FACTO
X A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.119 a 127 dos autos):
1-Em 2005/09/15, no Serviço de Finanças de Santiago do Cacém, foi autuado o processo de execução fiscal (PEF) nº.2216-2005/102602.0, contra “B..., Lda.”, com sede na Zona Industrial Ligeira 25, Santiago do Cacém (cfr.documento junto a fls.19 dos presentes autos);
2-Tem por base certidão de dívida nº.2005/168993, emitida em 2005/09/13, que atesta que “B..., Lda.”, com sede na Zona Industrial Ligeira 25, Santiago do Cacém, é devedora de € 1.122,30, de IVA do período de 2003, com prazo de pagamento voluntário até 2005/08/12; mais atesta que são devidos juros de mora contados a partir de 2005.08.13 (cfr.documento junto a fls.19-verso dos presentes autos);
3-Em 2005/02/13, foi emitida a liquidação nº.05078793, no montante de € 1.122,30, relativa a IVA (LO) do período de 2003, enviada via CTT através do registo nº.919114914 (cfr.documentos juntos a fls.40, 42 e 43 dos presentes autos);
4-Em 2007/01/23, no Serviço de Finanças de Santiago do Cacém, foi autuado o PEF nº.2216-2007/100119.1, contra “B..., Lda.”, com sede na Zona Industrial Ligeira 25, Santiago do Cacém (cfr.documento junto a fls.20 dos presentes autos);
5-Tem por base certidão de dívida nº.2007/31839, emitida em 2007/01/23, que atesta que “B..., Lda.”, com sede na Zona Industrial Ligeira 25, Santiago do Cacém, é devedora de € 1.496,40, de IVA do período de 2004, com prazo de pagamento voluntário até 2006/12/21; mais atesta que são devidos juros de mora contados a partir de 2006/12/22 (cfr.documento junto a fls.20-verso dos presentes autos);
6-Em 2006/06/24, foi emitida a liquidação nº.06155563, no montante de € 1.496,40, relativa a IVA (LO) do período de 2004, enviada em 2006/06/27, via CTT através do registo nº.919114914 (cfr.documentos juntos a fls.40, 42 e 44 dos presentes autos);
7-Em 2007/06/06, no Serviço de Finanças de Santiago do Cacém, foi autuado o PEF nº.2216-2007/101785.3, contra “B..., Lda.”, com sede na Zona Industrial Ligeira 25, Santiago do Cacém (cfr.documento junto a fls.21 dos presentes autos);
8-Tem por base certidão de dívida nº.2007/207503, emitida em 2007/06/05, que atesta que “B..., Lda.”, com sede na Zona Industrial Ligeira 25, Santiago do Cacém, é devedora de € 1.496,40, de IVA do período de 2005, com prazo de pagamento voluntário até 2007/05/03; mais atesta que são devidos juros de mora contados a partir de 2007/05/04 (cfr.documento junto a fls.21-verso dos presentes autos);
9-Em 2006/11/04, foi emitida a liquidação nº.06338578, no montante de € 1.496,40, relativa a IVA (LO) do período de 2005, enviada em 2006/11/07, via CTT através do registo nº.924431818 (cfr.documentos juntos a fls.40, 42 e 45 dos presentes autos);
10-Em 2008/03/04, no Serviço de Finanças de Santiago do Cacém, foi autuado o PEF nº.2216-2008/100339.9, contra “B..., Lda.”, com sede na Zona Industrial Ligeira 25, Santiago do Cacém (cfr.documento junto a fls.22 dos presentes autos);
11-Tem por base certidão de dívida nº.2008/111531, emitida em 2008/03/04, que atesta que “B..., Lda.”, com sede na Zona Industrial Ligeira 25, Santiago do Cacém, é devedora de € 45,50, de IVA - juros compensatórios do período de 2006/04 a 2006/06, com prazo de pagamento voluntário até 2008/01/31; mais atesta que são devidos juros de mora contados a partir de 2008/02/01 (cfr.documento junto a fls.22-verso dos presentes autos autos);
12-Tal como a certidão de dívida nº.2008/111532, emitida em 2008/03/04, que atesta que “B..., Lda.”, com sede na Zona Industrial Ligeira 25, Santiago do Cacém, é devedora de € 37,04, de IVA - juros compensatórios do período de 2006/07 a 2006/09, com prazo de pagamento voluntário até 2008/01/31; mais atesta que são devidos juros de mora contados a partir de 2008/02/01 (cfr.documento junto a fls.23 dos presentes autos);
13-Em 2007/11/17, foi emitida a liquidação nº.07309190, no montante de € 45,50, relativa a IVA (JC) do período de 0606t, enviada em 2007/11/21, via CTT através do registo nº.925953223 (cfr.documentos juntos a fls.41, 46 e 47 dos presentes autos);
14-Em 2007/11/17, foi emitida a liquidação nº.07309191, no montante de € 37,04, relativa a IVA (JC) do período de 0609t, enviada em 2007/11/21, via CTT através do registo nº.925956220 (cfr.documentos juntos a fls.41, 46 e 48 dos presentes autos);
15-Em 2011/07/07, o Chefe de Finanças proferiu projecto de despacho de reversão das execuções fiscais contra o oponente e ordenou a notificação do interessado para exercício do direito de audição prévia (cfr.documento junto a fls.30 a 31-verso dos presentes autos);
16-Por carta registada com aviso de recepção assinado em 2011/07/13, foi enviado ao oponente ofício normalizado - notificação audição prévia/reversão (cfr.documentos juntos a fls.32 e 32-verso dos presentes autos);
17-Em 2011/08/19, o Chefe de Finanças proferiu despacho de reversão contra o oponente, constante de fls.34 a 35-verso dos autos, que aqui se dá por integralmente reproduzido e do qual transcrevemos:
“(...)
6. Após as diligências efectuadas, nomeadamente consulta a todos os sistemas informáticos, para averiguação de existência de bens, não foi possível encontrar bens penhoráveis em nome da executada e devedora originária;
7. No período a que respeitam as dívidas, verifica-se que foi sócio gerente, de direito e de facto, da executada e devedora originária, A... (…), sendo subsidiariamente responsável em relação à sociedade nos termos da alínea b), do n° 1 do artigo 24° da Lei Geral Tributária;
(…)
Toda a informação relatada fundamenta-se no seguinte:
-Informações/averiguações recolhidas através da consulta aos meios arquivísticos e informáticos disponíveis neste Serviço de Finanças, juntas a fls. 10 a 12;
-Certidão do teor da matrícula (...);
-Fotocópia da escritura de constituição da sociedade, lavrada em 1997.08.01 no Cartório Notarial de Santiago do Cacém (...);
-Fotocópia da Declaração de Início de Actividade, apresentada em 1997.08.07, no Serviço de Finanças de Santiago de Cacém;
-Fotocópia da Declaração de Alterações apresentada em 2007.01.18, no Serviço de Finanças de Santiago do Cacém (...);
Perante a informação que antecede conclui-se que o sócio gerente, de direito e de facto, da executada e devedora originária, A... (...) foi e é o responsável pelos actos decorrentes da actividade da devedora originária, nomeadamente no que diz respeito ao período de origem das dívidas, bem como ao tempo da liquidação e/ou cobrança das mesmas;
(...)
Face ao exposto, constatada a inexistência de bens da originária devedora e tendo como fundamento legal o disposto na alínea a) do n° 2 do artigo 153° do CPPT, ordeno a reversão da execução, contra o responsável subsidiário A... (...), nos termos dos artigos 23° e alínea b) do n° 1 do artigo 24° da LGT e do artigo 8° do RGIT, por toda a quantia exequenda em dívida nestes autos (...);
A decisão agora proferida funda-se na presunção legal de culpa do gerente acima identificado baseada nas informações oficiais e provas documentais inclusas nos autos;
Os períodos de vigência da legislação invocada e que antes se expressaram, vigoram para o período a que respeita a dívida, como também para aquele em que decorreu o respectivo prazo legal de pagamento. Atenta a fundamentação supra, proceda-se à citação do executado por reversão (...)”;
18-Por carta registada com aviso de recepção assinado em 2011/08/26, foi enviado ao oponente ofício normalizado de citação/reversão (cfr.documentos juntos a fls.36 a 38 dos presentes autos);
19-O oponente era gerente segundo o pacto social (cfr.cópia de certidão da C.R.Comercial junta a fls.24 a 26 dos presentes autos).X A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “…Com interesse para a decisão não se provaram outros factos…”.X Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…A decisão da matéria de facto, consonante ao que acima ficou exposto, efectuou-se com base nos documentos e informações constantes do processo…”.X Dado que a decisão da matéria de facto em 1ª. Instância se baseou em prova documental constante dos presentes autos, este Tribunal julga provada a seguinte factualidade que se reputa relevante para a decisão e aditando-se, por isso, ao probatório nos termos do artº.712, nºs.1, al.a), e 2, do C. P. Civil (“ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário):
20-O opoente e ora recorrente, A..., com o n.i.f. 154 706 604, era o único gerente da empresa executada originária, “B...- Madeiras, L.da.”, sendo a sua assinatura que obrigava a identificada sociedade, tanto internamente como perante terceiros (cfr.cópia de certidão da C.R.Comercial junta a fls.24 a 26 dos presentes autos);
21-O opoente e ora recorrente assinou, enquanto legal representante da sociedade executada originária a declaração de inscrição no registo/início de actividade apresentada junto do Serviço de Finanças de Santiago do Cacém (cfr.documento junto a fls.27 e 28 dos presentes autos);
22-O montante da dívida exequenda revertida contra o opoente e ora recorrente, no âmbito do processo de execução fiscal nº. 2216-2005/102602.0 e aps., o qual corre seus termos no Serviço de Finanças de Santiago do Cacém, cifrou-se em € 4.197,64, sendo relativo a dívidas de I.V.A. e juros compensatórios, dos anos de 2003, 2004, 2005 e 2006 (cfr.documentos juntos a fls.34 a 38 dos presentes autos; informação exarada a fls.16 a 18 dos autos).X Alicerçou-se a convicção do Tribunal, no que diz respeito à matéria de facto aditada, no teor dos documentos e informações oficiais referidos em cada um dos números do probatório.X
ENQUADRAMENTO JURÍDICO
X Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida, em síntese, julgou totalmente improcedente a oposição que originou o presente processo, em virtude do decaimento dos fundamentos da mesma.X Desde logo, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artºs.685-A, do C.P.Civil; artº.282, do C.P.P.Tributário).
O recorrente discorda do julgado, alegando em síntese e como supra se alude, que a Administração Tributária não logrou efectuar a prova da gerência de facto do opoente quanto à sociedade executada originária. Que a gerência de facto terá sempre que ser preenchida com “um conjunto de actos ordenados para um certo fim, de prosseguimento do seu objecto social” os quais têm obrigatoriamente que ser alegados e provados pela Administração Tributária. Que deverá ser revogada a sentença recorrida por vício da aplicação do direito aos factos dados como provados (cfr.conclusões 1 a 13 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo, supõe-se, consubstanciar erro de julgamento de direito da sentença recorrida.
Examinemos se a decisão objecto do presente recurso padece de tal vício.
O vício em causa envolve a análise do fundamento de oposição previsto no artº.204, nº.1, al.b), do C.P.P.Tributário (ilegitimidade devido a falta de responsabilidade pelo pagamento da dívida exequenda - cfr.artº.286, nº.1, al.b), do anterior C.P.Tributário).
Antes de mais, diremos que as normas com base nas quais se decide a responsabilidade subsidiária, inclusivamente aquelas que determinam as condições da sua efectivação e o ónus da prova dos factos que lhe servem de suporte, devem considerar-se como normas de carácter substantivo, pois a sua aplicação tem reflexos materiais na esfera jurídica dos revertidos. Nestes termos, a aplicação do regime previsto na L.G.Tributária aos requisitos da reversão da execução fiscal contra responsáveis subsidiários apenas tem suporte legal quando os factos que servem de fundamento à mesma reversão ocorreram depois da sua entrada em vigor (cfr.artº.12, do C.Civil; artº.12, da L.G.Tributária; ac.S.T.A.-2ª. Secção, 28/9/2006, rec.488/06; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª. Secção, 24/3/2010, rec.58/09; ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 8/5/2012, proc.5392/12; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.456 e seg.).
No processo vertente, a eventual responsabilidade subsidiária do oponente e ora recorrido deve ser analisada à luz do regime previsto no artº.24, da L.G.Tributária, diploma que entrou em vigor no pretérito dia 1/1/1999 (cfr.artº.6, do dec.lei 398/98, de 17/12), levando em consideração o período temporal a que respeitam as liquidações que constituem o débito exequendo revertido e objecto do presente recurso, I.V.A. e juros compensatórios relativos aos anos de 2003, 2004, 2005 e 2006 (cfr.nº.22 do probatório).
Mas que responsabilidade é esta. Segundo a opinião que defendemos, a responsabilidade do gerente pela violação das normas que impõem o cumprimento da obrigação fiscal radica no instituto da responsabilidade por facto ilícito assente em culpa funcional, isto é, em responsabilidade civil extracontratual (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 9/12/2004, rec.28/04, in Revista Fiscal, Vida Económica, Fevereiro, 2006, pág.28; ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 8/5/2012, proc.5392/12).
O estatuto do gerente/administrador advém-lhe por virtude da sua relação negocial com a sociedade, iniciada com a sua nomeação para o exercício do cargo de gerente e consequente aceitação do mesmo, em virtude do que assume uma situação de garante das dívidas sociais, embora com direito à prévia excussão dos bens da empresa (cfr.artº.146, do C.P.C.Impostos; artº.239, nº.2, do C.P.Tributário; artº.153, nº.2, do C.P.P. Tributário).
A lei não define precisamente em que é que se consubstanciam os poderes de gerência, mas, em face do preceituado nos artºs.259 e 260, do Código das Sociedades Comerciais, parece dever entender-se que serão típicos actos de gerência aqueles que se consubstanciam na representação da sociedade perante terceiros e aqueles através dos quais a sociedade fique juridicamente vinculada e que estejam de acordo com o objecto social (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 3/5/1989, rec.10492; ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 8/5/2012, proc.5392/12; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.465 e seg.).
É no artº.64, do C. S. Comerciais, que se encontra consagrado o dever de diligência dos administradores/gerentes de sociedade, nos termos do qual estes devem actuar com a diligência de um gestor criterioso e ordenado, no interesse da sociedade, tendo em conta os interesses dos sócios e dos trabalhadores.
A gerência é, por força da lei e salvo casos excepcionais, o órgão da sociedade criado para lhe permitir actuar no comércio jurídico, criando, modificando, extinguindo, relações jurídicas com outros sujeitos de direito. Estes poderes não são restritos a alguma espécie de relações jurídicas; compreendem tantas quantas abranja a capacidade da sociedade (cfr.objecto social), com a simples excepção dos casos em que as deliberações dos sócios produzam efeitos externos (cfr.artºs.260, nº.1, e 409, nº.1, do C.S.Comerciais). O gerente/ administrador goza de poderes representativos e de poderes administrativos face à sociedade. A distinção entre ambos radica no seguinte: se o acto em causa respeita às relações internas entre a sociedade e quem a administra, situamo-nos no campo dos poderes administrativos do gerente. Pelo contrário, se o acto respeita às relações da sociedade com terceiros, estamos no campo dos poderes representativos. Por outras palavras, se o acto em causa tem apenas eficácia interna, estamos perante poderes de administração ou gestão. Se o acto tem eficácia sobre terceiros, verifica-se o exercício de poderes de representação (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 8/5/2012, proc.5392/12; Raúl Ventura, Comentário ao Código das Sociedades Comerciais, Sociedades por Quotas, III, Almedina, 1991, pág.128 e seg.; Rui Rangel, A vinculação das sociedades anónimas, Edições Cosmos, Lisboa, 1998, pág.27 e seg.).
Analisada a plêiade de actos que o gerente/administrador pode exercer, enquanto representante da sociedade, passemos à responsabilidade subsidiária do mesmo.
No domínio do artº.16, do C. P. C. Impostos, encontrávamo-nos perante responsabilidade “ex lege”, alicerçada num critério de culpa funcional presumida, assim dispensando a imputação subjectiva (ao nível do nexo de culpa) baseada num comportamento individual do gerente, antes se ligando ao mero exercício do cargo ou funções de gerência. Verificada a gerência de direito, presumia-se a gerência de facto, incumbindo ao responsável subsidiário, em sede de oposição à execução contra si revertida, o ónus de provar que, apesar da gerência de direito, não a exerceu de facto ou, por outro lado, que não a exerceu de forma culposa no que diz respeito à verificada insuficiência do património social (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 22/9/93, C.T.F.376, pág.211 e seg.; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 11/10/95, C.T.F.381, pág.311 e seg.; A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário anotado e comentado, 3ª. edição, 1997, pág.51 e seg.).
Com o dec.lei 68/87, de 9/2, o qual veio submeter a responsabilidade subsidiária consagrada no artº.16, do C. P. C. Impostos, ao regime previsto no artº.78, do C. S. Comerciais, de acordo com a jurisprudência dominante, passou a ser exigível a culpa dos administradores ou gerentes das sociedades para que a mesma se efectivasse. Por outro lado, onerou-se a Fazenda Pública, nos termos do artº.487, nº.1, do C. Civil, com o obrigação da alegação e prova da culpa do responsável subsidiário pela inexistência de bens do devedor originário com vista à satisfação dos créditos fiscais (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 22/1/97, C.T.F.386, pág.379 e seg.; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 9/7/97, Acórdãos Doutrinais, nº.432, pág.1467 e seg.).
Com a entrada em vigor do C. P. Tributário (1/7/91), a responsabilidade subsidiária dos administradores ou gerentes de sociedades de responsabilidade limitada passa a estar consagrada no artº.13, deste diploma. Ao abrigo deste regime, desde logo, se dirá que a responsabilidade subsidiária dos administradores ou gerentes passou a estar restrita às dívidas ao Estado por contribuições e impostos, quando anteriormente a mesma responsabilidade podia abarcar também multas e quaisquer outras dívidas que não somente as aludidas contribuições e impostos. Por outro lado, contrariamente ao regime resultante do aludido dec.lei 68/87, de 9/2, volta o ónus da prova da actuação sem culpa a pender sobre os administradores ou gerentes. E não é pequena, para os mesmos, esta diferença de perspectiva legal, já que, se era difícil para a Fazenda Pública, face ao regime resultante do dec.lei 68/87, de 9/2, fazer a prova positiva da culpa, mais difícil será para os administradores ou gerentes fazerem a prova negativa de tal factualidade (cfr.A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário anotado e comentado, 3ª. edição, 1997, pág.55).
No entanto, ao abrigo do regime em análise, o constante do artº.13, nº.1, do C. P. Tributário, já não existe qualquer presunção legal que imponha que, provada a gerência de direito, por provado se dê o efectivo exercício da função de gerente ou administrador, pelo que compete à Fazenda Pública o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do gerente, neles se incluindo o exercício de facto da gerência, e apenas se podendo esta valer da presunção legal respeitante à culpa pela insuficiência do património social (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 28/2/2007, rec. 1132/06; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/12/2008, rec.861/08).
Passemos, agora, à análise do regime consagrado no artº.24, da L. G. Tributária, o qual igualmente é aplicável ao caso concreto, conforme mencionado supra.
Do disposto no artº.22, da L. G. Tributária, retira-se que a regra geral da responsabilidade tributária originária sofre duas excepções, sendo elas a responsabilidade solidária (o responsável solidário é um condevedor solidário que, por força da lei, está em igualdade de circunstâncias com o responsável originário, o que implica que possam ser demandados ambos simultaneamente, ou qualquer um deles indistintamente, quanto ao cumprimento da prestação tributária) e a responsabilidade subsidiária (só a impossibilidade de cumprimento do responsável originário pode originar o subsequente chamamento do responsável subsidiário ao cumprimento da prestação tributária), constituindo esta última (a responsabilidade subsidiária) a regra nesta matéria, nos termos do preceituado no nº.3 do referido normativo.
A reversão contra o devedor subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão prévia (cfr.artº.23, nº.2, da L.G.T.) e é sempre precedida da audição do responsável subsidiário (cfr.nº.4 do mesmo preceito). O nº.5 da disposição legal em causa atribui um privilégio ao devedor subsidiário que, sendo citado para o pagamento da dívida tributária e o efectuar no prazo de oposição, fica isento do pagamento de juros de mora e de custas. Este pagamento, de acordo com o artº.23, nº.6, da L. G. Tributária, tem efeito suspensivo (e não extintivo) da execução fiscal, pois no caso de virem a ser encontrados bens ao devedor principal ou ao responsável solidário, ficam estes obrigados ao pagamento de juros de mora e das custas.
Preceitua o nº.1, do artº.24, da L. G. Tributária, o seguinte (redacção introduzida pela Lei 30-G/2000, de 29/12):
“Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.”.
Na previsão da al.a), do normativo em análise pretendem-se isolar as situações em que o gerente/administrador culpado pela diminuição do património societário será responsável pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou de entrega tenha terminado depois deste, competindo à Administração Fiscal fazer a prova de que foi por culpa sua que o património se tornou insuficiente. Já na al.b), do preceito o gerente é responsável pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou de entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, recaindo sobre o mesmo o ónus da prova de que não foi por culpa sua que o pagamento não se efectuou.
Por outras palavras, nas situações em que o gestor exerce, efectivamente, as suas funções e é no decurso desse exercício que se forma o facto tributário ou se inicia o prazo para o pagamento, mas antes que tal prazo se esgote, o gestor cessa as suas funções, o ónus da prova, de que o património da sociedade se tornou insuficiente para a satisfação da dívida por acto culposo do gestor, corre por conta da Fazenda Pública (cfr.alínea a), do artigo 24, da L.G.T.). Se é no decurso do exercício efectivo do cargo societário de gerente que se esgota o prazo para o pagamento do imposto, não vindo ele a acontecer (o pagamento não se efectuou no prazo devido), o ónus da prova inverte-se contra o gerente, sendo ele quem tem de provar que não lhe foi imputável a falta de pagamento (o gestor está obrigado a fazer prova de um facto negativo, poupando-se a Fazenda Pública a qualquer esforço probatório - cfr.al.b), do normativo em exame). Na alínea b), do nº.1, do artº.24, da L. G. Tributária, consagra-se uma presunção de culpa, pelo que a Administração Fiscal está dispensada de a provar. Concluindo, se a gestão real ou de facto cessa antes de verificado o momento em que se esgota o prazo para pagamento do imposto, o ónus da prova recai sobre a Fazenda Pública, se a gestão coincide com ele, o ónus volta-se contra o gestor (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 27/11/2012, proc.5979/12; Sérgio Vasques, A Responsabilidade dos Gestores na Lei Geral Tributária, Fiscalidade - Revista de Direito e Gestão Fiscal, nº.1, Janeiro de 2000, pág.47 e seg.; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, 4ª. edição, Encontro da Escrita, 2012, pág.236 e seg.; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.465 e seg.).
A diferença de regimes, em termos de repartição do ónus da prova, prevista nas als.a) e b) do artº.24, da L. G. Tributária, decorre da distinção entre “dívidas tributárias vencidas” no período do exercício do cargo e “dívidas tributárias vencidas” posteriormente (cfr.al.c) do nº.15, do artº.2, da Lei 41/98, de 4/8 - autorização legislativa ao abrigo da qual foi aprovada a L.G.T. - ac.S.T.A.-2ª.Secção, 23/6/2010, rec.304/10; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 6/10/2010, rec.509/10; ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 8/5/2012, proc.5392/12).
“In casu”, a sentença recorrida conclui pela improcedência da oposição, considerando que a dívida revertida se constituiu e venceu no período de exercício da gerência do opoente, pelo que lhe cabia o ónus da prova de não ter havido culpa sua na diminuição do património societário para a satisfação dos créditos fiscais, tal prova não se verificando, mais enquadrando o exame da eventual responsabilidade subsidiária do recorrente no artº.24, nº.1, al.b), da L.G.T.
Pelo contrário, o apelante pugna pela revogação da decisão recorrida, defendendo que a A. Fiscal não fez prova da gerência de facto do opoente face à sociedade executada originária, sendo que tal esteio probatório era prévio à possibilidade de reversão da execução contra si.
Não se olvida que é pressuposto da responsabilidade subsidiária o exercício de facto da gerência, cuja prova impende sobre a Fazenda Pública, enquanto entidade que ordena a reversão da execução (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 27/11/2012, proc.5979/12).
No entanto, analisando a matéria de facto provada e aditada ao probatório (cfr.nºs.17, 20 e 21 da factualidade provada), factualidade esta não posta em causa pelo recorrente (cfr.artº.685-B, do C.P.Civil) deve constatar-se que foi produzida prova da gerência de facto por parte do opoente. Assim é, porquanto, da factualidade provada se retira que o opoente praticou actos de representação (cfr.assinatura da declaração de início de actividade e da declaração de alterações apresentadas junto da A. Fiscal), da sociedade “B...- Madeiras, L.da.”, fazendo apelo à distinção doutrinária mencionada supra. Por outro lado, levando em consideração que o opoente era o único gerente da empresa e que a sua assinatura obrigava a mesma, legítimo será presumir (presunção judicial baseada nas regras da experiência - artº.351, do C.Civil) o exercício continuado dos poderes de administração e representação de que era titular face à mesma sociedade.
Aqui chegados, deve concluir-se que, no caso concreto, a Fazenda Pública estava legitimada para operar o mecanismo de reversão por responsabilidade subsidiária do opoente, ao abrigo do artº.24, nº.1, da L.G.T., perante a verificação da gerência de facto, ou seja, do exercício real e efectivo do cargo por parte do mesmo (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 11/3/2009, rec.709/08; ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 27/11/2012, proc.5979/12).
Haverá, agora, que saber em qual das alíneas do artº.24, nº.1, da L.G.T., se enquadra o exame da eventual responsabilidade do opoente face ao pagamento da dívida exequenda de I.V.A. e juros compensatórios relativa aos anos de 2003 a 2006, cujo prazo de pagamento voluntário terminou nos anos de 2005 a 2008 (cfr.nºs.2, 5, 8, 11 e 12 do probatório).
Antes de mais, se dirá que, levando em consideração o disposto nos artºs.84 e 85, nºs.1 e 2, do C.P.P.T., deve entender-se que a expressão legal utilizada no artº.24, nº.1, da L.G.T. - “prazo legal de pagamento” - se refere ao prazo de pagamento voluntário da dívida tributária, sendo estes os fixados nas leis tributárias e, na sua ausência, o de 30 dias após a notificação para pagamento efectuada pelos serviços competentes (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 23/6/2010, rec.304/10; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 6/10/2010, rec.509/10; ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 12/3/2013, proc.5497/12).
Ora, atento o acabado de mencionar e voltando ao caso concreto, exercendo o recorrente funções de gerência nas datas em que terminou o prazo legal de pagamento das dívidas exequendas revertidas, o regime no qual se poderia fundar a sua responsabilidade subsidiária pelas dívidas sociais é o previsto no artº.24, nº.1, al.b), da L.G.T., o qual faz impender o ónus da prova sobre o gerente revertido, sendo ele quem tem de provar que não lhe foi imputável a falta de pagamento da dívida exequenda revertida, conforme examinado supra (na alínea b), do nº.1, do artº.24, da L. G. Tributária, consagra-se, portanto, uma presunção de culpa, que onera o revertido, a aferir pela diligência de um bom pai de família, em face das circunstâncias do caso concreto - cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 8/5/2012, proc.5392/12).
Mais uma vez, revertendo ao caso dos autos, o opoente/recorrente não fez, manifestamente, prova de tal factualidade no âmbito do presente processo.
Concluindo, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se improcedente o presente recurso e, consequentemente, mantém-se a decisão recorrida, embora com a presente fundamentação, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.X
DISPOSITIVO
X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA, embora com a presente fundamentação. X Condena-se o recorrente em custas.X Registe.
Notifique.X
Lisboa, 18 de Junho de 2013
(Joaquim Condesso - Relator)
(Eugénio Sequeira - 1º. Adjunto)
(Benjamim Barbosa - 2º. Adjunto)
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