| Decisão Texto Integral: | 30
- «F……… R…….., Instituição …………….., S.A.», com os sinais dos autos, por se não conformar com a decisão da Mm.ª juiz do TAF de Sintra e que lhe julgou improcedente esta impugnação judicial que houvera deduzido contra liquidações de ISelo, referentes aos anos de 2003 e 2004 e respectivos juros compensatórios, dela veio interpor o presente recurso apresentando, para o efeito, as seguintes conclusões;
A.) Discorda a ora Recorrente do sentido decisório perfilhado pelo Tribunal a quo no âmbito da sentença objecto do presente recurso jurisdicional;
B.) Considera igualmente a ora Recorrente que o referido órgão jurisdicional omitiu – de modo censurável – emitir pronúncia sobre factos de relevante interesse para a decisão da causa;
C.) Não se conforma assim a ora Recorrente com a matéria de facto dada como provada pelo Tribunal a quo, nem com a argumentação jurídica expendida pelo mesmo, alicerçante da improcedência da impugnação judicial apresentada;
DA MATÉRIA DE FACTO
D.) Em face dos elementos probatórios carreados para os autos de impugnação judicial pelas partes, bem como das questões a decidir no seu âmbito, considera a Recorrente estar a matéria de facto dada como provada incompleta;
E.) Com efeito, deveria o Tribunal a quo ter igualmente considerado provados os seguintes factos:
i.) A G.. F………………… acordou com a ora Recorrente que lhe pagaria uma comissão por cada cliente – subscritor dos contratos de financiamento de aquisições a crédito – que aderisse, na qualidade de “pessoa segura”, ao contrato de seguro celebrado entre a G…. F ……………..e a ora Recorrente – cfr. artigo 4.º da impugnação judicial e cláusula 31.º do contrato de seguro junto à mesma como documento n.º 2;
ii.) Pela angariação de clientes, realizada pela ora Recorrente para a G…. F ………….., esta passou a pagar-lhe a comissão acordada, líquida do IS, à taxa de 2%, nos termos da verba 22.2 da Tabela Geral do IS – cfr. artigo 5.º da impugnação judicial e relatório final da acção de inspecção tributária junto à mesma como documento n.º 3. Deve ainda ser realçado que este facto não só não foi impugnado pelo Representante da Fazenda Pública em sede de contestação, como foi reconhecido pelo mesmo nos artigos 34.º a 37.º da informação da Divisão de Justiça Contenciosa da Direcção de Finanças de Lisboa junta à sua contestação;
iii.) No âmbito das relações estabelecidas com a G… F …………….., a ora Recorrente suportou o encargo do IS – à taxa de 2% -, tendo a G…… F …………… liquidado, por dedução ao valor das comissões por si pagas à ora Recorrente, e entregue nos cofres do Estado o imposto devido – cfr. artigos 63.º e 64.º da impugnação judicial e relatório final da acção de inspecção tributária junto à mesma como doc. n.º 3. Deve ainda ser realçado que este facto não foi impugnado pelo Representante da Fazenda Pública em sede de contestação.
F.) A matéria de facto em apreço assume crucial importância para a boa decisão da causa, na medida em que para a determinação do enquadramento, em sede de Tabela Geral do IS, da comissão paga pela G… F …………. à ora Recorrente afigura-se fundamental ter presente que à angariação de clientes – pessoas seguras – está subjacente o pagamento de uma comissão pela G… F ………….. à ora Recorrente, que essa comissão foi efectivamente paga à mesma e que, embora o imposto tenha sido liquidado e pago pela G … F…………., o respectivo encargo foi suportado pela ora Recorrente que recebeu a sua comissão líquida do referido imposto;
G.) A matéria de facto acima elencada não poderá deixar de ser considerada pertinente para a justa composição do litígio em presença, razão pela qual deverá ser aditada aos factos dados como provados constantes da sentença proferida pelo Tribunal a quo;
DA ERRÓNEA SUBSUNÇÃO DA COMISSÃO COBRADA PELA ORA RECORRENTE À VERBA 17.2.4 DA TABELA GERAL DOIS
H.) Discorda a ora Recorrente da posição sufragada pelo Tribunal a quo, assente no entendimento da actividade de angariação de pessoas seguras ser juridicamente subsumível ao universo das operações financeiras previsto na verba 17.2.4 da Tabela Geral do IS;
I.) As operações de angariação de pessoas seguras realizadas pela ora Recorrente não revestem natureza financeira, tratando-se, sim, de operações de natureza eminentemente comercial, realizadas ao abrigo do artigo 4.º, n.º 1, alínea m), do RGICSF, razão pela qual as comissões auferidas pela ora Recorrente, em contrapartida de tais operações de angariação de pessoas seguras, não podem configurar comissões derivadas da prestação de serviços financeiros;
J.) Da mesma forma que as comissões auferidas por um agente incumbido da colocação de seguros de determinada empresa seguradora no mercado não constituem operações financeiras, também as comissões auferidas pela ora Recorrente com a angariação de pessoas seguras não podem revestir tal natureza;
L.) Por outro lado, importa enfatizar não ter a sentença proferida pelo Tribunal a quo, ao afirmar que «não se vislumbra que possa [a ora Recorrente] ser considerada como intermediária na realização do contrato de seguro», na medida em que surge nas apólices de seguro como parte, isto é, como tomadora e única beneficiária do seguro, tomado em devida conta as especificidades inerentes à figura do seguro de grupo;
M.) Constituindo uma das suas especificidades a angariação pelas empresas seguradoras, através dos respectivos tomadores de seguro, de pessoas seguras, dúvidas não podem restar quanto ao facto de no âmbito do seguro de grupo celebrado entre a ora Recorrente e a G…. F…………….. ter aquela actuado como uma verdadeira intermediária entre esta e as pessoas seguras aderentes ao respectivo contrato de seguro, isto é, ter necessariamente mediado a relação contratual estabelecida entre a empresa seguradora e os segurados;
N.) Em face do exposto, não pode negar-se a existência de mediação no contrato de seguro de grupo celebrado entre a G…. F…………….. e a ora Recorrente, constituindo as comissões pagas em virtude dessa mediação as comissões cobradas pelo exercício da actividade de mediação de seguros, nos termos da verba 22.2 da Tabela Geral do IS, e não outras comissões por serviços financeiros, nos termos da verba 17.2.4 da referida Tabela;
O.) Termos em que se conclui que mal andou o Tribunal a quo ao classificar as comissões decorrentes da actividade de angariação de pessoas seguras desenvolvida pela ora Recorrente como comissões cobradas no âmbito de operações financeiras, incorrendo nessa medida em erro de julgamento que não poderá deixar de ser sindicado por este Douto Tribunal;
DA INADMISSÍVEL NÃO APLICAÇÃO DA ISENÇÃO PREVISTA NO ARTIGO 7.º, N.º 1, ALÍNEA E), DO CIS, NA REDACÇÃO DO DECRETO-LEI N.º 287/2003, DE 12 DE NOVEMBRO, ALTERADA PELA LEI N.º 107-B/2003, DE 31 DE DEZEMBRO
P.) Na eventualidade de não entender esse Douto Tribunal corresponderem as comissões cobradas pela ora Recorrente à G…. F……………. a comissões cobradas pela prestação de serviços de mediação de seguros nos termos da verba 22.2 da Tabela Geral do IS – o que apenas por dever de patrocínio se equaciona – sempre deverá a isenção tributária prevista no artigo 7.º, n.º 1, alínea e), do CIS, ter-se por verificada no que respeita ao ano de 2004;
Q.) Contrariamente ao propugnado pelo Tribunal a quo no âmbito da sentença recorrida, dúvidas não podem restar quanto ao facto do artigo 7.º, n.º 1, alínea e), do CIS, não restringir o seu âmbito de aplicação à cobrança de comissões associadas à concessão de crédito e à realização de operações financeiras;
R.) Da leitura da norma ínsita no artigo 7.º, n.º 1, alínea e), do CIS tão-somente resulta incluir a mesma juros, comissões garantias e utilização de créditos, desde que respeitados os requisitos subjectivos nela previstos;
S.) Por outro lado, uma vez que, quer a ora Recorrente, quer a G… F………………, são domiciliadas no território português, dúvidas não podem restar quanto ao preenchimento do requisito de nenhuma das entidades intervenientes nas operações de que resulta a cobrança das comissões em referência a ser residentes para efeitos fiscais em território previsto na Portaria n.º 150/2004, de 13 de Fevereiro;
T.) Paralelamente, sabendo-se que a ora Recorrente é uma instituição financeira de crédito nos termos do Decreto-Lei n.º 186/2002, de 21 de Agosto, e que tais entidades são, ao abrigo do artigo 3.º, alínea d), do RGICSF, instituições de crédito, mostra-se preenchido o requisito subjectivo relativo à entidade que cobra as comissões;
U.) Por outro lado, a G…. F ………………, na qualidade de empresa seguradora, é necessariamente uma instituição financeira, na acepção do Decreto-Lei n.º 251/2003, de 14 de Outubro, diploma regulador do exercício da actividade de seguros e resseguros vigente no momento da ocorrência da factualidade com relevância para o âmbito dos presentes autos;
V.) Derivando a redacção do diploma em apreço da transposição para a ordem jurídica interna da Directiva n.º 95/26/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 29 de Junho – que altera as Directivas n.ºs 73/239/CEE e 92/49/CEE (no domínio dos seguros não vida) e as Directivas n.ºs 79/267/CEE e 92/96/CEE (no domínio dos seguros de vida) – que, referindo-se às empresas seguradoras, as trata como «empresas financeiras», dúvidas não podem restar quanto ao facto da G… F…………….. – na qualidade de empresa seguradora – ser uma das instituições financeiras previstas na legislação comunitária, in casu na directiva supra mencionada;
W.) Termos em que se encontra preenchida a totalidade dos requisitos exigidos pelo artigo 7.º, n.º 1, alínea e), do CIS, mostrando-se a isenção tributária prevista nesta norma aplicável às comissões pela angariação de pessoas seguras cobradas pela ora Recorrente à G…. F………….. no ano de 2004;
X.) Em consequência, deverá esse Douto Tribunal reconhecer a isenção prevista no artigo 7.º, n.º 1, alínea e), do CIS, devendo por conseguinte, proferir acórdão que propugne tal solução, assim corrigindo o erro de julgamento ínsito na decisão recorrida;
DAS INCONGRUÊNCIAS DO SENTIDO DECISÓRIO PERFILHADO PELO TRIBUNAL A QUO
Y.) A posição preconizada pelo Tribunal a quo enferma de incongruências que inviabilizam a sua manutenção na ordem jurídica e carecem de ser sanadas por esse Douto Tribunal;
Z.) Em primeiro lugar, na configuração que do contrato de financiamento e que do contrato de seguro de grupo é feita pelo Tribunal a quo, este parece reconduzir estes dois instrumentos contratuais a um só, in casu o contrato de financiamento, do qual derivariam operações acessórias, mormente a que se encontra na base do pagamento da comissão auferida pela ora Recorrente;
AA.) Semelhante construção não se afigura aceitável, na medida em que carece de correspondência com a factualidade dada como provada no âmbito dos presentes autos, deturpando as relações estabelecidas entre as diferentes entidades envolvidas nos contratos em questão;
BB.) O Tribunal a quo ignora incompreensivelmente a existência de dois instrumentos jurídicos distintos, para, dessa forma, considerar que a comissão auferida pela ora Recorrente deriva afinal de uma operação acessória de um contrato de financiamento, o qual tão-somente se limita a garantir um seguro de grupo ao financiado;
CC.) Acresce que o Tribunal a quo, em sede de apreciação da questão atinente à isenção tributária prevista no artigo 7.º, n.º 1, alínea e), do CIS, alterou a sua interpretação da matéria de facto, na medida em que, para afastar a qualificação das comissões cobradas pela ora Recorrente como comissões cobradas pela prestação de serviços financeiros, o Tribunal a quo entendeu existir um contrato de seguro (ainda que tenha recusado a existência de mediação), enquanto para recusar a aplicação da isenção prevista no artigo 7.º, n.º 1, alínea e), do CIS, considerou apenas existir um contrato de financiamento, imputando a comissão recebida à realização de uma mera operação acessória;
DD.) Por outro lado, se num primeiro momento o Tribunal a quo considerou que na relação que caracteriza os seguros de grupo tão-somente figuravam como partes a ora Recorrente e a G… F………………….., ignorando a posição dos particulares que aderiram ao mesmo, pronunciando-se sobre ao argumento subsidiário apresentado, o Tribunal a quo considerou serem partes nessa mesma relação apenas a ora Recorrente e os particulares, ignorando a posição da GE FINANCIAL INSURANCE no contrato de seguro de grupo celebrado com a ora Recorrente;
EE.) Por último, assinala-se que o Tribunal a quo qualifica, num primeiro momento, a relação tripartida de seguro de grupo como uma operação financeira, nomeadamente para efeitos de sujeição das comissões cobradas pela ora Recorrente à verba 17.2.4 da Tabela Geral do IS, enquanto que, num segundo momento, essa mesma relação tripartida deixa de ter natureza financeira para efeitos de aplicação da isenção tributária vertida no artigo 7.º, n.º 1, alínea e), do CIS;
FF.) Perante o exposto, deve esse Douto Tribunal refutar a posição vertida pelo Tribunal a quo na sentença recorrida, adoptando um sentido decisório que se encontre expurgado das incongruências assinaladas;
DO NÃO RECONHECIMENTO DA EXISTÊNCIA DE UMA SITUAÇÃO DE DUPLICAÇÃO DE COLECTA
GG.) Tendo já sido pago o imposto a uma taxa de 2% sobre as comissões cobradas à ora Recorrente, no limite apenas lhe poderão ser exigidos os 2% remanescentes;
HH.) Em todo o caso, na eventualidade de se manter o sentido da decisão recorrida no que respeita à duplicação de colecta, o instituto do enriquecimento sem causa, previsto nos artigos 473.º e seguintes do CC, determinará a anulação parcial das liquidações adicionais de IS e das consequentes de juros compensatórios;
II.) Embora não tenha sido a ora Recorrente que liquidou e pagou o referido imposto, foi sobre esta que recaiu o encargo do mesmo, o que legitima a ora Recorrente a manter o pedido de anulação parcial das liquidações adicionais de IS e das consequentes liquidações de juros compensatórios, não se encontrando o instituto do enriquecimento sem causa limitado pela necessidade de o imposto ter sido pago na sua totalidade;
JJ.) Reitera-se pois o pedido de anulação parcial das liquidações adicionais de IS e das consequentes liquidações de juros compensatórios, invocando-se, pois, o erro de julgamento da sentença recorrida;
DA ILEGALIDADE CONSEQUENTE DAS LIQUIDAÇÕES ADICIONAIS DE JUROS COMPENSATÓRIOS, POR FORÇA DA ILEGALIDADE DAS LIQUIDAÇÕES ADICIONAIS DE IS
KK.) Uma vez revogada por esse Douto Tribunal a sentença proferida pelo Tribunal a quo e, consequentemente, anuladas as liquidações adicionais de imposto objecto da impugnação judicial acima identificada, não poderá deixar de ser reconhecida a nulidade das correspectivas liquidações adicionais de juros compensatórios, nos termos do artigo 133.º, n.º 2, alínea i), do CPA;
DA ILEGALIDADE ORIGINÁRIA DAS LIQUIDAÇÕES ADICIONAIS DE JUROS COMPENSATÓRIOS
LL.) Não se encontram preenchidos os requisitos previstos no artigo 35.º, n.º 1, da LGT, na medida em que não agiu a ora Recorrente com dolo ou negligência, devendo, em consequência, ser corrigido o erro de julgamento em presença, e, em sede de acórdão a proferir por esse Douto Tribunal, serem as liquidações de juros compensatórios acima mencionadas – caso não se imponha a sua declaração de nulidade, nos termos do artigo 133.º, n.º 2, alínea i), do CPA – anuladas, em conformidade com o previsto no artigo 135.º, do CPA;
DO ERRO DOS SERVIÇOS DA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA NA PROLAÇÃO DAS LIQUIDAÇÕES ADICIONAIS DE IMPOSTO E JUROS COMPENSATÓRIOS IMPUGNADAS
MM.) Requer-se ainda a esse Douto Tribunal o reconhecimento de erro imputável aos serviços da Administração Tributária, o reembolso dos montantes indevidamente pagos e a satisfação do direito da ora Recorrente ao pagamento de juros indemnizatórios, à taxa legal de 4% ao ano, computados sobre o montante global a restituir de EUR 59.644,36 e contabilizados desde a data dos eu pagamento indevido até à emissão da respectiva nota de crédito, em conformidade com o disposto nos artigos 43.º, n.º 1, da LGT, 61.º, n.º 3, do CPPT, e na Portaria n.º 291/2003, de 8 de Abril.
- Conclui que, pela procedência do recurso;
I- de forma subsidiária;
a) se anulem as liquidações de IS e decrete a nulidade das liquidações de juros compensatórias impugnadas;
b) se anulem as liquidações de juros compensatórios impugnadas;
II- de forma cumulativa com qualquer das soluções referidas nas precedentes alíneas a) e b);
c) se condene a AF ao pagamento de juros indemnizatórios, sobre a quantia a restituir e desde a data de 2007JAN19 até emissão da respectiva nota de crédito e, ainda;
d) se condene a AT ao pagamento de custas de parte, com procuradoria a arbitrar pelo tribunal de recurso.
- Não houve contra-alegações.
- O EMMP, junto deste Tribunal, emitiu o douto parecer de fls. 340 a 343, inclusive, pronunciando-se, a final, pela improcedência do recurso no entendimento, no essencial, de que não ocorre erro na subsunção feita, das comissões cobradas pela recorrente, à verba 17.2.4, da TGISelo, por que não é caso de aplicação do disposto no art.º 7.º, n.º 1, e), do CIS e porque se não verifica duplicação de colecta, não merecendo, ainda, a decisão recorrida, qualquer censura no que concerne aos juros compensatórios.
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- Colhidos os vistos legais, cabe decidir.
- A decisão recorrida deu, por provada, a seguinte;
- MATÉRIA DE FACTO -
A). A impugnante é uma sociedade comercial anónima, que tem por objecto o exercício de actividades legalmente consentidas às instituições financeiras de crédito, designadamente a prática de operações de crédito com excepção da recepção de depósitos. (fls. 101 dos autos em apenso);
B). A Impugnante encontra-se colectada em sede de IRC, pelo exercício da actividade de investimentos com o CAE 65221, estando sujeita ao regime geral de tributação de IRC. (fls. 101 dos autos em apenso);
C). Em 1.07.2003 entre F ……….. LTD, F……………. LTD e F…………., S.A., foi celebrado o contrato de seguro – “Protecção vida e Não vida” qual se retira, designadamente o seguinte:
«I- CONDIÇÕES GERAIS
A) DISPOSIÇÕES COMUNS À PROTECÇÃO VIDA E NÃO VIDA
1. DEFINIÇÕES
Para efeitos do present(e) contrato entende-se por:
1.3. Beneficiário – pessoa singular ou colectiva a favor de quem reverte a prestação da Seguradora de corrente de um contrato de seguro; para efeitos deste contrato, a F…… C……………, S.A.;
1.4 Boletim de Adesão – Documento assinado pela Pessoa Segura onde esta declara preencher as condições de elegibilidade e pretende(r) ser incluída no seguro titulado por esta apólice. Para efeitos do presente contrato, o Boletim de Adesão consiste no Contrato de Crédito; (…)
1.6 Contrato de Crédito – o contrato celebrado entre uma Pessoa Segura e o Beneficiário/Tomador do Seguro através do qual aquela se constitui devedora para com este e onde se estabelecem as condições de pagamento da dívida contratualmente assumida. (…)
1.14 Prémio ou prémio total – prémio bruto acrescido de encargos fiscais e parafiscais e que corresponde ao preço pago pelo Tomador do Seguro à Seguradora pela contratação do seguro. (…)
29. PROCEDIMENTOS EM CASO DE SINISTROS E LIQUIDAÇÃO NOS SINISTROS
(…)
31. PARTICIPAÇÃO NOS RESULTADOS
O Beneficiário/Tomador do Seguro participará nos resultados.
A Conta de Resultados será elaborada anualmente pela Seguradora, com referência a 31 de Dezembro de cada ano, de acordo com os parâmetros estabelecidos no Anexo I a este contrato, que dele faz parte integrante» (Doc. n.º 2 junto à p.i.);
D). Das apólices n.º …………….. e …………. constam a título de grupo segurável os clientes do Tomador do Seguro que sejam o primeiro titular dos contratos de crédito com o mesmo celebrados e beneficiário o tomador do seguro. (Doc. n.º 2 junto à p.i.);
E). A FIAT DE CRÉDITO PORTUGAL celebrou em 29.06.2004 o Contrato de Crédito n.º ………… do qual se extrai em sede de Condições Gerais o seguinte;
«
10. SISTEMA DE CFÉDITO FIAT SEGURO
10.1 Por efeito deste Contrato e durante a sua vigência o CLIENTE (pessoa singular), sempre que à data da celebração do presente Contrato goze de boa saúde e não tendo estado sujeito a controlo médico regular, devido a doença ou acidente há pelo menos 12 meses e tiver uma idade compreendida entre os 18 e os 70 anos, beneficia, nos termos das condições gerais e particulares da Apólice de Seguro de Vida subscrita pela FCP de um seguro de vida que cobre o risco de Morte ou Invalidez Absoluta e Definitiva, e que garanta o capital em dívida à datd o sinistro, que ficará assim integralmente pago. (…)
10.4 A FCP figurará nas respectivas Apólices como única beneficiária, sendo os custos inerentes a tais seguros incluídos no Financiamento, pelo que os encargos estão incluídos nas prestações de reembolso previstas nas «Condições Particulares». (Doc. n.º 1 junto à p.i.);
F). Em 13.03.2006 em cumprimento das Ordens de Serviço n.ºs OI200600031 e OI200600032, de 16.02.2006 a Impugnante foi objecto de uma acção de inspecção de âmbito geral, com incidência dos anos de 2003 a 2004. (fls. 231 a 267 do processo R.G. em apenso);
G). Na sequência dessa acção de fiscalização, a Administração Tributária elaborou o Relatório de Inspecção, do qual para os presentes autos releva o seguinte:
III. DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARIT(M)ÉTICAS À MATÉRIA COLECTÁVEL.
III- 1.3 IMPOSTO DO SELO (IS)
Eur 25.985,72-
F…… registou na conta “8933 – G…. F…………….”, durante o exercício de 2003, os ganhos obtidos pela intermediação efectuada no âmbito da contratação de seguros inerentes os financiamentos efectuados pela F…….
Da análise das condições gerais dos contratos de financiamento de aquisição a crédito, celebrados entre a F…… e os seus clientes, constatou-se a obrigatoriedade do cliente suportar o encargo referente ao seguro de vida, nos termos das condições gerais e particulares da apólice de seguro de vida subscrita pela FIDIS que cobre o risco de morte e invalidez absoluta e definitiva, vide n.º 10.1 da cláusula 10, designada por Sistema Crédito F…………..
A F…….. figura nas respectivas apólices como única beneficiária, sendo os encargos inerentes a tais seguros incluídos no financiamento, pelo que os mesmos fazem parte das prestações de reembolso previstas nas “Condições Particulares”, de acordo com o n.º 10.4 da citada cláusula.
Deste modo, apesar do contrato de seguro ser celebrado entre a F…….. e a seguradora, a “Pessoa Segura” é o cliente, e é este que suporta o encargo com seguro, sendo o mesmo incluído no valor da prestação a pagar pelo cliente à F………..
Para suportar as operações acima descritas, existe um contrato de seguro Protecção Vida e Não Vida, entre a F…….. e a G… F……………., sendo a primeira a beneficiária/ tomadora do seguro e a segunda a seguradora que comercializa o mesmo. Neste contrato, a cláusula 31 das condições gerais, denominada «Participação nos Resultados», prevê um ganho para a F….., decorrente da captação de “pessoas seguras” (clientes financiados pela F….) através da sua inclusão no seguro titulado por esta apólice.
Este ganho, traduz-se numa comissão cobrada mensalmente e encontra-se registada a crédito na conta ...... por contra partida da conta............, correspondente ao valor que estimam receber, sendo regularizado a débito da conta 51833 aquando do recebimento. Caso o valor recebido seja superior ao estimado será ainda efectuado uma regularização na conta de proveitos ou custos. (…)
As comissões resultam de serviços prestados pela angariação de pessoas seguras em consequência celebração de contratos de financiamento para aquisições a crédito, revestindo a natureza de receita acessória. Assim, as mesmas estão sujeitas a imposto de selo à taxa de 4% de acordo com averba 17.2.4 da T…., sendo a F….. a entidade competente para a liquidação e o pagamento deste imposto e não a GE Financial Insurance, de acordo com a alínea b) do art.º 14.º do CIS.
Face ao exposto foi apurado imposto de selo em falta no montante de Eur. 25.985,72, de acordo com o Anexo 3 (…). (fls. 231 a 259 do p.a. em apenso);
H). Segundo o mesmo Relatório de Inspecção foi apurado imposto de selo no montante de Eur. 28.865,40 relativo ao exercício de 2004, com idêntica fundamentação à que suportou a correcção relativa ao ano de 2003 (fls. 231 a 259 do p.a. em apenso);
I) Nessa sequência, foram efectuadas as liquidações adicionais n.ºs ………………. e ……………………. referentes ao(s) exercício(s) de 2003 e 2004;
J). Em 4.09.2006 a Impugnante foi notificada das liquidações n.ºs ……………… e ………….. (Docs. n.ºs 4 e 5 junto à p.i.);
L). Em 15.02.2007 a Impugnante deduziu Reclamação Graciosa contra as liquidações de Imposto de Selo “IS” e de juros compensatórios n.ºs ………………., …………….., ……………… a …………, ……………………… a …………………. referentes ao(s) exercício(s) de 2003 e 2004 (fls. 3 a 160 do p.a. em apenso);
M). Em 19.01.2007, a Impugnante procedeu ao pagamento do imposto em dívida no montante de € 232.420,49. (Docs. n.ºs 4 e 5 junto à p.i. r fls. 160 do p.a. em apenso).
***** - Mais se deram, como não provados, quaisquer outras circunstâncias, distintas das referidas nas precedentes alíneas, alegadas no articulado inicial.
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- Em sede de fundamentação do julgamento da matéria de facto consignou-se, expressamente, na decisão recorrida que «A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos, não impugnados, que constam dos autos, tudo conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório.».
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I - Na conclusão B.), a recorrente refere expressamente que considera que o tribunal recorrido, de modo censurável, «[…] omitiu emitir pronúncia sobre factos […]» que considera de relevante interesse para a decisão da causa.
- Face a formulação de tal conclusão poder-se-ia, à primeira vista, ser tentado a considerar que a recorrente acusa, desde logo, a decisão recorrida, de vício de forma, fulminado com a nulidade, por omissão de pronúncia.
- Cabe, contudo, esclarecer que se nos afigura patente que assim não sucede.
- De facto, a omissão de pronúncia, como consequência da violação do determinado pelo art.º 660.º, n.º 2, do CPC, aplicável por força do art.º 2.º/e, do CPPT, apenas pode ocorrer quando estejam em causa «questões» que, submetidas a julgamento pelas partes, o não tivessem sido sem adequada e legal justificação.
- E, como doutrina o Ac. deste Tribunal tirado no Rec. n.º 958/98 (1), questões «[...] para este efeito são “todas as pretensões processuais formuladas pelas partes que requerem decisão do juiz, bem como os pressupostos processuais de ordem geral e os pressupostos específicos de qualquer acto (processual) especial, quando realmente debatidos entre as partes” (...) e não podem confundir-se “as questões que os litigantes submetem à apreciação e decisão do Tribunal com as razões (de facto ou de direito), os argumentos, os pressupostos em que a parte funda a sua posição na questão” (...). (...) as questões a que se reporta o aludido normativo» (art.º660º/2 do CPC) «são questões sobre o mérito da acção suscitadas quer pela causa de pedir invocada, quer pelo pedido formulado [...]».
- Ora, tem-se por evidente que a recorrente não acusa a decisão recorrida de não ter apreciado qualquer das questões, na acepção antes referida, que submeteu à apreciação do tribunal, pelo que, nunca poderíamos estar perante qualquer acusada violação do art. 660.º/2, do CPC.
- Antes, como a própria reconhece, logo na conclusão seguinte (concl. C.)), o que ela coloca em crise é o mérito da decisão recorrida, no âmbito do julgamento da matéria de facto, por considerar que ela não deu como provado o circunstancialismo que elenca nas três alíneas da conclusão E.), sendo, nesta perspectiva que apenas se torna compreensível a referência, na aludida concls. B.), à imputada omissão censurável de emissão de pronúncia.
- Por outro lado e em linha com o que se vem de referir, constata-se que, do ponto de vista jurídico, a recorrente não invoca a nulidade da decisão recorrida por omissão de pronúncia.
- Conclui-se, assim, que não deve, nem pode, este tribunal, passar a conhecer da regularidade formal da decisão recorrida, neste âmbito.
II – Nas conclusões D.) a G.) – mas em desenvolvimento das precedentes B.) e C.) -, a recorrente acusa, como acima se deu conta, a decisão recorrida de erro de julgamento no âmbito da matéria de facto por considerar que a factualidade constante das três alíneas da conclusão E.), se encontra demonstrada e não foi levada ao probatório sendo certo que, a mesma é de «[…] crucial importância para a boa decisão da causa […]».
- E tal factualidade consiste;
ü Em ter acordado com a G…. F…………….. o pagamento, por parte desta, de uma comissão por cada pessoa, adquirente através de contratos de financiamento celebrados com a impugnante, que aderisse ao contrato de seguro entre aquelas celebrado;
ü Que a comissão que, assim, lhe passou a ser paga, era líquida de ISelo, à taxa de 2%, e, ainda, que,
ü No domínio das relações contratuais estabelecidas entre a impugnante e a G…. F……………., antes referidas, foi a recorrente quem suportou o encargo do Imposto de Selo, à taxa de 2%, o qual foi entregue nos cofres do Estado.
- E, para assim concluir, ancora-se, em termos de suporte probatório e de acordo com a ordem de enumeração antes estabelecida, no art.º 4.º da p.i. e na cláusula 31.º, do contrato de seguro celebrado entre a impugnante e a G… F…………….. (cfr. al. i.)), no art.º 5.º, da p.i. e nos art.ºs 34.º a 37.º da informação da Divisão de Justiça Contenciosa da DFLisboa, bem como no relatório da ITributária e, finalmente, nos art.ºs 63.º e 64.º, da p.i. e naquele mesmo relatório da ITributária.
- Ora, como é sabido, o alegado pelas partes não constitui prova de si mesmo, antes carece de ser demonstrado por meios probatórios idóneos carreados para o processo sob cominação de os mesmos não poderem deixar de desfavorecer a parte que, com a sua prova, se encontre onerada; O que se vem de dizer assume, necessariamente, muito maior relevância, onde o mecanismo da confissão/admissão, por falta de impugnação, se encontra seriamente limitado, na precisa medida em que contenda com direitos indisponíveis como são os relativos à liquidação de impostos.
- Por isso que os art.ºs do articulado inicial, para que remete a recorrente, tal como antes referido, sejam de todo inócuos à demonstração do que, neles, se invoca, ainda que não impugnados pela AT (o que se admite, sem conceder, como mera hipótese de trabalho), uma vez que nunca poderiam “confessar” qualquer realidade excludente da tributação.
- Restam, portanto, os suportes documentais a que se ancora a recorrente; e, neste âmbito, no que concerne ao acordo de pagamento da comissão, pela G…. F……………, à impugnante, ao abrigo da cláusula 31.º do contrato de seguro entre aquelas celebrado, o que cabe referir, é que, nesta matéria, a Mm.ª juiz recorrida transcreveu a referida cláusula 31.º e referente à “Participação nos Resultados”, da G…., por parte da recorrente, como o atesta a al. C)., do probatório, particularmente o seu segmento final; Por consequência se impõe concluir que falece a razão à recorrente quanto à pretensão que consubstancia na referida conclusão “E.)i.)”.
- Já no que concerne ao pagamento de comissões líquidas de ISelo, à taxa de 2%, crê-se que os autos contêm elementos que o demonstram, particularmente o relatório da acção inspectiva, razão porque, neste domínio, se entende de aditar uma nova alínea ao probatório, com o seguinte teor;
N). Nos exercícios de 2003 e 2004, a recorrente, recebeu, a título de comissões e em resultado do contrato mencionado na precedente al. C)., importâncias líquidas de Imposto de Selo calculado à taxa de 2%, por enquadramento da verba 22.2 da TGISelo – cfr. relatório da acção inspeciva, de fls. 99 e segs., dos autos, designadamente dos seus pontos “III – 1.1.1.” e “III – 2.1.1.”.
- Por último, no que toca à matéria da conclusão “E.)iii.)”, o que a mesma configura é um mero juízo conclusivo que se impõe ser extrapolado da factualidade pertinente, e, aliás, dada por provada na alínea aditada, já que se tem por assertivo de que se a recorrente recebia a aludidas “comissões” liquidas de ISelo, à taxa de 2%, é ela quem, em última instância, suporta o respectivo esforço financeiro; Por consequência se entende que, também nesta matéria, a razão lhe não assiste.
- No mais, subscreve-se, na íntegra, a matéria de facto dada por provada na decisão recorrida.
***** - ENQUADRAMENTO JURÍDICO -
- No que toca ao recurso, no âmbito da matéria de direito, são as seguintes questões decidendas;
a) a de saber se as comissões pagas à recorrente, nos termos antes referidos, são subsumíveis à verba 17.2.4, como entendeu quer a AT, quer a decisão recorrida – cfr. concls. H.) a G.);
b) a de saber, em caso de solução afirmativa quanto á questão anterior, se, ainda assim, essas mesmas comissões (as quantias [ilíquidas] pagas a tal título) não estavam isentas, no exercício de 2004, de ISelo, ao abrigo do estatuído pelo art.º 7.º, n.º 1, al. e, do CISelo, na redacção dada pelo DL n.º 287/2003NOV12, com a alteração da Lei n.º n.º 107-B/2003DEZ31 – cfr. concls. P.) a X.);
c) a de saber se, na situação vertente, à luz dos actos tributários impugnados, se configura uma situação de duplicação de colecta e, na negativa, se não ocorre uma situação de enriquecimento sem causa legitimadora do presente processo visando a anulação daqueles – cfr. conclusões GG.) a JJ.);
d) a se saber se as liquidações de juros compensatórios padecem de ilegalidade seja enquanto actos consequenciais da ilegalidade das liquidações de imposto impugnadas, seja por padecerem de vícios originários, concretamente por não ocorrer qualquer situação de dolo ou negligência na actuação da recorrente – cfr. concls. KK.) e LL.) - e, finalmente;
e) a de saber se a recorrente tem direito a juros indemnizatórios, ao abrigo dos art.ºs 43.º, n.º 1 e 61.º, n.º 3, respectivamente, da LGT e do CPPT – cfr. concl. MM.).
- Na síntese feita no parágrafo precedente das questões que importa enfrentar neste recurso, não se incluíram, como facilmente se atesta, as conclusões Y.) a FF.), encimadas pela epígrafe «DAS INCONGRUÊNCIAS DO SENTIDO DECISÓRIO PERFILHADO PELO TRIBUNAL A QUO», na medida em que, na linha do já, anteriormente referenciado, não estamos perante quaisquer verdadeiras «questões» que se imponha julgar.
- De facto, com tais conclusões o que a recorrente aponta é aquilo que, em seu entender, consubstancia posturas contraditórias da decisão recorrida, na sua fundamentação de direito.
- Ora, uma eventual contradição de que enferme a decisão recorrida, o que pode consubstanciar, é um vício de forma que importe a sua nulidade; Contudo essa contradição tem de radicar entre aquela referida fundamentação e a decisão, o que, no caso, não só se não verifica como a recorrente a não acusa.
- Por consequência e sem embargo de podermos vir fazer alguma abordagem da matéria constante de tais conclusões, contudo não as entendemos de tratar como uma questão verdadeira e autónoma.
1. Quanto à questão da verba da TGISelo aplicável;
- Sobre esta temática a recorrente considera que, face à factualidade dada por demonstrada, a sua actividade traduz-se numa angariação de segurados da G… F………………, consubstanciando, nessa medida, a qualidade de mediadora de seguros, realizando, por consequência, operações de natureza eminentemente comercial remuneradas com as comissões em causa, à semelhança do que sucede com um qualquer agente (de seguros) «[…] incumbido da colocação de seguros de determinada empresa seguradora no mercado […]», pelo que se encontram sujeitas a ISelo, à taxa de 2%, nos termos da verba 22.2 da TGISelo e não sendo, por consequência operações acessórias da prestação de serviços financeiros, sujeitas a ISelo segundo a verba 17.2.4, da mesma TGISelo, como foi entendido quer pela AT, quer pela decisão recorrida; E, em tal sentido argumenta que a decisão em crise não tomou em devida conta as especificidades do seguro de grupo.
- Ainda que muito sinteticamente cabe relembrar, aqui, que a recorrente, ao que aqui releva, o que prioritariamente faz é conceder crédito a distintos sujeitos para a aquisição de viaturas automóveis, nos precisos termos do documentado a fls. 57 e 58 dos autos; E é como consequência, forçosa, diga-se, de tal tipo de concessão de crédito que os seus devedores são verdadeiramente compelidos a serem “pessoas seguras”, no contrato de seguro celebrado pela recorrente e aqui em causa, na qualidade de tomador do seguro, com a empresa seguradora, suportando, efectivamente, os inerentes encargos, como resulta insofismável do teor das cláusulas particulares daqueles contrato de crédito, designadamente da 3.ª e das declarações “tabelares” do cliente e das clausulas gerais, nomeadamente da 10.ª, 1 a 4.
- Ora, face a tal tipo de caracterização o que se não vislumbra é ao abrigo do que é que a recorrente vem sustentar actuar enquanto mediadora da seguradora, daí fazendo decorrer a sujeição da remuneração que lhe é paga pela seguradora à taxa prevista na verba 22.2 e não á estipulada pela verba 17.2.4, ambas da TGISelo.
- Assim, estando em causa os anos de 2003 e 2004, importa ter presente que, no sentido de dilucidar tal questão, quanto à caracterização da actividade da recorrente e pela qual lhe foram pagos os valores em questão, no caso, cabe lançar mão do Dec.-Lei n.º 388/91OUT10, como diploma legal regulamentador da actividade de mediação de seguros, uma vez que o diploma legal que eliminou da ordem jurídica foi o Dec.-Lei n.º 144/2006JUL31.
- E, marcada esta primeira baliza, logo se impõe dizer que, no termos do referido DL 388/91, o exercício da actividade de mediação de seguros era fortemente regulamentada e sujeita a fiscalização o que pressupunha a necessária inscrição dos seus agentes no ISP, com o impunha, desde logo, o seu art.º 3.º, n.º 1.
- Ora, pretendendo a recorrente que a sua conduta, no caso que aqui nos ocupa, foi levada a cabo enquanto mediadora de seguros, é assertivo que, a ela, lhe incumbia fazer a respectiva prova, por constitutiva do direito a que se arroga à tributação em ISelo à taxa da verba 22.2 da TGISelo, com a cominação de que a mera dúvida sobre tal circunstancialismo fáctico não pode deixar de lhe ser desfavorável; Ora, no caso, a recorrente, não só não demonstra como, tão pouco, refere a existência de tal inscrição da sua qualidade de mediadora, nos termos imposto pelo aludido diploma legal.
- Mas, não só por aqui se impõe extrapolar que, nesta questão, a Mm.ª juiz recorrida decidiu correctamente.
- De facto, para lá da recorrente não ter feito prova cabal da sua alegada qualidade de mediadora de seguros, a verdade é que os elementos coligidos para os autos indiciam coisa diversa atento o referido regime legal aplicável.
- Vejamos sucintamente porquê;
- O contrato de seguro é aquele «[…] pelo qual a seguradora, mediante retribuição, se obriga, a favor do segurado ou de terceiro, à indemnização de prejuízos resultantes, ou ao pagamento de valor pré-definido, em função da realização de um determinado evento futuro e incerto»(2), revelando, assim, os seus elementos essenciais, isto é, a identificação dos seus intervenientes (seguradora e tomador do seguro), as respectivas obrigações (retribuição do prémio a cargo do tomador do seguro e indemnização a realizar pela seguradora) e o seu objecto (risco da seguradora e interesse na indemnização da pessoa segura).
- Ora, ao invés do que sustenta a recorrente, crê-se que Mm.ª juiz recorrida decidiu certeiramente ao considerar se revela incompatível com a alegada actividade de mediação a de tomador e beneficiária do seguro, por parte da recorrente.
- De facto, face aos direitos e obrigações, dos mediadores de seguros, elencadas no art.º 7.º, do DL n.º 388/91, também se propende no sentido de que a sua razão de ser de prende com o facilitar da concretização do contrato de seguro entre a seguradora e o tomador do seguro (e, eventualmente, o beneficiário quando o segurado seja pessoa diferente do tomador do seguro), não sendo, ele mesmo, mediador, interveniente e interessado no contrato final de seguro.
- Mas isto que se nos afigura decorrer na noção legal de mediação de seguros, enquanto a «[…] a actividade remunerada tendente à realização […], dos contratos e operações […]» (cfr. art.º 2.º do referido DL) de seguros, resulta como imposição da própria lei.
- Desde logo, porque o tomador de seguros tem de ter o direito de escolher livremente o seu mediador, podendo dispensá-lo ao mudá-lo, da mesma forma que o mediador pode, também ele, deixar de o ser relativamente a determinados contratos (cfr. art.º 5.º, n.ºs 1, 2, 4 e 6), o que, a nosso ver, não se compagina com a “confusão” das qualidades jurídicas de tomador e mediador do seguro, como sucede no caso vertente.
- Mas, mais do que isto, porque, estando em causa a eventual qualidade de mediadora da recorrente, enquanto pessoa colectiva, o art.º 10.º, n.º 3/c, do DL n.º 388/91, lhe vedava, em absoluto, a possibilidade de actuar, enquanto tal, nos contratos aqui em questão, na medida em que o mediador de seguros estava, de todo, inibido de exercer a sua actividade relativamente a contratos em que o tomador do seguro fosse, designadamente, «Empresa ou organização de que as pessoas referidas nas alíneas anteriores» (isto é sócios ou seus cônjuges ou parentes, em linha recta ou, até ao 2.º grau, em linha colateral) «sejam sócias, administradoras ou gerentes» sendo certo que, sendo ela, também, a tomadora do seguro, necessariamente que o interveniente no contrato de seguro, nesta qualidade, cai no âmbito da referida al. c), do n.º 3, do art.º 10.º, do mencionado Dec.-Lei.
- E, como se isto não bastasse, o referido Dec.-Lei não permitia que o mediador, em qualquer das qualidades em que podia exercer tal actividade, - isto é, como agente, como angariador ou como corrector (cfr. art.º 3.º, n.º 2) –, a coberto da mesma autorização concedida pelo ISP, exerce, em simultâneo, a actividade de mediação em relação aos ramos de seguros «Vida» e «Não Vida», como o determinavam os art.ºs 19.º/1, 30.º/2 e 36.º/4, o que, em linha com a exposição de motivos do diploma legal em análise expressa no seu preâmbulo, se compreende se tivermos em linha de conta que, como doutrina José Vasques (3) «A dicotomia Vida vs. Não-vida, assenta em diversos aspectos: em primeiro lugar na especialização da actividade, em segundo lugar na aplicação de diferentes regimes garantias financeiras e, finalmente e sobretudo, na protecção dos segurados no ramo Vida. Efectivamente, envolvendo o ramo Vida a captação, por médio ou longo prazos, de investimentos importantes, a possibilidade de, pela confusão de patrimónios, parte desses fundos serem empregues no pagamento de sinistros dos ramos Não-vida era considerável, ao mesmo tempo que se torna possível com a separação, apurar rigorosamente os resultados de uma e outra das actividades.».
- Ora, no caso vertente, como resulta do contrato de seguro celebrado pela recorrente – e como ela própria, aliás, expressamente admite (cfr. art.º 2..º da p.i. -, ela, invocando para o efeito, apenas, o mesmo e único instrumento exerceria a sua actividade, simultaneamente, a sua actividade, no ramo de seguros «Vida» e «Não Vida», pelo que, se na linha do já antes referido, a sua pretensão se revelava claudicante por falta de comprovação de autorização legal para o exercício da actividade de mediação em relação a qualquer daqueles ramos, por maioria de razão se tem de chegar ao mesmo juízo conclusivo considerando que, no caso teria de demonstrar não uma mas duas autorizações distintas, uma para o ramo «Vida» e outra para o ramo «Não Vida».
- E, salvo o devido respeito, não obsta a nada do que se vem de dizer a referência aos seguros de grupo.
- De facto o que caracteriza os seguros de grupo é a circunstância de o respectivo contrato abranger, no seu âmbito de cobertura de risco, para além do tomador do seguro, um conjunto, mais ou menos numeroso de pessoas, desde que «[…] ligadas entre si e ao tomador do seguro, por um vínculo ou interesse comum […]»(4); Mas, por isso mesmo, o núcleo da relações relevantes estabelece-se entre a seguradora, o tomador do seguro e aqueles terceiros beneficiários, respeitando, sempre aqueles elementos mencionados essenciais do contrato de seguro.
- Estamos, pois, em nosso entender e na linha do que foi considerado, quer pela AF, quer pela decisão recorrida, perante um contrato em nome de terceiros, pela não coincidência do tomador do seguro com os segurados e que, tendo em vista a sua finalidade de assegurar, por parte destes, o cumprimento das obrigações pecuniárias assumidas perante a recorrente, no contrato de crédito ao consumo, consubstancia, antes, um «não seguro», enquanto seguro-caução e, por isso, mais próximo de operações financeiras do que de verdadeiras operações de seguro.
- Voltando à doutrina de José Vasques (5) «Parece adequada a classificação de seguros verdadeiros e próprios e no que poderá ser designado por não-seguros. Ao lado de operações inequivocamente classificáveis como de seguro, as seguradoras realização também outras cujo enquadramento técnico-jurídico levanta algumas dúvidas.
Entre as referidas operações destacam-se as de capitalização, os adiantamentos sobre apólices e empréstimos hipotecários e os seguros de caução, as quais apresentam maiores semelhanças com outras efectuadas por instituições de crédito e sociedades financeiras do que com a técnica seguradora.
[…]
[…] iguais considerações se aplicam ao seguro-caução, que cobre, directa ou indirectamente, o risco de incumprimento ou atraso de cumprimento de obrigações que, por lei ou convenção, sejam susceptíveis de caução, fiança ou aval [e dai que a designação caução-seguro pareça mais apropriada, já que se trata de uma caução sob a forma de seguro] tem finalidade idêntica à garantia […]».
- Em suma, pois e sobre esta matéria, subscreve-se o entendimento final, quer da decisão recorrida, quer da AT, na medida em que, aquela, lhe deu cobertura legal, no sentido de que as comissões aqui em causa estavam sujeitas à taxa da verba 17.2.4, enquanto resultantes de um contrato/operação verdadeiramente acessório, na medida em que seu garante, do contrato de concessão de crédito celebrado entre a recorrente e os segurados, e não à taxa da verba 22.2, ambas da TGISelo.
2. Quanto à questão da isenção da taxa de ISelo;
- Como acima se referiu, coloca, depois, a recorrente, a questão de existir erro de julgamento quanto à pretendida isenção da taxa de ISelo, restrita ao ano de 2004 (cfr. concls. P) a X)), por força do preceituado no art.º 7.º, n.º 1, alínea e), do CISelo, na redacção que lhe foi dada pelo DL n.º 287/2003NOV12, alterada pela Lei n.º 107-B/2003DEZ31, na medida em que, quer ela, quer a G…. F…………., são (eram) domiciliadas em território nacional (cfr. concl. S)), e ambas são, ao que aqui nos importa, instituições financeiras (cfr. concls. T) a V)).
- No entanto e como resulta da própria economia de teor das referidas conclusões P) a X), a primeira questão a que importa dar resposta é a de saber se a razão se encontra do lado da recorrente quanto acusa a decisão recorrida de erro de julgamento nesta matéria, na consideração de que do art.º 7.º, n.º 1, al. e), do CISelo, acima referido «[…] tão-somente resulta incluir a mesma juros, comissões garantias e utilização de créditos, desde que respeitados os requisitos subjectivos nela previstos».
- A razão nuclear do decidido, no que aqui, agora, nos importa, radica no seguinte passo do seu discurso jurídico fundamentador respectivo:
«[…]
Toda a norma jurídica encerra em si uma estatuição e uma previsão, e a transcrita», isto é, o referido art.º 7.º, n.º 1, al. e), «não foge a esta regra.
Decompondo a norma na óptica da estrutura referida, obtemos o seguinte resultado, por um lado, o âmbito de aplicação da isenção nela corporizada não é toda e qualquer comissão mas apenas as que se referem à concessão de crédito e operações financeiras, por outro lado o universo dos sujeitos envolvidos encontra-se limitado às instituições financeiras, instituições de crédito e sociedades financeiras.»
- Ora é contra este entendimento que se insurge a recorrente por considerar, repete-se, que o preceito em questão não restringe «[…] o seu âmbito de aplicação à cobrança de comissões associadas à concessão de crédito e à realização de operações financeiras».
- O art.º 7.º/1/e, do CISelo em causa, tinha a seguinte redacção;
«1 - São também isentos do imposto:
[…]
e) Os juros e comissões cobrados, as garantias prestadas e, bem assim, a utilização de crédito concedido por instituições de crédito, sociedades financeiras e instituições financeiras a sociedades de capital de risco, bem como a sociedades ou entidades cuja forma e objecto preencham os tipos de instituições de crédito, sociedades financeiras e instituições financeiras previstos na legislação comunitária, umas e outras domiciliadas nos Estados membros da União Europeia ou em qualquer Estado, com excepção das domiciliadas em territórios com regime fiscal privilegiado, a definir por portaria do Ministro das Finanças;».
- E, face à redacção do normativo, antes transcrito, também, aqui se subscreve, sem reservas, o entendimento acolhido pela decisão recorrida.
- De facto, não se nos afigura fazer qualquer sentido estabelecer uma autonomia entre os juros, as comissões cobradas e as garantias prestadas, de um lado e a utilização do crédito concedido, por outro, sendo que, apenas relativamente a este, se poderia conexioná-lo dependentemente, das instituições de crédito e sociedades ou instituições financeiras concedentes e das sociedades ou entidades observadoras, na forma e no objecto, dos tipos de instituições de crédito e sociedades e instituições financeiras beneficiárias.
- Na realidade, afigura-se-nos incompreensível que, desde logo, o legislador se reportasse aos juros, comissões cobradas e garantias prestadas, pretendendo referir-se a realidades com existência «a se», para efeitos de isenção de imposto, o que redundaria, a ter o alcance pretendido pela recorrente, que todas e quaisquer que elas fossem, desde que reportadas a operações entre sociedade com localização observadora do, ali determinado, estariam isentas.
- Mas mais relevantemente do que isto é que se tornaria ainda mais incompreensível que assim se passassem as coisas no que concerne aos referidos juros, comissões e garantias e já no que toca à utilização do crédito se restringisse, apenas aqui, a isenção às operações financeiras celebradas entre aquelas aludidas instituições.
- Antes, a única leitura que se nos afigura legitima, por coerente, do preceito em questão é que o mesmo se reporta, aos juros, às comissões cobradas, às garantias prestadas ou à mera utilização, em todos os casos, por reporte ao crédito concedido nos termos do estipulado no normativo em análise, tal como o considerou a Mm.ª juiz recorrida.
- E, sendo assim, evidente se torna prejudicada a apreciação da verificação, ou não, daqueles aludidos requisitos subjectivos uma vez que, à partida, se tem de concluir que não se tratando, no caso, da concessão de qualquer tipo de crédito, nem, muito menos, o tipo de instituições elencadas na lei, não estavam as comissões aqui em causa isentas de ISelo, a coberto do mencionado art.º 7.º, n.º 1, al. e), do CISelo.
- E, do que acima se referiu, resulta, a nosso ver, axiomático, que a recorrente também não tem qualquer razão quanto aponta incongruências à decisão recorrida (cfr. concls. Y) a FF)), uma vez que a sentença não deixou de considerar o contrato de seguro e o de concessão de crédito, em causa nos autos, como dois instrumentos jurídicos distintos, o que antes fez foi, caracterizar o conceito legal de mediação de seguros, - ainda que, a nosso ver, à luz de diploma legal inaplicável mas sem relevância quanto à decisão final a proferir – para concluir que, face àqueles referidos tipos contratuais, no caso, a actividade da recorrente não se subsume à de mediadora de seguros nem, tão pouco, as comissões auferidas pela recorrente dizem respeito a qualquer concessão de créditos entre o tipo de sujeitos definidos na lei (art.º 7.º/1/e, do CIS).
- Por outro lado, que se vislumbre, a decisão recorrida não abordou a questão dos seguros de grupo e, por consequência, as suas implicações jurídicas, quer em geral, quer no caso particular, pelo que o teor das conclusões DD). e EE)., se apresentam como uma construção artificiosa que, na melhor das hipóteses poderiam configurar vertentes de eventuais erros de julgamento cuja apreciação estaria, nessa medida, prejudicada pelas considerações antes referidas.
3. Quanto à existência de duplicação de colecta;
- Trata-se de questão, a nosso ver, de simples resolução e, uma vez mais, desfavorável à recorrente.
- De facto crê-se firme e pacífico o entendimento, quer por força de lei expressa, nos termos do art.º 205.º/1, do CPPT, quer nos termos da jurisprudência e da doutrina, que a figura da duplicação de colecta pressupõe, inexoravelmente, que a contribuição/imposto que se exige, da mesma pessoa ou de terceiro, estela pago na íntegra.
- Ora, como é pacificamente admitido por todos os intervenientes nos autos, a recorrente incluída, no caso dos autos, o ISelo devido não se encontrava integralmente satisfeito, já que o apurado e entregue o foi a uma taxa inferior à devida; E tanto basta para concluir, sem necessidade de quaisquer outras adicionais considerações, de que, no caso, não se verifica nenhuma situação de duplicação de colecta.
- Coisa distinta é a de saber se estando pago, ainda que parcialmente e à taxa inferior atendida, ISelo relativo às comissões em causa, a circunstância de a AT ter liquidado e, nessa medida, exigir o pagamento de tal imposto, pela sua totalidade, incluindo assim uma parcela de valor igual ao que terá sido liquidado e entregue, consubstancia um enriquecimento sem causa.
- Sem embargo, o processo de impugnação judicial tem por desiderato a apreciação da legalidade do acto tributário de liquidação de tributos, visando, quando essa legalidade se mostre ferida, a sua eliminação da ordem jurídica.
- Ora, no caso que aqui nos ocupa e como decorrência de tudo o antes afirmado, os actos de liquidação impugnados não enfermam de qualquer ilegalidade pelo que não podem ser eliminados da ordem jurídica, sendo que, por isso, aquele eventual enriquecimento sem causa, invocado pela recorrente, nunca poderá constituir causa legítima de anulação dos actos tributários impugnados mas, quando muito – o que se admite sem conceder e como mera hipótese de trabalho -, fonte de pedido indemnizatório a formular em sede e locai próprios.
4. Quanto aos juros compensatórios;
- Atendendo à solução encontrada quanto à questão substantiva relativa à legalidade das liquidações impugnadas é assertivo que a liquidação de juros compensatórios não pode ser anulada enquanto mera consequência da eliminação das liquidações de imposto uma vez que não é caso disso.
- Mas por outro lado e no âmbito dos imputados vícios originários, concretamente no que toca à culpa, propende-se que a razão não assiste à recorrente.
- Na realidade, não se nos afigura que o entendimento subscrito pela recorrente, quanto à legalidade das liquidações, seja no que concerne à taxa de ISelo aplicável, seja no que toca à pretendida isenção, defensável e, muito menos, efectivamente defendido, designadamente do ponto de vista jurisprudencial.
- No entanto, mesmo admitindo que lhe possam ter surgido dúvidas quanto ao tratamento a dar a tais questões – o que, de igual forma, se postula como hipótese de trabalho – então, a nosso ver, o que se lhe impunha era que diligenciasse junto da AT, o esclarecimento sobre a conduta tomar nesta matéria, ainda que não, necessariamente, através de informações vinculativas, mas sempre através de informação que, segundo parâmetros de razoabilidade e normalidade adequada ao homem médio, suportassem um juízo justificativo da actuação empreendida; Ao não o fazer e ao tratar-se de questão que, desde logo, se não mostra tratada, de forma reiterada e expressiva, no sentido favorável àquela sua pretensão da taxa aplicável e da isenção dessa mesma taxa, se nos afigura ter actuado de forma negligente, já que não podia deixar de ter previsto a submissão do caso vertente à verba 17.2.4 da TGISelo, não tendo, por isso, actuado com a diligência devida a evitar a liquidação por taxa inferior à legal.
5. Quanto aos juros indemnizatórios;
- Por último, não sendo de eliminar da ordem jurídica os actos tributários impugnados, é evidente que nenhum erro, enquanto pressuposto inultrapassável do direito a juros indemnizatórios, nos termos dos art.ºs 43.º/1, da LGT, é imputável aos serviços da AFiscal, pelo que improcede, neste domínio, a pretensão da recorrente.*****
- D E C I S Ã O -
- Nestes termos acordam, os juízes da Secção de Contencioso Tributário do TCASul, em negar provimento ao recurso, assim se confirmando a decisão recorrida que, nessa medida, se mantém na ordem jurídica.
- Custas pela recorrente.
2010SET21
Lucas Martins
Magda Geraldes
Eugénio Sequeira
(1) Citando ilustres mestres , como A. Varela , A. dos Reis e JRBastos.
(2) Cfr. Contrato de Seguro, de José Vasques, 126.
(3) Cfr. ob. cit., 41.
(4) Cfr. ob. cit., 48.
(5) Cfr. ob. cit. 53/54. |
