| I. RELATÓRIO
R., Lda (doravante Recorrente ou Impugnante) veio apresentar recurso da sentença proferida a 12.05.2021, no Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de Leiria, na qual foi julgada improcedente a impugnação por si apresentada, que teve por objeto as liquidações de imposto sobre o rendimento as pessoas coletivas (IRC) e as dos respetivos juros compensatórios, referentes aos exercícios de 2011 e 2012.
Apresentou alegações, nas quais concluiu nos seguintes termos:
“1° - O tribunal não conheceu a questão da falta de notificação nos termos do n°6, do artigo 36° do RCPIT.
2° - O tribunal igualmente não conheceu as implicações que essa falta de notificação teve quanto à ineficácia da causa de suspensão do prazo para a conclusão do procedimento de inspecção.
3° - O conhecimento dessa questão pelo Tribunal era relevante para a decisão da causa por contender a mesma com a substanciação de uma das causas de pedir, não o tendo feito ficou a sentença inquinada com a nulidade de omissão de pronúncia prevista no artigo 125°, n°1 do CPPT.
4° - O tribunal, a fls.52 da sentença começou por manifestar o propósito de responder ao alegado pela impugnante no artigo 15° da p.i., mas depois esqueceu-se ou desviou-se daquilo que tinha anunciado
5° - Nessa segmentação da sentença “misturou-se alhos com bugalhos” a questão suscitada no artigo 15° da p.i., nada tinha que ver com a notificação das liquidações no prazo da caducidade, mas sim com a falta de notificação da suspensão do prazo para a conclusão do procedimento de inspecção por via da instauração do inquérito criminal.
6° - A meritíssima juíza ao apreciar esta questão equivocou-se acerca do tinha enunciado para responder e decidir, ou não percebeu o sentido e a implicação que poderia ter tal questão, independentemente dos motivos, o certo é que se verificou, ou a omissão de pronúncia antes referida, ou se assim não se entender, não pode a douta sentença deixar de ser considerada como obscura e ambígua, por se ter proposto dar resposta a uma questão e depois se ter desviado desse caminho, ou ainda por não serem os fundamentos nem claros nem inequívocos, sendo a sentença nula, nos termos da alínea c) do art. 615.° do CPC aplicável ex vi al. e) do art. [2.° do] CPPT,
7° - A impugnante nos artigos 26° a 29° da p.i. alegou as contradições constantes no RI (fls.6) e (fls. 48 e 49 do RI).
8° - É incompreensível que a resolução de um litígio que tem por base um documento, onde nele se escreveu uma coisa e o seu contrário, sem que na sentença seja dedicada uma linha para resolver essa apontada contradição.
9° - O conhecimento dessa questão pelo Tribunal era relevante para a decisão da causa por contender a mesma com a substanciação de uma das causas de pedir, não o tendo feito ficou também a sentença inquinada com a nulidade de omissão de pronúncia prevista no artigo 125°, n°1 do CPPT.
10° - O alargamento do prazo de caducidade previsto no art. 45.°, n°5 da LGT não podia ser aplicado por falta de verificação de pressupostos de facto.
11° - Para esse alargamento era necessário, uma identidade de factos, entre os que serviram de base às liquidações de imposto e os que determinaram a existência e constassem desse processo crime, porém na fundamentação da matéria de facto, essa factualidade não foi fixada.
12° - Tudo o que se ficou a saber é o que ficou a constar nos pontos 3. e 4. da fundamentação da matéria de facto que foi elaborada uma informação pela Divisão de Inspecção Tributária, tendo a mesma sido reproduzida de fls.3 a fls.8 da sentença e que tendo por base a informação descrita em 3. foi instaurado o processo de inquérito com o n°138/2015.0IDSTR, o qual se encontra ainda em fase de instrução.
13° - Os factos constantes na acima indica informação enviada para o processo penal, apenas tiveram por referência o exercício de 2011, ainda assim tinham diversos desvios quantos aos valores e períodos de tributação.
14° - A sentença não tendo fixado os factos concretos que motivaram a liquidação oficiosa impugnada, nem aqueles que eram alvo da investigação criminal a que alude no probatório, verifica-se um défice instrutório que importa colmatar para decidir a questão da caducidade face ao que dispõe o referido preceito.
15° - Assim, inexistindo na sentença recorrida a fixação da tal identidade de factos, de entre aqueles os que serviram de base à liquidação do imposto e aqueles que determinaram a existência do processo crime, não podia ser aplicado à impugnante o alargamento do prazo previsto no artigo 45°, n°5 da LGT.
16° - Mas, ainda que se verificasse a causa de suspensão do prazo de conclusão do procedimento de inspecção, prevista na al. c) do n°5 do artigo 36° do RCPIT, o que não se se admite, ainda assim, não foi o sujeito passivo notificado da mesma, nos termos do n°6 do artigo 36° do RCPIT.
17° - Pelo que não era bastante apenas a instauração do processo criminal para que ocorresse o alargamento do prazo da caducidade, era também necessário que ocorresse a notificação do sujeito passivo do início da data da suspensão a norma constante do artigo 45°, n°5 da LGT tinha de ser conjugada com o disposto no n°6, do artigo 36° do RCPITA.
18° - Pelo que o decidido a final de fls.52 na sentença está errado, na data em que ocorreram as liquidações em causas nos presentes autos (27-102016) já tinha ocorrido o prazo de caducidade do direito à liquidação.
19° - Os actos de inspecção posteriores a 28 de Janeiro de 2016 e quanto ao ano de 2011, decorreram em situação ilegal, com falta de credenciação.
20° - Na data referida na antecedente conclusão, já o efeito suspensivo do procedimento de inspecção, tinha cessado, por cessar esse efeito seis meses após o seu início, nos termos do n°1 do artigo 46° da LGT.
21° - O entendimento plasmado a fls.48 da douta sentença, onde foi considerado que nos despachos de prorrogação foi cumprido o dever de fundamentação está injustificado e errado.
22° - Uma vez que aí, nada de concreto foi referido que pudesse dalguma forma servir para caracterizar o grau de complexidade, quanto à actividade desenvolvida, quanto ao volume e tipo de operações, e muito menos quanto ao número de fornecedores.
23° - Os senhores inspectores não tiveram assim a mínima preocupação com a fundamentação e da primeira para a segunda prorrogação limitaram- se a copiar a frase que antes tinham usado, não tendo sequer considerado apresentar o esboço de qualquer itinerário explicativo e justificativo que valorasse e tornasse cognoscível a decisão tomada.
24° - O esforço e a preocupação com a fundamentação também não se alterou da primeira para a segunda prorrogação do prazo do procedimento, os fundamentos foram exactamente os mesmos e não tinham de o ser, porque alguma coisa deveria entretanto ter sido feita no procedimento e para não se ter concluído, era porque algo ainda faltava fazer, mas quanto a isso nada foi explicado.
25° - Essa fundamentação foi totalmente omissa quanto às diligências e actos já praticados, antes da primeira prorrogação e após esta, quanto às diligências pendentes e ainda quanto à impossibilidade de completar a acção inspectiva no prazo normal e na primeira prorrogação.
26° - Assim, para que se tivesse cumprido o dever de fundamentação era preciso que do despacho resultasse de forma clara e cristalina as razões porque se decidiu daquele modo e não de modo diverso e isso não aconteceu, tendo por isso sido violado o disposto nos artigos 77° da LGT e 268° da CRP.
27° - Os actos de inspecção podem ser alterados durante a sua execução mediante despacho fundamentado, o qual deverá ser devidamente notificado ao sujeito passivo.
28° - Através da consulta ao processo administrativo é possível encontrar a carta aviso e a ordem de serviço relativamente ao exercício de 2012, mas não é possível encontrar o despacho fundamentado e a sua notificação a alargar a extensão do procedimento de inspecção por inexistirem nos autos.
29° - A falta deste despacho fundamentado violou o disposto no artigo 15°, n°1 do RCPITA, a sua observação era condição de validade do procedimento, não o tendo sido todos os actos dele dependentes ficaram inquinados e feridos de ilegalidade os de liquidação de impostos incluídos.
30° - Estes factos não careciam de alegação por serem de conhecimento oficioso do tribunal em virtude exercício das suas funções, e serem comprovados ou poderem ser comprovados documentalmente no processo administrativo tendo em conta o disposto no artigo 412° do CPC.
31° - O tribunal ao deixar de ter em conta esta questão de conhecimento oficioso, cometeu um erro de na análise da matéria de facto e de direito, significando a sua falta de decisão sobre estas questões, pelo menos implicitamente que a solução das mesmas não era relevante para a decisão da causa, tendo violado o disposto nos artigos 99° da LGT e 13° do CPPT.
32° - As testemunhas ouvidas em audiência de discussão e julgamento declararam ter conhecimento do circuito económico da impugnante com os seus fornecedores por terem assistido entregas da referida sucata nas instalações da impugnante.
33° - Mais declararam ainda as testemunhas, terem sido elas próprias a efectuar transportes e as cargas da sucata.
34° - As testemunhas indicaram o nome de pessoas ligadas às empresas fornecedoras, apenas não tendo conseguido precisar se eram funcionários ou gerentes de tais sociedades.
35° - Os custos em que a impugnante incorreu com os pagamentos aos seus fornecedores, corresponderam a operações reais, necessárias e essenciais ao seu giro, ao não serem considerados tais custos e as respectivas facturas, determinaram uma errónea quantificação da matéria tributável e das liquidações de impostos.
36° - Pelo que foi cometido erro de qualificação e quantificação dos factos tributários, estando por consequência a matéria de facto fixada nos pontos 13 a 16 incorrectamente julgada.
37° - Por outro lado, se os fornecedores da requerente incorreram em práticas abusivas e em fraude à lei, não pode esta ser prejudicada por isso, a este propósito, já se debruçou o Tribunal de Justiça das Comunidades (Terceira Secção, acórdão de 12 de Janeiro de 2006) em sentido favorável, facto que deve aproveitar à impugnante.
Termos em que deverá ser revogada a douta sentença e dessa forma alcançada a JUSTIÇA!”.
A Fazenda Pública (doravante Recorrida ou FP) não contra-alegou.
O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.
Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de ser negado provimento ao recurso.
Colhidos os vistos legais (art.º 657.º, n.º 2, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT) vem o processo à conferência.
São as seguintes as questões a decidir:
a) Há erro na decisão proferida sobre a matéria de facto?
b) Há omissão de pronúncia, em virtude de o Tribunal a quo não ter conhecido da falta de notificação nos termos do art.º 36.º, n.º 6, do Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária E Aduaneira (RCPITA) e das implicações da mesma, quanto à ineficácia da causa de suspensão do prazo para a conclusão do procedimento de inspeção?
c) Há nulidade da sentença, por ambiguidade ou obscuridade?
d) Há nulidade da sentença, por omissão de pronúncia, quanto ao alegado nos art.ºs 26 a 29 da petição inicial?
e) Há erro de julgamento, no tocante à caducidade do direito à liquidação, por falta de verificação dos pressupostos de facto?
f) Há erro de julgamento, em virtude da falta de credenciação?
g) Verifica-se uma situação de ilegalidade, em virtude de não existir despacho relativo à alteração do âmbito e extensão da ação inspetiva, questão que é do conhecimento oficioso?
h) Há erro de julgamento, em virtude de as prestações efetuadas terem sido reais, não podendo ser imputáveis à Impugnante as irregularidades praticadas pelos seus fornecedores?
II. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO
II.A. O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:
“1. A ora Impugnante encontra-se registada em sede de IVA no regime normal com periodicidade mensal, pelo exercício da atividade principal de “Comércio por Grosso de Sucatas e de Desperdícios Metálicos “- CAE 46…, e pela atividade secundária de “Comércio de veículos Automóveis Ligeiros “- CAE 45…, encontrando-se em sede de IRC no regime geral - cf. fls. 56 do SITAF.
2. Em cumprimento das Ordens de Serviço n°s OI201500740 e OI201600069, com data de 21.05.2015 e 27.01.2016, respetivamente, os Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Santarém, desencadearam um procedimento inspetivo à ora impugnante, visando o período de tributação dos anos de 2011 e 2012 - cf. fls. 251 do SITAF.
3. Em 25.08.2015, pela Divisão de Inspeção Tributária, da Direção de Serviços de Finanças foi elaborada informação com o seguinte teor:
(Originais do processo)
cf. fls. 355 do SITAF.
4. Em 02.09.2015, tendo por base a informação descrita em 3., foi instaurado o processo de inquérito n. ° 138/2015.0 IDSTR, contra a Impugnante, o qual ainda se encontra na fase de instrução - cf. fls. 41, 191, 228 e 332 do SITAF.
5. Em 07.01.2016, pelo Inspetor Tributário foi pedido prorrogação do prazo do procedimento de inspeção do ano de 2011, com o seguinte fundamento: “(...)
(Original no processo)
(...)” - Cf. fls. 41 do SITAF.
6. Em 07.01.2016, o Chefe de Equipa profere o seguinte parecer:
- cf. fls. 41 do SITAF.
7. Por despacho do Chefe de Divisão da Divisão de Inspeção Tributária II, de 07.01.2016, foi autorizada a prorrogação do prazo da ação inspetiva por mais três meses - cf. fls. 41 do SITAF
8. Em 11.01.2016, o Impugnante foi notificado da prorrogação do prazo da ação inspetiva por mais três meses, a contar de 28.01.2016, com conclusão prevista para o dia 27.04.2016 - cf. fls. 41 do SITAF.
9. Em 01.04.2016, pelo Inspetor Tributário foi solicitada nova prorrogação do prazo da ação inspetiva, com o seguinte fundamento: “(...)
(Original no processo)
(...)" - cfr. fls. 41 do SITAF.
10. Por despacho de 04.04.2016, do Chefe de Divisão da Divisão de Inspeção Tributária foi autorizada a prorrogação da ação inspetiva - cf. fls. 41 do SITAF.
11. Em 20.04.2016, o Impugnante foi notificado da prorrogação do prazo da ação inspetiva por mais três meses, a contar de 28.04.2016, com conclusão prevista para o dia 27.07.2016 - cf. fls. 41 do SITAF.
12. Com data de 19.07.2016, foi elaborado “Relatório de Inspeção Tributária”, por referência à Impugnante com o seguinte teor:
“(…)
(Originais no processo)
(...)” - cf. fls. 351 a 306, do SITAF.
13. Em 24.10.2016 foi emitida a liquidação adicional de IRC n.° 2016 8310035868, no valor de €86.988,48, relativa ao exercício de 2011, bem como a demonstração de acerto de contas, com data limite de pagamento em 22.12.2016 - cf. fls. 19 e 21, do processo em suporte físico.
14. Foi ainda emitida a liquidação de juros compensatórios e moratórios conexa com a liquidação adicional de IRC n.° 2016 8310035868, com o seguinte descritivo: “(...)
(Original no processo)
- cf. fls. 20 do processo em suporte físico.
15. Em 24.10.2016 foi emitida a liquidação adicional de IRC n.° 2016 8310035906, no valor de €46.830,78, relativa ao exercício de 2012, bem como a demonstração de acerto de contas, com data limite de pagamento em 23.12.2016 - cf. fls. 22 e 24 do processo em suporte físico
16. Foi ainda emitida a liquidação de juros compensatórios e moratórios conexa com a liquidação adicional de IRC n.° 2016 8310035906, com o seguinte descritivo: “(...)
(Original no processo)
- cf. fls. 23 do processo em suporte físico.
17. A Impugnante foi notificada das liquidações adicionais de IRC em 27.10.2016 e em 28.10.2016 - cf. fls. 108 e 109 do processo em suporte físico.
18. Em 07.04.2017, a Impugnante apresentou reclamação graciosa das liquidações identificadas em 12., a qual veio a ser indeferida por despacho de 23.08.2017, da Chefe de Divisão da Direção de Finanças de Santarém, por delegação de competências do Diretor de Finanças de Santarém - cfr. fls. 78 e 142, do SITAF”.
II.B. Relativamente aos factos não provados, refere-se na sentença recorrida:
“Não se provou que as faturas concretamente identificadas no relatório de inspeção tributária emitidas por T. Lda.”, A, Lda., R. Lda., “S. Lda.” e por F., relativas aos anos de 2011 e 2012, tivessem subjacentes efetivas transações realizadas entre a Impugnante e aquelas sociedades comerciais e F.”.
II.C. Foi a seguinte a motivação da decisão quanto à matéria de facto:
“A convicção do Tribunal relativamente à matéria de facto resultou da análise crítica dos documentos e informações constantes dos autos e do processo administrativo apenso, os quais não foram impugnados, bem como da posição assumida pelas partes nos respetivos articulados, tudo conforme se encontra especificado em cada um dos pontos do probatório, tendo ainda, relevado a este propósito a factualidade constante do relatório de inspeção que não foi posto em causa pela Impugnante.
A matéria de facto não provada resultou da ausência de prova produzida para o efeito, não tendo a Impugnante logrado comprovar o invocado, concretamente a materialidade das transações tituladas pelas faturas postas em crise pela Administração Tributária, tal como resulta da prova testemunhal produzida, atento o teor dos depoimentos prestados pelas testemunhas inquiridas, dos quais cumpre realçar, em síntese, que:
J., referiu que é funcionário da Impugnante há 15 anos. Apesar de ter afirmado que conhecia as empresas R., T., A. e S. e ainda F., como atuando no mercado das sucatas, não logrou identificar com precisão qualquer um deles, tendo-se limitado a dizer vagamente e genericamente que carregou sucata daquelas empresas, por exemplo à R., perto de Évora, e à T., perto de Portimão, e que estas empresas também descarregavam sucata na Impugnante. Perguntado sobre as quantidades carregadas e valores pagos respondeu que não sabe. Respondeu a instância do tribunal que nos anos de 2011 e 2012 foi a vários sítios carregar sucata, mas não se lembra dos locais. Questionado sobre a matrícula do camião que conduzia, respondeu que não sabe.
M, condutor, funcionário da Impugnante desde 2010, referiu que transportam e guardam sucata que depois vendem para a siderurgia.
Igualmente esta testemunha referiu vagamente e genericamente que as empresas R., T., A. e S. e ainda F. vendiam e entregavam sucata no estaleiro da Impugnante e que chegou a carregar também sucata em algumas destas empresas, por exemplo em obras. Perguntado sobre as quantidades e valores pagos, respondeu que não sabe.
Do exposto se conclui que estas testemunhas em concreto não demonstraram que os bens constantes das faturas em causa nos presentes autos foram efetivamente transmitidos pelas quatro empresas acima identificadas e por Fernando Travado à Impugnante”.
II.D. Da impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto
Das alegações apresentadas, resulta que a Impugnante se insurge contra os factos 13 a 16 mencionados em II.A., referindo que as testemunhas ouvidas declararam conhecer o circuito económico em causa de forma precisa.
Vejamos.
Considerando o disposto no art.º 640.º do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, a impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto carateriza-se pela existência de um ónus de alegação a cargo do Recorrente, que não se confunde com a mera manifestação de inconformismo com tal decisão.(1)
Assim, o regime vigente atinente à impugnação da decisão relativa à matéria de facto impõe ao Recorrente o ónus de especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considere incorretamente julgados [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. a), do CPC];
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impõem, em seu entender, decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. b), do CPC], sendo de atentar nas exigências constantes do n.º 2 do mesmo art.º 640.º do CPC;
c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. c), do CPC].
Especificamente quanto à prova testemunhal, dispõe o n.º 2 do art.º 640.º do CPC:
“2 - No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte:
a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes”.
Como tal, não basta ao Recorrente manifestar de forma não concretizada a sua discordância com a decisão da matéria de facto efetuada pelo Tribunal a quo, impondo-se-lhe os ónus já mencionados.(2)
Transpondo estes conceitos para o caso dos autos, verifica-se que tais ónus não foram cumpridos.
Com efeito, como resulta das alegações de recurso, a Recorrente limita-se a insurgir-se contra os factos 13 a 16 (que têm a ver com as liquidações emitidas), referindo de forma vaga que a prova testemunhal foi no sentido da efetividade das operações.
Ora, como decorre das alegações e conclusões, não foram cumpridos minimamente os requisitos exigidos no art.º 640.º do CPC, desde logo não se indicando que factos se consideram provados e quais as concretas passagens da prova testemunhal produzida pertinentes. Aliás, como já mencionamos, faz-se menção ao incorreto julgamento de quatro factos, que não respeitam às operações tituladas pelas faturas, mas sim às liquidações emitidas.
Como tal, nesta parte o recurso tem de ser rejeitado.
III. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO
III.A. Da omissão de pronúncia
Considera, desde logo, a Recorrente que o Tribunal a quo incorreu em omissão de pronúncia:
a) Por não ter conhecido a questão da falta de notificação ao abrigo do art.º 36.º, n.º 6, do RCPITA, e respetivas implicações no procedimento;
b) Por não se ter pronunciado quanto ao alegado nos art.ºs 26 a 29 da petição inicial.
Vejamos.
Nos termos do art.º 125.º, n.º 1, do CPPT, há omissão de pronúncia, que consubstancia nulidade da sentença, quando haja falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar [cfr. igualmente o art.º 615.º, n.º 1, al. d), do CPC].
As questões de que o juiz deve conhecer são ou as alegadas pelas partes ou as que sejam de conhecimento oficioso.
Feito este introito, apreciemos separadamente cada uma das situações nas quais a Recorrente considera existir omissão de pronúncia.
III.A.1. Questão da falta de notificação ao abrigo do art.º 36.º, n.º 6, do RCPIT
Quanto a esta questão, desde já se refira que não se verifica a mencionada nulidade.
Com efeito, compulsada a petição inicial, decorre da mesma que a Impugnante alega que, a considerar-se que o procedimento inspetivo esteve suspenso, por força do disposto no art.º 36.º, n.º 5, al. c), do RCPITA, nunca a Recorrente foi notificada de tal causa de suspensão do procedimento, nos termos do n.º 6 da mesma disposição legal.
Sucede, porém, que, como resulta da sentença, a mesma decidiu no sentido de ter sido levado a cabo o procedimento inspetivo, com prorrogações, não tendo, pois, considerado existir a suspensão referida no art.º 36.º, n.º 5, al. c), do RCPITA, o que implica que esteja prejudicado o alegado a este respeito, como consta da sentença em causa.
Face ao exposto, não assiste razão à Recorrente nesta parte.
III.A.2. Quanto às contradições constantes do relatório de inspeção tributária (RIT)
Refere ainda a Recorrente que, nos art.ºs 26.º a 29.º da petição inicial, alegou contradições constantes do RIT, nada dizendo o Tribunal a quo a este propósito.
Nos mencionados pontos do articulado inicial, são referidos aspetos do RIT que, na perspetiva da Impugnante, implicam que haja uma contradição insanável, atentatória dos princípios aplicáveis ao procedimento inspetivo (verdade material), ao procedimento tributário em geral (da legalidade, da imparcialidade e da justiça) e, bem assim, da prossecução do interesse público.
Antes de mais, cumpre sublinhar a diferença entre questões e argumentos suscitados pelas partes, porquanto apenas o não conhecimento das questões se configura como omissão de pronúncia.
Assim, para os efeitos do art.º 608.º, n.º 2, do CPC, questões são os pontos de facto ou de direito, atinentes ao pedido, à causa de pedir e às exceções. Já os argumentos são os motivos ou razões que fazem sustentar a pretensão inerente às questões. “As questões (…) reportam-se aos pontos fáctico-jurídicos estruturantes da posição das partes, nomeadamente os que se prendem com a causa de pedir, pedido e exceções, não se reconduzindo à argumentação utilizada pelas partes”.(3)
A dicotomia questões / argumentos, nos termos sumariamente descritos, implica, pois, que o julgador tenha de conhecer todas as questões que lhe são colocadas (exceto se o conhecimento de umas resultar prejudicado pelo conhecimento de outras), já não lhe sendo exigível que se pronuncie sobre todos os argumentos esgrimidos.(4)
Por outro lado, para que possamos falar em verdadeiras questões, cumpre que estejam cabalmente consubstanciados os vícios alegados, não sendo bastante a mera invocação de um elenco de princípios, sem uma mínima alegação dos termos em que a sua violação ocorre.
In casu, atento o teor da petição inicial, verifica-se que não foi minimamente consubstanciada a alegada violação dos princípios indicados.
Ou seja, a fórmula contida na petição inicial não é, se não, uma fórmula vazia, sendo que o princípio da substanciação exige que sejam minimamente explanadas as razões de direito que, no seu ponto de vista, suportam tal alegação.
A este respeito, refere-se no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 30.03.2011 (Processo: 0877/09):
“[E]mbora o julgador não tenha que analisar todas as razões ou argumentos que cada parte invoca para sustentar o seu ponto de vista, incumbe-lhe a obrigação de apreciar e resolver todas as questões submetidas à sua apreciação no quadro do litígio (tendo em conta o pedido, a causa de pedir e as eventuais excepções invocadas), com ressalva, naturalmente, das questões cuja decisão fique prejudicada pela solução dada a outras.
Todavia, o juiz só infringe esse dever de conhecimento perante questões adequadamente colocadas, isto é, perante questões que se mostrem concretizadas através da enunciação das concretas razões que levam a parte a imputar determinado vício ao acto impugnado, embora sem necessidade de nominação categorial do vício. Com efeito, para que o juiz possa exercer a sua função de resolução de todas as questões que a parte submeta à sua apreciação, é necessário que esta seja clara na sua intenção de ver conhecidas e solucionadas essas questões, procedendo à concretização dos vícios que invoca, expondo com clareza os termos por que entende ter havido desvio ao padrão normativo relativamente a qualquer dos elementos do acto impugnado ou aos termos por que entende que é inconstitucional a norma nele aplicada. Se a parte não concretiza minimamente o vício, pela enunciação das razões que a levam a sustentá-lo, por forma a que o juiz o identifique como questão sujeita a julgamento, não pode considerar-se suficientemente colocada a questão, ficando, assim, inviabilizada a existência de omissão de pronúncia no caso de o juiz não se pronunciar sobre ela, já que a “questão”, verdadeiramente, não existia”.
Portanto, sendo invocada uma violação não consubstanciada de uma série de princípios, não se pode considerar que estejamos perante uma verdadeira questão.
Sempre se refira, adicionalmente, que o Tribunal a quo, na apreciação da questão da caducidade do direito à liquidação, analisou, enquanto argumento, os elementos constantes do RIT, que a Recorrente reputa de contraditórios, dando-os como bons (o que sempre implicaria que fosse considerado prejudicado o conhecimento dos vícios não consubstanciados).
Face ao exposto, não se verifica a alegada omissão de pronúncia.
III.B. Da obscuridade ou ambiguidade
Alega a Recorrente que, ainda que não se considere existir a omissão de pronúncia referida em III.A.1., existe obscuridade e ambiguidade da sentença, porquanto o Tribunal a quo se propôs dar resposta a uma questão e depois desviou-se desse caminho, não sendo os fundamentos nem claros nem inequívocos.
Vejamos.
Nos termos do art.º 615.º, n.º 1, al. c), do CPC, ex vi art.º 2.º, al. e), do CPPT:
“1 - É nula a sentença quando:
(…) c) Os fundamentos estejam em oposição com a decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível…”.
Com efeito, na sequência da reforma do processo civil de 2013 e da eliminação do incidente de aclaração ou esclarecimento, antes previsto no art.º 669.º, n.º 1, al. a), do CPC/1961, o legislador consagrou uma nova nulidade da sentença, justamente consubstanciada na existência de ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível.(5)
Como referido no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 08.11.2018 (Processo: 0149/18.3BALSB), “é «obscuro» o que não é claro, aquilo que não se entende; e é «ambíguo» o que se preste a interpretações diferentes. Em qualquer caso, fica o destinatário da sentença ou acórdão sem saber ao certo o que efectivamente se decidiu, ou quis decidir. Mas não é qualquer obscuridade, ou ambiguidade, que é sancionada com a nulidade do acórdão, mas apenas aquela que «torne a decisão ininteligível»”.
Assim, enquadram-se nestas situações os casos em que a fundamentação da sentença não faz dela uma peça processual compreensível.
Apliquemos estes conceitos ao caso dos autos.
Como já referimos, a forma como a questão foi suscitada foi no pressuposto de o procedimento inspetivo ter estado suspenso ao abrigo do art.º 36.º, n.º 5, al. c), do RCPITA, pressuposto esse não verificado (e que não se confunde com a suspensão do prazo de caducidade, como melhor veremos infra).
Daí que a sentença tenha julgado prejudicada a sua apreciação e não haja omissão de pronúncia.
Por outro lado, não se verifica que a mesma seja ambígua ou obscura, na medida em que analisou o alegado, em relação aos vários impactos que poderia ter tido – daí a sua menção na análise da caducidade do direito à liquidação, quanto ao alegado no art.º 15.º da petição, no que respeita ao momento da instauração do inquérito.
Como tal, a sentença revela-se clara, não assistindo razão à Recorrente.
III.C. Do erro de julgamento, por falta de verificação dos pressupostos de facto quanto à caducidade do direito à liquidação
Considera, por outro lado, a Recorrente que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, na medida em que o prazo de caducidade previsto no art.º 45.º, n.º 5, da Lei Geral Tributária (LGT) não podia ser aplicado, por falta de verificação dos pressupostos de facto, padecendo a sentença em crise de défice instrutório.
Vejamos então.
Como já referimos, estão em causa liquidações de IRC dos exercícios de 2011 e 2012.
O direito de a administração tributária (AT) liquidar impostos não pode ser exercido a todo o tempo, estando limitado pelo respetivo prazo de caducidade.
Como referido por Saldanha Sanches(6)“,[o] principal limite temporal para a exigibilidade das obrigações fiscais e para a atribuição de responsabilidade ao contribuinte coincide com o fim do poder de aplicação da lei a um certo facto tributário: a caducidade do poder de liquidar”.
Nos termos do art.º 45.º da LGT:
“1 - O direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos, quando a lei não fixar outro.
(…)
4 - O prazo de caducidade conta-se, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu, exceto no imposto sobre o valor acrescentado e nos impostos sobre o rendimento quando a tributação seja efetuada por retenção na fonte a título definitivo, caso em que aquele prazo se conta a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou, respetivamente, a exigibilidade do imposto ou o facto tributário.
5 - Sempre que o direito à liquidação respeite a factos relativamente aos quais foi instaurado inquérito criminal, o prazo a que se refere o n.º 1 é alargado até ao arquivamento ou trânsito em julgado da sentença, acrescido de um ano”.
É aplicável, in casu, o prazo de 4 anos, previsto no n.º 1, desta disposição legal.
Atendendo ao n.º 4 do art.º 45.º, da LGT, o prazo de caducidade conta-se, para os impostos de obrigação única (ressalvada a situação do IVA e a das retenções a título definitivo), a partir da data em que o facto tributário ocorreu e para os impostos periódicos a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário.
Estando nós perante IRC, trata-se de um imposto periódico.
In casu, estando em causa liquidações relativas aos exercícios de 2011 e 2012, o respetivo prazo de caducidade conta-se a partir de 31.12.2011 e 31.12.2012.
Logo, no caso do exercício de 2012, tendo a liquidação sido notificada em outubro de 2016 (cfr. facto 17), foi-o antes de decorrido o prazo de quatro anos previsto no art.º 45.º, n.º 1, da LGT, sendo, por isso, nesta parte, irrelevante aferir da existência de causas de suspensão ou de alargamento de prazo.
Situação distinta se passa com o exercício de 2011, para a qual é imprescindível aferir da verificação de alguma causa de suspensão da caducidade do direito à liquidação ou de algum alargamento de prazo.
Considera, a este respeito, a Recorrente que ocorre erro de julgamento, na medida em que não se verificam os pressupostos de facto de aplicação do disposto no n.º 5 do art.º 45.º da LGT, em termos de identidade fática.
Atento o disposto no art.º 45.º, n.º 5, da LGT, o prazo de caducidade do direito à liquidação é alargado até ao arquivamento ou trânsito em julgado da sentença, acrescido de um ano, quando tal direito à liquidação respeite a factos em relação aos quais foi instaurado inquérito criminal.
“A contagem do prazo de caducidade do direito de liquidar tributos nos termos do art. 45º, nº 5, da LGT, só ocorre se o acto tributário de liquidação e a investigação criminal se referirem aos mesmos factos” [Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 11.05.2016 (Processo: 1071/14)].
Como se refere no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 21.10.2015 (Processo: 01477/13): “A data relevante para os efeitos da aplicação do n.º 5 do art. 45.º da LGT é a da instauração do inquérito criminal e não aquela em que o contribuinte tomou conhecimento dessa instauração”.
Para além desta situação de alargamento do prazo de caducidade do direito à liquidação, é de ter em conta o disposto no art.º 46.º da LGT, nos termos do qual (redação à época):
“1 - O prazo de caducidade suspende-se com a notificação ao contribuinte, nos termos legais, da ordem de serviço ou despacho no início da ação de inspeção externa, cessando, no entanto, esse efeito, contando-se o prazo do seu início, caso a duração da inspeção externa tenha ultrapassado o prazo de seis meses após a notificação.
2 - O prazo de caducidade suspende-se ainda:
a) Em caso de litígio judicial de cuja resolução dependa a liquidação do tributo, desde o seu início até ao trânsito em julgado da decisão;
b) Em caso de benefícios fiscais de natureza contratual, desde o início até à resolução do contrato ou durante o decurso do prazo dos benefícios;
c) Em caso de benefícios fiscais de natureza condicionada, desde a apresentação da declaração até ao termo do prazo legal do cumprimento da condição;
d) Em caso de o direito à liquidação resultar de reclamação ou impugnação, a partir da sua apresentação até à decisão.
e) Com a apresentação do pedido de revisão da matéria colectável, até à notificação da respetiva decisão”.
Vejamos então.
Considerando a matéria de facto assente, resulta provado que foi elaborada pelos serviços da AT uma informação preliminar, relativa ao exercício de 2011, mencionada em 3. do probatório.
Dessa informação decorre que foram detetados factos que indiciam a presumível prática de crime fiscal, coincidentes com os mencionados no RIT, concretamente no que respeita às aquisições efetuadas aos fornecedores T. Lda, F., A., Lda, e R., Lda, indicando os motivos pelos quais a AT considerou existirem tais indícios e mensurando os valores em causa.
Resultou também provado que, com base em tal informação, foi instaurado, a 02.09.2015, o processo de inquérito n. ° 138/2015.0 IDSTR, ainda em fase de instrução (cfr. facto 4).
Consideramos, neste seguimento, ao contrário do que defende a Recorrente, que, em relação ao exercício de 2011, está provado que foi instaurado inquérito criminal, nos termos mencionados no n.º 5 do art.º 45.º da LGT, relativamente às correções constantes no RIT respeitantes aos mesmos fornecedores – ou seja, relativamente à correção de montante global de 355.471,00 Eur., não padecendo a sentença em crise de qualquer défice instrutório.
Sucede, porém, que as correções efetuadas no RIT relativas a 2011 abrangeram ainda outras realidades, a saber, omissão de vendas de viaturas (correção de 1.665,85 Eur.), menos valias contabilísticas (2.450,00 Eur.) e menos valias fiscais (- 1.550,00 Eur.), nada resultando dos autos que o processo de inquérito abranja também esta factualidade.
Assim sendo, dada a divisibilidade da liquidação, apenas é aplicável o alargamento de prazo previsto no n.º 5 do art.º 45.º da LGT à correção de 355.471,00 Eur. e consequente reflexo em termos de liquidação.
No entanto, há que ainda aferir, face ao exposto, se existe alguma causa de suspensão do prazo de caducidade do direito à liquidação.
Ora, in casu, em abstrato, a única situação que poderia configurar uma suspensão nos termos do art.º 46.º da LGT era a realização da ação inspetiva.
No entanto, no caso concreto, não é de considerar qualquer prazo de suspensão, decorrente da mencionada ação inspetiva, em virtude de a mesma ter durado mais do que seis meses.
Com efeito, nos termos do art.º 46.º, n.º 1, da LGT, o efeito suspensivo ali previsto só ocorre se a duração da inspeção não ultrapassar os seis meses, o que não foi o caso, dadas as prorrogações de prazo ocorridas [cfr., v.g., Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 12.05.2009 (Processo: 02961/09)].
A este respeito, refere Joaquim Casimiro Gonçalves («A Caducidade face ao direito tributário», Problemas Fundamentais do Direito Tributário, VISLIS, Lisboa, 1999, pp. 247 e 248):
“[Q]uer no caso em que a AF faça uso da faculdade de prorrogação do prazo de procedimento de inspecção, quer no caso em que haja lugar à suspensão do procedimento nos termos do n°4 do art. 57° da LGT, a AF apenas poderá proceder à liquidação dentro do prazo normal de caducidade, visto que a ultrapassagem do prazo de seis meses determina a inutilização, para efeitos de caducidade, do prazo de suspensão e a contagem do prazo de caducidade desde o seu início”.
Portanto, tendo o prazo de caducidade do direito à liquidação tido início a 31.12.2011 e tendo a liquidação sido notificada em outubro de 2016, inexistindo, naquela concreta parte, qualquer alargamento ou qualquer suspensão do prazo de caducidade, nessa específica parte assiste razão à Recorrente.
É ainda de analisar o argumento invocado pela Recorrente, no sentido de não lhe ter sido notificada a suspensão do procedimento inspetivo prevista no art.º 36.º, n.º 5, al. c), do RCPITA, sendo, na sua perspetiva, exigível tal notificação para efeitos de aplicação do alargamento do prazo previsto no n.º 5 do art.º 45.º da LGT.
Ora, quanto a este aspeto, a Recorrente está a tratar como uma só duas realidades distintas.
Uma coisa é a suspensão do prazo para conclusão do procedimento inspetivo, a que se refere o n.º 5 do art.º 36.º do RCPITA, concretamente a sua alínea c). Ora, in casu, não ocorreu tal suspensão. Não tendo a mesma ocorrido, não lhe poderia ter sido notificada.
Outra coisa diferente é o alargamento do prazo de caducidade do direito à liquidação por força da instauração de processo crime.
É perante este alargamento que estamos, não decorrendo da lei que tenha de ser notificado o contribuinte desta circunstância – sendo que, no caso, tal alargamento é referido no RIT, de que a Recorrente foi notificada.
Como tal, nesta parte, não assiste razão à Recorrente.
III.D. Do erro de julgamento, por falta de credenciação
Considera ainda a Recorrente que os atos de inspeção posteriores a 28.01.2016 e quanto ao exercício de 2011, decorreram em situação ilegal, com falta de credenciação, quer por falta de fundamentação dos despachos de prorrogação, quer porque, a 28.01.2016, já tinha cessado o prazo de seis meses contados nos termos do art.º 46.º, n.º 1, da LGT.
Vejamos.
Antes de mais, carece de relevância analisar o invocado a este propósito quanto à suspensão a que se refere o art.º 36.º, n.º 5, al. c), do RCPITA, porquanto, como referimos, o procedimento inspetivo nunca foi suspenso.
Portanto, há apenas que aferir o relativo às prorrogações de prazo ocorridas.
O procedimento inspetivo em causa, quanto ao exercício de 2011, iniciou-se a 28.07.2015, como não é posto em causa pela Recorrente (cfr. art.º 1.º da petição inicial e facto 9.).
Nos termos do art.º 36.º, n.º 2, do RCPITA, tal procedimento deve ser concluído no prazo de seis meses, podendo ser prorrogado por mais dois períodos de três meses nas situações referidas no n.º 3 do mesmo art.º 36.º.
No caso, como resulta de 5. do probatório, foi feito um pedido de prorrogação a 07.01.2016, que foi autorizado na mesma data (cfr. facto 7), prorrogação essa notificada à Recorrente a 11.01.2016 (cfr. facto 8). Portanto, considerando que os 6 meses contados do início da ação inspetiva terminariam a 28.01.2016, a 1.ª prorrogação ocorreu dentro dos prazos legalmente previstos.
Iniciando-se a 1.ª prorrogação a 28.01.2016, a mesma terminaria 3 meses depois.
Sucede, porém, que a 01.04.2016 foi solicitada nova prorrogação (cfr. facto 9), autorizada a 04.04.2016 e contada a partir de 28.04.2016 (cfr. facto 10), o que foi notificado à Recorrente a 20.04.2016 (cfr. facto 11).
O RIT veio a ser elaborado a 19.07.2016.
Portanto, também neste caso foram cumpridos os prazos previstos.
Já quanto à falta de fundamentação dos despachos de autorização das prorrogações, há que considerar, desde logo, que o dever de fundamentação dos atos administrativos em geral se insere no princípio constitucionalmente consagrado, no art.º 268.º, n.º 3, da Constituição da República Portuguesa, nos termos do qual “os atos administrativos (…) carecem de fundamentação expressa e acessível quando afetem direitos ou interesses legalmente protegidos”.
Ao nível dos atos tributários, o dever de fundamentação formal encontra-se especificamente previsto no art.º 77.º da LGT, cujo n.º 1 determina que:
“1 - A decisão de procedimento é sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem o relatório da fiscalização tributária”.
“A fundamentação deve consistir, no mínimo, numa sucinta exposição dos fundamentos de facto e de direito que motivaram a decisão…",(7)para que o respetivo destinatário consiga perceber o iter cognoscitivo e para que, por outro lado, seja possível o controlo, quer administrativo, quer jurisdicional, do ato em causa.
Deve ser, pois, clara, expressa, congruente e suficiente, de maneira a esclarecer inteiramente o seu destinatário, cumprindo, dessa forma, o desiderato constitucionalmente consagrado.
No caso, atentas as informações efetuadas pelos inspetores, que fundamentaram as decisões de prorrogação, nas quais é salientada, atento o disposto no art.º 36.º, n.º 1, al. a), do RCPITA, a complexidade da matéria, considerando a atividade desenvolvida, o volume de operações e o número de fornecedores, considera-se suficientemente fundamentados os despachos em causa, estando minimamente explanadas as motivações inerentes.
Como tal, não se verifica qualquer falta de fundamentação.
Assim sendo, não se verifica qualquer falta de credenciação.
Finalmente refira-se que a cessação do efeito suspensivo do prazo de caducidade do direito à liquidação prevista no art.º 46.º, n.º 1, da LGT, é matéria distinta da (i)legalidade das prorrogações, sendo que, como já referimos supra, a própria existências das prorrogações conduz a que não seja aplicada a mencionada suspensão. Como tal, carece de relevância o alegado a este respeito.
Face ao exposto, não assiste razão à Recorrente nesta parte.
III.E. Da falta de despacho fundamentado de alargamento da extensão do procedimento de inspeção
Alega ainda a Recorrente que inexiste despacho fundamentado no sentido do alargamento da extensão do procedimento de inspeção.
Como a própria Recorrente refere, trata-se de questão nunca antes alegada, mas que a Recorrente considera ser de conhecimento oficioso e, por isso, suscetível de apreciação.
A questão referida trata-se de questão nova (ius novorum).
Com efeito, o processo civil português consagra o chamado princípio da preclusão, ao qual subjaz o ónus de alegação no momento oportuno dos factos essenciais, (8)sem prejuízo, naturalmente, das questões que sejam de conhecimento oficioso ou supervenientes.
Por outro lado, consagrando o nosso ordenamento um modelo de recurso de reponderação, (9)o Tribunal ad quem deve produzir novo julgamento sobre os factos alegados perante o Tribunal a quo. Este modelo de recurso não é um modelo puro, na medida em que, como já mencionado, podem ser apreciadas pelo Tribunal ad quem questões de conhecimento oficioso e pode ser admitida a junção de documentos, desde que supervenientes, cuja influência pode ditar alteração do julgamento de facto.
Neste seguimento, salvo as exceções a que já se fez menção, o Tribunal ad quem não se pode confrontar com questões novas, apenas devendo ser confrontado com questões que, em momento oportuno, foram discutidas pelas partes. “Quando respeitem à matéria de facto mais se impõe o escrupuloso respeito de tal regra, a fim de obviar a que, numa etapa desajustada, se coloquem questões que nem sequer puderam ser convenientemente discutidas ou apreciadas".(10)
Aplicando estes conceitos ao caso dos autos, verifica-se que na presente instância foi efetivamente invocada a já referida questão nova, que não foi oportunamente invocada, designadamente na petição inicial.
Por outro lado, ao contrário do que refere a Recorrente, não se trata de questão de conhecimento oficioso.
Com efeito, em termos de formas de invalidade dos atos tributários, as mesmas podem revestir a nulidade e a anulabilidade.
Começando pela nulidade, considerando o disposto no art.º 162.º do Código do Procedimento Administrativo (CPA), aplicável ex vi art.º 2.º, al. c), da LGT:
“1 - O ato nulo não produz quaisquer efeitos jurídicos, independentemente da declaração de nulidade.
2 - Salvo disposição legal em contrário, a nulidade é invocável a todo o tempo por qualquer interessado e pode, também a todo o tempo, ser conhecida por qualquer autoridade e declarada pelos tribunais administrativos ou pelos órgãos administrativos competentes para a anulação” (sublinhado nosso).
Portanto, retém-se deste regime que a nulidade é a forma mais grave da invalidade, motivo pelo qual pode ser invocável ou declarada a todo o tempo.
A nulidade tem, no entanto, caráter excecional. Daí que sejam circunscritas as situações de um vício ser cominado com esta forma de invalidade.
Assim, nos termos do art.º 161.º do CPA:
“1 - São nulos os atos para os quais a lei comine expressamente essa forma de invalidade.
2 - São, designadamente, nulos:
a) Os atos viciados de usurpação de poder;
b) Os atos estranhos às atribuições dos ministérios, ou das pessoas coletivas referidas no artigo 2.º, em que o seu autor se integre;
c) Os atos cujo objeto ou conteúdo seja impossível, ininteligível ou constitua ou seja determinado pela prática de um crime;
d) Os atos que ofendam o conteúdo essencial de um direito fundamental;
e) Os atos praticados com desvio de poder para fins de interesse privado;
f) Os atos praticados sob coação física ou sob coação moral;
g) Os atos que careçam em absoluto de forma legal;
h) As deliberações de órgãos colegiais tomadas tumultuosamente ou com inobservância do quorum ou da maioria legalmente exigidos;
i) Os atos que ofendam os casos julgados;
j) Os atos certificativos de factos inverídicos ou inexistentes;
k) Os atos que criem obrigações pecuniárias não previstas na lei;
l) Os atos praticados, salvo em estado de necessidade, com preterição total do procedimento legalmente exigido”.
Ora, considerando este enquadramento, conclui-se que a alegada irregularidade invocada pela Recorrente não é cominada com a nulidade do ato, podendo comportar, sim, a sua anulabilidade, vício que carece de ser alegado.
Assim, sendo questão nova e não respeitando a questão que seja do conhecimento oficioso, a mesma não pode ser aqui apreciada, votando ao insucesso o alegado pela Recorrente a este propósito.
III.F. Do erro de julgamento quanto à materialidade das operações
Entende ainda a Recorrente que o Tribunal a quo errou no seu julgamento, estando incorretamente julgados os factos 13 a 16 da decisão proferida sobre a matéria de facto, tendo as operações em causa correspondido a operações reais. Ademais, se os seus fornecedores incorreram em práticas abusivas, a Recorrente não pode ser por isso penalizada.
Apreciando.
Antes de mais, refira-se que a matéria de facto a considerar para a apreciação do alegado é a fixada pelo Tribunal a quo, porquanto a mesma não foi cabalmente impugnada, como já mencionamos supra (cfr. ponto II.D.).
Partindo, assim, da decisão proferida sobre a matéria de facto, o que está em causa é a demonstração da efetividade das operações tituladas pelas faturas identificadas no RIT.
Nos termos do art.º 75.º da LGT:
“1 - Presumem-se verdadeiras e de boa-fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal.
2 - A presunção referida no número anterior não se verifica quando:
a) As declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexatidões ou indícios fundados de que não refletem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo…”.
Cabe, pois, à AT ilidir esta presunção de veracidade da contabilidade, carreando, maxime em sede de fundamentação do ato tributário, elementos suficientes para esse efeito.
É pacífico o entendimento de que, em situações como a dos autos, para efeitos designadamente do art.º 74.º, n.º 1, da LGT, a AT não tem de provar, em sede de ação inspetiva, a efetiva simulação nos termos constantes do art.º 240.º do Código Civil. É assim bastante a demonstração da existência de indícios sérios e objetivos que impliquem uma probabilidade elevada de que as operações tituladas pelas faturas não foram operações reais. (11)
Assim, reunidos e demonstrados que estejam tais indícios, cessa a presunção de veracidade prevista no art.º 75.º da LGT, competindo ao sujeito passivo alegar e provar a efetividade das operações.
In casu, o Tribunal a quo considerou que foram carreados pela AT indícios suficientes de que se estava perante situação de faturação falsa, o que não vem posto em causa.
Tendo a AT reunidos indícios sólidos, passíveis de pôr em causa a presunção de veracidade mencionada, caberia à Recorrente o ónus da prova da efetividade da operação, o que não logrou fazer – como resulta, aliás, do facto não provado.
Por outro lado, não se trata aqui de a Recorrente ser prejudicada por práticas abusivas dos seus fornecedores. Trata-se, sim, de ausência de prova da efetividade das operações, fundamental em casos como o dos autos e sem a qual nunca poderá assistir razão à Recorrente.
Como tal, também nesta parte carece de razão a Recorrente.
Vencidas ambas as partes são as mesmas responsáveis pelas custas na proporção do respetivo decaimento (art.º 527.º do CPC), sem prejuízo de, no caso da Recorrida, não haver lugar ao pagamento de taxa de justiça na presente instância, por não ter contra-alegado (art.º 7.º, n.º 2, do Regulamento das Custas Processuais).
IV. DECISÃO
Face ao exposto, acorda-se em conferência na 2.ª Subsecção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:
a) Conceder parcial provimento ao recurso e, em consequência, julgar parcialmente procedente a Impugnação, anulando parcialmente a liquidação de IRC relativa ao exercício de 2011, na parte relativa às correções atinentes a omissão de vendas de viaturas, menos valias contabilísticas e menos valias fiscais, mantendo-se a sentença recorrida quanto ao demais;
b) Custas por ambas as partes na proporção do respetivo decaimento, que se fixa em 99% pela Recorrente e 1% pela Fazenda Pública;
c) Registe e notifique.
Lisboa, 28 de outubro de 2021
(Tânia Meireles da Cunha)
(Susana Barreto)
(Patrícia Manuel Pires)
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