Acórdãos STA

Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:01936/13
Data do Acordão:02/26/2014
Tribunal:PLENO DA SECÇÃO DO CT
Relator:CASIMIRO GONÇALVES
Descritores:RECURSO POR OPOSIÇÃO DE ACÓRDÃOS
FALTA
PRESSUPOSTOS
Sumário:Se não se verifica divergência de soluções quanto à mesma questão de direito, deve o recurso ser julgado findo, por falta dos pressupostos desse recurso de oposição de acórdãos, nos termos do disposto no nº 5 do art. 284º do CPPT.
Nº Convencional:JSTA000P17157
Nº do Documento:SAP2014022601936
Data de Entrada:01/08/2014
Recorrente:A... SA
Recorrido 1:FAZENDA PÚBLICA
Votação:UNANIMIDADE
Aditamento:
Texto Integral: Acordam no Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

RELATÓRIO
1.1. A……………….. S.A., com os demais sinais dos autos, recorre, por oposição de acórdãos, do aresto proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul, em 25/6/2013, no qual, no que ora releva, se deu provimento a recurso interposto pela Fazenda Pública e se julgou improcedente a impugnação judicial, na parte relativa à liquidação decorrente das correcções ao lucro tributável respeitante a menos valia no montante de 163.795.574$00 (817.008,88 Euros) apurada em resultado da liquidação e partilha da sociedade B………………., S.A..
Invoca existência de oposição entre o acórdão recorrido e o acórdão proferido nesta Secção do STA, em 28/3/2013, no proc. nº 0213/12.

1.2. A recorrente apresentou, nos termos do disposto no nº 3 do art. 284º do CPPT, alegações tendentes a demonstrar a alegada oposição de julgados (fls. 501 e ss).
E a recorrida Fazenda Pública alegou sustentando, em síntese, que entre os acórdãos em causa não existe oposição susceptível de servir de fundamento ao recurso vertente, não estando preenchido o condicionalismo previsto no art. 284° do CPPT e no art. 27°, n° 1 al. b), do ETAF.

1.3. Por despacho do Exmo. Relator (fls. 530) considerou-se «poder haver oposição entre o acórdão proferido a fls. 435 segs. e o reproduzido a fls. 470 segs.» e foi ordenada a notificação das partes para deduzirem alegações, nos termos do disposto no nº 5 do art. 284º do CPPT.

1.4. A recorrente termina as alegações do recurso formulando as conclusões seguintes:
A) É manifesta a contradição entre o ACÓRDÃO-RECORRIDO (Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, proferido nos presentes autos, em 25/6/2013) e o ACÓRDÃO-FUNDAMENTO (Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, datado de 28/3/2013, proferido no processo n° 0213/12), no que se refere à questão da aplicação da lei fiscal no tempo;
B) Em ambas as situações colocou-se a questão de determinar se a aplicação de uma norma legal a determinados factos tributários, ocorridos previamente à sua entrada em vigor, configura (ou não) a violação do princípio constitucional da irretroactividade da lei fiscal, constante do artigo 103°, n° 3, da CRP, tendo-se decidido de forma distinta;
C) A interpretação vertida no ACÓRDÃO-RECORRIDO, no sentido de que a aplicação de uma norma a factos tributários ocorridos em momento anterior à sua entrada em vigor não era susceptível de violar tal princípio, nem sequer a certeza e a segurança jurídica que constituem uma garantia do contribuinte, é ilegal por violação manifesta do princípio da irretroactividade da lei fiscal;
D) Na redacção do artigo 67°, n° 2, alínea b) do Código do IRS - vigente à data da dissolução da sociedade (26/10/1992), não era exigido qualquer requisito adicional para a dedução da menos-valia apurada, passando, por força da nova redacção dessa norma - conferida pelo artigo 30° da Lei n° 52-C/96 de 27/12 -, a dispor-se que a menos-valia resultante da diferença negativa entre o valor atribuído em resultado da partilha e o preço de aquisição das partes sociais apenas seria dedutível caso estas tivessem permanecido na titularidade do sujeito passivo durante os três anos imediatamente anteriores à data da dissolução;
E) Ao contrário do que se considerou no ACÓRDÃO-RECORRIDO, a nova redacção da alínea b) do n° 2 do artigo 67° do Código do IRC apenas se aplica às situações em que a dissolução se verifique após a sua entrada em vigor, ou seja, 01/01/1997;
F) Atendendo à data da aludida dissolução, é por demais evidente que a nova redacção da alínea b) do n° 2 do artigo 67° do Código do IRC, que apenas entrou em vigor em 01/01/1997, não poderá ser aplicável ao caso em apreço, sob pena de violação do princípio da não retroactividade das leis tributárias, previsto nos artigos 103°, n° 3, da CRP e 12°, n° 1 da LGT;
G) Tal como esclarece o ACÓRDÃO-FUNDAMENTO, para haver violação do princípio da proibição da retroactividade, consagrado no art. 103°, n° 3, da CRP, "era necessário que ocorresse retroactividade autêntica, isto é, que a lei nova tivesse sido aplicada a um facto passado, inteiramente decorrido ao abrigo da lei antiga (...)";
H) O que manifestamente sucedeu no caso vertente, na medida em que a dissolução da sociedade - facto intrínseca e explicitamente previsto na nova redacção da alínea b) do n° 2 do artigo 67° do Código do IRC - ocorreu integralmente ao abrigo da lei anterior (no ano de 1992);
I) Acresce que, para além da ilegalidade e inconstitucionalidade da aplicação retroactiva da lei, que resulta do entendimento vertido no Acórdão do TCAS, ora em contradição, deste resulta ainda a violação de um direito adquirido pelo contribuinte, ou pelo menos de uma expectativa legítima, que não poderá ser olvidada;
J) Com efeito, no momento da ocorrência do facto gerador da menos-valia - que foi a dissolução da sociedade ocorrida em 26/10/1992 - não era exigido qualquer período de detenção mínima das partes sociais pela ora Recorrente e, portanto, quer a Recorrente, quer os restantes sócios da B…………….., S.A., quando procederam à dissolução da sociedade, adquiriram o direito de deduzir a menos-valia ou acrescer a mais-valia, consoante se apurasse uma diferença negativa ou positiva entre o resultado da partilha e o preço de aquisição das partes sócias;
K) A Recorrente tinha, no momento da dissolução da sociedade (em 1992), e continua a ter, a legítima e legal expectativa de poder deduzir ou acrescer, em termos fiscais, o resultado então apurado com essa operação, sem que lhe fosse imposto qualquer requisito quanto à detenção das partes sociais;
L) Esse era um requisito com o qual a Recorrente não contava naquele momento, a que acresce a circunstância de o facto tributário de que depende a aplicação da lei nova - a própria dissolução da sociedade - ter ocorrido integralmente antes da entrada em vigor desta última, em concreto, quase 5 anos antes da sua entrada em vigor;
M) Pelo que o ACÓRDÃO-RECORRIDO não pode deixar de ser anulado, por violação do princípio da irretroactividade da lei fiscal, previsto nos artigos 103° da CRP e 12°, n° 2 da LGT, o que se requer.

1.5. Não foram apresentadas contra-alegações.

1.6. O MP emite Parecer no qual se pronuncia pela inexistência da invocada oposição de acórdãos, nos termos seguintes, além do mais:
«…
Ora, parece certo que não se verificam, no caso em análise, os requisitos referidos em 1 e 4, ou seja, identidade de situações fácticas e decisões expressas opostas, como bem demonstra a recorrida nas suas alegações de fls. 522/528.
Na verdade, no acórdão recorrido está em causa uma impugnação judicial deduzida da liquidação adicional (LA) de IRC do exercício de 1997, que teve a sua génese em acção inspectiva externa, na sequência da qual foram efectuadas correcções técnicas à matéria tributável declarada, nomeadamente, a nível de menos - valias apuradas.
Não obstante a dissolução da sociedade B…………… ter ocorrido em 1992, a disponibilização à recorrente do valor devido em consequência das operações de partilha só correu no ano de 1997, ano em que entrou em vigor a nova redacção ao artigo 67°/2/ b) do CIRC operada pelo artigo 30° da Lei 52-C/96, de 27 de Dezembro.
No acórdão fundamento estava em causa uma reclamação de acto de órgão de execução fiscal que indeferiu pedido de declaração de prescrição de dívida relativa ao IRC de 1993.
A diferença de decisões proferidas no acórdão recorrido e no acórdão fundamento apenas se deve à diferente factualidade que cada aresto teve de apreciar e, consequentemente, à aplicação de diferentes normativos.
Não foi feito um tratamento diferente de uma mesma questão de direito no acórdão recorrido e no acórdão fundamento.
De facto, no acórdão recorrido foi analisada e aplicada a norma do artigo 67°/2/ b) do CIRC, na redacção introduzida pelo artigo 30º/1 da Lei 52-C/96, de 27 de Dezembro.
Entendeu o acórdão recorrido que não houve qualquer aplicação retroactiva desse normativo, antes uma aplicação para o futuro, pois que foi aplicado ao facto tributário relevante (englobamento do valor atribuído pela partilha) corrido em 1997, portanto, na sua vigência e o facto de ter de se atender a factos do passado (necessidade das partes sociais permanecerem na titularidade da recorrente nos 3 anos imediatamente anteriores à dissolução, que ocorreu em 1992) não envolve violação do estatuído no artigo 103°/3 da CRP.
Aliás, como conclui o acórdão recorrido a defender-se a aplicação do normativo do artigo 67º/2/ b) do CIRC, na nova redacção, apenas, aos casos de dissolução ocorrida depois de 1 de Janeiro de 1997 não obsta a que tivesse de se estender o espectro temporal da norma até 1994 (titularidade das partes sociais nos 3 anos anteriores), no qual igualmente a menos valia era dedutível sem condições.
Assim, é perceptível a inviabilidade da imediata defesa de quaisquer legítimas expectativas do sujeito passivo quanto à dedução de menos valias, o que fortalece a conclusão no sentido da não aplicação retroactiva da lei.
No acórdão fundamento estava em causa a interpretação e aplicação do normativo do artigo 49°/4 da LGT, aditado pelo artigo 89° da Lei 53-A/2006, de 29 de Dezembro, tendo-se decidido que o artigo 103°/3 da CRP apenas abrange a "retroactividade própria" ou "autêntica" ou seja, proíbe-se a aplicação da lei nova a factos antigos.
Diferente é a designada "retroactividade aparente", em que cabem situações como a do acórdão (fundamento) em que, nomeadamente, a Lei 53-A/2006, de 29 de Dezembro, pretende vigorar para o futuro mas acaba por tocar em situações, direitos ou relações jurídicas desenvolvidas no passado mas ainda pendentes à data da sua entrada em vigor (prazo da prescrição ainda em curso).
E decidiu, ainda, o acórdão recorrido que para haver violação do princípio da retroactividade estatuído no artigo 103°/3 da CRP necessário se tornava que houvesse retroactividade autêntica, ou seja, que a lei nova tivesse sido aplicada a um facto passado, inteiramente decorrido ao abrigo da lei antiga, o que não sucedeu no caso analisado, não ocorrendo, assim, qualquer violação do princípio da protecção da confiança, na vertente da confiança jurídica.
Portanto, parece certo que os acórdãos em análise não se pronunciam de forma oposta sobre a questão colocada pela recorrente e que tem a ver com a aplicação do princípio da proibição da retroactividade da lei fiscal e do princípio da certeza e da confiança, relativamente à aplicação da redacção de uma dada disposição legal a factos tributários ocorridos em momento anterior ao da sua entrada em vigor.
Termos em que deve julgar-se por não verificada a oposição de acórdãos e, consequentemente, julgar-se findo o recurso.»

1.7. Corridos os vistos legais, cabe deliberar.

FUNDAMENTOS
2. No acórdão recorrido julgaram-se provados os factos seguintes:
1. A Companhia Portuguesa C…………….. S.A., ora Impugnante, foi constituída em 18 de Julho de 1925, a partir do contrato de concessão de 1922, celebrado entre o Governo português e a D……………… Company Limited, concessão essa para instalação e exploração comercial das estações radiotelegráficas no Continente, Açores, Madeira, Cabo Verde, Angola, Moçambique, S. Tomé e Príncipe, com possível prolongamento até Macau, Índia e Timor (informação disponível e documentada no sítio C…………….., fundação E…………., para consulta em http://sitioC..........fundacao.E..........pt/).
2. Até 6 de Agosto de 1998 a Companhia Portuguesa C…………….., S.A. teve por objecto o exercício do direito de instalar e explorar comercialmente em regime de exclusivo, postos e estações, utilizado ligações radioeléctricas de qualquer tipo (incluindo as estabelecidas directa ou indirectamente por intermédio de satélites espaciais ou cabos submarinos amarrados ou não em território português) ou a combinação destes dois sistemas (cf. informação prestada pela Conservatória do Registo Predial de Lisboa, a fls. 244 a 261 dos autos).
3. Em 31 de Julho de 1995 a E……………. S.A. adquiriu 139.995 acções da Impugnante, tornando-se dominante da mesma, tendo em 30 de Dezembro de 2002 incorporado a Impugnante por fusão (cf. informação prestada pela Conservatória do Registo Predial de Lisboa, a fls. 244 a 261, maxime a fls. 253 dos autos e sítio C…………., fundação E………….., para consulta em http://sitioC...........fundacao.E..........pt/).
4. Por despacho do Ministro das Obras Públicas, Transportes e Comunicações nº 41/95-XII do MOPTC, datado de 20 de Outubro de 1995, foi aceite em nome do Governo português a cessação do contrato de concessão da ora Impugnante com efeitos a partir daquela data (cf. despacho, publicado no D.R. nº 260, série II, de 10 de Novembro de 1995).
5. As actividades até então concessionadas à ora Impugnante passaram a ser concessionadas à E………….., S.A., tendo a E…………., S.A. e a ora Impugnante acordado sobre as bases de um contrato de subconcessão da primeira à segunda “a prestação do serviço de telecomunicações internacionais, bem como o estabelecimento, gestão e exploração das infra-estruturas que constituem a rede básica de telecomunicações, incluindo as que utilizem tecnologias de cabos submarinos e de comunicações via satélite destinadas exclusivamente à prestação dos aludidos serviços”, o qual foi homologado pelo Governo, pelo Despacho nº 156/96 datado de 6 de Novembro de 1996, do Ministério do Equipamento, Planeamento e Administração do Território (cf. despacho 156/96, de 6/11).
6. Em 6 de Agosto de 1998 foi alterado o objecto da ora Impugnante, passando a ser “estabelecimento, gestão e exploração de infraestruturas de telecomunicações, bem como o exercício de quaisquer actividades que sejam complementares, subsidiárias ou acessórias daquelas” (cf. informação prestada pela Conservatória do Registo Predial de Lisboa, a fls. 244 a 261, maxime alteração parcial do contrato registada através da ap. 78/980806, a fls. 258 dos autos).
7. Em 6 de Agosto de 1998 foi registada uma deliberação do Conselho de Administração da Impugnante nos termos da qual a mesma “poderá participar na constituição e por outras formas adquirir participações em outras sociedades do mesmo tipo, com objecto idêntico ou diferente [do seu], incluindo sociedades reguladas por lei especial, nomeadamente em agrupamentos complementares de empresas, agrupamentos europeus de interesse económico, consórcios e associações em participação” (cf. informação prestada pela Conservatória do Registo Predial de Lisboa, a fls. 244 a 261, maxime alteração parcial do contrato registada através da ap. 78/980806, a fls. 258 dos autos).
8. Em 13 de Dezembro de 1990 foi constituída a Companhia Portuguesa F……………………, Lda. com o capital social de PTE 50.000.000 (EUR 249.398,95) detido a 99,9% pela Impugnante e em 0,1% pela G……………., S.A. (cf. cópia da escritura de constituição a fls. 58 a 70, constituindo anexo 3 do relatório de inspecção e a fls. 73 a 86 dos autos).
9. A Companhia Portuguesa F……………….., Lda. tinha por objecto a gestão de participações sociais, como forma indirecta do exercício de actividades económicas, bem como a prestação de serviços técnicos e de gestão (cf. cópia da escritura de constituição a fls. 58 a 70, constituindo anexo 3 do relatório de inspecção e a fls. 73 a 86 dos autos).
10. Em 13 de Julho de 1982 foi constituída a “H………………., Lda.”, tendo como objecto a prestação de serviços e cooperação no domínio das telecomunicações e postal, bem como a transferência das respectivas tecnologias (cf. fls. 93 a 94 dos autos).
11. Em 31 de Dezembro de 1995 a H………………, Lda. registou para o exercício de 1995 um resultado líquido de PTE 39.832.229 (EUR 198.682,32) (cf. cópias do balanço, a fls. 107 a 112 dos autos).
12. Em 20 de Julho de 1990 foi constituída a B………………, S.A., tendo por objecto a produção de todos os tipos de circuitos impressos, prestação de serviços relacionados com o projecto, produção e comercialização desses produtos e serviços em Portugal e no estrangeiro (cf. cópia dos estatutos, a fls. 116 a 131 dos autos).
13. Na data da constituição da B……………., S.A. a ora Impugnante detinha na mesma uma participação de 15% do respectivo capital social (cf. relatório de inspecção a fls. 11 a 29 do PAT apenso).
14. A dissolução da B………………, S.A. foi determinada em Assembleia-geral de 26 de Outubro de 1992 (cf. anexo 12 do relatório de inspecção, a fls. 240 e relatório de liquidação, a fls. 242 do PAT).
15. Na sequência da ordem de serviço nº 114/2001, e por “pertencer ao cadastro especial de contribuintes e corresponder aos requisitos dos critérios de selecção definidos pela DSPIT para o plano de acção inspectiva do ano de 2001”, os serviços de inspecção da Administração tributária efectuaram uma inspecção à ora Impugnante em sede de IRC, tendo por objecto os exercícios de 1997, 1998 e 1999 (cf. relatório contendo as conclusões da acção de inspecção tributária, a fls. 9 a 13 do PAT apenso).
16. A AT deu conhecimento à impugnante do projecto de relatório de conclusões da acção inspectiva e para se pronunciar em sede de audiência prévia, através do ofício nº 00493 datado de 18/02/02 (cf. relatório contendo as conclusões da acção de inspecção tributária, a fls. 27 do PAT apenso, e arts. 7º e 8º da PI).
17. Em 28 de Fevereiro de 2002 a ora Impugnante pronunciou-se por escrito em sede de audiência prévia, sobre o projecto relatório de conclusões da acção inspectiva (cf. relatório contendo as conclusões da acção de inspecção tributária, a fls. 27 do PAT apenso, e art. 8º da PI).
18. Em 5 de Março de 2002 foi emitido pelos serviços da Direcção de Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária (DSPIT), o relatório contendo as conclusões da acção de inspecção tributária, do qual consta o seguinte (cf. relatório de inspecção tributária a fls. 11 a 29 do PAT apenso):
«(…)
2. Objectivos, âmbito e extensão da acção inspectiva
(…)
2.3 Outras situações
2.3.1. Caracterização da empresa
A Companhia Portuguesa C………………, S.A. é uma sociedade anónima, actualmente pertencente ao grupo E………….., S.A., da qual é subconcessionária na prestação de serviços, operações de tráfego e circuitos alugados.
2.3.2 Caracterização da actividade
A actividade da empresa consiste na prestação de serviços de telecomunicações (Tráfego, Cedência de meios e Aluguer de equipamentos).
Em Portugal é a C…………. que estabelece a ligação do tráfego entre Portugal e os operadores de telecomunicações estrangeiros.
Os serviços prestados pela C………… encontram-se concessionados à E………… (…).
3. Descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas à matéria colectável
Foram analisadas as áreas da contabilidade, prevista no programa de trabalhos, com base nos balancetes, diários, extractos de conta e demais elementos auxiliares, preparados pela empresa, bem como se consultaram documentos. A analise foi efectuada com a profundidade prevista no mesmo plano e que se considerou adequada, tendo se detectado os factos que a seguir se descrevem e enquadram fiscalmente.
3.1 Exercício de 1997
3.1.1 - Despesas não Documentadas - 4.870.000$ - (24.291,45 €)
Na conta POC 622129 - Combustíveis - foram registados valores no montante de Esc. 4.870.000$ que por não se encontrarem documentados, não são aceites como custo fiscal nos termos da alínea h) do nº 1 do art. 41º do CIRC e estão sujeitos a tributação autónoma, à taxa de 30%, prevista no art. 4º do Dec. Lei 192/90 de 9/6.
Os registos contabilísticos destes valores tinham como suporte documental os documentos bancários de aquisição de cheques auto, os quais não servem de justificativo à despesa de aquisição dos combustíveis. O valor apurado consta do anexo 1.
3.1.2 - Juros Compensatórios - 4.574.161$ - (22.815,81 €)
Na conta POC 6312 - Impostos, foram registados valores que totalizam 4.574.161$, correspondentes a juros compensatórios pagos por falta de liquidação de IVA. Esta falta de liquidação do imposto foi cometida por empresas que foram absorvidas pela C………….. (Anexo 2 c/9 fls.).
Este valor não é aceite como custo fiscal nos termos da alínea d) do nº 1 do art. 41º CIRC.
3.1.3 - Perdas em Investimentos Financeiros 2.315.545.188$ (11.549.890,69 €)
Na análise efectuada à área de Imobilizações e dentro desta aos investimentos financeiros, verificou-se que, nas contas POC 411 - Partes de Capitais e 413 - Empréstimos de Financiamento, encontravam-se movimentos relacionados com operações de alienação de partes sociais.
A C…………… alienou várias empresas, com diferentes actividades, nas quais detinha participações de capital, bem como liquidou uma empresa. Destas operações acessórias à sua actividade principal, resultaram elevados custos (custos administrativos, menos-valias e outros) que em nada contribuíram para a obtenção dos proveitos realizados no exercício e que a empresa deduziu ao lucro tributável, considerando estes como custos fiscais.
Não está em causa a existência ou a natureza deste tipo de custos, o que nos cumpre analisar prende-se com o regime fiscal que lhes é aplicável, mais concretamente se são ou não de aceitar como custo fiscal, isto é, se deve ser o Estado a suportar os custos decorrentes destes negócios.
Neste âmbito o princípio geral a ter presente é o estatuído no art. 23º do CIRC nos termos do qual são dedutíveis os encargos que forem comprovadamente indispensáveis para a realização dos proveitos, verificando-se que no mesmo diploma o legislador consagra determinadas limitações aos encargos suportados pelos sujeitos passivos de modo a impedir a dedução de gastos considerados não indispensáveis.
Descrevem-se os factos referentes às operações de alienação das participações sociais das empresas analisadas.
3.1.3.1 - Comp. Portuguesa de F………………., Lda.
A fim de abreviar o nome da empresa, acima citada, passamos a referi-la por I……………, Lda.
A I……………, Lda. era uma sociedade por quotas, constituída em 1990 com o capital social de 50.000.000$ do qual a C…………… detinha 99,9%, o restante era participado pela G………………., S.A., que também pertencia ao grupo de empresas da C…………... (Anexo 3 c/13 fls.)
Em 1991 a I………………, Lda. realiza um aumento de capital passando este para 793.600.000$, sendo a participação da C…………… de 793.500.000$.
De 1990 a 1996 a C……………. efectuou vários empréstimos à sua participada para efeitos de aquisições de outras empresas, aumentos de capital nas mesmas, bem como para que a I……………., Lda. pagasse dívidas contraídas pelas empresas nas quais participava. O saldo destes empréstimos, na data da alienação, era de 1.055.241.613$ e estavam contabilizados na conta POC 4113 - Empréstimos de Financiamento. (Anexo 4).
Também durante este período a C…………… foi adquirindo participações que a I………………, Lda. detinha em outras empresas, acabando posteriormente por as alienar e obtendo menos valias com as operações efectuadas, como foi o caso da empresa J……………., no exercício de 1998, e outras, que adiante citaremos.
Em 16/5/97 a C……………. adquire a quota que a G……………….., S.A. detinha na I………….., Lda. desde a constituição, no valor de 100.000$. Assim a C…………. torna-se a detentora da totalidade do capital da I……………, Lda.
Esta aquisição foi efectuada pelo valor de 100.000$. (Anexo 5/5 fls.)
Em 26/5/97 foi elaborado um contrato de Promessa de Cessão de Quotas e de direito a suprimentos onde a C…………… promete ceder à empresa K……………, com sede nas Ilhas Virgens Britânicas, de que é procurador o advogado Dr. L………………, o capital e os créditos que detém na I…………… por 150.000$ + 150.000$, respectivamente. No mesmo contrato a C…………. compromete-se a efectuar as seguintes alterações ao pacto social da empresa a ceder: (Anexo 6 c/ 6 fls.)
- Redução do capital social de 793.600.000$ para 1.000.000$, destinando-se a redução do capital à cobertura de prejuízos.
- Alteração da denominação social de Comp. Portuguesa de F……………., Lda. para M…………….., Lda.
- Alteração da sede passando esta para a R. …………… Torre ….., …… andar, sala …… Lisboa.
Em 22/7/97 por escritura pública lavrada no 6º Cartório Notarial de Lisboa são efectuadas as alterações citadas e dá-se a cedência do capital, reduzido (1.000.000$), pelo valor de 150.000$ à empresa N…………….. (também com sede nas Ilhas Virgens Britânicas), sociedade designada por procuração da empresa K……………, sendo procurador o mesmo advogado, Dr. L………………. Estas empresas foram constituídas segundo as leis das Ilhas Virgens Britânicas, consideradas pela lei fiscal portuguesa paraísos fiscais. (Anexo 7 c/ 11 fls.)
Na mesma data é elaborado um contrato de cessão de créditos por suprimentos, no montante de 1.055.091.613$, pelo valor de 150.000$ em que são intervenientes as entidades citadas (Anexo 8 c/5 fls.)
A empresa passa a denominar-se M……………, Lda., com o NIPC ……….., o mesmo que estava atribuído à I……………, Lda., pelo que para efeitos fiscais trata-se do mesmo sujeito passivo, tendo apenas existido alterações ao pacto social.
A empresa com a nova denominação continua a exercer a sua actividade de sociedade de investimentos, actualmente com sede no Funchal.
A C……………. para efectuar a venda desta empresa pelo simples valor de 150.000$ incorreu em elevados custos. Custos com a aquisição das empresas detidas ou participadas pela I……………, Lda., (que acaba por alienar e obter menos valias fiscais) custos administrativos originados com as alterações ao pacto social, menos-valias fiscais obtidas nesta operação concreta e perda com a cessão dos créditos. Os dois últimos custos citados totalizam o montante de 2.102.909.613$, sendo, as Menos-Valias Fiscais obtidas na operação de Esc 1.047.918.000$ e a perda na cessão dos créditos por suprimentos de 1.054.991.614$ (1.055.091.613$ - 150.000$).
Com estes negócios, que não se inserem no objecto social da empresa (Telecomunicações), tal como se descreve no ponto 2.3.2, deste relatório, foram registados na contabilidade, contas 6941, 6948 e 7941, e deduzidos ao lucro tributável, do exercício de 1997, custos nos montantes acima citados que não se comprova serem indispensáveis à realização dos proveitos, nem contribuíram para a manutenção da fonte produtora dos rendimentos, pelo que não se inserem no âmbito do art. 23º do CIRC que define quais os custos dedutíveis ao rendimento tributável.
3.1.3.2 – H……………., Lda.
A empresa que passamos a denominar por H………….. é uma sociedade por quotas, com o capital social de 120.000.000$, dividido em 4 quotas, pertencendo uma à C…………., uma aos ………….. e duas à …………...
A C………….. por escritura pública de 31/1/97 alienou a sua participação, no valor de 40.000.000$, pelo valor simbólico de 1$.
Este negócio foi efectuado com a ………….., empresa do grupo a que também pertence a C………… (Anexo 10 c/ 7 fls.)
Os representantes da C……………. informaram-nos que esta venda da participação por um valor simbólico se devia ao facto da H……………. apresentar resultados abaixo dos previstos e à data da venda a situação liquida ser negativa.
No entanto na Acta nº 44 de 27/3/96, referente ao exercício de 1995, é escrito que a situação de resultados negativos é transitória e que no futuro será possível que a empresa atinja uma situação económica e financeira equilibrada. (Anexo 11 c/4 fls.)
Na mesma acta também consta a atribuição de um prémio de gestão aos gerentes executivos do conselho de gerência.
Apesar dos resultados de gestão serem negativos, no ano seguinte ainda foram agravados pelo processamento dos referidos prémios.
Analisado o balanço e demonstração de resultados, da H……………., referente ao exercício de 1996, último antes da alienação da participação pela C…………….., únicos elementos a que tivemos acesso, verifica-se que a situação liquida da H…………… é negativa, basicamente motivada pelos elevados resultados líquidos do exercício em causa, para os quais contribuíram em parte os prémios de gestão processados a favor dos gerentes, conforme previsto na referida acta.
A H……………. é uma empresa que continua a laborar no mercado Português.
Este negocio que a C………… realiza com a ……… e ao qual atribuíram um valor simbólico de 1$, gerou um custo fiscal no montante de 48.840.000$, através do apuramento das menos-valias fiscais. Este custo não contribuiu para a realização dos proveitos resultantes da actividade de telecomunicação que a C…………… exerce e não contribuiu para a manutenção da fonte produtora dos rendimentos, não se enquadrando, portanto no âmbito do art. 23º do CIRC.
3.1.3.3 – B……………….., S.A. – Liquidada
A B……………… com capital social no montante de 2.100.000.000$, não totalmente realizado, e no qual a C……………. detinha uma participação de 15%, encontrando-se realizado o montante de 112.500.000$, iniciou a actividade em 9/8/90 e foi dissolvida em 26/10/92. Anexo 12.
Esta empresa era participada pela O……………….., S.A. e P……………, S.A.
Na data de cessação da actividade a empresa possui no seu imobilizado um terreno, registado na contabilidade por 125.496.490$, situado na zona de Sesimbra.
Em 1996, fim do período de liquidação que decorreu desde 1992, data da dissolução da sociedade, verifica-se com base no balanço final que o referido terreno foi alienado por 40.000.000$. Este negócio efectuou-se com a empresa Q……………., S.A. (Anexo 13 c/16 fls.)
O resultado desta venda foi utilizado na liquidação dos créditos da empresa aos accionistas, no montante de 28.237.500$, tendo ficado em Caixa o montante de 10.432.602$ que foi objecto de partilha pelos accionistas.
A venda do terreno foi contabilizada pelo valor referido, o qual é bastante inferior ao valor de aquisição, embora se tratasse de um terreno inserido numa zona industrial, os quais por norma não sofrerem desvalorizações, razão pela qual na óptica fiscal estes não são objecto de amortização.
No último balanço elaborado no exercício de 1996 (período de liquidação) consta um resultado do exercício negativo, 86.814.984$, no entanto a situação líquida da empresa nesta data era positiva.
Na determinação do resultado da liquidação coube em partilha à C…………. o valor de 2.704.425$.
No exercício de 1997 a C………….. apurou o resultado desta operação com base no valor de aquisição da participação, 112.500.000$, actualizado pelo factor 1,48, e o valor de realização que lhe coube em partilha, 2.704.425$. Isto é, apurou a menos valia fiscal, sendo esta no montante de 163.795.574$.
Esta situação não se enquadra no disposto na alínea b) n° 2 do art. 67º do CIRC, que apenas considera que o resultado negativo da partilha seja dedutível ao lucro tributável, como menos valia, desde que as partes sociais tenham permanecido na titularidade do sujeito passivo durante os três anos imediatamente anteriores à data da dissolução, o que na situação em análise não se verificou, pelo que se procede à correcção da respectiva menos valia.
(…)
5 - Direito de Audição – Fundamentação
A empresa foi notificada, através do oficio nº 00493 de 18/02/02, para que no prazo de dez dias exercesse o direito de audição previsto na alínea e) do nº 1 do art. 60º da Lei Geral Tributária e no art. 60º do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária, aprovado pelo D.L. nº 413/98 de 31/12.
Na sequência da notificação, acima mencionada, o contribuinte exerceu o direito de audição enviando a esta Direcção de Serviços o documento registado com o nº 664 de 28/02/02.
Com base no documento apresentado, com 54 pontos, constatamos que a exponente se pronunciou sobre as correcções e respectiva fundamentação propostas no Projecto de Relatório de Inspecção Tributária e juntou alguns elementos novos ao processo.
Alguns pontos do documento merecem-nos referência, pelo que os passamos a citar.
A) Investimentos Financeiros - Menos –Valias
1) A exponente no direito de audição, pontos 3 a 18, vem contestar as correcções propostas, no entanto em matéria de facto não veio apresentar qualquer dado novo ao processo.
Os argumentos aduzidos em matéria de direito não alteram o entendimento da Administração Fiscal explanados nos pontos 3.1.3.1; 3.1.3.2; 3.2.4.1 e 3.2.4.3 do Projecto de Relatório de Inspecção Tributária.
A Administração Fiscal não pretende condicionar o princípio de liberdade contratual dos contribuintes, mas cumpre-lhe fazer o enquadramento fiscal dos custos resultantes dos negócios por estes celebrados e aceitá-los como necessários à realização dos proveitos e à manutenção da fonte produtora dos rendimentos, pelo que não sendo esta a situação mantém as correcções propostas.
2) A exponente no ponto 19 vem contestar a aplicação da norma legislativa invocada pela Administração Fiscal, referente à menos-valia apurada na sequência da liquidação da sociedade B………………., S.A., com o argumento de que esta não existia à data da dissolução da referida sociedade.
É entendimento da Administração Fiscal que a lei a aplicar é a vigente à data do facto tributário - resultado da partilha. Este facto ocorreu no exercício de 1997 encontrando-se em vigor o disposto na alínea b) do nº 2 do art. 67º do CIRC, pelo que se mantém a correcção proposta.
3) Nos pontos 23 a 26 a exponente, no que se refere à correcção proposta ao valor das menos valias obtidas com a venda das acções que esta detinha na empresa R……………. (ex-S…………….), vem apresentar elementos que ao longo da acção de inspecção, não só, não apresentou como não deu a conhecer a existência do facto, redução de capital efectuada na referida empresa. Os elementos que foram cedidos pelo contribuinte e analisados pelas técnicas, não reflectiam qualquer redução de capital, pelo que a análise dos mesmos levou à conclusão de que as 180.000 acções alienadas correspondiam ao último lote de acções adquiridas em 1992.
Com base na análise dos novos elementos, escritura da redução de capital, compreendemos o motivo pelo qual o contribuinte inscreve no mapa de Mais ou Menos -Valias, como valor de aquisição das acções o montante de 678.771.453$, resultando com base neste valor uma menos-valia de 548.464.316$, pelo que se anula a correcção proposta no ponto 3.2.4.2 do Projecto de Relatório de Inspecção Tributária, ficando sem efeito os anexos n.ºs 19 e 20, os quais não se juntam a este relatório.
B) Outros factos
Os argumentos evocados pela exponente nos restantes pontos aqui não evidenciados, mas que fazem parte do documento que estamos a analisar, não vêm adicionar novos elementos ao processo, pelo que se mantêm as correcções propostas.
C) Conclusão
Após análise do referido documento elaborou-se o Relatório de Inspecção Tributária.
Com base nas correcções devidamente fundamentadas no mesmo procedeu-se à elaboração dos respectivos mapas de apuramento, Mod. DC.22- IRC e levantou-se o competente Auto de Noticia.
(…)»
19. Em 5 de Março de 2002, foi preenchido pelos serviços de fiscalização tributária o mapa de apuramento modelo DC 22, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, no qual foi inscrito na linha 263 do campo 20 um “lucro tributável corrigido” no montante de PTE 2.296.760.680 (EUR 11.456.193,97) (cf. cópia do modelo DC 22 a fls. 5 a 8 do PAT).
20. Em 15 de Março de 2002, a ora Impugnante tomou conhecimento do teor das conclusões da acção de inspecção (cf. art. 9º da PI).
21. Em 22 de Março de 2002 foi efectuada a liquidação adicional de IRC nº 8310002869 referente ao exercício de 1997, da qual resulta o montante total a pagar de EUR 5.831.110,09, dos quais EUR 1.539.206,11 correspondem a juros compensatórios, com data limite de pagamento em 8 de Maio de 2002 (cf. documento de cobrança, a fls. 62 dos autos).
22. Em 7 de Maio de 2002, a ora Impugnante procedeu ao pagamento por conta da liquidação identificada no ponto anterior no montante de EUR 23.940,20 (PTE 4.799.579) referente a imposto e juros compensatórios (cf. requerimento e guias de pagamento, a fls. 63 a 67 dos autos).
23. A PI da presente impugnação deu entrada no Tribunal tributário de 1ª instância de Lisboa no dia 13 de Setembro de 2002 (cf. carimbo aposto a fls. 2 dos autos).

3.1. O presente recurso vem interposto do acórdão proferido na Secção de Contencioso Tributário do TCA Sul, em 25/6/2013, no segmento em que, dando procedência a recurso interposto pela Fazenda Pública, decidiu pela improcedência da impugnação na parte referente a correcções ao lucro tributável, respeitante a menos valia no montante de 163.795.574$00 (817.008,88 Euros) apurada em resultado da liquidação e partilha da sociedade B………………, S.A. e por ser, no caso, aplicável o disposto na al. b) do nº 2 do art. 67º do CIRC (na redacção introduzida pelo art. 30º da Lei nº 52-C/96, de 27/12), uma vez que o facto tributário relevante é a disponibilização aos sócios do valor devido em consequência das operações de partilha, o que sucedeu no exercício de 1997, não obstante a dissolução ter ocorrido em 1992.
A recorrente entende que o assim decidido está em oposição com o decidido no acórdão proferido desta Secção do STA em de 28/3/2013, no proc. nº 0213/12.

3.2. Por despacho proferido em 17/10/2013 (fls. 530) o Exmo. relator do acórdão recorrido considerou «poder haver» a apontada oposição de acórdãos.
Mas porque tal decisão do relator não faz, nesse âmbito, caso julgado, nem impede ou desobriga o Tribunal de recurso de apreciar a questão da oposição - cfr. art. 641, nº 5 do novo CPC – podendo, se for caso disso, ser julgado findo o respectivo recurso, (Cfr. o ac. deste STA, de 7/5/2003, proc. nº 1149/02: «o eventual reconhecimento judicial da alegada oposição de julgados pelo tribunal recorrido, ao abrigo, nos termos e para os efeitos do disposto no referido art. 284° nº 5 do CPPT não só não faz, sobre o ponto, caso julgado, pois apenas releva em sede de tramitação/instrução do respectivo recurso, como, por isso, não obsta a que o Tribunal Superior, ao proceder à reapreciação da necessária verificação dos pressupostos processuais de admissibilidade, prosseguimento e decisão daquele recurso jurisdicional, considere antes que aquela oposição se não verifica e, em consequência, julgue findo o recurso».
Cfr., também neste sentido, Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, Vol. IV, 6ª ed., Áreas Editora, 2011, anotação 15 ao art. 284º pp. 479 a 484.) importa, então, averiguar se a alegada oposição de acórdãos se verifica.

3.3. Sendo ao caso aplicável o regime legal resultante do ETAF de 2002, nos termos dos arts. 2º, nº 1, e 4º, nº 2, da Lei nº 13/2002, de 19/2, na redacção da Lei nº 107-D/2003, de 31/12, a admissibilidade do recurso por oposição de acórdãos, tendo em conta o regime previsto nos artigos 27º, al. b) do ETAF e 152º do CPTA, depende, como se deixou expresso no ac. de 26/9/2007, do Pleno da Secção do Contencioso Tributário deste STA, no processo nº 0452/07, da satisfação dos seguintes requisitos:
«– existir contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão invocado como fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito;
– a decisão impugnada não estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.
Como já entendeu o Pleno da Secção do Contencioso Administrativo deste Supremo Tribunal Administrativo (() Acórdão de 29-3-2006, recurso nº 1065/05), relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, devem adoptar-se os critérios já firmados no domínio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existência de uma contradição:
– identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, que supõe estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica;
– que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica;
– que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta;
– a oposição deverá decorrer de decisões expressas e não apenas implícitas (( ) Neste sentido, podem ver-se os seguintes acórdãos da SCA:
– de 29-3-2006, recurso n.º 1065/05;
– de 17-1-2007, recurso n.º 48/06;
– de 6-3-2007, recurso n.º 762/05;
– de 29-3-2007, recurso n.º 1233/06.
No mesmo sentido, pode ver-se MÁRIO AROSO DE ALMEIDA e CARLOS CADILHA, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 2ª edição, páginas 765-766.)».
Por um lado, portanto, a oposição deverá decorrer de decisões expressas, não bastando a pronúncia implícita ou a mera consideração colateral, tecida no âmbito da apreciação de questão distinta e, por outro lado, a oposição de soluções jurídicas pressupõe identidade substancial das situações fácticas, entendida esta não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais.

3.4. Neste contexto, importa, então, apreciar se se verifica, ou não, a suscitada oposição no que respeita à questão em apreciação nos acórdãos em confronto e que, como se disse e de acordo com a recorrente, se substancia na questão de saber se a aplicação do disposto na al. b) do nº 2 do art. 67º do CIRC (na redacção introduzida pelo art. 30º da Lei nº 52-C/96, de 27/12) configura, no caso, violação do princípio constitucional da irretroactividade da lei fiscal, constante do nº 3 do art. 103° da CRP.
Vejamos, pois.

4.1. A então designada Companhia Portuguesa C……………, S.A. (entretanto incorporada pela A…………….., S.A.) impugnou judicialmente liquidação adicional de IRC e juros compensatórios, do exercício de 1997, tendo o Tribunal Tributário de Lisboa proferido sentença julgando a impugnação parcialmente procedente.
Do assim decidido interpôs a Fazenda Pública o respectivo recurso jurisdicional para o TCA Sul, onde, por acórdão de 27/3/2012, veio a ser dado provimento ao recurso e, além do mais, revogada a sentença nessa parte recorrida pela Fazenda Pública e nessa medida julgada improcedente a impugnação.
Sendo este o segmento que releva para o presente recurso [isto é, a parte em que a respectiva liquidação resulta de correcções ao lucro tributável respeitante a menos valia apurada em resultado da liquidação e partilha da sociedade B……………, S.A.]
Alega agora a recorrente A………………, S.A., que a oposição de acórdãos se verifica dado que em ambas as situações se coloca a questão de determinar se a aplicação de uma norma legal a determinados factos tributários, ocorridos previamente à sua entrada em vigor, configura (ou não) a violação do princípio da irretroactividade da lei fiscal, constante do nº 3 do art. 103° da CRP, bem como a questão da relevância (ou a falta dela) de situações ou elementos no passado, quer os mesmos tenham ocorrido totalmente, quer parcialmente, ao abrigo da lei anterior, para efeitos da aferição da violação daquele princípio constitucional.
Ora, no acórdão recorrido considerou-se, no que interessa, o seguinte:
A leitura das duas versões da al. b) do nº 2 do art. 67º do CIRC (isto é, as redacções anterior e posterior ao art. 30º da Lei nº 52-C/96, de 27/12) «permite, desde logo, identificar (…) um determinante e incontornável ponto comum: a referência, nos respectivos nºs. 1, ao exercício em que é posto à disposição dos sócios determinando montante, como resultado de partilha efetuada. Doutro modo, a consideração conjugada do conteúdo dos nºs. 1 e 2 do art. 67º CIRC (em ambas as redações), além de induzir a interdependência dos dois segmentos normativos e no sentido de o funcionamento do nº 2 ser condicionado, delimitado, pelo teor do antecedente nº 1, fortalece a conclusão de que o legislador, para as situações de ser necessário proceder a englobamento do resultado de partilha, motivada pela dissolução de, v.g., sociedades comerciais, sabendo da muito frequente ou quase inevitável, diferença temporal entre o momento desta e da finalização daquela, optou por dar prevalência, marcante, ao exercício da disponibilização, aos sócios, do valor devido em consequência das operações de partilha, exigindo que essa operação (de englobamento) tenha lugar neste exercício específico.
Por outro lado, essa mesma observação literal patenteia que, na redação originária, nenhuma potencial tensão existia quanto à identidade do momento em que deveria atuar o aí estatuído, porquanto somente era referido o exercício da disponibilização do valor a englobar, sendo totalmente inócua, por ausência, a data da dissolução societária, provocante da partilha. Ou seja, até 1.1.1997, data da entrada em vigor da alteração introduzida na alínea b) do nº 2 pela L. 52-C/96 de 27.12., dúvidas não se colocavam quanto ao funcionamento, do art. 67º nº 1 e 2 CIRC, relativamente aos englobamentos efetuados no exercício/ano em que os sócios recebiam os valores resultantes da partilha, sem qualquer implicação derivada da data em que tivesse acontecido a extinção da sociedade.
(…) a apontada alteração legislativa não teve o condão de modificar o princípio de que, quanto à tributação dos sócios o englobamento, do valor por estes recebido através de partilha consequente de dissolução de sociedade, deve obedecer, observar as regras vigentes no exercício em que for posto à sua disposição esse montante, sujeito a ser englobado na declaração dos demais rendimentos auferidos no mesmo espaço de tempo.
(…) a menos-valia, equivalente à diferença negativa entre o valor atribuído em resultado da partilha e o preço de aquisição das partes sociais visadas, de forma alguma é originada pela dissolução da sociedade, mas, sim, pela partilha de bens que essa extinção pode determinar, vicissitudes que, entre o mais, são temporalmente separadas. Em segundo lugar (…) estando a tratar-se do englobamento de rendimentos, para tributação, que a lei obriga seja feito no exercício em que é colocado à disposição dos sócios o valor atribuído na partilha, o regime legal aplicável, para abordar os aspectos respeitantes a essa operação e sequente incidência tributária, terá, necessariamente, de ser o vigente nesse exercício (“em que for posto à sua disposição,…”) e não no momento das anteriores dissolução ou partilha. Efetivamente, como se assumia em 1997 e a partir de 1.1.1999 mereceu expressa consagração no art. 12º nº 4 LGT, por regra, as normas integrantes do processo de determinação da matéria tributável são de aplicação imediata.»
E expressamente quanto a aplicação retroactiva do disposto no art. 67º nº 2 al. b) CIRC, na redação do art. 30º nº 1 da Lei 52-C/96 de 27/12, o acórdão pondera:
«Factualmente, ninguém contesta que, no exercício de 1997, a impugnante, enquanto acionista, procedeu ao englobamento do valor (10.432.602$00) que lhe coube em resultado da partilha do património da sociedade B………………, S.A., dissolvida a 26.10.1992, no seguimento do que apurou, para esse mesmo exercício de 1997, além do mais, a menos-valia fiscal de 163.795.574$00 (€ 817.008,88), em disputa. Ora, vigorando, sem reservas, para todo o ano de 1997, a mencionada redação do art. 67º nº 2 al. b) CIRC, pelos motivos acima expressos, em princípio, nenhum obstáculo se pode pôr à respectiva aplicação na situação aprecianda. Contudo, não podemos deixar de avaliar as repercussões decorrentes da operada transformação ao nível das condições de dedutibilidade de eventual menos-valia fiscal apurada; até 31.12.1996, esta era dedutível sem mais, e, após 1.1.1997, passou a ser exigido, para o mesmo efeito, a permanência, das partes sociais, na titularidade do sujeito passivo, durante os três anos imediatamente anteriores à data da dissolução.
Não se podendo, de certeza, defender a necessidade do preenchimento desta condição relativamente a englobamentos efetivados antes de 1.1.1997, quanto aos concretizados depois desta data, o respectivo cumprimento passou a ter suporte em lei vigente e aplicável para futuro, sem prejuízo da consideração de elementos verificados (ou não) em momento pretérito. Numa outra formulação, do que se trata é da aplicação futura - não retroativa - de determinado conteúdo normativo, o qual, por vontade, exigência explícita, do legislador, tem de versar e atender aspectos do passado, circunstancialismo que não envolve violação do art. 103º nº 3 CRP (proibição de alguém ser obrigado a pagar impostos que tenham natureza retroativa), dado a norma tributária ser, em primeira linha, aplicada a facto (englobamento do valor atribuído pela partilha) ocorrido em momento posterior ao da entrada em vigor da lei de alteração.
Atente-se que defender a aplicação da novel redação do art. 67º nº 2 al. b) CIRC, apenas, aos casos de dissolução acontecida após 1.1.1997, não obvia a que se tivesse de estender o espectro temporal da norma até ao ano de 1994 (titularidade das partes sociais nos 3 anos anteriores), no qual, igualmente, eventual menos-valia era dedutível sem condições. É, portanto, perceptível, também aqui, a inviabilidade da imediata defesa de quaisquer legítimas expectativas do sujeito passivo quanto à dedução de menos-valias, o que ajuda a fortalecer a conclusão no sentido da não aplicação retroativa da lei. (…)
Em suma, partindo do pressuposto que o momento relevante para identificação do cariz retroativo de uma qualquer norma fiscal é o da ocorrência do facto tributário “realidade dos concretos acontecimentos de natureza económica, actos ou negócios jurídicos indiciadores de capacidade contributiva descritos abstratamente nas normas de incidência real de cada código fiscal”. Especificamente, no caso do IRC, o facto tributário é constituído pelos rendimentos que em cada exercício económico sejam obtidos e tributados nos termos do CIRC., o art. 67º nº 2 al. b) CIRC, na redação do DL. 442-B/88 de 30.11., aplica-se às menos-valias apuradas nos exercícios de 1989 a 1996 e na redação da L. 52-C/96 de 27.12., às registadas no exercício de 1997 e seguintes, conforme o ano em que se comprove ter sido posto à disposição, do sócio/sujeito passivo, o valor resultante da partilha do património social.»
O acórdão recorrido conclui, portanto, que a aplicação do disposto no na al. b) do nº 2 do art. 67° do CIRC (na redacção introduzida pelo art. 30º da Lei nº 52-C/96, de 27/12), não colide com a proibição de aplicação retroactiva da lei fiscal, na medida em que não houve qualquer aplicação retroactiva desse normativo, mas antes uma aplicação para o futuro: o facto relevante (o englobamento do valor atribuído pela partilha) ocorreu em 1997; apesar de a dissolução da sociedade B……………. ter ocorrido em 1992, a disponibilização à recorrente do valor devido em consequência das operações de partilha, só ocorreu no exercício de 1997, ano em que entrou em vigor a questionada redacção introduzida (pelo art. 30° da Lei 52-C/96, de 27/12) na al. b) do nº 1 do art. 67º do CIRC. E porque o facto relevante ocorreu já na vigência da lei nova, o ter de se atender a factos do passado (necessidade de as partes sociais permanecerem na titularidade da recorrente nos 3 anos imediatamente anteriores à dissolução) não envolve violação do estatuído no falado nº 3 do art. 103° da CRP.

4.2. Já o acórdão fundamento é proferido em recurso interposto de decisão proferida numa reclamação de acto de órgão de execução fiscal que indeferiu pedido de declaração de prescrição de dívida exequenda relativa ao IRC de 1993.
Suscitando-se a questão atinente a interpretação e aplicação do nº 4 do art. 49° da LGT (aditado pelo art. 89° da Lei nº 53-A/2006, de 29/12, decidiu-se, como decorre do respectivo sumário, que:
─ (i) Em termos de sucessão no tempo das normas tributárias, designadamente as que disciplinam os diversos aspectos do instituto da prescrição, incluindo no que se refere às causas de suspensão e de interrupção, há que distinguir entre o facto tributário e factos interruptivos/suspensivos do prazo prescricional, sendo que a estes últimos se aplicam as normas que vigorarem no momento da ocorrência de tais factos.
─ (ii) Sendo que as normas da LGT que instituíram causas suspensivas e interruptivas do prazo de prescrição, sem correspondência com as previstas na lei antiga (nº 1 e 3 do art. 49º), não dispõem sobre as condições de validade formal ou substancial do facto tributário ou da respectiva obrigação, dispondo apenas sobre o conteúdo de situações jurídicas que, com base naqueles factos, se constituíram. Isto é, essas normas conexionam-se com o direito, sem referência aos factos geradores da obrigação e da respectiva prescrição, pelo que nada obsta à aplicação dessas normas da LGT às situações tributárias que subsistam à data da sua entrada em vigor.
─ (iii) E sendo a LGT igualmente competente para determinar e reger os eventos interruptivos e suspensivos que ocorram na sua vigência, ainda que atinentes a prazos prescricionais iniciados na vigência do CPT, sem que isso represente um efeito retroactivo da lei nova ou ofensa dos princípios da legalidade, da certeza e da segurança jurídica, até porque ainda que se admita que os prazos de prescrição e de caducidade fazem parte das garantias dos contribuintes e, por conseguinte, do âmbito da reserva de lei constitucionalmente fixada no art. 103º da CRP, o art. 49º, nº 3, da LGT não é organicamente inconstitucional porque a lei de Autorização nº 41/98, de 4 de Agosto, autorizou o Governo a rever o prazo de prescrição das obrigações tributárias, tendo o legislador ao abrigo da referida lei de autorização procedido ao encurtamento do prazo de 10 para 8 anos (art. 48º), não se podendo inferir que a previsão de causas de suspensão (no nº 3 do art. 49º) corresponde a um alargamento do prazo, pois o quantum do prazo prescricional e as causas de interrupção e de prescrição constituem realidades diversas, estando mesmo sujeitas a regras distintas do que concerne à aplicação da lei no tempo.
─ (iv) Com a revisão constitucional de 1997 o legislador constituinte optou por consagrar, no art. 103º, nº3, da CRP, o princípio geral da proibição de cobrança de impostos retroactivos, mas o preceito abrange apenas a retroactividade “própria” ou “autêntica”: proíbe-se a retroactividade que se traduz na aplicação da lei nova a factos (no caso, factos tributários) antigos (anteriores, portanto, à entrada em vigor da lei nova)”, mas há que distinguir a retroactividade “autêntica”, em que a norma pretende ter efeitos sobre o passado (eficácia ex tunc), da “retroactividade aparente” “(parcial ou inautêntica)”, também denominada retrospectividade ou retroactividade quanto a efeitos jurídicos. Para haver violação do princípio da proibição da retroactividade, consagrado no art. 103º, nº 3, da CRP, era necessário que ocorresse retroactividade autêntica, isto é, que a lei nova tivesse sido aplicada a um facto passado, inteiramente decorrido ao abrigo da lei antiga.
O que o acórdão fundamento pondera, portanto, é que o nº 3 do art. 103° da CRP apenas abrange a "retroactividade própria" ou "autêntica" ou seja, proíbe-se a aplicação da lei nova a factos antigos, sendo, porém, diferente a designada "retroactividade aparente", em que cabem situações como a desse acórdão em que, nomeadamente, a Lei nº 53-A/2006, de 29/12, pretende vigorar para o futuro mas acaba por tocar em situações, direitos ou relações jurídicas desenvolvidas no passado mas ainda pendentes à data da sua entrada em vigor (prazo da prescrição ainda em curso).

4.3. Do confronto dos citados arestos e considerando as respectivas decisão e fundamentação logo decorre, pois, a diversidade factual exclusiva em que cada um deles assenta, com a inerente diferença quanto à fundamentação jurídica (por aplicação de diferentes normativos legais) das soluções jurídicas a que chegaram.
Mas também decorre que não estamos perante diferente apreciação relativamente a uma mesma questão de direito.
Com efeito, como se viu, no acórdão fundamento estava em causa a interpretação e aplicação do nº 4 do art. 49° da LGT (aditado pelo art. 89° da Lei nº 53-A/2006, de 29/12, tendo-se decidido que o nº 3 do art. 103° da CRP apenas abrange a "retroactividade própria" ou "autêntica" ou seja, proíbe-se a aplicação da lei nova a factos antigos, sendo, porém, diferente a designada "retroactividade aparente", em que cabem situações como a versada nesse acórdão [pretendendo vigorar para o futuro, a Lei nº 53-A/2006, de 29/12, acaba por tocar em situações, direitos ou relações jurídicas desenvolvidas no passado mas ainda pendentes à data da sua entrada em vigor (prazo da prescrição ainda em curso)].
Ora, como bem refere o MP, também no acórdão recorrido se decidiu que para haver violação do princípio da retroactividade estatuído no artigo 103°/3 da CRP necessário se tornava que houvesse retroactividade autêntica, ou seja, que a lei nova tivesse sido aplicada a um facto passado, inteiramente decorrido ao abrigo da lei antiga, o que não sucedeu no caso analisado, não ocorrendo, assim, qualquer violação do princípio da protecção da confiança, na vertente da confiança jurídica. E a solução a que se chegou em termos de aplicação da lei nova assenta na consideração de que o facto tributário relevante ocorre, precisamente, já no domínio dessa nova lei.
Em suma, independentemente da concreta questão (que nem é nem poderia ser objecto do presente recurso de oposição de acórdãos) de saber se o facto tributário ocorreu em 1992 (aquando da liquidação da sociedade B…………..) ou em 1997 (aquando da disponibilização à recorrente do valor devido em consequência das operações de partilha) havemos de concluir que os acórdãos em análise não se pronunciam de forma oposta sobre a questão suscitada pela recorrente (a da aplicação do princípio da proibição da retroactividade da lei fiscal e do princípio da certeza e da confiança, relativamente à aplicação da redacção de uma dada disposição legal a factos tributários ocorridos em momento anterior ao da sua entrada em vigor).
Sendo certo, de todo o modo, que apenas seria relevante para fundamentar o recurso por oposição de julgados, a oposição entre soluções expressas e que tal oposição deverá existir relativamente às decisões propriamente ditas e não em relação aos seus fundamentos [não bastando, sequer, a pronúncia implícita ou a mera consideração colateral, tecida no âmbito da apreciação de questão distinta (Cfr. Jorge de Sousa e Simas Santos, Recursos Jurisdicionais em Contencioso Fiscal, p. 424; bem como, os acs. do Plenário do STA, de 15/11/2006, rec. nº 387/05, e os acs. do Pleno desta Secção do STA, de 15/9/2010, recs. nºs. 344/2009 e 881/2009.)].
Não se mostram, pois, reunidos os pressupostos da oposição de acórdãos que é invocada pelo recorrente, pelo que o recurso deve considerar-se findo, atento o disposto no nº 5 do art. 284º do CPPT.

DECISÃO
Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA em julgar findo o recurso.
Custas pela recorrente.
Lisboa, 26 de Fevereiro de 2014. – Joaquim Casimiro Gonçalves (relator) – Isabel Cristina Mota Marques da Silva – José da Ascensão Nunes Lopes – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Pedro Manuel Dias Delgado – Dulce Manuel da Conceição Neto.