Acórdãos TCAS

Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:286/11.5BELRA
Secção:CT
Data do Acordão:10/27/2022
Relator:JORGE CORTÊS
Descritores:REVISÃO DO ACTO TRIBUTÁRIO.
INJUSTIÇA GRAVE E NOTÓRIA.
Sumário:Com vista a aferir do dever de revisão do acto tributário, constitui injustiça grave ou notória a situação em que aquele apura o imposto devido com base em matéria colectável determinada de forma manifestamente discrepante da realidade do rendimento percebido.
Votação:UNANIMIDADE
Aditamento:
1
Decisão Texto Integral: Acórdão
I- Relatório
L ……………….. intentou contra o Ministério das Finanças acção administrativa especial, por meio da qual pediu a anulação do acto que rejeitou o Recurso Hierárquico que deduzira contra a decisão de indeferimento do pedido de Revisão do acto tributário referente à liquidação de IRS do ano de 2005 com o nº ……………974, (categoria G), no montante total de €38.670,45, com a consequente condenação do Réu a apreciar e a proferir decisão de mérito sobre o pedido de revisão oficiosa apresentado. O Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, por sentença proferida a fls. 160 e ss. (numeração em formato digital – sitaf), datada de 19 de Junho de 2017, foi esta acção administrativa especial julgada procedente. A Fazenda Pública interpôs recurso contra a sentença, encerrando as suas alegações de fls. 195 e ss. (numeração em formato digital – sitaf) com o seguinte quadro conclusivo:
A. Em discussão estava a tempestividade de um pedido de revisão oficiosa apresentado a 18-05-2009, nos termos do disposto no artigo 78º, nº1 da LGT, tendo como mote o acto de liquidação de IRS nº …………..974, no valor de €38.670,45, com data limite de pagamento até 10 de Dezembro de 2007.
B. A sentença de que ora se recorre, entendeu, no entanto, que o pedido de revisão oficiosa se enquadrava nos termos do nº 4 e 5 do artigo 78º da LGT e por isso era tempestivo, uma vez que o contribuinte fez referência a uma tributação injusta, grave e desproporcionada face à realidade do facto tributário.
C. A questão que constava do pedido de revisão oficiosa era a de saber se a alienação de um lote de terreno para construção urbana, inscrito na matriz sob o artº………, da freguesia das C…………convoca a sua declaração em modelo 3 do IRS anexo G, ou convoca antes a respectiva declaração em modelo 22 do IRC, a tributar no regime de transparência fiscal, artigo 6º do CIRC.
D. Andou mal o Tribunal a quo, dado ter feito uma errada interpretação do direito, nomeadamente do artigo 78º, nº4 e 5, em específico do conceito indeterminado «injustiça grave e notória».
E. Para que se esteja perante injustiça grave e notória não basta a existência de qualquer ilegalidade, mas antes de uma injustiça fiscal chocante, gritante e evidente.
F. Nos termos do disposto no artigo 74º, nº 1 da LGT e artigo 342º do CC, é curial exigir-se aos contribuintes (que invocam a dita injustiça) a demonstração mínima de que a tributação em causa é manifestamente desfasada da verdade dos factos e, bem assim, a demonstração da respectiva prejudicialidade na sua esfera jurídica.
G. A situação em apreço não se subsume à tipicidade dos nº4 e 5 do artigo 78º da LGT, dado não se exibir, como aí se exige, como verdadeira injustiça evidente e grosseira, que salte à vista desarmada, reconhecida à luz da diligência do homem médio.
H. A partir de uma mera observação perfunctória dos elementos de prova e dos argumentos aduzidos em sede de revisão oficiosa, a situação de injustiça apontada desperta muitas dúvidas à Administração Tributária, dado não surgir ela cristalina, notória, que, segundo os princípios da legalidade e da verdade material, necessite de correcção.
I. Conforme refere António Lima Guerreiro, é o contribuinte quem tem de provar a gravidade ou a notoriedade da injustiça, bem como o prejuízo económico pessoal, sob pena de liminar indeferimento do pedido de revisão da matéria tributável.
J. O contribuinte não justificou com factos a desproporção manifesta, nem sequer concretizou as perturbações e prejuízos resultantes para a sua esfera jurídica.
K. Para que a revisão oficiosa pudesse ser decidida com base em injustiça grave e notória, teria, desde logo, no requerimento inicial, que se aludir à intenção de obter a revisão excepcional prevista no artigo 78º, nº 4 e 5 da LGT.
L. Para que pudesse ter sido decidida a revisão e para que não se alojasse dúvida da gritante injustiça no espírito da AT, teriam que ter sido viabilizadas provas concretas do falecimento de António Aquiles, bem como dos herdeiros que lhe sucederam, em número de sete, o que não aconteceu.
M. Sem essas provas, era impossível à Administração Tributária, só da leitura daquele articulado gracioso, onde não se fazia menção à injustiça grave e notória, enquadrá-la nos nº 4 e 5 do artigo 78º da LGT.
N. Para efeitos do artigo 78º, nº 4 da LGT, o pretenso erro que subjaz à declaração modelo 3 do IRS, anexo G, nunca poderia ser imputável a comportamento negligente do contribuinte, que conforme confessado no ponto 7 dos factos provados, é imputável ao contribuinte.
O. A injustiça grave e notória deve ser concretizada com exemplos claros, devendo o interessado demonstrar que a tributação de que foi alvo, para além de desproporcionada, é também nefasta para a sua saúde financeira, não bastando que, em direito de audição, se limite a evocar, como evocou, o termo «injustiça grave e notória», mas sem, no entanto, juntar elementos de prova para o efeito.
P. O pedido de revisão oficiosa com base na injustiça grave e notória é estritamente excepcional face ao pedido de revisão dentro do prazo da reclamação administrativa, em 120 dias, enquanto neste último pode o contribuinte alegar toda e qualquer ilegalidade, naquela primeira hipótese, somente a injustiça grave e notória torna possível rever um acto de liquidação dentro dos três anos contados desde sua emissão.
Q. Aceitar a tese da sentença recorrida é permitir que, desrespeitados os prazos das reclamações administrativas de 120 dias, seja possível recorrer à revisão oficiosa com base nos nos 4 e 5 do artigo 78.º da LGT, sem sustentar o alegado, premiando-se a extemporaneidade dos contribuintes menos zelosos e diligentes.
R. Em dissonância com o que refere a sentença, ainda que os contribuintes indiquem no pedido de revisão o termo «injustiça grave e notória», tal facto não deve permitir, sem mais, que possam discutir o acto de liquidação no prazo extraordinário de 3 anos.
S. Os prazos para a revisão dos actos tributários são peremptórios, que resultam do equilíbrio entre as exigências impostas pelo princípio da legalidade e da tributação do rendimento real, mas também pelos princípios da certeza e segurança jurídica.
T. Para além da falta de junção de provas, existia o dilema de saber se a alienação do lote de terreno se inseria na declaração modelo 3 de IRS, se na declaração modelo 22 do IRC.
U. No âmbito da revisão oficiosa, o contribuinte alegou não ser residente em território português, não se encontrar colectado, nem constar como sócio de qualquer entidade nacional, abrangida ou não pelo regime de transparência fiscal.
V. No que toca à permuta do imóvel, apurou-se, pela análise dos documentos juntos aos autos, que, em 10-12-2004, houve um pedido do contribuinte à Câmara Municipal das C…………… de destaque, mas que não constituiu uma operação de loteamento.
W. Não tendo constituído uma operação de loteamento, tal alienação não se inseriu em quaisquer actividades comerciais e industriais, urbanísticas e exploração de loteamentos.
X. Assim, o contribuinte, tenha ou não alienado o imóvel em regime de compropriedade, não praticou qualquer acto de valorização do bem que permita considerar ter existido uma actividade económica enquadrável em sede de tributação de IRC.
Y. Tendo antes se tratado de um acto na esfera pessoal do contribuinte, susceptível de gerar rendimentos em sede de IRS, estando por isso a declaração de rendimentos que foi entregue na altura em concordância com a realidade.
Z. Estando este dilema técnico em discussão, somado à falta de provas do número de herdeiros que sucederam o de cujus, difícil seria concluir automaticamente pela injustiça grave e notória da tributação desproporcionada, sem antes resolver as questões acima citadas.
AA. Acresce também que os termos gramaticais «injustiça grave e notória» e «tributação desproporcionada» consubstanciam conceitos indeterminados e discricionários.
BB. Por serem conceitos indeterminados e discricionários, cabe, neste caso, ao poder judicial uma valoração pessoal acerca do que entende por eles. 
CC. A fim de que pudesse efectuar uma valoração pessoal acerca da dita desproporção do tributo, devia o Tribunal estar na posse de todos os elementos concretos que lhe permitissem caracterizar o conceito indeterminado, o que não aconteceu.
DD. O Tribunal a quo, no momento de ponderar a decisão dos presentes autos, estava em igualdade de circunstâncias com a AT aquando da revisão oficiosa, ou seja, sem dados concretos e palpáveis que corroborassem a injusta e desfasada tributação.
EE. Face ao que, a sentença em escrutínio enferma de erro nos pressupostos de direito e de facto, motivo por que deve ser revogada e substituída por outra, a fim de se preservar a legalidade do ordenamento.
FF. Por último, atentas as alegações das partes e as provas deve ser levado à matéria provada que:
- O contribuinte não juntou ao pedido de revisão oficiosa elementos de prova no sentido de provar o número de herdeiros que sucederam ao de cujus;
GG. Deve ser dado como não provado que:
- Que o Autor tenha alegado factos ou junto elementos de prova que evidenciassem a injustiça grave e notória;
- Que o Autor tenha sofrido prejuízo económico pessoal com a tributação;
HH. A sentença violou o artigo 78º, n.ºs 1, 4 e 5 da LGT.
X
Não há registo de contra-alegações.
X
O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal foi notificado nos termos do artigo 146.º, n.º 1, do CPTA.
X
Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.
X
II- Fundamentação
1. De Facto.
A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:«
1. Por escritura pública de “Permuta com Constituição de Propriedade Horizontal”, celebrada no Cartório Notarial de Lisboa, em 09 de junho de 2005, o Autor, e outros, declaram ceder à sociedade E D………….. – SOCIEDADE ……... o terreno para construção inscrito na matriz predial urbana da freguesia de C ……….., N.ª Sr.ª ………… sob o artigo …….., em troca de frações a construir pela referida sociedade no dito terreno – cfr. doc. a fls. 22 a 33 dos autos (suporte físico), cujo teor se dá por integralmente reproduzido.
2. No dia 25 de setembro de 2007, o Autor entregou declaração Modelo 3 do IRS, com o n.º 41840, referente ao exercício de 2005, à qual foi aposto Anexo G -“Mais-Valias e outros Incrementos Patrimoniais”, referente à permuta referida no ponto anterior, com preenchimento do campo 4 “Alienação Onerosa de Direitos Reais sobre Bens Imóveis e Afectação de quaisquer bens a Atividade Empresarial e Profissional”, sub-campo 401, nos seguintes termos:

Realização
Aquisição
Despesas e encargos
Ano
Mês
Valor
Ano
Mês
Valor
2005
06
154.137,14
2003
10
5,71
7.682,86
[…]
IDENTIFICAÇÃO MATRICIAL DOS BENS
Campos
Freguesia (código)
Tipo
Artigo
Quota-Parte %
Campos 401
………
U
………….
14

– cfr. fls. 34 e 35 dos autos (suporte físico) e fls. 05 a 10 do processo de reclamação graciosa apenso.
3. Em função da apresentação da declaração referida no ponto antecedente, foi emitida a liquidação de IRS n.º …………..974, datada de 20 de outubro de 2007, referente ao exercício de 2005, de onde resultou imposto no montante €36.612,15 e juros compensatórios no valor de €2.058,30 – cfr. fls. 04 do processo de reclamação graciosa apenso.
4. O Autor foi notificado da liquidação de IRS n.º ………….974, através da nota de cobrança n.º ……………780, com discriminação de um valor a pagar de € 38.670,45, com data limite de pagamento em 10 de dezembro de 2007 – cfr. fls. 04 do processo de reclamação graciosa apenso.
5. Em 03 de março de 2008, o Autor apresentou, junto do Serviço de Finanças das Caldas da Rainha, reclamação graciosa da liquidação de IRS n.º …………..974 e dos correspetivos juros compensatórios – cfr. fls. 02 do processo de reclamação graciosa apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido.
6. A reclamação graciosa apresentada pelo Autor foi indeferida, por despacho do Diretor de Finanças de Leiria, datado de 08 de maio de 2008, em concordância com anterior informação – cfr. fls. 26 a 28 do processo de reclamação graciosa apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido.
7. No dia 18 de maio de 2009, o Autor apresentou junto do Serviço de Finanças das C ………..“pedido de revisão do acto tributário”, com os seguintes fundamentos:
“1. Contra o requerente corre pelo Serviço de Finanças de C ……………. o processo de execução fiscal n.º ………….101, por dívida de IRS.
2. E respeitante ao ano de 2005.
3. A liquidação em causa ainda não se encontra paga, pelo que o presente pedido é tempestivo por força do que dispõe o n.º 1 do citado art. 78.º
4. E teve por base um erro declarativo do requerente porquanto,
5. Em 23 de Dezembro de 1989, faleceu A………………, casado com R ……………….
6. Tendo esta falecido em 14 de Novembro de 1998.
7. Tendo-lhes sucedido A ……………., L……………………., C ……………………, L ……………., F……………….., J……………………..e M ………………………..
8. A herança compunha-se, entre outros, do seguinte bem – Casal sito em ……………. em ………….., inscrito na matriz rústica da freguesia das C ………… sob o art. 472 (972)
9. O qual veio a ser urbanizado pelos ditos herdeiros,
10. Tendo dado origem ao lote de terreno para construção urbana, no Casal dos Barreiros, com a área de 9 838,50 m2,
11. E que veio a ser inscrito na respectiva matriz sob o art.º 11 341, da freguesia das C ……… – Nossa Senhora …………..
12. E avaliado em 1 081 420,00.
13. Posteriormente, em 9 de Junho de 2005, veio a ser objecto de permuta por fracções a construir no mesmo lote, conforme escritura outorgada no Cartório Notarial de Lisboa de C…………………….,
14. Daí que o requerente haja apresentado, erradamente, a declaração modelo 3 do IRS, com o respectivo anexo G, onde foi mencionada a dita alienação.
15. Ora, face ao que dispõe o art.º 4.º - consideram-se actividades comerciais e industriais – alínea G) Urbanísticas e exploração de loteamentos.
16. Daqui, resulta, necessariamente, que o requerente foi indevidamente tributado em sede de IRS, Categoria G,
17. Mas, dado tratar-se de uma compropriedade será a tributação efectuada em IRS, ou IRC?
18. Ora, conforme consta da Informação n.º 659/97, proferida no processo n. 1951/94, da Direcção de Serviços do Imposto Sobre o Rendimento e Pareceres n.ºs 55/97 e 69/97 do Centro de Estudos Fiscais, «os rendimentos resultantes da venda de lotes de terreno pelos comproprietários estão sujeitos a IRC, ficando estes abrangidos pelo Regime de Transparência fiscal, alínea a) do n.º 1 do art.º 5.º do Código do IRC».
«Deste modo, acaba por se operar a tributação dos rendimentos obtidos pela sociedade na esfera individual dos sócios».
19. Ora, parece não restarem quaisquer dúvidas que os comproprietários estão sujeitos a IRC, no que à alineação do lote de terreno para construção diz respeito,
20. Sendo que o lucro apurado em sede de IRC será imputado a cada um dos comproprietários para efeitos de IRS, tudo de harmonia com disposto nos artigos n.ºs 6.º e 12.º do Código do IRC e 20.º do IRS.
21. Mas, como o requerente e demais comproprietários não dispõe de comprovativos dos custos incorridos para levar a efeito a operação de loteamento,
22. O valor a imputar para efeitos do apuramento do imposto a pagar, quer fosse apurado nos termos do Código do IRC, quer nos termos do Código do IRS, sempre seria igual,
23. Dado que ambas as situações estariam abrangidas pelo regime simplificado de tributação,
24. Pelo que o Rendimento Tributável Total seria sempre, quer fosse apurado em sede de IRC, quer o fosse em sede de IRS – 1.081.420,00x20%= 216 284,00 (por força do que dispõem os art.º 58.ºA e 31.ºA, do Código do IRC e IRS, respectivamente).
25. Porquanto o valor patrimonial das fracções que os alienantes receberam em permuta têm um valor patrimonial tributário inferior ao valor do terreno alienado.
26. Daqui resulta que sendo o lucro tributável/rendimento colectável igual a 216 284,00, cada um dos comproprietários teria de incluir na respectiva declaração de rendimentos para o ano de 2005 uma sétima parte, ou seja 30 897,71
27. Valor este a ser inscrito na declaração modelo 3 anexo B” – cfr. requerimento de pedido de revisão do ato tributário constante do Processo Administrativo (PA) apenso.
8. No dia 20 de janeiro de 2010, a Divisão de Tributação – Serviço de IR da Direção de Finanças de Leiria emitiu informação n.º 25/2010, sobre o pedido de revisão oficiosa referido no ponto antecedente, com o seguinte teor:
“1. Veio o requerente L ………………, NIF ……………., solicitar a Revisão de Acto Tributário (RAT), ao abrigo do n.º 1 do art.º 78.º da LGT, da liquidação de IRS, n.º ………………974, do ano de 2005, alegando o seguinte: [...]
4. Relativamente à tempestividade:
5.1 - Segundo decorre da primeira parte do n.º 1 do art.º 78.º da LGT, a revisão dos actos tributários por iniciativa do sujeito passivo, pode efectuar-se desde que dentro do prazo de reclamação administrativa;
5.2 - Após análise ao requerido, verifica-se que o pedido efectuado pelo requerente, ao abrigo daquele artigo, não se encontra dentro do prazo de reclamação administrativa, uma vez que foi apresentado fora do prazo estabelecido na alínea a) do n.º 1 do art.º 102.º do CPPT, ou seja, 120 dias após o termo do prazo para pagamento voluntário das prestações tributárias legalmente notificadas ao contribuinte:
- Identificação da Nota: ……………780
- Data limite de pagamento: 2007-12-10 + 120 dias = 2008-04-08
- Data de apresentação do pedido: 2009-05-18
5.3 – Quanto à segunda parte do referido artigo, em que a revisão dos actos tributários pode ser efectuada por iniciativa da administração tributária, no prazo de quatro anos após a liquidação ou a todo o tempo se o tributo ainda não tiver sido pago, com fundamento em erro imputável aos serviços, verifica-se o seguinte:
5.4 – O contribuinte ao longo do seu pedido não fundamenta nem menciona esta questão, chegando mesmo a afirmar que houve «erro declarativo do requerente», e que foi este que «apresentou erradamente a declaração modelo 3 de IRS». [...]
CONCLUSÃO
7. Face ao exposto, somos do parecer que o pedido efectuado pelo sujeito passivo deve ser indeferido por extemporâneo, pelo que deverá o mesmo ser notificado nos termos do n.º 1 al. b) do art.º 60.º da LGT” – cfr. informação n.º 25/2010, de 20-01-2010, constante do PA apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido.
9. Sobre a informação referida no ponto antecedente recaiu despacho da Chefe de Divisão de Tributação – Serviço de IR da Direção de Finanças de Leiria, com o seguinte teor: // “Visto. Confirmo o teor desta informação. // Notifique-se o sujeito passivo nos termos do art.º 60.º da LGT” – cfr. despacho incidente sobre a informação n.º 25/2010, de 20-01-2010, constante do PA apenso.
10. Por ofício n.º 563, foi o Autor notificado em 15 de fevereiro de 2010, para exercer o direito de audição prévia, no prazo de dez dias, sobre o projeto de decisão do pedido de revisão oficiosa apresentado – cfr. ofício de notificação e correspetivos comprovativos postais constantes do PA apenso.
11. Por petição apresentada na Direção de Finanças de Leiria em 25 de fevereiro de 2010, o Autor exerceu o seu direito de audição prévia sobre o projeto de indeferimento do pedido de revisão oficiosa, pugnando pela verificação de “injustiça grave e notória ao ter sido tributado num valor em muito superior aos 30 897,71” e invocando que o alegado erro na declaração se deveu às informações prestadas pelos funcionários da Administração Tributária – cfr. petição constante do PA apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido.
12. No dia 05 de março de 2010, a Divisão de Tributação – Serviço de IR da Direção de Finanças de Leiria emitiu informação n.º 25/2010, sobre o referido pedido de revisão oficiosa, de igual teor à informação referida em 8. quanto à análise da tempestividade daquele pedido, e apreciação do direito de audição prévia exercido pelo Autor, nos seguintes moldes:
“7. Direito de audição – fundamentação
A – Notificação do projecto de correcções
O sujeito passivo foi notificado do projecto de correcções, através de carta registada, enviada em 2010-02-11, através do ofício n.º 563, para exercer o direito de audição prévia no prazo de 10 dias.
B – Resposta obtida
Veio o contribuinte exercer, em 2010-02-26, o direito de audição no prazo previsto na notificação, resumidamente, com as seguintes alegações: [...]
CONCLUSÃO
8. Face ao exposto, e porque o contribuinte, na pessoa do seu procurador, nada de novo veio trazer ao processo, mantém-se o parecer de que o pedido efectuado pelo sujeito passivo deve ser indeferido por extemporâneo” – cfr. informação n.º 25/2010, de 05-03-2010, constante do PA apenso, e de fls. 37 a 41 dos autos (suporte físico), cujo teor se dá por integralmente reproduzido.
13. Sobre a informação referida no ponto antecedente recaiu despacho do Diretor de Finanças de Leiria, datado de 10 de março de 2010, com o seguinte teor:
“Concordo. Notifique-se o sujeito passivo” – cfr. despacho incidente sobre informação nº25/2010, de 20-01-2010, constante do PA apenso e de fls. 37 a 41 dos autos (suporte físico).
14. O Autor foi notificado da decisão de indeferimento do pedido de revisão oficiosa em causa, por ofício n.º 0845, em 15 de março de 2010 – cfr. ofício de notificação e correspetivos comprovativos postais constantes do PA apenso e fls. 36 dos autos (suporte físico).
15. Em 10 de abril de 2010, o Autor apresentou junto do Serviço de Finanças de C ………….. recurso hierárquico da decisão de indeferimento do pedido de revisão oficiosa da liquidação de IRS n.º2007 5004561974, referente ao exercício de 2005, concluindo, tal como o havia feito em sede de pedido de revisão, que “[...] sendo o lucro tributável/rendimento colectável igual a 216 284,00, cada um dos comproprietários teria de incluir na respectiva declaração de rendimentos para o ano de 2005 uma sétima parte, ou seja 30 897,71” – cfr. fls. 01 a 05 do processo de recurso hierárquico apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido.
16. A Direção de Serviços do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares prestou informação n.º3143/19, datada de 04 de agosto de 2010, incidente sobre o recurso hierárquico interposto pelo Autor, com o seguinte teor:
“Vem o contribuinte L ………………, NIF ……………, através de procurador, interpor recurso hierárquico para o Exmº Senhor Director-Geral dos Impostos do despacho de indeferimento do pedido de revisão oficiosa nos termos do n.º 1 do art. 78.º da LGT, da liquidação de IRS do ano de 2005, proferido pelo Exmº Senhor Director de Finanças de Leiria,
Conhecida a razão do pedido, cumpre informar:
DOS FACTOS:
[...]
APRECIAÇÃO
[...]
7. Prevê o n.º 1 do art.º 78.º da LGT duas possibilidades de revisão dos actos tributários pela entidade que os praticou: uma por iniciativa do sujeito passivo no prazo de reclamação administrativa e com fundamento em qualquer ilegalidade, outra por iniciativa da Administração Tributária no prazo de quatro anos após a liquidação.
Pode ainda ser efectuada a revisão do acto tributário por iniciativa da AT, a todo o tempo, se o tributo ainda não estiver pago e com fundamento em erro imputável aos serviços;
8. Resulta do citado preceito legal que a revisão do acto tributário, não estando pago o imposto, pode ser efectuada a todo o tempo se houver erro que possa ser imputado aos serviços. Ora, não logrando provar o erro dos serviços e uma vez que a situação teve por base um erro declarativo do contribuinte, muito embora o imposto não esteja pago, a revisão do acto tributário só pode efectuar-se dentro do prazo de reclamação administrativa;
9. Os referidos prazos estão estabelecidos no n.º 1 do art.º 70.º do CPPT que remete para a al. a) do n.º 1 do art.º 102.º do CPPT, ou seja, 120 dias após o termo do prazo para pagamento voluntário das prestações tributárias legalmente notificadas ao contribuinte.
Ora sendo a data limite de pagamento 10.12.2007 mais os referidos 120 dias, o prazo para apresentar o pedido terminaria então em 08.04.2008. Como o pedido foi apresentado em 18.05.2009, mais de um ano depois de terminado o prazo, é por demais evidente a sua intempestividade.
10. Do exposto conclui-se então que o pedido de revisão da matéria tributável é extemporâneo. Tratando-se de um prazo peremptório, o seu decurso extingue o direito de praticar o acto conforme decorre do art.º 145.º do Código de Processo Civil, sendo que a extemporaneidade do pedido obsta ao conhecimento do mérito;
Por conseguinte sou de parecer que o recurso hierárquico deverá ser indeferido, mantendo-se a decisão recorrida.
Os factos analisados no âmbito do presente recurso já foram submetidos a audiência do contribuinte em sede de reclamação graciosa, não tendo sido exercido o direito de resposta, pelo que de acordo as instruções divulgadas na al. c) n.º 3 da Circular n.º 13 do 08.07.1999 da DJT é dispensado novo direito de audição prévia” – cfr. fls. 12 a 15 do processo de recurso hierárquico apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido.
17. Sobre a informação referida no ponto antecedente recaiu despacho da Diretora de Serviços do IRS, datado de 06 de outubro de 2010, com o seguinte teor:
“Concordo, pelo que com base nos fundamentos expressos nego provimento ao recurso” -cfr. fls. 12 do processo de recurso hierárquico apenso.
18. O Autor foi notificado da decisão de indeferimento do recurso hierárquico, por ofício n.º 2122, em 15 de novembro de 2010 – cfr. fls. 16, e comprovativos postais anexos, do processo de recurso hierárquico apenso.
19. A presente ação foi apresentada junto do Serviço de Finanças de Caldas da Rainha, em 14 de fevereiro de 2011 – cfr. fls. 03 dos autos (suporte físico).»
X
«FACTOS NÃO PROVADOS //Inexistem factos não provados, com interesse para a solução da causa, atenta a causa de pedir.» // «MOTIVAÇÃO DA MATÉRIA DE FACTO//A decisão da matéria de facto, efetuou-se com base nos documentos e informações oficiais constantes dos autos, no processo administrativo apenso e nos processos de reclamação graciosa e recurso hierárquico apensos, referidos em cada um dos pontos do elenco da factualidade dada como provada, que não foram impugnados e que, pela sua natureza e qualidade, mereceram a credibilidade do tribunal, em conjugação com a livre apreciação da prova.// A demais matéria não foi aqui considerada por ser conclusiva, de direito ou não relevar para a decisão da causa.»
X
Nas conclusões FF) e GG), a recorrente pretende o aditamento à matéria de facto de elementos que identifica.

O quesito da alínea FF) é redundante. Os quesitos da alínea GG) são conclusivos.

Motivo porque se impõe rejeitar a presente imputação.


X

Ao abrigo do disposto no artigo 662.º, n.º 1, do CPC, adita-se a seguinte matéria de facto:

20. Da escritura de permuta, referida no ponto 1., consta o seguinte:
«EXIBIRAM-ME: // - Certidão de Teor da Descrição e inscrição atrás referidas, emitida em 16 de Maio de 2005, pela dita Conservatória do Registo Predial de C…………... // Duplicado de pedido de inscrição de prédios urbanos na matriz, cujo original deu entrada, no referido Serviço de Finanças das C………….., na mencionada data de 27 de Abril de 2005. // Alvará de Licença Parcial de Obras nº 303/2005, emitida pela Câmara Municipal de C………….., em 07 de Junho de 2005 e concedido aos Blocos a edificar no mencionado lote num total de 40 fracções, bem como o respectivo projecto de construção, aprovado pela Câmara Municipal de C……………., em 06 de Junho de 2005».
21. Do exercício do direito de audição, referido em 11, consta o seguinte:
«L……………………com o NIF ……………. e residente na Estrada …………, n.º 9 A………… - .....- 334 A……….., notificado pelo oficio n.º 563 de 11 do corrente mês do vem, ao abrigo do disposto no artº 60º da Lei Geral Tributária exercer o seu direito de audição nos termos e com os fundamentos seguintes: // Consta da informação prestada que o pedido foi apresentado extemporaneamente pelo que deve ser indeferido. // Ora, nada mais errado, pois o requerente veio ao abrigo da 2a parte do art.º 78.º da Lei Geral Tributária solicitar à administração tributária e em tempo útil, e uma vez que o imposto não se encontrava pago, a revisão do acto tributário. // E essa revisão pode ser feita a todo o tempo enquanto o tributo se encontrar em dívida. // O que se verifica no caso em apreço. // E embora o requerente alegue que cometeu um erro. // Certo é que o mesmo se deveu às informações prestadas pelos funcionários da Administração fiscal. // Só que quem assina a declaração é o contribuinte e é ele que assume todas as consequências. // Mesmo, quando tem como menos boas as informações que os serviços lhes prestam. // Ora, na situação em apreço não restam dúvidas, contrariamente ao que o funcionário subscritor da informação afirma que os rendimentos auferidos pelo requerente, não se podem enquadrar na Categoria G. // Mas sim em rendimentos comerciais ou industriais. // Ora, face ao que dispõe o art.º 4.º - consideram-se actividades comerciais e industriais - alínea G) Urbanísticas e exploração de loteamentos. // E o destaque duma parcela para urbanização e posterior venda // Quer se trate de um ou vários lotes é uma operação de loteamento. // O Loteamento não depende de qualquer quantidade. // Pelo que o destaque do terreno, a sua urbanização e posterior venda tem, contrariamente ao que consta da informação prestada perfeito enquadramento no ponto 1 da circular que invoca. // Pois, basta atentar na Informação nº 659/97, proferida no processo n.º 1951/94, da Direcção de Serviços do Imposto Sobre o Rendimento e Pareceres nºs 55/97 e 69/97 do Centro de Estudos Fiscais, os rendimentos resultantes da venda de lotes de terreno pelos comproprietários estão sujeitos a IRC, ficando estes abrangidos pelo Regime de Transparência fiscal, alínea a) do n.º 1 do art.º 5.º do Código do IRC”. // “Deste modo, acaba por se operar a tributação dos rendimentos obtidos pela sociedade na esfera individual dos sócios”. // Daqui, parece não restarem quaisquer dúvidas que os comproprietários estão sujeitos a IRC, no que à alienação do lote de terreno para construção diz respeito. // E assim sendo tal como referido na petição inicial, o Rendimento Tributável Total seria sempre, quer fosse apurado em sede de IRC, quer o fosse em sede IRS - 1.081.420,00X20%= 216 284,00 (por força do que dispõem os artº 58.ºA e 31.º A, do Código do IRC e IRS, respectivamente). // E que cada um dos comproprietários teria de incluir na respectiva declaração de rendimentos para o ano de 2005 uma sétima parte, ou seja 30 897,71. // Daí a injustiça grave e notória ao ter sido tributado num valor em muito superior aos 30 897,71».

X

2.2. De Direito.
2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre o alegado erro de julgamento quanto à apreciação da matéria de facto e ao enquadramento jurídico da causa em que terá incorrido a sentença sob recurso.
A sentença jugou procedente a acção administrativa e, em consequência, «condenou a entidade demandada a apreciar e a proferir decisão de mérito sobre o pedido de revisão oficiosa da liquidação de IRS n.º ……………974, referente ao exercício de 2005».
Para assim decidir, estruturou, em síntese, a argumentação seguinte:
«Revertendo ao caso dos autos, constata-se que o Autor requereu, em 18 de maio de 2009, a revisão da liquidação de IRS n.º ……………..974, referente ao exercício de 2005, no âmbito do qual sustentou que cada um dos comproprietários – entre os quais se incluía – teria de incluir na respetiva declaração de rendimentos para 2005 uma sétima parte do lucro tributável que haviam incluído, ou seja, € 30.897,71, ao invés dos €146.448,57 considerados [vide ponto 7. dos factos provados]. // Conforme sustenta o Autor, não obstante alguma imprecisão de terminologia jurídica no teor do pedido de revisão formulado e de alguma incoerência ao referir-se ao art. 78.º, n.º 1 da LGT, a verdade é que ressalta do compulso daquele pedido que o fundamento que lhe preside é a tributação manifestamente exagerada, baseada na consideração de matéria coletável consideravelmente superior à devida, o que se coaduna com a previsão de injustiça grave contida nos n.ºs 4 e 5 do art. 78.º da LGT. // E se dúvidas houvesse sobre o sentido do pedido de revisão apresentado, as mesmas foram dissipadas em sede de audição prévia do projeto de despacho de indeferimento do pedido de revisão, onde o Autor se referiu expressamente à existência de “injustiça grave e notória ao ter sido tributado num valor em muito superior aos 30 897,71”, mais sustentando que tal tributação resultou de erro declarativo potenciado por informações recolhidas junto da Administração Tributária, fundamentos que a Administração Fiscal considerou não trazerem nada de novo ao procedimento, o que levou à manutenção da decisão de indeferimento [pontos 11., 12. e 13. da matéria assente]».
2.2.2. A recorrente coloca sob censura o veredicto que fez vencimento. Invoca que: «[a] situação em apreço não se subsume à tipicidade dos nº4 e 5 do artigo 78º da LGT, dado não se exibir, como aí se exige, como verdadeira injustiça evidente e grosseira, que salte à vista desarmada, reconhecida à luz da diligência do homem médio; a partir de uma mera observação perfunctória dos elementos de prova e dos argumentos aduzidos em sede de revisão oficiosa, a situação de injustiça apontada desperta muitas dúvidas à Administração Tributária, dado não surgir ela cristalina, notória, que, segundo os princípios da legalidade e da verdade material, necessite de correcção; o contribuinte não justificou com factos a desproporção manifesta, nem sequer concretizou as perturbações e prejuízos resultantes para a sua esfera jurídica; a injustiça grave e notória deve ser concretizada com exemplos claros, devendo o interessado demonstrar que a tributação de que foi alvo, para além de desproporcionada, é também nefasta para a sua saúde financeira, não bastando que, em direito de audição, se limite a evocar, como evocou, o termo «injustiça grave e notória», mas sem, no entanto, juntar elementos de prova para o efeito».
Apreciação. A questão que se suscita nos autos consiste em saber se o pedido de revisão de 18/05.2009 (1) do acto tributário (liquidação de IRS de 2005 (2)) se subsume no disposto no artigo 78.º, n.os 4 e 5, da LGT, constituindo a Administração Fiscal no dever de emitir decisão sobre o bem fundado do pedido de anulação da liquidação em exame.
De acordo com o artigo 78.º, n.º 4, da LGT, é possível a revisão excecional da matéria tributária apurada «com fundamento em injustiça grave ou notória, desde que o erro não seja imputável a comportamento negligente do contribuinte». Considera-se notória a «injustiça ostensiva e inequívoca e grave a resultante de tributação manifestamente exagerada e desproporcionada com a realidade» (n.º 5 do mesmo artigo). A este propósito, são pontos firmes os seguintes:
i) «A revisão do ato tributário, nos termos do art. 78.º n.º 4 da L.G.T. só pode ser autorizada pelo dirigente máximo dos serviços, verificados que sejam os seguintes requisitos: // 1 - três anos posteriores ao ato tributário; // Fundamento de injustiça grave e notória, conceito que é precisado no seguinte n.º 5, em termos de “tributação manifestamente exagerada e desproporcionada com a realidade ou de que tenha resultado elevado prejuízo para a Fazenda Nacional”; // 3 -Erro não imputável a comportamento negligente do contribuinte». (3)
ii) «O n.º 5 do artigo 78.º da LGT qualifica injustiça notória aquela que se apresenta ostensiva e inequívoca, e, grave aquela que resulta de tributação manifestamente exagerada e desproporcionada com a realidade ou, que consubstancia um elevado prejuízo para a Fazenda Nacional. // O ónus de garantir a alegação e prova da notoriedade e gravidade incumbe ao contribuinte (artigo 74.º, n.º 1, da LGT) sob pena de indeferimento do pedido de revisão». (4)
Dos elementos coligidos no probatório resulta o seguinte:
i) O autor e outros cederam à sociedade “E .……… – Sociedade …………., Lda.” o terreno para construção inscrito na matriz predial urbana da freguesia de C…………, N.ª Sr.ª …….., sob o artigo …………, em troca de frações a construir pela referida sociedade no dito terreno (n.º 1).
ii) No dia 25 de setembro de 2007, o Autor entregou declaração Modelo 3 do IRS, com o n.º 41840, referente ao exercício de 2005, à qual foi aposto Anexo G -“Mais-Valias e outros Incrementos Patrimoniais”, referente à permuta referida no ponto anterior, com preenchimento do campo 4 “Alienação Onerosa de Direitos Reais sobre Bens Imóveis e Afectação de quaisquer bens a Atividade Empresarial e Profissional”, sub-campo 401, declarando a matéria colectável de €154.137,14 (n.º 2).
iii) A liquidação adicional de IRS de 2005, foi emitida, em 20/10/2007, com base na matéria colectável inscrita na declaração modelo 3 de IRS, referida em 1. (n.º 3).
iv) Por meio de requerimento de revisão do acto tributário, de 18/05/2009, o autor, com vista à correcção da matéria colectável declarada e subsequente correcção da liquidação adicional em referência, alegou que, «em conjunto com os demais herdeiros da herança, aberta pelo decesso de A ………….., cederam um lote de terreno para construção, denominado Casal, sito em Casal dos ………., C ………….; que os proprietários promoverem o loteamento do terreno; que da dita herança, fazia parte o prédio rústico sito no Casal …………. em C …………, inscrito sob o artigo ……. da respectiva matriz rústica da freguesia de C…………., do qual veio a ser destacado uma parcela; tal parcela deu origem ao lote de terreno para construção urbana, com a área de 9.838,50 m2, este agora inscrito na matriz urbana sob o artigo……. da freguesia de C ………. - N.- S.ª ……..; que este lote de terreno, foi urbanizado pela herança indivisa NIF ………. (abrangendo os sete herdeiros comproprietários]; o mesmo foi avaliado em € 1.081.420,00; pelo que o Rendimento Tributável Total seria sempre, quer fosse apurado em sede de IRC, quer o fosse em sede de IRS – 1.081.420,00x20%= €216 284,00 (por força do que dispõem os art.º 58.ºA e 31.ºA, do Código do IRC e IRS, respectivamente); que daqui resulta que sendo o lucro tributável/rendimento colectável igual a €216 284,00, cada um dos comproprietários teria de incluir na respectiva declaração de rendimentos para o ano de 2005 uma sétima parte, ou seja €30 897,71» - (n.º 7).
v) Em 10/03/2010, o Chefe do Serviço de Finanças de Leiria proferiu despacho de indeferimento do pedido de revisão do acto tributário em apreço – (n.º 13).
A questão suscitada nos autos consiste em saber se, no caso, a discrepância entre o valor da matéria colectável inscrita na declaração modelo 3 de IRS e o valor correspondente inscrito no pedido de revisão do acto tributário se subsume no disposto no preceito do artigo 78.º/4 e 5, da LGT, porquanto, caso tal se comprovasse, configuraria uma situação de injustiça grave e desproporcionada, passível de gerar na esfera da Administração Tributária o dever de reapreciar o acto de liquidação adicional de IRS de 2005 contestado.
Verifica-se que o prazo de três anos decorridos desde a data da emissão do acto tributário não se mostra precludido (5). A discrepância entre os valores em causa não é questionada (6). O mesmo é válido em relação em facto de que a declaração de IRS modelo 3, ter sido preenchida com base nas informações prestadas pelos funcionários da Administração Tributária (n.º 21, supra). Pelo que é manifesta a diferença entre a matéria colectável considerada pela liquidação adicional (€154.137,14) e a matéria colectável que o recorrido considerada ser devida (€30 897,71).
Donde se retira que, conforme resulta do probatório, a questão em apreço, abstratamente, subsume-se no artigo 78.º, n.º 4, da LGT, devendo, por isso, a AT, proceder à análise do mérito do pedido de revisão do acto tributário.
O que determina a constituição da Administração Fiscal no dever de revisão do acto tributário impugnado, tendo por base os elementos fornecidos pelo contribuinte.
Ao julgar no sentido referido, a sentença recorrida não enferma de erro de julgamento, pelo que deve ser confirmada na ordem jurídica.
Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.
Dispositivo
Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrida.
Registe.
Notifique.
(Jorge Cortês - Relator)


(1.ª Adjunta – Patrícia Manuel Pires)


(2.ª Adjunto – Vital Brito Lopes)


(1) N.º 7 do probatório.
(2) N.º 3 do probatório.
(3) Acórdão do STA, 17/02/2021, P. 039/14.9BEPDL 0578/18
(4) Acórdão do TCAS, de 24/01/2020, P. 1652/13.7BELRA
(5) V. pontos iii) e iv), supra.
(6) V. pontos ii) e iii), supra.