Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo | |
Processo: | 0968/12 |
Data do Acordão: | 01/23/2013 |
Tribunal: | 2 SECÇÃO |
Relator: | FERNANDA MAÇÃS |
Descritores: | BENEFÍCIOS FISCAIS ISENÇÃO DE SISA REDUÇÃO DE IMPOSTO INTERPRETAÇÃO INTERPRETAÇÃO DA LEI FISCAL EMPREENDIMENTO TURÍSTICO |
Sumário: | I - Na determinação do sentido e alcance das normas fiscais e na qualificação dos factos a que as mesmas se aplicam são observadas as regras e princípios gerais de interpretação e aplicação das leis”, sendo que “Sempre que, nas normas fiscais, se empreguem termos próprios de outros ramos de direito, devem os mesmos ser interpretados no mesmo sentido daquele que aí têm, salvo se outro decorrer directamente da lei” (art. 11º, nºs. 1 e 2, da LGT). II - No âmbito do regime jurídico da instalação, exploração e funcionamento dos empreendimentos turísticos, estabelecido no Decreto-Lei nº 39/2008, de 7 de Março, o conceito de instalação de um empreendimento turístico compreende o conjunto de actos jurídicos e os trâmites necessários ao licenciamento (em sentido amplo, compreendendo comunicações prévias ou autorizações, conforme o caso) das operações urbanísticas necessárias à construção de um empreendimento turístico, bem como a obtenção dos títulos que o tornem apto a funcionar e a ser explorado para finalidade turística (cfr. Capítulo IV, arts. 23º ss). III - Quando o legislador utiliza a expressão aquisição de prédios ou de fracções autónomas com destino à «instalação», para efeitos do benefício a que se reporta o nº 1 do art. 20º, do Decreto-Lei nº 423/83, de 5 de Dezembro, não pode deixar de entender-se como referindo-se precisamente à aquisição de prédios (ou de fracções autónomas) para construção de empreendimentos turísticos, depois de devidamente licenciadas as respectivas operações urbanísticas, visando beneficiar as empresas que se dedicam à actividade de promoção/criação dos mesmos. IV - Este conceito de «instalação» é o que se mostra adequado a todo o tipo de empreendimentos turísticos e não é posto em causa pelo facto de os empreendimentos poderem ser construídos/instalados em regime de propriedade plural, uma vez que esta tem a ver com a «exploração» e não com a «instalação». V - Nos empreendimentos turístico constituídos em propriedade plural (que compreendem lotes e ou fracções autónomas de um ou mais edifícios, nos termos do disposto no art. 52º, nº 1, do Decreto-Lei nº 39/2008, de 7 de Março), destacam-se dois procedimentos distintos, ainda que possam ocorrer em simultâneo: um relativo à prática das operações necessárias a instalar o empreendimento; outro, relativo às operações necessária a pô-lo em funcionamento e a explorá-lo, sendo que a venda das unidades projectadas ou construídas faz necessariamente parte do segundo. VI - O legislador pretendeu impulsionar a actividade turística prevendo a isenção /redução de pagamento de Sisa /Selo, para os promotores que pretendam construir/criar estabelecimentos (ou readaptar e remodelar fracções existentes) e não quando se trate da mera a aquisição de fracções (ou unidades de alojamento) integradas nos empreendimentos e destinadas à exploração, ainda que sejam adquiridas em data anterior à própria instalação/licenciamento do empreendimento. VII - Quem adquire as fracções não se torna um co-financiador do empreendimento, com a responsabilidade da respectiva instalação, uma vez que está a adquirir um produto turístico que foi posto no mercado pelo promotor, seja a aquisição feita em planta ou depois de instalado o empreendimento, como um qualquer consumidor final, tanto mais que as fracções podem ser adquiridas para seu uso exclusivo e sem qualquer limite temporal (no caso de empreendimentos turísticos constituídos em propriedade plural). VIII - Não estando em causa a aquisição de prédios ou de fracções autónomas destinados à construção/instalação de empreendimentos turísticos, mas sim a aquisição de unidades de alojamento por consumidores finais, ainda que porque integradas no empreendimento em causa se encontrem afectas à exploração turística, a mesma não pode beneficiar das isenções consagradas no art. 20º, nº 1, do Decreto-Lei nº 423/83. IX - Este resultado interpretativo é o que resulta do elemento histórico, racional/teleológico e também literal das normas jurídicas em causa. X - “Os benefícios fiscais são medidas de carácter excepcional instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes e que sejam superiores aos da própria tributação que impedem (artigo 2.°/1 do EBF) (…)” e embora admitindo a interpretação extensiva (artigo 10.º do EBF), não pode ser considerado pelo intérprete o pensamento legislativo que não tenha na letra da lei um mínimo de correspondência, ainda que imperfeitamente expresso (artigo 9.°/2 do C. Civil), para além de que porque representam uma derrogação da regra da igualdade e do princípio da capacidade contributiva que fundamenta materialmente os impostos, os benefícios fiscais devem ser justificados por um interesse público relevante. |
Nº Convencional: | JSTA00068056 |
Nº do Documento: | SA2201301230968 |
Data de Entrada: | 09/24/2012 |
Recorrente: | FAZENDA PÚBLICA |
Recorrido 1: | A..., S.A. |
Votação: | MAIORIA COM 1 DEC VOT E 3 VOT VENC |
Meio Processual: | REC JURISDICIONAL |
Objecto: | SENT TAF LOULÉ |
Decisão: | PROVIDO |
Área Temática 1: | DIR PROC TRIBUT CONT - IMPUGN JUDICIAL - SELO |
Legislação Nacional: | DL 423/83 DE 1983/12/05 ART20 N1 N2 ART22 N2 LGT98 ART11 N2 DL 167/97 DE 1997/07/04 ART9 DL 55/2002 DE 2002/03/11 ART9 DL 49399 DE 1969/11/24 ART21 ART22 ART39 DL 328/86 DE 1986 DL 39/2008 DE 2008/03/07 ART5 ART6 ART44 N1 N2 ART45 ART23 ART40 ART52 ART54 ART55 ART44 N4 ART30 N8 L 2073 DE 1954/12/23 ART12 ART13 L 2081 DE 1956/06/04 ART12 EBFISC01 ART2 N1 ART10 CIMSISD91 ART13 N8 CCIV66 ART9 N2 |
Jurisprudência Nacional: | AC STA PROC314/12 DE 2012/09/05; AC TC PROC188/2003 DE 2003/04/08 |
Referência a Doutrina: | SALDANHA SANCHES MANUAL DE DIREITO FISCAL 3ED PAG147 PIRES DE LIMA ANTUNES VARELA NOÇÕES FUNDAMENTAIS DE DIREITO CIVIL 6ED VOLI PAG145 CÓDIGO CIVIL ANOTADO 4ED VOLI PAG145 INTRODUÇÃO AO DIREITO E AO DISCURSO LEGITIMADOR PAG187 OLIVEIRA ASCENSÃO O DIREITO INTRODUÇÃO E TEORIA GERAL 1978 PAG350 LICINIO MARTINS O PROCEDIMENTO DE INSTALAÇÃO DE EMPREENDIMENTOS TURÍSTICOS EMPREENDIMENTOS TURÍSTICOS PAG121 DULCE LOPES ASPECTOS JURÍDICOS DA INSTALAÇÃO DE EMPREENDIMENTOS TURÍSTICOS PAG225/227 CRISTINA SIZA VIEIRA PROPRIEDADE PLURAL E GESTÃO DE EMPREENDIMENTOS TURÍSTICOS PAG172/188 DULCE LOPES CONCRETIZAÇÃO DE EMPREENDIMENTOS TURÍSTICOS LEGISLAÇÃO E APLICAÇÃO PAG152/154 PAG170 REAVALIAÇÃO DOS BENEFÍCIOS FISCAIS CADERNOS DE CIÊNCIAS E TÉCNICA FISCAL N188 PAG294 |
Aditamento: | |
Texto Integral: | Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo I- RELATÓRIO 1. A FAZENDA PÚBLICA recorre da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé que julgou procedente a impugnação judicial que a sociedade A……, S.A., deduziu contra a decisão de indeferimento expresso de reclamação graciosa que apresentou contra a liquidação de Imposto de Selo – Verba 1.1., DUC nº 163.309.001.257.829, no montante de € 7.840,00, reclamação onde pedira a devolução de 4/5 do imposto liquidado e pago, ou seja, a devolução de € 6.272,00, com base na ilegalidade dessa liquidação face ao direito à redução do imposto a 1/5 por força do disposto no art.º 20º, n.º 1, do Decreto Lei n.º 423/83, de 5 de Dezembro. 2. Terminou a sua alegação de recurso com as seguintes conclusões: a) A questão decidenda é saber se a aquisição imóvel se destinou à instalação do empreendimento ou se este já se encontrava instalado; b) In casu, não existindo ampliação ou melhoramento em mais de 50%, o reconhecimento dos benefícios respeitantes à isenção de IMT e redução de Imposto de Selo dependem de se considerar que a aquisição do impugnante se destinou a instalar um empreendimento qualificado de utilidade turística como o exige o art. 20º nº 1 do Decreto-Lei nº 423/83 de 05/12; c) O DL nº 423/83, de 5/12, reestruturou profundamente o instituto de utilidade turística e previu, no seu art. 7º, a concessão da utilidade turística a título prévio caso fosse atribuída antes da entrada em funcionamento dos empreendimentos: d) E previu a concessão da utilidade turística a título definitivo, caso fosse atribuída a empreendimentos já em funcionamento ou quando resultasse da confirmação da utilização turística a título prévio; e) E foi precisamente ao abrigo destes normativos que, em 25-02-2011, foi publicado no Diário da República a atribuição da utilidade turística a titulo definitivo ao Aldeamento Turístico B’……. de 5 estrelas, cujo funcionamento já iniciara em 2008/09/04; f) Assim, não faz sentido, e carece de apoio legal, sustentar, como se faz na sentença recorrida, que a aquisição da fracção identificada nos autos integra a fase de instalação do empreendimento turístico, pois este não só já se encontrava instalado, como também já se encontra em funcionamento desde 2008/09/04; g) A interpretação que a Fazenda Pública faz da norma em questão, é a de que esta apenas reconhece a possibilidade de ser atribuída a utilidade turística a empreendimentos que resultem de um directo investimento, traduzido quer na construção de empreendimentos novos, quer na remodelação, beneficiação ou reequipamento totais ou parciais, quer na realização de obras conducentes ao aumento da capacidade em, pelo menos, 50%; h) Por esse motivo, o legislador entendeu atribuir benefícios fiscais em sede de Imposto de Sisa (IMT) e do Selo, às empresas proprietárias que realizam o esforço do investimento. Pretendeu o legislador impulsionar este sector de actividade, prevendo isenção/redução de pagamento de Sisa/Selo, mediante determinadas condições, a quem vai criar estabelecimentos turísticos, e não a quem se limita a adquirir fracções pertencentes a empreendimentos já instalados; i) Na verdade, quando o legislador diz, no nº 1 do artigo 20º, “destino à instalação”, tal significa que se trata apenas de aquisições de prédios efectuadas com o intuito de neles construir/melhorar empreendimentos turísticos, e não da mera aquisição de prédios/fracções integradas em empreendimentos já construídos e instalados, como sucedeu no caso concreto; m) Este é o entendimento e interpretação perfilhados pela Administração Tributária, e que decorre do elemento histórico, racional/teleológico, mas também literal das normas jurídicas em apreço; n) Entendimento também perfilhado pelo TCA do Sul, Acórdão nº 4424/10, de 2011/10/18; o) Ao julgar que a aquisição da fracção se destinou à instalação do empreendimento turístico, a decisão contida no aresto ora recorrido viola o disposto naquela norma legal, incorrendo em erro de julgamento, porque não está preenchido um dos condicionalismos que a lei impõe para que se verifique a isenção prevista no nº 1 do Art. 20º do DL nº 423/83, nomeadamente, que o imóvel adquirido se destine à instalação do empreendimento turístico. Face ao exposto, deve ser dado provimento ao presente recurso e, consequentemente, revogada a sentença recorrida, só assim se fazendo JUSTIÇA”.
“1ª. A recorrente foi notificada, por carta registada datada de 26 de Junho do corrente, da admissão do recurso interposto, tendo o prazo de 15 dias para apresentação de alegações (cfr artigo 282°, nº 3 do CPPT) terminado a [4 de Julho (sábado). 2ª. As alegações deveriam ter sido apresentadas no 1º dia útil seguinte ao do término do prazo. 3ª. Porém, não o foram, apenas tendo dado entrada em juízo a 9 de Agosto. 4ª. É certo que correm férias judiciais entre 15 de Julho e 31 de Agosto, de acordo com o artigo 12° da Lei n.° 3/99, de 13 de Janeiro, na redacção em vigor. 5ª. Não obstante, o seu decurso em nada interfere com a contagem do prazo da recorrente para alegar, pois este terminou precisamente antes do início de férias judiciais. 6ª. A prática do acto no 1º dia útil seguinte ao do termo do prazo não obsta o artigo 143º, nº 1 do CPC segundo o qual “não se praticam actos processuais nos dias em que os tribunais estiverem encerrados nem durante o período de ferias judiciais”, já que este artigo só tem aplicabilidade nos casos em que, estando em curso um prazo processual, sobrevêm as férias judiciais, suspendendo-se, então, mesmo. 7ª. O que neste caso não aconteceu já que o prazo para apresentação de alegações decorreu todo antes de ferias judiciais, razão pela qual não tem aplicação o disposto no artigo 144º do CPC, nem, consequentemente, o disposto no artigo 143º do mesmo diploma. 8ª. As alegações apresentadas são extemporâneas, o que equivale à sua falta, devendo, por isso, o recurso ser julgado deserto pelo tribunal recorrido, por força do disposto no artigo 282º, n º 3 do CPPT. Sem conceder, sempre se dirá acerca dos fundamentos do recurso que: 9ª. Ao contrário do alegado pela recorrente, a sentença recorrida não padece de qualquer erro no julgamento nem fez uma errada interpretação do artigo 20º do Decreto-lei 423/83, de 5 de Dezembro. 10ª. Da jurisprudência do STA resulta que sempre foi tido como suficiente, para o reconhecimento dos benefícios fiscais nele previstos, que o imóvel adquirido, em empreendimento turístico declarado como de utilidade turística, fosse destinado à exploração turística e não, como pretende recorrente, que se trate da primeira aquisição de um prédio onde venha a ser construído um empreendimento turístico novo ou, tratando-se de um já existente, que venha a sofrer obras de melhoria. 11ª. O que resulta do artigo 20º, nº 1 do mencionado DL 423/83, de 5 de Dezembro como condição para que os beneficias fiscais de isenção de IMI e de redução de imposto de selo sejam concedidos é que o uso ou fim a que se destine o imóvel não possa ser outro senão a exploração turística do mesmo. 12ª. O conceito de instalação apresentado pela recorrente reduz inaceitavelmente o âmbito de aplicação do preceito. 13ª. O entendimento do Tribunal a quo ao decidir que o empreendimento apenas estará definitivamente instalado quando todas as unidades de alojamento iniciarem o seu funcionamento, estando a primeira aquisição de cada fracção integrada nesse processo de instalação é o que se mostra mais consentâneo quer com a letra quer com espírito da lei, quer, ainda com a interpretação sistemática da norma nele contida. 14ª. Entendimento este que já o Ministério Público tinha adoptado no parecer que precedeu a sentença. 15ª. A posição da recorrente é diametralmente oposta, fazendo com que o Estado, representado pelo Ministério Público e pela Fazenda Publica assuma, em relação ao mesmo assunto, duas posições antagónicas, situação que inadmissível num Estado de Direito em que a lei é única e se aplica a todas as entidades. 16ª. A interpretação do artigo 20º do DL 423/83, de 5 de Dezembro, deve tomar em consideração o que actualmente se encontra previsto em matéria de instalação, exploração e funcionamento de empreendimentos turísticos consagrado no Decreto-lei 39/2008, de 7 de Março, com as alterações introduzidas pelo Decreto-lei nº 228/2009, de 14 de Setembro. 17ª. Este diploma consagra um novo paradigma em termos de exploração e funcionamento, encontrando-se as unidades de alojamento permanentemente em regime de exploração turística (artigo 45º). 18ª. Quem adquire uma unidade de alojamento num empreendimento turístico constituído ao abrigo do regime previsto no Decreto-lei nº 39/2008, de 7 de Março, não pode dar-lhe outro destino senão a exploração para fins turísticos, sendo inclusivamente obrigado a mantê-lo equipado e pronto para ser locado para essa finalidade. 19ª. Pelo que, tal aquisição não constitui um negócio imobiliário, mas sim um investimento turístico, encontrando-se a propriedade, embora plena, limitada quanto ao uso a dar ao imóvel e quanto à possibilidade de a explorar, já que não pode ser o adquirente a fazê-lo mas sim a entidade exploradora do aldeamento. 20ª. Além do mais, estando o empreendimento constituído em propriedade plural, o mesmo é composto, incindívelmente por cada uma das fracções autónomas que o integram, chamadas unidades de alojamento, de tal forma que cada uma delas constitui, em si, uma parte do empreendimento e sem cada uma delas o empreendimento não existe como tal. 21ª. Se cada unidade de alojamento tem obrigatoriamente de ser afecta à exploração turística como foi, de facto, a da recorrida - e se cada uma dessas unidades constitui ela própria uma parte do empreendimento, significa isso que quem adquire uma dessas unidades de alojamento, o faz para nela instalar (parte indivisível) de um empreendimento turístico, 22ª. De forma que não corresponde à realidade que só o promotor que adquire um imóvel para nele construir um empreendimento turístico ou para nele realizar obras de melhoria realiza investimentos turísticos. 23ª. Até porque, na realidade, quem, realiza o investimento logo na fase de licenciamento e construção do empreendimento (dita de “instalação” pela recorrente) são os adquirentes das fracções, através do pagamento do sinal e dos reforços de sinal por força dos contratos promessa. 24ª. O promotor é que só realiza um investimento imobiliário porque constrói e vende as unidades de alojamento. 25ª. Alem do mais, são os proprietários das unidades de alojamento que garantem o nível de serviços do aldeamento e não o promotor, ao pagarem uma prestação periódica mensal, cujo valor para o primeiro ano tem que ficar inscrito no contrato promessa e na escritura de compra e venda sob pena de nulidade dos mesmos, nos termos do disposto 54º, nº 7 do DL 39/2008, de 7 de Março. 26ª. Mesmo antes da entrada em vigor do DL 39/2008, de 7 de Março, sempre foi pacificamente admitido que basta que o imóvel adquirido em empreendimento classificado de utilidade turística venha a ser explorado turisticamente para que possa haver lugar aos benefícios fiscais de isenção de IMT e de redução de imposto de selo, não tendo de se tratar da primeira aquisição do imóvel para nele construir o próprio empreendimento (cfr. Acórdão do STA de 12 de Janeiro de 1999, disponível em www.dgsi.pt). 27ª. A data de abertura 04.09.2008 não significa o funcionamento do empreendimento nem a sua instalação tanto assim que essa abertura (através de titulo válido de abertura) também é anterior à licença de utilização turística nº 43/09 emitida em 05 de Março de 2009. 28ª. O pleno funcionamento das 141 unidades de alojamento que compõem a totalidade do empreendimento só se conclui com a venda e concomitante cedência das mesmas à exploração por via de contratos de exploração turística celebrados em simultâneo com a escritura pública, entrando a partir daí em funcionamento, como bem entende o tribunal recorrido, não padecendo, por isso a sentença recorrida de qualquer erro ou vicio. TERMOS EM QUE A) DEVE O RECURSO SER JULGADO DESERTO EM VIRTUDE DA EXTEMPORANEIDADE DAS ALEGAÇÕES APRESENTADAS PELA RECORRENTE; CASO ASSIM NÃO SE ENTENDA, B) DEVE SER NEGADO PROVIMENTO AO RECURSO MANTENDO-SE A DOUTA DECISÃO RECORRIDA, DESSA FORMA FAZENDO V/ EXAS, A COSTUMADA JUSTIÇA”.
“1. Questão decidenda: interpretação do inciso com destino à instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística integrante da previsão da norma constante do art. 20º nº 1 DL nº 423/83, 5 Dezembro, enquanto pressuposto da isenção de IMT e da redução do Imposto de Selo para um quinto, na aquisição de prédios ou de fracções autónomas A norma controvertida deve ser interpretada com um duplo sentido propugnado, segundo o qual: - a aquisição dos prédios ou fracções autónomas deve ser prévia à instalação do empreendimento de utilidade turística; - a instalação do empreendimento turístico precede necessariamente o seu início de funcionamento. 2. A adesão do Ministério Público a este entendimento ancora-se no argumentário seguinte: a) o elemento teleológico da concessão do beneficio fiscal, consistente na promoção do investimento dirigido à criação de empreendimentos turísticos novos, à remodelação beneficiação, reequipamento ou aumento substancial da capacidade dos empreendimentos existentes; e não na promoção da aquisição de fracções integradas em empreendimentos já instalados (art. 7º DL nº 423/83, 5 dezembro); b) o DL nº 167/97, 4 Julho considerava instalação de empreendimentos urbanísticos o licenciamento da construção e ou da utilização de edifícios destinados ao funcionamento daqueles empreendimentos (art. 9º); o DL nº 55/2002, 11 março fez recuar a data da instalação ao início do processo de licenciamento ou de autorização para a realização de operações urbanísticas relativas à construção e ou utilização de edifícios ou fracções destinadas ao funcionamento daqueles empreendimentos (nova redacção conferida ao art. 9º DL nº 55/2002, 11 março); c) o DL nº 39/2008, 7 março (novo regime jurídico da instalação, exploração e funcionamento dos empreendimentos turísticos) revogou os diplomas indicados na alínea precedente sem estabelecer um conceito normativo de instalação de empreendimento turístico; d) no entanto, o elemento histórico e o elemento sistemático do diploma apontam inequivocamente no sentido da distinção em progressão cronológica das fases de instalação e de funcionamento; e) no caso concreto não suscita dúvida razoável que a aquisição em 3 agosto 2009 [por mero lapso material do probatório al. A) consta 3 de Agosto de 2011] da fracção autónoma cuja transmissão foi sujeita à incidência de Imposto de Selo foi posterior ao início de funcionamento do empreendimento turístico em 4 Setembro 2008, data da emissão do título de abertura e, por maioria de razão, da instalação do empreendimento (probatório al. A), B) e G)».
5. Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir.
“A- Em 3 de Agosto de 2011 [a referência ao ano de 2001 constitui um manifesto lapso de escrita, que importa aqui, e desde já, rectificar, pois conforme resulta de todos os elementos documentais juntos aos autos e é confirmado pelas partes, se trata do de 2009 e não do ano de 2011] entre a Impugnante, na qualidade de segundo outorgante e “B…….. LDA”, com sede nas Dunas Douradas Loulé, ..........., freguesia de Almancil, concelho de Loulé, pessoa colectiva ……., na qualidade de primeiro outorgante e outros, foi celebrada a escritura publica de compra e venda de fls. 26 a 31, que aqui se dá por integralmente reproduzida para todos os legais efeitos. B-Declarou a Primeira Outorgante (fls. 21): «Que vende à sociedade representada do segundo outorgante, pelo preço de NOVECENTOS E OITENTA MIL EUROS, já recebido, o seguinte: Fracção autónoma designada pelas letras “DD” Bloco B 18, Zona do Jardim, fracção J 24, primeiro andar Tipo T- dois, destinada a habitação no âmbito de serviços de exploração turística, com direito ao uso exclusivo de uma área de Sessenta e três vírgula, trinta e oito metros quadrados, dos quais 1091 m2 correspondem um compartimento para arrumos na cave e uma zona de terraços no 1º andar com a área de 52,47 m2, do prédio urbano em regime de propriedade horizontal sito em .........., denominado B……. ou B’…….., freguesia de Almancil, concelho de Loulé, inscrito na respectiva matriz, sob o artigo 12.988, descrito na Conservatória do Registo Predial de Loulé sob o número dez mil duzentos e oitenta e dois, da referida freguesia, registada a aquisição a favor da sociedade vendedora pelas apresentações quatro e seis, quarenta e sete e quarenta e oito todas de onze de Março de dois mil e três, a constituição de empreendimento turístico com propriedade horizontal pela Apresentação cinco mil duzentos e doze de dezasseis de Março de dois mil e nove (...)». C- Em 03/08/2009, a Impugnante efectuou o pagamento do IS, cfr. fls. 44. D- Em 03/08/2009, entre a Impugnante e B’……………. S.A., foi celebrado um contrato de exploração turística relativo à fracção a que se refere a alínea B), cfr. fls. 25 e segs. da reclamação graciosa. E- Resulta do contrato a que se refere a alínea anterior: «É celebrado o presente contrato, em conformidade com o disposto o artigo 45, número 3 do Decreto-Lei nº 39/2008, de 7 de Março, através do qual o signatário, na qualidade de proprietário de uma fracção considerada unidade de alojamento do Aldeamento Turístico – B’……… habilita a entidade exploradora à exploração da sua fracção, nos termos e condições constantes do clausulado que se anexa, rubricado pelas partes. » F-Em 05/03/2009, a Câmara Municipal de Loulé emitiu a “LICENÇA DE UTILIZAÇÃO TURISTICA nº 43/09” a favor do B……., Lda, que aqui se dá por integralmente reproduzido, donde resulta com interesse para a decisão (fls. 29 e 96): «8 CLASSIFICAÇÃO PROVISÓRIA - QUATRO ESTRELAS 9 CAPACIDADE MÁXIMA PROVISÓRIA Efectivo total do CLUBHOUSE é de 483 pessoas, efectivo total nos blocos de apartamentos de 650 pessoas — efectivo total nas moradias de 48 pessoas. 10 CLASSIFICAÇÃO DEFINITIVA CINCO ESTRELAS 11 CAPACIDADE MÁXIMA DEFINITIVA 372 camas fixas individuais e 140 duplas, equivalente a 652 utentes, distribuídas por 140 unidades de alojamento (9 TI, 76 T2 e 55 T3), uma das quais adaptada a pessoas com mobilidade condicionada. Por despacho do Turismo Portugal, I.P. de 13/02/2009». G- Resulta do despacho n.º 3716/2011, publicado na II Série n.º 40, de 25/02/2011: «Atento o pedido de atribuição da utilidade turística a título definitivo ao Aldeamento Turístico B’…………. de 5 estrelas, sito no concelho de Loulé, de que é requerente a sociedade B……., Lda.; e Tendo presentes os critérios legais aplicáveis e o parecer do Turismo de Portugal, I. P., que considera estarem reunidas as condições para a atribuição da utilidade turística a título definitivo ao empreendimento, decido: 1 - Atribuir utilidade turística a título definitivo ao Aldeamento Turístico B’…………, de 5 estrelas, nos termos do disposto no n.° 1 do artigo 2.º e no nº 3 do artigo 7.° do Decreto-Lei n.° 423/83, de 5 de Dezembro. 2 - Fixar a validade da utilidade turística em sete anos contados da data do título (comunicação de abertura) ao abrigo do qual o empreendimento iniciou o seu funcionamento (4 de Setembro de 2008), ou seja, até 4 de Setembro de 2015. 3 - Determinar que, ao abrigo do disposto na alínea b) do n.º 1 e no n.º 4 do artigo 16º Decreto-Lei n.º 423/83, de 5 de Dezembro, na redacção que lhe foi dada pelo Decreto-Lei n.º 38/94, de 8 de Fevereiro, a proprietária e exploradora do empreendimento fique isenta das taxas devidas à Inspecção Geral das Actividades Culturais, pelo mesmo prazo fixado para a utilidade turística, caso as mesmas sejam ou venham a ser devidas. 4 - Nos termos do disposto no artigo 8.° do Decreto-Lei n.º 423/83, de 5 de Dezembro, a utilidade turística fica sujeita ao cumprimento dos seguintes condicionamentos: a) O empreendimento não poderá ser desclassificado; b) A requerente deverá promover, até ao termo do segundo ano após a publicação do presente despacho, a realização de uma auditoria de qualidade de serviço, por uma entidade independente, cujo relatório deve remeter ao Turismo de Portugal, IP. Caso a requerente disponha de um sistema de gestão de qualidade implementado no empreendimento, o relatório de auditoria pode ser substituído pela descrição detalhada do referido sistema, evidenciando, nomeadamente, a política de qualidade prosseguida, a monitorização e medição da satisfação do cliente e o tratamento das reclamações, a frequência e metodologia das auditorias internas e o envolvimento da gestão de topo; c) Não poderão ser realizadas quaisquer obras que impliquem a alteração do empreendimento sem prévia comunicação ao Turismo de Portugal, I. P., para efeitos da verificação da manutenção da utilidade turística que agora se atribui, sem prejuízo de outros pareceres ou autorizações legalmente devidos por parte daquele organismo. 4 de Fevereiro de 2011. - O Secretário de Estado do Turismo, ........» H- Em 24/06/2011, a ora Impugnante apresentou reclamação graciosa contra a liquidação de IS, cfr. fls. 6 e segs da reclamação graciosa em apenso. I-Na reclamação graciosa a que se refere a alínea anterior foi prestada a seguinte informação (fls. 49 e segs. da reclamação graciosa): «Vem a fls. 6 dos autos A……. S.A, NIPC ……., representada por Dr.ª C……., NIF …… com domicilio profissional na Rua …… nº ….. – ……. em Faro, apresentar reclamação graciosa nos termos do art. 68º do CPPT, a solicitar a devolução de 6.272,00€ correspondente a 4/5 do valor do Imposto Selo - Verba 1.1 (IMT), DUC nº 163309001257829 -Declaração nº 2009/194762 alegando que a requerente é proprietária da fracção autónoma designada pelas letras “DD” do prédio urbano inscrito sob o art. 12988 da freguesia de Almancil, concelho de Loulé, destinado a habitação, serviços de exploração turística, integrado no prédio urbano em regime de propriedade horizontal denominado B……., Lda ou B’……, ao qual foi atribuído o estatuto de utilidade turística a título definitivo com validade de 7 anos contados da data do titulo, ao abrigo do qual o empreendimento iniciou o seu funcionamento em 04 de Setembro de 2008, ou seja até 04 de Setembro de 2015, e que implica a isenção de IMT e a redução a 1/5 do Imposto de Selo devido na transmissão. Para efeitos do disposto no n.º 1 do artigo 75.° do CPPT, tenho a honra de informar V. Ex.ª do seguinte: 1. O processo é o meio próprio, a reclamação tempestiva (cf. nº. 1 do art.º 70º do CPPT, art. 49º CIS), o reclamante tem legitimidade para o acto (cf. nº 1 art. 68° CPPT). 2. De acordo com o disposto no art. 19º do Código de Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis, a liquidação do IMT é de iniciativa dos interessados para cujo efeito devem apresentar uma declaração de modelo oficial, Mod. 1; 3. Em 2009-12-07 foi apresentada pela reclamante, a declaração Mod. 1 nº 2009/194 762 para liquidação do IMT e respectivo imposto de Selo Verba 1.1., referente à aquisição do direito de propriedade plena da fracção autónoma DD do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Almancil, concelho de Loulé sob o art. 12988, conforme prints informáticos que se juntam em anexo e se dão por integralmente reproduzidos; 4. Da supramencionada declaração resultou o DUC nº 163309001257829, no valor de 7.840,00€, pago em 2009-08-03, conforme comprovativo de pagamento extraído do sistema de gestão de fluxos financeiros; 5. Por escritura de compra e venda lavrada em 2009-08-03, no Cartório Notarial do notário ……., verifica-se a aquisição a B……., Lda. do art. 12988-DD pelo valor de 980.000,00€ efectuada pela reclamante, conforme cópia da escritura que se junta e se dá por integralmente reproduzida; 6. Junta cópia do contrato de cessão de posição contratual de exploração turística do aldeamento turístico B’……. entre a alienante e a ora reclamante sobre a fracção autónoma objecto da presente reclamação; 7. Pelo despacho nº 3716/2011 de 04 de Fevereiro, do Secretário de Estado do Turismo publicado no Diário da República, 2ª série nº 40 de 25 de Fevereiro de 2011, no qual foi requerente a sociedade B……. Lda., foi atribuído o estatuto de utilidade turística a título definitivo ao Aldeamento Turístico B’……. nos termos do disposto no n° 1 do art.° 2° e no n° 3 do art.° 7° do Decreto-Lei n° 423/83 de 5 de Dezembro, fixando a validade em sete anos contados da data do título (comunicação de abertura) ao abrigo do qual o empreendimento iniciou o seu funcionamento (4 de Setembro de 2008), ou seja até 4 de Setembro de 2015, concedendo-lhe no seu nº.. à proprietária e exploradora isenção de taxas devidas à Inspecção Geral das Actividades Culturais; 8. Ao definir o conceito de “utilidade turística”, o art. 1º do Dec-Lei nº 423/83 de 05 de Dezembro tem por objectivo o fomento e melhoria qualitativa do sector turístico, prevendo o seu art. 3º que a utilidade turística “só” poderá ser atribuída aos empreendimentos que sejam estabelecimentos hoteleiros e similares, conjuntos turísticos, parques de campismo, equipamentos, instalações termais e casas afectas a turismo de habitação, devidamente apreciados pelas autoridades competentes; 9. Dispõe ainda o art. 20 nº 1 do Dec-Lei nº 423/83 de 5 de Dezembro que “São isentas de sisa e do imposto s/ as sucessões e doações, sendo o imposto de selo reduzido a 1/5, as aquisições de prédios ou de fracções autónomas com destino à instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística, ainda que tal quantificação seja atribuída a título prévio, desde que esta se mantenha válida e seja observado o prazo fixado para a abertura ao público do empreendimento” pronunciando-se no mesmo sentido o art. 47º do EBF; 10. No caso concreto estamos perante uma transmissão de uma fracção autónoma na matriz predial descrita com afectação de serviços e não de um estabelecimento no seu todo, fazendo a mesma parte de um empreendimento já constituído, e não ser uma aquisição destinada exclusivamente à instalação de empreendimentos turísticos não se podendo vincular o comprador, dado que este não efectuou qualquer pedido no sentido da utilidade turística, limitando-se única e exclusivamente a comprar uma fracção autónoma do empreendimento, não se verificando assim os requisitos que constituem os pressupostos da aplicação do art. 20º do Dec-Lei nº 423/83, como se consubstancia ainda da informação, parecer e despacho proferido pela Direcção de Serviços de IMT no pedido de esclarecimento efectuado pelo Sr. Notário ……. J-Na Direcção de Finanças de Faro, foi proferida a informação de fls. 63 e segs. da reclamação graciosa em apenso, que aqui se dá por integralmente reproduzida e donde resulta com interesse para a decisão: «(…) Para uma boa apreciação e decisão da causa decidenda, que se resume à questão de saber se a transmissão da fracção em causa está ou não isenta de IMT importa fazer um breve percurso pelos principais e mais pertinentes diplomas legais que estabeleceram a disciplina jurídica relativamente à actividade da indústria hoteleira e similar, com especial enfoque nas normas que incidem sobre matéria fiscal. A Lei nº 2073, de 23 de Dezembro de 1954, constituiu o quadro legal regulador da actividade da indústria hoteleira e similar e dividiu os estabelecimentos “de interesse para o turismo” e “sem interesse para o turismo”. A declaração de utilidade turística assumia relevância, desde logo ao nível fiscal. Dispunha o artigo 12º da Lei 2073, de 23 de Dezembro de 1954: “As empresas proprietárias e as que venham a explorar os estabelecimentos hoteleiros ou similares classificados de utilidade turística são isentas, relativamente à propriedade e exploração dos mesmos, de contribuição predial e de contribuição industrial, e bem assim de quaisquer impostos e taxas para os corpos administrativos, durante o prazo de 10 anos, contado a partir do primeiro ano de exploração dos estabelecimentos; e beneficiarão, nos quinze anos seguintes, de uma redução de 50 por cento nas mesmas contribuições, impostos e taxas. § 1° Os estabelecimentos hoteleiros abertos nos últimos cinco anos e classificados de utilidade turística terão, a partir da entrada em vigor desta lei, o tratamento tributário previsto no corpo deste artigo. § 2° Aos estabelecimentos não compreendidos no parágrafo anterior, mas que realizem nos cinco anos, contados da entrada em vigor desta lei, obras e melhoramentos que lhes permitam obter a classificação de utilidade turística, aplicar-se-á a redução de impostos referida na última parte do corpo deste artigo, pelo prazo e nos termos aí definidos.” E continuava o artigo 13º: “São isentas de sisa e de imposto de sucessões e doações, ficando sujeitas apenas a um quinto do imposto do selo devido, as aquisições de prédios com destino à construção e instalação de estabelecimentos hoteleiros ou similares previamente declarados de utilidade turística, cujas empresas beneficiarão também das isenções estabelecidas no corpo do artigo anterior, desde a aquisição dos prédios até à abertura dos estabelecimentos à exploração, se for observado para esta o prazo fixado pelo Presidente do Conselho.”. Em primeiro lugar, importa realçar que estes dois normativos reconhecem, mediante as circunstâncias ali descritas, uma série de benefícios fiscais às empresas proprietárias e às empresas exploradoras do estabelecimento hoteleiro, Tal está taxativamente previsto no artigo 12°, mas também no artigo 130 quando, na sua segunda metade refere “(…), cujas empresas beneficiarão também (...)”. Assim, conclui-se que apenas estavam isentas de sisa (actual IMT) as aquisições, por parte das empresas, de prédios com destino à construção e instalação de estabelecimentos hoteleiros. Aliás, todos os benefícios referidos nestes artigos 12º, 13º e 14º desta Lei, são reconhecidos às empresas referidas naquele artigo 12º (i. é, as empresas proprietárias e as empresas que venham a explorar os estabelecimentos hoteleiros ou similares classificados de utilidade turística). Posteriormente, em 04 de Junho de 1956 foi publicada a Lei nº 2081, que veio inserir disposições de interpretação e aplicação da Lei nº 2073. Com relevância para o caso em apreço, temos o artigo 12º (o único que faz referência ao imposto de sisa), segundo o qual “Poderão ser restituídas as importâncias correspondentes à sisa e ao imposto sobre as sucessões e doações e aos quatro quintos do imposto do selo pagos pela aquisição de prédios com destino à construção de estabelecimentos hoteleiros e similares, feita posteriormente à entrada em vigor da Lei nº 2073, desde que esses estabelecimentos venham a ser declarados de utilidade turística e sejam abertos à exploração no prazo fixado para o efeito pelo Presidente do Conselho.” Note-se que este dispositivo legal impõe como uma das condições para a devolução da sisa paga, que a aquisição do prédio tenha sido efectuada com destino à construção de estabelecimentos hoteleiros e similares. Por conseguinte, trata-se da restituição da sisa a efectuar à empresa que adquiriu um prédio para nele construir e instalar um estabelecimento hoteleiro. Com a entrada em vigor do Código do Imposto Municipal de Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações (CIMSISD), através da publicação do DL 41969 de 24 de Novembro de 1958, a isenção de sisa passou a estar prevista no seu artigo 13º, sendo que o nº 8 dispunha que ficavam isentos da sisa, as aquisições de prédios com destino à construção e instalação de estabelecimentos hoteleiros ou similares, previamente declarados de utilidade turística, nos termos do artigo 13° da Lei n° 2073, de 23 de Dezembro de 1954. Ou seja, este normativo praticamente reproduz o já referido artigo 12º da Lei nº 2081. Foram vários os despachos ministeriais que vieram esclarecer/clarificar as situações fácticas subsumíveis à previsão normativa do artigo 13º, nº 8 do CIMSISD. Todos eles convergem no sentido de reconhecer que apenas estão abrangidos pela isenção deste normativo legal as aquisições de prédios com o fim de nele construir e instalar estabelecimentos hoteleiros, considerados de utilidade turística, deixando de fora a aquisição de prédios quando nele já estejam construídos e instalados os referidos estabelecimentos hoteleiros. Assim, o despacho ministerial de 12-07-1960, veio esclarecer que a aquisição de prédios urbanos onde se encontram instalados hotéis está sujeita ao pagamento da sisa, não lhes aproveitando a isenção da sisa prevista no nº 8 do art. 13º do CIMSISD, que é restrita às aquisições de prédios destinados à construção e instalação de novos estabelecimentos hoteleiros ou similares, previamente declarados, de utilidade pública. Também o despacho ministerial de 23-11-1960 veio dizer que se o terreno foi adquirido para construção de um estabelecimento hoteleiro e vendido antes de concluída a construção e iniciada a exploração, não é de restituir a sisa paga pela primeira transmissão. O despacho ministerial de 02-05-1966 veio dizer que a isenção em apreço, apenas é de aplicar no caso de criação de novas unidades hoteleiras, previamente consideradas de utilidade turística, e não da transmissão das já existentes (vide Código do Imposto Municipal da Sisa e do Imposto Sobre as Sucessões e Doações - Anotado e Comentado por F. Pinto Fernandes e Nuno Pinto Fernandes – 4ª ed., págs. 255 e 256) Actualmente, o diploma legal que disciplina a atribuição da utilidade turística, está consagrado no Decreto-Lei nº 423/83 de 5 de Dezembro, que revogou a Lei nº 2073. O nº 1 do artigo 20° daquele diploma legal, reza assim: “São isentas de sisa e do imposto sobre sucessões e doações, sendo o imposto do selo reduzido a um quinto, as aquisições de prédios ou de fracções autónomas com destino à instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística, ainda que tal qualificação seja atribuída a titulo prévio, desde que esta se mantenha válida e seja observado o prazo fixado para a abertura ao público do empreendimento.” E acrescenta o nº 2: “A isenção e a redução estabelecidas no número anterior verificar-se-ão também na transmissão a favor da empresa exploradora, no caso de a proprietária ser uma sociedade de locação financeira e a transmissão se operar ao abrigo e nos termos do contrato de locação financeira que determinou a aquisição do empreendimento pela sociedade transmitente.” A lei continua a referir-se a aquisições de prédios (ou fracções) com destino à instalação de empreendimentos de reconhecida utilidade turística. Ou seja, trata-se de isenção nas aquisições de prédios para construir/instalar e não dos já instalados, e que não sejam alvo de obras de remodelação, beneficiação, reequipamento ou ampliação. Aliás, na senda do que já vinha sendo estabelecido, com as necessárias adaptações, desde a Lei nº 2073 (artigo 13º, in fine). O Decreto-Lei nº 423/83 constituiu um instrumento jurídico de fomento e incentivo ao investimento no sector do turismo, que se quer de qualidade. Este impulso que se pretendeu dar ao sector do turismo, está bem patente desde logo no artigo 5º. Com efeito, a lei apenas reconhece a possibilidade de ser atribuída a utilidade turística a empreendimentos que resultem de um directo investimento, traduzido quer na construção de empreendimentos novos, quer na remodelação, beneficiação ou reequipamento totais ou parciais, quer na realização de obras conducentes ao aumento da capacidade em, pelo menos, 50%. Por esse motivo, o legislador entendeu atribuir benefícios fiscais em sede de imposto de sisa e do selo, às empresas proprietárias que realizam o esforço do investimento. Pretendeu o legislador impulsionar este sector de actividade, prevendo isenção/redução de pagamento de sisa e do selo, mediante determinadas condições, a quem vai criar estabelecimentos turísticos, e não a quem se limita a vender fracções pertencentes a empreendimentos já instalados. Este é o entendimento e interpretação perfilhados pela DCCI, e que decorre do elemento histórico, racional/teleológico, mas também literal das normas jurídicas em apreço. Na verdade, quando o legislador diz, no nº 1 do artigo 20º, “destino à instalação”, tal significa que se trata apenas de aquisições de prédios efectuadas com o intuito de neles construir/melhorar empreendimentos turísticos, e não, como pretende a reclamante, de aquisição de prédios/fracções integradas em empreendimentos já construídos e instalados. Da mesma forma, quando o legislador utiliza a expressão “será observado” o prazo fixado para a abertura ao público do empreendimento, sugere a ideia de mais uma condição que é imposta ao promotor do investimento (empresa proprietária), no sentido de que esta, para além de ter de ver reconhecida a utilidade turística ao empreendimento que construiu/ampliou/melhorou, terá ainda de cumprir o prazo que foi estipulado para a abertura do mesmo ao público. O próprio artigo 20º, no seu nº 2, estabelece a única situação em que a isenção da sisa e a redução do imposto do selo, também ocorre, para além das situações já referidas: quando a empresa proprietária for uma sociedade de locação financeira e, no âmbito deste contrato de locação que previu a aquisição do empreendimento, vende à empresa exploradora os prédios/fracções. Portanto, fora destes casos, não está prevista qualquer isenção da sisa (actual IMT). Assim, quando é efectuada a aquisição de uma fracção que integra um empreendimento turístico, já instalado, esta operação não está isenta de sisa/IMT, por inexistência de norma jurídica que a preveja. Consequentemente, entendemos que se torna irrelevante o facto da fracção em causa continuar afecta à exploração turística, já que é a operação em si mesma (o facto tributário em causa) que cai fora da previsão estabelecida no artigo 20ºdo Decreto-Lei nº 423/83, que reconhece a isenção do pagamento do imposto da sisa/IMT (Neste sentido os pareceres emitidos pela DSIMT, de fls. 51 a 60 dos autos) Requer ainda a reclamante o reconhecimento da Isenção do IMI. Ora a reclamação graciosa visa atacar a ilegalidade da liquidação e a consequente anulação total ou parcial dos actos tributários (art.° 68° do Código de Procedimento e de Processo Tributário). Pelo que, este não é o meio procedimental próprio para apreciação do pedido de reconhecimento de Isenção do IMI. Consequentemente, a pretensão da reclamante está votada ao insucesso. III - PROPOSTA DE DECISÃO Nos termos do presente Parecer, propõe-se que a reclamação seja: (…) Indeferida Devendo notificar-se a reclamante para o exercício do direito de audição, nos termos do artigo 60º da Lei Geral Tributária. No entanto, submete-se à consideração de V Exa., que superiormente decidirá. Direcção de Finanças de Faro, 28-07-2011» K-Sobre a informação a que se refere a alínea anterior recaiu o seguinte projecto de despacho (fls. 63 da reclamação graciosa): «Concordo. L-A Impugnante, devidamente notificada, exerceu o direito de audição, cfr. fls. 73 da reclamação graciosa. M-Em apreciação do direito de audição foi elaborada a informação de fls. 78 a 81 da reclamação graciosa, que aqui se dá por integralmente reproduzida e donde resulta com interesse para a decisão: «A reclamante foi devidamente notificada do projecto de despacho, na pessoa do seu mandatário, através de carta registada de 2011/07/29 (RM644868900 PT). A reclamante exerceu o seu direito de audição, por escrito, em 02-08-2011 (doc. fls. 73 a 77, dos autos). Alega a reclamante que a interpretação que a Administração Fiscal faz do artigo 20º do Decreto-Lei nº 423/83 de 5 de Dezembro, não se mostra consentânea com a ratio legis da criação do instituto da utilidade turística pois, tal entendimento conduz a que os benefícios fiscais previstos naquele normativo legal “não passem de letra morta, acabando por nunca ser aplicáveis na prática. Sustenta esta conclusão, com a argumentação de que, apesar da atribuição de utilidade turística a título prévio poder ser requerida com base em anteprojecto aprovado do empreendimento, na realidade e em regra, o que se passa é que quando o promotor do empreendimento adquire um prédio destinado a nele implantar um empreendimento turístico, inexiste qualquer projecto aprovado, pelo que inexiste a declaração de utilidade turística. E, desta forma, nunca pode beneficiar da isenção do IMT ou da redução do imposto do selo. Alega ainda a reclamante que o conceito de “instalação” de empreendimento turístico adoptado no projecto de despacho não se coaduna com o conceito de instalação previsto no Decreto-Lei nº 39/2008, de 7 de Março, que estabelece o regime jurídico da instalação, funcionamento e exploração de empreendimentos turísticos. Pois a aprovação do projecto do empreendimento constitui a primeira etapa do processo de instalação, o que faz com que, em bom rigor, a declaração de utilidade turística ocorra sempre numa fase posterior à conclusão da primeira fase da instalação. Concluindo que, nessa medida, não se pode dizer que só se aplicam os benefícios fiscais em causa a empreendimentos declarados de utilidade turística antes da sua instalação. Por isso, a expressão “com destino à instalação” contida no artigo 20º do Decreto-Lei nº 423/83, deve ser interpretada no sentido de que o que releva é a afectação do prédio (exploração turística), quer se trate da primeira transmissão onde há-de vir a ser implantado um empreendimento turístico ou a aquisições subsequentes. II - ANÁLISE DO DIREITO DE AUDIÇÃO Não faz sentido, nem corresponde à verdade, que o entendimento que a Administração Fiscal faz do artigo 20º do Decreto-Lei nº 423/83, de 5 de Dezembro conduz a que, na prática, os benefícios fiscais ali previstos não passem de letra morta, acabando por nunca serem aplicáveis. Desde logo, e porque ao contrário do que afirma a reclamante, muitos promotores, antes de adquirem os prédios, elaboram o projecto e candidatam-se à atribuição de utilidade turística a título prévio que, uma vez reconhecida, lhes permite beneficiarem da isenção do IMT e redução do imposto do selo, relativamente à aquisição do imóvel onde futuramente será instalado o empreendimento turístico. For vezes, pode não existir interesse nesse pedido, nomeadamente para efeitos fiscais. No caso concreto, o promotor não requereu o reconhecimento a título prévio. Mas também não houve pagamento de SISA pela aquisição do terreno. Pois, a aquisição do terreno que esteve na origem do prédio onde foi construído o empreendimento, pela sociedade B……., Lda, foi efectuada no âmbito de uma concentração de empresas, pelo que a isenção da SISA foi atribuída nos termos do Decreto-Lei nº 404/90, de 21 de Dezembro. Acresce que, os promotores que pagaram o imposto municipal de sisa /IMT pela aquisição do imóvel destinado à instalação de estabelecimentos turísticos, sempre podem pedir a restituição, quando posteriormente seja reconhecida a utilidade turística, desde que observados determinados condicionalismos legalmente estabelecidos. Quanto à interpretação do conceito de “instalação” que a reclamante entende ser a correcta, consideramos que é uma interpretação demasiado rebuscada e forçada. Com efeito, o capítulo IV do Decreto-Lei nº 39/2008 de 7 de Março intitulado “instalação dos empreendimentos turísticos” trata do procedimento respeitante à instalação, leia-se, tendente à instalação. Naturalmente que existem várias etapas ou procedimentos administrativos conducentes à instalação de um determinado empreendimento turístico, que pode ir, nomeadamente, desde o pedido de licenciamento ou comunicação prévia de operações urbanísticas, passando pelos pareceres e aprovação das várias entidades oficiais competentes, até à emissão dos títulos válidos de abertura do empreendimento. Se lermos o disposto nos artigos 5º e 6º deste diploma legal, teremos que concluir que o sentido da palavra “instalação” se refere a empreendimentos turísticos a criar/construir. E é a estes que também se refere a norma do artigo 20º do Decreto-Lei nº 423/83, como já explanámos no projecto de despacho, que aqui se dá por integralmente reproduzido. Por fim, a propósito do Acórdão do STA referido na p.i, importa focar a questão que ali foi abordada. No Acórdão pode ler-se: “(…) não prevendo o legislador que os benefícios em causa tenham que constar do despacho de atribuição de utilidade turística, ao contrário do que sucede nas situações do nº 4 do artigo 16º citado, declarada a utilidade turística e destinando-se o imóvel à instalação de um empreendimento turístico, é evidente que a isenção de IMT e a redução do IS operam directa e automaticamente. Ou seja, o juiz a quo, considerou que, pelo facto de no despacho que reconheceu a utilidade turística não constarem os benefícios fiscais de isenção de IMT ou redução do imposto do selo, não poderia o impugnante gozar de tais benefícios. E contra esta interpretação que vai a decisão contida no Acórdão do STA, ao concluir que os benefícios previstos no artigo 20º do Decreto-Lei nº 423/82 operam automaticamente desde que verificados os pressupostos legalmente definidos. E neste ponto, também para a Administração Fiscal não restam dúvidas de que a atribuição dos benefícios fiscais decorre automaticamente da lei, não necessitando os mesmos de serem mencionados no despacho que atribui a utilidade turística. É certo que o Acórdão afirma que a transmissão ali em causa também está abrangida pela isenção/redução estabelecida na lei. Salvo o devido respeito, tal conclusão assenta porventura numa apressada interpretação da norma em questão. O entendimento que a Administração Fiscal perfilha, explanada no projecto de relatório, assenta numa interpretação literal, sistemática e histórica do normativo contido no artigo 20º do Decreto-Lei nº 423/82, de 5 de Dezembro, que não contempla as situações como as que estão em causa nos presentes autos de reclamação graciosa. III – PARECER Perante os factos vertidos nos autos a lei aplicável, conclui-se que o pedido da reclamante não pode proceder. III - PROPOSTA DE DECISÃO Nos termos do presente Parecer, propõe-se que a reclamação seja: (…) Direcção de Finanças de Faro, 2011/08/08». N-Sobra a informação a que se refere a alínea anterior recaiu o seguinte despacho (fls. 78 da reclamação graciosa). «Concordo. O-A Impugnante foi notificada do despacho a que se refere a alínea anterior por carta registada expedida em 09/08/2011, cfr. fls. 82 e 83 da reclamação graciosa. P-A petição inicial foi apresentada em 24/08/2011, cfr. fls. 2. Q-Resulta do DUC 160.611.013.985.003, de 11/05/2011, de fls. 36 da reclamação graciosa:
R-Resulta do DUC 163.811.000.243.048, de 11/05/2011, de fls. 38 da reclamação graciosa:
2-DE DIREITO “São isentas de sisa e do imposto sobre sucessões e doações, sendo o imposto do selo reduzido a um quinto, as aquisições de prédios ou de fracções autónomas com destino à instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística, ainda que tal qualificação seja atribuída a título prévio, desde que esta se mantenha válida e seja observado o prazo fixado para a abertura ao público do empreendimento.”. Trata-se de um privilégio fiscal instituído para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes, isto é, de um benefício fiscal na concepção do art.º 2.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais (Segundo o artigo 2º do Estatuto dos Benefícios Fiscal são benefícios fiscais as «medidas de carácter excepcional instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes que sejam superiores aos da própria tributação que impedem».) para incentivar a criação de oferta turística portuguesa de qualidade reconhecida pelo governo português através do instituto da utilidade turística, como arma de combate no exigente tabuleiro da concorrência internacional e, sobretudo, para incrementar a aquisição de produtos imobiliários de investimento no turismo de qualidade, dada a importância e valia desse produto para a economia nacional, particularmente no que diz respeito ao acréscimo que traz para a receita interna e para o aumento da taxa de emprego em Portugal. (Sobre o tema da importância económica da oferta turística portuguesa, pode ler-se o artigo de JORGE UMBELINO, vogal do Conselho Directivo do Turismo de Portugal, IP, intitulado “Que Estratégia para o Turismo em Portugal”, publicado na obra “Temas CEDOUA: Empreendimentos Turísticos” do Centro de Estudos do Ordenamento, do Urbanismo e do Ambiente, Faculdade de Direito da Universidade de Coimbra, editado pela Almedina.) Este benefício fiscal, previsto no artigo 20º, n.º 1, do Dec.Lei n.º 423/83, mantém-se em vigor – embora actualmente reportado ao IMT e ISelo – não estando em discussão nestes autos nem a sua existência legal nem, sequer, a utilidade turística do Aldeamento Turístico “B’……….” no período em que foi efectuada a aquisição pela impugnante, uma vez que essa utilidade foi reconhecida a este empreendimento novo (Os empreendimentos passíveis de declaração de interesse para o turismo só no caso de não serem novos é que têm de ser constituídos por empreendimentos objectos de remodelação, beneficiação ou reequipamento total ou parcial, ou de aumento em, pelo menos, 50% da sua capacidade originária.) com efeitos reportados ao período decorrido entre 4/09/2008 e 4/09/2015, isto é, ao período em que ocorreu a aquisição. E também não constitui objecto de discussão que o benefício fiscal em causa visa beneficiar aqueles que promovem o processo de instalação de empreendimentos de utilidade pública face à importância vital desta actividade na economia portuguesa, isto, é, aqueles que investem na instalação da referida oferta turística portuguesa de qualidade, não sendo dirigido aos que se limitam a desenvolver a actividade de exploração dos mesmos. Aliás, tanto a Administração Fiscal como a Impugnante reconhecem que o legislador quis atribuir benefícios àqueles que realizam o esforço de investimento neste sector de actividade, isto é, que o legislador pretendeu impulsionar a actividade turística, prevendo isenção/redução de pagamento de Sisa/Selo apenas a quem adquire com destino à instalação de estabelecimentos de utilidade turística, concretizando a instalação ou comparticipando nela, e não já a quem se limita a adquirir fracções pertencentes a empreendimentos já instalados. Trata-se, efectivamente, de uma isenção objectiva, dirigida a beneficiar a concretização do processo de instalação de empreendimentos de utilidade pública, e não de uma isenção subjectiva. Repare-se que o art.º 20º, n.º 1, do Dec.Lei n.º423/83 não concede a isenção ao construtor do empreendimento, ao promotor imobiliário ou à entidade que licencia e/ou explora o empreendimento. Aliás, ele nem sequer exige que seja o próprio adquirente a praticar ou promover todos os actos (materiais e jurídicos) de instalação do empreendimento de utilidade pública no prédio/fracção que adquiriu, mas, tão só, que destine o imóvel que adquiriu a essa instalação, pelo que os actos necessários ao processo de instalação do empreendimento podem estar a ser realizados por outra entidade, bastando, para surgir a isenção objectiva, que se verifique que o imóvel adquirido foi integrado no processo de instalação de empreendimento de utilidade turística ou foi afectado jurídica e economicamente a esse empreendimento com vista a possibilitar a sua completa instalação. Razão por que é fundamental saber o que significa “instalar” um empreendimento de utilidade turística e, sobretudo, quando se deve considerar concluído esse processo de instalação numa situação, como a dos autos, em que está em causa um Aldeamento Turístico, composto por unidades de alojamento sujeitas ao regime da propriedade plural, com previsão no artigo 52º do Dec.Lei n.º 39/2008, de 7 de Março, e cujo paradigma de funcionamento e exploração, bem diferente do previsto para os estabelecimentos hoteleiros, poderá reflectir-se nas operações necessárias ao respectivo processo de instalação. Na verdade, não está aqui em causa um estabelecimento hoteleiro, mas um Aldeamento Turístico composto por 140 unidades de alojamento (9 TI, 76 T2 e 55 T3), pois o novo Regime Jurídico de Instalação, Exploração e Funcionamento dos Empreendimentos Turísticos (RJIEFET), aprovado pelo Dec.Lei n.º 39/2008, de 7 de Março, redefiniu e reduziu as categorias de empreendimentos turísticos, prevendo as seguintes tipologias: “Estabelecimentos Hoteleiros”, “Aldeamentos Turísticos”, “Apartamentos Turísticos”, “Conjuntos Turísticos” (resorts), “Empreendimentos de turismo de habitação”, “Empreendimentos de Turismo no Espaço Rural”, “Parques de Campismo e Caravanismo”, e “Empreendimentos de Turismo de Natureza”. E nos empreendimentos compostos por unidades de alojamento em propriedade plural não existe um único direito de propriedade, mas uma pluralidade de propriedades, tantas quantas as unidades de alojamento individualizadas e autónomas que, no seu todo, constituem o empreendimento. É esta a conclusão que se extrai da noção de empreendimento turístico em propriedade plural ínsita no art.º 52º do RJIEFET e nos preceitos seguintes (que se ocupam da situação de pluralidade dominial e da disciplina por que devem reger-se as relações entre proprietários e do seu relacionamento com a entidade responsável pela administração) e donde se conclui que os Aldeamentos Turísticos podem ser constituídos em propriedade plural, caso em que compreenderão lotes e/ou fracções autónomas de um ou mais edifícios que se destinam a ser vendidos a quem queira investir no sector do turismo, tornando-se estes os proprietários do empreendimento em propriedade plural, isto é, os contitulares do empreendimento turístico. Assim o esclarece também CRISTINA SIZA VIEIRA, no artigo “Propriedade Plural e Gestão de Empreendimentos Turísticos” (Publicado na obra “Temas CEDOUA: Empreendimentos Turísticos” do Centro de Estudos do Ordenamento, do Urbanismo e do Ambiente, Faculdade de Direito da Universidade de Coimbra, editado pela Almedina.), pág. 185, onde, além do mais, refere que «os empreendimentos turísticos em propriedade plural não são nem situações de compropriedade, nem situações pré-existentes em que vários proprietários de alojamentos distintos cedem a sua exploração a um terceiro e celebram com ele um contrato de gestão. São, sim, empreendimentos turísticos a constituir ou a instalar sob forma fraccionada e onde se pretende, desde logo, alienar ou vir a alienar as fracções autónomas ou lotes destinados a unidades de alojamento» (sublinhado nosso), havendo uma evidente compressão do conteúdo do direito de propriedade privada dos proprietários das unidades de alojamento, pois «os titulares das unidades de alojamento não podem usar, fruir e dispor delas de modo pleno e exclusivo. Assim, não podem explorar directamente a coisa que lhes pertence, não podem celebrar contratos de arrendamento ou de uso e habitação ou outros que comprometam o uso turístico da sua unidade de alojamento (n.º 6 do art.º 45º); têm de permitir o acesso à fracção por parte da entidade exploradora do empreendimento turístico, para que esta a possa locar, prestar serviços, proceder a vistorias, reparações, executar obras de conservação e reposição (n.º 3 do artigo 57º); não podem realizar obras, mesmo no interior, sem ter autorização da entidade exploradora (n.º 2 do artigo 57º); e só podem utilizar a sua fracção nos termos fixados no contrato que celebrem com a entidade exploradora. A violação de algum destes deveres – a exploração das unidades de alojamento pelos proprietários ou a celebração de contratos em violação do artigo 45º - é considerada de tal modo atentória do interesse público que acarreta, além das penalizações que podem ser estabelecidas no Título Constitutivo, a sua qualificação como contra-ordenação (cf. alínea o) do n.º 1 do art.º 67º)» (obra citada, pág. 186 e 187). Ou, como também diz SANDRA PASSINHAS, no artigo “Empreendimentos Turísticos em Propriedade Plural”, publicado naquela mesma obra, a pág. 198 e segs., «as unidades de alojamento estão, nos termos do artigo 45º do RJIEFET, permanentemente em regime de exploração turística, devendo a entidade exploradora assumir a exploração continuada da totalidade das mesmas, ainda quando ocupadas pelos respectivos proprietários. Neste caso, os proprietários usufruem dos serviços obrigatórios da categoria do empreendimento, os quais estão abrangidos pela prestação periódica prevista no artigo 56º.» (sublinhado nosso). Isto é, os próprios proprietários são também utentes quando usufruem as suas unidades de alojamento, pelo que nunca se trata de uma aquisição destinada à habitação ou de uma aquisição imobiliária residencial. Sendo forçosa a afectação à exploração turística permanente de todas as unidades de alojamento que compõem e integram o estabelecimento – o que passa, desde logo, pelo dever de assegurar que elas se encontrem sempre em condições de serem locadas para alojamento a turistas e de nela serem prestados os serviços obrigatórios da categoria atribuída ao empreendimento turístico (Até então a legislação - quer o DL 167/97 directamente, quer em especial os DR 34/97, DR 36/97 e DR 20/99 - previam a possibilidade de retirada da exploração turística de fracções imobiliárias/unidades de alojamento que compunham algumas categorias de empreendimentos turísticos, em termos e condições aí previstos. Ou seja, esses empreendimentos turísticos em concreto podiam ser compostos por unidades de alojamento afectas ou não à exploração turística, permitindo cumular num mesmo empreendimento “produto imobiliário turístico” com “produto imobiliário residencial”. O que hoje não acontece, sendo a unidade de alojamento, necessariamente, um produto imobiliário turístico.) - há que verificar se isso contende com o processo de instalação deste tipo de empreendimentos, o que passa pela análise do conceito de “instalação”. Apesar de o RJIFET não conter a noção ou definição do conceito “instalação”, verifica-se que ele próprio distingue duas fases bem distintas: a fase de instalação (Capítulo IV) e a fase de exploração e funcionamento (Capítulo VI). O que significa, desde logo, que a primeira fase (construção e instalação) só pode considerar-se terminada quando se inicia ou possa iniciar a fase seguinte, isto é, quando o empreendimento fica apto a funcionar e a ser explorado para finalidade turística. A esta mesma conclusão chegou também o Mmº Juiz do Tribunal “a quo” depois de analisar as normas que o diploma reserva à instalação do empreendimento e das quais se depreende que a instalação só termina quando está concluído não só procedimento relativo ao licenciamento e autorização para a realização de operações urbanísticas relativas à construção como, também, o procedimento destinado a permitir ou viabilizar o funcionamento do empreendimento, tomando-o apto à realização da exploração turística. Razão por que julgou que o procedimento de instalação culmina com o início de funcionamento do empreendimento. E a mesma ilação pode retirar-se da análise dos diplomas que anteriormente regularam a matéria, como o Dec.Lei nº 49399, de 24 de Novembro de 1969, e o Dec.Lei nº 328/86, de 30 de Setembro, que também distinguem entre os actos que integram a fase de construção/instalação dos empreendimentos e os actos que integram a fase do seu funcionamento. O que tudo se ajusta e concilia com significado do verbo “instalar”, o qual, segundo o dicionário da língua portuguesa, significa “dispor para funcionar” (Dicionário da Língua Portuguesa da Porto Editora.). Por conseguinte, o processo de instalação de um empreendimento imobiliário de utilidade turística, enquanto unidade organizacional destinada à prestação de serviços de turismo, só cessa quando, depois de construído e licenciado o conjunto imobiliário, o mesmo se mostra apto a funcionar nos termos que lhe permitiram alcançar o estatuto de utilidade turística, isto é, quando se mostra apto a ser afectado à actividade de exploração turística com a qualidade exigida no despacho ministerial que lhe concedeu esse estatuto. O que, no caso de empreendimentos turísticos em propriedade plural, pressupõe não só a construção e licenciamento das unidades de alojamento que integram o conjunto imobiliário e o estabelecimento como unidade organizacional, nomeadamente a obtenção da respectiva Licença de Utilização Turística, como, também, que essas unidades de alojamento estejam em condições de operarem como tal, isto é, de nelas serem prestados os serviços obrigatórios da categoria atribuída ao empreendimento, o que implica, inevitavelmente, que tenham sido comercializadas pelo promotor imobiliário, pois só o seu proprietário/adquirente tem o poder-dever de celebrar o obrigatório contrato de exploração turística (art.45º e segs. do RJIEFET) para viabilizar abertura da unidade de alojamento à actividade turística a que se destina como parte do empreendimento em que se integra. Com efeito, nestes casos os empreendimentos em propriedade plural são, em regra, construídos por um promotor imobiliário que se limita a construir e comercializar as unidades de alojamento, vendendo-as a quem queira adquirir um produto imobiliário de investimento turístico (Produto imobiliário turístico para investimento que, no caso de o empreendimento vir a obter o estatuto de utilidade turística (estatuto que se estende às unidades de alojamento enquanto partes integrantes do empreendimento) se valoriza pela acreditação da sua qualidade pelo governo português.), sendo estes adquirentes/proprietários quem celebra, de forma obrigatória, os contratos de exploração com vista à consecução do propósito turístico, dado que as unidades de alojamento ficam forçosa e permanentemente afectas a essa exploração por uma única entidade exploradora (arts. 41º e segs. do RJIEFET). Isto é, só depois da comercialização de cada unidade de alojamento estas ficam aptas a funcionar enquanto partes do empreendimento, ficam aptas a funcionar e a ser exploradas turisticamente com a sua locação a turistas (Repare-se num exemplo: um turista chega a um aldeamento turístico e pretende instalar-se numa determinada unidade de alojamento que lhe agrada particularmente. Todavia, e apesar de construída, licenciada e equipada, essa unidade de alojamento ainda não fora comercializada e, por isso, não se encontrava em funcionamento e afecta à exploração, isto é, não reunia as condições para ser locada ao turista e de nela serem prestados os serviços de alojamento que ele pretendia. Pelo que este empreendimento, do qual faz parte integrante esta unidade de alojamento, como sua unidade funcional, não se pode ainda considerar integralmente instalado. Quem vier a adquiri-la irá, pois, comparticipar no processo de instalação integral do empreendimento, de modo a torná-lo apto a funcionar na sua plenitude.), isto é, vão poder funcionar e abrir ao público enquanto partes integrantes da unidade organizacional que é o empreendimento, de forma a que este possa prestar os serviços de alojamento turístico a que este se destina. E porque essa comercialização é gradual, o estabelecimento vai-se progressivamente instalando à medida que as unidades de alojamento vão sendo vendidas, o que se coaduna com a norma contida no n.º 8 do art.º 30º do RJIEFET que prevê precisamente a possibilidade da instalação faseada dos empreendimentos turísticos. Deste modo, e visto que quem adquire uma unidade de alojamento num empreendimento turístico constituído ao abrigo do regime de propriedade plural previsto no RJIEFET não lhe pode dar outro destino senão a prestação de serviços de exploração turística, sendo obrigado a mantê-lo equipado e pronto para ser locado para essa única e permanente finalidade, tal aquisição não representa um negócio imobiliário ou um investimento num produto residencial, mas um investimento na criação/instalação de oferta turística portuguesa, num produto imobiliário de investimento em turismo, em que até a propriedade quanto ao uso a dar ao imóvel se encontra limitada quanto à possibilidade de a explorar, já que não pode ser o proprietário a fazê-lo mas sim a entidade exploradora do empreendimento turístico, constituindo cada unidade de alojamento, em si, uma parte do empreendimento. Em suma, quem adquire uma dessas novas fracções num aldeamento turístico em propriedade plural, tornando-se contitular do aldeamento, comparticipa ainda na sua instalação, na medida em que este não pode considerar-se integralmente instalado enquanto as respectivas unidades de alojamento não se encontram aptas a funcionar e a ser exploradas por falta de prévia aquisição nesse regime de propriedade. É por isso que um empreendimento turístico deste tipo pode “morrer” à nascença, sem nunca adquirir as condições para entrar em funcionamento, sem nunca completar a fase de instalação, o que acontece sempre que apesar de estarem construídas e licenciadas todas as unidades de alojamento, o promotor imobiliário não as consegue vender, o que inviabiliza a sua efectiva abertura ao público para actividade turística. Razão por que assiste razão ao Mmº Juiz do Tribunal “a quo” quando salienta que embora a emissão do título de abertura ou licença para utilização para fins turísticos seja condição necessária do início de funcionamento do empreendimento turístico, o certo é nem sempre a emissão desse título determina o início de funcionamento e o fim da fase de instalação, pois decorre do próprio RJIEFET que esse título caduca se o empreendimento não chegar a iniciar o seu funcionamento. Olhando agora para o caso dos autos à luz do que se deixou exposto, podemos concluir o seguinte: - não tem relevância para efeitos de aplicação da isenção pretendida o facto de a licença de utilização turística ter sido emitida a favor da sociedade construtora B…………, Ldª”, pois o art.º 20º, n.º 1, do D.L. n.º 423/83 não concede a isenção ao construtor ou ao promotor imobiliário do empreendimento de utilidade pública, e nem sequer exige que seja o adquirente da fracção autónoma, contitular deste empreendimento por força da propriedade plural, a proceder à instalação do empreendimento, mas, tão só, que a sua aquisição se destine a essa instalação, pelo que os actos materiais e jurídicos inerentes ao processo de instalação podem ser realizados por outra entidade; - também não tem relevância o facto de a licença de utilização turística ter sido emitida antes da aquisição efectuada pela Impugnante, pois a emissão dessa licença não significa que o empreendimento já esteja efectivamente a funcionar ou esteja a funcionar na sua totalidade e plenitude, isto é, não implica que o empreendimento de utilidade turística já estivesse instalado nessa altura; - só com a aquisição pela impugnante e concomitante celebração do contrato de exploração turística com a entidade exploradora, esta fracção autónoma ficou apta a funcionar como unidade de alojamento perante os utentes deste empreendimento, isto é, funcionalmente capaz de ser utilizada turisticamente nos moldes e com a qualidade que lhe é exigida pelo estatuto de utilidade turística que detém, sendo que o aldeamento em que se integra se vai progressivamente instalando à medida que as suas unidades de alojamento entram em funcionamento. Repare-se que a aquisição desta fracção autónoma pela impugnante se destinou, como não podia deixar de ser perante o regime legal aplicável e ao qual necessariamente se sujeitou conforme consta expressamente da escritura pública, a «habitação no âmbito de serviços de exploração turística», com a fixação imediata do valor da prestação periódica devida à luz do RJIEFET e exibição, logo no acto da escritura, do contrato de exploração turística que foi obrigada a celebrar com a entidade exploradora do empreendimento para viabilizar a permanente exploração turística desta unidade de alojamento do empreendimento. Pelo que não se pode afirmar – até porque nenhuma das partes alguma vez o fez e a Administração Tributária nunca tal ousou – que a aquisição dessa fracção se destinou à habitação da recorrente. Neste contexto, não podemos deixar de concluir que a aquisição desta fracção se destinou a permitir a continuidade do processo de instalação deste empreendimento de utilidade turística, concorrendo para que ele pudesse passar, progressivamente, à fase de funcionamento e exploração, com a abertura gradual ao público das suas unidades funcionais de alojamento até à sua completa e total instalação. E, assim sendo, esta aquisição goza da isenção objectiva prevista no citado art.º 20º, n.º 1 porque teve por «destino a instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística». E não podemos aceitar a tese de que só o promotor que adquire um imóvel para nele construir um empreendimento turístico ou para nele realizar obras de melhoria realiza investimentos turísticos. Até porque, como bem refere a Recorrida, na realidade, quem normalmente realiza o investimento logo na fase de licenciamento e construção dos empreendimentos turísticos em propriedade plural são os adquirentes das fracções, através do pagamento do sinal e dos reforços de sinal por força dos contratos promessa. O promotor imobiliário limita-se a realizar um mero negócio imobiliário, construindo para comercialização e vendendo as fracções destinadas a serem detidas em propriedade plural. São, por sua vez, os adquirentes/proprietários/contitulares do empreendimento que, com essas suas aquisições, viabilizam a progressiva instalação e funcionamento do empreendimento de reconhecida utilidade turística, que investem na criação/instalação da oferta imobiliária turística portuguesa de qualidade reconhecida pelo governo português, investimento esse que o legislador quer incentivar através do benefício fiscal em causa nestes autos. Por todo o exposto, entendo que não merece censura a sentença recorrida quando julga que a primeira aquisição de cada fracção autónoma, enquanto unidade de alojamento do empreendimento turístico “B’………..”, se integra ainda no processo de instalação deste empreendimento, reunindo as condições legais para beneficiar da redução de imposto de selo prevista no art.º 20º do Dec.Lei n.º 423/83, de 5 de Dezembro, dada a utilidade turística reconhecida a este empreendimento pelo Senhor Secretário de Estado do Turismo e que abrange todas as unidades que o compõem. Dulce Neto |