I. RELATÓRIO

V. R., veio recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, em 05 de fevereiro de 2021, que julgou improcedente a ação por si deduzida, no âmbito do processo de execução fiscal (PEF) n.º ... e apensos, contra si foi revertido pelo Serviço de Finanças da Marinha Grande, por dívidas da sociedade executada originária “V. – F. V., Lda”, respeitante a dívidas de retenções na fonte de IRS dos anos de 2004 e 2005, e IVA do terceiro trimestre de 2004, cuja quantia exequenda global ascende a € 20.947,88 e, em consequência, absolveu a Fazenda Pública do pedido.

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O Supremo Tribunal Administrativo, por Decisão Sumária, de 01 de setembro de 2021, julgou-se incompetente em razão da hierarquia, declarando competente o Tribunal Central Administrativo Sul, para o qual o processo foi remetido.

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O Recorrente termina as alegações de recurso formulando as conclusões seguintes:

«1. O Douto Tribunal a quo, no âmbito dos presentes autos, decidiu julgar a oposição improcedente e, consequentemente, absolveu a Fazenda Pública do pedido, condenando o oponente nas custas do processo

2. Salvo o devido respeito pelo Mmo. Juiz do Tribunal “a quo”, cuja pessoa nunca fica em causa nas presentes Alegações – fica-o sim, e tão-somente, a sua decisão –, a sentença recorrida não conforma a boa solução do caso sub iudice, porque, no entendimento do recorrente, o Tribunal fez uma incorrecta aplicação das disposições legais atinentes e aplicáveis ao caso concreto, inclusive tendo em consideração a matéria de facto dada como provada, consequentemente, errando no julgamento da matéria de direito, impondo-se, nessa sequência e por via do presente libelo recursivo, a prolação de Douto Acórdão que, concedendo provimento ao presente, determine a sua revogação com a subsequente inversão do sentido decisório que pelo presente se coloca em crise.

3. Na sequência de execução instaurada ao aqui recorrente por via de reversão (responsabilidade subsidiária), o mesmo, veio nos termos do disposto nos artigos 203.º e 204.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), deduzir oposição ao processo de execução fiscal (PEF) n.º ... e apensos, a correr no Serviço de Finanças da Marinha Grande, por dívidas da sociedade executada originária “V. – F. V., LDA”, NIPC 50…, concreta e especificamente respeitante a dívidas de retenções na fonte de IRS dos anos de 2004 e 2005, e IVA do terceiro trimestre de 2004, cuja quantia exequenda global ascende a € 20.947,88, peticionando, a final, a anulação do despacho de reversão e a sua absolvição da execução contra si revertida.

4. Para o efeito invocou o recorrente (em síntese) a (i) nulidade do despacho de reversão a (ii) falta de fundamentação do despacho de reversão e a (iii) falta de culpa do Oponente na produção da situação de incapacidade patrimonial da executada originária.

5. O cerne do dissídio que nos ocupa reside pois, sobretudo, nos pontos ii) e iii) supra, respetivamente a vertente referente à Falta de Fundamentação do Despacho de Reversão e, também, da Falta de Culpa do Oponente / Recorrente na produção da situação de incapacidade patrimonial da devedora originária

6. Acabando o Douto Tribunal a quo, por não acolher o entendimento e interpretação do aqui recorrente, proferindo, nessa sequência, a decisão em crise, da qual, nesta sede e por esta via se recorre

7. O aqui recorrente, conforme supra já adiantou, não concorda com a argumentação expendida para fixação da decisão objecto do presente recurso, pois entende que o Douto Tribunal faz um incorrecta interpretação dos supra referidos conceitos, conforme passará a, procurar, demonstrar.

8. Conforme supra se referiu, o cerne do dissídio que se encontra em causa nos presentes autos reside no entendimento do Douto Tribunal a quo no que tange aos pontos suscitados pelo recorrente em sede de oposição à execução fiscal, especificamente a Falta de Fundamentação do Despacho de Reversão e a Falta de culpa do Oponente na produção da situação de incapacidade patrimonial da executada originária.

9. No âmbito do primeiro tema suscitado (falta de fundamentação da decisão de reversão) temos o subtema (ou capítulo) respeitante à falta de elementos / factos concretos suscetíveis de determinar o exercício da gerência de facto efetiva por parte do Oponente no período em causa.

10. Importa pois ter em atenção todos estes pontos por forma a que, a final, venha a ser proferida Decisão que, acolhendo o aqui vertido, venha a determinar a revogação da Sentença proferida e a sua substituição por outra que julgue a oposição totalmente (ou no limite parcialmente) procedente.

11. O Douto Tribunal, relativamente ao segmento recursivo relacionado com a falta de fundamentação (ausência de demonstração da efetiva gerência de facto) concluiu (e em síntese) que consta dos elementos da AT (fixados a 1), 3), 4) e 18) da matéria de facto dada como provada os elementos que levaram o Órgão de Execução Fiscal a concluir que o aqui recorrente foi gerente de facto e, este mesmo recorrente nunca alegou não ter exercido a gerência de facto.

12. Salvo melhor e Douta Opinião, é modesto entendimento do Recorrente que, a ele, não lhe compete provar que não exercia a gerência de facto da devedora originaria, com efeito, é pacífica e unanimemente aceite que o ónus da prova sobre o exercício da gerência de facto incumbe à AT.

13. Com efeito, nos termos do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, compete à Fazenda Pública, na qualidade de exequente o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do administrador, o que significa que deve contra si ser valorada a falta de prova sobre o efetivo exercício da administração ou gerência.

14. Ora, a gerência é, por força da lei e salvo casos excepcionais, o órgão da sociedade criado para lhe permitir actuar no comércio jurídico, criando, modificando, extinguindo, relações jurídicas com outros sujeitos de direito.

15. Estes poderes não são restritos a alguma espécie de relações jurídicas; compreendem tantas quantas abranja a capacidade da sociedade (cfr.objecto social), com a simples excepção dos casos em que as deliberações dos sócios produzam efeitos externos.

16. O gerente goza de poderes representativos e de poderes administrativos face à sociedade. A distinção entre ambos radica no seguinte: se o acto em causa respeita às relações internas entre a sociedade e quem a administra, situamo-nos no campo dos poderes administrativos do gerente.

17. Pelo contrário, se o acto respeita às relações da sociedade com terceiros, estamos no campo dos poderes representativos. Por outras palavras, se o acto em causa tem apenas eficácia interna, estamos perante poderes de administração ou gestão. Se o acto tem eficácia sobre terceiros, verifica-se o exercício de poderes de representação.

18. No caso vertente a conclusão de que o recorrente era gerente de facto da Devedora Principal advém SOMENTE dos seguintes documentos: 1) duas cartas datadas de 14/07/2004, dirigidas ao B. C. P. por parte da executada originária; documento consubstanciado numa ordem de pagamento emitido pela executada originária, e cópia do respetivo cheque, datado de 9/07/2004; e 2) cópia de uma “letra” em que a executada originária figura como “sacador”

19. Os mesmos são, salvo melhor e Douta Opinião, manifestamente insuficientes para demonstrar e provar o exercício da gerência de facto da devedora originária, tanto mais que, desde pelo menos 1999, a mesma teve 8 (oito) gerentes nomeados em sede de registo comercial (cfr. certidão permanente junta aos autos)

20. Mas mesmo que se considerasse que as 2 cartas e a letra são suficientes e adequadas para comprovar o exercício da gerência de facto da empresa, tal exercício encontra-se temporalmente balizado, ou seja, 09 e 14 de Julho de 2004.

21. Até 09 de Julho e depois de 14 de Julho de 2004 inexistem nos autos – que seja do conhecimento do recorrente – qualquer documentação demonstrativa e comprovante de que o mesmo exerceu – de facto – a gerência da devedora originária.

22. Mesmo que se admitisse, sem conceder, que quem assinou 2 cartas e uma letra (e eventualmente um cheque) em 09 e 14 de Julho pudesse, antes dessas datas, ter praticado actos de gerência, certo é que, para além de 14 de Julho, por manifesta ausência de documentação demonstrativa de qualquer exercício do cargo não é possível operar tal presunção, reiterando-se que o ónus da prova, no modesto entendimento do recorrente, incumbia à AT.

23. Ora então, se atentarmos na factualidade dada como provada em 2, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11 e 12, os períodos respeitantes à constituição do facto e as datas de pagamento voluntário aí constantes, respetivamente, eram IVA T9/2004 - 15.11.2004 (FP 2); Ret. Fonte Jan. 2004 - 20.02.2004 (FP 5); Ret. Fonte Fev. e Abril 2004 - 20.03.2004 e 23.05.2004 (FP 6); Ret. Fonte Mai. 2004 - 20.06.2004 (FP 7); Ret. Fonte Jul. 2004 - 20.08.2004 (FP 8); Ret. Fonte Mar. e Ago. 2004 - 20.09.2004 (FP 9); Ret. Fonte Set. 2004 - 20.10.2004 (FP 10); Ret. Fonte Out. Nov. e Dez. 2004 – 22 e 24.03.2005 (FP 11) e Ret. Fonte Jan. Fev. e Mar. 2005 - 25.05.2005 (FP 12).

24. Nenhum destes períodos coincide com o exercício da gerência de facto nas datas constantes da decisão de reversão e, consequentemente, da Douta Decisão aqui em crise, com exceção da Retenção da fonte de Julho de 2004 (facto provado 8) mas cujo pagamento voluntário apenas se operava em 20.08.2004.

25. Por outro lado, nenhuma das datas de pagamento voluntário coincide com o período que a AT demonstrou e a Douta decisão deu como provado – sem conceder – como correspondente ao período do exercício da gerência de facto da devedora originária.

26. Não deixa até de se assinalar que, a Retenção na Fonte referente a Junho de 2004, com data de pagamento voluntário em Julho de 2004 não tenha sido reclamada (certamente porque foi paga).

27. Ainda que se considerasse, sem conceder, que até 14.07.2004 foi pelo recorrente exercida, de facto, a gerência da devedora originária, somente a este poderiam ser imputados os valores constantes dos factos 5, 6 e 7 por a data de pagamento voluntário respeitante a cada um ser anterior à data de 14.07.2004 (última data em que se encontra comprovada uma qualquer actuação – sem conceder – suscetível de ser considerada como exercício de gerência de facto)

28. É pois manifesta a insuficiente demonstração na decisão de reversão – com relevância na falta de fundamentação da mesma – do efetivo exercício da gerência de facto por parte do recorrente e, sobretudo, do período em que tal se verificou.

29. Revelando-se igualmente insuficiente a matéria de facto dada como provada para que, com base na mesma, tenha sido alcançada a decisão de reconhecer válida a reversão com fundamento no art.º 24.º n.º 1 al. b) do RGIT, verificando-se pois, no entendimento do recorrente, uma incorreta aplicação do direito em relação aos factos dados como provados.

30. E, nessa sequência, concedendo-se provimento ao presente recurso, deverá ser a Douta Decisão em crise revogada e substituída por outra que, acolhendo o aqui supra vertido, determine a absolvição do recorrente da execução por anulação do despacho de reversão face à falta de fundamentação.

31. No que concerne a este concreto e específico segmento decisório (falta de culpa do gerente na impossibilidade de pagamento) o Douto Tribunal a quo entendeu, em suma, que a sentença proferida em sede de incidente de qualificação de insolvência não tem eficácia externa ao processo de insolvência e, como tal, a sua eventual qualificação como fortuita, não equivale à demonstração da inexistência de culpa em processo de oposição.

32. A interpretação e enquadramento feito na Douta fundamentação não se encontra – no entendimento do recorrente – propriamente incorreta, contudo, salvo melhor e Douta Opinião, atendendo ao caso concreto e específico dos autos, é manifesta e excessivamente limitadora e restritiva e não permite a melhor solução de direito no caso vertente conforme procuraremos demonstrar.

33. Com efeito dúvidas não subsistem de que estamos perante um sentença judicial, que configura um documento autêntico, e cujo teor e conteúdo constitui, no mínimo, um elemento de prova (ainda que, face à limitação da sua eficácia externa) a ser apreciado livremente pelo julgador.

34. Mas essa apreciação livre do julgador tem, obviamente, que assentar em pressupostos criteriosos por forma a que se possa extrair o raciocínio lógico da tomada de decisão.

35. Ora, todos sabemos que insolvência não se confunde com oposição à execução e, também, que a execução pode prosseguir independentemente da insolvência. Também todos sabemos como funciona e os pressupostos do incidente de qualificação da insolvência bem como do seu carácter limitado ou pleno.

36. Mas, no caso vertente, no entendimento do recorrente, impõe-se a conjugação da matéria respeitante às dividas fiscais exequendas, concretamente o período a que respeitam e, por outro lado, o período a que respeita a vertente insolvencial, concretamente da qualificação da Insolvência.

37. O período atinente às obrigações fiscais incumpridas em causa nos autos remonta a 2004 e 2005 e a devedora originária apresentou-se à insolvência a 30.12.2005, tendo a mesma sido declarada em Janeiro de 2006.

38. A qualificação de insolvência abrange (atenta a redação à data dos factos) um período de 3 anos antes do início do processo, ou seja, no caso dos autos, 2003, 2004 e 2005.

39. Em 2007 (um ano após a declaração de insolvência e menos de 3 anos a contar da data dos factos atinentes às dívidas fiscais em causa) foi proferida uma sentença, como base em produção de prova testemunhal, que concluiu não ter ficado demonstrado, que um conjunto de Réus, afetados pelo pedido de qualificação de insolvência culposa, nos quais se incluía o aqui recorrente, foi responsável pela situação insolvencial da empresa, por nesse específico período, ter praticado actos de dissipação de património ou outros.

40. A Douta decisão em causa – cujo período de afectação da qualificação abarca totalmente o período de pagamento voluntário das dívidas legais, alegadamente (sem conceder) correspondente ao período de exercício da gerência de facto por parte do recorrente – concluiu pela não demonstração da existência de qualquer conduta suscetível de determinar a insolvência como culposa, os quais, tal como constantes do art.º 186.º do CIRE constam elencados

41. Salvo melhor e Douta opinião, entende o recorrente que da Sentença referente ao incidente de qualificação de insolvência é possível concluir-se, sem margem para qualquer hesitação, de que inexistiu qualquer conduta que pudesse ser atribuída aos qualificados como suscetível de ser considerada como contributiva para situação insolvencial da devedora originária, logo, a contrario, ficando demonstrado que o recorrente (entre outros) não contribuiu (nem foi por sua culpa) para a impossibilidade da devedora originária cumprir com a sua obrigação fiscal, atendendo a que a sociedade já se encontrava descapitalizada.

42. Face ao aqui vertido entende o recorrente que resulta dos autos factualidade suficiente para que seja proferida decisão, no que respeita a este concreto segmento recursivo, divergente daquela que veio a ser adoptada pelo Douto Tribunal a quo, impondo-se, nessa sequência, seja concedido provimento ao presente recurso e, consequentemente, seja a Douta decisão em crise revogada e substituída por outra que absolva o recorrente por se considerar que dos autos resulta inexistir responsabilidade deste – o que o mesmo provou – pela falta de pagamento dos impostos em crise.

43. Face ao aqui vertido entende o recorrente terem sido violadas, entre outras, as disposições legais constantes das als. a) e b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, do n.º 1 do mesmo dispositivo e, ainda, o art.º 74.º n.º 1, todos da LGT.

Nestes termos e nos melhores de Direito que V. Exa. doutamente suprirá, atento o supra exposto e os fundamentos do presente recurso, deve ser concedido provimento ao presente Recurso e, consequentemente, ser proferido Acórdão que, revogando a decisão em crise, determine a sua substituição por outra que julgue a oposição do recorrente totalmente procedente, por provada e, consequentemente, determine a absolvição do Recorrente da execução fiscal contra si revertida na qualidade de responsável subsidiário.

Assim se fazendo a Costumada JUSTIÇA»

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A Recorrida, Fazenda Pública, notificada para o efeito, optou por não apresentar contra-alegações.

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O Ministério Público junto deste Tribunal Central Administrativo emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.

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Sem prejuízo das questões que o Tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, é pelas conclusões com que a recorrente remate a sua alegação (art. 639º do C.P.C.) que se determina o âmbito de intervenção do referido tribunal.

De outro modo, constituindo o recurso um meio impugnatório de decisões judiciais, neste apenas se pode pretender, salvo questões de conhecimento oficioso, a reapreciação do decidido e não a prolação de decisão sobre matéria não submetida à apreciação do Tribunal a quo.

Assim, atento o exposto e as conclusões das alegações do recurso interposto, temos que no caso concreto, a questão fundamental a decidir é a de saber se a sentença recorrida errou no seu julgamento quando decidiu pela responsabilização do oponente, a título subsidiário, pelas dívidas em execução, por lhe ser imputável o seu não pagamento, e sobre ele recair a culpa pela insuficiência do património societário para satisfação das quantias em execução.

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Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.

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II. FUNDAMENTAÇÃO

II.1. De facto

A sentença recorrida deu como provada a seguinte matéria de facto:

«Com relevância para a decisão a proferir nos presentes autos, considero provados os seguintes factos:

1) Pela AP. ..., foi registada na Conservatória do Registo Comercial, a constituição da sociedade por quotas com a designação de “V. – F. V., Lda.”, NIPC 50….., sendo o ora Oponente titular de uma quota no montante de € 2.992,79 e a forma de obrigar a sociedade com a assinatura conjunta de dois gerentes, pertencendo a “gerência a todos os sócios e ainda, aos eventualmente a nomear em assembleia geral, mesmo estranhos à sociedade” – (cfr. teor da Certidão Permanente constante de fls. 11 a 14 do processo de execução fiscal (PEF) anexo aos autos e que aqui se dá por integralmente reproduzida).

2) Em .../.../2005, com base na certidão de dívida n.º 2005/7360, foi instaurado o PEF n.º ..., em que figura como executada a sociedade “V. – F. V., Lda.”, NIPC 50…., por dívidas de IVA do período 2004-09T, no montante de € 1.979,46, com data limite de pagamento voluntário até 15/11/2004 – (cfr. despacho de reversão de fls. 83 a 89 do SITAF, e certidão de dívida de fls. 25 do PEF anexo aos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

3) Em 18/03/2005, os Serviços de Inspeção Tributária elaboraram documento designado por “Declaração Probatória do Exercício da Gerência de Facto (art.º 62.º, n.º 2, al. g) do RCPIT)”, onde consta identificado o ora Oponente como um dos gerentes de facto da executada originária - (cfr. teor documento de fls. 15 do PEF anexo aos autos e cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

4) Em anexo ao documento a que se alude no ponto anterior, consta a assinatura do Oponente, enquanto representante legal da executada originária, nos seguintes documentos: duas cartas datadas de 14/07/2004, dirigidas ao B. C. P por parte da executada originária; documento consubstanciado numa ordem de pagamento emitido pela executada originária, e cópia do respetivo cheque, datado de 9/07/2004; cópia de uma “letra” em que a executada originária figura como “sacador” - (cfr. teor dos documentos de fls. 16 a 20 do PEF anexo aos autos e cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

5) Em .../.../2005, com base na certidão de dívida n.º 2005/..., foi instaurado o PEF n.º ..., em que figura como executada a sociedade “V. – F. V., Lda.”, NIPC 50…, por dívidas de retenções na fonte de IRS do mês de janeiro de 2004, no montante de € 1.011,00, com data limite de pagamento voluntário até 20/02/2004 – (cfr. despacho de reversão de fls. 83 a 89 do SITAF, e certidão de dívida de fls. 26 do PEF anexo aos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

6) Em .../.../2005, com base nas certidões de dívida n.º 2005/... e 2005/..., foi instaurado o PEF n.º ..., em que figura como executada a sociedade “V. – F. V., Lda.”, NIPC 50…., por dívidas de retenções na fonte de IRS dos meses de fevereiro e ..., no montante global de € 2.368,99, com datas limite de pagamento voluntário, respetivamente, até 20/03/2004 e 23/05/2004 – (cfr. despacho de reversão de fls. 83 a 89 do SITAF, e certidões de dívida de fls. 27 e 28 do PEF anexo aos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

7) Em .../.../2005, com base na certidão de dívida n.º 2005/..., foi instaurado o PEF n.º ..., em que figura como executada a sociedade “V. – F. V., Lda.”, NIPC 50…., por dívidas de retenções na fonte de IRS do mês de maio de 2004, no montante de € 1.929,00, com data limite de pagamento voluntário até 20/06/2004 – (cfr. despacho de reversão de fls. 83 a 89 do SITAF, e certidão de dívida de fls. 29 do PEF anexo aos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

8) Em .../.../2005, com base na certidão de dívida n.º 2005/..., foi instaurado o PEF n.º ..., em que figura como executada a sociedade “V. – F. V., Lda.”, NIPC 50….., por dívidas de retenções na fonte de IRS do mês de julho de 2004, no montante de € 2.732,19, com data limite de pagamento voluntário até 20/08/2004 – (cfr. despacho de reversão de fls. 83 a 89 do SITAF, e certidão de dívida de fls. 30 do PEF anexo aos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

9) Em .../.../2005, com base nas certidões de dívida n.º 2005/... e 2005/..., foi instaurado o PEF n.º ..., em que figura como executada a sociedade “V. – F. V., Lda.”, NIPC 50……, por dívidas de retenções na fonte de IRS dos meses de março e agosto de 2004, no montante global de € 2.313,00, com data limite de pagamento voluntário até 20/09/2004 – (cfr. despacho de reversão de fls. 83 a 89 do SITAF, e certidões de dívida de fls. 31 e 32 do PEF anexo aos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

10) Em .../.../2005, com base na certidão de dívida n.º 2005/140579, foi instaurado o PEF n.º ..., em que figura como executada a sociedade “V. – F. V., Lda.”, NIPC 50….., por dívidas de retenções na fonte de IRS do mês de setembro de 2004, no montante de € 1.320,12, com data limite de pagamento voluntário até 20/10/2004 – (cfr. despacho de reversão de fls. 83 a 89 do SITAF, e certidão de dívida de fls. 33 do PEF anexo aos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

11) Em 11/08/2005, com base nas certidões de dívida n.º 2005/..., 2005/... e 2005/..., foi instaurado o PEF n.º ..., em que figura como executada a sociedade “V. – F. V., Lda.”, NIPC 50….., por dívidas de retenções na fonte de IRS do meses de outubro, novembro e dezembro de 2004, no montante global de € 5.127,12, com datas limite de pagamento voluntário, respetivamente, até 22 e 24/03/2005 – (cfr. despacho de reversão de fls. 83 a 89 do SITAF, e certidões de dívida de fls. 34, 35 e 36 do PEF anexo aos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

12) Em 07/09/2005, com base nas certidões de dívida n.º 2005/..., 2005/... e 2005/..., foi instaurado o PEF n.º ..., em que figura como executada a sociedade “V. – F. V., Lda.”, NIPC 50….., por dívidas de retenções na fonte de IRS dos meses de janeiro, fevereiro e março de 2005, no montante global de € 2.167,00, com data limite de pagamento voluntário até 25/05/2005 – (cfr. despacho de reversão de fls. 83 a 89 do SITAF, e certidões de dívida de fls. 37, 38 e 39 do PEF anexo aos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

13) Em 30/12/2005, após deliberação de 5/12/2005, a sociedade “V. – F. V., Lda.”, NIPC 50….., apresentou-se à insolvência, cujo processo correu termos no Tribunal Judicial da Comarca da Marinha Grande, sob o n.º 1/06.5TBMGR, tendo sido declarado aberto o incidente de qualificação, com caráter limitado, por decisão de 12/01/2006, mais tendo sido nomeado para administrador da insolvência, W. M. – (cfr. teor da decisão de fls. 65 a 67 do SITAF, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

14) Em 11/06/2007, foi proferida sentença no âmbito do processo de insolvência referido no ponto anterior deste probatório, tendo sido declarada e qualificada a insolvência da sociedade como fortuita, ali constando da factualidade provada, e para o que ora interessa, o seguinte:

“(…)

1. A Requerida apresentou-se à insolvência em 30/12/2005, após deliberação de 5/12/2005, na qual se síntese a situação económica da empresa, classificada já algum tempo como bastante grave uma vez que a sociedade tinha dívidas já vencidas para com os seus fornecedores de largos milhares de euros, dívidas fiscais e para com a Segurança Social; os trabalhadores já haviam deixado a empresa, com subsídios em atraso de pagamento, a sociedade não tinha património significativo, nem instalações próprias, não tinha encomendas nem se perspetivava as viesse a receber, ao que acrescia a crise no setor dos vidros.

(…)

12. Até 30-12-2005 a empresa efetuou alguns recebimentos que foram canalizados para pagamento de dívidas da sociedade insolvente.

13. A maioria dos equipamentos mencionados no parecer há muito forma alienados ou sofreram depreciação.

14. Foram adquiridos, já usados, em 1997 e 1998.

(…)” - (cfr. sentença 68 a 80 do SITAF, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

15) Pela Av. 1 – AP. ..., foi registada na Conservatório do Registo Comercial, a cessação de funções do Oponente, por renúncia, como membro dos órgãos sociais da executada originária, reportada a 9/01/2006 - (cfr. Certidão Permanente constante de fls. 81 do SITAF e cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

16) Em 25/05/2012, o Serviço de Finanças da Marinha Grande remeteu ao Oponente, por carta registada, ofício com a designação de “Notificação Audição-Prévia (Reversão)”, ali constando, para o que ora interessa, o seguinte:

“(…) por despacho de 25/05/2012, determinei a preparação da reversão do processo de execução fiscal infra indicado contra V. Exa., na qualidade de responsável subsidiário.

Face ao disposto no normativo do n.º 4 do art.º 23.º e art.º 60.º da Lei Geral Tributária, fica notificado para, no prazo de 10 dias a contar da presente notificação, exercer o direito de audição prévia para efeitos de avaliação da prossecução ou não da reversão contra V. Exa.

(…)

N.º Processo Principal: ...;

Total da quantia exequenda: 39.523,46 Eur

(…)” – (cfr. documento de fls. 37 e 38 do SITAF, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

17) Por requerimento de 11/06/2012, o Oponente exerceu o direito de audição a que se alude no ponto anterior deste probatório – (cfr. documento de fls. 39 a 63 do SITAF , cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

18) Em 7/09/2012, pelo Serviço de Finanças da Marinha Grande, foi elaborado documento designado por “Informação”, seguido de despacho do Chefe do referido Serviço de Finanças, cujo teor, para o que ora interessa, consta do seguinte:

“(…)

PEF ... E AP

INFORMAÇÃO

Aos 07-09-2012, informo que o processo foi instaurado em nome da executada V. F. V. LDA - NIPC 50…..

No passado dia 25-05-2012 foi efetuada a notificação aos responsáveis subsidiários:

V. R. - NIF 10…..;

J. S. - NIF 11….., para no prazo de 10 dias exercer o direito de audição em face do projeto de reversão.

Por despacho de 21-08-2012, foi notificado com a mesma finalidade o contribuinte L. M. — NIF 15….., o qual já tinha sido ouvido em declarações por este SF.

Os responsáveis subsidiários identificados nas alíneas. 1 e 2), vieram exercer o direito de audição em 11-06-2012, alegando vários factos nos seus articulados, nomeadamente:

* A prescrição de dividas referentes aos anos de 2003, referente a IVA e a IRS (retenção na fonte), com o fundamento que as dividas tributárias prescrevem no prazo de 8 anos.

Em relação a este ponto reconhece a AF que os processos executivos abaixo indicados encontram-se prescritos uma vez que se verifica que já se encontra decorrido o prazo de 8 anos:

1. PEF ..., por dividas de IVA no valor de € 5.314.94 referente ao período de 2003-10 a 2003-12;

2. PEF ..., por dívidas de IRS retido na fonte, foram prescritas as dividas que tiveram a sua origem nas certidões 65159 no valor de € 1.219.80; certidão n°65198 no valor de € 1.676.44; certidão 65195 no valor de € 2.865.85; certidão n° 65195 no valor de € 2.865.85; certidão n° 65192 no valor de € 1.038.00, certidão n° 65188 no valor de € 1.608.32; certidão n° 65182 no valor de € 1.103.75; certidão n° 65176 no valor de € 2.228.25; certidão n° 65170 no valor de € 1.394.88, ficando em divida o valor de € 1.011.00 referente aos períodos do ano de 2004

3. PEF ..., por dividas de IRS/Juros compensatórios do ano de 2003, no valor de € 110.54

4. PEF ..., por dividas de IRS/Juros Compensatórios do ano de 2003 no valor de € 32.71

* Quanto à existência ou inexistência de bens a mesma se encontra comprovada não só da informação que se encontra no processo de insolvência que passo a citar “Neste sentido foi alegado pelos gerentes da empresa, Sr. V. R. e Sr. J. S., em reuniões com o Administrador da Insolvência, realizadas individualmente no passado dia 14-03-2006, que durante ao anos de 2004 e 2005 procederam à venda e/ou dação em cumprimento dos bens em apreço para pagamento de dividas da sociedade....’’ O mesmo encontra-se mencionado nos pontos 13, 14, 15 do mesmo processo

♦ Desta forma verifica-se a inexistência de bens da devedora originária que permitissem solver a divida e acrescido

❖ Das diligências efetuadas em relação a quem ou quais os gerentes que exerceram a gerência de direito e de facto, basearam-se nas declarações apresentadas pelo contribuinte L. M. também ele notificado nessa qualidade (cf doc 1) e das declarações modelo 22 de IRC remetidas via Internet referente aos anos de 2004 e 2003

* Da declaração probatória do exercício da gerência/administração de facto (artigo 62° n° 2 alínea g) do RCPIT) no qual se verifica que são mencionados como gerentes de facto os contribuintes L. M.; V. R.; F. R.e J. S.

No entanto toda a documentação junto da qual se anexa fotocópias verifica-se apenas as assinaturas dos contribuintes L. M. e V. R. que comprovam que a gerência de facto foi exercida por estes, em relação ao contribuinte F. R.e J. M.não consegue a AF comprovar essa gerência.

Em face dos elementos agora apresentados deverão os processos prosseguir em nome dos contribuintes L. M. e V. R..

(…)

Decisão Final (...)

V. F. V. Lda - NIPC 50…., melhor identificada no processo à margem referenciado, possui vários processos de execução fiscal que contra esta correm termos neste Serviço de Finanças.

Até à presente data a firma devedora não procedeu ao pagamento das dívidas constantes no processo de execução fiscal supra indicado.

Face ao não pagamento das dívidas iniciou-se o processo de reversão, com base nos fundamentos prescritos no projeto de decisão proferido em 25-05-2012 e 20-08-2012, contra os responsáveis subsidiários da firma devedora originária, ou seja, contra: J. S. — NIF 11…..; V. R.- NIF 10….. e L. M. - NIF 15…..

Em face do que antecede, considerando que os Administradores V. R. e L. M. não lograram provar que não exerceram de facto as funções inerentes ao cargo, nem conseguiram fazer prova de que não foi por culpa sua que o património da sociedade originariamente devedora se tornou insuficiente para a satisfação dos créditos, encontram-se reunidos os pressupostos do direito reversão.

Impõe-se a prolação da decisão:

O Serviço de Finanças é competente em razão da matéria e da hierarquia.

O processo é próprio e não correram nulidades totais.

As partes são dotadas de personalidade e capacidade judiciárias e são legítimas.

Dos factos:

Conforme resulta dos autos, a originária devedora é executada neste Serviço em vários processos de execução fiscal, estando os processos em causa nestes autos em fase de penhora.

Verifica-se que os ativos penhoráveis conhecidos à originária devedora são inexistentes Os sistemas informáticos da AT (autoridade tributária e aduaneira) fornecem informações sobre bens dos devedores: o sistema informático CEAR - Cadastro Electrónico de Activos Penhoráveis, sistema que deteta bens e direitos penhoráveis dos devedores, permite à AT conhecer, em cada momento, o património penhorável dos sujeitos passivos com dívidas fiscais e pelos próprios sistemas internos da AT (prédios inscritos nas matrizes prediais, sistema de processamento de reembolso de todos os impostos, créditos de IVA,...). Pela consulta da aplicação informática do CEAP (cadastro electrónico de activos penhoráveis) e património, verifica-se a inexistência de outros ativos penhoráveis, Perante este quadro, a situação líquida da firma é deficitária, pelo que, não será capaz de satisfazer o pagamento das referidas dívidas.

Das dívidas tributárias

(…)

IVA:

Quanto às dívidas consideradas nos itens 2, tem a referir-se o seguinte:

Prescreve o disposto no art°28° n°1 c) do CJVA “ Para além da obrigação do pagamento do imposto, os sujeitos passivos referidos na alínea a) do n°1 do art°2 são obrigados, sem prejuízo do previsto em disposições especiais a enviar mensalmente uma declaração relativa às operações efetuadas no exercício da sua atividade no decurso do segundo mês precedente, com indicação do imposto devido ou do crédito existente e dos elementos que serviram de base ao respetivo cálculo.

No caso concreto a firma devedora originária entregou, via Internet, como legalmente é exigido, as declarações periódicas em causa dentro do prazo legal, tendo sido apurado o montante do imposto a entregarão Estado, nos termos do art°26° do CIVA.

Neste caso, foi apurado o montante de imposto e a firma devedora originária não procedeu ao pagamento do imposto, motivo pelo qual é devido.

Estes valores resultam de declarações entregues pelo contribuinte, logo, foi por ele apurado o montante do imposto a entregarão Estado, nos termos do art°26° do CIVA.

Contudo, após entrega das declarações, a firma contribuinte não se fez acompanhar do respetivo meio de pagamento até ao termo dos referidos prazos de cobrança voluntária (a partir do qual são também devidos juros de mora, nos termos do art°89°, n°2, do CIVA, 44° da LGT e 86° do CPPT).

Por outro lado, e uma vez que os impostos liquidados não foram pagos, foram extraídas as duas certidões de dívida acima indicadas nos itens 2, nos termos e para os efeitos do disposto no art°88° do C.P.P.T.

IR (Retenção na fonte)

Quanto às dívidas consideradas nos itens 1,3 a 9, tem a referir-se o seguinte:

De acordo com as regras gerais previstas nos art.° 98° e 99° do CIRS (Código do Imposto. sobre o Rendimento das Pessoas Singulares) e no art.° 2-A do decreto-lei 42/91 de 22 de Janeiro, resulta que as entidades devedoras dos rendimentos sujeitos a retenção na fonte,1 como no caso concreto de rendimentos de trabalho dependente, estão obrigadas no ato de pagamento do vencimento, ainda que presumidor da sua colocação à disposição, da sua liquidação ou apuramento do respetivo quantitativo, consoante os casos, a deduzir-lhe as importâncias correspondentes à aplicação das taxas neles previstas por conta do imposto respeitante ao não em que esses atos ocorrem, com base na situação pessoal e familiar conforme prescreve o art° 2 e 3º do decreto-lei antes referido.

A forma de pagamento do referido imposto está explanada nos art.° 98°, n°3 do CIRS, bem como no art° 13° do DL42/91 de 22 de Janeiro, que determinam que as quantias retidas são entregues nos cofres do Estado pela entidade retentora, até ao dia 20 do mês seguinte àquele em que forem deduzidas, através de impresso de modelo aprovado (art 107° CIRS) e nos locais previstos nos art.° 105° do CIRS.

Acresce ao valor das retenções juros de mora, nos termos do art.° 110° do CIRS, 44° da LGT e 86° do CPPT.

De Direito:

Ora, nos termos do disposto no art°24° da LGT refere que "Os administradores, diretores, e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda, que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si”. No caso concreto, deverá efetuar-se a reversão das dívidas em causa contra quem exerceu funções de administração à época dos factos de que derivam as dívidas exequendas. Sendo, assim, uma vez que as dívidas em causa provem de factos ocorridos nos anos supra referidos é de observar o regime da responsabilidade subsidiária. Tal responsabilidade é de reportar tanto ao momento do facto gerador do imposto, como ao da cobrança voluntária da respetiva divida. São responsáveis subsidiários, por exercício de funções de administração/gestão, nos termos da alínea b), n.º 1 do art°24 da Lei Geral Tributária, nos períodos a que a dívida tributária respeita e foi exigível o pagamento ou entrega da dívida em causa:

V. R.- NIF 10…..

L. M. — NIF 15.….

Por falta de provas da gerência de facto extinga-se a reversão contra o contribuinte J. S. - NIF 11….

Assim, face ao exposto e verificando-se que os revertidos em causa não vieram contrariar os factos invocados no projeto de decisão, nem solicitaram outras diligências capazes de abalarem o referido projeto, decide-se manter os pressupostos em que se apoiou o projeto de decisão datado de 25-02-2012 e 28-08-2012, revertendo-se a execução a todos os responsáveis acima identificados.

Atenta a fundamentação supra, a qual tem de constar da citação, proceda-se à citação dos executados por reversão, nos termos do art°160 do C.P.P.T. para pagarem no prazo de 30 dias, a quantia que contra eles reverteram sem juros de mora nem custas (art° 22° e n°5 do art°23° da Lei Geral Tributária).

Poderão, no prazo de 120 dias a contar da data da citação reclamar, no prazo de 90 dias impugnar a liquidação dos impostos objeto da reversão, como se estabelece na alínea c) n° 1 artigo 102° do Código de Procedimento e de Processo Tributário, deduzir oposição à execução fiscal no prazo de 30 dias, requerer o pagamento em prestações ou a dação em pagamento, artigos 189° n.os 1 a 3, 203° n.° 1 e 204° n.° 1 do CPPT, ou arguir quaisquer nulidades do processo de execução fiscal.

Serviço de Finanças da Marinha Grande 07-08-2012

(…)” - (cfr. despacho de reversão de fls. de fls. 83 a 89 do SITAF).

19) No seguimento da elaboração do despacho de reversão a que alude no ponto anterior do probatório, o Serviço de Finanças da Marinha Grande remeteu ao Oponente, por carta registada com aviso de receção, o oficio datado de 7/09/2012, que o recebeu em 12/09/2012, para “CITAÇÃO (Reversão)”, juntamente com o despacho referido no ponto anterior, ali constando, para o que ora interessa, o seguinte:

“(…)

FUNDAMENTOS DA REVERSÃO:

Inexistência ou insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão (art.º 23/n.º 2 da LGT).

Dos administradores, diretores, ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entidades fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega terminou no período do exercício do cargo (art. 24º/nº1/b) LGT) (…)

IDENTIFICAÇÃO DA DÍVIDA EM COBRANÇA COERCIVA

Nº PROCESSO PRINCIPAL: ...

TOTAL DA QUANTIA EXEQUENDA: 20.947,88 EUR

1) TOTAL DE ACRESCIDOS: 0,00 EUR

TOTAL: 20.947,88 EUR

(…)” - (cfr. fls. 90 a 93 do SITAF, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

20) A petição de oposição foi remetida ao Serviço de Finanças da Marinha Grande, por correio registado datado de 12/10/2012 – (cfr. 32 do suporte físico dos autos).»

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No que respeita a factos não provados, refere a sentença o seguinte:

«Inexistem factos não provados com relevância para a decisão a proferir.»

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Em matéria de convicção, refere o Tribunal a quo:

« A matéria de facto dada como provada nos presentes autos foi a considerada relevante para a decisão da causa controvertida, e resultou da análise dos documentos constantes dos autos e da cópia do processo de execução fiscal, e bem assim na parte dos factos alegados pelas partes que não tendo sido impugnados, também são corroborados pelos documentos juntos aos autos (cf. artigos 76.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária e 362.º e seguintes do Código Civil), conforme discriminado nos vários pontos do probatório.

Os restantes factos alegados não foram julgados provados ou não provados por não terem relevância para a decisão da causa ou por não serem suscetíveis de prova, por constituírem considerações pessoais ou conclusões de facto ou de direito.»

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II.2. De Direito

Em sede de aplicação de direito, a sentença recorrida julgou a presente oposição improcedente e, em consequência, absolveu a Fazenda Pública do pedido.

Inconformado, o oponente veio interpor recurso da referida decisão porque, no seu entendimento, o Tribunal a quo fez uma incorrecta aplicação das disposições legais atinentes e aplicáveis ao caso concreto, inclusive tendo em consideração a matéria de facto dada como provada, consequentemente, errando no julgamento da matéria de direito.

Alega o recorrente que o cerne do dissidio reside, sobretudo, na “Falta de Fundamentação do Despacho de Reversão” e, também, da “Falta de culpa do Oponente na produção da situação de incapacidade patrimonial da devedora originária”.

Invoca o recorrente que quanto à falta de fundamentação (ausência de demonstração da efetiva gerência de facto) concluiu (e em síntese) que consta dos elementos da AT (fixados a 1), 3), 4) e 18) da matéria de facto dada como provada os elementos que levaram o Órgão de Execução Fiscal a concluir que o aqui recorrente foi gerente de facto e, este mesmo recorrente nunca alegou não ter exercido a gerência de facto.

Manifesta o entendimento do Recorrente que, a ele, não lhe compete provar que não exercia a gerência de facto da devedora originaria, com efeito, é pacífica e unanimemente aceite que o ónus da prova sobre o exercício da gerência de facto incumbe à AT.

Sobre esta questão da gerência de facto, importa referir, tal como bem o fez o Tribunal a quo, que, na petição inicial, o Oponente nunca alegou que não exerceu a gerência de facto.

E mesmo agora em sede de recurso, não vem contradizer o que se escreveu na sentença recorrida – de que não alegou não ter exercido a gerência de facto – mas sim invocar que não lhe competia provar que não exercia a gerência de facto da devedora originária, uma vez que o ónus da prova sobre o exercício da gerência de facto incumbe à AT.

Vejamos.

Julgamos estar perante situações distintas.

É que uma coisa é o Oponente - quando confrontado com as razões pelas quais o órgão de execução fiscal conclui que ele era gerente de facto da devedora originária – vir alegar que nunca foi gerente de facto, outra coisa é a quem cabe o ónus da prova sobre o exercício da gerência de facto que, como sabemos, incumbe à AT.

Se o oponente ao ser confrontado com a sua gerência de facto, nada alega, não contraria o que se escreveu, entende-se que aceita essa imputação, que se conforma com esse entendimento, que na realidade exerceu a gerência de facto.

Vejamos o que se escreveu na sentença recorrida sobre esta matéria:

«Feito este enquadramento, e volvendo ao caso dos autos, resulta da factualidade assente que no despacho de reversão, consta que a responsabilidade subsidiária do Oponente estribou-se na alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT, as razões pelas quais o órgão de execução fiscal concluiu que o Oponente era gerente de facto, que os bens da executada principal eram inexistentes, o período da alegada responsabilidade do Oponente, a natureza e o período da dívida, bem como as datas-limite de pagamento voluntário.

Relativamente às razões atinentes ao exercício da gerência de facto, consta do despacho de reversão o seguinte:

“Das diligências efetuadas em relação a quem ou quais os gerentes que exerceram a gerência de direito e de facto, basearam-se nas declarações apresentadas pelo contribuinte L. M. também ele notificado nessa qualidade (cf doc 1) e das declarações modelo 22 de IRC remetidas via Internet referente aos anos de 2004 e 2003;

Da declaração probatória do exercício da gerência/administração de facto (artigo 62° n° 2 alínea g) do RCPIT) no qual se verifica que são mencionados como gerentes de facto os contribuintes L. M.; V. R.; F. R.e J. S.;

No entanto toda a documentação junto da qual se anexa fotocópias verifica-se apenas as assinaturas dos contribuintes L. M. e V. R. que comprovam que a gerência de facto foi exercida por estes, em relação ao contribuinte F. R.e J. M.não consegue a AF comprovar essa gerência.

Em face dos elementos agora apresentados deverão os processos prosseguir em nome dos contribuintes L. M. e V. R..”

Ora, contrariamente ao invocado, salientando-se aqui que em lado algum da petição inicial, o Oponente alega que nunca exerceu a gerência de facto na executada originária, é referido no despacho de reversão todos os documentos constantes do processo de execução fiscal e que levaram o órgão de execução fiscal a concluir que o Oponente foi o gerente de facto da executada originária (cfr. pontos 1), 3), 4) e 18) do probatório), quer no período da formação do facto tributário, quer no período do pagamento ou entrega da prestação tributária, mostrando-se cumpridas as exigências formais que devem constar do despacho de reversão, improcedendo, consequentemente, o vício invocado pelo Oponente.»

Deste modo, nunca tendo o oponente alegado que não era gerente de facto porque entende que o ónus da prova não é seu, não pode vir agora, em sede de recurso, querer vir discutir aquilo que antes não alegou e que por esse motivo não foi apreciado na decisão recorrida.

Estamos, assim, perante uma questão nova.

É que constituindo o recurso um meio impugnatório de decisões judiciais, neste apenas se pode pretender, salvo questões de conhecimento oficioso, a reapreciação do decidido e não a prolação de decisão sobre matéria não submetida à apreciação do Tribunal a quo.

Em face do exposto, não se irá tomar conhecimento da matéria vertida nas conclusões de recurso nºs 18. a 28.

Vem, também, o recorrente alegar que se revela insuficiente a matéria de facto dada como provada para que com base na mesma tenha sido alcançada a decisão de reconhecer válida a reversão.

No entanto, embora alegue a insuficiência da matéria de facto, a verdade é que não cumpre com os ónus previstos no art. 640º do CPC, que dispõe:

«1 - Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;
c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas.

(…)»

Pelo que se rejeita o alegado quanto à insuficiência da matéria de facto.

- Da culpa do oponente na falta de pagamento da dívida exequenda

Invoca, também, o recorrente a falta de culpa do gerente na impossibilidade de pagamento insurgindo-se contra o decidido pelo Tribunal a quo que entendeu, em suma, que a sentença proferida em sede de incidente de qualificação de insolvência e, como tal, a sua eventual qualificação como fortuita, não equivale à demonstração da inexistência de culpa em processo de oposição, considerando-a manifesta e excessivamente limitadora e restritiva e não permite a melhor solução de direito.

Entende o recorrente que estamos perante uma sentença judicial que configura um documento autêntico, e cujo teor e conteúdo constitui um elemento de prova.

Vejamos o que se escreveu na sentença recorrida:

«Em conclusão, seja porque a qualificação de uma insolvência como fortuita não tem efeitos externos ao processo de insolvência, seja porque a averiguação ali feita tem pressupostos e enquadramento processual e temporal diversos do processo de oposição judicial, a qualificação de insolvência como fortuita não equivale à demonstração de inexistência de culpa em processo de oposição judicial (vide o Acórdão do TCA do Sul de 21/05/2015, proferido no processo n.º 06381/13, cuja posição aderimos e se encontra, na quase totalidade, acima exposta).

Volvendo ao caso dos autos, resulta da factualidade assente que a executada originária apresentou-se à insolvência, tendo sido declarado aberto o incidente de qualificação, com caráter limitado, por decisão de 12/01/2006, e, por sentença datada de 11/06/2007, foi a mesma julgada como fortuita (cfr. pontos 13) e 14) do probatório).

Contudo, tendo presente a fundamentação supra expendida, não obstante a insolvência ter sido declarada como fortuita, os efeitos da sentença não se estendem ao processo de oposição judicial, cabendo ao ora Oponente a demonstração e afastamento do juízo de culpa pela insuficiência de bens da executada originária para solver as dívidas fiscais, atenta a presunção estabelecida no artigo 24.º, n.º 1, al. b) da LGT, o que manifestamente não logrou realizar.

Com efeito, não alega nem prova o Oponente que o não pagamento das dívidas tributárias revertidas, se deveu a circunstâncias que lhe são alheias e que não lhe podem ser imputadas, e que a falta de meios financeiros da devedora originária para pagar os impostos, não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável.

Destarte, face à fundamentação supra expendida, improcede o presente fundamento da oposição.»

Concorda-se integralmente com o, assim, decidido.

Vejamos.

Nos presentes autos, foi determinada a reversão contra o oponente, nos termos do disposto no artigo 24.°, n.° 1, alínea b), da LGT, que se refere às situações em que é imputável a falta de pagamento da dívida ao gerente de facto, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo. Estas situações comportam aquelas em que no período do exercício do cargo de gerência concorrem o facto constitutivo e a cobrança.

Nos termos do disposto na alínea b), do art.° 24.°, da LGT, a prova de que não houve culpa na falta de pagamento das dívidas fiscais, recai sobre os gerentes, ónus, esse, decorrente da necessidade de realizar a prova de que a falta de pagamento lhes não é imputável (art.° 350.°, n.° 2 do Código Civil).

O oponente não demonstrou ou provou, conforme se lhe impunha, de que não teve culpa na omissão do pagamento devido. Na verdade, apenas, enuncia de forma conclusiva a falta de culpa, sem apresentar quaisquer factos demonstrativos da sua alegada ausência e, nessa sequência, apresentando prova adequada, confirmativa do alegado.

É que não basta vir alegar que a executada foi declarada insolvente por sentença proferida nos termos do art. 39º do CIRE, por o património ser insuficiente para a satisfação das custas e das dívidas da massa insolvente, na sequência da abertura do incidente de qualificação de insolvência com carácter limitado, tendo a mesma sido julgada fortuita, por si só, desacompanhado de qualquer outra prova para o Tribunal concluir sobre a eventual ausência de culpa, até porque é necessário que o oponente alegue e prove algo mais.

Na alínea b) do referido artigo 24.º, ao responsabilizar-se os gestores que «não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento», estabelece-se uma presunção legal de culpa, no pressuposto de que, tendo o prazo legal de pagamento terminado no período da sua gestão, não podem desconhecer a existência da dívida, e por conseguinte, ao colocarem a empresa numa situação de insuficiência patrimonial, indiciam uma conduta dolosa que é especialmente grave para os interesses do Estado Fiscal, e por isso, só lhes resta provar que não foi por culpa sua que a empresa caiu em tal situação.

O acto ilícito culposo que se presume praticado pelo gestor não se fica pela omissão de pagamento do imposto vencido. O que se presume é que o gestor não actuou com a diligência de um bonus pater familiae, com a observância das disposições legais aplicáveis aos gestores, em especial ao do artigo 64.º do Código das Sociedades Comerciais, que lhe impõe a observância de deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios, que sejam relevantes para a sustentabilidade da sociedade – cfr., entre muitos, o Acórdão do TCAN, de 23/11/11, proferido no âmbito do processo n.º 00972/09.0 BEVIS.

Apesar da dificuldade que existe na prova de um facto negativo, como é o caso da ausência de culpa, o Oponente não podia deixar de alegar e provar factos concretos de onde se possa inferir que a insuficiência patrimonial da empresa se deveu a circunstâncias que lhe são alheias e que não lhe podem ser imputadas. Para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a gestão, o gestor tem pois que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável.
Realmente, o normativo que subjaz à nossa análise faz recair sobre o gestor o ónus da prova de que não lhe é imputável a falta de pagamento ou de entrega da prestação tributária, pois tal imputabilidade presume-se. Note-se que, embora esta alínea b) se refira meramente a imputação, e não a culpa, a jurisprudência tem vindo a interpretá-la no sentido de que é sempre exigível a culpa do gestor, entendida esta como a inobservância ou violação de uma regra de conduta previamente estabelecida.

Assim, demonstrada que seja a falta de pagamento ou de entrega da dívida tributária por parte da sociedade originária devedora, recairá sobre o gestor o ónus da prova da falta de culpa por tal facto, sendo certo que a lei impõe a quem exerça funções de administração em pessoas colectivas ou entes fiscalmente equiparados «o cumprimento dos deveres tributários das entidades por si representadas» (artigo 32.º da LGT).

O Recorrente se pretendia ilidir a presunção de culpa que sobre si impendia, tinha que demonstrar que não teve fundos para fazer face às suas obrigações fiscais e que a inexistência/insuficiência de tal liquidez não lhe era imputável.

Note-se não se vislumbrar a assunção de quaisquer medidas ou comportamentos concretos tendentes ao pagamento dos tributos, ou seja, não se alegou qualquer diligência no sentido de obter liquidez para possibilitar tal pagamento. Logo, jamais conseguirá provar a sua falta de culpa como gestor/administrador.

O Recorrente, para sustentar a ausência de culpa no pagamento, não demonstra factos concretos que o eximissem daquela responsabilidade, antes, afirma que não pode ser considerado culpado, dado que a insolvência da devedora originária acabou por ser declarada fortuita.
Sobre esta questão, já se debruçou, entre outros, o TCA Sul, no Acórdão de 21/05/2015, proferido no âmbito do processo n.º 06381/13, que, aderindo à sua fundamentação, se transcreve, no segmento relevante: “(…) O incidente de qualificação da insolvência (regulado, nos seus aspectos fundamentais do ponto de vista processual e substantivo, no Título VIII do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas, doravante simplesmente designado por CIRE), que corre por apenso ao processo principal e assume natureza urgente, só é aberto na sentença que declara a insolvência se o juiz dispuser de elementos que justifiquem a abertura do incidente e desde que não tenha sido aprovado um plano de pagamentos nem se trate da hipótese do artigo 187º do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresa [cfr., conjugadamente, artigos 9.º n.º 1, 36.º, n.º1, al. i),, 132.º, (“ex vi” artigo 188º, nº 7)].
Ora, como é sabido, embora existam dois tipos de incidente, o incidente pleno e o incidente limitado, e apesar de apenas o âmbito daquele último se encontrar regulado expressamente na lei (casos de insuficiência da massa para a satisfação das custas processuais e das dívidas da massa – cfr., em especial, artigos 39º, nº1, 232º, nº5, e 191.º, n.º1 do CIRE) destinam-se, um e outro, a um mesmo fim: a qualificar a insolvência como culposa ou como fortuita (artigo 185.º do CIRE).
Para o que ora nos importa, a insolvência deverá ser presumida como fortuita sempre que não seja qualificada/judicialmente reconhecida como culposa. (artigos 185.º e 186.º do CIRE) e é culposa quando resulte apurado ou se deva presumir (cfr. presunções iuris et de iure de insolvência culposa de administradores de direito ou de facto do insolvente e do próprio insolvente pessoa singular e iuris tantum de culpa grave dos administradores de direito ou de facto e do próprio insolvente pessoa singular - artigo 186.º n.ºs 1, 2 e 3 do CIRE) que a situação de insolvência da empresa foi criada ou agravada pela actuação dolosa ou com culpa grave do devedor ou dos seus administradores, de direito ou de facto, decorrente de actos que afectem, ainda que apenas em parte (se considerável) o património do devedor ou que prejudicando a situação patrimonial da empresa simultaneamente produzam benefícios para o administrador que os pratica ou para terceiros ou decorrente do incumprimento de certas obrigações legais, nos três anos anteriores ao início do processo de insolvência (cfr. artigo 186º, nº1 do CIRE).
Saliente-se, ainda, que a qualificação da insolvência não é vinculativa para efeitos da decisão de causas penais nem para efeitos das acções de responsabilidade civil previstas no art. 82º e que a qualificação de uma insolvência como fortuita não assume sequer relevância para efeitos de processo de insolvência, contrariamente ao que ocorre com a sua qualificação como culposa que impõe um conjunto de sanções temporárias relacionadas com o próprio exercício do comércio a obrigações de pagamento de indemnizações e preclusões relativas a exoneração do passivo e de administração da massa falida (cfr. artigos 189.º, 228.º n.º 1 al. c), 238.º n.º 1 als. b) e f), 243º, nº1, al. c) e 246º, nº1 do CIRE).

E que no plano jurídico-tributário a declaração de insolvência não extingue a responsabilização do devedor que pode ver contra ele prosseguida a execução (sustada desde a prolação do despacho judicial de prosseguimento da acção de recuperação de empresa ou de declaração de insolvência), a qual poderá e deverá prosseguir contra a empresa, insolvente ou responsável subsidiário, conhecida a aquisição de bens, sem prejuízo das obrigações contraídas pela Fazenda Pública no âmbito do processo de recuperação ou da prescrição (artigo 180.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário).

Do que vimos expondo resulta, assim, em nosso entender linearmente, que diferentemente do que acontece com a qualificação de uma insolvência como culposa, a qualificação daquela como fortuita não traduz qualquer juízo de mérito da conduta (culposa ou não) do gerente (o ora Oponente) mas, tão só, um juízo de que não foram apurados factos que determinem que nesse sentido (culposo) seja sequer averiguada a conduta do responsável pela actividade comercial da insolvente.
E tanto assim é que, caso o incidente não chegue a ser aberto e nenhuma averiguação seja efectuada, a insolvência não pode deixar de ser tida como fortuita (cfr. art. 233º nº 6 do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresa).

Note-se, aliás, que, a própria qualificação como culposa de uma insolvência está limitada, em termos de factos ou actos de que possa decorrer, a um período limitado de tempo, como referimos, os três últimos anos que antecedem o início do processo de insolvência, enquanto que no processo de Oposição a culpa que está a ser aferida está directamente relacionada (conexionada) com uma falta de pagamento que bem pode ser muito anterior ao período temporal considerado ou pressuposto no incidente.

Ou seja, tudo quanto pode ser extraído do facto de uma insolvência ser qualificada como fortuita, é que naquele processo não foram registados e relevados factos capazes de justificar a abertura de um incidente tendo em vista outro tipo de qualificação (culposa). E não que o responsável dessa empresa, o gerente e ora Oponente, não seja efectivamente responsável pelo não pagamento ou insuficiência de bens capazes de assegurar aquele pagamento.
Em conclusão, seja porque a qualificação de uma insolvência como fortuita não tem efeitos externos ao processo de insolvência, seja porquanto a averiguação ali feita tem pressupostos e enquadramento processual e temporal diversos do processo de Oposição Judicial, a qualificação de insolvência como fortuita não equivale à demonstração de inexistência de culpa em processo de Oposição Judicial.

Demonstração e afastamento desse juízo de culpa que se impunha que o ora Recorrente tivesse efectuado, alegando e provando factos dos quais pudesse ser extraído, atenta a presunção estabelecida no artigo 24.º n.º 1 al. b) da LGT, e que, como revela o probatório (e até a insubsistência do único fundamento em que suportou esse afastamento – qualificação da insolvência como fortuita) não logrou realizar. (…)”. - fim de citação.

Como referimos, o Recorrente tinha a seu cargo a ilisão de uma presunção de culpa, sendo que a dúvida relativamente à verificação da culpa dos gestores, pela falta de pagamento dos impostos cujo pagamento ou entrega devesse ter sido feito durante o período em que exerceram funções de gestão, sempre terá de ser valorada contra o Oponente.

Concluímos, pois, que não há nos autos prova alguma no sentido de que a falta de pagamento da dívida ora em cobrança coerciva não seja imputável ao Oponente.

Neste domínio, cabe ter presente que a culpa traduz-se na falta do cumprimento diligente das obrigações a que o ora Recorrente estava adstrito por força das suas funções de gerente da devedora originária. Nada se demonstrando no sentido de afastar a culpa do Oponente pelo não pagamento do imposto, deve ele responder pelas dívidas ao abrigo da alínea b) do artigo 24.º, n.º 1, da LGT.

Pelo que, se impõe a responsabilização do oponente, a título subsidiário, pelas dívidas em execução, por lhe ser imputável o seu não pagamento, e sobre ele recair a culpa pela insuficiência do património societário para satisfação das quantias em execução.

Termos em improcede, na totalidade, o presente recurso e se mantém a sentença recorrida.

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III. DECISÃO

Face ao exposto, acordam em conferência os juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso.

Custas pelo recorrente.

Registe e notifique.

Lisboa, 12 de Fevereiro de 2026

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[Lurdes Toscano]

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[Isabel Vaz Fernandes]

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[Filipe Carvalho das Neves]