Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
DÉFICE INSTRUTÓRIO.
Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul | |
| Processo: | 1459/11.6BELRS |
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| Secção: | CT |
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| Data do Acordão: | 03/14/2024 |
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| Relator: | JORGE CORTÊS |
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| Descritores: | IMPOSTO DE SELO. DÉFICE INSTRUTÓRIO. |
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| Sumário: | Estando em causa a liquidação de Imposto de Selo por contrato de abertura de crédito bancário, importa aferir a data da celebração do mesmo e os termos em que foi outorgado e executado. Na falta de tais elementos e perante a alegação de factos concretos que implicam a inexistência do facto tributário, o tribunal deve recorrer aos meios de prova disponíveis, incluindo a prova pericial, com vista a reconstituir os alegados fluxos financeiros e os alegados lançamentos contabilísticos associados ao contrato bancário em apreço. |
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| Votação: | UNANIMIDADE |
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| Indicações Eventuais: | Subsecção tributária Comum |
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| Decisão Texto Integral: | ACÓRDÃO I- RelatórioA Caixa …………………, S.A., instituição de crédito que sucedeu ao Banco ………………. (BNU), na qual este foi integrado, recorre para este Tribunal da sentença proferida em 28/04/2023, pelo Tribunal Tributário de Lisboa, documentada a fls. 901 e ss. (numeração em formato digital – sitaf), que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial por si deduzida após a decisão de indeferimento parcial da reclamação graciosa apresentada contra os actos de liquidação adicional de Imposto de Selo (IS) e juros compensatórios, atinentes aos exercícios de 1997, 1998 e 1999, decorrentes de correções aritméticas efetuadas na sequência do procedimento inspectivo efectuado ao BNU. Nas suas alegações de recurso incorporadas a fls. 984 e ss. (numeração em formato digital – sitaf), formula as conclusões seguintes: “ a) Sobre o Tribunal a quo impendia, nos termos da alínea d) do n.º 1 do artigo 615.º do Código de Processo Civil, aplicável ex vi da alínea e) do artigo 2.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, o dever de se pronunciar sobre todas as questões que a ora Recorrente trouxe à colação – nomeadamente, quanto à ilegalidade das liquidações por violação do disposto nos artigos 264.º-A do Regulamento do Imposto do Selo e artigos 14.º e seguintes do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária, decorrente da atuação ou metodologia adotada pela Autoridade Tributária e Aduaneira no procedimento inspetivo, e, bem assim, quanto à falta de fundamentação da decisão da Reclamação Graciosa; b) O Tribunal a quo não se pronunciou sobre tais questões concretamente colocadas pela aqui Recorrente, nem tão pouco curou de expor os motivos de facto e de Direito pelos quais entendeu não tomar conhecimento das mesmas; c) A sentença ora recorrida padece, assim, de vício de omissão de pronúncia, devendo ser reconhecida a sua nulidade, o que se invoca nos termos da alínea d) do n.º 1 do artigo 615.º e do n.º 2 do artigo 608.º do Código de Processo Civil e do n.º 1 do artigo 125.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário; d) Ainda que se considere que o Tribunal a quo, ao afirmar que “[a] decisão da reclamação graciosa apreende as razões invocadas no RIT”, teria porventura concluído pela suficiência da fundamentação da decisão de indeferimento da Reclamação Graciosa – no que não se concede –, sempre a mesma sentença enfermará, nessa hipótese, de erro de julgamento, expresso numa errónea interpretação e aplicação do disposto no n.º 3 do artigo 268.º da Constituição da República Portuguesa e no artigo 77.º da Lei Geral Tributária, que respeitam ao dever de fundamentação dos atos administrativos que impende sobre a Autoridade Tributária e Aduaneira; e) A Recorrente apresentou diversos elementos de prova, no âmbito do procedimento de Reclamação Graciosa, sendo que, apesar do enorme esforço de prova então levado a cabo, a Autoridade Tributária e Aduaneira limitou-se, como apontado na petição inicial, a qualificar a prova produzida como um mero acervo incompleto de documentos avulsos; f) No caso em apreço, não é de todo possível apreender o caminho percorrido pela administração fiscal (quais os factos valorados e quais os factos desconsiderados), que levaram à decisão de indeferimento, pois não basta referir que a documentação apresentada pelo contribuinte é insuficiente, é preciso, caso a caso, justificar a aptidão ou não para provar os factos controvertidos; g) Do método seguido pela administração fiscal para apuramento do imposto alegadamente devido não pode senão concluir-se que a administração fiscal considerou serem factos tributários que deram origem às liquidações contestadas alegadas aberturas de crédito a clientes específicos ocorridas a 31 de dezembro de 1997, 1998 e 1999, por prazos superiores a seis dias, aberturas de crédito estas nos montantes correspondentes aos saldos “vivos” a essas datas: é sobre esses alegados factos tributários que o imposto aqui em discussão é liquidado; h) Quer o bom senso, quer a prova documental produzida pela Recorrente já em sede de procedimento de inspeção, demonstravam à saciedade que a realidade não podia ser a que foi considerada pela Autoridade Tributária e Aduaneira, assente em meras suposições, ficções e presunções sobre os factos sobre os quais foi liquidado imposto e foi efetuada a respetiva quantificação; i) Só por uma coincidência absolutamente improvável e implausível poderiam as aberturas de crédito que a Autoridade Tributária e Aduaneira implicitamente afirma existirem terem sido contratadas naquelas datas de 31 de dezembro de 1997, 1998 e 1999 e pelos valores dos saldos pendentes a essa data; j) Andou mal o Tribunal a quo ao não concluir no caso sub judice pela anulação das liquidações de imposto impugnadas, por manifesta e fundada dúvida quanto ao facto tributário, nos termos do artigo 100.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário, o que deverá ser agora determinado por este Tribunal, julgando procedente o presente recurso; k) A sentença recorrida, na parte respeitante à matéria de facto deverá, nos termos e ao abrigo do n.º 1 do artigo 662.º e do n.º 1 do artigo 640.º, ambos do Código de Processo Civil, aplicáveis ex vi da alínea e) do artigo 2.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, ser revista e modificada, porquanto ocorre erro na valoração da prova produzida. l) Desta forma, o conteúdo da alínea A) dos Factos Não Provados deverá ser aditado à matéria de facto provada, com a seguinte redação proposta: “31) Uma grande parte das operações que deram origem à tributação em Imposto do Selo, nos anos de 1997, 1998 e 1999, correspondiam a créditos concedidos em exercícios anteriores”, com base no depoimento da testemunha J …………………. (depoimento prestado na audiência de julgamento de 7 de março de 2012, registado no sistema com início da gravação, no caso, aos 00:04:16 e termo aos 00:05:28 e com início da gravação aos 00:11:16 e termo aos 00:11:47); m) Deve, também, o conteúdo da alínea B) dos Factos Não Provados ser aditado à matéria de facto provada, com a mesma redação: “32) Ficou provado que, no exercício de 1997, o BNU concedeu um financiamento direto em moeda estrangeira ao Comissariado Provincial de ………., ao abrigo da Convenção Financeira entre o Banco de Portugal e o Banco Nacional de Angola, relativa à exportação de equipamentos e serviços e do convénio C…………./Banco Nacional de Angola”, com base na inscrição contabilística respetiva, que não poderá deixar de ser tida como fidedigna e de se presumir verdadeira (cf. artigo 75.º, n.º 1, da LGT) e sempre deve ser valorada como declaração da parte; n) Importa alterar o artigo 29) dos Factos Provados com base no depoimento da testemunha Elisabete Santos (depoimento prestado na audiência de julgamento de 7 de março de 2012, registado no sistema com início da gravação, no caso, aos 00:57:46 e termo aos 00:58:26) e também no depoimento da testemunha J …………………… (depoimento prestado na audiência de julgamento de 7 de março de 2012, registado no sistema com início da gravação, no caso, aos 00:12:18 e termo aos 00:14:20), que deverá passar a ter a seguinte redação: “29) A liquidação do imposto do selo é feita de forma automática, por débito da conta de cliente e crédito da conta de imposto do selo a favor do Estado, não sendo possível falhar, porque as contas dos balcões têm de estar saldadas, não podendo ser fechadas sem estarem balanceadas – cf. depoimentos das testemunhas J ……………. e E ……………..”; o) Por estar provado face aos elementos probatórios carreados nos autos, nomeadamente pelo depoimento da testemunha J …………….. (depoimento prestado na audiência de julgamento de 7 de março de 2012, registado no sistema com início da gravação, no caso, aos 00:10:16 e termo aos 00:11:30 e com início da gravação aos 00:11:51 e termo aos 00:12:01) e os Documentos n.ºs 4 a 15 juntos com a petição inicial, deverá ser aditada à matéria factual provada o facto 33), com a seguinte redação: “33) A concessão de crédito ao cliente L…… - cliente n.º ……… - ocorreu em exercícios anteriores a 1997”; p) Devem aditar-se os factos 34) a 51) à matéria de facto dada como provada, por estarem provados, correspondentemente, com base nos Documentos n.ºs 16 a 22; 23 a 26; 212 e 213; 27 e 28; 29 a 42; 43 a 44; 214 a 215; 45 a 46; 47 a 48; 200 a 201; 217 a 222; 318 a 319; 320 a 323; 50 a 52, 223 a 227 e 331 a 333; 53 a 59; 202 a 211; 324 a 329; juntos com a petição inicial, com as seguintes redações: 34) O valor do saldo da conta “2203-créditos em conta corrente” dos exercícios de 1997, 1998 e 1999 relativo ao cliente N………..– cliente n.º ………….. –, respeita a créditos concedidos em exercícios anteriores, tendo o Imposto do Selo devido por essas concessões anteriores sido liquidado. 35) Não foram concedidos quaisquer créditos ao cliente S…………, SA – cliente n.º ………….– no exercício de 1999. 36) Sobre os créditos concedidos ao cliente S………, SA – cliente n.º …………… em operações realizadas em 1997 e 1998 foi pago o Imposto do Selo devido. 37) O valor do saldo da conta “2203-créditos em conta corrente” dos exercícios de 1997, 1998 e 1999 relativo ao cliente Sociedade I ……………… – cliente n.º …………. –, respeita a um crédito concedido em exercícios anteriores, que já constava do balanço daquele cliente em dezembro de 1994. 38) O valor do saldo da conta “2203-créditos em conta corrente” dos exercícios de 1997, 1998 e 1999 relativo ao cliente M……………… - Transformação ……………… – cliente n.º ……….., respeita a créditos concedidos em exercícios anteriores, tendo o Imposto do Selo devido por essas concessões anteriores sido liquidado. 39) O valor do saldo da conta “2203-créditos em conta corrente” dos exercícios de 1997, 1998 e 1999 relativo ao cliente ……… & Ca. – cliente n.º …………., respeita a créditos concedidos em exercícios anteriores, tendo o Imposto do Selo devido por essas concessões anteriores sido liquidado. 40) O valor do saldo da conta “2203-créditos em conta corrente” dos exercícios de 1997, 1998 e 1999 relativo ao cliente L……………… - Sociedade ………………., S.A. – cliente n.º …………… –, respeita a créditos concedidos em exercícios anteriores, tendo o Imposto do Selo devido por essas concessões anteriores sido liquidado. 41) As alterações realizadas a esses contratos de crédito em 1997 não abrangeram os respetivos limites, que se mantiveram. 42) O valor do saldo da conta “2203-créditos em conta corrente” dos exercícios de 1997, 1998 e 1999 relativo ao cliente E…………………. L…….& A…….. – cliente n.º ……….. –, respeita a créditos concedidos em exercícios anteriores, tendo o Imposto do Selo devido por essas concessões anteriores sido liquidado. 43) O valor do saldo da conta “2203-créditos em conta corrente” dos exercícios de 1997, 1998 e 1999 relativo ao cliente S………………. - Empresa ………….., S.A. – cliente n.º ………….. –, respeita a créditos concedidos em exercícios anteriores, tendo o Imposto do Selo devido por essas concessões anteriores sido liquidado. 44) O valor do saldo da conta “2203-créditos em conta corrente” dos exercícios de 1997 e 1998 relativo ao cliente A. ……….. - Empreendimentos ……………….., SA – cliente n.º …………… –, respeita a créditos concedidos em exercícios anteriores. 45) Sobre as operações realizadas com o mesmo Cliente em 1999 foi cobrado o respetivo Imposto do Selo. 46) O valor do saldo da conta “2203-créditos em conta corrente” dos exercícios de 1997, 1998 e 1999 relativo ao cliente I…………….. – cliente n.º ………….. –, respeita a créditos concedidos em exercícios anteriores, tendo o Imposto do Selo devido por essas concessões anteriores sido liquidado. 47) Sobre os créditos concedidos ao cliente L………. & Co. – cliente n.° …………..– nos exercícios de 1997, 1998 e 1999, foi cobrado e entregue ao Estado o respetivo Imposto do Selo. 48) Sobre os créditos concedidos ao cliente J-……………. Expo - …………………., S.A. – cliente n.° ………………– nos exercícios de 1997 e 1998, foi liquidado e entregue ao Estado o respetivo Imposto do Selo. 49) Sobre os créditos concedidos ao cliente Expo …………. - Promoção ………………., S.A. – cliente n.º …………..– nos exercícios de 1997 e 1998, foi liquidado e entregue ao Estado o respetivo Imposto do Selo. 50) Sobre os créditos concedidos ao cliente E………………..– cliente n.º ……………– nos exercícios de 1997 e 1998, foi sempre liquidado e entregue ao Estado o respetivo Imposto do Selo. 51) Sobre os créditos concedidos ao cliente C………..- Sociedade …………….., Lda. – cliente n.º ……………. – nos exercícios de 1997 e 1998, foi liquidado e entregue ao Estado o respetivo Imposto do Selo. q) Também por estarem provados, são de aditar os factos 52) a 60) à matéria de facto dada como provada, com base nos Documentos n.ºs 60 a 87, 222 a 235 e 334 a 342 juntos com a petição inicial, com as seguintes redações: 52) Os saldos devedores do cliente Companhia …………………, S.A. averbados na conta 2204-Descoberto em depósito à ordem refletem de prorrogações de “descobertos autorizados”, para as quais já se havia procedido à liquidação do Imposto do Selo, ou de meros acréscimos de plafonds, cujo imposto foi liquidado. 53) Os saldos devedores do cliente Empresa …………………….. averbados na conta 2204-Descoberto em depósito à ordem refletem de prorrogações de “descobertos autorizados”, para as quais já se havia procedido à liquidação do Imposto do Selo, ou de meros acréscimos de plafonds, cujo imposto foi liquidado. 54) Os saldos devedores do cliente Empresa …………………….. averbados na conta 2204-Descoberto em depósito à ordem refletem de prorrogações de “descobertos autorizados”, para as quais já se havia procedido à liquidação do Imposto do Selo, ou de meros acréscimos de plafonds, cujo imposto foi liquidado. 55) Os saldos devedores do cliente S………….— Companhia ……………………., S.A. averbados na conta 2204-Descoberto em depósito à ordem refletem de prorrogações de “descobertos autorizados”, para as quais já se havia procedido à liquidação do Imposto do Selo, ou de meros acréscimos de plafonds, cujo imposto foi liquidado. 56) Os saldos devedores do cliente T……………..- Sociedade …………………, S.A. averbados na conta 2204-Descoberto em depósito à ordem refletem de prorrogações de “descobertos autorizados”, para as quais já se havia procedido à liquidação do Imposto do Selo, ou de meros acréscimos de plafonds, cujo imposto foi liquidado. 57) Os saldos devedores do cliente I……….. - Águas ……….., SGPS, S.A. averbados na conta 2204-Descoberto em depósito à ordem refletem de prorrogações de “descobertos autorizados”, para as quais já se havia procedido à liquidação do Imposto do Selo, ou de meros acréscimos de plafonds, cujo imposto foi liquidado. 58) Os saldos devedores do cliente F………………….- Produtos ………………, S.A. averbados na conta 2204-Descoberto em depósito à ordem refletem de prorrogações de “descobertos autorizados”, para as quais já se havia procedido à liquidação do Imposto do Selo, ou de meros acréscimos de plafonds, cujo imposto foi liquidado. 59) Os saldos devedores do cliente F………….Auto ……………., S.A. averbados na conta 2204-Descoberto em depósito à ordem refletem de prorrogações de “descobertos autorizados”, para as quais já se havia procedido à liquidação do Imposto do Selo, ou de meros acréscimos de plafonds, cujo imposto foi liquidado. 60) Os saldos devedores do cliente A ………………., S.A. averbados na conta 2204-Descoberto em depósito à ordem refletem de prorrogações de “descobertos autorizados”, para as quais já se havia procedido à liquidação do Imposto do Selo, ou de meros acréscimos de plafonds, cujo imposto foi liquidado. r) Acha-se igualmente provado e é, por isso, de aditar à matéria de facto dada como provada o facto 61), com base nos Documentos n.ºs 93 a 97 juntos com a petição inicial, com a seguinte redação: 61) No que respeita ao exercício de 1997, os créditos em moeda estrangeira do cliente P…………….Distribuição Alimentar, nos valores de 980.392.156 ienes e 356.209.150 ienes, tiveram uma duração inferior a 6 dias. X Não há registo de contra-alegações.X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal notificado para o efeito, emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.X Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.X II- Fundamentação2.1. De Facto. A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:” 1) A impugnante incorporou, por fusão, o Banco ………………., S.A.(B……….) – facto não controvertido. 2) Em cumprimento da Ordem de Serviço nº 92/2001, de 17/07/2001, os Serviços de Inspeção Tributária (SIT) da Direção de Finanças de Lisboa realizaram uma acção inspetiva externa ao BNU, de âmbito geral, relativamente aos exercícios de 1997, 1998 e 1999, que teve início em 10/09/2001 e foi concluída em 28/02/2002 - cf. RIT a fls. 121 e seguintes do PA em apenso; 3) Em 20/03/2002, foram elaboradas as conclusões do relatório final de inspeção (RIT), que determinaram correções aritméticas em sede do Imposto do Selo, nos exercícios de 1997, 1998 e 1999, no valor, respetivamente, de €1.139.338,67, € 861.670, 56 e €409.679,74, do qual consta, designadamente, o seguinte: ” (...) «Texto no original» (...) «Texto no original» (...) «Texto no original» (...) «Texto no original» (...) «Texto no original» (…) «Texto no original» (…) «Texto no original» (…) «Texto no original» (…) «Texto no original» (...)” – cf. RIT a fls. 111 e seg. do PA, em apenso, para o qual se remete e se dá por reproduzido. 4) O anexo 27 ao RIT, relativo à análise à conta “2203-créditos em conta corrente”, do exercício de 1997, tem o seguinte teor: “(…) «Texto no original» (…)” – cf. pag.401 e seg. do documento 1-3ª parte, a fls. 620 do SITAF. 5) O anexo 28 ao RIT, relativo à análise à conta “2204-descobertos em depósitos à ordem”, do exercício de 1997, tem o seguinte teor: “(…) «Texto no original» (…)” – cf. pag.403 e seg. do documento 1-3ª parte, a fls. 620 do SITAF. 6) -O anexo 29 ao RIT, relativo à análise à conta “2209-outros créditos”, do exercício de 1997, tem o seguinte teor: “(…) «Texto no original» (…)” – cf. pag.406 do documento 1-3ª parte, a fls. 620 do SITAF. 7) O anexo 30 ao RIT, relativo à análise à conta “2311-Empréstimos”, do exercício de 1997, tem o seguinte teor: “(…) «Texto no original» (…)” – cf. pag.407 do documento 1-3ª parte, a fls. 620 do SITAF. 8) O anexo 49 ao RIT, relativo à análise à conta ““2203-créditos em conta corrente”, do exercício de 1998, tem o seguinte teor: “(…) «Texto no original» (…)” – cf. pag.440 do documento 1-3ª parte, a fls. 620 do SITAF. 9) O anexo 50 ao RIT, relativo à análise à conta “2204-descobertos em depósitos à ordem”, do exercício de 1998, tem o seguinte teor: “(…) «Texto no original» (…)” – cf. pag.442 e seg. do documento 1-3ª parte, a fls. 620 do SITAF. 10) O anexo 51 ao RIT, relativo à análise à conta ”2209-outros créditos”, do exercício de 1998, tem o seguinte teor: “(…) «Texto no original» (…)” – cf. pag.445 do documento 1-3ª parte, a fls. 620 do SITAF. 11) O anexo 68 ao RIT, relativo à análise à conta ”2203-créditos em conta corrente”, do exercício de 1999, tem o seguinte teor: “(…) «Texto no original» (…)” – cf. pag.468 a 469 do documento 1-3ª parte, a fls. 620 do SITAF. 12) O anexo 69 ao RIT, relativo à análise à conta ”2204-créditos em conta corrente”, do exercício de 1999, tem o seguinte teor: “(…)” «Texto no original» “(…)”– cf. pag.470 a 471 do documento 1-3ª parte, a fls. 620 do SITAF. 13) O anexo 70 ao RIT, relativo à análise à conta ”2209-outros créditos”, do exercício de 1999, tem o seguinte teor: “(…) «Texto no original» (…)” – cf. pag.472 do documento 1-3ª parte, a fls. 620 do SITAF. 14) Por despacho de 17/04/2002, proferido pelo Diretor de Serviços da Direção de Serviços da Inspeção Tributária, em substituição, foram sancionadas as conclusões do relatório de inspeção referido em 3) – cf. RIT a fls.111 e seg. do PA, em apenso. 15) Pelo ofício 1440 de 24/04/2002, foi remetido ao B…., o Relatório de Inspeção Tributária acompanhado do teor do despacho referidos em 14) – cf. fls. 110 do PA, em apenso. 16) Na sequência da ação inspetiva, foram emitidas as liquidações de Imposto de selo, no montante de € 2.410.688,97 e de juros compensatórios, no valor de € 1.043.454,99, perfazendo o montante global de € 3.454.143,96, - cf. certidão de dívida a fls. 1426 do PA, em apenso. 17) Em 22/09/2003 a impugnante deu entrada no Serviço de Finanças de Lisboa 8, de reclamação graciosa, que foi autuada sob o processo ………….644, através da qual pede a anulação das liquidações adicionais de imposto do selo dos exercícios de 1997, 1998 e 1999, para cujo teor se remete e se dá por reproduzido – cf. fls. 2 a 60 do processo de reclamação graciosa (RG), em apenso ao PA. 18) Em 19/04/2004, foi instaurado o Processo de Execução Fiscal nº ……………..544, em nome do B…., na exequenda de € 3.454.143,96 e acrescido - cf. print do PEF a fls. 1424 do PA, em apenso. 19) Em 29/07/2004, a Impugnante prestou garantia no PEF referido no ponto antecedente, mediante depósito à ordem do Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 8, no valor de € 4.298.593,86 – cf. fls. 1177 do PA, em apenso. 20) Em 31/12/2008, a Impugnante procedeu ao pagamento da quantia exequenda e acrescidos em cobrança no PEF …………………544, no montante global de €4.616.980,82 – cf. guia a fls. 1427 do PA, em apenso. 21) Em 27/05/2010, no âmbito da instrução da reclamação graciosa referida em 17), foi elaborada a informação 174-AJT/2010, pelos serviços da Direção de Serviços de Inspeção Tributaria (DSIT), sobre a matéria de facto reclamada, nos termos da qual foi proposto deferimento parcial da mesma, e da qual consta o seguinte: “(…) «Texto no original» (...)” – cf. fls. 1181 a 1197 do processo de RG, em anexo ao PAT. 22) Com base na informação referida no ponto antecedente foi elaborado o projeto de decisão da reclamação graciosa, sancionado por despacho da Diretora de Finanças Adjunta da Direção de Finanças de Lisboa, em 14/10/2010 - cf. fls. 1198 a 1200 do processo de RG, em anexo ao PAT. 23) Pelo ofício 93337 de 20/10/2010, foi remetido ao mandatário da Impugnante o projeto de decisão da reclamação graciosa e concedido o prazo de 15 dias para o exercício do direito de audição - cf. fls. 1204 e 1205 do processo de RG, em anexo ao PAT. 24) Em 30/11/2010, deu entrada na Direção de Finanças de Lisboa, um requerimento da Impugnante para o exercício do direito de audição, através do qual pede a anulação da liquidação adicional de imposto do selo, relativa aos exercícios de 1997, 1998 e 1999, o reembolso dos montantes pagos e o reconhecimento do direito ao recebimento de juros indemnizatórios – cf. fls. 1234 a 1238 do processo de RG, em anexo ao PAT. 25) Em 25/02/2011, os serviços da DSIT elaboraram a informação 50-JT/2011, sobre a matéria invocada pela Impugnante no exercício do direito de audição, nos termos da qual foram atendidos parte dos fundamentos invocados pela Impugnante, por se considerar que não constituíam operações de crédito, tendo sido proposto o deferimento parcial da reclamação graciosa, nos termos a seguir indicados: “(...)” «Texto no original» “(…)” – cf. fls. 1253 a 1290, do processo de RG, em anexo ao PAT. 26) Em 30/06/2011, o Diretor de Serviços da DSIT apôs na informação referida no ponto antecedente, o despacho no sentido de concordância com a proposta de decisão – cf. fls. 1252 do processo de RG, em anexo ao PAT. 27) Pelo ofício 1793 de 01/07/2011, foi remetida ao mandatário da Impugnante a fundamentação e o despacho mencionados nos pontos antecedentes - cf. fls. 1291 do processo de RG, em anexo ao PAT. 28) O Imposto do Selo cobrado diariamente nos vários balcões aos clientes do Banco, era contabilizado nas respetivas contas de imposto de selo e no fim do mês cada balcão transferia os respetivos saldos para uma conta central, da sede, que centralizava numa conta o imposto cobrado pelos vários balcões, e posteriormente era elaborada a guia única de entrega de imposto ao Estado – cf. depoimento das testemunhas J …………….. e E………………….. 29) A liquidação do imposto de selo, é feita de forma automática, por débito da conta de cliente e crédito da conta de imposto de selo a favor do Estado- cf. depoimento da testemunha J ………………….. 30) O sistema informático continha as regras contabilísticas parametrizadas, os valores de imposto entravam na aplicação da contabilidade por interface dos sistemas - cf. depoimento da testemunha E…………………….” X “Factos não Provados//Com relevância para a decisão da causa não provou que:A) As operações que deram origem à tributação em Imposto do Selo, nos anos de 1997, 1998 e 1999, correspondiam a créditos concedidos em exercícios anteriores. B) No exercício de 1997, o BNU tenha concedido um financiamento direto em moeda estrangeira ao Comissariado Provincial de Huíla, ao abrigo da Convenção Financeira entre o Banco de Portugal e o Banco Na ………….., relativa à exportação de equipamentos e serviços e do convénio C……./Banco ……………...” X “Não existem outros factos provados ou não com relevância para a presente decisão.”X “MOTIVAÇÃO //A decisão sobre a matéria de facto provada assentou na análise crítica dos elementos constantes dos autos e do Processo Administrativo Tributário (PAT), conforme referido nos vários pontos do probatório.//Os factos 28) a 30) foram dados como provados com base no conteúdo da prova testemunhal produzida, pelos depoimentos das testemunhas J …………………. e E …………….., que evidenciaram conhecimento pessoal e direto sobre os factos sobre os quais depuseram. O primeiro foi responsável pela área da contabilidade do B…, referiu que exerceu funções no banco até à data da fusão com a C……... Referiu que acompanhou o procedimento inspetivo em causa nos autos, e relatou com pormenor o procedimento de liquidação de imposto de selo nas operações que diariamente ocorrem nos balcões. Confrontado com documentos descreveu a forma de liquidação do imposto de selo, referiu que é feita de forma automática, por débito da conta cliente e crédito da conta de imposto de selo.//Asseverou que o registo de todas as operações diárias sujeitas a imposto de selo é centralizado numa conta, cujo saldo é depois transferido para uma conta central, da sede, que regista os vários saldos dos balcões, identificados por linha, e o somatório desses saldos dá origem à elaboração da guia de entrega de imposto ao Estado, que é mensal e está em poder da AT.//A segunda testemunha, é bancária, exerceu funções no B….. desde 14/01/1991 como coordenadora de contabilidade. Descreveu, também, com pormenor, a metodologia de liquidação e cobrança do B……….., relativamente ao imposto do selo e posterior entrega ao Estado. No que diz respeito à aplicação informática de registo de imposto de selo cobrado ao cliente, assegurou que as regras contabilísticas eram parametrizadas na aplicação informática, e, que os utilizadores não “mexiam” nos números, os dados entravam na aplicação da contabilidade por interface dos sistemas.//Apesar das testemunhas inquiridas terem ou terem tido relações profissionais com a Impugnante, apresentaram um discurso escorreito, evidenciador de conhecimento sobre a matéria sobre a qual foram questionadas, não se tendo detetado sinais de parcialidade no conteúdo do depoimento prestado por cada uma delas.//O facto dado como não provado em A) resulta de não ter sido possível estabelecer a relação entre os documentos juntos aos autos pela Impugnante e os valores registados nas contas de crédito concedido, nos períodos em causa, de modo a poder afirmar-se que correspondem, inequivocamente, a operações efetuadas em exercícios anteriores, ou de que a vigência das aberturas de crédito se prolongou no tempo, ou de que houve aumento de “plafond”. Ou seja, não é evidente que as operações ínsitas nos documentos correspondam aos saldos das contas analisadas em sede de inspeção tributária, na medida em que não foram juntos os extratos das contas correntes dos clientes respetivos.//É entendimento do tribunal que só com o extrato da conta corrente dos clientes, contendo todo o histórico das operações, se poderia aferir se se tratam de saldos “vivos”, não relevando a prova testemunhal nesta matéria, razão pela qual se deu como não provado o facto indicado.//Quanto ao facto dado como não provado em B), resulta da total ausência de prova nesse sentido. Na realidade, a Impugnante alega que B………. concedeu um financiamento direto em moeda estrangeira ao Comissariado Provincial de Huíla, ao abrigo da Convenção Financeira entre o Banco de Portugal e o Banco ………………., relativa à exportação de bens de equipamento e serviços e do Convénio C………./ Banco ………………….., mas nenhuma prova produziu desse facto, seja documental ou testemunhal.”X Ao abrigo do disposto no artigo 662.º/1, do CPC, adita-se a seguinte matéria de facto:31) No requerimento de reclamação graciosa, referido em 17), a recorrente alegou factos relativos aos clientes/contas correntes seguintes (e que tinham sido objecto de correcção): - Cliente n.º ………..872 // Cliente n.º ……………526 // Cliente n.º ………..125 // Cliente n.º …………339 // Cliente n.º ……………921 // Cliente n.º ………..298 // Cliente n.º …………000 // Cliente n.º ………..264 // Cliente n.º ……….310 e ……….082 // Cliente n.º ………….003 // Cliente n.º ………..038 // Cliente n.º ………….016 // Cliente n.º ……………896 // Cliente n.º ………….601 // Cliente n.º ………..349 // Cliente n.º …………878 // Cliente n.º …………469 // Clientes n.ºs …………597, ………..313 e …………862 // Cliente n.º ………..049 // R………….. – Indústria de …………….. // L………… – Sociedade ………………, Lda. // Comissariado Provincial de Huíla // M…………. Bank // Estabelecimento ………….. & Filho, SGPS, SA // P …………. // L…………..Lacticínios ……….., SA // F……………// L………….– Sociedade de , Lda. // Horários – Transportes , Lda. // G………………………… Portugal, Lda. // R……… ……………., Lda. // I…………… MG, Lda. // M………… & ……………., SA // N…………….– Comércio ……………, Lda. // I…………….. – Indústria …………….., SGPS, SA // S…………. Indústria, SGPS, SA // E……….. Sol, SA // S……….. Imobiliária, SGPS, SA // Pa…………., SA // G ………………., Lda // E………….., Lda. // S……… – Sociedade ……, SA // B………….. – Estacionamento ……….., Lda. // M…………. Portugal, Lda. // Cliente n.º ………..504 // Cliente n.º …………345 // Ciente n.º ………320 // Cliente n.º ……..125 // Cliente n.º ………….298 // Cliente n.º …….264 // Cliente n.º …………224 // Cliente n.º ……….310 e …………082 // Cliente n.º ………..003 // Cliente n.º ………….038 // Cliente n.º ………….878 // Cliente n.º ………..038 // Cliente n.º ………….023 // Cliente n.º ……….049 // Cliente n.os ……….097, ……….862, ……….312 // Cliente n.º ………….752 // Estabelecimentos …………, SGPS, SA, // I……….. – Imobiliário …………….., SA // I……….. e …………, SGP, SA, G………… – Radio ………., Lda. // N ……………, Lda. // G…………– Comércio …………………., Lda. // I……………. MG, Lda. // E…………….Sol, SA // H…………………, SA // P………….. – Gestão, …………………., SA // S………. ……….., SGPS, SA // C……………– ……………, SA // Z………….. …………….., Lda. // E…………. – Empreendimentos …………, Lda. // S……….. – Medicamentos, SA // Construções ……………, SA // Entreposto ……….. – Veículos ……….., SA // S………..– Sociedade ………., SA // A -…………..., SA // Cliente n.º ………..252 // Cliente n.º …………125 // Cliente n.º ………..298 // Cliente n.º ………..000 // Cliente n.º ………….336 // Cliente n.º …………264 // Cliente n.º …………240 // Cliente n.º …………082 // Cliente n.º ………….023 // Cliente n.º ………….049 // Cliente n.ºs …………..097 e ……………..441 // Cliente n.º …………..563 // Estabelecimentos ………….. & Filho, SGPS, SA // G……………Internacional, Lda. // M……… – Estamparia e ………….., Lda. // G……………., Portugal, Lda. // E………..– Empreendimentos ……….., SA // A……………..Revestimentos, SA e juntou 364 documentos. X 2.2. De Direito.2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre os alegados vícios da sentença seguintes: i) Nulidade por omissão de pronúncia por referência às questões relativas à “actuação ou metodologia adoptada pela Administração Tributária e Aduaneira no procedimento inspectivo e quanto à falta de fundamentação da decisão da reclamação graciosa [conclusões a) a j)] ii) Erro de julgamento na determinação da matéria de facto, no que respeita à matéria de facto não provada [conclusões k) a m)] ii) Erro de julgamento quanto à determinação da matéria de facto, por referência ao quesito 29) [conclusão n)] iii) Erro de julgamento quanto à determinação da matéria de facto, com aditamento de novos elementos, que discrimina [conclusões o) a v)]. iv) Erro de julgamento quanto à preterição do dever de fundamentação da decisão da reclamação graciosa [conclusão d)] v) Erro de julgamento quanto à alegada restrição dos meios de prova admitidos no caso [conclusões w) a z)] vi) Erro de julgamento quanto à aferição da fundada dúvida sobre a existência do facto tributário [demais conclusões do recurso] A sentença julgou parcialmente procedente a impugnação, no que respeita às correções de Imposto do Selo efetuadas aos clientes “G………….-Grupo …………………, CRL”, “L …………-Sociedade ……………….., Lda”, “F ………..” e “R …………, Lda”, supra identificadas nos pontos 1., 3. e 5., e, em consequência anulou as liquidações de Imposto do Selo e inerentes juros compensatórios nesta parte. Quanto às demais correções, julgou improcedente a impugnação, mantendo na ordem jurídica os actos impugnados, na parte que não foi anulada. Para assim proceder, a sentença analisou, em síntese, os itens seguintes: «1. Da conta “2203-crédito em conta corrente”, exercícios de 1997, 1998 e 1999: // Conforme resulta do RIT, na análise efetuada a esta conta a Inspeção Tributária selecionou um conjunto de saldos, de montantes mais significativos, por cliente, reportados ao final de cada semestre do ano, melhor explicitados nos anexos 27, 49 e 68 do relatório, relativamente aos quais foram solicitados ao B………. os correspondentes contratos e respetiva prova de liquidação e entrega do IS ao Estado [pontos 4), 8) e 11) dos factos provados]. // Em sede inspetiva não foram apresentados os referidos elementos, vindo a impugnante, posteriormente, no âmbito da reclamação graciosa e agora em impugnação, a juntar vários documentos, com vista à prova de que tais saldos configuram prorrogações de “aberturas de créditos” para as quais já tinha sido liquidado e pago o IS, ou, que se tratam de meros acréscimos de plafonds, cujo IS também já havia sido liquidado e pago em proporção do aumento da “linha”, ou que algumas das operações em causa não consubstanciam “aberturas de crédito”. // (…) // Aplicando ao caso concreto, conclui-se que os Impugnantes não comprovaram factos concretos, suscetíveis de demonstrar que os valores dos saldos da conta “2203-Créditos em conta corrente”, corresponde a operações de crédito contratadas em exercícios anteriores». 2. Da conta “2204- Descoberto em depósito à ordem”, exercícios de 1997, 1998 e 1999: // Conforme resulta do RIT, na análise efetuada a esta conta a Inspeção Tributária selecionou um conjunto de saldos devedores, melhor explicitados nos anexos 28, 50 e 69 do relatório, relativamente aos quais o B….. não disponibilizou as contas de depósitos à ordem dos respetivos clientes [pontos 5), 9) e 12) dos factos provados]. // Vem agora a Impugnante defender que se tratam de prorrogações de “descobertos autorizados”, para as quais já havia procedido à liquidação do IS, bem como de meros acréscimos de plafonds, cujo IS foi tempestivamente liquidado. // Recuperando aqui toda a argumentação que acima se teceu quanto à conta “2203-Crédito em conta corrente”, quanto à contratação dos créditos em exercícios anteriores, dir-se-á que, também, aqui a Impugnante não prova a substância do que alega. // (…) // 4. Da conta “2311 – Crédito concedido – Empréstimos”, no exercício de 1997: // Na análise efetuada a esta conta, a Inspeção Tributária verificou a existência de saldos elevados, tendo elaborado um mapa com evidência dos financiamentos selecionados, constantes do anexo 30 do RIT, para os quais foi solicitado prova da liquidação e entrega do correspondente IS, não tendo a Impugnante apresentado os referidos elementos, conforme decorre do RIT. // Do anexo 30 do RIT constam dois empréstimos a clientes, em moeda estrangeira, em randes (Zar) e dólares americanos (USD) sendo que a Impugnante contesta apenas um [ponto 7) dos factos provados]. // Alega a Impugnante que o saldo revelado na conta 2311, refere-se a um financiamento direto concedido pelo BNU a um importador não residente, o Comissariado Provincial de Huíla, de Angola, por intermédio do Banco Nacional de Angola, que foi concretizado no âmbito da Convenção Financeira entre o Banco de Portugal e o Banco …………….., relativa à exportação de bens de equipamentos e serviços, e no convénio C……./Banco ……………….. // Refere que foi assinado um contrato pelo importador e subscritas duas livranças (capital + juros), sendo tudo avalizado pelo Banco …………….., e atentas as caraterísticas da operação não houve lugar a cobrança de IS pela abertura do crédito. // Porém, não existe nos autos qualquer evidência do que é alegado, nem foi produzida qualquer prova nesse sentido. (…) // 5. Da conta “2209- Outros créditos – Empréstimos em moeda estrangeira”, nos exercícios de 1997, 1998 e 1999: // Conforme resulta do RIT, na análise efetuada a esta conta a Inspeção Tributária selecionou um conjunto de saldos devedores, melhor explicitados nos anexos 29, 51 e 70 do relatório, relativamente aos quais o BNU não apresentou prova da liquidação e entrega do correspondente IS [pontos 6), 10) e 13) dos factos provados]. // Estão em causa operações relativas a empréstimos em moeda estrangeira, sendo que a Impugnante vem alegar que correspondem a situações em que o cliente contrata com o banco uma operação de crédito em moeda estrangeira, e em simultâneo, é celebrado um contrato de “swap”, nos termos do qual o cliente vende ao banco a moeda estrangeira que este lhe emprestou e o banco se compromete a vender-lha novamente na data de vencimento do empréstimo. Refere que em termos materiais, a utilização do crédito é, assim, feita em moeda nacional e não em moeda estrangeira. (…) // Diga-se, antes de mais, que na argumentação que expende a propósito das correções efetuadas a esta conta, a Impugnante não identifica os clientes pelos números que constam dos anexos do RIT, à semelhança do que fez quanto às demais contas, pelo que nalguns nos casos é possível relacioná-los pela coincidência do valor, mas noutros tal não é possível. // Depois, importa também dizer, que não há qualquer evidência nos autos do alegado erro na indicação da taxa cambial. (…)» 2.2.2. Antes de entrarmos na apreciação do objecto do recurso, cumpre proceder ao enquadramento jurídico seguinte. Estão em causa correcções impostas à contabilidade por alegada falta de liquidação de Imposto de Selo, em sede de contratos de conta correntes bancária. Por meio do Decreto n.º 21916, de 18/11/1932 (1), foi aprovada a tabela geral do Imposto de Selo, a qual, no ponto 1. determinava a tributação da abertura de crédito. «Entende-se por abertura de crédito a obrigação que alguém toma de fornecer a outrem, por meio de escrito particular ou de instrumento público ou ainda por correspondência, fundos, mercadorias ou outros valores, quer seja para utilizar no país, quer no estrangeiro…». O artigo 194.º do Regulamento do imposto de selo, aprovado pelo Decreto n.º 12700, de 20/01/1926 (2), retomava a mesma estatuição. Através da Lei n.º 24/94, de 18/07, o artigo 1.º da Tabela do Imposto de Selo passou a excluir do imposto a abertura de crédito até seis dias. Mais se determinou que «[o] selo devido pelas aberturas de crédito, quer estas se realizem por instrumento público ou particular, deverá ser pago pelas entidades que procedam à abertura de créditos, por meio de guia, nas tesourarias da Fazenda Pública da área dos seus domicílios, estabelecimentos pu sede. // As guias serão processadas em presença do livro de registos criado pelo Decreto-Lei n.º 32854, de 17/07/1943, que será encerrado mensalmente ou em face dos registos contabilísticos adequados, e o pagamento do imposto devido efetuar-se-á dentro do prazo estabelecido no artigo 23.º do Regulamento de Imposto de Selo, o que será notado nos respectivos elementos de registo, com indicação do número da voa e da ata em que efectuou o pagamento». O artigo 264.º-A (3) do Regulamento do imposto de Selo determinava que «[s]ó poderá ser liquidado imposto do selo até ao final dos cinco anos seguintes àquele em que houverem sido praticados os actos, ocorrido os factos ou emitidos os documentos sujeitos ao imposto». Nos termos do artigo 252.º (4) do Regulamento do imposto de Selo, «[q]uando, através de elementos existentes nos serviços, se verifique que, por motivos não imputáveis ao contribuinte, foi liquidado imposto superior ao devido ou tenha havido duplicação de colecta, proceder-se-á a anulação oficiosa nos cinco anos posteriores à data do pagamento voluntário ou à data da notificação do acto a rever e, ainda, no decurso do processo de execução fiscal». Mais se refere o seguinte: i) «O contrato de abertura de crédito, em conta corrente, mais não é o de que um contrato (atípico) de mútuo comercial (cfr.artº.362, do C.Comercial), que, à luz do respectivo Código se não encontra sujeito a forma especial, sendo que, se celebrado entre comerciantes, admite, mesmo, qualquer tipo de prova em direito permitida (cfr.artº.396, do C.Comercial). Este tipo de contrato visa o financiamento do mutuário, à luz das finalidades apontadas pelos normais contratos de mútuo e antes referidas, com restituição remunerada (cfr.artº.395, do C.Comercial) por forma a que o mutuário, dentro das condições contratadas, possa concretizar um número ilimitado de levantamentos, através da utilização de uma sua conta bancária que funciona como conta-corrente. Atento o referido, o contrato em questão (abertura de crédito), há-de reger-se pelas cláusulas contratuais estabelecidas e pelo recurso aos usos do comércio bancário e, ainda e eventualmente, às relativas ao contrato de conta-corrente. // A realidade que, à data da prática dos factos, era sujeita a tributação a abertura de crédito entendida como a obrigação de fornecimento de fundos a outrem e não a utilização do crédito efectuada ao abrigo e na sequência daquele contrato. De facto, o sistema de tributação aplicável então às aberturas de crédito implicava apenas a liquidação e pagamento do Imposto do Selo pela celebração do contrato, à taxa de 6°/00 sobre o valor do mesmo, independentemente de quaisquer utilizações do crédito efectuadas em data posterior. Apesar disso, havia excepções, como por exemplo, se existisse reembolso do valor utilizado dentro dos seis dias úteis a contar da data do contrato, caso em que não haveria lugar a qualquer tributação. // Nestes termos, o momento da ocorrência do facto tributário residia na celebração do negócio jurídico (data da celebração do contrato de abertura de crédito em conta corrente), e não no momento da utilização do crédito, como parece verificar-se actualmente (cfr.verba 17.1.4, da Tabela Geral do Imposto do Selo, aprovada pela Lei 150/99, de 11/9)». (5) ii) «O contrato de abertura de crédito em conta corrente é um contrato atípico de direito comercial, não submetido a formalismo especial nem, quando celebrado entre comerciantes, sujeito a qualquer espécie particular de prova; // Pelo mesmo contrato de abertura de crédito, desde que respeitadas as condições acordadas, o mutuário pode aceder a um ilimitado número de levantamentos, através da utilização de uma sua conta bancária, na medida em que nunca ultrapasse o "plafond" máximo de empréstimo por ele permitido, verificando-se, em tais circunstâncias, renovações de financiamento e não novos contratos». (6) A conta corrente bancária é actualmente a mais importante das contas correntes (7). «A recíproca concessão de crédito, que não é elemento da definição legal de contrato de conta corrente, mas só um seu efeito eventual, não está excluída na conta corrente bancária. Esta apresenta geralmente saldos credores para o cliente, que frequentemente resultam de crédito concedido pelo cliente por via de operações de “depósito”, mas o saldo pode ser credor para o banco, em caso de descoberto, acordado, fortuito ou forçado pelo cliente. Além disso, a conta reflete muitas vezes movimentos provenientes de operações de crédito concedido pelo banco, com ou sem lançamento a descoberto na mesma conta» (8). Estão em causa nos autos liquidações assentes na asserção de que existem contratos de abertura de crédito em conta corrente, concedidos pela recorrente, sem qualquer liquidação do Imposto de Selo devido. Pressuposto que é contrariado pela recorrente, seja através da alegação de que tais contratos foram abertos em exercícios anteriores, pese embora as contas ainda se mantivessem activas à data, seja porque a liquidação do imposto de selo ocorreu no tempo próprio. Num caso e no outro, a recorrente procurou demonstrar o alegado através do arrolamento de testemunhas e da junção de cerca de trezentos documentos. Mais refere que o método utilizado pela Inspecção tributária para apurar as aberturas de crédito nos exercícios em causa está errado, porquanto «a administração fiscal considerou serem factos tributários que deram origem às liquidações contestadas alegadas aberturas de crédito a clientes específicos ocorridas a 31 de dezembro de 1997, 1998 e 1999, por prazos superiores a seis dias, aberturas de crédito estas nos montantes correspondentes aos saldos “vivos” a essas datas» e que «[s]ó por uma coincidência absolutamente improvável e implausível poderiam as aberturas de crédito que a Autoridade Tributária e Aduaneira implicitamente afirma existirem terem sido contratadas naquelas datas de 31 de dezembro de 1997, 1998 e 1999 e pelos valores dos saldos pendentes a essa data». Como refere a recorrente, «No fundo, apontou a então Impugnante que, no âmbito do procedimento inspetivo que conduziu às correções técnicas subjacentes às liquidações em causa nos presentes autos, a Autoridade Tributária e Aduaneira não tomou como ponto de partida, para efeitos da análise por si levada a cabo, o valor das operações de crédito contratadas pelo Banco …………. ("B……") em 1997, 1998 e 1999, isto é, as operações cujo facto tributário teria ocorrido em algum dos referidos exercícios inspecionados. // A Autoridade Tributária e Aduaneira, considerando um âmbito inspetivo manifestamente ilegal, partiu, isso sim, dos valores de todas as operações de crédito em vigor, registadas nas "contas de crédito concedido" pelo BNU cujo saldo era, a 31 de dezembro de qualquer dos referidos exercícios, superior a Esc. 600.000.000/Euros 2.992.787,38. // Foi a partir daí que questionou aquela instituição sobre as operações de crédito a que tais valores agregados respeitavam, a data em que cada uma de tais operações concretas haviam sido contratadas, a data em que estas haviam sofrido qualquer vicissitude relevante (v.g., uma qualquer e simples amortização de capital por parte do devedor), a data em que o Imposto do Selo a elas relativo havia sido liquidado e, ainda, a prova de que o imposto assim liquidado havia sido efetivamente entregue nos cofres do Estado. // Ora, como se referiu na petição inicial, "nos termos das regras aplicáveis em matéria de liquidação de imposto do selo e de inspecção tributária (cfr. artigo 264.°-A do Regulamento do Imposto do Selo e do artigo 14.° e segs. do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária - «RCPIT»), não vemos como poderá a Administração Fiscal obrigar os contribuintes a demonstrar, relativamente a operações contratadas em anos anteriores aos inspeccionados, e que, nesses, não sofreram qualquer vicissitude relevante para efeitos de imposto do selo, que o imposto foi liquidado e pago" (cf. artigo 395.° da petição inicial). // Concluindo a então Impugnante expressamente que "[...]as liquidações ora efectuadas se encontram inquinadas de vício de ilegalidade, por violação do disposto nas normas legais citadas no artigo anterior" (cf. artigo 396.° da petição inicial). // Ou seja, a aqui Recorrente enquadrou (em vão, dado que o Tribunal a quo não se pronunciou a este respeito) a atuação ilegal da Autoridade Tributária e Aduaneira nos vícios de violação do disposto no artigo 264.°-A do Regulamento do Imposto do Selo, ao pretender liquidar imposto relativo a factos tributários em que poderia já ter caducado o direito à liquidação, e do disposto nos artigos 14.° e seguintes do Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária, dado que era assim excedido o âmbito temporal da ação inspetiva». O cerne do litígio reside, pois, na prova contabilística: «[a] contabilidade é um conjunto de documentos que incluem a contabilidade formal dos comerciantes e os documentos que lhe servem de suporte» (9) e que tem em vista o relato financeiro. No caso, a recorrente pretende reconstituir os fluxos financeiros relativos às contas correntes em causa, tendo para o efeito junto, seja no requerimento de reclamação graciosa, seja através da petição inicial de impugnação, um conjunto de documentos, que vão para além das três centenas. Tais documentos contêm inscrições sobre contratos de crédito, sobre liquidações de imposto, sobre movimentos de conta. Mais se refere que a prova testemunhal acompanha as asserções da recorrente. A aferição do valor probatório dos documentos juntos pela recorrente, seja enquanto elemento de prova das asserções de facto por si proferidas, seja para infirmarem tais asserções, implica a validação e interpretação dos mesmos. O mesmo sucede no que respeita à recusa do seu valor probatório. Num caso e no outro, tal tarefa requer o recurso à prova pericial (contabilística), tanto mais quanto os factos se reportam a 1997/98/99. O elevado número de documentos, a par da existência de registos e inscrições que exigem a conciliação com os demais elementos constantes dos autos, não permitem uma análise fundamentada e precisa de um “leigo” sobre a veracidade das asserções de facto que os mesmos suportam, sem que primeiro sejam sujeitos ao crivo de um perito, habilitado a ler, interpretar e validar os registos contabilísticos e os documentos de suporte. «A prova pericial tem por fim a percepção ou apreciação de factos por meio de peritos, quando sejam necessários conhecimentos especiais que os julgadores não possuem» (artigo 388.º do CC). «A força probatória das respostas dos peritos é fixada livremente pelo tribunal» (artigo 389.º do CC). «Não conhecendo logo do pedido, o juiz ordena as diligências de produção de prova necessárias, as quais são produzidas no respetivo tribunal, aplicando-se o princípio da plenitude da assistência do juiz» (artigo 114.º do CPPT). O princípio do inquisitório, no processo judicial tributário, obriga o juiz a determinar as diligências de prova necessárias ao apuramento da verdade das asserções de facto enunciadas pelas partes (10). «Cabe ao tribunal apurar a matéria de facto relevante com vista a integrar as várias soluções plausíveis da questão de direito suscitada. Para além das diligências requeridas, o tribunal deve realizar ou ordenar oficiosamente todas as diligências que se afigurem úteis para conhecer a verdade relativamente aos factos alegados» (11). No caso, considerando as alegações da recorrente, centradas sobre a existência de fluxos financeiros e registos contabilísticos não atendidos, seja no relatório inspetivo, seja na sentença recorrida, verifica-se a necessidade do alargamento e aprofundamento da base probatória da sentença. A base probatória da sentença deve, pois, ser alargada e precisada, com vista a aferir do bem fundado da tese expendida pela recorrente, através conciliação dos elementos colhidos pelo tribunal (artigo 114.º do CCPT), com os demais elementos constantes dos autos. Nos termos do disposto no artigo 662.º/2/c), do CPC, a Relação deve ainda, mesmo oficiosamente, «[a]nular a decisão proferida em 1.ª instância quando, não constando do processo todos os elementos que, nos termos do número anterior, permitam a alteração da decisão proferida sobre a matéria de facto, repute deficiente, obscura ou contraditória a decisão sobre pontos discriminados da matéria de facto, ou quando considere indispensável a ampliação desta». O que sucede com os enunciados probatórios subjacentes à impugnação da decisão da matéria de facto contante do presente recurso de apelo. A matéria de facto referida não resulta do probatório ou não resulta do mesmo, de forma precisa, explícita e fundamentada. Ao não proceder à referida diligência de prova referida, a sentença incorreu em défice instrutório, determinante de anulação do processado, ao abrigo do disposto no artigo 662.º/2/c), do CPC, devendo, por isso, os autos ser devolvidos ao tribunal a quo, para que proceda à diligência requerida e à prolacção de nova decisão. Em face do exposto fica prejudicado o conhecimento do objecto do recurso. 2.2.3. No que respeita ao pedido de dispensa do remanescente da taxa de justiça, cumpre referir que, nos termos do artigo 6.º, n.º 7, do RCP, «[n]as causas de valor superior a €275000, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta a final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento». Como decorre da Tabela I do RCP, quando o valor da causa seja superior a €275.000,00, ao valor da taxa de justiça acresce, a final, por cada €25.000 ou fracção, três unidades de conta, no caso da coluna A, uma e meia unidade de conta no caso da coluna B e quatro e meia unidades de conta no caso da coluna C. «É esse remanescente, ou seja, o valor da taxa de justiça correspondente à diferença entre €275.00,00 e o efectivo superior valor da causa para efeito da determinação daquela taxa, que deve ser considerado na conta final, se o juiz não dispensar o seu pagamento» (12). «A referência à complexidade da causa significa, em concreto, a sua menor complexidade ou simplicidade e a positiva atitude de cooperação das partes» (13). Nos termos do artigo 527.º, n.º 1, do CPC, «[a] decisão que julgue a acção ou algum dos seus incidentes ou recursos condena em custas a parte que a elas houver dado causa ou, não havendo vencimento da acção, quem do processo tirou proveito». Nos termos do n.º 2 do preceito, «[e]ntende-se que dá causa às custas do processo a parte vencida, na proporção em que o for». No caso em exame, o valor da causa corresponde a €3.454.143,96. X Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da subsecção do juízo comum da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em determinar a anulação da sentença, ao abrigo do disposto no artigo 662.º/2/c), do CPC, devendo, por isso, os autos ser devolvidos ao tribunal a quo, para que proceda à diligência de prova referida e à prolacção de nova sentença.Dispositivo Custas pela recorrida, sem prejuízo da dispensa de taxa de justiça, dado não ter contra-alegado e do deferimento da dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça. Registe. Notifique. (Jorge Cortês - Relator) (1ª. Adjunta- Tânia Meireles da Cunha) (2º. Adjunto – Vital Lopes) (1) Diário do Governo de 28/11/1932, I Série, n.º 279 (2) Diário do Governo de 20/11/1926, I Série, n.º 260. (3) Aditado pelo Decreto-Lei n.º 136/78, de 12/06. (4) Redacção conferida pelo Decreto-Lei n.º 7/96, de 07/02. (5) Acórdão do TCAS, de 13/10/2016, P. 09188/15 (6) Acórdão do TCAS, de10/03/2009, P. 02636/08 (7) Carlos Ferreira de Almeida, O contrato de conta-corrente e a conta corrente bancária, in Estudos em Homenagem ao Prof. Doutor José Lebre de Freitas, Vol. II, Coimbra Editora, 2013, pp. 25/43. (8) Carlos Ferreira de Almeida, O contrato de conta-corrente e a conta corrente bancária, cit., p. 40. (9) Susana Fernandes da Costa, A prova contabilística no processo tributário, in Direito da Contabilidade, AAFDL, 2023, pp. 415/429. (10) Nuno Bastos, O princípio do Inquisitório no processo tributário, in A prova no processo tributário, CEJ; Maio, 2018, pp. 13/30. (11) Acórdão do TCAS, de 09.70.2020, 9281/16.7BCLSB. (12) Salvador da Costa, Regulamento das Custas Processuais, anotado, 4.ª ed., p. 236. (13) Salvador da Costa, Regulamento das Custas…, cit., p. 236. |