| Decisão Texto Integral: | I- Relatório
Não se conformando com a sentença proferida a fls. 762/828, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por “A...– Produtos para Criança, SA” contra as liquidações adicionais de IRC, respeitantes aos exercícios de 1996, 1997 e 1998, no valor de €45.363,77, €438.391,49 e €175.926,32, respectivamente, e em consequência, ordenou o reembolso das quantias indevidamente pagas, acrescidas dos correspondentes juros indemnizatórios, contados desde a data do pagamento indevido até à emissão das respectiva nota de crédito, o Representante da Fazenda Pública interpõe o presente recurso jurisdicional.
Nas alegações de recurso de fls. 883/901, formula as conclusões seguintes:
(I) Visa o presente recurso reagir contra a douta sentença que julgou procedente a impugnação deduzida pela A...– Produtos para Criança, SA, que teve por objecto as liquidações adicionais de IRC n.º 8310016918, no valor de €45.363,77, n.º 8310012101, no valor de €438.397,49 e n.º 8310012102, no valor de €175.926,32, atinentes aos exercícios de 1996, 1997 e 1998, respectivamente, emitidas na sequência de acção inspectiva;
(II) Na situação sub judice estão em discussão as seguintes correcções resultantes de procedimento inspectivo: i) a falta de mercadorias em existências, no valor de 79.830.923$00, 89.268.874$00 e 55.841.009$00, relativamente aos exercícios de 1996, 1997 e 1998, respectivamente; ii) a diferença de valores entre as existências finais declaradas e os inventários físicos, no montante de 17.192.101$00 e 54.670.191$00, nos exercícios de 1997 e 1998, respectivamente; e iii) despesas de natureza pessoal, no valor de 768.608$00 e de 256.400$00, nos exercícios de 1997 e 1998, respectivamente;
(III) Deste modo, começando pelas correcções atinentes à falta de mercadorias em existências, no valor de 79.830.923$00, 89.268.874$00 e 55.841.009$00, atinentes aos exercícios de 1996, 1997 e 1998, respectivamente, temos que durante a acção inspectiva a impugnante não justificou esta falta, sendo que os valores apurados pela inspecção resultaram do somatório das listagens por artigo de todas as regularizações negativas de existências efectuadas com o código informático 12, constituindo esta situação uma infracção ao disposto nos arts. 17.º e 23.º do CIRC;
(IV) Ora, no caso em apreço, a impugnante utilizou o código informático 12 – Regularizações de existências nas fichas de armazém dos vários produtos da empresa para acertar estas fichas de acordo com a contagem física da mercadoria, sendo que se verificou que estas regularizações são, na grande maioria, negativas, isto é, o stock físico é inferior ao stock informático/fichas de armazém, o que significa a diminuição do valor das existências finais e consequentemente um acréscimo do custo das mercadorias vendidas;
(V) Todavia, a impugnante não justificou nem provou documentalmente as operações de regularizações de existências efectuadas através do código informático 12 ao longo e no final dos exercícios inspeccionados;
(VI) De facto, tal como consta da pág. 11, do relatório de inspecção (doravante designado RIT), a fls. 484 do PAT “(…) não estão devidamente quantificadas e valorizadas e não foram objecto de informação técnica e de registo na contabilidade e não estabeleceu em termos concretos – referenciação, quantificação e valorização – a relação causal entre as faltas de mercadorias evidenciadas nas fichas e os roubos, devoluções, reclamações dos clientes, ofertas e outras causas não especificadas (…)”, pelo que cabia ao contribuinte possuir um registo contabilístico adequado a demonstrar estas faltas de existências, bem como a sua proveniência, e tê-lo apresentado à inspecção;
(VII) Assim, ao contrário do que considerou a douta sentença, a AT não desprezou as realidades fáticas fundamentais – as empresas têm quebras; ao invés, a impugnante é que não registou e demonstrou qual o montante e a respectiva proveniência das ditas quebras, em violação do supra citado art.º 17.º e 115.º do CIRC;
(VIII) Como é dito no RIT em sede de apreciação do direito de audição prévia (fls. 512 do PAT), o contribuinte foi notificado para justificar todas as regularizações efectuadas através do referido código informático 12, incluindo os respectivos documentos de suporte, sendo que a impugnante apenas justificou aquelas perdas de forma genérica, em “números redondos” e não juntou documentos de suporte (fls. 4 do anexo 1 do RIT).
(IX) Aliás, o tribunal a quo considerou que: «Ora, se a impugnante demonstrou, através da enunciada prova testemunhal e documental, aquilo que já alegara em sede de audição prévia e que aí não fora atendido face à fragilidade da prova testemunhal então apresentada», o que significa que o próprio tribunal reconhece que a prova apresentada pelo contribuinte em sede de direito de audição prévia, foi frágil, sendo que foi com base nesta que foram emitidas as liquidações adicionais;
(X) Para além de que da prova testemunhal e documental apresentada na pendência desta acção não é possível chegar aos concretos números daquelas falhas, efeito que só uma contabilidade devidamente organizada e documentada no que concerne a falhas em existências pode alcançar;
(XI) Ao que acresce no que tange aos furtos de existências, como decorre da cópia da sentença proferida em 27.01.2006, de fls. 713 a 732, dos autos, os ilícitos foram praticados em 2001 e 2002, sendo que os exercícios em questão são de 1996, 1997 e 1998;
(XII) Sendo que quanto à acção declarativa de condenação deduzida pela impugnante contra a empresa de vigilância (B...SA), não obstante não ser perceptível a data da sua apresentação, a sua junção aos autos apenas foi efectuada em 10.02.2005;
(XIII) Decorrendo expressamente de fls. 11 do RF (elaborado em 27.07.2008) que, em sede de procedimento inspectivo, a impugnante não referiu se havia participado
às autoridades denunciando furtos e roubos;
(XIV) Assim, decorrendo do art.º 23.º do CIRC que os custos, para além de serem indispensáveis, têm que estar comprovados, era à impugnante que cabia comprovar os custos e as falhas em existências, bem como quantificá-las, indicando a respectiva proveniência, o que também decorre do princípio geral previsto no art.º 74.º, n.º 1, da LGT a respeito da repartição do ónus da prova;
(XV) Desta forma, na situação em apreço não foi a AT que não valorou correctamente as situações registadas no código 12, como considerou a douta sentença, mas antes a impugnante que não justificou aquelas falhas em existências, pelo que se devem manter estas correcções;
(XVI) Quanto às correcções relativas à diferença de valores entre as existências finais declaradas e os inventários físicos, detectou-se em sede de procedimento inspectivo que a impugnante aumentou indevida e injustificadamente o custo das mercadorias vendidas nos exercícios de 1997 e 1998, nos montantes de 17.192.101$00 e 54.670.191$00, respectivamente, não observando o previsto nos arts.º 17.º e 23.º do CIRC;
(XVII) Efectivamente, como reconheceu a impugnante, em sede de acção inspectiva, detectou-se que existem diferenças entre as existências finais declaradas nas declarações Mod. 22 de IRC dos exercícios de 1996 a 1998 e o mencionado nos inventários (cfr. fls. 609, 615 a 629 do PAT), e tal como evidenciam as tabelas a fls. 496, a impugnante nos exercícios de 1996 e 1998 aumentou indevidamente o custo das mercadorias vendidas e consequentemente diminuiu o resultado líquido e fiscal;
(XVIII) Sendo que estas divergências tiveram origem segundo o afirmado pela impugnante, em razões de gestão para fazer face a grandes dificuldades ocasionadas pela perda de representação de duas marcas (C...e D...), destinadas a apresentar balanços e demonstrações de resultados às entidades bancárias para ter acesso ao crédito;
(XIX) Deste modo, atendendo ao referido pela impugnante, esta decidiu realizar uma “operação de cosmética contabilística”, reduzindo o prejuízo fiscal de 1993 e 1994, que neste exercício atingiu a verba de 177.192.102$00, através de um artifício contabilístico que se traduziu no empolamento das existências finais neste valor;
(XX) Sendo que, segundo a impugnante, nos exercícios de 1997 e 1998, por um mecanismo de compensação, pretendeu repor a situação que voluntariamente criara em 1993 e 1994, reduzindo paulatinamente naqueles anos as existências que adulterara nestes;
(XXI) Ora, a manipulação deliberada do valor das existências finais, fazendo fé nas informações do contribuinte dado que não se fez a comprovação deste facto, viola o princípio da verdade declarativa que deve nortear o preenchimento das declarações fiscais;
(XXII) As manipulações de existências dizem respeito aos exercícios de 1993 e 1994, exercícios que já haviam caducado, uma vez que o prazo de caducidade era de 5 anos e a acção inspectiva teve lugar em 2001, pelo que as mesmas não puderam ser analisadas, testadas e confirmadas em sede de fiscalização;
(XXIII) Começou o tribunal a quo por considerar que, face ao prescrito pelo art.º 15.º do RCPIT e art.º 45.º da LGT, apenas está vedado à AT a emissão de um acto tributário cujo prazo de caducidade já esteja precludido, não lhe estando vedado a análise de documentos e demais elementos destinados a aferir a verdade material, ainda que, no âmbito de exercícios caducados;
(XXIV) Ora, com o devido respeito, não nos parece que tal assim possa ser, desde logo, o regime de caducidade do IRC de 1993 e 1994, e que era de cinco anos, encontrava-se previsto no artigo 79.º do CIRC, com redacção à data dos factos, em consonância com a regra geral do art.º 33.º, n.º 1, do CPT e não no art.º 45.º da LGT, como considerou a sentença, dado que o prazo de caducidade da LGT apenas se aplica a factos ocorridos a partir de 01.01.98 (art.º 5.º/5, do DL 398/98, de 17.12);
(XXV) Conforme é referido no CIRC anotado e comentado, 5.º Edição, 1996, F. Pinto Fernandes: “Tanto a autoliquidação como a liquidação do IRC efectuada pela DGCI podem ser corrigidas, liquidando-se adicionalmente o que a menos foi apurado ou anulando-se o que foi indevidamente liquidado, a fim de se respeitar o princípio da legalidade tributária. A correcção terá, porém, de ser efectuada dentro do prazo de caducidade estabelecido no art.º 79.º e que é de 5 anos a contar do ano seguinte àquele a que a matéria colectável respeite (…)”;
(XXVI) Ditando o art.º 36.º, n.º 1, do RCPIT que: “O procedimento de inspecção tributária pode iniciar-se até ao termo do prazo de caducidade do direito de liquidação dos tributos ou do procedimento sancionatório, sem prejuízo do direito de exame de documentos relativos a situações tributárias já abrangidas por aquele prazo, que os sujeitos passivos e demais obrigados tributários tenham a obrigação de conservar”;
(XXVII) O que significa que em 2001 (realização da acção inspectiva) já tinha decorrido o prazo de caducidade dos exercícios de 1993 e 1994, pelo que não podia iniciar-se o procedimento inspectivo quanto a estes exercícios, de harmonia com o supra citado art.º 36.º, n.º 1, do RCPIT;
(XXVIII) E nem se diga que tal cabia na 2.ª parte da norma, pois ter direito a examinar documentos do ano anterior é uma coisa, proceder à fiscalização e, se necessário, fazer correcções é outra, sendo que esta apenas pode ocorrer se ainda estivermos dentro do prazo de caducidade;
(XXIX) Ao que acresce que temos um prazo de caducidade, aplicável à AT e aos contribuintes, dado que aquelas normas não fazem qualquer distinção, e que opera com o decurso de determinado número de anos, consolidando determinada liquidação na ordem jurídica;
(XXX) Aliás, refira-se que, em obediência ao princípio geral da segurança jurídica, não podem os documentos e demais elementos dos contribuintes ficar ad aeternum sujeitos a análise da inspecção, sendo que esta não pode ser obrigada a fazê-lo;
(XXXI) Desta forma, a AT não poderia ter fiscalizado os exercícios de 1993 e 1994, em 2001, sendo certo que o princípio da especialização dos exercícios pode ceder perante o princípio da justiça, não nos parece que neste caso tenha sido violado o princípio da justiça;
(XXXII) De facto, a não observação do princípio da verdade declarativa não pode ser justificado pela crise económica, dificuldades financeiras e acesso ao crédito, sendo que tendo o contribuinte intencionalmente adulterado os valores nas declarações, apenas sobre si podem recair as consequências desse acto;
(XXXIII) Ao contrário do que considerou a sentença, a inspecção tributária está obrigada a actuar dentro do prazo de caducidade, não podendo alargar o seu âmbito de actuação para exercícios já caducados;
(XXXIV) Sendo que não nos parece que se possa socorrer do princípio da justiça num caso em que o contribuinte admitiu que intencionalmente adulterou os elementos declarados, com determinados fins, ao invés, tal viola frontalmente o princípio da justiça;
(XXXV) Deste modo, a AT fez o que podia e estava obrigada a fazer – as correcções;
(XXXVI) Da mesma forma, dos autos não constam elementos contabilísticos, de registo e de suporte suficientes para aferir se houve ou não subvalorização dos custos dos exercícios de 1993 e 1994, pelo que não se encontra demonstrado que tivesse sido violado o princípio da justiça;
(XXXVII) Assim, não se verifica qualquer défice instrutório por parte da AT, tendo esta entidade actuado em conformidade com o que constatou – diferença de valores entre as existências finais declaradas e os inventários físicos, devendo ser mantidas as correcções, determinadas nos termos dos arts.º 17.º e 23.º do CIRC;
(XXXVIII) Ao decidir-se pela anulação destas correcções, com o devido respeito, está-se a premiar a violação do princípio da verdade declarativa;
(XXXIX) Foram ainda efectuadas correcções referentes às despesas de natureza pessoal, contabilizadas como despesas de representação, nos exercícios de 1997 e 1998, respectivamente nos montantes de 768.698$00 e 256.400$00, que não foram considerados custos indispensáveis à realização dos proveitos, ao abrigo do artigo 23.º do CIRC;
(XL) Ora, conforme decorre de fls. 18 e 28 do RF, a impugnante contabilizou como despesas de representação as despesas relativas a mala Louis Vuitton, Goum 100% silk, máquinas fotográficas, shirt, CD player, Notebook Colection, considerando-as de natureza pessoal e não indispensáveis à formação dos proveitos face ao previsto no art.º 23.º do CIRC;
(XLI) Considerou o Tribunal a quo que esta correcção padece de falta de fundamentação, já que não se percebe porque motivo entende a AT que estas despesas são de natureza pessoal, não estado evidenciado todo o percurso cognoscitivo, entendimento com o qual discordamos por completo;
(XLII) De facto, decorre das regras da experiência que, por exemplo, uma mala "Louis Vuitton" é uma despesa de natureza pessoal, tanto mais que a Impugnante não tem por objecto social o comércio de malas nem de produtos conexos, mas sim de brinquedos;
(XLIII) Desta forma, determinando o Art. 23.° do CIRC que os custos, para além de documentados, têm que ser indispensáveis à manutenção da fonte produtora ou a formação dos proveitos, resulta, com mediana clareza, que, por exemplo, a referida mala não é indispensável à manutenção da fonte produtora ou à formação dos proveitos da Impugnante, sendo que a prova da indispensabilidade tem que ser feita pelos contribuintes;
(XLIV) Deste modo, face às características dos bens que deram origem a esta correcção, facilmente se constata que são bens de natureza pessoal, como bem considerou a inspecção, pelo que cabia à Impugnante demonstrar que estes bens foram indispensáveis para a formação dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtora;
(XLV) Assim, esta correcção não padece de qualquer falta de fundamentação, nem de qualquer outro vício;
(XLVI) De referir que também neste sentido vai o Parecer n.º 64.06 da Digna Magistrada do Ministério Público;
(XLVII) No que concerne aos Juros Indemnizatórios, considerou a douta Sentença que se verificavam os requisitos para o seu reconhecimento, já que o imposto foi pago e as Liquidações Adicionais resultaram de um erro imputável aos serviços;
(XLVIII) Desde logo, e começou o Tribunal a quo por considerar, citando o Conselheiro Jorge Lopes de Sousa, apenas o erro sobre os pressupostos de facto ou de direito dá lugar a Juros Indemnizatórios e não o mero vício;
(XLIX) Entendendo-se normalmente como vícios a falta de fundamentação, sendo que no caso de anulação de uma liquidação por vício de falta de fundamentação, tal não dá direito a Juros Indemnizatórios, tal como unanimemente considerado pelos Tribunais Superiores (cfr. a título exemplificativo o Acórdão do STA de 07/09/2011, Proc. 0416/11);
(L) Desta forma, ainda que se determine a anulação das correcções atinentes a despesas de natureza pessoal, não poderá haver direito a Juros Indemnizatórios quanto à parte da Liquidação correspondente a estas correcções;
(LI) Refira-se, ainda, que, no que tange à correcção referente à diferença de valores entre as existências finais declaradas e os inventários físicos, é reconhecido pela Sentença que a Impugnante violou o principio da Verdade Declarativa e da Especialização dos Exercícios, sendo que face aos exercícios em causa se verifica aquela diferença de valores entre as existências finais declaradas e os inventários físicos;
(LII) Por outro lado, no que concerne à correcção de faltas em existências, também decorre da Sentença que a prova apresentada pelo Contribuinte em sede de Direito de Audição Prévia foi frágil, sendo que a Impugnante foi juntando aos Autos mais elementos, que não tinham sido apresentados antes, designadamente em sede de procedimento inspectivo, alguns dos quais supervenientes (Acção Declarativa contra a empresa de segurança e processos-crime por furto);
(LIII) Daqui resulta que a existir erro na emissão das Liquidações em apreço, tal não é imputável à AT, pelo que não estão preenchidos todos os requisitos impostos pelo Art. 43.° da LGT;
(LIV) Face ao exposto, deve a douta Sentença ser revogada e substituída por outra que considere que se encontram bem efectuadas as correcções atinentes à falta de mercadorias em existências, à diferença de valores entre as existências finais declaradas e os inventários físicos, e às despesas de natureza pessoal;
(LV) A manter-se na Ordem Jurídica, a douta Sentença ora recorrida revela uma inadequada interpretação e aplicação dos Arts. 17.º, 23.º e 79.º ambos do CIRC com redacção à data dos factos, Art. 36.º, n.º 1 do RCPIT e Art. 33.º, n.º 1 do CPT;
(LVI) Termos em que deve o presente Recurso ser julgado procedente por provado e, em consequência, ser revogada a Sentença ora sindicada, e substituída por outra que considere legais todas as correcções impugnadas.X Não foram proferidas contra-alegações.X II- Fundamentação.
2.1.De Facto.
A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:
A) A impugnante desenvolve a actividade de comércio por grosso de brinquedos e artigos de desporto, encontrando-se enquadrada na CAE 51473 (facto que se extrai do teor do relatório da inspecção tributária a fls. 473 do vol. III do processo administrativo tributário; confissão-artigo 85º da pi);
B) Em cumprimento das Ordens de Serviço nº 1284,1285 e 1286, de 23 de Março de 2000, a impugnante foi objecto de uma acção de inspecção externa, de carácter geral e com incidência no IRC e no IVA, dos exercícios de 1996, 1997 e 1998 (facto que se extrai do teor do relatório da inspecção tributária a fls. 477 do vol. III do processo administrativo tributário);
C) Na sequência da acção de inspecção referida em B), foi elaborado o respectivo projecto de relatório de inspecção no âmbito do qual se propunham correcções aritméticas, respeitantes aos exercícios de 1996, 1997 e 1998, no valor de 80.810.137$00, 112.725.479$00 e 8l.937.960$00 (cfr. projecto de relatório a fls. 700 e segs. do IV volume do processo administrativo tributário);
D) No dia 26 de Junho de 2001, através do ofício nº 8902, a impugnante foi notificada para, no prazo de 10 dias, exercer o direito de audição quanto ao projecto de correcções do relatório da inspecção, referido em C) (facto alegado no ponto 2 da pi e facto que se extrai do teor do relatório de inspecção tributária, a fls. 508 do III volume do processo administrativo tributário);
E) No dia 2 de Julho de 2001, a impugnante requereu a prorrogação do período máximo de 10 dias para exercício do direito de audição prévia, tendo sido concedida a prorrogação até ao dia 17 de Julho de 2001 (facto que se extrai do teor do relatório de inspecção tributária, a fls. 508 do III volume do processo administrativo tributário);
F) No dia 17 de Julho de 2001, a impugnante exerceu o direito de audição por escrito (facto que se extrai do teor do relatório de inspecção tributária, a fls. 508 do III volume do processo administrativo tributário; cfr. fls. 670 do III volume do processo administrativo tributário);
G) Em resultado do exercício de audição prévia, referido em F) foi corrigido a favor da impugnante, no exercício de 1996, o montante de 1.900.229$00 (facto alegado no ponto 3 da pi e facto que se extrai do teor do relatório de inspecção tributária, a fls. 474 do III volume do processo administrativo tributário);
H) A acção de inspecção referida em B) culminou com a elaboração do relatório definitivo de conclusões da acção de inspecção, tendo sido efectuadas as seguintes correcções à matéria tributável (cfr. teor do relatório de inspecção tributária, a fls. 474 do III volume do processo administrativo tributário):
| Imposto | Exercício | Montante |
| IRC | 1996 | 78.909.908$00 |
| IRC | 1997 | 112.725.479$00 |
| IRC | 1998 | 81.937. 960$00 |
I) Entre as correcções referidas em H), destacam-se para o caso dos autos as seguintes (cfr. teor do relatório de inspecção tributária, a fls. 473 e seguintes do III volume do processo administrativo tributário):
| Descrição da Correcção | Exercício | Valor |
| Faltas em Existências | 1996 | 79.830.923$00 |
| Faltas em Existências | 1997 | 89.268.874$00 |
| Despesas de natureza pessoal | 1997 | 768.608$00 |
| Diferença de valores entre as existências finais declaradas e os inventários físicos | 1997 | 17.192.101$00 |
| Faltas em Existências | 1998 | 55.841.009$00 |
| Despesas de natureza pessoal | 1998 | 256.4.00$00 |
| Diferença de valores entre as existências finais declaradas e os inventários físicos | 1998 | 54.670.191$00 |
J) Do teor do relatório de inspecção referido em H), resulta como fundamentação para as correcções referidas em I), designadamente, o seguinte (cfr. teor do relatório de inspecção tributária, a fls. 473 e segs do III volume do processo administrativo tributário):
«(...) FALTAS EM EXISTÊNCIAS
Através da análise efectuada nos extractos de movimentação dos produtos/fichas de armazém verificou-se que o código 12 -Regularizações de Existências é utilizado para acertar estas fichas de acordo com a contagem física da mercadoria. Este código é utilizado ao longo do ano sempre que se detectam diferenças entre o Stock informático/ fichas de armazém e o stock real, e também no final do ano em 31 de Dezembro para acertar as fichas de armazém de acordo com o Inventario Físico.
As regularizações de existências, de acordo com o POC - Plano Oficial de Contabilidade deveriam ser objecto de lançamento na contabilidade geral, utilizando a conta 38 - Regularizações de Existências e a respectiva contrapartida financeira, uma conta da classe 6 ou 7, conforme se trate de um custo ou um proveito.
O contribuinte utilizou a conta 38 - Regularizações de Existências, apenas para algumas ofertas de existências próprias.
Na análise efectuada aos extractos de movimentação dos produtos/fichas de armazém, verificamos que a grande maioria das regularizações efectuadas através do código informático 12, são negativas, isto é, o stock físico é inferior ao stock informático/fichas de armazém, o que significa a diminuição do valor das existências finais e consequentemente um acréscimo de custos para a empresa (aumento da conta 61 Custo da Mercadoria Vendida).
• Para ilustrar a falta de mercadorias, foi escolhida uma que fosse representativa no volume de vendas e cujo preço unitário fosse elevado comparativamente com os preços unitários de outras. A escolha recaiu sobre o brinquedo denominado "Nintendo 64, Consola Comando - Cabo", código 3300/14000 (código interno 11928) e cujo preço unitário é de Esc. 25. 649$ 70 no ano de 1997 e Esc: 20.974$54 no ano de 1998, (custos médios em 31 de Dezembro).
• A ficha deste brinquedo no ano de 1997, evidencia 12079 unidades compradas e os respectivos preços de aquisição, bem como 10918 unidades vendidas e os preços, 104 unidades oferecidas e os respectivos preços de custo e 717 unidades em existências finais. Além destas informações, estão registadas com o código 12, várias saídas desta mercadoria ao longo do ano, que atingiriam o número de 340 regularizações de saídas, no valor de Esc: 9.091.577$, das quais 150 em Dezembro, sem que houvesse qualquer informação que explicasse as causas que determinaram estas faltas e a ausência e omissão de um registo ou nota interna de contabilidade;
• A ficha do mesmo brinquedo, mas com referência ao exercício de 1998, evidencia a falta de 227 unidades ao longo do ano no valor de Esc: 4.819.951$, das quais 200 em Dezembro e que à semelhança do ano anterior estas faltas não foram objecto de nenhuma informação ou assento contabilístico.
• Num rascunho escrito a lápis em documento extra-contabilístico relativamente ao exercido de 1997, está mencionado que 50 unidades deste brinquedo teriam sido oferecidas ao cliente Quintas & Irmão, com residência na República Popular de Angola, em Luanda, como contrapartida de comissões que este cliente teria direito por ter agenciado vendas à Sonangol, empresa também sediada nestes pais.
Apesar de se considerar que este documento em rascunho não tem credibilidade e não serve corno suporte para efeitos de análise contabilística procurou-se nos registos da empresa os documentos de exportação destas 50 unidades, mas a pesquisa foi em vão, tendo-se perguntado ao interlocutor do sujeito passivo que fornecesse uma explicação e os respectivos documentos que comprovassem a remessa destas mercadorias para a Angola, porém até ao termo desta acção inspectiva não se obteve qualquer resposta satisfatória.
• Refere-se que a explicação do contribuinte para a falta de mercadorias é genérica e abstracta (ver anexo n° 1) porque em todos os pontos da resposta, e tendo em conta as causas que estiveram na origem das faltas de mercadorias, não é quantificada e não é atribuído um valor.
• Entre outras explicações para a falta de mercadorias evidenciadas nas fichas, o contribuinte referiu que, quando processava vendas para as grandes superfícies e em relação a algumas transmissões, estas reclamavam " alegadas faltas de mercadorias " e a Concentra, com base nestas reclamações emitia uma nota de crédito cuja consequência imediata, apôs o lançamento deste documento, era a redução das vendas. Ora se o sujeito passivo fazia o controle de saídas de mercadorias dos seus armazéns e tinha a certeza de que as quantidades de mercadorias entregues, correspondiam às facturadas, não podia e não devia emitir as referidas notas de crédito, porque do ponto de vista ético e contratual, estava coberto de razão. Esta situação deveria ser dirimida a outros níveis ou, se apesar da razão o contribuinte renunciasse aos seus direitos, a redução de vendas não deveria ter influência fiscal, não devendo por esta razão o fisco sair prejudicado. A emissão da nota de crédito só seria aceitável se houvesse reconhecimento inequívoco da parte da A...que tinham sido entregues menos mercadorias do que aquelas que efectivamente foram facturadas.
• Uma outra alegação aduzida pelo sujeito passivo e que não teve acolhimento, é o facto de terem sido emitidas notas de crédito de devolução por mercadorias avariadas e outras alegadamente não encomendadas e mercadorias que estiveram nas grandes superfícies para exposição e que tinham sido devolvidas " em estado lastimoso ".
Em situações similares a estas, o sujeito passivo omitiu o procedimento de identificar e valorizar as mercadorias avariadas, em ordem a proceder ao lançamento a débito da conta de mercadorias e o registo nas fichas e posteriormente, se fosse caso disso, realizar o abate em termos físicos e contabilísticos. Não havendo qualquer documento desta natureza que comprove a reentrada em termos físicos das mercadorias no armazém, ainda que estejam avariadas, não pode ser aceite a justificação apresentada.
• Quanto às mercadorias vendidas para o Toys'r'us em Espanha, alega que este "notifica" o sujeito passivo das devoluções feitas pelos clientes daquele. Uma vez mais, não foi feita a identificação, quantificação e valorização das mercadorias para registo de reentrada no armazém e evidenciação na contabilidade e posterior abate. Neste caso, a situação assume maior gravidade já que, segundo explicação do sujeito passivo, este não transporta as mercadorias para Portugal ou fez deslocar até Espanha um seu funcionário para confirmar e verificar as avarias das mercadorias. Pelo exposto a justificação das devoluções de mercadorias pelo Toys'r'us não têm consistência e não deve ser aceite por não estarem documentadas e comprovadas.
• Outra causa invocada pelo sujeito passivo para a falta de mercadorias, são as ofertas a instituições de solidariedade social, nomeadamente, Cruz Vermelha Portuguesa, Instituto de Apoio à Criança, Santa Casa da Misericórdia, etc.
Para além destas ofertas não se encontrarem devidamente suportadas documentalmente, com indicação da referência dos artigos oferecidos em dualidade de critério de contabilização, uma vez que estão contabilizadas ofertas na conta 38 Regularizações de Existências, devidamente referenciadas, quantificadas e valorizadas e neste caso são objecto de tratamento específico nas fichas de armazém, através do código, informático, 06- Ofertas.
• Finalmente o sujeito passivo mencionou situações de roubo e outras causas (quais?), que concorreram para a falta de mercadorias evidenciadas nas fichas das mercadorias sem contudo referir se teria havido participações às autoridades denunciando estas situações e sem especificar e concretizar quais as outras causas que originaram as faltas de mercadorias.
Dado que as alegações do sujeito passivo para justificar as faltas de mercadorias evidenciadas nas fichas não colhem porque, como atrás foi referido, não estão quantificadas e valorizadas e não foram objecto de informação técnica e de registo na contabilidade e não estabeleceu em termos concretos — referenciação, quantificação e valorização — a relação causal entre as faltas de mercadorias evidenciadas nas fichas e os roubos, devoluções, reclamações dos clientes, ofertas e outras causas não especificadas, propõe-se que sejam acrescidas ao resultado os valores respeitantes às faltas de mercadoria evidenciada nas fichas de armazém através do código informático 12.
Como a empresa movimenta uma grande quantidade de artigos seria um trabalho exaustivo somar ficha a ficha todas as regularizações efectuadas através do código 12., segundo informação prestada na empresa seria um trabalho bastante moroso também para o sector informático, pois seriam necessárias muitas horas para imprimir todas as fichas dos produtos, então, notificou-se o contribuinte (anexo nº 2) para apresentar listagens por artigo em quantidade e valor e a respectivo valor acumulado no final do ano, de todas as regularizações efectuadas através do código informático 12, nos exercícios em análise, 1996,1997 e 1998. As informações apresentadas nas Listagens são as seguintes:
1996 42.819 79.830.923
1997 54.993 89.268.874
1998 39.965 55.841.009
IVA liquidado sobre o sobre o preço de custo:
1996
79.830.923. x 17% = 13.571.257$
1997
89.268.874$ x 17% = 15.175.709$
1998
55.841.009$x 17%= 9.492.972$
Nos termos do exposto, no exercício de 1996, não é aceite como custo o valor de Esc: 79.830.923$ (anexo nº 3). O IVA em falta é Esc: 13.571.257$.
Constituem estas faltas infracções aos artigos 17º e 23º do CIRC. O IVA não foi apurado de acordo com o previsto nos artigos. 19º a 25º e 26º, com observância do disposto no art. 3º, todos do CIVA. Considera-se respeitante ao mês de Dezembro o IVA em falta.
Nota: Junto ao relatório em anexos encontra-se apenas a última folha de cada listagem, onde está evidenciado o total, as três listagens de regularizações de existências, apresentadas pelo sujeito passivo, respeitantes aos três exercidos em análise de 1996,1997 e 1998, ficam juntas aos respectivos processos.
B. EXERCÍCIO DE 1997
1. FALTAS EM EXISTÊNCIAS
Ver no relatório: A. Exercício de 1996 2-Faltas em Existências
De acordo com informação anterior o valor a acrescer ao L.T em 1997 é de Esc: 89.268.874$ e o IVA em falta de Esc: 15.175.709$, respeitante ao mês de Dezembro
Anexo 7.
(...)
4. DESPESAS DE NATUREZA PESSOAL
Por se considerarem despesas de natureza pessoal, não são aceites como custo fiscal, as seguintes despesas, contabilizadas na conta: 62221 — Despesas de Representação, anexo
Designação Doc. Ref. Valor
- mala "Louis Vuitton 970518 450.561$
- Gourn 100% silk 973169 376.768$
- máquina fotográfica 974559 133.431$
Total 960.760$
960.7605 x 20% = 192.152$ (valor já acrescido no quadro 17, da Decl.Mod.22 )
960.760$ -192.152$ = 768.608$
De acordo com o previsto no artº 23º do CIRC, não é considerado custo indispensável à realização de proveitos, as despesas no valor de Esc: 768.608$.
(...)
DIFERENÇA DE VALORES ENTRE AS EXISTÊNCIAS FINAIS DECLARADAS E os INVENTÁRIOS FÍSICOS
No decurso da acção inspectiva e de controle aos valores declarados na Decl. Mod. 22 do IRC, do exercício de 1996, constatou-se que, entre o valor declarado das existências finais de mercadorias de Esc. 688.042.567$ e o valor inscrito no documento do inventário final respeitante a 31/12/96, que era de Esc: 570 850466$, havia uma diferença de Esc:117.192.101$.
• Também se detectou que nos exercícios seguintes a diferença de valores entre as existências finais declaradas e dos inventários reais no final do exercido foi sendo reduzido paulatinamente, sendo divergências de Esc. 100.000.000$ e 45.329.804$, em 1997 e 1998 respectivamente. Ver anexo n.º 18.
• É consabido que as divergências na rubrica de existências têm reflexo imediato no apuramento do custo das mercadorias vendidas e consequentemente nos resultados e no caso em apreço, dado que as existências declaradas são superiores às reais nos exercícios de 1997, 1998 e 1999, nos valores respectivos de Esc: 17.192.101$. 54.670 19$ e 45.329.797$ houve um aumento indevido do CMV que diminuiu simultaneamente o resultado líquido e fiscal, conforme está patente na comparação dos quadros dos valores declarados e dos valores reais.
Valores declarados no quadro 14 da declaração Mod. 22 do IRC |
199419951996199719981999 |
Exist iniciais1.033.804.266913.047.962633.270.844688.042.567817.165.1811.028.690.509 |
compras1.452.169,0401.326.364,4521.189.784.7451.746.364.2191.990.058.2122.613.287.420 |
Reg. exist-1.014.383-17.467.519-8.082.775-14.150.145-31.410.429-28.805.090 |
Exist. finais913.047.962633.270.844688.042.567817.165.1811.028.690.5091.028.145.540 |
CM vendidas (a)1.571.910.9611.588.673.9511.126.930.2471.603.091.4601.747.122.4552.585.027.299 |
Valores reais de existências finais de mercadorias e dos custos das mercadorias vendidas |
199419951996199719981999 |
Exist iniciais1.033.804.266913.047.962633.270.844688.042.567817.165.1811.028.690.509 |
compras1.452.169,0401.326.364,4521.189.784.7451.746.364.2191.990.058.2122.613.287.420 |
Reg. exist-1.014.383-17.467.519-8.082.775-14.150.145-31.410.429-28.805.090 |
Exist. finais795.855.860516.078.743570.850.466717.165.181983.360.7051.028.145.540 |
C. M. vendidas (b)1.689.103.0631.588.673.9611.126.930.2471.585.899.3591.692.452.2642.539.697.489 |
C. M. vendidas c= (a-b)- 117.192.1020017.192.10154.670.19145.329.810 |
• Divergência de existências não tem qualquer reflexo a nível do custo da mercadoria vendida e do resultado liquido e fiscal no exercido de 1996, dado que a diferença de Esc: 117 192.101$, encontra-se nas existências iniciais e finais desse exercício.
• Uma vez que a constatação das diferenças entre os valores declarados nos modelos 22 e os valores suportados em documentos de arrolamentos de existências envolviam verbas bastante elevadas, impôs-se a necessidade de conhecer a origem e as razões de tais discrepâncias.
Os inventários físicos de 1995,1996,1997 e 1998, encontram-se no Anexo nº 19.
• A razão das diferenças das existências finais declaradas e as reais teve a sua origem, de acordo com as justificações fornecidas pelo sujeito passivo (ver documento anexo n°1) em 1993, quando por razões de gestão, e para fazer face a grandes dificuldades ocasionadas pela perda de representação da C...e da D... e para apresentar balanços e demonstrações de resultados às entidades bancárias para ter acesso ao crédito, decidiu realizar uma "operação de cosmética contabilística" reduzindo o resultado líquido dos exercícios de 1993 e 1994, que era negativo, e que neste exercício atingiu a verba de Esc.117.192.102$, através de um artificio contabilístico que se traduziu no empolamento das existências finais neste valor.
• As existências reais em 1994 ascenderam a Esc.795.855.860$ e de uma forma deliberada e consciente, foram declaradas existências não verdadeiras de Esc: 913.047.962$ resultando desta operação uma redução real do CMV de Esc.: 1.689 103.083$, para um CMV declarado de Esc. 1.571.910.961$ que teve necessariamente influência no resultado líquido e fiscal.
• A manipulação deliberada do valor das existências finais de 1994, fazendo fé nas informações do sujeito passivo, dado que não se fez a comprovação deste facto, além de provocar e introduzir uma alteração substantiva no resultado do exercício, viola o princípio da verdade declarativa que deve presidir no preenchimento das declarações fiscais, mormente a modelo 22.
• As informações prestadas e subscritas pelo sujeito passivo concernentes à manipulação de existências, dizem respeito aos exercícios de 1993 e 1994, que já caducaram, pelo que as mesmas não puderam e não podem ser confirmadas, analisadas e testadas, numa acção de fiscalização e não será possível, do ponto de vista jurídico, proceder a qualquer verificação da contabilidade e a avaliação das situações e dos documentos que estiveram na origem da situação em análise e propor, quaisquer correcções que sejam eventualmente favoráveis ao contribuinte.
• O sujeito passivo nos exercícios de 1997, 1998 e 1999, por um mecanismo de compensação pretendeu repor a situação que voluntariamente criara em 1993 e 1994, reduzindo paulatinamente naqueles anos as existências que "adulterara" nestes.
Nos termos do exposto e dado que a situação verificada no decurso da presente acção de fiscalização foi o aumento indevido e injustificado, do ponto de vista fiscal, dos CMV nos exercícios de 1997, 1998 e 1999, nos valores respectivos de Esc.17.192.101, 54.670.191$ e 45.329.797$, cuja consequência foi a redução de resultados naqueles valores, propõe-se que os mesmos sejam acrescidos aos resultados declarados nestes exercícios.
No ano de 1997, o valor a acrescer ao L.T. é de Esc.: 17.192.101$, infracção ao artigo 17° e 23° do CIRC.
C. EXERCÍCIO DE 1998
I. FALTAS EM EXISTÊNCIAS
De acordo com informação anterior o valor a acrescer ao L.T. em 1998 é de Esc. 55.841.009$ e o IVA em falta de Esc. 9.492,972$, anexo n° 21.
DESPESAS DE NATUREZA PESSOAL
As despesas a seguir mencionadas, contabilizadas em Despesas de Representação, são consideradas de natureza pessoal, anexo n° 24:
Designação Doc. n° Valor
Shirt 982018 13.955$
CD player, máq. fotográfica, etc. 980403 143.836$ anexo n° 22
Notebook Collection 984102 162.709
320.500$
320.500$ x 20% = 64.100$ (correcção a favor do contribuinte) 320.500$ - 64.100$ = 256.400$
Conforme previsto no art° 23° do CIRC, não se consideram despesas indispensáveis à formação de proveitos, as despesas descritas no valor de Esc. 256.400$
DIFERENÇA DE VALORES ENTRE AS EXISTÊNCIAS FINAIS DECLARADAS E os INVENTÁRIOS FÍSICOS
Ver ponto 10 do relatório, Diferença de valores entre as existências finais declaradas e os inventários físicos, referente ao Exercício de 1997
De acordo com informação anterior é acrescido ao L.T. o valor de Esc.: 54.670.191$ Infracção ao art° 17° e 23° do CIRC
(...) VIII INFRACÇÕES VERIFICADAS
EXERCÍCIO DE 1996
Em sede de IRC
FALTAS EM EXISTÊNCIAS 75.830.923
Infracção 17° e 23° CIRC Penalidade 34° RJIFNA (...)
EXERCÍCIO DE 1997
Em sede de IRC
FALTAS EM EXISTÊNCIAS 89.268.874
Infracção 17° e 23° CIRC Penalidade 34° RJIFNA
DESPESAS DE NATUREZA PESSOAL 768.068$ Infracção 23° CIRC Penalidade 34° RJIFNA
DIFERENÇAS EXISTÊNCIAS FINAIS E INVENTÁRIOS FÍSICOS 17.192.101
Infracção 17° e 23° CIRC Penalidade 34° RJIFNA
EXERCÍCIO DE 1998
Em sede de IRC
FALTAS EM EXISTÊNCIAS 55.841.009$
Infracção 17° e 23° CIRC Penalidade 34° RJIFNA
DESPESAS DE NATUREZA PESSOAL 256.400$ Infracção 23° CIRC Penalidade 34° RJIFNA
DIFERENÇAS EXISTÊNCIAS FINAIS E INVENTÁRIOS FÍSICOS 54.670.191
Infracção 17° e 23° CIRC Penalidade 34° RJIFNA
K) Do teor do relatório de inspecção tributária referido em H, no item IX. Direito de Audição-Fundamentação, resulta, designadamente, o seguinte (cfr. teor do relatório de inspecção tributária, a fls. 508 do III volume do processo administrativo tributário):
4. Despesas de compra de diversos bens, efectuadas pelo sócio gerente da empresa «São consideradas despesas de natureza pessoal, as despesas efectuadas por pessoas ligadas ou não à empresa, que não se enquadram no âmbito do art. 23° do CIRC. Neste contexto, foram consideradas despesas de natureza pessoal as compras realizadas pelo sócio gerente, tais como: mala "Louis Vuitton", tapete 100% em seda, camisas, máquina fotográfica, CD player, etc.
Quanto à compra de computador e outro equipamento electrónico, foram também consideradas como despesas de natureza pessoal uma vez que estas despesas foram classificadas na conta de Despesas de Representação (...)».
5. Faltas de mercadorias em armazém
No decorrer do exame inspectivo foram realizados vários testes por amostragem, como, cruzamento de informação com contas correntes de alguns clientes, análise de doze fichas de armazém através da verificação das compras e vendas evidenciadas nas mesmas. Desta análise não se detectaram irregularidades, conforme informação que consta relatório. Também é referido que a empresa possui a sua contabilidade organizada segundo as leis comercial e fiscal e que os livros selados se encontram em boa ordem.
(…)
Se a contabilidade não merecesse credibilidade e isso não foi posto em causa, teria com certeza havido correcções com recurso à utilização de métodos indirectos para determinação do lucro tributável dos exercícios em questão.
As correcções efectuadas à matéria colectável nos exercícios de 1996, 1997 e 1998, são todas sem excepção das correcções técnicas.
Contrariamente ao que é referido pelo contribuinte na audição prévia, pontos 35 e 42, as faltas de mercadorias em armazém não foram equiparadas a vendas mas, a "autoconsumos", com a correspondente liquidação de IVA a 17%, conforme determina o art° 3 n° 3, alínea g) do CIVA.
No anexo n° i, folha 3, do relatório é declarado pelo sujeito passivo que a empresa tem um sistema informático que trabalha os stocks em sistema de inventário permanente. No mesmo anexo também é declarado que só no final do ano é determinado o custo das vendas através da fórmula utilizada no inventário intermitente (Ei Comp - Ex. Fi = CMVC)
Na audição prévia, é referido: « que o contribuinte movimenta as existências em sistema de inventário intermitente, não está obrigado a reflectir na contabilidade movimentos de entradas ou saídas de armazém correspondentes às denominadas regularizações» Ver ponto 39 e seguintes.
Esta afirmação não é verdadeira. Quer a empresa utilize o sistema de inventário permanente (SIP) ou sistema de inventário intermitente (SII), deverá fazer reflectir na contabilidade geral pela contabilização da conta 38 Regularizações de Existências, sempre que obtenha perdas ou quebras anormais em existências. Segundo o Plano Oficial de Contabilidade a conta 38 Regularizações de Existências destina-se a servir de contrapartida ao registo de quebras, sobras, saídas e entradas por ofertas, bem corno a quaisquer outras variações nas contas de existências não derivadas de compras, vendas ou consumos.
A diferença entre a contabilização pelo SIP e SII é apenas o momento em que se opera a transferência do saldo. No SIP a conta 38 salda imediatamente a seguir à operação que deu origem á sua contabilização por contrapartida da conta de 32 Mercadorias, no SII a conta 38 salda apenas no final do período ( final do exercício ) por contrapartida da mesma conta. O que acabámos de referir poderá ser constatado no livro "Elementos de Contabilidade Geral ", capitulo IV Estudo das Contas, classe 3 -Existências, autores: António Borges, Azevedo Rodrigues e Rogério Rodrigues. Por outro lado, o contribuinte reflectiu na contabilidade geral através da movimentação da conta 38 Regularizações de Existências, algumas ofertas de existências próprias, encontrando-se estas devidamente suportadas com documentos oficiais e todas as indicações necessárias à identificação dos beneficiários das ofertas,
nos valores a seguir indicados:
1996 - 8.082,775$
1997-14.150.145$
1998-31.410.429$
No entanto, para as faltas de mercadorias em armazém de valores bastante superiores, o contribuinte optou por não reflectir na contabilidade geral, através da movimentação da conta 38, as perdas verificadas nos seguintes valores:
1996 — 79.830.923$
1997 — 89.268.874$
1998 - 55.841.009$
O sujeito passivo foi notificado para justificar devidamente todas as regularizações efectuadas através do código informático 12. Nesta justificação estava implícito a apresentação de documentos de prova, o que não aconteceu. O contribuinte justificou as perdas de existências duma forma genérica e através de valores estimados, que a seguir se exemplifica: reclamação de alegadas faltas de mercadorias +/-15.000 contos, devoluções de produtos avariados +/-150.000 contos, ofertas a instituições de solidariedade social +/- l5.000 contos, etc. Ver anexo n ° 1, folha 4.
Também na resposta em audição prévia, o sujeito passivo não apresentou quaisquer documentos de suporte relativamente às correcções efectuadas através do código informático 12, pelo que se mantêm as correcções propostas no relatório.
2.Manipulação de existências
Quanto às propostas de correcção de acréscimo à matéria colectável em sede de IRC rios valores de 17.192.101$ e 54.670.191$ referente aos exercícios de 1997 e 1998 respectivamente, são pacificamente aceites pelo sujeito passivo, porque, este reconhece expressamente que, em vários exercícios, manipulou o valor das existências, adulterando os resultados líquidos e fiscais.
As divergências entre as existências finais declaradas e reais nos exercícios de 1997/8/9 que conduziram e motivaram as propostas de correcção foram detectadas em acção inspectiva externa através da análise aos documentos arquivados, designadamente aos balancetes e inventários.
Nestes termos discordamos da afirmação produzida, no ponto 30 da resposta em audição prévia, de que as informações sobre as manipulações e as divergências de inventário teriam sido fornecidas pelo próprio contribuinte. O documento, anexo 18 do projecto de conclusões do relatório, com que o contribuinte pretende ilustrar a sua iniciativa de fornecimento de informações não colhe, visto que, esta foi elaborada pelo sujeito passivo a pedido dos funcionários, após a detecção das referidas irregularidades em plena acção de fiscalização.
O que, em resumo, o sujeito passivo alega, nos pontos 22 a 33 da sua resposta em audição prévia e contesta efectivamente, é o facto de não se ter proposto uma correcção a seu favor, nos exercícios de 1993 e 1994, como compensação das correcções propostas para 1997/1998.
As razões invocadas no projecto de relatório, e que nesta resposta se mantêm, pelas quais não foram introduzidas correcções a favor do sujeito passivo em 93/94, a titulo de compensação aos acréscimos propostos para 97 e 98, prendem-se com o facto de não termos tido conhecimento, acesso e análise à contabilidade de 1993/94 e aos respectivos documentos de suporte daqueles exercícios, dado que as ordens de serviços a que os técnicos estavam vinculados, mencionarem como exercícios objecto de inspecção, os anos de 1996/718. Os técnicos obtiveram do sujeito passivo a informação de que a manipulação das existências foi praticada em 1993 e 1994. Esta informação prestada pelo sujeito passivo não foi objecto de análise, de testes e ou de confirmação, com base nos documentos tais como balancetes, inventários, fichas de existências, etc.
As informações fornecidas foram verbais e a pedido dos técnicos, o sujeito passivo elaborou o anexo 18 que em si mesmo não faz a comprovação de facto nenhum e muito menos faz prova de que os inventários teriam sido manipulados em 1993 e 1994, ou seja, até á presente data somente existe a confissão do contribuinte e das suas motivações, sem documentos comprovativos, da manipulação de existências nestes exercícios. // Outra razão invocada pelos técnicos para não dar impulso ao processo de correcção a favor do contribuinte nos exercícios de 93/94, do aumento indevido e não justificado de existências finais, é que estes exercícios estariam caducados nos termos da lei em vigor. // O sujeito passivo entende que o facto de ter manipulado e aumentado os valores de existências nas verbas respectivas de 59.071 contos e 58.121 contos nos exercícios de 93 e 94 não estão sujeitos ao prazo de caducidade previsto no artigo 79° do CIRC, porque, segundo o contribuinte, este prazo aplica-se em relação à liquidação de imposto. Dado que no caso vertente não haveria lugar a liquidação de imposto e somente um reajustamento derivado de manipulações de existências finais a seu favor, o prazo de caducidade, previsto naquele normativo, não deveria operar. Por esta ordem de raciocínio, está implícito nos argumentos esgrimidos pelo sujeito passivo, que qualquer erro favorável ao contribuinte e a este imputável, mesmo que tenha sido cometido para além do prazo previsto no artigo 79°, há mais de 5, 10 ou mais anos, não estaria sujeito ao prazo de caducidade e deveria ser corrigido a seu favor, ou seja, os factos tributários favoráveis aos contribuintes deveriam ser objecto de correcção independentemente do ano da sua ocorrência e ao contrário só as situações passíveis de apuramento de imposto é que estariam abrangidos pelo prazo de caducidade. // Ainda de acordo com o entendimento do sujeito passivo, só as situações tributárias susceptíveis de apuramento de imposto é que estariam sujeitas ao prazo de caducidade, ver ponto 28 e 29 da resposta, e que os reajustamentos aos valores declarados no modelo 22, podem ser efectuados a todo o tempo. // Não subscrevemos o entendimento do sujeito passivo expresso nos pontos 28 e 29 da sua resposta pelas seguintes razões:
- Os termos " liquidação e liquidado" expressos no artigo 79° do CIRC devem ser interpretados e entendidos com um alcance lato e amplo, o que significará que a operação de liquidação, não consistirá tão-somente na aplicação da taxa à matéria colectável, para a obtenção do imposto, mas em todas as operações administrativas conducentes à identificação do sujeito passivo e à determinação da matéria colectável.
- Por outro lado o conceito de liquidação não deve ser entendido de uma forma redutora e restritiva, no sentido de apuramento de um quantitativo de imposto, porque, nos casos em que a matéria colectável for nula ou inexistente, subsistirão sempre as operações administrativas de liquidação, que se traduzem na prática na elaboração de modelos internos e oficiais, embora destas operações não possam resultar a determinação de qualquer imposto e as liquidações, sejam por esta razão, nulas e negativas.
Neste sentido, e no caso em apreciação, relativamente aos exercidos de 1993 e 1994 o prazo de caducidade deve operar, produzindo os seus efeitos, independentemente de haver ou não lugar a determinação de imposto, ou seja, mesmo que os reajustamentos de existências derivados de manipulação, nos valores atrás identificados, não conduzam à determinação de imposto. O entendimento adoptado e subscrito pelos técnicos é de que os exercícios de 1993 e 1994 estão caducados não sendo possível, nesta fase do processo, atender as pretensões do sujeito passivo.»
L) Em 27 de Julho de 2001, foi proferido o seguinte parecer pela Chefe de Equipa:
«Confirmo o conteúdo da presente relatório, encontrando-se reunidos os pressupostos formais e legais para as correcções técnicas efectuadas aos anos de 1996, 1997 e 1998, nos termos dos art°s 16°, n°i, 17°, 18°, 23°, 32°, 41°, e 44°, todos do CIRC, conforme ponto IV do relatório, nos montantes globais de Esc.78.909.908500, Esc. 112.725.479500 e Esc. 81.937.960500, respectivamente, e proceder à avaliação directa da matéria tributável de IRC dos anos de 1996, 1997 e 1998, nos termos do art° 83° da LGT, corrigindo-se os resultados fiscais de:
1996- (Esc.6.607.944$00) para Esc. 72.301.964$00
1997- Esc. 86.986.182$00 para Esc. 199.711.661$00
1998- Esc. 80.470.285$00 para Esc.162.416.245$00
Elaboraram-se os documentos correctivos DC22/g6, 97, 98, assim como mapas recolha e os mapas modelo 101/96, 97, 98 (...)
Notifique-se o contribuinte nos termos do art.º 77 da LGT e 61° do RCPIT."
(cfr. parecer constante no relatório da Inspecção Tributária de Lisboa a fls. 472 do III volume do processo administrativo tributário);
M) Por Despacho do Director Distrital de Finanças, no uso de competência delegada, foi proferido Despacho de concordância com o parecer referido na alínea anterior, e ordenado as correcções referidas em I) (cfr. despacho a fls. 472 do III volume do processo administrativo tributário);
N) Em face das correcções realizadas e melhor descritas na alínea I) supra, foram emitidos os seguintes actos tributários de liquidação adicional de IRC, n° 8310016918, 8310012101 e 8310012102, respeitantes aos exercícios de 1996, 1997 e 1998, no valor de €45.363,77, €438.397,49 e €175.926,32, respectivamente, com datas limite de pagamento voluntário para o exercício de 1996, de 21 de Novembro de 2001 e para os exercícios de 1997 e 1998, de 19 de Novembro de 2001 (cfr. actos tributários de liquidação adicional a fls 457 a 459 dos autos);
O) A impugnante, em 31 de Novembro de 2001, procedeu ao pagamento da importância de Esc. 3.928.186$00 por conta da liquidação adicional n° 831 001 2101, respeitante ao IRC do exercício de 1997, (cfr. requerimento pagamento por conta junto como doc.1 a fls. 48 e 49 e doe. 2 guia de pagamento a fls. 51 dos autos);
P) A impugnante, em 27 de Dezembro de 2002, procedeu aopagamento da quantia de € 497.914,49, com referência aos actos tributários de liquidação referidos em N) e ao abrigo do plano de Regularização Excepcional de Dívidas Fiscais constante no Decreto-Lei n° 248-A/2002 (cfr. modelo 50 a fls. 504 dos autos);
Q) O negócio da empresa é sazonal, com maior incidência nos últimos meses do ano, em especial no Natal (cfr. depoimento de José Barros e Migue! António Alvoeiro Feist);
R) A empresa comercializa 3000 brinquedos e tem cerca de 10.000 referências de artigos (cfr. depoimento de José Barros e Miguel António Alvoeiro Feist);
S) A impugnante adoptou o sistema de inventário intermitente na movimentação contabilística das existências (cfr. depoimento de José de Barros e Maria de Lurdes Fernandes Salvado, cfr. doc-3 junto com a p.i. a fls. 53 a 66 dos autos);
T) Para registar a movimentação dos produtos comercializados a impugnante recorre a um programa informático de gestão de stocks (cfr. depoimento de José de Barros, Ana Maria Matias Alves de Jesus, e Maria de Lurdes Fernandes Salvado)
U) O programa informático referido em T), constitui um elemento fundamental para a tomada de decisões comerciais (cfr. depoimento de José de Barros, Ana Maria Matias Alves de Jesus e Maria de Lurdes Fernandes Salvado);
V) A fiabilidade da informação disponibilizada pelo programa referido em T) depende do registo atempado de todos os movimentos no sistema (cfr. depoimento de José de Barros, Ana Maria Matias Alves de Jesus e Maria de Lurdes Fernandes Salvado);
W) O sistema de gestão de stocks movimenta as existências em quantidades e valores, de acordo com vários códigos pré-definidos, a saber:
- Código 1- Existências Iniciais
-Código 2- Entradas por compras
-Código 3- Entradas para produções
Código 4- Saídas para produções
Código 5- Saídas por vendas e entradas por devoluções
Código 6- Saídas por Ofertas
Código 7- Transferências entre armazéns
Código 12- Entradas e Saídas por regularizações
(cfr. depoimento das testemunhas José de Barros e Maria de Lurdes Fernandes Salvado);
X) Existem limitações de funcionamento e organização na área dos armazéns ( cfr. depoimento das testemunhas José de Barros , Ana Maria Matias Alves de Jesus e Maria de Lurdes Fernandes Salvado);
Y) Em termos informáticos, a saída de mercadorias de armazém, com excepção das transferências entre armazéns, só é possível com a emissão de uma factura pelo sistema (cfr. depoimento das testemunhas José de Barros, Ana Maria Matias Alves de Jesus e Maria de Lurdes Fernandes Salvado);
Z) Todas as situações que impliquem saída de mercadorias sem emissão de factura são registadas no sistema de gestão de stocks através do
Código 12 ( cfr. depoimento das testemunhas José de Barros, Ana Maria Matias Alves de Jesus e Maria de Lurdes Fernandes Salvado);
AA) As limitações referidas em X) condicionam a fiabilidade dos registos informáticos (cfr. depoimento das testemunhas José de Barros, Ana Maria Matias Alves de Jesus e Maria de Lurdes Fernandes Salvado);
BB) O saldo devedor da conta de existências, é regularizado, no final do período, creditando-se a conta de existências, por contrapartida da conta 61 (facto confessado; facto que se extrai do relatório da inspecção tributária; cfr. depoimento da testemunha José de Barros);
CC) Os movimentos registados na conta 38 são constituídos por ofertas, permutas e sinistros (cfr. depoimento da testemunha José de Barros e Maria de Lurdes Fernandes Salvado; cfr. doe. 4 junto com a pi, a fls. 68 a 227 dos autos);
DD) A conta 38 é utilizada para registar todas as operações que deram origem à emissão de uma factura com liquidação de IVA (cfr. depoimento de José de Barros e de Maria de Lurdes Fernandes Salvado; cfr. doe. 4 junto com a pi, a fls. 68 a 227 dos autos);
EE) As quantidades descarregadas à chegada dos armazéns, nem sempre são coincidentes com as quantidades facturadas (cfr. depoimento de José de Barros, de Ana Maria Matias Alves de Jesus e de Maria de Lurdes Fernandes Salvado; cfr. documento 6, a fls. 242 a 246 dos autos);
FF) A empresa procede à emissão de notas de crédito por falta de mercadorias reclamadas (cfr. depoimento das testemunhas José de Barros, Ana Maria Matias Alves de Jesus e Maria de Lurdes Fernandes Salvado; cfr. documentos 7 e 8 juntos com a pi, a fls. 248 a 259 dos autos);
GG) A empresa procede à emissão de notas de crédito por mercadoria devolvida, avariada OU inutilizada (cfr. depoimento das testemunhas José de Barros, Ana Maria Matias Alves de Jesus e Maria de Lurdes Fernandes Salvado; cfr. documento 9 junto com a pi, a fls. 261 a 266 dos autos);
HH) Nas situações referidas em FF) e GG) o sistema de gestão de stocks reconhece tal operação como uma entrada de mercadoria em armazém (cfr. depoimento das testemunhas José de Barros, Ana Maria Matias Alves de Jesus e Maria de Lurdes Fernandes Salvado);
II) A impugnante com vista à dinamização das vendas construiu diversos expositores que distribuiu pelas lojas dos seus grandes clientes (cfr. depoimento das testemunhas José de Barros, Ana Maria Matias Alves de Jesus e Maria de Lurdes Fernandes Salvado; cfr. fotografias juntas aos autos que atestam a colocação expositores em lojas de grandes superfícies-doc.n, a fls. 268 a 279 dos autos; cfr. listagens de expositores-doc.12, a fls. 280 a 289 dos autos e doe. 13 a fls. 291 a 304 dos autos; cfr. facturas-doc.14, a fls. 306 a 312 dos autos; cfr. fotografias de expositores Nintendo-doc.16, a fls.322 a 327 dos autos);
JJ) Os expositores referidos em II) podiam ser manipulados pelos visitantes (cfr. depoimento das testemunhas José de Barros, Ana Maria Matias Alves de Jesus e Maria de Lurdes Fernandes Salvado; facto notório);
KK) A manipulação referida em JJ), deu origem ao desaparecimento, avaria, inutilização e substituição de mercadorias (cfr. depoimento das testemunhas José de Barros, Ana Maria Matias Alves de Jesus e Maria de Lurdes Fernandes Salvado; facto notório);
LL) A empresa procedeu à doação de diversos brinquedos a Institutos de Solidariedade Social (cfr. depoimento das testemunhas José de Barros, Ana Maria Matias Alves de Jesus e Maria de Lurdes Fernandes Salvado; cfr. doc.17 -notas de encomenda a fls. 328 a 358 dos autos; cfr.doc.i8-cartas de agradecimento, fls. 359 a 368 dos autos; cfr. doc.20-ofertas de consola, fls. 374 a 384 dos autos);
MM) Existem trocas de referências na movimentação de artigos ( cfr. depoimento das testemunhas José de Barros, Ana Maria Matias Alves de Jesus e Maria de Lurdes Fernandes Salvado);
NN) No armazém da empresa há manipulação de artigos e desaparecimento de mercadorias (cfr. depoimento das testemunhas José de Barros, Ana Maria Matias Alves de Jesus e Maria de Lurdes Fernandes Salvado);
OO) O sistema de controlo e de vigilância da empresa tinha falhas (cfr. depoimento das testemunhas José de Barros, Ana Maria Matias Alves de Jesus e Maria de Lurdes Fernandes Salvado; facto que se extrai da sentença a fls. 713 a 732 dos autos);
PP) Não sendo o mais adequado para evitar roubos e desaparecimentos de mercadorias (cfr. depoimento das testemunhas José de Barros, Ana Maria Matias Alves de Jesus e Maria de Lurdes Fernandes Salvado, facto que se extrai da sentença a fls. 713 a 732 dos autos);
QQ) As situações referidas nas alíneas EE) a N N) são objecto de regularização no sistema de gestão de stocks através do código 12 (cfr. depoimento das testemunhas José de Barros, Ana Maria Matias Alves de Jesus e Maria de Lurdes Fernandes Salvado; cfr. documentos 6 a 20 juntos com a pi a fls. 241 a 374 dos autos);
RR) As diferenças entre o stock informático e o stock físico resultam, em parte, dos incidentes referidos nas alíneas EE) a NN) (cfr. depoimento das testemunhas José de Barros, Ana Maria Matias Alves de Jesus e Maria de Lurdes Fernandes Salvado);
SS) Representando quebras normais da produção (cfr. depoimento das testemunhas José de Barros, Ana Maria Matias Alves de Jesus e Maria de Lurdes Fernandes Salvado; facto que se extrai do teor dos documentos 6 a 20 juntos com a pi a fls. 241 a 374 dos autos);
TT) As regularizações no sistema de gestão de stock efectuadas através do Código 12, representaram em média 5,% do custo das vendas (cfr. depoimento da testemunha José de Barros);
UU) Em termos internacionais, é aceite como percentagem de quebras normais da actividade da impugnante um valor que se situa entre os 3% e OS 5% (cfr. documento 5 junto com a pi, a fls. 229 a 240 dos autos);
W) A impugnante deduziu acção declarativa de condenação com processo ordinário contra a empresa STRONG-SERVIÇOS OPERACIONAIS DE PROTECÇÃO E SEGURANÇA PRIVADA, SÁ, na qual peticiona o seguinte (cfr. documento de fls. 601 a 645 dos autos):
«Nestes termos, e nos mais de Direito que V. Exa doutamente suprirá, deve a presente acção ser julgada provada por procedente, devendo, em consequência ser a R. condenada a pagar à A. o montante de € 1.327.900,74 (um milhão trezentos e vinte e sete mil novecentos euros e setenta e quatro cêntimos), quantia essa que corresponde ao prejuízo sofrido pela A. correspondente à soma dos valores das mercadorias desaparecidas/roubadas dos armazéns da A. durante os anos de 1396, 1997, 1998, 1999, 2000, 2001 e 2002-acrescido dos respectivos juros que, à taxa legal, se vençam desde a data da citação até ao integral e efectivo pagamento, tudo com as demais consequências legais».
WW) Para averiguação dos factos-desaparecimento e furto das mercadorias de armazém, foi instaurado o processo de inquérito n° 1553/02.4 PH LRS (cfr. documento junto a fls. 653 dos autos)
XX) No âmbito do processo referido em WW) foi deduzido despacho de acusação contra: -JOSÉ ANTÓNIO VAREIRO VILHANA NUNES -JOÃO CARLOS DELGADO SIMÕES -VÍTOR MANUEL FERNANDES ABRANTES -ANTÓNIO SILVA DE JESUS ALMEIDA -TOMÁS LUÍS PINTO HOMEM FERREIRA -MARIA GABRIELA (cfr. documento junto a fls. 653 dos autos e doe. junto a fls. 654 a 666 dos autos);
YY) Em 27 de Janeiro de 2006, foi proferida sentença pelo Tribunal Judicial da Comarca de Loures-juízos criminais no âmbito do processo referido WW), julgando parcialmente procedente a acusação, por parcialmente provada, decidindo condenar, como infra se transcreve: (cfr. sentença junta a fls. 713 a 732 dos autos):
«(...) A) Condenar os arguidos:
a) JOSÉ ANTÓNIO VAREIRO VILHANA NUNES, como autor de um crime de furto, previsto e punido no art.° 203°, n.° 1 do Código Penal, na pena de 8 meses de prisão, suspensa na sua execução pelo período de 12 meses, com a condição de, no prazo de dois meses, depositar a quantia de 500 euros no Centro Comunitário Paroquial da Ramada (R. Marquesa de Morna, n.° 4, Ramada).
b) JOÃO CARLOS DELGADO SIMÕES, como autor de um crime de furto, previsto e punido no art.° 203° n.° 1 do Código Penal, na pena de 10 meses de prisão,
suspensa na sua execução pelo período de 12 meses, com a condição de, no prazo de três meses, depositar a quantia de 600 euros, na Obra da Imaculada Conceição e Santo António (Casal S. Francisco, Canecas).
c) VÍTOR MANUEL FERNANDES ABRANTES, como autor de um crime de furto, previsto e punido no art.° 203°, n.°1, do Código Penal, na pena de 8 meses de prisão, suspensa na sua execução pelo período de 12 meses com a condição de no prazo de 2 meses depositar a quantia de 500 euros na Casa do Gaiato (R. Padre Adriano, Santo Antão do Tojal).
d) ANTÓNIO SILVA DE JESUS ALMEIDA, como autor de um crime de furto, previsto e punido no art.° 203° n.°1, do Código Penal, na pena de e 8 meses de prisão, suspensa na sua execução por 12 meses com a condição de no prazo de 2 meses depositar a quantia de 500 euros na Associação Humanitária dos Bombeiros Voluntários de Loures.
e) TOMÁS LUÍS PINTO HOMEM FERREIRA, como autor de um crime de furto, previsto e punido no art.° 203°, n.°1, do Código Penal, na pena de 8 meses de prisão, suspensa na sua execução por 12 meses com a condição de, no prazo de 2 meses depositar a quantia de 500 euros na Casa do Gaiato, Santo Antão do Tojal.
f) nas custas do processo, fixando a taxa de justiça em 2 Ucs, mínimo de procuradoria, 1% da taxa de justiça fixada para os efeitos do art.° 13° n.° 3 do Dec.-Lei no 423/91 de 30/10 e no pagamento da quantia de 11 UR a título de honorários à ilustre defensora oficiosa (art°s. 513°, n°1 e 514°, n°1, do Código de Processo Penal, art°s. 74°, 82° n°1, 85°, n°1, al. b), 89º, nº1 als. b) e g), e 95°, todos do Código das Custas Judiciais e Tabela Anexa à Portaria n.º 1386/04).
B) Absolver a arguida Maria Gabriela do crime de receptação imputado. Deposite- art.° 372° n.° 5 do C.P.P. Após trânsito, remeta boletins.»
ZZ) Nos exercícios de 1993 e 1994 a impugnante encontrava-se em grave situação financeira (cfr. depoimento da testemunha Miguel António Alvoeiro Feist, cfr. documentos 21 a 24 juntos com a pi, a fls. 385 a 395 dos autos);
AAA) O principal motivo da situação financeira referida em ZZ) está relacionado com a perda de representação das marcas C...e D..., que traduziam metade do volume de negócios anual (cfr. depoimento da testemunha Miguel António Alvoeiro Feist);
BBB) Em 1994, a impugnante sobrevalorizou o valor das existências finais para conseguir angariar crédito bancário (cfr. depoimento da testemunha Miguel António Alvoeiro Feist; facto confessado pela impugnante);
CCC) Só em 1997, a empresa atingiu equilíbrio nas suas contas, desfazendo o movimento de sobrevalorização das existências referido em BBB) (cfr. depoimento da testemunha Miguel António Alvoeiro Feist);
DDD) A impugnante, declarou no exercício de 1994, um resultado líquido de exercício de (64.190.229$00) e um prejuízo para efeitos fiscais de 59.776.931$00 (cfr. documento 24 junto com a pi-declaração modelo 22, a fls. 392 a 395 dos autos);
EEE) No exercício de 1994, a empresa declarou na Modelo 22 no quadro 14-custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas, campo 4-Existências finais o montante de 913.047.962$00 (cfr. doc. 24, junto com a pi, a fls. 392 a 395 dos autos; cfr. doc. 26 a fls. 463 a 474; cfr. doc. 29 a fls.403 a 406, cfr. doc.29, a fls. 414 dos autos);
FFF) No inventário do ano de 1994, consta o valor de existências de 795.855.860$00 (cfr.doc. 25 junto com a pi, a fls. 397 dos autos);
GGG) A impugnante apresentou as declarações periódicas de rendimentos-modelo 22, referentes aos exercícios de 1996, 1997 e 1998, relativamente às quais se encontravam apurados, respectivamente, um prejuízo fiscal de (6.607.944$00), lucros tributáveis de 86.986.182$00 e 80.478.285500 (cfr. campos 262 dos mapas de apuramento DC 22, fls. 685 verso, 688-verso e 692 verso, do volume IV do Processo administrativo tributário);
HHH) A impugnante declarou a seguinte matéria colectável nos exercícios de 1996, 1997 e 1998 (cfr. mapas de apuramento DC 22, fls. 285 verso, 688-verso e 692 verso, do volume IV do Processo administrativo tributário);
1996-valor nulo 1997-21.086.537$00
1998-80.478.285$00
III) No exercício de 1997, a empresa abateu ao lucro tributável declarado de 8o.478.285$oo, prejuízos fiscais de 65.899.645$00 (cfr. mapas de apuramento DC 22, fls. 285 verso, 688-verso e 692 verso, do volume IV do P AT);
JJJ) A impugnante, em 1994, subavaliou o custo das vendas em 117.192.102$00, tendo declarado um prejuízo fiscal de 63.572.410$00 (cfr. documento 24 junto com a pi-declaração modelo 22, a fls. 392 a 395 dos autos);
KKK) A impugnação judicial foi apresentada em 13 de Fevereiro de 2002, junto do Serviço de Finanças de Loures 4 (cfr. carimbo aposto na pi a fls. 2 dos autos);X Em sede de fundamentação da decisão da matéria de facto consignou-se:
«FACTOS NÃO PROVADOS // Inexistem factos não provados com relevância para a decisão da causa. // MOTIVAÇÃO DA MATÉRIA DE FACTO // A convicção do tribunal baseou-se no teor da documentação junta aos autos pelas partes e da constante do processo administrativo tributário apenso, bem como no depoimento das testemunhas ouvidas, nomeadamente dos testemunhos que infra se enumeram, os quais nos mereceram credibilidade em face do que sumariamente se descreve: // Depoimento da testemunha José de Barros que referiu ser Economista e ter prestado serviços de fiscalização e apoio para a Concentra, no ano de 2001. Explicou que esses serviços incidiram sobre os exercícios de 1996, 1997 e 1998, visando apoiar a contestação das correcções realizadas pela Inspecção Tributária. // Pese embora não tenha integrado a empresa ou prestado serviços para a A...nos exercícios fiscalizados e ora impugnados, demonstrou ter conhecimento cabal de toda a realidade e trâmites organizacionais da empresa, sendo que as demais testemunhas corroboraram que o programa de gestão de stocks utilizado em 2001 é igual ao utilizado nos exercícios de 1996,1997 e 1998. // O seu depoimento foi credível, isento, sem revelar qualquer tipo de hesitações e bastante rigoroso quanto às directrizes contabilísticas, ao funcionamento do programa de gestão de stocks, tendo sido determinante para a prova dos factos constantes nas alíneas Q), R), S), T), U), V), W), Y), X), Z), AA), BB), CC), DD), EE), FF), GC), HH), II), JJ), KK), LL), MM), NN), OO), PP), QQ), RR) e SS). // Depôs claramente que a empresa utiliza um sistema de inventário intermitente o qual só permite conhecer o valor das existências através da inventariação física, ao contrário do sistema de inventário permanente que permite conhecerem qualquer altura qual a mercadoria que existe num armazém. // Esclareceu com bastante detalhe como funciona o sistema de gestão de stocks e em concreto o que era o código 12, quais as realidades que abarcava, dando vários exemplos de situações/realidades que são registadas nesse código. // Afirmou sem qualquer dúvida que o facto de fazer passar as regularizações no código 12 em nada altera o resultado fiscal declarado. // Valorou-se, outrossim, o depoimento da testemunha Miguel António Alvoeiro Feist, que disse ser Director Comercial da empresa A...e trabalhar na empresa há mais de 15 anos. // O depoimento revelou-se credível, demonstrando a testemunha ter conhecimento directo dos factos, tendo sido determinante para a prova dos factos Q), R), ZZ), AAA), BBB), CCC). // Explicou, com pormenor, qual é a actividade da empresa e a característica da sazonabilidade, salientando que a empresa trabalha durante todo o ano para os três últimos meses do ano, com especial enfoque no Natal. // Mais disse que, é muito complicada a gestão da empresa a partir de Setembro, visto que não existe pessoal para tanta procura. Tendo sublinhado que muitas vezes a informação das existências constantes no sistema não corresponde à que fisicamente está no armazém. // Esclareceu sem qualquer tipo de hesitação que a empresa passou por dificuldades em 1993 por ter perdido a representação da D... e da Mattel, cujas empresas representavam cerca de metade da facturação da empresa, o que levou a que a empresa tivesse de declarar mais existências para conseguir angariar crédito bancário. // O depoimento da testemunha Ana Maria Matias Alves de Jesus, revelou-se essencial para a prova dos factos T, U), V), X), Y), Z), AA), EE), FF), GG), H H), II), J J), KK), LL), MM), NN), OO), PP), QQ), RR), SS). // Disse desempenhar funções na área de escritório e trabalhar para a A...há mais de 19 anos. Tem conhecimento directo de toda a realidade administrativa e revelou ser bastante conhecedora do programa de sistema de gestão de stocks da empresa, esclarecendo, desde logo, que em 1996,1997 e 1998 o sistema era igual ao que actualmente se utiliza. // Explicou com bastante detalhe, corroborando o depoimento da testemunha José de Barros, como funciona o sistema de gestão de stocks e em concreto o que era o código 12. // Deu especial enfoque à falta de segurança nos armazéns e aos roubos. // A testemunha Maria de Lurdes Fernandes Salvado, depôs em Tribunal de forma clara e sem hesitações, tendo o seu depoimento contribuído para prova dos factos T), U), V), X), Y), Z), AA), EE), FF), GG), HH), II), JJ), KK), LL), MM), NN), 00), PP), QQ), RR), SS). // Referiu ser Técnica Oficial de Contas e trabalhar para a empresa há 18 anos. O seu depoimento revelou-se rigoroso e isento, e com conhecimento do objecto da empresa, dos meandros administrativos e todos os procedimentos contabilísticos adoptados na empresa. // Explicou com minúcia as situações que são objecto de registo no código 12, dando exemplos concretos dessas realidades.X Ao abrigo do artigo 712.º/1) /a) do CPC, adita-se a seguinte matéria de facto:
LLL) As despesas de natureza pessoal são referentes aos exercícios de 1997 e 1998, respectivamente nos montantes de 768.698$00 e 256.400$00, constam de fls. 491 e 501, do p.a., e dos anexos 10 e 24, do relatório de inspecção.X 2.2. De Direito
2.2.1. Nos presentes autos, vem interposto recurso jurisdicional da sentença proferida a fls. 762/828, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por “A...– Produtos para Criança, SA” contra as liquidações adicionais de IRC, respeitantes aos exercícios de 1996, 1997 e 1998, no valor de €45.363,77, €438.391,49 e €175.926,32, respectivamente.
2.2.2. No que respeita ao erro de julgamento relativo à correcção incidente sobre a falta de mercadorias em existências, no valor de 79.830.923$00, 89.268.874$00 e 55.841.009$00, atinentes aos exercícios de 1996, 1997 e 1998 // Regularizações de existências [conclusões III) a XV)]
A recorrente censura a sentença sob escrutínio por ter considerado que havendo falhas em existências o ónus da prova cabia à AF, ao invés do que sucede, nos termos do regime legal aplicável.
A sentença recorrida julgou procedente a impugnação estribando-se, entre o mais, na fundamentação seguinte: «Ora, se a impugnante demonstrou, através da enunciada prova testemunhal e documental, aquilo que já alegara em sede de audição prévia e que aí não fora atendido face à fragilidade da prova documental então apresentada. // É, por demais, evidente que, em ordem à prova testemunhal produzida e à prova documental carreada para os autos, que a AT não valorou correctamente as situações que foram registadas no código 12, e que representam quebras normais da produção, logo custo nos termos do artigo 23.º do CIRC. // A desconsideração de todos os factores enunciados e que levam à falta de mercadorias, é susceptível de influir na legalidade da correcção, devendo por conseguinte os custos ser aceites nos termos do artigo 23.º do CIRC, e nessa medida anulada a correcção referente a faltas em existências».
Vejamos.
Está em causa a conta 38 “Regularização de existências do POC”, aprovado pelo DL n.º 410/89, de 21.11. «Esta conta destina-se a servir de contrapartida ao registo de quebras, sobras, saídas e entradas por ofertas, bem como a quaisquer outras variações nas contas de existências não derivadas de compras, vendas ou consumos. // No caso de ofertas a clientes, de artigos das próprias existências, esta conta é creditada em contrapartida de 655 - «Outros custos operacionais – Ofertas e amostras de existências». // Quando se trate de sobras e quebras anormais, a conta será movimentada por contrapartida das contas 6932 - «Custos e perdas extraordinárias – Perdas em existências – Quebras» ou 7932 - «Proveitos e ganhos extraordinários Ganhos em existências – Sobras» - POC(1). No que ora releva, esta conta regista transitoriamente eventos respeitantes a existências que não sejam compras, vendas ou consumos. Podem estar em causa ofertas a terceiros ou quebras de existências, que podem ser normais ou anormais. As quebras normais são as verificadas com alguma regularidade e resultam do exercício da actividade, porque inerentes ao processo produtivo e/ou ao manuseamento dos bens; as quebras anormais são as de ocorrência imprevisível, extraordinária e resultantes de factos alheios ao exercício da actividade (acidentes, roubos incêndios)(2). A falta de existências detectada reflecte-se no custo das existências. É que o apuramento do resultado líquido do exercício depende do inventário das existências, mas também do valor a atribuir-lhes; ou seja, o valor dos bens integrantes das existências vendidas ou utilizadas no processo produtivo. O custo das existências vendidas será tanto maior quanto maior for o valor das perdas ou faltas de existências. No caso em exame, resulta do probatório que o contribuinte não comprovou, de forma concreta, as faltas em existências, o que determinou as correcções em causa. A referida comprovação constitui dever do contribuinte, cujo incumprimento determina a desconsideração do custo, como sucedeu no que se refere às correcções em apreço. É que, seja do disposto no artigo 17.º do CIRC (“Determinação do lucro tributável”)(3), seja do disposto no artigo 23.º do CIRC (“Custos ou perdas”)(4), seja do preceito do artigo 98.º/ 1 e 3, (“Obrigações contabilísticas das empresas”) do CIRC(5) resulta o dever a cargo do contribuinte de comprovação efectiva dos custos ou variações patrimoniais negativas que se projectam no resultado líquido do exercício. Dever que no caso em exame não foi observado.
Ao invés, a sentença recorrida considerou que a referida prova foi feita. A presente asserção não é de acompanhar pelas razões que de imediato se enunciam:
1) A prova em relação às perdas de valores superiores não foi feita nem nos documentos de suporte da contabilidade geral da empresa, nem em sede de audição prévia, nem no presente processo judicial.
2) A alegação de que existem perdas no exercício em causa e de que tal resulta das regras normais de experiência não é convincente quando confrontada com a necessidade de demonstração concreta do registo contabilístico e do documento de suporte em que as referidas perdas se consubstanciaram.
3) A instâncias da AF, o contribuinte não logrou fazer a referida prova, não tendo superado a referida omissão através de elementos coligidos em sede contenciosa; é que, recorde-se, o impugnante não explica, nem justifica as perdas nos valores de 79.830.923$00, 89.268.874$00 e 55.841.009$00, atinentes aos exercícios de 1996, 1997 e 1998. Justificação que teria sido lograda se em relação a cada perda, a cada montante ou rubrica houvesse documentação ou elementos complementares de prova que permitissem concluir que a omissão de inscrição da contabilidade se deveu a lapso desmentido pelos concretos fluxos financeiro/comerciais verificados na empresa. O que não se ocorreu in casu.
4) Em nada prejudica o antes afirmado o sistema de inventário adoptado pelo contribuinte (sistema de inventário intermitente ou sistema de inventário permanente, no caso foi adoptado o primeiro – alínea S) do probatório), porquanto ambos permitem o balancear dos custos e dos proveitos, através da comparação entre as vendas e as compras ou consumos, seja de forma seccionada no tempo/periódica, seja de forma sistemática. Em ambos o ónus de comprovação dos lançamentos contabilísticos mantém-se a cargo do contribuinte.
De todo o exposto, impõe-se concluir que a correcção em exame, ao detectar quebras nas existências sem suporte comprovativo, não merece a censura que lhe foi dirigida. Ao julgar em sentido contrário, a sentença recorrida não pode manter-se na ordem jurídica, nesta parte.
Em face do acima escrito, impõe-se julgar procedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.3. No que respeita ao erro de julgamento relativo às correcções técnicas referentes às diferenças de valores entre as existências finais declaradas e os inventários físicos [conclusões XVI) a XXXVIII)]
A recorrente censura a sentença recorrida por assentar no entendimento de que as discrepâncias detectadas originam para a AF o dever de esclarecimento cabal da matéria colectável; dever que, não sendo cumprido, determina, como no caso em apreço, a ilegalidade da correcção determinada.
Perante a sobrevalorização dos custos das vendas de mercadorias nos exercícios de 1997 e 1998, por parte do contribuinte e a correcção imposta pela AF, a sentença recorrida considerou que a referida correcção não se pode manter. Para tanto, esteou-se na argumentação seguinte:
«Se a impugnante sustenta (entenda-se confessa) que a diferença reside no exercício de 1994, então não pode a AT simplesmente alegar que o âmbito da acção de inspecção está circunscrito ao período de 96 a 98. // (…) [P]odia e devia a AT ter aferido se, de facto, houve em 1993/1994/1995 manipulação de existências e, especialmente, quais os impactos de tais manipulações, não podendo limitar-se a referir que: «(…) não tiveram conhecimento, acesso e análise à contabilidade de 1993/1994 e aos respectivos documentos de suporte daqueles exercícios, dado que as ordens de serviço a que os técnicos estavam vinculados, mencionaram como exercícios, objecto de inspecção, os anos de 1996/1997 e atento o facto dos exercícios de 1993 e 1994 já terem caducado». // Logo, entende o tribunal que a AT não elidiu o ónus probatório que sobre si impendia. // (…) // Em rigor, só os custos das existências que foram vendidas nos anos de 1997 e 1998 é que podem ser opostos aos proveitos obtidos com as vendas realizadas nos mesmos exercícios. // Porém, e não obstante todo o exposto, e pese embora o tribunal considere violado o princípio da especialização dos exercícios e da verdade declarativa, verdade é que, ainda assim tais princípios têm de ser contrabalançados com o princípio da justiça».
Vejamos.
Está em causa o regime da valorimetria das existências.
Pontos firmes sobre a matéria são os seguintes:
1) «(…) [o]s critérios de valorimetria utilizados pelas empresas para valorizarem as suas existências (adquiridas ou produzidas) têm influência directa no apuramento dos resultados contabilísticos»(6).
2) «Daqui que os contribuintes não podem, de forma arbitrária, alterar os critérios valorimétricos adoptados salvo se razões de natureza económica ou técnica o justificarem e desde que aceites pela DGCI»(7).
3) Seja do disposto no artigo 17.º do CIRC (“Determinação do lucro tributável”)(8), seja do disposto no artigo 23.º do CIRC (“Custos ou perdas”)(9), seja do preceito do artigo 98.º/1 e 3, (“Obrigações contabilísticas das empresas”) do CIRC(10) resulta o dever de comprovação efectiva dos custos ou variações patrimoniais negativas que se projectam no resultado líquido do exercício a cargo do contribuinte através dos registos e declarações contabilísticas.
4) A valorização das existências é feita segundo as regras do POC e de acordo com as regras de valorização das existências constantes do CIRC (artigo 25.º do CIRC - “Valorimetria das existências”)(11).
5) Do POC, aprovado pelo DL n.º 410/89, de 21.11, extraem-se as regras seguintes: «5.3.1. As existências serão valorizadas ao custo de aquisição ou ao custo de produção, sem prejuízo das excepções adiante consideradas. // 5.3.2. Considera-se como custo de aquisição de um bem a soma do respectivo preço de compra com os gastos suportados directa ou indirectamente para o colocar no seu estado actual e no local de armazenagem. // 5.3.3. Considera-se como custo de produção de um bem a soma dos custos das matérias primas e outros materiais directos consumidos, da mão de obra directa, dos custos industriais variáveis e dos custos industriais fixos necessariamente suportados para o produzir e colocar no estado em que se encontra e no local de armazenagem»(12).
Recorde-se que o lucro tributável está sujeito ao princípio da especialização dos exercícios(13) e que os exercícios objecto da presente correcção são os relativos aos anos de 1997 e 1998.
Da sentença recorrida resulta o seguinte: «(…) foi constatado pela AT que os valores das existências finais declaradas nas declarações de rendimentos modelo 22, respeitantes aos exercícios 1997 e 1998 não coincidem com os valores constantes dos inventários respeitantes a 31 de Dezembro de cada um dos exercícios (…) // Confessa a impugnante, nesta matéria, que a empresa no exercício de 1994, subavaliou o custo das vendas em 117.192.102$00 e que o faz por uma questão de obtenção de apoio financeiro através da banca comercial. // Defendendo, no entanto, que a operação inversa foi efectuada. Ou seja, a sobrevalorização do custo das vendas foi efectuada nos exercícios de 1997, 1998 (…), não tendo a AT sido defraudada pela operação descrita».
A contabilidade e as declarações fiscais do contribuinte estão sujeitas à presunção de veracidade (artigo 75.º/1, da LGT)(14), a qual cessa na presença de omissões, erros e inexactidões (artigo 75.º/2, da LGT)(15). Ora, estando em causa a sobrevalorização do custo das vendas nos exercícios em causa, confessada pelo próprio contribuinte, o qual assume, assim, a falta de aderência à realidade das declarações e registos por si efectuados, no quadro das obrigações declarativas que sobre si recaem, não pode o mesmo, sem incorrer na proibição de venire contra factum proprium, alegar que tal incorrecção se deve à subavaliação dos custos em exercícios anteriores e imputar à AF o dever de esclarecimento da matéria colectável. É sobre o contribuinte que recai o ónus da demonstração da veracidade das suas declarações e registos contabilísticos, designadamente, no plano da valorimetria das existências cuja exactidão se reflecte nos custos e no apuramento da matéria colectável. Bem assim como é sobre o contribuinte que recai o ónus da prova do custo necessário à realização dos proveitos ou à manutenção da fonte produtora (artigo 23.º/1, do CIRC). Precludida que está a referida veracidade (ou a observância do mencionado ónus) mais não resta à AF do que desconsiderar os custos apresentados sem o devido suporte contabilístico.
A invocação do princípio da especialização dos exercícios, da caducidade do direito à liquidação ou do princípio da justiça na presente sede não se afigura que releve. O princípio do custo histórico dos bens implica que não é admitido à impugnante a modificação do custo das existências vendidas, em detrimento dos inventários e de outros mapas que permitem controlar, em termos físicos e monetários os fluxos de existências, sob pena de inquinar os registos contabilísticos por si efectuados e incorrer em violação directa das regras contabilísticas de valorização das existências. A operação de sobrevalorização das existências nos exercícios em causa em desconformidade com os inventários significa o aumento do custo da mercadoria vendida, de forma indevida, com a consequente diminuição do resultado líquido e fiscal.
Estando comprovada nos autos a quebra das regras de valorimetria referidas, que a impugnante não contesta, forçoso se torna concluir no sentido da manutenção da correcção determinada pela AF. Ao decidir em sentido contrário, a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento, pelo que deve ser revogada, nesta parte.
Termos em que se impõe julgar procedentes as presentes conclusões de recurso e revogar a sentença recorrida.
2.2.4. Do erro de julgamento quanto às correcções referentes a despesas de natureza pessoal, contabilizadas como despesas de representação, nos exercícios de 1997 e 1998, respectivamente nos montantes de 768.698$00 e 256.400$00 [conclusões XXXIX) a XLVI)].
A recorrente censura a sentença sob escrutínio ao considerar procedente o vício de falta de fundamentação no que respeita às correcções em causa, não sendo, no seu entender, merecedoras de qualquer reparo.
No que respeita ao presente item em apreço, a sentença recorrida julgou procedente a acusação de falta de fundamentação das correcções em causa. Estribou-se na argumentação seguinte: «In casu, resulta claro que não se consegue perceber porque motivo a AT conclui que as despesas não se subsumem no art.º 23.º do CIRC, não bastando dizer que são despesas de natureza pessoal. // Importa explicar porque motivo entende que são despesas de natureza pessoal. A AT limitou-se a concluir, porém não evidenciou todo o percurso cognoscitivo».
Vejamos.
Do probatório resulta que as correcções em apreço assentaram no seguinte (alínea K), do probatório): «4. Despesas de compra de diversos bens, efectuadas pelo sócio gerente da empresa // “São consideradas despesas de natureza pessoal, as despesas efectuadas por pessoas ligadas ou não à empresa, que não se enquadram no âmbito do art. 23° do CIRC. Neste contexto, foram consideradas despesas de natureza pessoal as compras realizadas pelo sócio gerente, tais como: mala "Louis Vuitton", tapete 100% em seda, camisas, máquina fotográfica, CD player, etc. // Quanto à compra de computador e outro equipamento electrónico, foram também consideradas como despesas de natureza pessoal uma vez que estas despesas foram classificadas na conta de Despesas de Representação (...)”».
Ao impor as presentes correcções, a AF tem o dever de justificar a quebra da presunção de veracidade da declaração fiscal do contribuinte. O dever de justificação/fundamentação da correcção imposta pela AT tem o seu regime legal no disposto nos artigos 77.º/1 e 2 e 74.º e 75.º, todos da LGT. Importa pois aquilatar se foram ou não carreados elementos que permitem concluir, com certo grau de certeza, que a contabilidade do contribuinte não espelha da forma mais exacta possível a realidade tributável. Ora, a quebra de veracidade da contabilidade, no item em exame resulta dos elementos coligidos no probatório. É que, incidindo a actividade da impugnante no comércio por grosso de brinquedos e artigos de desporto, por um lado, e não havendo elementos fornecidos pela mesma que permitam relacionar, de forma directa e necessária os alegados custos com o exercício da sua actividade, nem se vê como poderiam os mesmos existir, atento o objecto social da impugnante, forçoso se torna concluir pelo não preenchimento dos requisitos da efectividade e da indispensabilidade dos custos em apreço. A demonstração de tais requisitos constitui ónus do contribuinte, o qual não se mostra observado (artigo 23.º/1, do CIRC). Donde a qualificação de despesas pessoais e, como tal, a sua descaracterização como custos dedutíveis.
Motivo porque a correcção em exame não merece censura que lhe é desferida, devendo a mesma ser mantida na ordem jurídica. Ao decidir em sentido contrário, a sentença recorrida deve ser revogada nesta parte.
Com base nos fundamentos acima explicitados, a sentença não se pode manter na ordem jurídica.
Havendo elementos nos autos e sendo patente a posição das partes, impõe-se proceder ao conhecimento em substituição do mérito da impugnação, tendo em vista aferir se é de manter o acto impugnado.
1) Correcção relativa à falta de existências.
Nos artigos 28.º a 82.º, a impugnante invoca que a correcção em apreço teve lugar por meio da aplicação de métodos indirectos. Tal como resulta do explicitado no ponto 2.2.2. tal asserção não corresponde à verdade, dado que se procedeu à correcção dos custos, por desconsideração dos que não se mostram documentados; termos em que improcede a presente imputação. A impugnante invoca ainda outros vícios no que respeita à correcção em causa, como sejam, erro nos pressupostos de facto, erro nos pressupostos de direito, violação do princípio da proporcionalidade, falta de fundamentação, violação do princípio do inquisitório e quebra dos ónus da prova que recaem sobre a AF.
Como se deixou escrito no ponto 2.2.2., «resulta do probatório que o contribuinte não comprovou, de forma concreta, as faltas de existências, o que determinou as correcções em causa. A referida comprovação constitui ónus do contribuinte, cujo incumprimento determina a desconsideração do custo.
Termos em que se improcedem os presentes fundamentos da impugnação.
2) No que respeita à correcção relativa às diferenças entre as existências finais declaradas e os inventários físicos
Nos artigos 290.º a 341.º da p.i., a impugnante invoca contra a correcção em causa, para além dos vícios já apreciados, o vício de duplicação de colecta, cujos requisitos constam do artigo 205.º/1, do CPPT(16, sendo fundamento cujo conhecimento não tem cabimento na presente sede (artigo 204.º/1/g), do CPPT). Sem embargo, sempre se dirá que os referidos requisitos não se mostram preenchidos no caso, dado que o que está em causa com a mencionada correcção é apurar os custos reportados a um concreto exercício, de acordo com o princípio da especialização de exercícios, o que foi determinado pela correcção impugnada.
De todo o exposto, verifica-se que não foram invocados outros fundamentos que suportem a presente intenção impugnatória ou não foram invocados outros fundamentos cujo conhecimento não se mostre prejudicado pela fundamentação em que assenta o presente acto jurisdicional. Pelo que decai por completo a intenção impugnatória em exame, bem como o arbitramento de juros indemnizatórios que dela depende.
Do acima escrito, impõe-se concluir pela improcedência da presente impugnação e consequente manutenção das liquidações adicionais impugnadas.
DISPOSITIVO Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e, em substituição, manter na ordem jurídica as liquidações impugnadas.
Custas pela recorrida, em 1.ª instância.
Registe.
Notifique.
(Jorge Cortês - Relator)
(Eugénio Sequeira - 1º. Adjunto)
(Joaquim Condesso - 2º. Adjunto)
1- António Borges e Martins Ferrão, A contabilidade e a prestação de contas, Um abordagem integrada dos aspectos contabilísticos, fiscais e de direito das sociedades, Rei do Livros, 8:º Edição, p. 189.
2- António Borges e Martins Ferrão, A contabilidade e a prestação de contas, Um abordagem integrada dos aspectos contabilísticos, fiscais e de direito das sociedades, Rei do Livros, 8:º Edição, p. 190.
3- «1.O lucro tributável das pessoas colectivas e outras entidades mencionadas na alínea a), do n.º 1 do artigo 3.º é constituído pela soma algébrica do resultado líquido do exercício e das variações patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo período e não reflectidas naquele resultado, determinadas com base na contabilidade e eventualmente corrigidas nos termos deste Código» (…) «3. De modo a permitir o apuramento referido no n.º 1, a contabilidade deverá: // a) Estar organizada de acordo com a normalização contabilística e outras disposições legais em vigor, sem prejuízo da observância das disposições previstas neste Código; // b) Reflectir todas as operações realizadas pelo sujeito passivo e ser organizada de modo que os resultados das operações e variações patrimoniais sujeitas ao regime geral do IRC possam claramente distinguir-se dos restantes».
4- «1. Consideram-se custos ou perdas os que comprovadamente forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora (…)».
5- «1.As sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial, as cooperativas, as empresas públicas e as demais entidades que exerçam, a título principal, uma actividade comercial, industrial ou agrícola, com sede ou direcção efectiva em território português, bem como as entidades que, embora não tendo sede nem direcção efectiva naquele território, aí possuam estabelecimento estável, são obrigadas a dispor de contabilidade organizada nos termos da lei comercial e fiscal que, além dos requisitos indicados no n.º 3 do artigo 17.º, permita o controlo do lucro tributável. (…) // 3. Na execução da contabilidade deverá observar-se em especial o seguinte: // a) Todos os lançamentos devem estar apoiados em documentos justificativos, datados e susceptíveis de sere, apresentados sempre que necessário; // b) As operações devem ser registadas cronologicamente, sem emendas ou rasuras, devendo quaisquer erros ser objecto de regularização contabilística logo que descobertos».
6- Manual de IRC, DGI, 2008, p. 159.
7- Manual de IRC, DGI, 2008, p. 159.
8- «1.O lucro tributável das pessoas colectivas e outras entidades mencionadas na alínea a), do n.º 1 do artigo 3.º é constituído pela soma algébrica do resultado líquido do exercício e das variações patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo período e não reflectidas naquele resultado, determinadas com base na contabilidade e eventualmente corrigidas nos termos deste Código» (…) «3. De modo a permitir o apuramento referido no n.º 1, a contabilidade deverá: // a) Estar organizada de acordo com a normalização contabilística e outras disposições legais em vigor, sem prejuízo da observância das disposições previstas neste Código; // b) Reflectir todas as operações realizadas pelo sujeito passivo e ser organizada de modo que os resultados das operações e variações patrimoniais sujeitas ao regime geral do IRC possam claramente distinguir-se dos restantes».
9- «1. Consideram-se custos ou perdas os que comprovadamente forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora (…)».
10- «1.As sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial, as cooperativas, as empresas públicas e as demais entidades que exerçam, a título principal, uma actividade comercial, industrial ou agrícola, com sede ou direcção efectiva em território português, bem como as entidades que, embora não tendo sede nem direcção efectiva naquele território, aí possuam estabelecimento estável, são obrigadas a dispor de contabilidade organizada nos termos da lei comercial e fiscal que, além dos requisitos indicados no n.º 3 do artigo 17.º, permita o controlo do lucro tributável. (…) // 3. Na execução da contabilidade deverá observar-se em especial o seguinte: // a) Todos os lançamentos devem estar apoiados em documentos justificativos, datados e susceptíveis de sere, apresentados sempre que necessário; // b) As operações devem ser registadas cronologicamente, sem emendas ou rasuras, devendo quaisquer erros ser objecto de regularização contabilística logo que descobertos».
11- «1. Os valores das existências a considerar nos proveitos e custos a ter em conta na determinação do resultado do exercício são os que resultarem da aplicação dos critérios que utilizem: // a) Custos efectivos de aquisição ou de produção; // b) Custos padrões apurados de acordo com princípios técnicos e contabilísticos adequados; // c) Preços de venda deduzidos da margem normal de lucro; // d) Valorimetrias especiais para as existências tidas por básicas ou normais».
12- António Borges e Martins Ferrão, A contabilidade e a prestação de contas, Um abordagem integrada dos aspectos contabilísticos, fiscais e de direito das sociedades, Rei do Livros, 8:º Edição, p. 190.
13- Artigo 18.º do CIRC (“Periodização do lucro tributável”): «1. Os proveitos e os custos, assim como a outras componentes positivas ou negativas do lucro tributável, são imputáveis ao exercício a que digam respeito, de acordo com o princípio da especialização dos exercícios. // 2. As componentes positivas ou negativas consideradas como respeitando a exercícios anteriores só são imputáveis ao exercício quando na data de encerramento das contas daquele a que deveriam ser imputadas eram imprevisíveis ou manifestamente desconhecidas».
14- «Presumem-se verdadeiras e de boa-fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estes estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal».
15- «2. A presunção referida no número anterior não se verifica quando: // As declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexactidões ou indícios fundados de que não reflectem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo».
16 - «Haverá duplicação de colecta para efeitos do artigo anterior quando, estando pago por inteiro um tributo, se exigir da mesma ou diferente pessoa um outro de igual natureza, referente ao mesmo facto tributário e ao mesmo período de tempo». |
