I – RELATÓRIO

A AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA, vem recorrer da sentença de fls. 691/712, proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria que julgou procedente a impugnação judicial deduzida pela sociedade «SOCIEDADE AGRÍCOLA S.., LDA» contra a decisão de indeferimento do recurso hierárquico interposto na sequência do indeferimento expresso da reclamação graciosa apresentada contra as liquidações adicionais de IRC, dos exercícios de 2002 e 2003, no valor global de 12.982,04€.

Nas suas alegações de recurso formula as seguintes conclusões:

«1. A RFP ora Recorrente vem arguir a nulidade da sentença proferida pelo Tribunal a quo, invocando erro de julgamento, porquanto dá como provado o teor do Relatório da Inspecção Tributária (RIT), no qual se mostra clarividente o iter cognoscitivo das correcções efectuadas à escrita da Impugnante/Recorrida e, bem assim, a fundamentação da existência de operações simuladas de transmissões de bens, vindo a decidir no sentido da procedência da acção. Isto é, pela inexistência de operações simuladas.

2. Incorre a sentença recorrida em erro de julgamento, porquanto estamos perante erro na subsunção dos factos à norma jurídica, pois, o Tribunal a quo entendeu que dos factos apurados resulta determinada consequência jurídica contrária à alcançada pela AT no âmbito da acção de fiscalização a que foi sujeita a Impugnante, assim o expressando na sua fundamentação, após dar como provada a justificação das correcções efectuadas no âmbito da acção inspectiva, por não a aceitar.

3. Ora, a AT fez prova dos pressupostos da tributação uma vez que actuou perante a existência de indícios sérios de que as facturas constantes da contabilidade da Impugnante, não consubstanciam quaisquer operações reais, e, portanto, foram simuladas com fins meramente fiscais.

4. A Impugnante não logrou provar ter arrendado quaisquer propriedades para o desenvolvimento da actividade de criação de gado ou cerealífera.

5. Pese embora tenha beneficiado do recebimento dos subsídios de bovinos e de superfície, não dispunha de meios logísticos, humanos ou físicos para desenvolver a actividade de criação de bovinos ou agrícola.

6. Não comprovou os pagamentos entre empresas porquanto a sua maioria era feita pela conta de Caixa.

7. Também assim, não alcançou demonstrar que efectivamente havia deslocação de bovinos, sendo certo que os documentos de deslocação de bovinos entregues no INGA, apenas servem os interesses do INGA, isto é, da existência de determinado número de animais em cada uma das explorações agrícolas onde os mesmos se encontravam e eram criados.

8. A Impugnante não logrou provar terem-se realizado os pagamentos das facturas emitidas com a descrição de transmissão de animais ou cereais.

9. A falta de comprovação do pagamento dessas facturas é suficiente para ilidir a presunção de veracidade das declarações do contribuinte. (artº75º da LGT)

10. A Impugnante apenas fez prova da existência dos animais, mas não fez prova da sua verdadeira transmissão entre a Impugnante e A…, M…. ou a S....

11. “Havendo indícios sérios e objectivos que traduzam a probabilidade elevada de que as facturas não titulam operações reais, passa a incumbir ao impugnante recorrente o ónus de provar a sua veracidade. Não é necessário provar todos os pressupostos da simulação referidos no artigo 240º do CC. À AF basta-lhe evidenciar indícios fundados de que traduzam a probabilidade elevada de que as facturas não titulam operações reais. A AF não precisa de fazer a “prova provada” da simulação.” (Cfr. o Ac.do STA de 3/4/2013, proferido no âmbito do Procº060/13, in www.dgsi.pt)

12. É insindicável que existem indícios sérios de que as aludidas facturas não consubstanciam quaisquer operações reais através do pagamento do preço que a Impugnante não logrou confirmar o pagamento por meio idóneo, designadamente, prova documental.

13. A Impugnante não demonstrou por qualquer forma ter adquirido sementes para depois vender trigo como se o tivesse efectivamente cultivado.

14. Acresce que, apuraram os Serviços de Inspecção Tributária que, apenas a sociedade S... (empresa-mãe), possuía estrutura empresarial, pois, pese embora não possuísse terrenos, detinha na sua esfera patrimonial máquinas, pessoal, relacionados com a actividade de criação e venda de bovinos, ou para o desenvolvimento de culturas cerealíferas e arvenses.

15. À sociedade Impugnante não eram entregues os passaportes dos animais, documentação comprovativa do seu transporte de uma exploração para outra, documentos comprovativos dos pagamentos das transacções de compra e venda de bovinos entre as empresas do grupo.

16. Era a própria Impugnante - Sociedade Agro-Pecuária J…, Lda. -, enquanto empresa detentora dos bens e serviços, que colocava ao dispor das restantes empresas do grupo para desenvolvimento da sua actividade os referidos bens e serviços sem qualquer contrapartida económico-financeira.

17. A S… era uma empresa gerida por A… e M…, quem detinham os animais e vendiam à aquela, e todos estes vendiam às sociedades do grupo “C…”, onde se inclui a ora Impugnante, para depois fazer regressar os bovinos à esfera patrimonial do primeiro –A… .

18. Nos termos do disposto no artº39º da LGT, “Em caso de simulação de negócio jurídico, a tributação recai sobre o negócio jurídico real e não sobre o negócio jurídico simulado”, devendo efectuar-se as correcções à matéria tributável, em sede de IRC, ao rendimento líquido empresarial, pela anulação das transmissões efectuadas entre as sociedades do grupo, bem como das transmissões efectuadas entre as empresas do grupo e seus sócios-gerentes e/ou Sociedade Agro-Pecuária J… , Lda. (empresa mãe).

19. Isto é, a compra e venda de bovinos, bem como a sua transmissão em nome individual para a sociedade Impugnante e desta para as outras sociedades do grupo e/ou para A…, teve sempre na liderança do negócio, A… , enquanto sócio-gerente das sociedades constituídas para o efeito do recebimento de subsídios do INGA.

20. Logo, estamos perante operações simuladas de bens, quando as mesmas foram realizadas sem que efectivamente se tenham transaccionado quaisquer animais, tendo sido a S… e A… em nome individual, quem de facto custeou rações, colocou ao serviço da Impugnante os recursos humanos para tratar dos animais e culturas cerealíferas e arvenses, preparado terrenos ou procedido ao seu arrendamento para a criação de bovinos.

21. Foi na esfera comercial de A… , M… ou da Sociedade Agro-Pecuária J… , Lda. que se efectuaram as compras e venda de bovinos, e nas mesmas custeado as despesas com pessoal, despesas com rações e encargos com o pagamento destas, pelo que, terá de ser nas respectivas esferas jurídicas, de cada um deles e dela (sociedade), que a AT terá de imputar esses custos e proveitos.

22. Os bovinos nunca saíram da esfera patrimonial de A… , quem os criava, inclusivamente para a Soc.Agro-Pecuária J…, Lda.. Logo, era A…. quem suportava os custos com as rações.

23. As sociedades do grupo C…, onde se inclui a ora Impugnante, Simulavam a compra e venda dos bovinos sem ficcionar a compra de rações com o objectivo de arranjar custos para absolver os lucros com a facturação dos bovinos.

24. A Impugnante e as sociedades constituídas por A… e seu irmão (M…), tiveram como escopo a obtenção subsídios de superfície e os referidos subsídios de bovinos, uma vez que para a sua atribuição estava limitada a 90 animais por agricultor ou entidade agrícola.

25. Com rigor, apenas poderiam ser aceites pela AT os custos ou despesas e encargos suportados com a constituição das sociedades do denominado grupo C....

26. Pelo que, não pode permanecer a douta sentença recorrida, quando refere não estarmos perante uma situação de operações de compra e venda simuladas.

27. Porém, ficou por responder: Como é que a Impugnante cultivou terrenos se não dispunha das matérias-primas e meios indispensáveis para o cultivo, designadamente, custos com sementes, herbicidas, combustíveis, pessoal?

28. Efectivamente, aparecem serviços facturados à Impugnante, referentes a trabalhos agrícolas, como seja a estrumagem dos terrenos, serviços de rega e serviços de colheita ou debulha, mas estranhamente fora de tempo.

29. Não demonstrou a Impugnante, que a Soc.Agro Pecuária J… , Lda. fazia criação de bovinos suficiente para produzir as quantidades de estrume que aparecem facturadas à S...;

30. A Impugnante não apresentou justificação plausível para a discrepância das compras ou consumos de rações para bovinos, a não ser no período de engorda dos mesmos.

31. Analisando os elementos relativos ao ano 2002 [Guias de Deslocações de bovinos do INGA apresentados pela Impugnante e compra de cereais para bovinos (Anexo 3 do RIT)], parece-nos que os bovinos para engorda permaneceram na sua esfera jurídica entre, designadamente, 6/9/2002 a 28/12/2002 (cfr.fls.247 a 253 dos autos) e 28/12/2002 a 3/1/2003 (cfr.fls.255 a 260 dos autos) e as rações adquiridas ocorreram nos meses de Setembro a Dezembro do ano 2002;

32. podendo, quiçá, concluir-se que as referidas rações foram consumidas pelos referidos animais, não fora a total ausência de prova nesse sentido, atento o circunstancialismo descrito pela prova testemunhal arrolada pela Impugnante, de que, os animais das várias empresas do grupo pastavam em conjunto nas várias explorações detidas quer pela Soc.Agro-Pecuária J…, Lda., quer nos terrenos cedidos por terceiros para o efeito, existindo silos com acesso a todos os animais residentes em cada uma dessas explorações.

33. Já quanto à análise feita aos correspondentes elementos do ano 2003, verifica-se a falta de correspondência entre os referidos elementos, ou seja, deteve bovinos para engorda entre os períodos de 11/2/2003 e 23/4/2003 (cfr.fls.238 e 239 dos autos) e 23/4/2003 a 30/4/2003 (cfr.fls.261 a 266 dos autos) e as rações adquiridas ocorreram nos meses de Março a Maio do ano 2003;

34. Concluindo-se um enorme desfasamento no tempo, face às compras de rações efectuadas em Maio do referido ano 2003, que não foram para alimentar os referidos animais.

35. Também não foi obtida justificação da Impugnante, para o facto de: ocorrendo a cultura do milho no máximo até Outubro (mesmo considerando tratar-se de uma cultura de ciclo longo), como é que aparecem serviços de debulho do milho com data de Dezembro?

36. Como também não justificou como é que dispunha de sementes de trigo não necessitando adquiri-las, sendo certo que a sociedade foi constituída em 2002 e se da sua contabilidade não consta em nenhum momento a compra de sementes.

37. Mesmo que assim fosse, sempre as mesmas teriam de constar dos seus registos contabilísticos o que não se verificou.

38. Igualmente ficou por fundamentar a prestação de serviços de rega em Janeiro e Fevereiro de 2003.

39. A este propósito as declarações prestadas no âmbito do processo crime, por P…, que referiu que nunca exerceu qualquer actividade agrícola, pelo que temos de concluir que não podia ter prestado quaisquer serviços de rega à Impugnante.

40. Quanto à facturação de estrume de relevar as quantidades e épocas do ano verdadeiramente estranhas face à cultura dos cereais cultivados - a Impugnante presumivelmente semeava milho que é uma cultura de Primavera e trigo que é uma cultura de Inverno, quando simultaneamente estrumava a terra para cultura dos referidos cereais em Novembro e Dezembro.

41. É que, mesmo que o INGA tenha realização acções de controlo de superfícies, o facto é que não foi facultado documento onde constasse a confirmação da sua execução e qual o seu resultado final aos Serviços de Inspecção Tributária.

42. A confirmá-lo, a recolha de dados efectuada pelo Perito autor do Relatório Pericial, que se limitou a juntar como Anexo VIII, folhas de anúncios das acções de controlo a efectuar, bem como, notificações feitas à Impugnante para Acção de Controlo de Superfícies.

43. Mas, ainda que o tivesse confirmado tinha em conta circunstâncias diferentes da situação para efeitos fiscais.

44. Daí a motivação para que os Serviços de Inspecção Tributária, justamente, tivessem procedido à correcção das compras e vendas e prestações de serviços facturadas entre a empresas geridas por A… e M…, por se tratarem de transmissões de bens simuladas.

45. Como poderiam os serviços de inspecção aceitar tão clarividentes incongruências?

46. Relativamente aos subsídios de superfícies, as áreas de cultura implantadas, não fazem parte dos documentos apresentados e juntos aos autos pela Impugnante, as cópias dos Mod.P1, dos quais tem de constar a identificação do proprietário das parcelas de terreno a que o mesmo se candidata.

47. Por outro lado, não constando da contabilidade da Impugnante encargos referentes a rendas de terrenos, em que qualidade é os explora e coloca ao serviço das sociedades do grupo C..., isto, mesmo supondo ser a empresa detentora de todos os meios necessários ao desenvolvimento de tais actividades agrícolas?

48. Na verdade, não logrou comprovar a Impugnante, quer pela prova documental, quer pela prova testemunhal apresentada, que as operações realizadas constituem operações reais e não simuladas.

49. Havendo a douta sentença recorrida, declarado provados e com relevância para a decisão da causa, os factos resultantes da análise do relatório de inspecção tributária, constantes de fls. … do PA (cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais), anexo aos presentes autos, impunha-se o reconhecimento de todo o seu conteúdo, porque provado e não controvertido.

50. A AT limita-se a efectuar a subsunção da parcela da realidade a tributar, à correspondente e exacta qualificação jurídica prevista no normativo jurídico-tributário.

51. Pelo que, não pode permanecer a douta sentença recorrida, quando refere que a AT devia ter considerado os vários custos suportados pelas sociedades do grupo C…, distribuídos que foram pela Impugnante para o efeito da sua repartição entre elas, como a compra de animais e rações para poder receber os subsídios.

52. Estando em causa operações simuladas, estamos perante declaração enganosa da vontade, visando produzir efeito diverso daquele a que a declaração real da vontade conduziria, pelo que, quer seja licito, quer seja ilícito o acto do contribuinte, não pode é ser ignorado pela AT.

Nestes termos e nos mais de direito, com o mui douto suprimento de V.Exas., deverá o presente recurso ser julgado PROVIDO, e, consequentemente, a sentença ora recorrida ser revogada.

Assim se fazendo JUSTIÇA!»

«1) A recorrente não impugnou a matéria de facto nos termos previstos no artigo 685º-B do Código de Processo Civil (atual art.640º) e invoca, expressamente (conclusão nº2), como fundamento do seu recurso "erro na subsunção dos factos à norma jurídica, pois o tribunal a quo entendeu que dos factos apurados resulta determinada consequência jurídica contrária à alcançada pela AT”.

2) A ATA invoca como fundamento da sua posição no sentido de imputar o vício de simulação a todos os negócios celebrados pela recorrida, posição de que decorreram as liquidações ajuizadas, não qualquer razão ligada aos negócios em concreto, mas sim com base no pressuposto de que a recorrida foi constituída apenas e tão só com vista ao recebimento de subsídios de bovinos e não para exercer actividade económica real.

3) A alegando ainda a ATA, no relatório inspetivo, que a recorrida não exerceu atividade económica real e que quem exerceu de facto a atividade foi o seu sócio A…, e vindo agora a Fazenda Pública nas suas alegações acrescentar que para além daquele, os negócios reais tinham também sido realizados efetivamente pelos sócio-gerente M… e pela Sociedade Agro-Pecuária J… , Lda (conclusão nº21 das alegações), tal constitui demonstração da falta de credibilidade da tese da ATA e de convicção da Fazenda Pública nessa posição.

4) A ATA invoca na conclusão nº49 das alegações que se impunha o reconhecimento de todo o conteúdo do RIT, porque provado e não controvertido, sendo certo que vigora o princípio da livre apreciação da prova e que para a formação da convicção do tribunal, para além da prova documental junta aos autos, foi decisiva a prova testemunhal através dos "depoimentos das testemunhas inquiridas nos presentes autos, conforme referido no probatório", em especial as "testemunhas R…, J… e C… revelaram ter um conhecimento directo dos factos sobre os quais foram inquiridos e responderam de forma clara, objectiva e isenta" e ainda a prova pericial "na medida em que "relevaram as respostas a alguns dos quesitos indicados pelas Partes, conforme referido nos correspondentes alíneas dos factos assentes. Resultou ainda das conclusões do relatório pericial que a constituição das seis sociedades referidas em C. supra não reduziu o valor da matéria tributável global do "grupo"".

5) Ao contrário das alegações da ATA e da Fazenda Pública (em termos não inteiramente coincidentes) a recorrida provou de forma positiva e inequívoca que exerceu de facto atividade não só de criação e comercialização de bovinos mas também de produção de culturas arvenses, conforme resulta dos factos provados sob as alíneas O., P., Q., R., S., T., U., V., W., X. e Y.

6) Tendo em conta que a posição da ATA se baseou apenas no pressuposto da inexistência de qualquer atividade real por parte da recorrida, e não em razões relacionadas com os contratos da recorrida em concreto, basta a prova da não correspondência com a realidade do pressuposto de que partiu a ATA, para afastar o fundamento das correções que, no nosso modesto entender, nem chegaram a ser indícios, mas meras suspeitas, sem caráter objectivo, mas ainda que o fossem, o que só por hipótese de raciocínio se põe, teriam de ser considerados afastados pela prova da não verificação do pressuposto de que partiu a ATA.

7) Mas a prova da recorrida foi ainda mais longe ao provar, de forma indesmentível, não só a veracidade da sua atividade mas também dos seus negócios em concreto, como decorre da prova dos factos do probatório das alíneas Z. e AA..

8) A Fazenda Pública, que não impugnou a matéria de facto, limita-se a produzir afirmações contrárias à matéria de facto provada, como se a mesma não existisse ou a desconhecesse, e produz afirmações contraditórias quanto às supostas finalidades da simulação, ora afirmando que tiveram por finalidade o recebimento dos subsídios dos bovinos, como sustentou a ATA no Relatório de inspeção, mas acrescentando agora, a finalidade obtenção de subsídios de superfícies (não apontados no relatório) (conclusão nº24).

9) Ora afirmando, sem fazer a mínima desmonstração, que as operações foram simuladas com fins meramente fiscais, invocação que não foi feita no relatório de inspeção, nem em local algum pela ATA e cuja demonstração nem sequer a Fazenda Pública tentou fazer ao longo do processo, antes emergindo dos autos a conclusão de que a matéria coletável aumentou em função da atividade da recorrida.

10) A douta jurisprudência citada pela ATA não tem aplicação ao caso pois a ATA não demonstrou quaisquer indícios objetivos, mas meras suspeitas de carácter subjetivo que se vieram a revelar infundadas pela prova feita pela recorrida, que ademais, provou ainda a realidade da atividade e dos contratos declarados à ATA, em qualquer caso, mesmo que tivesse ocorrido a prova de indícios objetivos, que não houve, os mesmos teriam sido afastados pela prova produzida pela recorrida.

11) As correções efetuadas pela ATA sempre seriam ilegais pois, ao basearem-se no pressuposto de que a recorrida recebeu subsídios sem exercer a atividade que é pressuposto da atribuição dos subsídios, afirmam a ilegalidade da atribuição destes, sendo que a fiscalização e verificação dessa legalidade incumbe a outra pessoa coletiva de direito público, o INGA, que fiscalizou e controlou a atividade da recorrida, como condição de atribuição dos subsídios.

12) Ao assim proceder, em substância, a ATA invadiu a esfera de atribuições do INGA, o que é violador da lei e do Estado de Direito, viciando, também as liquidações.

13) Nas correções que efetuou, relativamente à atividade económica da recorrida declarada e realizada, a ATA desconsiderou-lhe parte dos proveitos (vendas) e parte dos custos (compras de animais e custos com alimentação e prestação de serviços agrícolas) mantendo-lhe parte dos proveitos (os subsídios à exploração dos bovinos), e como custos os suportados com a constituição da sociedade, custos com a execução da contabilidade e com encargos bancários.

14) Parte dos custos da recorrida, como os custos com alimentação e manutenção dos animais, imputou-os a A…, assim como os proveitos das vendas dos animais (e não também a M… e à Sociedade Agropecuária J…, Lda, como agora vem sustentar a FP na sua conclusão nº 21).

15) Sendo que os todos os proveitos estão indissociavelmente ligados aos custos, de que dependem, (sendo que os subsídios são subsídios à exploração e se destinam a compensar uma exploração desfavorecida em termos de região do espaço comunitário), a cisão entre custos e proveitos desvirtua completamente a noção de lucro tributável, violando-se assim o princípio da tributação do lucro real das empresas consignado na Constituição e os arts.152, 172 e 23º do CIRC, bem como os princípios contabilísticos.

16) Caso tivesse ocorrido simulação, o que não se verificou e só por mera hipótese académica e para efeitos de raciocínio se põe, teria sido violado ainda o art.39º da LGT, na medida em que de tal artigo resultaria que todos os proveitos e todos os custos fossem considerados na esfera jurídicas d(a) entidade(s) que se considerasse(m) ser o(s) verdadeiro(s) titular(es) do(s) negócios celebrados e da atividade exercida.

17) A douta sentença não merece censura.

Termos em que deve ser julgado improcedente o recurso, mantendo-se a anulação das liquidações, com as legais consequências»

II.1. De Facto

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:

«A. A Impugnante, Sociedade Agrícola S…, Lda., foi constituída em Março de 2002, tendo por objecto "actividades de serviços relacionadas com a agricultura", a que corresponde o CAE - 01410 - cf. relatório final de inspeção tributária (RIT), a fls. 95 a 159 do PAT, que se dá por integralmente reproduzido;

B. A gerência da Impugnante é exercida pelos seus dois sócios, A…e M…- cf. p. 4 do RIT;

C. Os sócios referidos na alínea antecedente são ainda sócios-gerentes das seguintes cinco sociedades, também constituídas em Março de 2002:
- Sociedade Agrícola A… & C…, Lda.;
- Sociedade Agrícola Irmãos M… & C…, Lda.;
- Sociedade Agrícola Quinta do L…, Lda.,
- Sociedade Agrícola M…& M…, Lda.;
- Sociedade Agrícola Vale da C…., Lda. - cf. p. 15 do RIT;

D. Os referidos sócios são igualmente sócios e gerentes da Sociedade Agro-pecuária J… Lda., que foi constituída em Dezembro de 1990 e que tem por objecto a produção e comércio de animais e a bovinicultura - facto não controvertido;

E. Com base nas ordens de serviço nºs O1200400343 e OI200400344, emitidas pela Direcção de Finanças de Santarém - DPI T II, em 14.12.2004, a Impugnante foi alvo de uma acção de inspecção externa, de âmbito geral, incidindo sobre os exercícios de 2002 e 2003, que foi iniciada em 09.03.2005, tendo as notas de diligência sido assinadas em 19.12.2005 - cf. p. 4 do RIT;

F. Em resultado da inspecção realizada, os Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária da DF de Santarém, elaboraram projecto de RIT;

G. Tendo sido notificada do teor do projecto de RIT, a Impugnante exerceu o seu direito de audição, por requerimento apresentado, no Serviço de Finanças de Santarém, em 16.02.2006, invocando, em suma, que a inspeccionada exerceu e desenvolveu de facto a actividade agrícola e que tal actividade foi fiscalizada e controlada pelo INGA; juntou documentos e arrolou testemunhas - cfr. fls. 17 a 29 do RIT;

H. Na sequência do requerimento apresentado, foi elaborado RIT do qual consta, na parte relevante, o seguinte:
"(...) III-DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA COLECTÁVEL
1- Em sede de IRC
(...) Pela análise efectuada aos elementos contabilísticos destas empresas, verifica-se que os movimentos contabilísticos, em face dos documentos de suporte existentes, quer no que respeita aos fornecedores quer aos produtos que constam das facturas e outros documentos de despesas, são muito idênticos, nas seis empresas atrás referidas.
Constatou-se, que no exercício de 2002, todas as empresas adquiriram animais bovinos, ao senhor A… (sócio-gerente), o qual tem como actividade o comércio por grosso de animais, sendo que a empresa em análise, a empresa "Irmãos M… & C…" e a empresa "M… & M…", também adquiriram animais à "Sociedade Agro-Pecuária J…, Lda" (que designamos por empresa mãe), empresa de que também são sócios e gerentes os senhores A… e M….
(...)
Quer no exercício de 2002, quer no exercício de 2003, os animais, em termos contabilísticos, permaneceram nas empresas no mínimo 60 dias, sendo depois novamente transferidos, contabilisticamente, para o senhor A…. Este período de 60 dias de permanência corresponde ao prazo mínimo para atribuição de subsídios aos bovinos machos concedido pelo INGA, cuja legislação obriga a que o detentor dos animais, os tenha na posse por 60 dias (Regulamento CE nº1254/99 do Concelho, de 17 de Maio e Regulamento CE nº2342/99, da Comissão, de 28 de Outubro).
Por outro lado, a legislação estabelece que cada pessoa só pode receber, no máximo, subsídio referente a 90 animais.
(...)
Durante os exercícios em análise, o senhor A… adquiriu a terceiros animais bovinos machos, que depois transferiu para empresas, dos quais é sócio para serem inscritos em nome dessas sociedades no INGA, e deste modo, as mesmas receberem o respectivo subsídio.
Pela análise efectuada aos elementos contabilísticos destas seis empresas (...) verificou-se que nenhuma delas possui qualquer estrutura empresarial: terrenos, máquina e pessoal.
Ou seja, em face deste exposto, é evidente que a constituição desta sociedade, assim como das outras cinco teve como único objectivo o recebimento do chamado "subsídio dos bovinos", em face da limitação quantitativa na atribuição do mesmo por parte do INGA.
Constata-se que estamos perante transmissões de bens simuladas, sem qualquer substrato económico, que visam apenas o recebimento de subsídios atribuídos pelo INGA.
No entanto, as empresas "S…" e "Vale da C…" no exercício de 2002 tiveram outros movimentos contabilísticos referentes a uma suposta actividade agrícola.
No que respeita à empresa "S…" constatou-se que existe na sua contabilidade facturas emitidas pela "Sociedade J…, ida", referente a "sementes de trigo e de milho", "adubos", "pesticidas", "estrume", bem como referentes a prestação de serviços com a "preparação de terras", "sementeira de trigo e milho" e "secagem de milho".
A empresa "S…" emite facturas à "Sociedade Agro-Pecuária J…, Lda.", referentes à venda de "trigo" e "milho".
Ora é nosso parecer, que também esta suposta actividade agrícola, não correspondem quaisquer operações económicas reais, pois a empresa "S…" não possui qualquer estrutura empresarial para a desenvolver. Recorre a "aquisições" de bens e serviços à empresa mãe, (com excepção de um serviço de "debulha de milho", facturado em 12 de Dezembro de 2002, quando a última venda de milho ocorreu em 5 de Novembro de 2002), e "vende" o produto final, milho e trigo, também à empresa mãe. Qual é o objectivo deste procedimento?
Em nossa opinião, além de existir, como já foi referido uma outra entidade jurídica que se podia candidatar ao subsídio dos bovinos, estas supostas "aquisições" e "vendas" referentes a uma suposta actividade agrícola, visam a transferência de custos entre empresas sob tutela comum dos mesmos sócios-gerentes.
Como exemplo, será de referir a "facturação" de 3.800.000 kg (!?!) de estrume, pela Sociedade J…, Lda. em duas vendas a dinheiro datadas de 4 de Dezembro e 10 de Dezembro.
Duas questões assim se colocam:
- a elevada quantidade de estrume facturada (3.800.000 Kg);
- e a data em que o estrume foi "facturado" que indicia que se pretendia "consertar" resultados entre empresa.
Também no exercício de 2003, se verifica a existência de "vendas", "compras" e "prestações de serviços" com as seguintes especificidades:
- não existe "compra" de semente de trigo, mas a empresa S… "vende" trigo;
- existe um "serviço prestado de rega cujo documento de suporte (factura) pertence a P…, o qual referiu em "Auto de Declarações" (...) que não exerce qualquer actividade agrícola (...);
- existe uma quantidade enorme de estrume (3.750.000 kg) facturada pela empresa mãe, em Novembro e Dezembro de 2003, após a sementeira, colheita e venda de cereais.
Em face do exposto, também no exercício de 2003, se constata que se está perante transmissões de bens fictícias, sem qualquer substrato económico, que visam a transferência de resultados entre empresas sob tutela comum, pois a actividade agrícola real é desenvolvida pela empresa mãe, a qual é beneficiária da mesma, pois "compra" e "vende" os bens de e para a empresa "S…". (...)
No que respeita à actividade de compra e venda de bovinos, para efeitos de determinação do resultado fiscal, iremos considerar apenas como proveitos daquelas seis empresas, os subsídios dos bovinos (...), sendo que os restantes proveitos (vendas) serão tributados na esfera do respectivo beneficiário (senhor "A…"). (...)
No que respeita à actividade agrícola, os subsídios recebidos do INGA pelas empresas "Vale da C…" e "S…." referentes a cereais (trigo e/ou milho) serão objecto de tributação na "Sociedade J…., Lda".
Deste modo, irão tributar-se as seis sociedades (...) pelo resultado obtido em face do seu objectivo único, e que levou à sua constituição: o subsídio dos bovinos atribuídos pelo INGA.
(...)
Como componente negativa do resultado serão de aceitar os custos com a constituição das empresas, bem como os encargos bancários e com a execução das suas contabilidades.
(...)". -cfr. RIT;

I. No decurso da ação de inspeção, a que se refere o RIT supra transcrito, foi ouvido em declarações, prestadas perante a DPIT - II, o Senhor P…, tendo este afirmado, na parte relevante, o seguinte:
"Iniciei a minha actividade por volta do ano de mil novecentos e noventa e um. A actividade consistia na exploração de uma propriedade agrícola denominada "Quinta da V…" ou "G…" que é minha propriedade. Mais tarde, cerca do ano de mil novecentos e noventa e seis foi-me pedida a cedência da propriedade por arrendamento pelo senhor A…. dando ele início a uma actividade agro-pecuária. A partir desta cedência, da qual não existe contrato reconhecido, eu não exerci qualquer actividade agro-pecuária, sendo o Senhor A… que a exercia usando o meu nome, em proveito próprio. Assim todos os documentos quer de proveitos e ou recebimentos, quer de custos ou pagamentos relacionados com a actividade desenvolvida eram emitidos em meu nome embora fosse desenvolvida pelo senhor A…. que tinha na sua posse todos os elementos da contabilidade sendo ele que efectuava os pagamentos ao técnico oficial de contas. (...)"-cfr. anexo ao RIT, fls. 135 e 136 do PAT;

J. Notificada do teor final do RIT, a Impugnante apresentou, em 18.09.2006, reclamação graciosa - cf. fls. 121 e seguintes do PAT;

K. Por despacho de 28.08.2007, foi indeferida a reclamação graciosa apresentada, tendo a decisão final sido notificada à Impugnante através do ofício nº9171, de 31.08.2007 - cf. fls. 177 a 183 do PAT;

L. Não se conformando com a decisão referida na alínea antecedente, em 08.10.2007, a Impugnante apresentou recurso hierárquico - cf. fls. 2 e ss. do PRH nº11/2007 apenso;

M. Por despacho de 03.04.2008, foi indeferido o recurso hierárquico interposto, tendo a Impugnante sido notificada da respectiva decisão através do ofício nº3191/17 - cf. fls. 34 e 35 e seguintes do PRH, que se dão por reproduzidas;

N. A família C... dedica-se à agricultura e à criação e comércio e animais bovinos desde há gerações - cf. depoimento das testemunhas arroladas pelo Impugnante, R…, C…. e J…;

O. O conjunto das empresas de que A…. e M… são sócios e as respectivas actividades em nome pessoal gera uma atividade intensa, quer a nível de cultura de cereais e pastos, quer a nível de criação e comercialização de animais, sobretudo bovinos - cf. depoimento das testemunhas arroladas pelo Impugnante, C…. e J…;

P. O conjunto de empresas de que A… e M… são sócios e as respectivas actividades em nome pessoal têm sempre perto de dois milhares de animais - cf. depoimento das testemunhas arroladas pelo Impugnante, R…, C…, J…. e relatório de perícia, a fls. 453 a 459 dos autos;

Q. Actualmente, a família C…., por si e através das suas empresas, explora diversas propriedades agrícolas em três distritos do país: Santarém, Setúbal e Évora, Rio Frio, Posseirão, Still (Quinta das Malhadas), Secorio, Comeiras de Cima, Perofilho (Quinta de Mato o Demo), Casével (Quinta dos Formigais), Casais do Louco (Quinta dos Casais do Louco) e Achete (Quinta da Capa Rota) - cf. depoimento das testemunhas arroladas pelo Impugnante, C… e J…;

R. A "empresa mãe" tem pessoal, máquinas e equipamentos necessários e suficientes para a actividade desenvolvida pelas sociedades referidas na alínea C. supra - cf. depoimento das testemunhas arroladas pelo Impugnante, C… e J…;

S. As propriedades onde a Impugnante e as demais sociedades do "grupo" exercem a sua actividade são propriedade da família C… ou arrendadas, havendo ainda propriedades cedidas por terceiros, em regime de comodato, nem sempre reduzido a escrito - cf. depoimento das testemunhas arroladas pelo Impugnante, C… e J…; documentos de fls. 61 a 78 dos autos, que se dão por reproduzidos;

T. Embora o contrato de comodato esteja em nome de uma sociedade do "grupo", a propriedade pode ainda assim ser utilizada por outra(s) sociedade(s) - cf. depoimento da testemunha Júlio Mendes;

U. No decurso do exercício de 2002 e 2003, as seis sociedades referidas na alínea C. supra candidataram-se ao pedido de "Ajudas de Superfícies" - cf. depoimento das testemunhas, R… e J…; e, quanto à Impugnante, resposta ao quesito 7 do relatório pericial, a fls. 453 a 459 dos autos;

V. As sociedades referidas na alínea C. supra apresentaram junto do INGA o denominado "Pedido de ajuda animais" para efeitos de atribuição de subsídios a bovinos - cf. depoimento das testemunhas R… e J… e, quanto à Impugnante, resposta ao quesito 11, do relatório pericial, a fls. 453 a 459 dos autos;

W. O INGA efetuou diversas fiscalizações e controlos, locais e aéreos, tendo confirmado a actividade das seis sociedades referidas na alínea C. supra - cfr. depoimento das testemunhas R… e J….; quanto à Impugnante resposta ao quesito 12 do relatório pericial, a fls. 453 a 459 dos autos;

X. A Impugnante não registou na sua contabilidade custos com o pessoal, com o tratamento ou transporte de animais, nem com imóveis - cf. respostas aos quesitos 1, 3 e 5 da FP do relatório pericial, a fls. 453 a 459 dos autos;

Y. Os animais estão devidamente registados e as declarações de deslocações estão tituladas em documentos próprios - cfr. documentos de fls. 202 a 268 e a resposta aos quesitos 3, 5 e 6 do relatório pericial, a fls. 453 a 459 dos autos;

Z. Os pagamentos entre as empresas do "grupo" foram facturados e contabilizados - cfr. depoimento da testemunha arrolada pela Impugnante, S….;

AA. As deslocações dos animais eram comunicadas às autoridades competentes, assim como nascimentos e mortes de animais - cf. depoimento das testemunhas R… e J….»

Consta ainda da sentença recorrida sob a epígrafe “ Factos não Provados” que «Não existem factos que importe registar como não provados».

E, em sede de “Motivação da Decisão de Facto” evidencia-se na mesma sentença que «A convicção do Tribunal, quanto à matéria de facto dada por provada, baseou-se nos seguintes meios de prova:
Prova documental: os documentos e informações oficiais, não impugnados, referidos em cada uma das alíneas do probatório, com remissão para as folhas do processo onde se encontram.
Prova testemunhal: relevaram os depoimentos das testemunhas inquiridas nos presentes autos, conforme referido no probatório.
As testemunhas R…, J…e C… revelaram ter um conhecimento directo dos factos sobre os quais foram inquiridos e responderam de forma clara, objectiva e isenta, tendo o seu depoimento, pela sua pertinência, permitido dar por assentes os factos constantes das alíneas N. a V. e AA. do probatório.
O depoimento da testemunha S…, na qualidade de Técnica Oficial de Contas destas empresas, foi relevante para dar por assente o facto da alínea Z. do probatório.
A testemunha da Fazenda Pública, A…, apenas confirmou o conteúdo do relatório de inspecção tributária.
Prova pericial: nesta sede relevaram as respostas a alguns dos quesitos indicados pelas Partes, conforme referido nos correspondentes alíneas dos factos assentes. Resultou ainda das conclusões do relatório pericial que a constituição das seis sociedades referidas em C. supra não reduziu o valor da matéria tributável global do "grupo" (cfr. resposta ao quesito 15 do relatório complementar de perícia, fls. 479 dos autos.»

Conforme entendimento pacífico dos Tribunais Superiores, são as conclusões extraídas pelo recorrente, a partir da respectiva motivação, que operam a fixação e delimitação do objecto dos recursos que àqueles são submetidos, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas e quaisquer questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer.

Está em causa, nos presentes autos, a legalidade das liquidações adicionais de IRC efectuadas pela AT na sequência de procedimento inspectivo referentes aos exercícios de 2002 e 2003.

A Fazenda Pública, ora Recorrente, não se conforma com a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações adicionais de IRC relativas aos exercícios de 2002 e 2003.

Lidas as conclusões das alegações de recurso apresentadas pela Recorrente verifica-se que vem invocada nulidade da sentença e erro de julgamento de facto e de direito, identificando-se as seguintes questões a decidir:

· Saber se a sentença recorrida sofre de nulidade por alegada oposição entre os fundamentos e a decisão.

· Saber se a sentença recorrida padece de erro de julgamento na subsunção dos factos provados ao direito, por ter concluído que os indícios apurados pela Administração Tributária eram insuficientes, não traduzindo uma probabilidade séria de as operações constantes nas facturas serem simuladas;

· E por ter entendido que a Recorrida logrou provar a efectividade das operações constantes nas facturas em causa.

Vejamos, então.

Da nulidade por oposição entre os fundamentos e a decisão.

A Recorrente, na conclusão identificada com o nº 1), vem “arguir a nulidade da sentença proferida pelo Tribunal a quo, invocando erro de julgamento”, o que traduz falta de clareza na sua invocação, já que nulidade da sentença e erro de julgamento traduzem vícios distintos da mesma.

No entanto, da leitura conjugada das conclusões com as alegações de recurso é possível concluir que a Recorrente entende que a sentença ora sob apreciação sofre de oposição entre os fundamentos e a decisão, por, no entendimento da Recorrente, a circunstância de se ter considerado provado o teor do Relatório de Inspecção Tributária (onde consta a fundamentação da existência de operações simuladas) implicaria uma decisão de improcedência e não de procedência, como foi decidido.

Não tem razão, adiante-se.

Nos termos do preceituado no nº1, alínea c) do artigo 615.º do CPC, é nula a sentença quando os seus fundamentos estejam em oposição com a decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível.

O vício em apreciação, que tem como premissa a eventual violação do necessário silogismo judiciário que deve existir em qualquer decisão judicial, terá lugar somente quando os fundamentos da sentença devam conduzir, num processo lógico, a uma decisão oposta ou, pelo menos, diferente da que foi adoptada (vide ANTUNES VARELA e outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985).

No caso sub judice, não vislumbra este Tribunal que a decisão recorrida padeça da nulidade em análise, uma vez que atentando no seu teor conclui-se que a mesma não comporta nenhuma contradição entre os fundamentos e a decisão, na medida em que, tendo decidido pela procedência da decisão, a fundamentação jurídica de tal peça processual vai no mesmo sentido.

Sendo que, o facto de se ter dado como provado o conteúdo do Relatório de Inspecção Tributária, não significa que se dê como provada a correspondência à realidade do mesmo. A única ilação que se pode retirar é a existência daquele documento, com o conteúdo nele exarado, e não que a fundamentação dele constante se considere provada.

Face ao exposto, improcede a invocada nulidade.

Dissente a Recorrente da sentença recorrida por entender que, contrariamente ao ali decidido, a Administração Tributária fez prova dos pressupostos da tributação uma vez que a sua actuação se baseou na existência de indícios sérios de que as facturas constantes da contabilidade da Recorrida não consubstanciam quaisquer operações reais, e, nessa medida, foram simuladas com fins meramente fiscais.

Mais refere a Recorrida não logrou provar ter arrendado quaisquer propriedades para o desenvolvimento da actividade de criação de gado ou cerealífera, nem tendo comprovado os pagamentos entre empresas porquanto a sua maioria era feita pela conta de Caixa, o que é suficiente para ilidir a presunção de veracidade das declarações do contribuinte contemplada no artigo 75.º da LGT.

E que a Recorrida não logrou demonstrar que houve, de facto, deslocação de bovinos entre as diferentes sociedades do grupo, tendo apenas provado a existência dos mesmos, e não da sua verdadeira transmissão entre as sociedades do grupo.

Conclui que tendo a Administração Tributária convocado indícios sérios e objectivos que traduzem a probabilidade elevada de que as facturas não titulavam operações reais, não tendo de provar os pressupostos elencados no artigo 240.º do CC, e não tendo a Recorrida logrado provar a materialidade das mesmas, a decisão recorrida padece de erro de julgamento, devendo manter-se as correcções realizadas em sede de IRC.

A Recorrida, por seu turno, afirma que a decisão recorrida não padece de erro de julgamento, uma vez que os indícios apurados pela AT são meras suspeitas, sem carácter objectivo, as quais, de todo o modo, se vieram a revelar infundadas pela factualidade dada como provada.

Apreciando.

Comecemos por dizer que não vem posta em causa a factualidade dada como provada na sentença recorrida.

Recorde-se que a fundamentação utilizada pela AT para efectuar as correcções que deram origem às liquidações impugnadas assentou na existência de operações simuladas, nos termos do preceituado nos artigos 20.º e 23.º do CIRC e no artigo 39.º da LGT.

Atentemos no regime jurídico.

Como supra vimos, o invocado erro de julgamento respeita à prova efectiva da materialidade das operações e a respectiva desconsideração fiscal dos custos e anulação dos proveitos, respeitantes aos exercícios de 2002 e de 2003.

É sabido que, em sede de procedimento administrativo tributário, incumbe à Administração Tributária a prova dos factos constitutivos do acto administrativo, ou seja, compete à entidade fiscalizadora aquilatar e indagar sobre a verificação do facto tributável e demais elementos pertinentes à liquidação do imposto, porquanto, o procedimento só pode dar origem a uma liquidação em sentido estrito quando, face aos elementos apurados, estiver adquirida a plena convicção da existência e conteúdo do facto tributário. Tenhamos, por isso, presente o princípio da verdade material, ínsito nos artigos 50.º, do CPPT e nº1 do artigo 58.º da LGT.

Com efeito, na medida em que o contribuinte goza da presunção de verdade da sua declaração, nos termos do preceituado no nº1 do artigo 74.º da LGT, compete à Administração Tributária, no caso de com aquela não concordar, o ónus da prova dos pressupostos legais da sua actuação, in casu a demonstração de que os indícios por si recolhidos no decurso da acção inspectiva são sérios e suficientes para concluir pela inexistência ou simulação de uma relação económica que sustente as facturas em apreço.

Nessa medida, tem a Administração Tributária o dever de averiguar e reunir indícios conducentes ao afastamento da declaração apresentada pelo contribuinte, ou melhor, factos indiciantes, dos quais se procurará extrair, com o auxílio das regras de experiência comum, da ciência ou da técnica, uma ilação quanto aos factos indiciados.

Saliente-se que não é exigível que a Administração Tributária efectue uma prova directa da simulação. O que significa que, cumprindo a Administração Tributária aquele ónus, e ilidindo, desse modo, a presunção de veracidade da declaração do sujeito passivo consagrada no referido artigo 74.º, n.º 1 da LGT, passa a competir a este o ónus da prova da realidade subjacente à factura, por forma a infirmar os indícios recolhidos pela entidade fiscalizadora.

A sentença recorrida entendeu que os indícios recolhidos pela AT eram insuficientes para fundamentar as correcções efectuadas, tendo concluído, depois de analisar detalhadamente as razões avançadas no RIT, nos seguintes termos:

“(…) A afirmação de que estamos perante transmissões de bens simuladas desconsidera (…), a realidade subjacente a esta estrutura empresarial, à sua dimensão, à capacidade produtiva e ao volume de negócios que estas empresas geram.

Por outro lado, da prova produzida nos presentes autos, resultou inequivocamente que a entidade que concedeu os subsídios – e que é a entidade do Estado que tem competência para tal – fiscalizou os pedidos de ajudas, superfícies e animais, que foram apresentados pela Impugnante (cfr. alíneas U), V) e W) dos factos provados).

Podemos, assim, concluir que as 6 sociedades do “grupo” – e em particular a Impugnante – reuniam as condições para receber os referidos subsídios e, nessa medida, que o INGA os atribuiu por considerar que as mesmas reuniam os requisitos previstos na legislação comunitária em causa. Mas ainda que as condições para se candidatarem aos pedidos de ajuda não estivessem reunidas, não cabia à AT a fiscalização da legalidade dos subsídios atribuídos pelo INGA (devendo até a AT respeitar a decisão que foi tomada por outra entidade do Estado, a quem compete, como referido, atribuir e fiscalizar os subsídios que concede).

De resto, se os critérios em causa foram definidos pelo legislador comunitário, não cabe à AT dizer que os mesmos servem propósitos fraudulentos.(…)

Ao contrário do que veio alegar a AT, da prova produzida nos autos, nomeadamente testemunhal, mas também documental, ficou demonstrado que a Impugnante adquiriu animais e que os manteve na sua exploração, que os animais foram tratados e alimentados (nomeadamente, comprou rações, limpou e tratou as suas pastagens) e que exerceu actividade agrícola (forragens, cultivo de milho e trigo).(…)”

Comecemos por dizer que a alegação recursiva da AT parece olvidar a matéria de facto dada como provada na sentença recorrida.

Sendo certo que, como supra vimos, a Recorrente não impugnou a factualidade dada como assente em primeira instância. Não o tendo feito, é com a base factual ali fixada que nos movemos.

A propósito do regime legal de impugnação da matéria de facto recuperamos o que se escreveu no Acórdão deste TCAS de 24 de Março de 2022, proferido no âmbito do processo nº 934/08:

“(…) a impugnação da matéria de facto, encontra-se, em primeira linha, balizada pelo disposto no artigo 640º do CPC e obedece a regras que não podem deixar de ser observadas, impondo-se, nomeadamente, ao recorrente a obrigatoriedade de especificar, nas alegações de recurso, não só os pontos de facto que considera incorretamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adotada pela decisão recorrida, sendo que do não cumprimento do ónus fixado, o recurso quanto à matéria de facto, estará condenado ao insucesso.

O mesmo é dizer que sobre o recorrente impende um especial ónus de alegação quando pretenda efetuar impugnação com este âmbito, impondo-se-lhe, por conseguinte, respeito pela plena satisfação das regras ali previstas.

Por seu lado ao TCA assiste o poder de alterar a decisão de facto fixada pelo tribunal a quo, desde que, ocorram os pressupostos vertidos no artigo 662.º do CPC, incumbindo-lhe, nessa medida, reapreciar as provas em que assentou a decisão impugnada objeto de controvérsia, bem como apreciar oficiosamente outros elementos probatórios que hajam servido de fundamento à decisão sobre as questões controvertidas.

Retomamos, nesta matéria, o que supra se deixou expresso, quanto ao princípio da livre apreciação da prova pelo tribunal de recurso explanado na posição adotada neste TCA, designadamente, no acórdão, proferido em 08/05/2019 do processo n.º 838/17.0BELRS, já aqui citado.

Diz-se também ali que:

“(…)
O erro de julgamento de facto ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados. Por outras palavras, tal erro é aquele que respeita a qualquer elemento ou característica da situação “sub judice” que não revista natureza jurídica. O erro de julgamento, de direito ou de facto, somente pode ser banido pela via do recurso e, verificando-se, tem por consequência a
revogação da decisão recorrida. A decisão é errada ou por padecer de “error in procedendo”, quando se infringe qualquer norma processual disciplinadora dos diversos actos processuais que integram o procedimento aplicável, ou de “error in iudicando”, quando se viola uma norma de direito substantivo ou um critério de julgamento, nomeadamente quando se escolhe indevidamente a norma aplicável ou se procede à interpretação e aplicação incorrectas da norma reguladora do caso ajuizado. A decisão é injusta quando resulta de uma inapropriada valoração das provas, da fixação imprecisa dos factos relevantes, da referência inexacta dos factos ao direito e sempre que o julgador, no âmbito do mérito do julgamento, utiliza abusivamente os poderes discricionários, mais ou menos amplos, que lhe são confiados (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 11/6/2013, proc.5618/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 10/4/2014, proc.7396/14; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.130; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, Almedina, 9ª. edição, 2009, pág.72).

Ainda no que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto, a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 20/12/2012, proc.4855/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/7/2013, proc.6505/13; José Lebre de Freitas e Armindo Ribeiro Mendes, C.P.Civil anotado, Volume 3º., Tomo I, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2008, pág.61 e 62; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, 9ª. edição, Almedina, 2009, pág.181).
Tal ónus rigoroso ainda se pode considerar mais vincado no actual artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6. Por outras palavras, o recorrente apenas observa os ónus de impugnação legalmente exigidos, quando especifica os concretos meios de prova que impõem que, para cada um dos factos impugnados, fosse julgado não provado, quando indica qual a decisão que em concreto deve ser proferida sobre a matéria impugnada e menciona os documentos ou pontos da gravação com referência ao que ficou expresso na acta da audiência de discussão e julgamento ou, pelo menos, apresenta transcrições dos depoimentos das testemunhas que corroboram a sua pretensão (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6531/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/11/2013, proc.5555/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 10/04/2014, proc.7396/14; ac.T.R.Lisboa, 1/03/2018, proc.1770/06.8TVLSB-B.L1-2; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 25/10/2018, proc.6584/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/02/2019, proc. 118/18.3BELRS).

Por último, deve vincar-se que o Tribunal de 2ª. Instância pode/deve modificar a decisão da matéria de facto se e quando puder extrair dos meios de prova produzidos, com ponderação de todas as circunstâncias e sem ocultar também a regra da livre apreciação da prova, quando aplicável, um resultado diferente do produzido pelo Tribunal “a quo” que seja racionalmente sustentado (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/06/2018, proc.6499/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/02/2019, proc.118/18.3BELRS; António Santos Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil, Almedina, 4ª. Edição, 2017, pág.285).
(…)”- fim de citação

O que significa que a alteração da matéria de facto pressupõe a existência de nítida disparidade entre erro na sua apreciação e a divergência do sentido em que se formou a convicção do julgador, sendo que a respetiva reapreciação por parte do tribunal de recurso está limitada aos casos em que ocorreu erro manifesto ou grosseiro ou em que os elementos documentais fornecem uma resposta inequívoca em sentido diferente daquele que foi considerado no tribunal a quo.

Retomando o trilho do que se deixou dito no aresto citado, em matéria da impugnação da decisão de fixação da matéria de facto, no sentido de que a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa, atentamos que tinha por isso, a recorrente, que especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorretamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adotada pela decisão recorrida ou o aditamento de novos factos ao acervo probatório dos autos.

Na situação em apreço, constatamos que, das alegações e conclusões recursivas flui, claramente, que a matéria de facto não vem impugnada de acordo com os aludidos tramites legais, desde logo porque não requer qualquer aditamento por complementação ou mesmo substituição, demarcando-se apenas no erro de julgamento, pretendendo que, face à factualidade provada, a sentença recorrida fosse reconduzida a resultado diverso daquele que obteve em 1.ªa instância, contudo, sem sucesso.(…)”

Diremos que o mesmo se passa nos presentes autos, já que não logrou a Recorrente, no caso de pretender impugnar a matéria de facto – que não se extrai da sua alegação recursiva – dar cumprimento ao regime legal para tal desiderato.

Insiste a Recorrente, convocando a motivação expressa no RIT, na existência de negócio simulado, sem cuidar de considerar a factualidade assente que, sem sombra de dúvida, contraria os alegados indícios detectados pela AT.

Reitera-se que a circunstância de a sentença ter dado como provada a existência do RIT e respectivo conteúdo não significa que deu como provados os factos dele constantes.

Ora, a Recorrente persiste em convocar os fundamentos constantes do RIT como se tratasse de factos dados como provados o que, manifestamente, não corresponde à realidade.

Analisando as conclusões apresentadas pela Recorrente constata-se que nelas faz afirmações contrárias ao que consta no probatório, a saber, nas conclusões 8, 10, 15, 22. Veja-se, respectivamente, os factos provados, z), aa), y).

Sendo certo que o entendimento vertido na sentença recorrida se baseou na factualidade que considerou assente, não tendo a argumentação recursiva qualquer valia para o abalar, por se basear em factualidade que não foi dada como provada.

E mais, o entendimento preconizado na sentença recorrida é consentâneo com a factualidade dada como provada, não revelando qualquer desvio de raciocínio. Perante a factualidade assente entendeu a sentença que a AT não demonstrou a existência de indícios sérios e credíveis de que as operações realizadas constituíam operações simuladas, tendo concluído pela ilegalidade das correcções efectuadas.

Por outro lado, saliente-se que a entidade a quem cabia à fiscalização da correcta atribuição das ajudas comunitárias – o INGA – efectuou diversas fiscalizações e controlos, locais e aéreos, tendo confirmado a actividade das 6 empresas do grupo – vide alínea w) do probatório.

Não se vislumbra em que medida possa a AT possa vir a colocar em causa as conclusões da entidade pública a quem cabia a fiscalização e controlo da regularidade da atribuição das ajudas em causa, como bem referiu a sentença recorrida.

Face ao exposto, concluímos pela improcedência das alegações recursivas, pelo que será de negar provimento ao recurso, assim se mantendo a sentença recorrida, que bem decidiu.

III – DECISÃO

Termos em que, acordam os Juízes da 1ª Sub-Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso.

Custas pela Recorrente.

Registe e notifique.

Comunicações necessárias.

Lisboa, 14 de Julho de 2022

Isabel Vaz Fernandes

Jorge Cortês

Hélia Gameiro Silva