I - RELATÓRIO

J… A… T… C…, melhor identificada nos autos, veio interpor recurso judicial da decisão administrativa de fixação da coima, proferida pelo Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa, 7, no processo de contraordenação nº 323…, no montante de € 1.883,14, pela prática de contraordenação, referente à falta de entrega do pagamento por conta do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) devido a final, no valor de € 25.108,66, respeitante ao ano de 2015.

O Tribunal Tributário (TT) de Lisboa, por sentença de 30 de junho de 2022, julgou procedente o recurso, julgando verificada a prática da infração, mas dispensou o Recorrente do pagamento da coima fixada.

Inconformada, a AUTORIDADE TRIBUTÁRIA (AT), veio recorrer contra a referida decisão, tendo apresentado as suas alegações e formulado as seguintes conclusões:

«I. Visa o presente recurso reagir contra a douta decisão que considerou, para efeitos contraordenacionais, que o Arguido (aqui Recorrido) praticou a infração não padecendo a decisão de aplicação de coima das nulidades invocadas, dispensando-o, todavia, do pagamento da coima aplicável.

II. Consta do probatório que o aqui Recorrido/Arguido cometeu a infração de que vem acusado, uma vez que efetuou o pagamento do imposto após a data limite. E dos factos assentes resulta também que foi aplicada à Arguida pelo Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 7, coima relativa à prática de tal infração. Ora, analisando a referida decisão, concluiu o TT que nenhuma censura merece a mesma.

III. Nesta medida, revogou a decisão administrativa que aplicou a coima, porquanto a infração foi prontamente reparada e que a falta de entrega do tributo em causa não originou qualquer prejuízo para o Estado. Entende a Fazenda Publica, salvo melhor opinião, que incorreu o tribunal a quo em erro de julgamento ao decidir como decidiu.

IV. Nomeadamente porque no caso concreto dos autos, ao arguido é imputada a prática da infração ao disposto no art. 114.°, n.° 2, do R.G.I.T. Atentas as circunstâncias da prática de tal infração, afigura-se-nos adequada a fixação da coima fixada, já que as consequências negativas na arrecadação da receita foram efetivas e a culpa e atuação do agente é no mínimo negligente, assim se impondo a necessidade de constrangimento através da sanção/pena.

V. Por outro lado, devemos concluir que o prejuízo para a receita do Estado é efetivo. Ou seja, entende-se que não se encontram verificados os pressupostos para a dispensa da coima, por se considerar que houve prejuízo efetivo para a Fazenda Pública, motivo pelo qual decidiu o órgão competente condenar a Arguida no pagamento de uma coima.

VI. Relembramos aqui o que o Professor GERMANO MARQUES DA SILVA deixou dito numa intervenção no Centro de Estudos Judiciários, subordinada ao tema «Princípios gerais em matéria de contra-ordenações tributárias», sobre os regimes sancionatórios de dispensa e da atenuação especial da coima:
«A dispensa e atenuação especial das coimas constituem de certo modo formas de direito premial e visam incentivar os infractores a regularizarem a falta cometida (art. 32.° do RGIT). Note-se que em ambos os casos se exige a regularização da situação tributária.
A atenuação especial da coima está prevista em termos gerais no art. 18.°, n.° 3, do RGCO, mas o RGIT contém regime especial constante do art. 32.° que julgamos exaustivo. Não há lacunas neste domínio no RGIT.
Acrescem dois outros pressupostos da dispensa: (i) a infracção não ocasione prejuízo efectivo à receita tributária, e (ii) a falta revelar um diminuto grau de culpa. Relativamente ao primeiro pressuposto - não ocasionar prejuízo - tem de considerar- se o momento da infracção. É a esse momento que se tem de referir o prejuízo. A regularização posterior já não releva para esta condição. A problemática da culpa em grau diminuto é mais difícil de apurar, mas isso sucede em geral com a avaliação das infracções para graduação da coima aplicável.
De modo semelhante no que respeita à atenuação especial com a diferença de que agora nem sequer é condição o grau diminuto da culpa. O que vale é a regularização da situação tributária na pendência do processo administrativo».

VII. No mesmo sentido se tem pronunciado a melhor jurisprudência, cujos sumários aqui reproduzimos:

“I. Praticada a infracção fiscal prevista nos artigos 27.°, n.°1 e 41.°, n.°1 alínea a) do CIVA), punida pelos artigos 114.°, n.°2 e 26.°, n.°4 do RGIT, não se poderá dispensar a coima porquanto não se verifica um dos requisitos cumulativos do art. 32.°, n.° 1 do RGIT, designadamente o da alínea a) “A prática da infracção não ocasione prejuízo efectivo à receita tributária";
II. A sentença recorrida que dispensou a coima enferma de erro de julgamento, e uma vez que estamos em sede contra-ordenacional, o tribunal de recurso não está vinculado pelos termos da sentença recorrida, antes podendo e, se for caso disso, devendo alterá-la sem qualquer vinculação aos seus termos e sentido.

Nestes termos e nos mais de Direito aplicável, requer-se a V.-s Ex.-s se dignem julgar PROCEDENTE o presente recurso, por totalmente provado e, em consequência, ser a douta sentença ora recorrida, revogada e substituída por outra condene o Arguido/Recorrido na coima aplicada.

TERMOS EM QUE, CONCEDENDO-SE PROVIMENTO AO PRESENTE RECURSO, DEVE A DECISÃO SER REVOGADA E SUBSTITUÍDA POR ACÓRDÃO QUE JULGUE O RECURSO DE CONTRAORDENAÇÃO TOTALMENTE IMPROCEDENTE.

PORÉM V. EX.AS DECIDINDO FARÃO A COSTUMADA JUSTIÇA.”

O Ministério Publico, nesta sede, nada disse.

Pronunciando-se sobre a prescrição da divida exequenda o Mmo Juiz a quo indefere o requerido por considerara que, á data, não pode o tribunal proceder à apreciação do pedido, por se encontrar esgotado o poder jurisdicional – artigo 613.º n.ºs 1 e 2 do CPC (aplicável a estes autos por remissão do artigo 4.º do CPP, ex vi do artigo 41.º, n.º 1, ex vi do artigo 3º al. b) do RGIT).

Como é sabido, são as conclusões das alegações do recurso que definem o respetivo objeto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem” (artigo 411.º do CPP ex vi artigo 41.º n.º 1 do RGCO, por remissão da alínea b) do artigo 3.º do RGIT), com a ressalva para as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr. artigo 412.º n.º 1 do CPP, artigo 3.º al. b), do RGIT e artigo 74.º n.º 4, do RGCO).

No caso sub judice, cumpre a título de questão prévia aferir do pedido de apreciação da prescrição do procedimento contraordenacional e, caso assim não se entenda, passando ao conhecimento de mérito, cumpre avaliar se, in casu, se verificam os requisitos cumulativos constantes do n.º 2 do artigo 29.° do RGIT e, bem assim, se o Recorrente pode ser dispensado do pagamento da coima.

II - FUNDAMENTAÇÃO

De Facto

A sentença recorrida considerou assente a seguinte factualidade:

«A) Em 5 de Setembro de 2016 foi levantado o auto de notícia, contra o ora Recorrente, do qual consta, nomeadamente, o seguinte:

B) Em 5 de Setembro de 2016, na sequência do auto de notícia referido na alínea anterior, foi autuado pelo Serviço de Finanças de Lisboa 7, o processo de contra- ordenação fiscal n.° 323…

(Cfr. documento a fls. 2 dos autos) 

C) Por ofício datado de 8 de Setembro de 2016 foi remetido ao Recorrente, comunicação com o assunto “Notificação para apresentação de defesa ou pagamento antecipado da coima”, da qual consta nomeadamente, o seguinte teor:

(…)

(…)

(Cfr. documento a fls. 4 dos autos)

D) Em 23 de Dezembro de 2016 foi proferida decisão de fixação de coima, no âmbito do processo identificado na alínea A) supra, da mesma constando, nomeadamente, o seguinte teor:

“(…)


(...) 

(Cfr. documento a fls. 39 a 41 dos autos)

E) Em 23 de Dezembro de 2016 foi remetida ao Recorrente, comunicação designada por “notificação art.° 79 n.° 2 RGIT)”, concedendo prazo para que o Recorrente viesse efectuar o pagamento da coima aplicada.

(Conforme documento a fls. 43 dos autos)

F) Da demonstração de liquidação de IRS do Recorrente quanto ao ano de 2015, consta o valor apurado de imposto de € 39.548,02.

(Cfr. documento a fls. 150 dos autos)

G) O Recorrente realizou o pagamento do valor constante na alínea anterior referente a IRS do ano de 2015.

(Cfr. documento a fls. 128 dos autos) 

H) Em data não apurada a Administração Tributária remeteu ao Recorrente, notificação para pagamento por conta de IRS do ano de 2015, tendo como data limite de pagamento o dia 21 de Setembro de 2015, constando da referida notificação, nomeadamente, o seguinte teor:

(Cfr. documento a fls. 161 dos autos)

I) Em data não apurada a Administração Tributária remeteu ao Recorrente, notificação para pagamento por conta de IRS do ano de 2015, tendo como data limite de pagamento o dia 21 de Dezembro de 2015, constando da referida notificação, nomeadamente, o seguinte teor:

(Cfr. documento a fls. 163 dos autos)

J) Em data não apurada a Administração Tributária remeteu ao Recorrente, notificação para pagamento por conta de IRS do ano de 2015, tendo como data limite de pagamento o dia 20 de Julho de 2015, constando da referida notificação, nomeadamente, o seguinte teor:

(Cfr. documento a fls. 165 dos autos)

K) Em 8 de Fevereiro de 2017 foram os autos presentes ao Tribunal pelo Digno Magistrado do Ministério Público.

(Cfr. documento a fls. 89 dos autos)

Questão Prévia

Conforme deixamos autonomizado na delimitação do objeto do recurso, antes de mais, cumpre apreciar os pressupostos da prescrição do procedimento contraordenacional, porque foi suscitada pelo Arguido e porque jurídico-conceptualmente, esta questão, constitui uma exceção perentória (pressuposto processual negativo) de conhecimento oficioso em qualquer altura do processo, até à decisão final (1 - Vide neste sentido, o Acórdão do STA, proferido em 20/05/2020 no processo n.º 01901/15.7BELRA.)
ao arrepio da posição assumida pela Mma. Juíza do TT de Lisboa quando sobre o requerimento que lhe foi dirigido, após prolação da sentença (em 07/09/22).

Com efeito, como bem refere o digno Magistrado do Ministério Público “[N]n Não tendo a questão sido apreciada pelo Tribunal a quo após prolação da sentença e antes da remessa dos autos a este Tribunal de recurso - embora entendamos que o poderia fazer na medida em que, como se refere no acórdão da Relação de Coimbra, de 25.20.2006; proc. n° 1004/05.2TBCVL- A.C1, disponível in www.dgsi.pt, "O impedimento do juiz em conhecer ou apreciar novamente da causa, após a prolação da sentença, apenas diz respeito à decisão de fundo, podendo e devendo conhecer e apreciar sempre que ocorra uma causa de extinção do procedimento criminal ou contraordenacional, como é a prescrição, enquanto não decorrer o trânsito em julgado da sentença” - afigura-se-nos que sempre poderá a questão ser apreciada e decidida pelo Tribunal ad quem, na medida em que se está perante matéria de conhecimento oficioso e prévia e incidental relativamente à questão de fundo que constitui o objeto do recurso - ou seja, aferir da legalidade da dispensa do pagamento da coima aplicada ao arguido.” – o sublinhado é nosso.

Porque assim é, a apreciação da exceção suscitada, precede ao conhecimento do mérito da causa, e a lograr provimento, torna inútil a apreciação de qualquer outra questão, uma vez que constitui uma causa extintiva do procedimento conforme prevê a alínea b) do artigo 61.º do RGIT.

Vejamos então, encetando por convocar o respetivo regime legal.

Decorre do probatório que a decisão da Autoridade Administrativa se alicerça na infração ao artigo 102.º, nº1, alínea a), do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (CIRS) e punida pelo disposto nos artigos 114.º, n.º 2 e 5, alínea f) do RGIT, consubstanciando-se a infração na falta de entrega do pagamento por conta do IRS devido a final, no ano de 2015.

Relativamente ao prazo de prescrição do procedimento contraordenacional dispõe o artigo 33.º, n.º 1, do RGIT que:

“1 - O procedimento por contraordenação extingue-se, por efeito da prescrição, logo que sobre a prática do facto sejam decorridos cinco anos.

2 - O prazo de prescrição do procedimento por contraordenação é reduzido ao prazo de caducidade do direito à liquidação da prestação tributária quando a infração depender daquela liquidação.

3 - O prazo de prescrição interrompe-se e suspende-se nos termos estabelecidos na lei geral, mas a suspensão da prescrição verifica-se também por efeito da suspensão do processo, nos termos previstos no nº 2 do artigo 42º, no artigo 47º e no artigo 74º, e ainda no caso de pedido de pagamento da coima antes de instaurado o processo de contraordenação desde a apresentação do pedido até à notificação para o pagamento.”

A norma citada estabelece como regra geral de prescrição do procedimento contraordenacional um prazo de cinco anos (n.º 1) e um prazo especial, mais curto, para os casos em que a infração depende da liquidação da prestação tributária, idêntico ao prazo de caducidade do direito à liquidação (n.º 2).

Sendo que, nos termos do disposto no artigo 119.º do CP, aplicável por força do artigo 32.º do RGCO, o prazo de prescrição corre desde o dia em que o facto se tiver consumado.

Significa, então, conforme também se diz no acórdão, que vimos seguindo, que regra geral o prazo de prescrição do procedimento contraordenacional é de cinco anos, podendo ser encurtado para o prazo de caducidade do direito à liquidação da prestação tributária quando a infração dependa daquela liquidação.

Nas palavras de Jorge Lopes de Sousa e Manuel Simas Santos, a “… infracção depende da liquidação da prestação tributária sempre que a determinação do tipo de infracção ou da sanção aplicável depende do valor daquela prestação, pois é a liquidação o meio de determinar o seu valor.
Neste sentido, casos em que a existência da contra-ordenação depende da liquidação da prestação tributária são os previstos nos art.s 108.º, n.º 1, 109.º, n.º- 1, 114.º, 118.º e 119.º, n.11, ("') do RGIT. ("')” (2 - In “Regime Geral das Infrações Tributárias - Anotado”, 4.ª edição, Áreas Editora, Lisboa, 2010, pág. 323.) – o destacado é nosso.
Nesta matéria, tem entendido a Jurisprudência, na esteira dos ensinamentos dos autores citados (Jorge Lopes de Sousa e Manuel Simas Santos) (3 - Vide obra citada pag. 323 a 325) , que para efeitos de aplicação do disposto no n.º 2 do artigo 33.º do RGIT, deve entender-se que “… a infracção depende da liquidação da prestação tributária sempre que a determinação do tipo de infracção ou da sanção aplicável deriva do valor daquela prestação, pois é a liquidação o meio de determinar este valor.” (4 - Vide, por todos o Acórdão do STA proferido em 02/02/2022 no processo n.º 03/16.3BESNT) e que, sendo aplicável o prazo especial previsto no n.º 2 do artigo 33.º do RGIT, “… o prazo de prescrição reduzido implica que se determine qual é o prazo de caducidade do direito à liquidação, para tanto devendo levar-se em consideração o regime previsto no artº.45, da L.G.Tributária, reiterando-se que é aplicável também ao prazo previsto no artº.33, nº.2, do R.G.I.T., a regra consagrada no artº.28, nº.3, do R.G.C.O.C. (“ex vi” do artº.3, al.

b), do R.G.I.T.), na qual se estabelece que a prescrição do procedimento tem sempre lugar quando, desde o seu início e ressalvado o tempo de suspensão, tiver decorrido a totalidade do mesmo prazo acrescido de metade (cfr.artº.121, nº.3, do C.Penal).” (5 - Vide ainda o acórdão citado. – o destacado é nosso

Na situação em análise a infração que subjaz à aplicação de coima vem punida pelo artigo 114.º, nº 2, do RGIT, consubstanciada na falta de entrega do pagamento por conta dentro do prazo.

Por seu lado, o n.º 1 do artigo 102.º do CIRS, estabelece que “[A]a titularidade de rendimentos da categoria B determina, para os respetivos sujeitos passivos, a obrigatoriedade de efetuarem três pagamentos por conta do imposto devido a final, até ao dia 20 de cada um dos meses de julho, setembro e dezembro.”, especificando o seu n.º 2 que a totalidade dos pagamentos por conta deve ser igual a 76,5 % do montante calculado com base na fórmula que a seguir enuncia ( 6 - Que é a seguinte:

em que as siglas utilizadas têm o seguinte significado:

C = coleta do penúltimo ano, líquida das deduções a que se refere o n.º 1 do artigo 78.º, com exceção da dedução constante da alínea i);
R = total das retenções efetuadas no penúltimo ano sobre os rendimentos da categoria B;
RLB = rendimento líquido positivo do penúltimo ano da categoria B;
RLT = rendimento líquido total do penúltimo ano.

para a liquidação do tributo e outros de conteúdo informativo, fazem por si mesmos as operações de qualificação e quantificação necessárias para determinar e pagar a importância de uma prestação tributária devida, situação que catapulta o prazo de prescrição do procedimento contraordenacional para um período igual ao estipulado para a caducidade do direito à liquidação desse imposto, o qual, de harmonia com o artigo 45.º, nº 1, da LGT, é de quatro anos a contar do termo do ano em que se verificou o facto tributário aludindo.

Dito isto volvemos ao caso dos autos.

Tendo presente que, in casu, a infração respeita ao período 2015, e a exigibilidade do imposto ocorreu a 21/12/2015, temos que o dies a quo, é o dia 01 de janeiro de 2016, em conformidade com o consignado no artigo 45.º, nº4 da LGT.

Quer isto dizer que, aplicando o referido prazo de prescrição (4 anos) e na hipótese de não tendo ocorrido qualquer causa de interrupção ou suspensão, o procedimento contraordenacional prescreveria em 01 de janeiro de 2020.

Ressalvando, na contagem do referido prazo de prescrição o tempo de interrupção e suspensão, já que, como sabemos, existindo causa de interrupção do prazo de prescrição o tempo decorrido antes da causa de interrupção fica sem efeito, uma vez que depois de cada interrupção começa a correr novo prazo de prescrição (cfr. n.º 2 do artigo 121.º do CP ex vi artigo 32.º do RCGO, ex vi artigo 33.º, n.º 3 do RGIT). Sendo que, por seu lado, a suspensão do prazo impede que o prazo da prescrição decorra enquanto se mantiver a causa que a determinou, ou seja o prazo só volta a correr a partir do dia em que cessar a causa da suspensão (cfr. n .° 6 do artigo 120.° do CP, ex vi artigo 32.º do RCGO, ex vi artigo 33.º, n.º 3 do RGIT).

Quanto às causas interruptivas da prescrição do procedimento contraordenacional diz-nos o artigo 28.º n.º 3 do RGCO, que a prescrição deste (procedimento) tem sempre lugar quando, desde o seu início e ressalvado o tempo de suspensão, tiver decorrido o prazo da prescrição acrescido de metade.

As causas de suspensão da prescrição do procedimento por contraordenação, contidas no artigo 27º-A do RGCO, são aqui aplicáveis ex vi artigo 33.º nº 3 do RGIT.

A lei manda ressalvar da prescrição o tempo de suspensão, porém, enuncia no artigo 27.º-A n.º 2 do RGCO, que:” [N)nos casos previstos nas alíneas b) e c) do número anterior, a suspensão não pode ultrapassar seis meses”.

Concretizando, então, por reporte ao acervo fático dos autos.

Assim, aplicando-se o prazo máximo supletivo de prescrição, acrescido de metade, ou seja, na presente situação de seis anos (4+2), acrescidos dos 6 meses de suspensão, o prazo prescricional consumou-se a 1 de julho de 2022.

Conclui-se, pois, à luz dos citados preceitos legais, que o procedimento contraordenacional se encontra integralmente prescrito, verificando-se assim a exceção perentória que determina a extinção do procedimento contraordenacional e obsta à apreciação da matéria de fundo, ao que se provirá na parte do dispositivo do presente aresto.

III - DECISÃO

Face ao que, acordam em conferência os juízes da Subsecção da execução fiscal e de recursos de contraordenação do Contencioso Tributário deste TCA Sul em declarar extinto o procedimento contraordenacional por prescrição com o consequente arquivamento dos autos, deixando prejudicado o conhecimento de mérito do objeto do recurso.
Sem custas (artigo 94.º n.º 4 do RGCO).

Registe e notifique.

Lisboa, 14 de março de 2024