1. A Fazenda Pública veio recorrer da decisão do Mmº Juiz do TAF do Porto que julgou procedente a reclamação deduzida por A……., SA, contra o ato de compensação de créditos efetuado na execução fiscal nº 182120110133900 e relativa a reembolso de IVA no montante de 4.017.261,53 euros, apresentando, para o efeito, alegações nas quais conclui:

A). Vem o presente recurso interposto da douta sentença que julgou procedente a reclamação deduzida nos termos do disposto no art° 276° do CPPT, contra o ato tributário de compensação (com o n.° 2012 0028609, de 2012/02/06), efetuado em 6/02/2012, nos autos de execução fiscal com o n.° 1821201101133900 (PEF), que corre termos no primeiro Serviço de Finanças de Matosinhos, por violação do disposto no art° 89° do CPPT.

B). Com a ressalva do sempre devido respeito, não pode a Fazenda Pública conformar-se com o doutamente decidido, porquanto entende que os autos demonstram o integral preenchimento dos requisitos legalmente exigidos para que a AT efetive a compensação operada, agindo assim a AT no estrito cumprimento da legalidade que impera na sua atuação.

C). A AT está vinculada a aplicar os créditos do contribuinte na compensação das suas dívidas, como forma de extinção das obrigações (cfr. art° 847°, nº 1 do Código Civil), prevendo o art° 40° da LGT, no seu n° 2, expressamente, a compensação de créditos tributários como forma de extinção da obrigação tributária.

D). O respeito pelos princípios da igualdade e da proibição do arbítrio impõem à AT a proibição de concessão de moratórias, bem como a suspensão da execução fiscal fora dos casos previstos na lei (cfr. art°s 36°, n° 3 da LGT e 85° do CPPT), por força do princípio da indisponibilidade dos créditos tributários, genericamente enunciado no art° 30° da LGT.

E). O art° 52° da LGT impede a suspensão da cobrança da prestação tributária, efetuada no processo de execução fiscal, salvo em casos de pagamento em prestações ou reclamação, recurso, impugnação da liquidação ou oposição à execução que tenha por objeto a ilegalidade ou inexigibilidade da dívida exequenda, sempre que exista prestação de garantia idónea nos termos das leis tributárias.

F). Por seu lado, o art° 89° do CPPT, dispõe no n° 1 que os créditos do executado resultantes, designadamente, de reembolso, são obrigatoriamente aplicados na compensação das suas dívidas à mesma AT, exceto se estiver a correr prazo para interposição de reclamação graciosa, impugnação judicial, recurso judicial ou oposição à execução ou estar pendente qualquer um desses meios graciosos ou judiciais ou estar a dívida a ser paga em prestações,

G). desde que, contudo, a dívida exequenda se mostre garantida nos termos do disposto no art° 169°.

H). Por outro lado, o art° 169° do CPPT condiciona a suspensão da execução à constituição de garantia nos termos do art° 195º ou à sua prestação, nos termos do art° 199°, sendo certo que este último sugere que nem todas as garantias serão sempre adequadas a tal fim, nem, portanto imediatamente aceites.

I) Reunidos os pressupostos exigidos por lei para que a compensação operasse, impunha-se à AT a obrigação de efetuar a compensação na dívida cuja execução não se encontrava garantida, considerando, que o imperativo legal de cobrança coerciva nasce após o decurso do prazo de pagamento voluntário, e que os créditos do executado para com a AT são obrigatoriamente aplicados na compensação das suas dívidas a essa mesma entidade.

J). É, pois, a compensação efetuada legítima face à lei, designadamente ao disposto no art° 89° do CPPT, já que, no momento da prática do ato controvertido, não obstante a reclamante ter prestado garantia, a mesma ainda se encontrava em apreciação pela AT, não se mostrando o PEF suspenso nos termos do disposto no art° 169° do mesmo diploma.

K). Não obstante a reclamante ter manifestado intenção de reagir contra a liquidação subjacente à instauração do PEF, o certo é que ainda não o tinha feito à data do ato de compensação controvertido.

L). Assumindo a suspensão da execução fiscal, proibida nos casos não previstos da lei (cf. art° 36°, n° 3 da LGT), um caráter claramente excecional, designadamente, tendo em conta os estritos termos e exigências reveladas pelos princípios da vinculação à lei na atividade administrativa tributária e da indisponibilidade dos créditos fiscais e proibição da concessão de moratórias no seu pagamento, mormente se estiverem vencidos, afasta-se quaisquer juízos de oportunidade daquela mesma atividade.

M). É o que decorre, afinal, da alínea b) do n° 1 do art° 89° do CPPT, a contrario, que impõe que a AT efetue a aplicação de um crédito do executado na compensação das suas dividas tributárias, desde que a dívida não se mostre garantida nos termos do art° 169° do CPPT, mesmo que esteja pendente processo judicial.

N). A compensação controvertida é assim legalmente admissível, diante do disposto no art° 89° do CPPT, pois sobre a ora reclamante impendia uma dívida fiscal, reconhecida num ato idóneo à promoção da sua cobrança, sendo pois legalmente exigível e podendo a qualquer momento ocorrer um facto extintivo da prestação tributária em dívida, como seja, a compensação efetuada.

O). Com a prestação da garantia sob a forma de fiança, no seguimento de notificação do órgão para execução fiscal para o efeito, não ficou este órgão investido, desde logo, na obrigação de suspensão da execução.

P). Aliás, conforme consta dos autos (despacho de 2011/11/23) e em conformidade com o disposto no n° 2 do art° 197° do CPPT, ex vi n° 9 do art° 199° do mesmo diploma legal (à data da emissão do despacho, n.° 8 do CPPT), a competência para apreciar as garantias a prestar é da Direção de Finanças, motivo pelo qual não poderia o órgão de execução fiscal, sem mais, declarar a suspensão do PEF suspenso.

Q). A suspensão da execução nos termos do art° 169° do CPPT, mediante aceitação de uma garantia como idónea, implica claramente um trabalho de análise adequado e proporcional ao montante da dívida a garantir,

R). estando em causa a segurança do pagamento de dívida tributária vencida de avultado montante, legitimadora de atuação do órgão da execução fiscal segundo exigências maiores na assunção das soluções adequadas à salvaguarda do interesse público no recebimento das quantias que lhe são devidas, especialmente no tipo de garantia a aceitar, sempre numa perspetiva de adequação ao montante do crédito do exequente e de mais fácil realização do crédito.

S). Entende, assim, a Fazenda Pública, com o devido respeito pelo decidido e salvo melhor entendimento, que a douta decisão recorrida, padece de erro no julgamento na aplicação do direito, pois, decidindo como decidiu, errou na subsunção dos factos dados como provados às normas jurídicas aplicáveis in casu, mais concretamente as que regem a compensação de dívidas de tributos por iniciativa da AT e a suspensão da execução fiscal, ou seja, os art°s 89° e 169° do CPPT.

Nestes termos, deve ser dado provimento ao presente recurso revogando-se a douta decisão recorrida, com as legais consequências.

2. Contra-alegando, veio a recorrida concluir:

i). A subida imediata da reclamação judicial contra decisão de indeferimento de garantia tem os mesmos efeitos que a subida imediata nos recursos jurisdicionais - atribuindo-se, portanto, efeito suspensivo da decisão reclamada (cfr. artºs, 692º e 693º do CPC, ex vi artº. 2º e) CPPT).

ii). Caso fosse permitido ao órgão da execução fiscal operar tal ato de compensação na pendência da reclamação, encontrar-se-ia já a executar tal decisão de indeferimento da prestação de garantia ou a não considerar um dos seus efeitos possíveis - a sua revogação - tudo isto sem respeitar o regime de subida imediata e consequente efeito de suspensivo da reclamação que contra tal indeferimento havia sido apresentada.

iii). A compensação efetuada acarretaria, também, a destruição do efeito útil tal regime de suspensivo, porquanto a execução daquela decisão teria imediatamente lugar, com a agressão patrimonial do Executado que o ato de compensação sempre representa.

iv). É este, também, o entendimento deste Supremo Tribunal: «Tendo sido apresentada oposição à execução, e encontrando-se pendente reclamação judicial da decisão do Chefe do Serviço de Finanças que indeferiu o pedido de dispensa de prestação de garantia, não pode operar-se a compensação por iniciativa da Administração tributária nos termos do artigo 89º, nº 1 do CPPT.» (Ac. STA de 31.01.2012, dado no proc. Nº. 026/12)

v). Nos termos do artº 103º, nº 1 da LGT o processo de execução fiscal tem natureza judicial, sem prejuízo da participação dos órgãos da administração tributária nos atos que não tenham natureza jurisdicional.

vi). Daí que, quando o contribuinte apresenta reclamação judicial contra atos e decisões do órgão de execução fiscal, o processo executivo sobe ao Tribunal, passando a estar, como bem refere o Tribunal a quo, sob a alçada do Juiz - sendo que, nos termos do artigo 99º, nº 1, alínea n), do CPPT, a reclamação judicial de atos do órgão da execução fiscal deve ser incorporada no próprio processo de execução (Neste sentido, JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado, 5. edição, II volume, anotação 3 ao artº. 277º, pág. 659, e anotação 2 ao artº. 278º, pág. 665).

vii). Sendo assim, como é, fica vedado à AT a prática de quaisquer atos no processo de execução fiscal - como a compensação - desde logo porque o processo já não se encontra materialmente em seu poder, encontrando-se pendente, outrossim, a decisão judicial sobre se a garantia apresentada é idónea para evitar atos como a compensação reclamada.

TERMOS EM QUE, com a improcedência do presente recurso, deve a Douta sentença recorrida ser integralmente mantida, assim se cumprindo a Lei e se fazendo Justiça.

3. O MºPº emitiu o parecer que consta de fls. 263/264, pronunciando-se no sentido da improcedência do recurso.

4. Com interesse para a decisão foram dados como provados em 1ª instância os seguintes factos:

A) Em 18/07/2011, a ora Reclamante apresentou um requerimento dirigido ao Chefe do Serviço de Finanças de Matosinhos 1, no qual manifestava a intenção de apresentar reclamação graciosa ou impugnação judicial contra a liquidação de IVA de 2007 e requeria a fixação da garantia para suspender, uma vez instaurada, a execução - cfr. fls. 51 e 52 do processo nº 487/12.9BEPRT, junto aos autos para consulta.

B) Por despacho do Chefe do Serviço de Finanças de Matosinhos, datado de 08/08/2011, foi fixada a garantia a prestar pela Reclamante, no montante de € 4 451 094,21 – cfr. fls. 69 a 71 dos autos.

C) Em 16/08/2011, a ora Reclamante apresentou garantia sob a forma de fiança, datada de 11/08/2011, no valor de € 4 451 094,21, através da qual a sociedade B……., S.A., se constitui sua fiadora no pagamento que possa vir a ser devido da dívida de IVA do ano de 2007 e demais encargos fixados pelo Serviço de Finanças de Matosinhos 1 – cfr. fls. 65 dos autos.

D) Em 22/08/2011, no Serviço de Finanças de Matosinhos 1, foi instaurado contra a ora Reclamante o processo de execução fiscal nº 1821201101133900 para cobrança de dívidas de IVA, do ano de 2007, no montante global de € 3.875.839,27, cujo prazo de pagamento voluntário terminou em 31/07/2011 – cfr. fls. 4 a 28 do processo nº.487/12.9BEPRT junto aos autos para consulta.

E) Em 31/10/2011, a ora Reclamante deduziu impugnação judicial contra as liquidações de IVA de 2007, no montante de € 3.875.839,27 – cfr. fls. 62 e 63 dos autos.

F) Por despacho do Diretor de Finanças do Porto, datado de 23/11/2011, foi indeferida a aceitação como garantia da fiança mencionada na alínea C) supra – cfr. fls. 156 a 160 do processo nº 487/12.9BEPRT, junto aos autos para consulta.

G) Em 19/12/2011, a ora Reclamante apresentou junto do órgão de execução fiscal reclamação contra o despacho mencionado na alínea antecedente, invocando prejuízo irreparável com a sua subida diferida, tendo a reclamação sido recebida neste tribunal em 20/02/2012, dando origem à instauração do processo nº 487/12.9BEPRT (RAC), onde foi proferida sentença, em 24/05/2012, a julgá-la procedente, decisão essa que foi objeto de recurso interposto pela Fazenda Pública, encontrando-se os autos em fase de alegações de recurso – cfr. fls. 2, 193, 195 a 242, 534 a 544 e 549 a 569 do processo nº 487/12.98EPRT junto aos autos para consulta, cujo teor se dá por reproduzido.

H) Em 06/02/2012, a Administração Fiscal procedeu à compensação das dívidas em cobrança no processo de execução fiscal nº 1821201101133900 com parte de um crédito de IVA, referente a outubro de 2011, no valor de € 4.017.261,53 (ato reclamado) - cfr. fls. 60 dos autos e fls. 499 e 500 do processo nº 487/12.98EPRT, junto aos autos para consulta, cujo teor se dá por reproduzido.

I) A presente reclamação deu entrada no Serviço de Finanças de Matosinhos 1, por fax, em 20/02/2012 – cfr. fls. 7 a 26 dos autos.

5. A única questão a conhecer no presente recurso é a de saber se, estando pendente impugnação judicial relativamente a IVA de 2007, a Administração Tributária podia proceder a compensação dessa dívida com parte de crédito de IVA referente a outubro de 2011 de que era titular a recorrida, encontrando-se ainda pendente em tribunal a questão da garantia.

A sentença recorrida respondeu negativamente a essa questão.

Do mesmo entendimento comunga a recorrida, tal como resulta das conclusões das suas alegações acima transcritas, entendendo que estando ainda em discussão o pedido de dispensa de garantia destinado a obter efeito suspensivo da execução, não poderia ter lugar a compensação.

A recorrente defende o entendimento contrário uma vez que, no momento da prática do ato controvertido, não obstante a reclamante ter prestado garantia, a mesma ainda se encontrava em apreciação pela AT, não se mostrando o PEF suspenso nos termos do artº 169º do CPPT.

Por outro lado, apesar de a reclamante ter manifestado intenção de reagir contra a liquidação subjacente à instauração da execução, o certo é que não o tinha feito à data do ato de compensação controvertido.

Vejamos então qual o entendimento que merece apoio legal.

5.1. O artº 89º, nº 1 do CPPT estipula o seguinte:

“1- Os créditos do executado resultantes de reembolso, revisão oficiosa, reclamação ou impugnação judicial de qualquer ato tributário são aplicados na compensação das suas dívidas cobradas pela administração tributária, exceto nos casos seguintes:

a) Estar a correr prazo para interposição de reclamação graciosa, recurso hierárquico, impugnação judicial, recurso judicial ou oposição à execução;

b) Estar pendente qualquer dos meios graciosos ou judiciais referidos na alínea anterior ou estar a dívida a ser paga em prestações, desde que a dívida exequenda se mostre garantida nos termos do artigo 169.º.

Ora, conforme provado nos autos e acima referido, na data em que foi efetuada a compensação – 06.02.2012 (alínea H) do probatório supra) - estava pendente impugnação judicial discutindo a legalidade da dívida executada (alínea E) do probatório, da qual resulta que a impugnação foi instaurada em 31.10.2011).

É certo que o citado artº 89º estabelece que só não terá lugar a compensação se a dívida impugnada se mostrar garantida e que no caso dos autos não estava ainda definitivamente prestada a garantia.

Porém, como também resulta das alíneas F) e G) do probatório, indeferida a aceitação como garantia da fiança oferecida pela recorrida, esta reclamou contra o despacho de indeferimento, invocando prejuízo irreparável com a sua subida diferida, tendo a reclamação sido recebida no tribunal em 20/02/2012, dando origem à instauração do processo nº 487/12.9BEPRT (RAC), onde foi proferida sentença, em 24/05/2012, a julgá-la procedente, decisão essa que foi objeto de recurso interposto pela Fazenda Pública, encontrando-se os autos em fase de alegações de recurso. Portanto, não estava ainda decidida a questão da garantia, pelo que não poderia ter lugar a compensação. Só após a decisão judicial definitiva se poderia colocar a questão da compensação. Na verdade, ainda que o tribunal viesse a confirmar o despacho de indeferimento, ainda assim, parece-nos que se impunha dar a possibilidade de a recorrida prestar garantia por outra forma.

Temos então que estando pendente impugnação judicial em que se discutia a legalidade da dívida exequenda e estando pendente recurso de decisão de indeferimento da garantia, não podia ter lugar a compensação ao abrigo do artº 89º, nº 1 do CPPT.

A seguir-se a tese da recorrente Fazenda Pública poderia haver sempre compensação, para o que bastaria indeferir o pedido de garantia, já que o recurso à via judicial por parte do executado não evitaria aquela. Ora, não restam dúvidas de que uma reclamação sobre esta matéria tem efeito suspensivo, pois que o seu objetivo é exatamente o de evitar a compensação.

No sentido da ilegalidade da compensação em caso muito semelhante se pronunciou este Supremo Tribunal no acórdão de 31.01.2012, proferido no Processo nº 026/12, nos seguintes termos:

“No caso, como resulta do probatório, o executado apresentou oposição à execução fiscal, oposição essa que corre termos no Tribunal Tributário de Lisboa.

Solicitou também a dispensa de prestação de garantia ao abrigo do disposto no n.º 4 do art.° 52.° da Lei Geral Tributária, pedido esse que foi indeferido, tendo deduzido reclamação de tal despacho.

E não há dúvidas de que, quando foi efetuada a compensação, a dívida ainda não estava garantida.

Mas o certo é que nem podia estar, porque se encontrava pendente reclamação judicial da decisão do Chefe do Serviço de Finanças de Vila Franca de Xira – 2 que tinha como objeto o pedido de dispensa de prestação de garantia interposto pelo executado.

Ora tal circunstância não é irrelevante.

Com efeito, e como de forma clara, esclarece Jorge Lopes de Sousa no seu Código de Procedimento e Processo Tributário anotado, 6ª edição, vol. III, pág. 219, «o pedido de dispensa de prestação de garantia tem o mesmo efeito que o pedido de prestação de garantia a nível do prosseguimento da execução fiscal, que fica suspensa provisoriamente, como se depreende do nº 7 deste artº 169º, conjugado com o nº 6 (nºs 3 e 2, respetivamente, na redação inicial, de que resulta que a execução só prossegue depois de decorrido o prazo de prestação de garantia sem que esta seja prestada».

Trata-se de entendimento também acolhido pela jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo, nomeadamente pelos Acórdãos de 22.04.2009, recurso 277/09, de 07.01.2009, recurso 694/08, de 17.12.2008, recurso 997/08 e de 25.06.2008, recurso 464/08.

Como se referiu no citado acórdão de 22.04.2009 “para efeitos de compensação de dívidas de tributos, por iniciativa da administração tributária (…) deve equiparar-se, à pendência dos meios processuais ou procedimentais aí elencados, o não decurso dos respetivos prazos” sendo que “isto tanto vale quanto aos meios impugnatórios propriamente ditos (reclamação, impugnação, recurso ou oposição) como aos procedimentos tendentes à prestação de garantia, por um argumento de identidade de razão e sob pena de se desvirtuar a ratio legis que a exceção à possibilidade de compensação constante da parte final do n.º 1 do artigo 89.º pretende acautelar, que parece ser o de a compensação só se dever efetuar relativamente a dívidas sobre as quais não haja controvérsia”.

No caso, a dedução de oposição indica a existência de controvérsia acerca da dívida que a Administração Fiscal pretende executar, facultando a lei o direito ao executado de, na pendência em sede administrativa ou judicial do pleito, obstar a que a execução prossiga através da prestação de garantia ou obtendo a sua dispensa.

Daí que, a privação de um direito de crédito ao contribuinte, sem que se encontrem esgotados todos os meios de defesa que tem ao seu dispor, não se mostre como legalmente admissível, sob pena, até, de violação dos princípios da igualdade e do direito a uma tutela jurisdicional efetiva (artigos 13.º, 20.º e 268.º, n.º 4 da CRP).

Bem andou pois a decisão recorrida ao julgar que o ato reclamado enferma de vício de violação de lei, e nessa medida deve ser anulado”.

Esta questão teve a mesma resposta no recente acórdão de 12.09.2012, proferido no processo nº 895/12, onde também ficou escrito que “a compensação só se dever efetuar relativamente a dívidas sobre as quais não haja controvérsia”.

A controvérsia, no caso dos autos e no momento em que a compensação operou, respeitava não apenas à legalidade da dívida compensada (objeto de impugnação judicial), como também à legalidade do despacho que indeferira a garantia oferecida para suspender a execução, razão pela qual, enquanto esta controvérsia se não encontrasse judicialmente e definitivamente sanada a compensação por iniciativa da Administração tributária não podia legalmente operar, como bem decidido”.

Pelo que ficou dito, a compensação em causa nos autos viola o disposto no artº 89º, nº 1 citado, pelo que não pode manter-se.

6. Nestes termos e pelo exposto, nega-se provimento ao recurso, confirmando-se a decisão recorrida.

Custas pela recorrente.

Lisboa, 19 de Setembro de 2012. – Valente Torrão (relator) – Pedro Delgado – Ascensão Lopes.