II. O relevo atribuído a sentença penal condenatória relativamente a terceiros ocorre apenas nos casos em que estes sejam titulares de uma relação jurídica dependente da infração criminal.

III. Concluindo o Tribunal a quo pela não demonstração por parte da AT do pressuposto da culpa, estamos perante uma decisão que comporta a extinção da execução relativamente ao oponente revertido.

A Fazenda Pública (doravante Recorrente ou FP) veio apresentar recurso da sentença proferida a 11.02.2016, no Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de Leiria, na qual foi julgada procedente a oposição apresentada por J….. (doravante Recorrido ou Oponente), ao processo de execução fiscal (PEF) n.º ….., que o Serviço de Finanças (SF) de Santarém lhe moveu, por reversão de dívidas de imposto sobre o valor acrescentado (IVA) do ano de 2001, imposto municipal sobre imóveis (IMI) do ano de 2003 e imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas (IRC) dos exercícios de 2000 a 2002, da devedora originária J….., Lda.

O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.

Nesse seguimento, a Recorrente apresentou alegações, nas quais concluiu nos seguintes termos:

“a) A Fazenda Pública discorda da sentença recorrida em dois aspetos essenciais: o primeiro, relativo à decisão que recaiu sobre a falta de fundamentação do despacho de reversão e, o segundo, sobre o juízo decisório final que decidiu pela extinção da execução fiscal;

Senão vejamos,

b) Em sede de alegações finais, nos termos do art.º. 120.º do CPPT, veio a Fazenda Pública juntar aos autos cópia dos acórdãos proferidos, em sede de processo-crime, que correram termos contra o aqui Oponente, uma vez que os mesmos revelavam-se essenciais para a descoberta da verdade e boa decisão da causa;

c) O acórdão proferido pelo Tribunal Judicial de Santarém (acórdão n.º 382/07.3TASTR) deu como provado que o Oponente não só exerceu a gerência de facto da devedora originária nos períodos aqui em causa, como também praticou atos que se traduziram na dissipação do património da devedora originária, com o intuito de não entregar nos cofres do Estado os impostos a que estava obrigado;

d) Em face dos elementos carreados aos autos pela Autoridade Tributária entendeu o Tribunal “a quo” que se encontravam parcialmente verificados os pressupostos para a efetivação da responsabilidade tributária subsidiária, designadamente, insuficiência de bens da devedora originária e o exercício da gerência de facto pelo Oponente;

e) Contudo, quanto ao requisito da “culpa” entendeu que não assistia razão à Autoridade Tributária, pois o despacho de reversão não se encontrava devidamente fundamentado, não permitindo ao Oponente o exercício do seu direito ao contraditório;

f) Do ponto de vista da Fazenda Pública tal não corresponde realidade, pois o Oponente dispôs de todos os meios para se poder defender dos factos que lhe eram apontados;

g) Assim, o Oponente não só exerceu o direito de audição no decurso do procedimento de reversão, como também foi notificado para se pronunciar quanto aos documentos juntos pela Fazenda Pública em fase de alegações, não tendo impugnado o conteúdo dos mesmos;

h) Da análise aos factos dados como provados no acórdão do Tribunal Judicial de Santarém, verifica-se que o Oponente exerceu a gerência de facto da devedora originária desde o ano de 1996 até à data de declaração de insolvência;

i) Apesar do Oponente não figurar, na certidão permanente, como gerente de direito, objetivamente era este quem assumia a gerência da mesma e tal facto foi admitido pelo Tribunal “a quo”;

j) Logo, não se aceita, no que respeita ao requisito da culpa (na insuficiência patrimonial da devedora originária), que os factos apresentados e constantes dos acórdãos atrás indicados, não tenham sido valorados;

k) Ficou demonstrado que o Oponente engendrou um plano com o propósito, conseguido, de fazer desaparecer o património da sociedade devedora originária e, dessa forma, fazer diminuir o ativo patrimonial da mesma, factos que determinaram a condenação do mesmo pela prática do crime de insolvência dolosa;

l) Pelo que, não pode a Fazenda Pública concordar com o entendimento vertido na sentença sob recurso, pois se os elementos existentes se reputam suficientes para imputar ao Oponente o exercício da gerência de facto, também deverão ser considerados suficientes, no que se refere ao juízo de “culpa” pela dissipação do património da devedora originária;

m) A Fazenda Pública discorda ainda da sentença recorrida, no que concerne ao juízo decisório final, que determinou a “… extinção da execução fiscal no que à responsabilidade do Oponente respeita”;

n) O Tribunal “a quo” não analisou os atos praticados pelo Oponente emitindo um juízo de valor sobre os mesmos, apenas analisou o despacho de reversão pronunciando-se pela falta de fundamentação;

o) Assim, a sentença foi julgada procedente, não porque ficou provado que todos os atos praticados pelo Oponente se circunscreviam no padrão de conduta do “bonus pater familiae”, mas por falta de fundamentação do despacho de reversão;

p) A falta de fundamentação do despacho de reversão gera a anulação do ato e consequente absolvição do Oponente da instância executiva e não a extinção da execução fiscal contra o mesmo;

q) Nos casos em que a anulação do ato administrativo é motivada por um mero vício de forma, a Administração Tributária pode executar uma decisão anulatória praticando um ato de sentido idêntico, mas sem o vício que o afetava, faculdade que a decisão sob recurso inviabiliza;

r) Assim, a decisão recorrida, julgando a oposição procedente, deveria determinar a extinção da instância executiva e não a extinção da execução fiscal.

s) Neste sentido, vejam-se os acórdãos do STA, de 10/10/2012 e 16/12/2015, processos n.ºs 0726/12 e 0361/14 respetivamente, Juiz Relator FRANCISCO ROTHES e acórdão do TCA Sul de 25/09/2012, processo n.º 05370/12, Juiz Relator JOAQUIM CONDESSO.

t) Pelo que se conclui existir ERRO DE JULGAMENTO na apreciação da matéria de facto e na aplicação e interpretação das normas legais”.

O Recorrido apresentou contra-alegações, nas quais concluiu nos seguintes termos:

“a. O processo de oposição à execução diz respeito a IVA de 2001, IRC de 2000 a 2002 e IMI de 2003, mas colocados à cobrança, o IMI no ano de 2004 e o IVA e o IRC em 2005 com a quantia exequenda de € 19.731,51.

b. O Recorrente vem recorrer da douta sentença proferida pelo Tribunal a quo quanto (a) à falta de fundamentação do despacho de reversão; e, (b) à decisão do Tribunal a quo que decidiu pela extinção da execução fiscal.

c. O douto Tribunal a quo deu por provado, e com relevância para o presente recurso, os factos elencados pelas letras A) a T) da douta sentença.

d. O Recorrente, na sua alegação de recurso não põe em crise os factos dados como provados pelo Tribunal recorrido, limitando-se a pretender a valoração do acórdão proferido Tribunal Judicial de Santarém, no âmbito do processo n.º 382/07.3TASTR em detrimento da demais prova produzida e dada como provada, no entanto, não esclarece que quanto ao valor de € 295.758,38, o mesmo resultou duma mais valia ocorrida em 2004 pela venda de um imóvel da empresa devedora originária, e não de dívidas para com a AT de qualquer outro índole.

e. Assim, da prova constante dos autos e não impugnada pelo Recorrente resulta que (1) O Oponente desligou-se da gerência de facto da sociedade devedora originária em Setembro de 2002 por motivos de doença e a empresa encerrado as suas portas em Agosto de 2012; (2) Em 09-12-2003 inexistiam dívidas cujo prazo de cobrança voluntária tenha terminado em nome da sociedade devedora originária; (3) Com data de 14-03-2007 o ora Oponente subscreveu, pelo próprio punho, declaração onde refere que acompanhou a participação nas reuniões de negociações com vários interessados, que levaria à cessão de quotas, disponibilizando-se para qualquer e cabal esclarecimento que seja tido por necessário e conveniente. (4) O montante de €295.758,38 a que alude o acórdão proferido pelo Tribunal Judicial de Santarém no âmbito do processo n.º 382/07.3TASTR diz respeito a imposto sobre mais valias pela venda do imóvel (por escritura assinada pelas sócio-gerentes da sociedade) da propriedade da empresa devedora originária e que deveria ter sido declarado até 31 de Maio de 2005; (4) A dívida que se encontra a ser exigida coercivamente ao Oponente reporta-se a IVA de 2001, IRC de 2000 a 2002 e IMI de 2003, mas colocados à cobrança, o IMI no ano de 2004 e o IVA e o IRC em 2005, período em que o Oponente já não poderia praticar qualquer ato de gerência na devedora originária; (5) quem recebeu as citações quanto aos processos de execução instaurados contra a devedora originária foi a sócio-gerente da sociedade M….. e não o aqui Recorrido.

f. E, contrariamente ao alegado pelo Recorrente, nada consta do processo que correu termos no Tribunal Judicial de Santarém no âmbito do processo n.º 382/07.3TASTR que conclua, como pretende o Recorrente, que o Recorrido tenha exercido a gerência de facto da devedora originária desde 1996 até à declaração de insolvência.

g. Mais, como referido pelo Ministério Público, compete à AT o ónus da prova tanto da gerência de facto e como da culpa na insuficiência do património para suportar as dívidas fiscais.

h. E é pressuposto da responsabilidade subsidiária o exercício de facto da gerência, cuja prova impende sobre a Fazenda Pública, e, para que se verifique a gerência de facto é indispensável que o gerente use, efectivamente, dos respectivos poderes, que seja um órgão actuante da sociedade, não podendo a mesma ser atestada pela prática de actos isolados e daí extrair a conclusão de que o revertido exerceu, de facto, a gerência da sociedade.

i. O Recorrido renunciou à gerência em Setembro de 2002 e sociedade devedora originária cessou a sua laboração e foi encerrada por volta do mês de agosto de 2002, pelo que na data em que a devedora originária foi notificada da nota de liquidação e para pagamento voluntário, o Recorrido não era gerente de direito ou de facto da sociedade, ou seja, o facto constitutivo das dívidas objecto de reversão nos presentes verificou-se no período em que o Oponente já não exercia essas funções.

j. Analisada a matéria de facto dada como provada, constata-se que ficou por provar actos ou comportamentos concretos que indiciassem o exercício efectivo por parte do Recorrido, ónus que competia à Fazenda Pública.

k. E se no caso concreto, assim não se entenda, fica a dúvida razoável, sobre o exercício efectivo da gerência, de modo que competindo à representação da Fazenda Pública o ónus probatório, é forçoso concluir que a referida dúvida tem de ser valorada contra a mesma.

l. Não resultando do probatório a prática de tais actos típicos de gerência à data do terminus do prazo legal do pagamento ou entrega da dívida tributária, deve o Oponente ser declarado parte ilegítima e determinada, quanto à sua pessoa, a extinção da execução fiscal contra ela revertida. Pois,

m. A falta de fundamentação não se confunde com a falta de comunicação dos fundamentos: enquanto aquela constitui um vício susceptível de determinar a anulação do acto que dela padeça, o incumprimento ou cumprimento defeituoso do dever de comunicação dos fundamentos não se podem reflectir na validade do acto comunicando.

n. In casu, os motivos que determinaram a reversão contra o aqui Recorrido não foram suficientes para legitimar a concreta actuação administrativa, pelo que, bem julgou o Tribunal recorrido ao julgar procedente a oposição e ao julgar parte ilegítima com a consequente extinção do processo de execução fiscal contra o aqui Recorrido (revertido).

o. Assim sendo, a decisão recorrida não incorreu em erro de julgamento da matéria de facto e de direito pelo que não merece censura neste domínio, devendo ser mantida”.

Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do então art.º 289.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de ser concedido provimento ao recurso.

Colhidos os vistos legais (art.º 657.º, n.º 2, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT) vem o processo à conferência.

São as seguintes as questões a decidir:
a) Há erro de julgamento, em virtude de resultar provada quer a gestão efetiva quer a culpa do Recorrido?
b) Há erro de julgamento, uma vez que a falta de fundamentação do despacho de reversão gera anulação do ato de reversão e consequente absolvição do oponente da instância executiva e não a extinção da execução fiscal?

II. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

II.A. O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

“Nesta data as dívidas da firma executada, pendentes em fase de execução fiscal totalizam 92.499,30 euros e acrescido, conforme print de folhas 7.

Os bens pertencentes da firma executada conhecidos:

. Já foram penhorados ou objeto de pedido de penhora no SIPA, nos presentes autos fls. 6 e noutros processos executivos (…..  e aps. A fls. 52);

. Os bens referidos no ponto anterior são manifestamente insuficientes para garantir o pagamento integral das dividas à Fazenda Nacional.

Conforme fotocópias, prints e auto de diligências que antecedem, relativamente á firma executada não são conhecidos mais bens suscetíveis de penhora (…).”. - (cfr. fls. 127 dos autos).

Encontra-se ainda provado com interesse que:

“(…) declaro pelo meu próprio punho e por me ter sido solicitado, que exerci as funções de gerente e gestor da firma J….., Lda., sediada em Santarém, desde os anos 90 até à sua paragem de laboração com os correspondentes atos de vinculação e administração.

Mais declaro que acompanhei a participei nas reuniões de negociações com vários interessados, que levaria à cessão de quotas, pelo que desde já me disponibilizo para qualquer e cabal esclarecimento que seja tido por necessário e conveniente (…).”. – (cfr. doc. de fls. 186 dos autos).

II.B. Refere-se ainda na sentença recorrida:

“Inexistem outros factos cuja não prova releve para a decisão da causa”.

II.C. Foi a seguinte a motivação da decisão quanto à matéria de facto:

“A convicção do Tribunal, no que respeita aos factos provados, efetuou-se com base no exame das informações e dos documentos, não impugnados, que constam dos autos bem como na prova testemunhal produzida, conforme indicado em cada uma das alíneas do probatório.

Foi ponderado e valorado o depoimento de L….., amigo do Oponente, a quem afirmou conhecer desde 1998 e saber que geria uma empresa em Santarém com umas senhoras e que quando adoeceu por volta de 2003 desligou-se da mesma. Nada mais sabia com interesse.

Foi ponderado o depoimento de M….., funcionária da contabilidade na devedora originária. Todavia, desde o inicio do depoimento demonstrou falta de rigor e isenção, fugindo às perguntas diretas e procurando nada dizer de contrário aos interesses do Oponente. Por exemplo, desde logo, ao afirmar que o oponente era um “género” de gerente da devedora originária.

Revelou-se sempre muito ciente dos factos quando questionada pela Exma. Mandatária do Oponente e pouco conhecedora dos mesmos quando lhe foram solicitados esclarecimentos por parte da Exma. RFP e mesmo pelo Tribunal, o que revela parcialidade e interesse na causa. Por isso não mereceu credibilidade ao Tribunal e, nessa medida, foi desconsiderado em tudo o que respeita diretamente ao Oponente.

Foi ponderado e valorado o depoimento J….. que revelou conhecimento direto dos factos sobre os quais prestou depoimento, fazendo-o de forma clara e isenta, sem contradições, convencendo o Tribunal da sua veracidade.

Foi ponderado o depoimento de M….., sócia e gerente da devedora originária mas, contudo, não foi valorado no que respeita diretamente ao Oponente. Assumiu ter tido uma relação amorosa com o Oponente e que não estava de bem com ele, revelando parcialidade e interesse direto na causa.

Foi ponderado e valorado o depoimento de J….., responsável pela empresa de contabilidade que prestava serviços à devedora originária. Afirmou que os seus interlocutores nesta eram o Oponente e M…..  e que detinha um crédito para com a sociedade que foi pago em 2005 por M…... Nada mais sabia com interesse.

Foi ponderado o depoimento de J….., responsável por uma empresa fornecedora da devedora originária, conhecendo o Oponente como o respetivo dono. Porém, após afirmar não estar de bem com ele, durante o seu depoimento acusou o Oponente de ser um gestor irresponsável, que vivia acima das suas possibilidades, denotando parcialidade e interesse indireto na causa, pelo que o seu testemunho, no que respeita diretamente ao Oponente não pode ser valorado pelo Tribunal.

Cumpre deixar presente que, relativamente à matéria de facto, o juiz deve basear a sua decisão, de acordo com o princípio da livre apreciação da prova, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas e da razão de ser das coisas [cfr. artigo 607.º do Código de Processo Civil (CPC)]. Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei, designadamente quanto aos documentos autênticos, que nos termos do artigo 371.º do Código Civil, têm força probatória plena, é que não domina na apreciação das provas produzidas este princípio da livre apreciação.

Assim, no que respeita às testemunhas M….., M….. e J….., com ligações profissionais e pessoais ao Oponente e envolvidas direta ou indiretamente com ele, ponderado o interesse na causa, conclui-se que não prestaram depoimentos dos quais se pudesse retirar o distanciamento e isenção necessários por forma a convencer o tribunal da realidade dos factos relatados.

Apesar dos factos poderem ser comprovados por prova testemunhal (artigo 393.º do Código Civil), os depoimentos devem revelar-se coerentes, assertivos e credíveis ao ponto de corroborarem os factos alegados pelas partes, não revelando contradições, o que, no caso em apreço, não sucedeu.

Os restantes factos alegados não foram julgados provados ou não provados, por constituírem considerações pessoais ou conclusões de facto ou de direito e por não terem relevância para a decisão da causa”.

III. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

III.A. Do erro de julgamento quanto ao requisito da culpa

Considera, desde logo, a Recorrente que o Tribunal a quo errou no seu julgamento, na medida em que, face aos elementos juntos com as alegações apresentadas ao abrigo do art.º 120.º do CPPT, ficou demonstrado o exercício da gerência e a culpa do Recorrido.

Vejamos então.

In casu, a dívida revertida respeita a IVA do ano de 2001, IMI do ano de 2003 e IRC dos exercícios de 2000 a 2002

No que concerne à responsabilidade subsidiária dos gerentes e administradores de sociedades pelas dívidas tributárias, somos remetidos para o art.º 24.º, n.º 1, da LGT, nos termos do qual:

“1. Os administradores (…) e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:

a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;

b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento”.

À semelhança do que já decorria do art.º 13.º do CPT, o art.º 24.º, n.º 1, da LGT determina que a simples gestão de facto é suficiente para acionar a responsabilidade em causa, não sendo, por outro lado, suficiente a mera gerência ou administração de direito.

O art.º 24.º da LGT demarca duas situações, nas duas alíneas do seu n.º 1.

A primeira, correspondente à sua al. a), refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções quer no momento de ocorrência do facto tributário, quer após este momento, mas antes do término do prazo de pagamento da dívida tributária, sendo esta responsabilidade pelo depauperamento do património social, de molde a torná-lo insuficiente para responder pelas dívidas em causa. A culpa exigida aos gerentes ou administradores, nesta situação, é uma culpa efetiva — culpa por o património da sociedade se ter tornado insuficiente. Não há qualquer presunção de culpa, o que nos remete para o disposto no art.º 74.º, n.º 1, da LGT, pelo que cabe à administração tributária (AT) alegar e provar a culpa dos gerentes ou administradores.

A segunda, constante da al. b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções no período no qual ocorre o fim do prazo de pagamento ou entrega do montante correspondente à dívida tributária. No art.º 24.º, n.º 1, al. b), da LGT, presume-se que a falta de pagamento da obrigação tributária é imputável ao gestor. Assim, atentando na al. b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, o momento relevante a considerar é o do termo do prazo para pagamento voluntário.

In casu, o despacho de reversão proferido foi-o ao abrigo da al. a) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT [cfr. factos G) e H)], ou seja, considerando o potencial responsável quando o facto constitutivo da dívida se verificou no período do exercício do cargo.

Como se referiu anteriormente, o regime da responsabilidade tributária tem subjacente o exercício efetivo de funções por parte do gestor. É a este propósito pertinente sublinhar que a decisão proferida sobre a matéria de facto não foi objeto de impugnação, pelo que é atentando à mesma que se fará a apreciação.

In casu, o Tribunal a quo decidiu no sentido de o Recorrido ter exercido tais funções de gestor de facto até 2002.

Entendeu igualmente o Tribunal a quo que a AT não demonstrou, ao contrário do que era seu ónus, que o Recorrido atuou com culpa.

Vejamos se assim é.

Antes de mais cumpre sublinhar que, ao contrário do que refere a Recorrente, o Tribunal a quo não decidiu unicamente no sentido da falta de fundamentação no tocante ao requisito da culpa, tendo sim proferido decisão de fundo, no sentido de que a AT não logrou demonstrar tal requisito (cfr. no mesmo sentido Acórdão deste TCAS, proferido a 31.01.2019, no âmbito dos autos n.º 2004/09.9BELRA, em situação em tudo similar à dos presentes autos).

Como se extrai da motivação da sentença:

“[O] certo é que do despacho de reversão, devidamente fundado na al. a) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, nada se refere quanto ao pressuposto essencial da culpa, sendo este um ónus da Autoridade Tributária e que não foi cumprido, pelo que a presente Oposição não poderá deixar de ser decidida contra si”.

Feita esta ressalva, analisemos então a situação controvertida.

Ora, como já referido, e não obstante o despacho de reversão ter invocado verificar-se culpa do Recorrido pelo depauperamento do património da devedora originária, não consubstancia tal afirmação, não constando nem do mencionado despacho nem do PEF qualquer elemento que permita concluir pela existência de comportamento culposo por parte do Recorrido. Em momento algum são sequer densificados os factos imputáveis ao Recorrido que permitam concluir pela existência da sua culpa.

Em sede de oposição, também nada foi densificado a esse propósito; aliás, atenta a contestação apresentada, a mesma analisa os pressupostos previstos na al. b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, quando, como já referimos, in casu estamos no âmbito da al. a) da mesma disposição legal.

Ou seja, tal como decidido pelo Tribunal a quo, nunca a AT alegou nem demonstrou, como era seu ónus, a culpa do Recorrido pelo depauperamento do património da devedora originária, durante o período do exercício do seu cargo.

A junção em sede de alegações apresentadas ao abrigo do art.º 120.º do CPPT (ou seja, depois de finda a instrução dos autos) dos acórdãos mencionados em R) e S) do probatório em nada altera esta conclusão.

Desde logo, os factos que podem deles decorrer nunca foram alegados em tempo oportuno. Daí que careça de relevância chamar à colação o disposto no art.º 623.º do CPC. Sublinhe-se, aliás, que, como referem António Santos Abrantes Geraldes, Paulo Pimenta e Luís Filipe Pires de Sousa^[1], “[o] preceito trata apenas do relevo a atribuir à mesma sentença relativamente a terceiros, nos casos em que sejam titulares de uma relação jurídica dependente da infração criminal”, o que não é o caso.

A este respeito chama-se ainda à colação o já mencionado Acórdão deste TCAS, proferido a 31.01.2019, no âmbito dos autos n.º 2004/09.9BELRA, que apresenta grandes similitudes com os presentes autos (quer no tocante às partes, quer no que se refere ao teor das próprias alegações de recurso). Ali se escreveu:

“Revertendo ao caso dos autos, do exame da matéria assente nenhum facto constitutivo da culpa do oponente pela diminuição do património societário se alcança com referência ao momento da reversão (2009).

Os factos dados como provados em decisões judiciais proferidas e transitadas posteriormente à decisão de reversão (2013/2014) e juntas com as alegações finais (fls.293), de que a Recorrente Fazenda Pública se pretende prevalecer, não podem, logicamente, integrar a fundamentação material de um acto de reversão anterior.

E sendo a alegação e demonstração da culpa do oponente um ónus da Fazenda Pública, contra si deve ser valorada a ausência dessa prova, julgando-se o oponente parte ilegítima na execução por dívidas tributárias (art.º204/1/b) do CPPT), como bem se decidiu na sentença recorrida”.

Assim, não tendo sido oportunamente alegados e demonstrados pela AT concretos factos passíveis de evidenciar a atuação culposa do Recorrido e estando nós no âmbito da al. a) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, segundo a qual cabe à AT o ónus da prova de tal realidade, essa ausência de alegação e prova implica que não tivessem sido demonstrados os pressupostos de que depende a reversão, comportando a ilegitimidade do Recorrido.

Como tal, carece de razão a Recorrente.

III.B. Do erro de julgamento, no tocante à consequência extraída pelo Tribunal a quo no segmento decisório

Considera ainda a Recorrente que o Tribunal a quo errou quando determinou a extinção da execução fiscal quanto ao Recorrido, porquanto, na sua perspetiva, a análise feita pelo Tribunal a quo foi apenas do ponto de vista da falta de fundamentação, o que gera anulação do ato de reversão e consequente absolvição do oponente da instância executiva e não extinção da execução fiscal.

Vejamos então.

O dever de fundamentação do despacho de reversão insere-se no princípio constitucionalmente consagrado, no art.º 268.º, n.º 3, da CRP, nos termos do qual “os atos administrativos estão sujeitos a notificação aos interessados, na forma prevista na lei, e carecem de fundamentação expressa e acessível quando afetem direitos ou interesses legalmente protegidos” (cfr. v.g. Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 05.06.2010 – Processo: 05431/12; Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 14.03.2012 – Processo: 00027/10.4BEMDL).

“A fundamentação deve consistir, no mínimo, numa sucinta exposição dos fundamentos de facto e de direito que motivaram a decisão…”^[2], para que o respetivo destinatário consiga perceber o iter cognoscitivo e para que, por outro lado, seja possível o controlo, quer administrativo, quer jurisdicional, do ato em causa.

Deve ser, pois, clara, expressa, congruente e suficiente, de maneira a esclarecer inteiramente o seu destinatário, cumprindo, dessa forma, o desiderato constitucionalmente consagrado.

Sobre o alcance do dever de fundamentação do despacho de reversão, é de chamar à colação o Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 16.10.2013 (Processo: 0458/13):

“…[E]nquanto acto administrativo tributário, o despacho de reversão deva incluir, além da indicação das normas legais que determinam a imputação da responsabilidade subsidiária ao revertido, por forma a permitir-lhe o eventual exercício esclarecido do direito de defesa (citado nº 1 do art. 77º da LGT), também a «declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação» - cfr. nº 4 do art. 23º da LGT. (…)

Ora, são pressupostos da responsabilidade tributária subsidiária, a inexistência ou fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal, dos responsáveis solidários e seus sucessores (nº 2 do art. 23º da LGT e nº 2 do art. 153º do CPPT), bem como o exercício efectivo do cargo nos períodos relevantes de verificação do facto constitutivo da dívida tributária ou do prazo legal de pagamento ou entrega desta (nº 1 do art. 24º da LGT).

Daí que a fundamentação formal do despacho de reversão se baste com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efectivada (citado nº 4 do art. 23º da LGT).

Não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido…” (sublinhado nosso).

Padecendo um despacho de reversão de falta de fundamentação, estamos perante um vício de forma que fere o ato em causa de ilegalidade passível de ser sanada, sendo possível o órgão de execução fiscal proferir um novo ato de reversão, expurgado do vício que determinou a anulação do anterior. Tal implica que, do ponto de vista decisório, tal circunstância comporte a anulação do ato e a absolvição do oponente da instância executiva^[3].

Apliquemos estes conceitos ao caso dos autos.

Sendo certo que do ponto de vista dos efeitos de uma decisão, no sentido da falta de fundamentação do despacho de reversão, tem razão a Recorrente no que abstratamente alega, tal não é aplicável in casu.

Com efeito, como já referimos anteriormente, a decisão proferida pelo Tribunal a quo não foi no sentido de se verificar unicamente um vício de forma de falta de fundamentação, mas sim de ocorrer a falta de demonstração por parte do órgão de execução fiscal dos pressupostos em que deve assentar a reversão.

Assim sendo, a consequência do decidido é a extinção da execução fiscal contra o revertido, tal como decidido pelo Tribunal a quo.

Como tal, a Recorrente carece também de razão nesta parte.

IV. DECISÃO

Face ao exposto, acorda-se em conferência na 2.ª Subsecção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:
a) Negar provimento ao recurso;
b) Custas pela Recorrente;
c) Registe e notifique.