I - Relatório

A Autoridade Tributária e Aduaneira, não se conformando com a sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida por Banco C…, S.A., contra o ato de liquidação do imposto único de circulação (IUC), referente ao mês de fevereiro de 2016, no montante global de € 10 386,20, dela veio recorrer para este Tribunal Central Administrativo Sul.

Nas alegações de recurso apresentadas, a Recorrente, formula as seguintes conclusões:

A. «Visa o presente recurso reagir contra a parte da douta sentença que julgou procedente a impugnação judicial à margem identificada, deduzida por Banco C…, S.A., tendo como objeto a liquidação de Imposto Único de Circulação (IUC) referente ao mês de junho de 2014, relativo aos veículos com as matrículas …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, no montante global de € € 7.977,83.
B. Não pode a Fazenda Pública, com o devido respeito, que é muito, conformar-se com o assim decidido, por ser seu entendimento que, in casu, existe um erro de julgamento sob aplicação dos normativos do IUC associados à locação financeira, designadamente da conjugação do art.3.º n.º2 e art.19.º. do CIUC.
C. A comunicação prevista no art.19.º do CIUC, constitui uma norma de carácter perentória, qualificada como uma obrigação acessória de natureza específica, conforme a epígrafe do capítulo III e do art.19.º.
D. O legislador, ao colocar sob a alçada ou condição da incidência subjetiva, ou seja, dos sujeitos passivos do imposto, a obrigação de comunicação às entidades locadoras, em nosso entendimento, teve o intuito de reforçar o valor desta obrigação, com plena qualificação tributária, e não uma mera obrigação.
E. Considerando que da referida obrigação de comunicação do art.19.º do CIUC deriva uma efetiva especificação do sujeito passivo de imposto e que se trata de uma obrigação específica, de forma determinada na legislação, então, a ausência dessa comunicação, ou até erros sobre a mesma, deverá ser apreciada devidamente integrada na relação entre as normas, sua densidade jurídica e respetivos efeitos.
F. Se o art.19.º do CIUC impõe às locadoras a obrigação de comunicação, sob apreço, então na ausência dessa comunicação, em tempo útil, não se pode aceitar que posteriormente venham tentar corrigir essa falta de comunicação com a junção de elementos a tentar demonstrar que não devem ser o sujeito passivo do imposto, sob pena de estarmos a desestruturar a aplicação do art.19, designadamente a formalidade e materialidade da obrigação imposta às entidades elencadas, nomeadamente, as locadoras.
G. Nesse sentido, a Fazenda Pública entende que não, e por isso, defende presentemente que mal andou o Tribunal a quo, com o devido respeito, porque ao aceitar que a obrigação de comunicação seja passível de substituição dos seus efeitos por uma demonstração posterior, está a descaracterizar o previsto no art.19.º, designadamente o caracter específico da obrigação de comunicação, e como tal, o Tribunal a quo, está, em sede de forma e substância, em sentido contrário ao vertido pelo legislador.
H. Se o sujeito passivo do imposto será de quem figurar no registo automóvel como proprietário do veículo, nos termos do art.3.º n.º1 do CIUC, ou então de quem figurar no dito registo na qualidade de locatário financeiro, situação sob apreço e que deriva do presente quid da obrigação de comunicação do art.19.º, então, na falta de tal registo, que aqui deriva da ausência do cumprimento da obrigação da comunicação do art.19.º do CIUC, naturalmente, será o proprietário que constar no registo, notificado para cumprir a correspondente obrigação fiscal, pois, a AT, não terá de proceder à liquidação do imposto com base em elementos que não constem de registos e documentos públicos e, como tal, autênticos.
I. Importa conjugar com o referido com o disposto no art.6.º n.º1 e n.º3 do CIUC, ou seja, o momento a partir do qual se constitui a obrigação de imposto apresenta uma relação direta com a emissão do certificado de matrícula, no qual devem constar os factos sujeitos a registo (confronte-se o disposto no n.º2 do art.4.º e no n.º3 do art.6.º, ambos do CIUC, no n.º1 do art.10 do DL n.º54/75, e 12 de Fevereiro e no artigo 42.º do Regulamento do Registo de Automóveis).
J. Na falta de registo, será o proprietário, que consta do registo, notificado para cumprir a correspondente obrigação fiscal, pois a Administração Tributária, tendo em conta a configuração do sistema jurídico, como por exemplo a obrigação de comunicação das locadoras previsto no art.19.º do CIUC, não terá que proceder à liquidação do imposto com base em elementos que não constem dos respetivos registos.
K. Logo, in fine, a não atualização do registo, designadamente o não cumprimento da obrigação de comunicação do art.19.º do CIUC, deverá ser imputável na esfera do sujeito passivo do IUC, ou seja, e não à Administração Tributária, quer à data da liquidação do imposto, quer posteriormente graciosa ou judicialmente.
L. Entendemos que a prova apresentada pela Impugnante, aqui sobre os vários contratos associados às matrículas com procedência na presente impugnante, assente na matéria de facto supra elencada, é infrutífera para proceder a anulação das liquidações impugnadas.
M. Dos contratos de locação com data de términus posterior à da exigibilidade do IUC, assentes na matéria de facto provada supra referida, dos mesmos não resulta a prova, ainda que conjugados com contratos promessa de compra e venda, que os contratos mantinham os seus efeitos como válidos e que os referidos veículos se encontravam entregues e na posse dos locatários ao abrigo de tais contratos à data da exigibilidade do IUC em crise nos presentes autos, uma vez que, por vicissitudes várias poderiam ter terminado antes, designadamente por via da denúncia, resolução ou incumprimento do contrato.
N. Nesta sede, não basta à parte que pretenda ilidir a presunção legal opor a mera contraprova – a qual se destina a lançar dúvida sobre os factos (artº 346 do Código Civil) que torne os factos presumidos duvidosos – pelo contrário, ela tem de demonstrar, através de prova positiva e concludente, que o facto presumido não é verdadeiro.
O. Dos factos dados como provados, supra referidos, associados aos veículos com as matrículas associadas à procedência da impugnação, que ora se recorre, entendemos que persiste a cabal dúvida, desde logo, com as apontadas possibilidades dos contratos terem terminados antes por vicissitudes várias, designadamente por via da denúncia, resolução ou incumprimento do contrato.
P. Por outro lado, é transversal a todos os contratos de locação juntos aos autos uma cláusula em que estabelece que nas despesas em que incorre o locatário perante o locador se inclui suportar o pagamento de impostos inerentes à sua utilização que incidam ou venham a incidir sobre o mesmo – logo, há uma obrigação assumida pelo locatário cujo cumprimento se desconhece.
Q. Ou seja, de tal cláusula decorre que o locatário suporta a despesa com os impostos, pelo que, não havendo qualquer registo da locação no caso dos autos, nem qualquer cumprimento do disposto no artigo 19º do CIUC, a despesa tem de lhe ser apresentada pelo locador, que é o proprietário e que por aí se assume como o sujeito passivo do IUC, fazendo-o depois repercutir ao locatário, por via meramente contratual. Mas desconhece-se, se o locatário até veio a compensar a impugnante por essa suposta despesa.
R. Deste modo, a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento quanto a incorreta interpretação sobre a natureza específica e perentória da obrigação de comunicação das locadoras, prevista no art.19.º do CIUC, para efeitos da incidência subjetiva, prevista no art.3.º do CIUC.
S. Razão pela qual, antes deveria ter sido entendido, como defende a Fazenda Pública, que não tendo a Impugnante cumprido com a sua obrigação legal de comunicação, prevista no referido art.19.º do CIUC, em tempo útil, não pode ser aceitável que à posteriori, venha tentar corrigir uma situação que deriva do seu incumprimento legal, devendo antes, para os devidos efeitos, a Impugnante, conformar-se com o seu incumprimento de obrigação, e ser considerada como sujeito passivo do imposto, conforme consta do registo de propriedade à data da liquidação do IUC, conforme as liquidações impugnadas.
T. Logo, impõe-se a sua revogação e substituição por Acórdão que declarando improcedente, por não provada, a impugnação, mantenha vigente, por legais, no ordenamento jurídico tributário, a parte que ora se recorre, ou seja, in fine, o ato de liquidação de IUC de 2016 dos veículos com as matrículas …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-……-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-….
U. Finalmente, sendo a impugnação julgada totalmente improcedente, será a Recorrida, como parte vencida, que deverá suportar a totalidade do pagamento das custas, impondo-se, portanto, também nestes segmentos, a reforma da sentença recorrida.

Termos em que, com o mui douto suprimento de V. Exas., e em face da motivação e das conclusões atrás enunciadas, deve ser dado provimento ao presente recurso, e, em consequência, ser revogada a douta sentença recorrida, e substituída por
Acórdão que julgue improcedente, na totalidade, por não provada, a impugnação judicial, e, em consequência, mantenha, vigentes no ordenamento jurídico tributário, por legais, a liquidação impugnada.»


Notificada para o efeito, a Recorrida apresentou contra-alegações nas quais pugna pela manutenção do julgado.


O recurso foi admitido com subida imediata nos próprios autos e efeito meramente devolutivo.

O Ministério Público junto deste Tribunal, emitiu douto parecer no sentido da improcedência do recurso.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.


II – Fundamentação

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, as quais são delimitadas pelas conclusões das respetivas alegações, que fixam o objeto do recurso, não podendo este Tribunal conhecer de matérias nelas não incluídas, a não ser que sejam de conhecimento oficioso, conforme previsto nos artigos 635/4 e 639/1.2 do Código de Processo Civil (CPC), sendo as de saber se a sentença padece erro de julgamento na apreciação e valoração da matéria de facto e na aplicação do direito, nomeadamente por errada interpretação do disposto no artigo 3° do Código do Imposto Único de Circulação (IUC), e do cumprimento pelos locadores da obrigação prevista no artigo 19.º do mesmo Código para se exonerarem da obrigação de pagamento do imposto.


II.1- Dos Factos


O Tribunal recorrido considerou como provada a seguinte factualidade:

A) «O Impugnante, o “Banco C…, SA”, anteriormente designado “Banco B…, S.A.” antes, ainda, T… - F… Aquisições a Crédito, S.A., exerce a “Atividade das Sociedades Financeiras para Aquisições a Crédito” (CAE 64922) – [facto não controvertido];

B) A Impugnante celebrou, na qualidade de entidade locadora, contratos de locação financeira, relativos aos veículos com as matrículas, nas datas e com os locatários, que se passam a identificar:

Veículos com contratos que terminam antes de fevereiro de 2016

C) Relativamente às viaturas, supra identificadas, foram igualmente celebrados os respetivos contratos-promessa de compra das mesmas viaturas, como se pode alcançar do quadro reproduzido na alínea antecedente e dos documentos juntos ao PA;

D) Relativamente às viaturas, adiante discriminadas, foram elaborados e assinados os autos de receção, a seguir indicados:

A) As viaturas, identificadas nas alíneas precedentes, constam no registo automóvel, em nome da Impugnante, como se pode alcançar do quadro seguinte:

B) Relativamente ao mês de fevereiro de 2016, a Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) emitiu, em nome da Impugnante, as liquidações de IUC, referentes às 95 viaturas, melhor identificadas, em B) – [cf. fls. 52/54 do procedimento de reclamação graciosa, em apenso ao PA];

C) Na data limite de pagamento voluntário, a Impugnante procedeu ao pagamento das liquidações, ora impugnadas – [facto que se extrai da informação elaborada pela AT e dos print’s informáticos juntos aos autos];

D) Em, a Impugnante apresentou reclamação graciosa das liquidações descritas em F), autuado, no Serviço de Finanças de Lisboa 7, com o nº 3239201604003152 - [cf. fls. 3/40 do procedimento de reclamação graciosa, em apenso ao PA];

E) Em 02.05.2016, foi elaborada a informação, na reclamação graciosa, mencionada na alínea anterior, no sentido do indeferimento e donde se extrai o seguinte:

“(…)
[T]endo em conta que o sujeito passivo do IUC é quem figure no Registo Automóvel como proprietário dos veículos, nos termos do nº 1 do artº 3º do CIUC, ou quem figure naquele Registo na qualidade de locatário financeiro, de adquirente com reserva de propriedade e de titular de um contrato de aluguer com opção de compra ao proprietário do veículo, sendo nestes casos equiparado a proprietário, nos termos do artigo 3º, nº 2 do CIUC, como refere o reclamante, na sua reclamação, verifica-se que apenas foram apresentados os contratos de locação não apresentando as respetivas certidões de registo na Conservatória do Registo Automóvel. (…)”
– [cf. fls.41/42 do procedimento de reclamação graciosa, em apenso ao PA];

F) Em 17.05.2016, a ora Impugnante exerceu o direito de audição prévia – [cf. fls. 45/49 do procedimento de reclamação graciosa, em apenso ao PA];

G) Em 18.05.2016, a Chefe de Finanças do Serviço de Finanças de Lisboa 7 exarou despacho de indeferimento da reclamação graciosa – [cf. fls. 50 do procedimento de reclamação graciosa, em apenso ao PA];

H) Através do ofício nº 003011, datado de 18.05.2016, o Serviço de Finanças de Lisboa 7 comunicou, à ora Impugnante, o indeferimento da reclamação graciosa – [cf. fls. 55 do procedimento de reclamação graciosa, em apenso ao PA];»

Quanto a factos não provados, na sentença exarou-se o seguinte:

«Nada mais foi provado com relevo para a decisão de mérito, atenta a causa de pedir, designadamente, não está provado, que:
1) Que os veículos com as matrículas, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…e …-…-…tenham sido efetivamente vendidos;
2) Que os veículos, com as matrículas …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-… e …-…-…se mantivessem, na posse dos locatários, em fevereiro de 2016
3) Que os contratos, identificados em B) e que adiante se reproduzem, digam respeito às viaturas, com as matrículas …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…. …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…




E quanto à motivação da decisão de facto, consignou-se:

«Quanto aos factos dados como provados, a convicção do Tribunal alicerçou-se na análise crítica da prova documental junta aos autos, no processo administrativo apenso e informações oficiais juntas e não impugnadas, tal como se foi fazendo referência a propósito de cada uma das alíneas do probatório.
No que tange aos factos não provados, a Impugnante não junta aos autos prova bastante da venda efetiva dos veículos referidos, designadamente, não junta prova dos pagamentos efetuados ou de documentos contabilísticos que suportassem as respetivas vendas e que comprovassem a entrada dos meios financeiros líquidos, ou qualquer documento inerente ao apuramento e pagamento do IVA liquidado nas vendas.»


II.2 Do Direito

A Impugnante e ora Recorrida impugnou judicialmente as liquidações de Imposto Único de Circulação (IUC) respeitantes ao mês de fevereiro de 2016, relativamente aos veículos automóveis com as matrículas …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…,.

A sentença recorrida julgou a impugnação parcialmente procedente anulando as liquidações de IUC relativamente aos veículos automóveis com as matrículas …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…, …-…-…e …-…-…, e improcedente relativamente aos demais.

Nos presentes autos foram impugnadas as liquidações relativas ao mês de fevereiro de 2016 e não do mês de junho de 2014, como, certamente por lapso, é referido na conclusão A) das alegações de recurso.

Inconformada com o decidido, a ora Recorrente veio interpor o presente recurso circunscrito ao decaimento, e nas conclusões de recurso insurge-se, em primeira linha, contra a incorreta interpretação sobre a natureza específica e perentória da obrigação de comunicação das locadoras, prevista no art.19.º do CIUC, para efeitos da incidência subjetiva, prevista no art.3.º do CIUC [cf. conclusão R) das alegações de recurso].

A questão suscitada pela Recorrente nas alegações e conclusões de recurso, sobre se em matéria de locação financeira e para efeitos de elisão da presunção do artigo 3º.º do Código do IUC forçoso é que os locadores cumpram a obrigação prevista no artigo 19.º do mesmo Código para se exonerarem da obrigação de pagamento do imposto, ou seja, que procedam ao registo da situação jurídica de locação financeira e de quem é o locatário, foi já apreciada e decidida por este Tribunal Central Administrativo Sul, em vários acórdãos dos quais apenas citamos, por mais recente, o acórdão de 2024.01.11, proferido no processo nº 1460/16.3BELRS, ainda inédito e que aguarda publicação.

Desde já adiantaremos que a sentença recorrida encontra-se bem fundamentada, cita e segue a principal jurisprudência dos Tribunais Superiores sobre a questão em causa nos autos e não merece a censura que lhe é feita. Começa por caraterizar o imposto em termos tais que pouco ou nada temos a acrescentar.

Vejamos o que se decidiu na sentença recorrida, no segmento que aqui interessa e do qual se transcreve:

(…)
A Lei nº 22-A/2007 de 29.06, procedendo à reforma da tributação automóvel aprovou o Código do Imposto sobre Veículos e o Código do Imposto Único de Circulação e aboliu, concomitantemente, o imposto automóvel, o imposto municipal sobre veículos, o imposto de circulação e o imposto de camionagem [cf. preâmbulo da mesma lei].
O Imposto Único de Circulação (IUC), tendo subjacente o princípio da equivalência, foi gizado no sentido de procurar onerar os contribuintes em função dos custos (nomeadamente ambientais e respeitantes à rede viária) que presumivelmente provocam, tendo em vista a concretização do princípio geral da igualdade, salientando-se por isso, a efetiva utilização do veículo. [cf. artigo 66º, nº 2, alínea a) da Constituição da República Portuguesa].
Ou seja, “é no princípio da equivalência que ganha expressão jurídico-fiscal a regra do poluidor-pagador” [v. Sérgio Vasques, in A Reforma da Tributação Automóvel: Problemas e Perspetivas, Fiscalidade nº 10, abril de 2002].
É um tributo de natureza periódica e anual, sendo que o período de tributação corresponde ao ano que se inicia na data da matrícula e em cada um dos anos subsequentes, no mês da referida matrícula, relativamente aos veículos das categorias A, B, C, D e E, e ao ano civil relativamente aos veículos das categorias F e G [cf. artigos 4º, nºs 1 e 2 do Código do IUC].
Os sujeitos passivos do IUC são, em primeiro lugar, os proprietários dos veículos, podendo ainda ser equiparados a proprietários os locatários financeiros, os adquirentes com reserva de propriedade, bem como outros titulares de direitos de opção de compra por força do contrato de locação [cf. artigo 3º do Código de IUC].
O legislador escolheu “a propriedade para facto gerador (…) abandonando a figura da “circulação” que constituía o facto gerador nos anteriores impostos” [cf. Manuel Teixeira Fernandes, A Reforma da Tributação do Automóvel, Revista de Finanças Públicas e Direito Fiscal, ano 1, nº 2, 2008, pp. 174/175].
O artigo 3º nº 1 do Código do IUC consagra uma presunção legal de que o titular do registo automóvel é o seu proprietário, sendo que tal presunção é ilidível, por força do artigo 73º da LGT e do nº 2 do artigo 350º do Código Civil. O que significa que não basta à parte contrária opor a mera contraprova – a qual se destina a lançar dúvida sobre os factos [cf. artigo 346º do Código Civil]. Pelo contrário, é indispensável alegar e provar que não é verdadeiro o facto presumido.
Por seu turno, determina o artigo 6º, nº 1 do Código do IUC que “o facto gerador do imposto é constituído pela propriedade do veículo, tal como atestada pela matrícula ou registo em território nacional”.
Do cotejo do disposto nos artigos 3º, nº 1 e 6º, nº 1 do Código do IUC, resulta que o sujeito passivo do IUC é, em primeira linha o proprietário do veículo em causa, considerando-se, como tal, aquele em nome do qual se encontre registada a propriedade do veículo na Conservatória do Registo Automóvel.
Cumpre sublinhar que a propriedade de veículos automóveis está sujeita a registo obrigatório [cf. artigo 5º, nºs 1 e 2 do Decreto-Lei nº 54/75 de 12.02], sendo que esta obrigação recai sobre o comprador – sujeito ativo do facto sujeito a registo, que é, no caso, a propriedade do veículo [cf. artigo 8º-B do Código do Registo Predial, aplicável ao Registo Automóvel, por força do artigo 29º do Decreto-Lei nº 54/75, de 12.02, conjugado com o artigo 5º, nº 1, alínea a) deste último diploma].
Do disposto no artigo 7º do Código do Registo Predial (aplicável ex vi artigo 29º do Decreto-Lei nº 54/75 de 12.12) decorre que “o registo definitivo constitui presunção de que o direito existe e pertence ao titular inscrito, nos precisos termos em que o registo o define”.
Este normativo legal, de acordo com os ensinamentos de Isabel Pereira Mendes, “corresponde integralmente ao art. 8.º do Código de 1967 e exprime o conceito de presunção «juris tantum» que decorre dos arts. 349.º e segs. do Código Civil. A presunção registral, elidível por prova em contrário, atua no sentido de que o direito registado: a) Existe e emerge do facto inscrito; b) Pertence ao titular inscrito; c) A sua inscrição tem determinada substância (objeto e conteúdo dos direitos ou ónus ou encargos nela definidos - vide art.º 100.º, n.º 2). A presunção registral atua relevantemente em relação ao facto inscrito e aos sujeitos e objeto da relação jurídica dele emergente” [cf. Código do Registo Predial, Anotado e Comentado, 13.ª Edição, Almedina, pp. 127].
Quando não observados, tais deveres de comunicação e de registo sempre levarão a que a realidade dos factos seja diferente da realidade constante do livrete (documento único automóvel) e/ou do registo automóvel, daí que seja questionada a relevância jurídica da informação constante do registo, sem mais.
No que tange à incidência temporal, convoque-se o disposto no artigo 4º do Código do IUC:
“1. O imposto único de circulação é de periodicidade anual, sendo devido por inteiro, em cada ano a que respeita.
2. O período de tributação corresponde ao ano que se inicia na data da matrícula ou em cada um dos seus aniversários, relativamente aos veículos das categorias A, B, C, D e E) e ao ano civil, relativamente aos veículos das categorias F e G.
3. O imposto é devido até ao cancelamento da matrícula ou registo em virtude de abate efetuado nos termos da lei.”
Cumpre referir que o momento da exigibilidade do IUC consiste no primeiro dia do ano que se inicia a cada aniversário cumprido sobre a data da matrícula, tal como resulta do disposto no artigo 6º, nº 3, em conjugação com o disposto no artigo 4º, nº 2, ambos do Código do IUC. [cf. A. Brigas Afonso e Manuel T. Fernandes, in Imposto sobre Veículos e Imposto Único de Circulação, Códigos Anotados, Coimbra Editora, pp. 187 e ss.].
Ou seja, se, no ano da matrícula ou registo do veículo em território nacional, o imposto deve ser liquidado, e pago, “pelo sujeito passivo do imposto nos 30 dias posteriores ao termo do prazo legalmente exigido para o respetivo registo”, nos anos subsequentes, o imposto deve ser liquidado, e pago, “até ao termo do mês em que se torna exigível, nos termos do nº 2 do artigo 4º” [cf. artigo 17º, nºs 1 e 2 do Código do IUC].
Por seu turno, dispõe o nº 4 do artigo 3º do Código do IUC que o imposto é devido até ao cancelamento da matrícula ou registo em virtude de abate efetuado nos termos da lei.
Quando os contribuintes ou entidades sujeitas a IUC não procedam à sua liquidação, a mesma deve ser efetuada, nos termos do nº 2 do artigo 18º do Código do IUC, pela Autoridade Tributária e Aduaneira, notificando os mesmos para, no prazo de 10 dias úteis, proceder ao respetivo pagamento.
(…)

Prossegue a sentença recorrida sobre a questão em causa nos autos:

Como acima já se mencionou, o artigo 3º, nº 1 do Código do IUC consagra uma presunção legal de que o titular do registo automóvel é o seu proprietário, sendo que tal presunção é ilidível, por força do disposto no artigo 73º da LGT, que se aplica às normas de incidência tributária.
Como também se salientou, a propriedade dos veículos automóveis está sujeita a registo obrigatório [cf. artigo 5º, nºs 1 e 2 do Decreto-Lei nº 54/75 de 12.02], sendo que esta obrigação recai sobre o comprador ou adquirente. No entanto, o Regulamento do Registo Automóvel (Decreto-Lei nº 55/75, de 12.02) contém um regime especial, em vigor desde 2008, para entidades que, em virtude da sua atividade comercial, procedam com regularidade à transmissão da propriedade de veículos automóveis.
Segundo esse regime, que se encontra estabelecido no artigo 25, nº 1, alínea d), do Decreto-Lei nº 55/75, de 12/2 (versão resultante do Decreto-Lei nº 20/2008, de 31.01), o registo pode ser promovido pelo vendedor, mediante um requerimento subscrito apenas por si próprio.
Sendo certo que o registo definitivo constitui presunção de que o direito existe e pertence ao titular inscrito [cf. artigo 7º do Código do Registo Predial, ex vi artigo 29º do Código do Registo Automóvel], a verdade é que esta presunção pode ser ilidida mediante a prova de factos demonstrativos que a titularidade do direito de propriedade não corresponde à última aquisição inscrita no respetivo registo, tal como decorre do artigo 73º da LGT e do nº 2 do artigo 350º do Código Civil [neste sentido, vide Acórdão do TCAS de 19.03.2015, proferido no processo nº 08300/14, disponível em www.dgsi.pt].
Nesta situação, a ilisão da presunção obedece à regra constante do artigo 347º do C. Civil, nos termos do qual a prova legal plena só pode ser contrariada por meio de prova que mostre não ser verdadeiro o facto que dela for objeto. O que significa que não basta à parte contrária opor a mera contraprova - a qual se destina a lançar dúvida sobre os factos (artigo 346º do C. Civil) que torne os factos presumidos duvidosos, ou seja, e pelo contrário, ela tem de mostrar que não é verdadeiro o facto presumido, de forma que não reste qualquer incerteza de que os factos resultantes da presunção não são reais, impondo-se recordar que as presunções legais são provas legais ou vinculadas, que não dependem da livre apreciação do Tribunal, pois que a sua força probatória, legalmente tabelada, proporciona ao juiz uma verdade formal [v. Manuel de Andrade, Noções Elementares de Processo Civil, Coimbra Editora, 1979, pág.215 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág. 500 e seg.].
Pelo que, sendo a presunção decorrente do registo ilidível é igualmente inquestionável que o ónus da prova dos factos que permitem ilidir tal presunção recai sobre a Impugnante (cf. artigo 74º, nº 1 da LGT e 342º, nº 1 do Código Civil), pelo que haverá que aferir se a mesma logrou ilidir tal presunção.
Não é controverso que os veículos, identificados na alínea B) do probatório se encontravam registados em nome da Impugnante no mês em que foram matriculados, do ano a que respeita a liquidação, ou seja, 2016.
Ou seja, no ano e mês a que respeita o imposto subjacente às liquidações impugnadas, encontravam-se registadas, em nome da Impugnante, as viaturas descritas na alínea B).
Pelo que, a identificação do sujeito passivo de IUC decorre da lei, que define como regra a identidade entre o sujeito passivo e o titular do registo. E tal regra, pode ser afastada, como afirmamos acima, mediante ilisão da presunção, a qual carece de produção de prova em conformidade.
Como referido nos Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo (STA) de 18.04.2018, proc. 0206/17, de 20.03.2019, proc. 0466/14.1BEMDL 0273/18 e de 3.06.2020, proc. 0467/14.0BEMDL 0356/18, face ao disposto no artigo 3.º do Código do Imposto Único de Circulação, na redação em vigor em 2016, o contribuinte pode demonstrar, para efeitos de tributação, que, ainda que constasse do registo automóvel como titular do direito de propriedade sobre veículo em causa, não era efetivamente o titular desse direito, à data da liquidação
(…).
No tocante às viaturas com as matrículas, identificadas na alínea B) do probatório, com a indicação de Veículos cujos contratos de locação operacional terminam depois de fevereiro de 2016, a situação é substancialmente diferente.
Com efeito, flui do probatório que o termo dos contratos de locação operacional ocorrerá, nas datas supra identificadas [cf. alínea B) do probatório], pelo que, neste conspecto, em datas posteriores à data em que o IUC, referente ao mês de fevereiro de 2018 se tornou exigível.
Por outro lado, cumpre referir que, simultaneamente aos contratos de locação operacional, foram outorgados contratos promessa de compra e venda, em que os locatários, aí identificados se obrigam a adquirir o veículo, no termo dos contratos de locação. [cf. alínea B) do probatório], estando ainda demonstrado que os locatários receberam os veículos, como se comprova pelos autos de receção, assinados e identificados na alínea D) do probatório.
Assim, quanto aos veículos com as matrículas, identificadas em B), é sujeito passivo, relativamente aos atos tributários de liquidação do IUC (fevereiro de 2016), que incide sobre tais veículos, não a entidade locadora – o ora Impugnante - (ainda que proprietária registada), mas o locatário identificado na alínea B), nos termos do nº 2 do artigo 3º do Código do IUC.
Como se deixou antever, no artigo 3.º n.º 2 do Código do IUC o legislador, por opção, determinou que nos casos de locação financeira ou aquisição com reserva de propriedade fossem os locatários (e não os proprietários, em sentido técnico-jurídico), os sujeitos passivos do imposto, fiel ao princípio da equivalência que enforma este imposto e que aludimos supra – Cf. artigo 1.º do CIUC, em concretização de uma regra geral de igualdade tributária, por serem aqueles os utilizadores das viaturas.
Por outras palavras, neste caso concreto do artigo 3.º n.º 2 do CIUC não é comportável a tributação em IUC do locador que, enquanto proprietário formal do veículo, não tem, consequentemente, qualquer potencial poluidor, o que significa que os danos advenientes para a comunidade, decorrentes da utilização dos veículos automóveis devem ser assumidos pelos seus reais utilizadores, como custos que só eles deverão suportar.
Fica assim afastado, por determinação expressa do legislador no n.º 2 do artigo 3.º do CIUC, o primado exclusivo da propriedade tal qual consta no registo automóvel, nomeadamente, quando exista um contrato de locação financeira.
Ponto é que o apontado contrato produza efeitos, como válido, na data em que se venceu a obrigação de liquidar o IUC, já que com a extinção do contrato, extinguem-se as obrigações dele decorrentes.
Assim, a interpretação do artigo 3º, nº 2 do Código do IUC permitirá perspetivar o locatário como o responsável pelo pagamento do IUC, tanto mais, que, in casu, existia uma opção de compra – contrato-promessa, das viaturas em causa.
Em consequência, deve ser determinada a anulação dos atos tributários de liquidação de IUC, de fevereiro de 2016, que incide sobre os veículos com a matrículas, adiante discriminadas:
(…)»

Como decorre dos excertos transcritos, entendeu-se na sentença recorrida ilidida a presunção legal que decorre do artigo 3º nº 1 do CIUC, com base na prova dos factos vertidos nas alíneas B) e D) dos factos provados.

E a ora Recorrente não impugnou a matéria de facto dada como provada na sentença recorrida.

Demonstrou-se nesta que apesar de os veículos automóveis nela identificados permanecerem na titularidade da Impugnante e ora Recorrida estavam, no período em causa, em poder de locatários, a quem estavam entregues em regime de locação financeira titulada por contrato.

Ora seguindo a jurisprudência deste Tribunal Central Administrativo Sul, nomeadamente o já citado acórdão de 2020.01.11 no processo nº 1460/16.3BELRS e demais jurisprudência nele citada, com a qual concordamos: (i) a inscrição como proprietário no registo automóvel não é suficiente só por si para garantir o preenchimento da norma de incidência subjetiva do imposto único de circulação; (ii) tratando-se de presunção, a mesma pode ser ilidida se a viatura se encontrar na posse titulada de terceiro (art.º 73.º da LGT).

Assim, e tal como se decidiu no supra citado acórdão, equiparando a lei, para efeito de incidência subjetiva do imposto, a locação financeira à de propriedade (cf. nº 1 e 2 do artigo 3º CIUC), tendo a Impugnante e ora Recorrida provado a existência de contrato válido e de entrega dos veículos aos locatários, em cujo poder se encontravam à data da exigibilidade do imposto (artigo 4º CIUC), tal é suficiente para ilidir a presunção de incidência subjetiva do IUC sobre o proprietário inscrito, em que se suportaram as liquidações de imposto cuja anulação foi peticionada nos autos pela impugnante.

É certo que o artigo 19.º do Código do IUC estabelece:
«Para efeitos do disposto no artigo 3.º do presente código, bem como no n.º 1 do artigo 3.º da lei da respetiva aprovação, ficam as entidades que procedam à locação financeira, à locação operacional ou ao aluguer de longa duração de veículos obrigadas a fornecer à Direcção-Geral dos Impostos os dados relativos à identificação fiscal dos utilizadores dos veículos locados».

No entanto, como bem se nota no ac. deste TCAS, de 03/25/2021 tirado no proc.º 1347/14.4BELRS, «Não é o incumprimento da obrigação acessória da identificação dos locatários/possuidores do veículo que transforma o impugnante em sujeito passivo do imposto», sob pena de se «…afrontar o princípio da capacidade contributiva, consagrado no artigo 4.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária, revelada, nos termos da lei, através do rendimento ou da sua utilização ou do seu património» (vd. ac. do Supremo Tribunal Administrativo, de 06/03/2020, tirado no proc.º 0467/14.0BEMDL 0356/18), salientando-se que tal obrigação de identificação dos locatários de cada um dos veículos em causa foi suprida nos presentes autos.

Em suma, e tal como se decidiu no citado acórdão, também nos presentes autos concluímos que a sentença recorrida não incorreu em erro de julgamento ao concluir que as liquidações impugnadas, bem como a decisão de reclamação graciosa que as manteve, enfermam de vício de violação de lei por erro nos pressupostos, conducente à sua anulação.

Em face do exposto improcedem todas as conclusões do recurso.


Relativamente à condenação em custas importa considerar que nos termos dos artigos 527/1 CPC: a decisão que julgue a ação ou algum dos seus incidentes ou recursos condena em custas a parte que a elas houver dado causa (…).

Assim, atento o princípio da causalidade, consagrado no artigo 527/2, do CPC, aplicável por força do artigo 2º, alínea e), do CPPT, as custas são pela Recorrente, que ficou vencida.


Sumário/Conclusões:

I - O IUC está legalmente configurado para funcionar em articulação com o registo automóvel.
II - O art.º 3º/1 do Código do IUC consagra uma presunção legal de que o titular do registo automóvel é o seu proprietário.
III - Mas essa presunção é ilidível por força do art.º 73º da LGT.


III - Decisão

Termos em que, face ao exposto, acordam em conferência os juízes da Subsecção Tributária Comum do Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso, e confirmar a decisão recorrida.

Custas pela Recorrente, que decaiu, nos termos expostos.

Lisboa, 14 de fevereiro de 2024