| Decisão Texto Integral: | Acórdão
I- Relatório
A Representante da Fazenda Pública interpõe recurso jurisdicional da sentença, proferida a fls. 186/196, que julgou procedente a impugnação judicial do despacho exarado em 27/04/2001 pelo Director dos Serviços de Reembolsos do IVA sobre a informação n.º 6141, no qual foi decidido emitir reembolso adicional de quantitativo de 19.897.687$00, mas não do montante de 1.032.114$00, correspondente ao imposto deduzido por referência ao ano de 1989.
Nas alegações de recurso jurisdicional de fls. 209/224, a recorrente formula as conclusões seguintes:
I- Pelo elenco de fundamentos acima descritos, infere-se que a douta sentença, ora recorrida, julgou procedente a impugnação à margem referenciada com as consequências aí sufragadas, por ter considerado que o direito à dedução nasceu no momento em que foi emitido o certificado previsto no n.º 6 do art.º 12.º do CIVA, pelo que a questão decidendi não é saber se a impugnante tem ou não direito à dedução, mas, sim, quando nasceu tal direito, tendo entendido que o mesmo havia nascido no momento em que o imposto dedutível se torna exigível caducando no caso de o seu titular não o exercer no período, mensal ou trimestral, em que ocorreu o seu nascimento.
II- Por outro lado, a douta sentença considerou que o direito à dedução só podia ser efectuado até ao decurso do prazo aludido no art.º 91.º n.º 2 do CIVA, pelo que tendo nascido o direito em 1989 e, pelo facto de a impugnante estar enquadrada no regime de isenção e de ter renunciado ao mesmo em 1995, o mesmo será dizer que só em 1996 poderia deduzir o IVA.
III- Neste âmbito, o thema decidendum, assenta em determinar se houve ou não direito à dedução e se sim, desde quando e concomitantemente, se o direito à dedução se deveria contar após a emissão do certificado de renúncia ou até quando é que a impugnante o poderia deduzir.
IV - A Fazenda Pública considerou a correcção técnica operada pelos serviços de inspecção legítima.
V- A impugnante iniciou a sua actividade em 01/03/1988, tendo ficado enquadrada em IVA, no regime normal mensal.
VI- A actividade da impugnante era construção, exploração, compra e venda de imóveis e aquisição de participações noutras sociedades com objecto diferente do acima referido, tendo-lhe sido atribuído o CAE 831900.
VII - Relativamente à causa decindendi, a Administração Tributária aquilatou que a douta sentença não ponderou devidamente os factos mencionados, pois as conclusões que o Tribunal a quo retirou dos arestos supra identificados, não poderá subsistir sob pena de se violar o art.º 91.º n.º 2, 19.º, 22.º, 12.º e 40.º, todos do CIVA.
VIM - Na verdade, na declaração de início de actividade, a impugnante ficou enquadrada no regime normal mensal, apesar da sua actividade estar isenta, nos termos do art.º 9.º n.º 30 e 31 do CIVA.
IX- Em 1992, entregou uma declaração de alterações, tendo ficado isenta nos termos do art.º 9.º do CIVA.
X- Em 1995, a impugnante renunciou à isenção, nos termos do art.º 12.º do CIVA.
XI - A impugnante em 1988 comportou-se como se fosse um sujeito passivo de IVA, tendo deduzido indevidamente IVA e requerido 3 reembolsos.
XII- Em 1989, a impugnante deduziu IVA indevidamente no montante de 1.124.162$00.
XIII- Em 2001, a impugnante foi fiscalizada no âmbito dos reembolsos requeridos, tendo sido apurado que os mesmos deveriam ser anulados bem como todas as liquidações.
XIV- Contudo, os serviços de inspecção, detectaram imposto em falta no montante de 1.032.114$00, resultando da diferença entre o reembolso pedido pela impugnante numa declaração periódica de Março de 1996 e o montante que devia efectivamente constar do campo 40 da mesma declaração. Assim, a correcção técnica foi mencionada no modelo 382, que não viria a dar lugar à emissão de liquidação adicional por o montante supra ter sido deduzido directamente no valor do pedido de reembolso no montante de 80.997.753$00.
XV- Ora, é o montante de 1.032.114$00 que a impugnante contesta, alegando que nos termos do art.º 91.º n.º 2 do CIVA, o prazo para deduzir o IVA seria de 5 anos, á data dos factos, e após a emissão dos certificados de renúncia, datados de 24/10/1995 e 17/11/1995.
XVI- A douta sentença considerou que o direito à dedução nascia no momento em que o imposto dedutível se tornava exigível, caducando no caso de o seu titular não o exercer no período, mensal ou trimestral, em que ocorreu o seu nascimento e, que o mesmo podia ser efectuado até ao decurso do prazo aludido no art.º 91.º n.º 2 do CIVA.
XVII- Também se considerou na douta sentença que, tendo a impugnante renunciado à isenção, só após a emissão do certificado de renúncia é que a impugnante poderia deduzir o IVA de 1989, em 1996, ou seja, na declaração periódica de Março de 1996.
XVIII - Na verdade, a Fazenda Pública considera que a douta sentença não considerou os pressupostos do prazo em que poderia ser deduzido o IVA de 1989, pois, se a impugnante se comportava em 1988 até 1991 como se fosse um sujeito passivo de IVA com direito à dedução e, só quando solicitou o reembolso é que constatou que a sua actividade estava isenta, tendo requerido a anulação dos reembolsos e consequentemente, entregou declarações de substituição, modelos C, a zeros, poderia em 1989 ter deduzido o imposto.
XIX- Contudo, a impugnante não o fez e a douta sentença considerou que o imposto nascido em 1989 poderia ser deduzido em 1996, após a emissão dos certificados de renúncia, posição com a qual a Fazenda Pública não concorda,
XX- E, não concorda porque, seguindo o raciocínio da douta sentença e os mesmos arestos invocados se constata que, se a impugnante só poderia deduzir após os certificados de renúncia, tendo sido os mesmos datados de 24/10/1995 e 17/11/1995, o prazo que a impugnante tinha para requerer a dedução do IVA, seria no máximo, até 10/12/1995 e 10/01/1996 e não em Março de 1996, pelo que, não o tendo feito no momento em que lhe permitia assegurar o integral exercício do direito à dedução do IVA que suportou, mas em momento posterior, o mesmo será dizer que o comportamento omissivo redunda no seu prejuízo.
XXI- Por outro lado, a impugnante só renunciou em 1995, estando isenta em 1992 e sendo sujeito passivo de IVA, normal mensal entre 1988 e 1991, pelo que a douta sentença não considerou os factos, ao longo de 8 folhas, pois partiu do pressuposto que a impugnante era isenta e não sujeita no regime normal mensal.
Não há registo de contra-alegações.
X
O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer (cfr. fls. 317, dos autos), no qual se pronuncia no sentido da concessão de provimento ao presente recurso jurisdicional.
Corridos os vistos legais, vêm os autos à conferência para decisão.X II- Fundamentação
2.1. De Facto
Com relevo para a decisão da questão suscitada mostram-se provados os factos seguintes:
A. .................................... - ..........................., Lda., NIPC 502 003 324, com sede na Avenida ....................., .......... a ..........., ........ Lisboa, ora impugnante, foi constituída em 19/02/1988 por escritura pública, publicada no Diário da República, III série, com um capital social de 500.000.000$00, representado por duas quotas de 250.000.000S$00 cada [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 48 dos autos].
B. A ora impugnante declarou como objecto a construção, exploração, compra e venda de imóveis [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 48 dos autos, e declaração de início de actividade a fls. 12 dos autos].
C. A ora impugnante colectou-se em IRC, no regime normal, e em IVA, no regime normal, não isento, de periodicidade mensal, com operações imobiliárias, pelo exercício da actividade de construção de edifícios, com o CAE 045211 [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 48 dos autos, informação de fls. 175 dos autos e declaração de início de actividade a fls. 12 dos autos].
D. No exercício da sua actividade comercial, a impugnante adquiriu dois prédios na Avenida .................., n.º................. e ............, e Travessa ..................n.º ..... a ..... e ...... a ......., em Lisboa, pelo montante de 450.000.000$00, tendo reconstruído o edifício "Café Lisboa", destinado a escritórios e comércio e constituído por sete andares acima do solo e cinco caves para estacionamento [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 49 dos autos].
E. No ano de 1991, a impugnante liquidou IVA referente a autoliquidações de facturas de prestações de serviços emitidas por empresa estrangeira sobre um imóvel no território nacional, em conformidade com a alínea a) do n.º 6 do artigo 6.º do Código do IVA, solicitando um reembolso de 2.894.117$00 na declaração periódica de Fevereiro de 1991, e um reembolso de 2.953.165$00 na declaração periódica de Junho de 1991 [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 52 dos autos].
F. Em 25/05/1992, a impugnante reconhece o seu enquadramento para efeitos de IVA nos nºs. 30 e 31 do artigo 9.º do Código do IVA, solicitando ao Director de Serviços de Reembolsos de IVA que indeferisse os pedidos de reembolso referidos em E., por não haver lugar a dedução de imposto [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 53 dos autos].
G. Os reembolsos foram indeferidos manualmente, em 17/06/1991 e 27/05/1994, respectivamente, nos períodos de 9102 e 9106, sendo o correspondente crédito integrado na cadeia de excesso a reportar [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 53 dos autos, e informação a fls. 176 dos autos].
H. Em 18/12/1992, em cumprimento da Ordem de Serviço n.º 17408, foi efectuada visita de fiscalização para informação dos pedidos de reembolso, tendo sido preenchidos Modelos 382 referentes ao IVA indevidamente deduzido, referido em E. [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 53 dos autos, e docs. de fls. 58 a 61 dos autos].
I. No ponto 5. da informação é referido que "o sujeito passivo solicitou ao Director de Serviços de Reembolsos em 25 de Maio de 1992 que os pedidos de reembolso sejam indeferidos por não haver lugar à dedução do imposto, conforme documento anexo (...) E regularizou a situação contabilisticamente (anexos 7 e 8). No entanto a regularização não foi efectuada nas declarações periódicas." [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 53 dos autos, e docs. de fls. 58 a 61 dos autos].
J. Em 11/01/1994, foram efectuadas liquidações adicionais reportadas aos anos de 1989, 1990 e 1991, respectivamente, dos quantitativos de 1.942.793$00, 1.285.088$00 e 3.190.765$00, acrescidas de juros compensatórios. [cfr. informação a fls. 176 dos autos].
K. Em 27/08/1994 foram também emitidos pagamentos com faltas referentes aos anos de 1989, 1990 e 1991, no montante total de 6.750.349$00 [cfr. informação a fls. 176 dos autos].
L. Quando foi notificada para pagar as liquidações adicionais referentes aos modelos 382 referidos e ao ter conhecimento do teor do ponto 5 da informação referida em I., a impugnante substituiu todas as declarações periódicas desde 1988 [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 53 dos autos].
M. Em 16/01/1995, a impugnante celebrou um contrato-promessa de arrendamento referente aos 4.º, 5.º e 6.º andares e 38 lugares de estacionamento, para começar a produzir efeitos a partir de 01/06/1995 [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 50 dos autos].
N. A impugnante não pediu aos Serviços do IVA a renúncia à isenção de IVA com referência ao contrato aludido em M. [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 50 dos autos].
O. Em 18/01/1995, a impugnante celebrou um contrato-promessa de arrendamento referente à loja direita, com a área total de 232 m2 e um lugar de estacionamento, para começar a produzir efeitos a partir de 01/06/1995 [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 50 dos autos]
P. Em 12/04/1995, a impugnante celebrou um contrato-promessa de arrendamento referente à loja esquerda, e um lugar de estacionamento, para começar a produzir efeitos a partir de 01/08/1995 [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 50 dos autos].
Q. Em 22/06/1995, a impugnante solicitou ao Sr. Chefe da Repartição de Finanças do 3.º Bairro de Lisboa que, ao abrigo do disposto nos nos. 4 e 6 do artigo 12.º do Código do IVA e do Decreto-Lei n.º 241/86, de 20 de Agosto, lhe fosse concedida renúncia à isenção de IVA, referentes às partes com contrato de arrendamento do edifício [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 50 dos autos, e doc. de fls. 125 e 126 dos autos].
R. Em 18/10/1995, a impugnante celebrou um contrato-promessa de arrendamento referente aos 1º e 2.º andares do prédio, com a área de 621 m2, e 20 lugares de estacionamento, para começar a produzir efeitos a partir de 01/07/1996 [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 50 dos autos].
S. Em 24/10/1995 foram emitidos Certificados de renúncia à isenção do Imposto sobre o Valor Acrescentado, da Repartição de Finanças em nome da impugnante [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 50 dos autos e docs. de fls. 121 a 126 dos autos].
T. Em 02/11/1995, a impugnante solicitou ao Chefe da Repartição de Finanças do 3.º Bairro de Lisboa que, ao abrigo do disposto nos nºs. 4 e 6 do artigo 12.º do Código do IVA e do Decreto-Lei n.º 241/86, de 20 de Agosto, lhe fosse concedida renúncia à isenção de IVA, referentes às partes com contrato de arrendamento do edifício referido em D [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 50 dos autos, e doc. de fls. 128 e 129 dos autos].
U. Em 17/11/1995 foi emitido Certificado de renúncia à isenção do Imposto sobre o Valor Acrescentado, da Repartição de Finanças em nome da impugnante [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 51 dos autos, e doc. de fls. 127 dos autos].
V. Na declaração periódica de Março de 1996, Modelo B, a impugnante pediu o reembolso de 80.997.753$00, tendo preenchido o Campo 40 (Regularizações a favor do sujeito passivo) no montante de 82.569.153$00 [cfr. informação decorrente de fiscalização externa a fls. 51 dos autos, e doc. de fls. 95 dos autos].
W. O IVA regularizado no campo 40 da declaração referida em L, proveniente de obras de reconstrução do imóvel "Café Lisboa", resultou da acumulação gradual de IVA dedutível desde 1989, no montante de 238.521.769$00, valor sobre o qual foi apurado o imposto relativo a cada parte autónoma abrangida pelo regime de renúncia à isenção [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 45 dos autos].
X. O pedido foi apreciado através de informação externa, em conformidade com a ordem de serviço 17310, de 13/01/1997 [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 45 dos autos, e informação a fls. 176 dos autos].
Y. Da referida informação consta, no seu ponto 3.6., o seguinte resumo da relação de fornecedores cujos documentos originam imposto deduzido no período da Declaração de Março de 1996:
1989 1.124.162$00
1990 1.145.026$00
1991 4.614.582$00
1992 12.465.981$00
1993 47.816.853$00
1994 166.889.949$00
1995 4.465.216$00
TOT 238.521.769$00
[cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 54 dos autos]
Y.’ Mais constava, no mesmo ponto 3.6., que, "[d]e conformidade com o n.º 2 do Artigo 91º do Código do IVA o prazo do exercício do direito à dedução só poderá ser exercido até ao decurso de cinco anos após o nascimento do direito à dedução, pelo que o montante de 1.124.162$00 referente a 1989 não pode ser considerado para o cálculo do imposto suportado e dedutível, no exercício do direito de renúncia à isenção de IVA, nos termos do Artigo 12º do Código do IVA conjugado com o Dec - Lei 241/86." [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 54 dos autos].
Z. Mais constava, no ponto 4.1. da mesma informação externa, que "(…) o sujeito passivo no exercício do direito à renúncia à isenção de IVA, (...) inclui no cálculo do imposto suportado e dedutível, a nota de crédito n.º 5414 da ........................Lda., no montante de 5.738.824$00 mais IVA no montante de 918.212$00, documento n. º 10017 de 1994, que foi considerada como factura, pelo que no ano de 1994 se encontra um montante de IVA relacionado a mais no montante de 1.836.424$00 (918.212$00 + 918.212$00)."[cfr, informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 55 dos autos].
AA. Em função do apurado nos seus pontos 3.6. e 4.1., concluía a informação externa que se verificava "(…) uma dedução indevida do imposto, no mês de Março de 1996, de 1.032.114$00, em função da permilagem da área das unidades em regime da locação, de harmonia com o procedimento de cálculo abaixo explicado.
(...)
1990 1.145.026$00
1991 4.614.582$00
1992 12.465.981$00
1993 47.816.853$00
1994 166.889.949$00
1995 4.465.216$00
TOT 235.561.183$00
238.521.769$00
1989 (1.124.162$00)
1994 (1.836.183$00)
TOT 235.561.183$00"
[cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 55 e 56 dos autos]
BB. Na mesma informação externa, apurou-se que, em relação ao campo 40 da declaração periódica de Março de 1996, o reembolso a efectuar ascendia ao montante de 81.537.039$00, de acordo com o seguinte procedimento de cálculo:
235.561.183$00 x 82.569.153$00
238.521.769100
[cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 56 dos autos].
CC. Na mesma informação externa foi ainda apurado que o montante do imposto em falta ascendia a 1.032.114$00, resultando da diferença entre o reembolso pedido pela impugnante na sua declaração periódica de Março de 1996 e o montante que devia efectivamente constar do campo 40 da mesma declaração [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 56 dos autos].
DD. Em função do apuramento do montante referido em CC., foi levantado auto de notícia pela dedução indevida de IVA [cfr. informação decorrente de fiscalização externa, a fls. 56 dos autos].
EE. Da correcção técnica referida foi elaborado modelo 382, que não viria a dar lugar a emissão a liquidação adicional em virtude de o montante de 1.032.114$00 ter sido deduzido directamente no valor do pedido de reembolso no valor de 80.997.753$00, não tendo por esse facto originado a liquidação de juros compensatórios [cfr. informação a fls. 176 dos autos].
FF. Ao montante remanescente, no valor de 79.965.639$00, foi deduzido o valor de 19.897.687$00, resultante das liquidações adicionais referidas em 3.1.10., no montante de 6.488.635$00, dos pagamentos em falta referidos em 3.1.11, no montante de 6.750.349$00, e juros compensatórios, no montante de 6.658.703$00 [cfr. informação a fls. 177 dos autos].
GG. Do acto foi a impugnante notificada através do ofício n.º 78918, de 28/07/1997, da Direcção de Serviços de Reembolso do IVA. [cfr. informação a fls. 177 dos autos e doc. a fls. 96]
HH. Em 23/10/1997, a impugnante entregou a presente impugnação judicial no serviço de finanças de Lisboa 3 [cfr. carimbo aposto à petição inicial, a fls. 2 dos autos].
II. Em 19/07/2000, a Direcção de Serviços de Reembolso do IVA recebe da 1a Direcção de Finanças de Lisboa, em anexo ao ofício n.º 13241, resposta ao pedido de informação efectuado em 12/10/1998 aos Serviços de Inspecção Tributária.
[cfr. informação a fls. 177 dos autos e doc. a fls. 44].
JJ. Na resposta referida em 3.1.36., é confirmada a regularização da situação por parte do sujeito passivo, proposta a anulação das liquidações referidas na impugnação e proposto o saneamento da conta corrente da ora impugnante, com os respectivos "acertos", "validações" e "anulações" [cfr. informação a fls. 177 dos autos e doc. a fls. 44].
KK. Tendo por referência a informação dos Serviços de Inspecção Tributária, foi solicitada à Direcção dos Serviços de Cobrança de IVA a análise da conta corrente da impugnante, através da Nota Interna n.º 129130, de 29/09/2000 [cfr. informação a fls. 177 dos autos e doc. a fls. 81].
II. Em 14/11/2000, em anexo à Nota Interna n.º 151211, de 13/11/2000, a Direcção de Serviços de Reembolso do IVA recebe a resposta da Direcção dos Serviços de Cobrança de IVA [cfr. informação a fls. 177 dos autos e doc. a fls. 82]
MM. A mesma anexava fotocópia do mod. 344, onde é referida a anulação das liquidações compensadas no reembolso e corrigida a conta corrente em matéria de regularizações a crédito [cfr. informação a fls. 177 dos autos e doc. a fls. 82].
NN. Por despacho exarado em 27/04/2001 pelo Director dos Serviços de Reembolsos do IVA sobre a informação n.º 6141, foi decidido emitir reembolso adicional de quantitativo de 19.897.687$00, mas não do montante de 1.032.114$00, correspondente ao apurado na informação externa de fiscalização [cfr. informação a fls. 175 dos autos].
OO. Em 04/06/2001, a Direcção de Serviços de Reembolso de IVA remete o ofício n.º 109229 ao Serviço de Finanças de Lisboa - 3, pedindo a emissão de cheque do tesouro por motivo de anulação de liquidações de IVA, no montante de 19.897.687$00 [cfr. doc. a fls. 183].
PP. Em 08/06/2001, a ora impugnante é notificada do teor do despacho referido em NN., através do ofício n.º 109228 dos Serviços de Reembolso de IVA, de 04/06/2001 [cfr. doc. de fls. 184 e aviso de recepção a fls. 187].
QQ. Em resposta ao referido ofício, a ora impugnante solicitou ao Director dos Serviços de Reembolso de IVA revisse a decisão [cfr. doc. a fls. 188 e 189 dos autos].
RR. Em 28/06/2001, a ora impugnante veio informar ser sua intenção manter a impugnação judicial.
[cfr. doc. a fls. 196 dos autos]X A fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: A convicção do Tribunal com referência aos factos provados resulta da análise crítica de toda a prova produzida nos autos, designadamente nos documentos, não impugnados, constantes dos autos, conforme remissão feita nos respectivos factos dados como provados.X 2.2. De Direito
2.2.1. Nos presentes autos, vem interposto recurso da sentença, proferida a 186/196, que julgou procedente a impugnação judicial despacho exarado em 27/04/2001 pelo Director dos Serviços de Reembolsos do IVA sobre a informação n.º 6141, foi decidido emitir reembolso adicional de quantitativo de 19.897.687$00, mas não do montante de 1.032.114$00, correspondente ao imposto deduzido por referência ao ano de 1989.
Está em causa o despacho exarado em 27/04/2001 pelo Director dos Serviços de Reembolsos do IVA sobre a informação n.º 6141, no qual foi decidido emitir reembolso adicional de quantitativo de 19.897.687$00, mas não do montante de 1.032.114$00, correspondente ao imposto deduzido por referência ao ano de 1989 – alínea NN) do probatório.
Trata-se da não aceitação do imposto deduzido no montante de 1.032.114$00, em relação ao qual a impugnante declarou a sua intenção de manter a impugnação e em relação ao qual a sentença recorrida julgou a impugnação procedente, anulando o despacho que recusou o reembolso.
2.2.2. Para julgar procedente a presente impugnação, a sentença recorrida esteou-se, entre o mais, na fundamentação seguinte:
«A presente impugnação tem por objecto (…) [o] montante de 1.032.114$00, e apenas nos termos do articulado apresentado pela impugnante a fls. 188 e 189 dos autos (cfr. ponto QQ. dos factos assentes). // Ora, neste seu articulado, [invoca que a] alteração resultante dessa informação externa, no sentido de excluir a dedução de IVA de 1989, no montante de 1.124.162$00 ao abrigo do disposto no n.º 2 do artigo 91º do Código do IVA, não é legítima, no entendimento da impugnante. Sustenta a ora impugnante que aquele preceito legal refere o prazo de 5 anos após o nascimento do direito à dedução ou pagamento em excesso do imposto, e que "(...) o direito à dedução nasceu no momento em que foi emitido o certificado previsto no n.º6 do artigo 12º do CIVA, passado pelo então 3.º Bairro Fiscal de Lisboa e que o foi na altura em que o reembolso foi pedido, logo, dentro daquele prazo;" concluindo pela solicitação fosse efectuada "(...) a revisão do despacho e que apenas [fosse] deduzida a importância, correspondente ao valor da nota de crédito indevidamente deduzida, no montante de 640.211 $00, (.,.)". // Deste modo, a questão que se coloca, em bom rigor não é a de saber se à impugnante assistia ou não o direito à dedução de IVA; mas sim a de saber quando nasceu tal direito. // (…) // Daí que tal preceito, na redacção então em vigente, fixasse um prazo de exercício do mesmo direito de 5 anos após o nascimento do direito à dedução. Hoje o artigo 98.º do mesmo diploma, no seu n.º 2, fixa um prazo de 4 anos. // Ora, o direito à dedução nasce no momento em que o imposto dedutível se torna exigível. A lei prevê um requisito temporal, pelo qual o IVA suportado não pode ser deduzido antes de se tornar dedutível na esfera do fornecedor dos bens ou do prestador dos serviços, sendo a exigibilidade do imposto determinada de acordo com as regras previstas nos artigos 7.º e 8.º. Assim o dispõe (e dispunha mesmo então) o artigo 22º do Código do IVA. E para efeitos do exercício do direito de dedução é irrelevante que os bens adquiridos num certo período de imposto sejam ou não vendidos nesse mesmo período; com efeito, o sujeito passivo adquire tal direito a partir do momento em que os fornecedores lhe facturam o preço dos bens ou serviços. Daí que, nos termos e para os efeitos do disposto no n.º 2 do mesmo artigo 22º, e em obediência a um princípio de dedução imediata, em cada período de liquidação (mensal ou trimestral), a dedução do imposto suportado deva ser efectuada na declaração do sujeito passivo adquirente, do próprio período ou do período imediatamente posterior de imposto àquele em que se tiver verificada a recepção dos documentos que o conferem, nomeadamente facturas, documentos equivalentes ou recibo do pagamento de IVA que faz parte das declarações de importação. Ressalva-se o disposto no artigo 71.º, sobre rectificação do valor tributável, das facturas ou do imposto deduzido. Porém, se a recepção desses documentos tiver lugar em período diferente do da respectiva emissão, poderá esse imposto ser deduzido, se tal ainda for possível, na declaração do período de imposto em que os mesmos foram emitidos (n.º 3 do artigo 22º do Código do IVA). // (…) Mas, estabelecido como ponto de partida este efeito preclusivo associado ao n.º 2 do artigo 91.º, conjugado com o n.º 1 do artigo 22.º do Código do IVA, resta então apurar qual o termo a quo de tal prazo preclusivo, ou seja: quando nasceu na esfera jurídica da ora impugnante o direito à dedução do IVA suportado em 1989? // (…) // 4. A relação jurídico-tributária em sede de IVA devido por transmissão ou locação de bens imóveis ou partes autónomas destes apenas se constitui no momento em que a impugnante passou a estar sujeita a IVA, sendo que tal opção por tributação ocorreu a partir do momento em que é emitido certificado a atestar a validade da renúncia à isenção de IVA (n.º 6 do artigo 12.º do Código do IVA e n.º 2 do artigo 1º do Decreto-Lei n.º 241/86). No caso dos autos, tais certificados foram emitidos em 1995. Assim sendo, verificando-se a exigibilidade de tal imposto (referente a 1989) apenas em 1995, o respectivo pedido de dedução em 1996 é tempestivo, devendo a Impugnação ser julgada procedente, com a consequente restituição à Impugnante da importância indevidamente retida, o que se decidirá».
2.2.3. Do alegado erro de julgamento quanto ao cômputo do prazo preclusivo para o exercício do direito à dedução do imposto.
A recorrente censura a sentença recorrida, porquanto a mesma considerou que o prazo de cinco anos de preclusão do exercício do direito à dedução do imposto pode ser computado por referência à data da emissão do certificado de renúncia à isenção.
A recorrente invoca que, de 1988 a 1991, a impugnante assumiu a posição de sujeito passivo de IVA, tendo declarado a situação de isenta em 1992 e obtido certificados de renúncia em 24.10.95 e 17.11.95; uma vez que a impugnante não exerceu o direito à dedução em 1989, não o pode fazer em 1996, após a renúncia à isenção, porque o prazo preclusivo para o exercício do direito à dedução já se mostra entretanto exaurido.
Vejamos.
O regime do exercício do direito à dedução decorre do disposto no artigo 22.º do CIVA – Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado.
Estabelece o n.º 1 do preceito o seguinte: «O direito à dedução nasce no momento em que o imposto dedutível se torna exigível, de acordo com o estabelecido pelos artigos 7.º e 8.º, efectuando-se mediante a subtracção ao montante global do imposto devido pelas operações tributáveis do sujeito passivo, durante um período de declaração, do montante do imposto dedutível, exigível durante o mesmo período». Por seu turno, estabelece o artigo 91.º/2, do CIVA [versão vigente] o seguinte (1): «Sem prejuízo de disposições especiais, o direito à dedução ou ao reembolso do imposto entregue em excesso só poderá ser exercido até ao decurso de 5 anos após o nascimento do direito à dedução ou pagamento em excesso do imposto, respectivamente».
«Como refere a norma, o exercício do direito à dedução do imposto nasce no momento em que o imposto se torna exigível, nos termos do art.º 7.º e 8.º, tendo por base a emissão obrigatória de factura, nos termos do art.º 29.º/1/b), fazendo assim depender o exercício do direito à dedução do acto da liquidação do imposto, sem prejuízo da possibilidade de correcções previstas no art.º 78.º» (2).
Mais se refere que: «[a]s normas referidas pretendem delimitar o momento em que a dedução do imposto pode ser efectuado pelo sujeito passivo e impedir que possa ser efectuado em momentos diferentes dos que se encontrem legalmente previstos, não deixando o momento à escolha do sujeito passivo» (3).
Como se consigna no Acórdão do STA, de 18.05.2011, P. 0966/10, «[o] n.º 2 do art. 92.º do CIVA, ao estabelecer que o direito à dedução só poderá ser exercido até ao limite de quatro anos após o nascimento do direito à dedução, não tem o alcance de atribuir ao sujeito passivo a liberdade de escolher qualquer momento dentro desse período para efectuar a dedução, mas sim de fixar um limite máximo que não pode ser excedido, mesmo nos casos em que a dedução se pode efectuar em momentos diferentes dos indicados naquele art. 22.º».
Suscita-se a dúvida de saber se o regime de emissão de certificados de renúncia à isenção assume a virtualidade de afastar ou modificar o cômputo do presente prazo preclusivo.
No caso, a impugnante, sujeito passivo de IVA, estava enquadrada no regime normal mensal, em 1989, data em que ocorreu a operação geradora do imposto dedutível. Em 25.05.1992, declarou a sua situação de sujeito isento de IVA, ao abrigo do artigo 9.º, n.ºs 30 e 31, do CIVA. Em Outubro e Novembro de 1995, obteve a emissão de certificados de renúncia à isenção. Com base nestes últimos, pretende a reabertura do prazo preclusivo do exercício do direito à dedução, alegando que este se constituiu na sua esfera jurídica apenas naquela data.
O regime da renúncia à isenção resulta do disposto no artigo 12.º do CIVA, sem prejuízo dos formalismos e dos condicionalismos a observar pelos sujeitos passivos que optem pela aplicação do IVA na transmissão ou locação de bens imóveis ou partes autónomas destes [Decreto-Lei n.º 241/86, de 20 de Agosto, à data vigente].
A opção pela tributação em IVA produz efeitos apenas para futuro - artigo 12.º/2 [«O direito de opção será exercido mediante a entrega, na repartição de finanças competente, de declaração adequada e produz efeitos a partir de 1 de Janeiro do ano civil seguinte, salvo se o sujeito passivo iniciar a sua actividade no decurso do ano, caso em que a opção tem efeito desde o início da actividade».
Em face do exposto, nem a renúncia à isenção operada em 1995, nem a declaração de isenção de 1992, afectam o decurso do prazo preclusivo para o exercício de direito à dedução, constituído com a liquidação do imposto na data da transacção, ou seja, em 1989, e exaurido em 1994.
No caso, a contribuinte, no prazo de cinco anos contados da data da liquidação do imposto não deduziu o mesmo, pelo que mostra-se precludido o referido direito, como se consignou na correcção de suporte ao despacho impugnado.
Ao julgar em sentido contrário, a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento, pelo que não se pode manter, devendo ser revogada.
À míngua de outros fundamentos da impugnação, deve a mesma ser julgada improcedente.
Termos em que se julgam procedentes as presentes conclusões de recurso.
DISPOSITIVO Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em, concedendo provimento ao recurso jurisdicional, revogar sentença recorrida e julgar improcedente a impugnação.
Custas pela recorrida, em ambas as instâncias.
Registe.
Notifique.(Jorge Cortês - Relator)
(1º. Adjunto)
(2º. Adjunto)
(1) A versão do artigo 91.º decorrente do Decreto-Lei n.º 472/99, de 8 de Novembro, com redução do prazo em causa para quatro anos, apenas se aplica aos factos tributários ocorridos a partir de 1 de Janeiro de 1998.», pelo que não tem aplicação ao caso em exame [artigo 69.º/3, da Lei n.º 3-B/2000, de 4 de Abril].
(2) Código do IVA e RITI, Coordenação de Clotilde Palma António Carlos dos Santos, Almedina, 2014, p. 265.
(3) Código do IVA e RITI, cit., p. 266. |
