Acordão do Supremo Tribunal Administrativo

Acórdãos STA	Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:	0631/13

Data do Acordão:	05/08/2013

Tribunal:	2 SECÇÃO

Relator:	ISABEL MARQUES DA SILVA

Descritores:	GARANTIA PRESSUPOSTOS

Sumário:	I - A administração tributária pode exigir ao executado o reforço da garantia no caso de esta se tornar manifestamente insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido». II - No caso dos autos, em que a garantia não se tornou insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, nem houve “diminuição significativa do valor dos bens que constituem a garantia”, pois que em causa está uma garantia bancária, não já fundamento legal para exigir o seu reforço.


Nº Convencional:	JSTA000P15714
Nº do Documento:	SA2201305080631
Data de Entrada:	04/22/2013
Recorrente:	FAZENDA PÚBLICA
Recorrido 1:	A...., S.A.
Votação:	UNANIMIDADE





Aditamento:

Texto Integral

Texto Integral:

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

- Relatório -

1 – A Fazenda Pública recorre para este Supremo Tribunal da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa, de 28 de Fevereiro de 2013, que julgou procedente a reclamação judicial deduzida por A……, S.A., com os sinais dos autos, contra o despacho do Chefe do serviço de Finanças de Lisboa 2, datado de 30 de Novembro de 2012, que determinou o reforço da garantia ou a apresentação de nova garantia, sob pena de levantamento da suspensão do processo de execução fiscal, anulando o despacho reclamado.
A recorrente termina as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
A) Visa o presente recurso reagir contra a douta sentença que julgou procedente a reclamação deduzida por A……, SA, contra a decisão proferida pelo chefe do órgão de execução fiscal, que determinou o reforço da garantia anteriormente apresentada pela executada ora reclamante com o objectivo de obter a suspensão do processo executivo face a pendência de impugnação judicial respeitante ao IRC do exercício anual de 2003.
B) Da analise efectuada ao caso em apreço considerou ainda o Tribunal “a quo” que “A Administração Fiscal procedeu ao cálculo da dívida exequenda e do acrescido e determinou que ascendia a €398.655,42.
C) Pelo que, considerando que a garantia é idónea quando o seu montante assegure o pagamento da quantia exequenda e acrescido decidiu que “…não pode ser exigido à executada ora Reclamante o reforço da garantia. Termos em que a reclamação tem de proceder.”
D) Com tal entendimento não se pode a representação da fazenda pública conformar, porquanto:
E) A garantia deve corresponder sempre a uma segurança do órgão de execução fiscal de que efectuará a cobrança da dívida, mesmo no caso de incumprimento do devedor e independentemente da vontade deste.
F) Assim sendo deve a mesma ter sempre valor suficiente para garantir o pagamento da dívida existente não no momento do seu cálculo, mas no momento em que o processo em que se reclama a dívida venha a ser decidido.
G) E é a luz deste princípio que prevê o n.º 6 do art. 169 do CPPT que “A garantia é prestada pelo valor da dívida exequenda, juros de mora contados até ao termo do prazo de pagamento voluntário ou à data do pedido, quando posterior, com o limite de 5 anos, e custas na totalidade, acrescida de 25% da soma daqueles valores.” Sublinhado nosso
H) Ora na decisão tomada, o Tribunal a quo não atentou a necessidade de observar tal normativo, não tendo tido presente que o regime de exigibilidade de Juros foi alterado de 3 para 5 anos, pelo que o montante a final é passível de ser bastante superior ao que seria previsível no momento do calculo do montante da garantia inicial.
I) Antes considerou somente que a garantia era actualmente suficiente para o integral pagamento da dívida exequenda e acrescido, pelo que a considerou idónea.
J) Porquanto manter o sentido da decisão do Tribunal “a quo” mais não será que desvirtuar o objectivo prático e final da garantia.
Termos em que deve o presente recurso ser julgado procedente e, em consequência, ser reconhecida a legalidade da decisão tomada pelo órgão de execução fiscal.

2 – Contra-alegou a recorrida, concluindo nos seguintes termos:

A. Nos termos expostos deve ser mantida a sentença recorrida porquanto se demonstrou a idoneidade e excesso da garantia prestada para assegurar o pagamento da dívida e acréscimos legais, quer à data do pedido quer à data da sua nova solicitação e posteriormente.
B. Conforme bem refere a sentença, a “garantia é idónea quando é suficiente para o pagamento da dívida exequenda e do acrescido”.
C. A Fazenda pública vem agora pretender criticar a sentença veiculando o entendimento que a essas quantias deve ser adicionado o montante de 25%, para apurar a idoneidade em cada momento da mesma.
D. Segundo a Recorrente, o tribunal desconsiderou o “acréscimo de 25% sobre o valor da quantia exequenda e acrescido”.
E. Porém, se quaisquer dúvidas existissem sobre a razão que assiste a Recorrida e o bem que o tribunal “a quo” decidiu elas ficariam dissipadas face às próprias alegações da Fazenda “Sendo certo que a garantia “in casu” é suficiente para o pagamento do montante em dívida no momento do seu recálculo, poderá não vir a sê-lo no momento da decisão da impugnação que determina a necessidade de suspensão do processo executivo” (ponto 15 das alegações da Fazenda).
F. Deste modo, resta concluir que a própria recorrente considera idónea a garantia e não tem qualquer motivo e fundamento de facto e de direito válido a opor à decisão.
G. Deste modo, quando se procede ao juízo da sua suficiência não deve ser de novo calculado um acréscimo de 25% que à taxa de juro actual corresponderia a um cálculo de 8 anos de juros…
H. Ficou demonstrada a ostensiva ilegalidade da decisão do órgão de execução fiscal a notificar para a prestação de uma nova garantia ou seu reforço para manter suspensa a execução fiscal enquanto continuar pendente o litígio sobre a legalidade da liquidação subjacente.
I. E, que quando a garantia que havia sido inicialmente prestada pela ora Recorrida para suspender a presente execução na pendência do pleito sobre a legalidade da liquidação de IRC subjacente a este processo, é mais do que suficiente e até excessiva.
J. A decisão de exigir esse reforço padece de ilegalidade por erro nas normas legais aplicáveis pois fundamenta-se em normas – artigos 169.º, n.º 8 e 199.º, n.º 8 e 10, todos do CPPT – que regulam sobre o reforço de garantias ou a prestação de novas garantias em situações diferentes da situação “sub judice”.
K. Com efeito, as referidas normas legais estabelecem que o órgão de execução fiscal pode exigir o reforço da garantia prestada ou a prestação de uma nova garantia nos casos de perda de valor do bem garantido, bem como nos casos em que o montante da garantia se mostre insuficiente para cobrir o total em dívida em virtude dos juros de mora que se foram vencendo.
L. Constatou-se que a própria Fazenda não tem dúvidas sobre essa suficiência.
M. A interpretação veiculada no ofício-circulado n.º 60090, de 15 de Maio de 2012, sob o que considera a “data do pedido” é ilegal e, ainda que assim não se entendesse, o que só em hipótese académica se admite e sem conceder, seria inconstitucional por violação do princípio da irretroactividade da Lei fiscal, da legalidade e do princípio da confiança.
N. Também por este motivo o referido ofício foi revogado, motivo pelo qual a decisão que se fundamenta no mesmo é nula.
O. Acresce que o cálculo dos juros de mora de €92.554,48, foi efectuada à taxa de 1% ao mês, taxa que deixou de vigorar em 1 de Janeiro de 2011 e que, mesmo no período da sua vigência é o dobro da legalmente estabelecida para dívidas garantidas.
DESTE MODO A SENTENÇA RECORRIDA NÃO MERECE QUALQUER CENSURA E DEVE SER MANTIDA.

Termos em que requer-se a V. Exas. mantenham na íntegra a sentença Recorrida e tudo com as devidas consequências legais.
Só nestes termos será respeitado o DIREITO e feita JUSTIÇA.

3 – O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal emitiu parecer nos seguintes termos:

Objecto do recurso: sentença declaratória da procedência de reclamação apresentada contra decisão de reforço da garantia ou prestação de nova garantia, sob pena de levantamento da suspensão do processo de execução fiscal, proferida pelo órgão de execução fiscal

FUNDAMENTAÇÃO

1. Questão decidenda: legalidade da decisão proferida pelo órgão da execução fiscal de reforço da garantia ou apresentação de nova garantia para actualização dos juros de mora, sob pena de levantamento da suspensão da execução fiscal, no caso de impugnação judicial deduzida contra decisão de indeferimento parcial do recurso hierárquico onde se discute a legalidade da dívida exequenda
Questão com contornos fácticos semelhantes foi apreciada e resolvida no recente acórdão STA-SCT 9.01.2013 processo n.º 1369/12, cujo segmento pertinente do sumério se transcreve, por merecer a adesão do Ministério Público:
“IV – Não ocorrendo a diminuição do valor da garantia prestada, mas, quando muito, a necessidade do seu reforço face à actualização dos juros de mora, não há qualquer facto com relevância legal que justifique a exigência da prestação de uma nova garantia pelo montante global da dívida exequenda, juros de mora e acréscimos legais, mas, tão só, o reforço do seu valor inicial, o que nunca foi exigido pelo órgão da execução fiscal”
2. Aplicação da doutrina do acórdão ao caso concreto:
a) foi prestada garantia bancária inicial no montante de €426 489,29 (probatório al. C);
b) por decisão proferida em 30 novembro 2012 o órgão da execução fiscal ordenou o reforço da garantia prestada ou a prestação de nova garantia no montante de €71 829,99 correspondente à diferença entre o valor da garantia inicial e o valor da garantia calculada para actualização dos juros de mora, em consequência da pendência da impugnação judicial (probatório al. D)
c) o acto praticado pelo órgão de execução fiscal tem fundamento legal (art. 169º nº 8 CPPT redacção Lei n.º 64-b/2011, 39 dezembro)
d) no cálculo de juros de mora subjacente ao reforço da garantia deve ser aplicada a taxa mensal de 0,5% para as dívidas cobertas por garantia bancária (art. 3º nº 3 DL nº 73/99, 16 março)

CONCLUSÃO

O recurso merece provimento

A sentença impugnada deve ser revogada e substituída por acórdão com o seguinte dispositivo:
- declaração da legalidade da decisão de reforço da garantia prestada;
- cálculo dos juros de mora com aplicação da taxa mensal de 0,5%

Com dispensa de vistos, dado o carácter urgente do processo, vêm os autos à conferência.

- Fundamentação -

4 – Questão a decidir

É a da saber se, como julgado, é ilegal o despacho reclamado através do qual a Administração tributária exigiu à ora recorrida o reforço da garantia bancária prestada para suspender a execução na pendência na impugnação judicial que deduziu do indeferimento parcial do recurso hierárquico do indeferimento parcial de reclamação graciosa tendo por objecto liquidação de IRC relativo a 2003.

5 – Na sentença do objecto do presente recurso foram fixados os seguintes factos:
A) Em 21/08/2007, a Administração Fiscal instaurou o processo de execução fiscal 3247200701108239, contra a ora Reclamante para cobrança coerciva de IRC de 2003, cfr. fls. 1 e 2 do processo de execução fiscal apenso.
B) Em 26/09/2007, a Reclamante, tendo em vista a suspensão do processo de execução fiscal, requereu a fixação do montante da garantia a prestar, cfr. fls. 16 do processo de execução fiscal.
C) A Reclamante apresentou garantia bancária emitida pelo Millennium BCP, pelo montante de 426.489,29€, cfr. fls. 34.
D) No processo de execução fiscal foi prestada a informação de fls. 21 a 25 que aqui se dá por integralmente reproduzida e donde resulta com interesse para a decisão:
«I. Introdução
A……., S.A., NIF ……., é executada no processo de execução fiscal (PEF) nº 3247200701108239, instaurado a 21/08/2007, proveniente de Impostos englobados na conta corrente, com a quantia exequenda de €327.879,49 (trezentos e vinte e sete mil oitocentos e setenta e nove euros e quarenta e nove cêntimos).
A 26/09/2007 apresentou o pedido de fixação do valor da garantia a prestar no processo, com a manifestação de que pretendia apresentar reclamação graciosa ou impugnação judicial da liquidação subjacente à quantia exequenda.
A garantia foi calculada no valor total de €426.489,29 (quatrocentos e vinte e seis mil quatrocentos e oitenta e nove euros e vinte e nove cêntimos) e notificada validamente à executada em 11/10/2007 (ofício nº 9184, de 08/10/2007), sendo esta prestada em 29/10/2007, sob a forma de garantia bancária nº 125-02-1256775, de 25/10/2007, do Banco Comercial Português.
A 26/10/2007 apresentou a reclamação graciosa, que gerou uma anulação de 11.070,49 (onze mil e setenta euros e quarenta e nove cêntimos), por deferimento parcial.
A 23/09/2009 apresentou recurso hierárquico, que gerou uma anulação de € 14183.62 (catorze mil cento e oitenta e três e sessenta e dois cêntimos), por deferimento parcial.
A 14/09/2011 apresentou Impugnação judicial, processo nº 181 1/11.7 BELRS, que corre os seus termos até ao presente.
O PEF encontra-se suspenso, conforme o disposto no n.º 1 do artigo 169.º do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT), com a prestação da garantia bancária.
Cabe aferir se a garantia apresentada, no valor de €426.489,29 (quatrocentos e vinte seis mil quatrocentos e oitenta e nove euros e vinte e nove cêntimos), sob a forma de garantia bancária do Millennium bcp, se mantém idónea, conforme determina o ofício-circulado n.º 60090, de 2012-05-15, da Direcção de serviços de Gestão dos Créditos Tributários.
II. Parecer
1. O artigo 169.º do CPPT estipula que a execução fica suspensa até à decisão do pleito em caso de reclamação graciosa, de impugnação judicial ou recurso judicial que tenham por objecto a legalidade da dívida exequenda desde que tenha sido prestada garantia nos termos do artigo 199.º
2. Este, prevê no seu n.º 6 que, a garantia é prestada pelo valor da dívida exequenda, juros de mora contados até ao termo do prazo de pagamento voluntário ou à data do pedido, quando posterior, com o limite de cinco anos, e custas na totalidade, acrescidas de 25% da soma daqueles valores;
3. Por outro lado, estatui a Lei Geral Tributária (LGT) no n.º 3, do art. 52.º, que a administração tributária pode exigir ao executado o reforço da garantia no caso de esta se tornar manifestamente insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido.
4. Neste sentido, prevê o artigo 199.º n.º 10, do CPPT, que em caso de diminuição significativa do valor dos bens que constituem a garantia, o órgão da execução fiscal ordena ao executado que a reforce ou preste nova garantia idónea no prazo de 15 dias, com a cominação prevista no n.º 8 do mesmo artigo.
5. Para uma interpretação doutrinal nesta matéria e uniformização de procedimentos, veio o ofício-circulado n.º 60090, de 2012-05-15, da Direcção de Serviços dos Créditos Tributários estabelecer que o sentido da expressão “juros de mora contados até (…) à data do pedido” no caso de reclamação graciosa, impugnação judicial ou oposição à execução, é “até à data da sua apresentação” (alínea ii do ponto 1. Do of. Circ. Da DSGCT) e “se, na sequência da decisão desfavorável para o contribuinte de algum dos meios de reacção referidos em ii), for (em) apresentado (s) por este outro (s) meio (s) procedimentais (s) e/ou processual (ais) de contestação da legalidade ou exigibilidade da dívida exequenda (incluindo aqui o recurso hierárquico, a impugnação e o recurso judiciais), até à data da apresentação do primeiro meio de reacção referido em ii) (…) (alínea ii) do ponto 1. Do of. Circ. Da DSGCT).
6. Desta forma, como elementos a considerar temos que a executada apresentou a impugnação judicial a 14/09/2011, pelo que se procedeu ao cálculo da garantia de acordo com o exposto no seguinte quadro:

Quantia Exequenda 327.879,49
Deduções (anulações, pagamentos ou compensações) 25.254,11
Dívida/Quantia Exequenda liquida a garantir 302.825,38

Juros de Mora calculados de 01-01-2009 a: 14-09-2011 92.554,48
À taxa de 1% ao mês ou fracção, cfr. art. 3.º do DL 73/99 de 16 Março
Conforme alínea iii) do ponto 1 do Ofício-Circulado n.º 60090, de 2012-05-15, da DSGCT 92.554,48

TOTAL de CUSTAS 3.475,66
Taxa de Justiça 3.471,65€
Agravamento
Encargos (art. 20.º DL 29/98 de 11 Fevereiro)
Papel
Desp. Deslocação
Publicidade
Portes de correio 3,91

SUBTOTAL 398.655,42
Acréscimo de 25% 99.663,88
(sobre o somatório do valor da dívida, juros de mora e custas
– cfr. art. 199.º n.º 5 do CPPT com reporte à data do pedido
- cfr. Ofício-Circulado n.º 60014/2001 de 8 de Março, da DSJT)

VALOR total da garantia a prestar 498.319,28

7. Segundo este ofício “a garantia deve corresponder sempre a uma segurança do órgão de execução fiscal (…), pelo que impende permanentemente sobre os Serviços um dever de vigilância da sua validade, vigência e idoneidade, notificando o executado para proceder ao seu reforço, sempre que necessário”.
8. Acrescenta ainda, que a suficiência da garantia deve ser verificada pelo órgão competente a todo o tempo. Caso o órgão de execução fiscal constate que a garantia prestada é insuficiente, deve ser ordenada a notificação do executado dessa insuficiência e da obrigação de reforço ou prestação de nova garantia idónea no prazo de 15 dias (prazo previsto no n.º 8 do artigo 169.º e n.º 10 do artigo 199.º, ambos do CPPT.
9. Através do SEFWEB observa-se que o valor total actual em dívida é de €400.289,26 (quatrocentos mil duzentos e oitenta e nove euros e vinte seis cêntimos).
10. Já quanto aos cálculos das garantias a diferença entre o cálculo actual, feito de acordo com o ofício-circulado, e a garantia prestada no processo é de €71829,99 (setenta e um mil oitocentos e vinte e nove euros e noventa e nove cêntimos).
III. Conclusão
Ora no caso em análise, e com base nos fundamentos acima expostos, efectuados os cálculos para aferir da idoneidade da garantia, com base nos preceitos acima indicados e mencionados no quadro, denota-se que há uma diferença entre o valor da garantia apresentada e o valor da garantia calculada de acordo com o estabelecido no ofício-circulado n.º 60090, de 2012-05-15, da Direcção de serviços dos Créditos Tributários, que se cifra no montante de €71829,99 (setenta e um mil oitocentos e vinte e nove euros e noventa e nove cêntimos), pelo que se deve proceder em conformidade com o disposto no n.º 8 do art. 169.º e n.º 10 do art. 199.º do CPPT, e solicitar à executada que no prazo de 15 dias reforce a garantia ou apresente nova garantia para substituição da anterior, sob pena de levantamento da suspensão do PEF.
SF Lisboa 2, aos 30 de Novembro de 2012
À Consideração superior, »
E) Sobre a informação a que se refere a alínea anterior recaiu o seguinte despacho (fls. 21):
«Considerando o proposto no projecto que antecede, o qual se dá aqui por integralmente reproduzido e passa a fazer parte integrante do presente despacho, proceda-se em conformidade com o disposto no n.º 8 do art. 169.º e n.º 10 do art. 199.º do CPPT, e notifique-se a executada para que no prazo de 15 dias venha reforçar a garantia ou apresentar nova garantia, sob pena de levantamento da suspensão do PEF.
SF Lisboa 2, aos 30 de Novembro de 2012»
F) O despacho a que se refere a alínea anterior foi notificado à Reclamante em 04/12/2012, cfr. fls. 28.
G) A Petição inicial foi apresentada em 14/12/2012, cfr. carimbo aposto a fls. 4.
H) No Serviço de Finanças foi prestada a seguinte informação (fls. 28):
«RECLAMAÇÃO Nº 3247201220000510
RECLAMANTE: A….., S.A., NIPC …….
Deu entrada no Serviço de Finanças de Lisboa – 2, reclamação dirigida ao processo de execução fiscal nº 3247200701108239, contra a decisão de reforço da garantia prestada no processo de execução fiscal nº 3247200701108239
I – DO PEDIDO
1) Em 04-12-2012, a Reclamante foi notificada do ofício nº 11194, de 30-11-2012, no qual lhe era pedido que procedesse ao reforço da garantia prestada no âmbito do processo de execução fiscal (PEF) nº 3247200701108239.
2) A reclamante afirma que a garantia prestada no PEF é suficiente e até excessiva
3) A Reclamante alega que a decisão do órgão de execução fiscal, que lhe foi notificada, e lhe pede o reforço de garantia, padece de ilegalidade, pois a mesma fundamenta-se nos artigos 169.º n.º 8 e 199.º n.º 8 e n.º 10 do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que regulam o reforço de garantias em situações diferentes da dos autos.
4) A Reclamante defende que as supra referidas normas apenas se aplicam no caso de perda de valor do bem que garante a dívida, ou quando o montante da garantia se mostre insuficiente para cobrir a totalidade da dívida, devido ao vencimento de juros de mora.
5) A Reclamante constata que a interpretação veiculada no ofício-Circulado nº 60090, de 15 de Maio de 2012, sob o que considera a “data do pedido”, é ilegal, e se assim não se entendesse seria inconstitucional por violação dos princípios da irretroactividade da lei fiscal, da legalidade e da confiança.
6) A Reclamante argumenta que o cálculo dos juros de mora foi efectuado a uma taxa de 1% ao mês e que deveria tê-lo sido a 0,5%.
7) A Reclamante conclui que deve ser mantida a suspensão do PEF, até ao trânsito em julgado da decisão de impugnação, mantendo-se a garantia prestada, ser julgada procedente a presente reclamação, por declaração de ilegalidade da decisão reclamada, subindo a presente reclamação de imediato.
II – DA ANÁLISE:
1. Da tempestividade
a) O prazo para dedução da Reclamação dos actos do órgão de execução fiscal é de 10 dias a contar da notificação da decisão, conforme dispõe o artigo 277º nº 1 do CPPT.
b) Em 04-12-2012, a Reclamante foi notificada, tomando conhecimento da decisão do órgão de execução fiscal, para apresentar reforço da garantia constituída no processo.
c) Por petição entrada neste Serviço de Finanças a 14-12-2012, veio a executada apresentar Reclamação Judicial, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 276.º do CPPT.
d) Logo a Reclamação é tempestiva, dado ter sido apresentada dentro do prazo legal de 10 dias, contados da data de notificação do acto do órgão de execução fiscal, conforme estipula o artigo 276.º do CPPT.
2. Do mérito do pedido
a) Consagra o artigo 169.º do CPPT que a execução fiscal fica suspensa até à decisão do pleito em caso de reclamação graciosa, de impugnação judicial ou recurso judicial que tenham por objecto a legalidade da dívida exequenda desde que tenha sido prestada garantia nos termos do artigo 199.º do CPPT.
b) Prevê o n.º 6 do artigo 199.º do CPPT que “(…) a garantia é prestada pelo valor da dívida exequenda, juros de mora contados até ao termo do prazo de pagamento voluntário ou à data do pedido, quando posterior, com o limite de 5 anos, e custas na totalidade, acrescida de 25% da soma daqueles valores.”
c) Contempla o n.º 3 do artigo 52.º da Lei Geral Tributária (LGT), que pode ser exigido o reforço da garantia quando esta se tornar manifestamente insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido.
d) Neste sentido, estabelece o n.º 10 do artigo 199.º do CPPT, que o órgão de execução fiscal ordena ao executado que reforce ou preste nova garantia idónea, no prazo de 15 dias, no caso de diminuição significativa do valor dos bens que constituem a garantia, cominando o n.º 8 do mesmo artigo, que caso aquela não seja reforçada ou prestada o PEF prosseguirá os seus normais termos.
e) Para efeitos de harmonização de procedimentos por parte dos serviços da Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) e com vista a uniformizar a interpretação das normas que visam a determinação e manutenção da suficiência do valor da garantia prestada, nos casos em que são apresentados sucessivos meios de reacção, foi emitido o Ofício-Circulado nº 60090, de 15-05-2012.
f) Este estabelece que no caso de se prestar garantia, o Órgão da execução fiscal tem um dever de vigilância da sua validade, vigência e idoneidade, tendo que notificar o executado para proceder ao seu reforço ou substituição, sempre que for necessário, ou seja, sempre que constate que esta é insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido.
g) É, igualmente, estabelecido que quando for apresentado novo meio de reacção, dos previstos no n.º 1 do artigo 169 do CPPT, não é necessário que se apresente nova garantia, a não ser que esta deixe de ser idónea, nomeadamente no que respeita ao seu valor.
h) Ora, constata-se que se encontra prestada uma garantia no montante de €426.489,29 (quatrocentos e vinte e seis mil duzentos e oitenta e nove euros e vinte e nove cêntimos), sendo que a garantia prestada actualmente deveria ser de €498.319,28 (quatrocentos e noventa e oito mil trezentos e dezanove euros e vinte e oito cêntimos).
i) Conclui-se que a garantia prestada não é suficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, pelo que teria o executado que ser notificado para o reforço da mesma, tendo o órgão da execução fiscal procedido a essa notificação, deveria o executado ter procedido ao reforço da mesma.
Assim, no que respeita ao mérito do pedido, é manifesta a inviabilidade da acção, devendo, a mesma, ser indeferida.
E tudo o que me cumpre informar.
À consideração superior.
Lisboa, 19 de Dezembro de 2012,»
I) O chefe do serviço de Finanças manteve o despacho reclamado e ordenou a remessa dos autos a este Tribunal, cfr. fls. 29.

6. Apreciando
6.1 Da exigência de reforço da garantia prestada para manutenção do efeito suspensivo da execução na pendência da impugnação deduzida
A sentença recorrida, a fls. 62 a 74 dos autos, julgou procedente a reclamação judicial deduzida pela ora recorrida contra o despacho de Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 2 que lhe exigiu o reforço - em 71.829,99 € - da garantia bancária prestada para suspender a execução, anulando o despacho reclamado, no entendimento de que sendo a garantia prestada suficiente para pagamento da dívida exequenda e do acrescido, não pode ser exigido à Executada ora Reclamante o reforço da garantia (cfr. sentença recorrida, a fls. 73 e 74 dos autos).
A sentença recorrida, depois de citar e transcrever o disposto nos artigos 52.º, n.ºs 1, 2 e 3 da LGT, 169.º n.º 1 e 2 e 199.º, n.ºs. 5, 6 e 10 do CPPT, considerou que das normas transcritas resulta que a obrigação de apresentação de nova garantia devidamente actualizada, em substituição da que se encontra prestada, apenas ocorre quando esta deixe de ser idónea, sendo que apurar se a garantia é ou não idónea é apurar se a garantia é, em concreto, apta a assegurar, em caso de incumprimento (…), a efectiva cobrança da dívida exequenda e do acrescido, concluindo que, no caso dos autos, a garantia prestada é suficiente para assegurar o pagamento da dívida exequenda e do acrescido, pelo que se mantém idónea, porquanto a garantia já prestada ainda garante a dívida exequenda e o acrescido (cfr. sentença recorrida, a fls. 71 a 73 dos autos).
Não se conforma com o decidido a Fazenda Pública, porquanto prevê o n.º 6 do art. 169 do CPPT que “A garantia é prestada pelo valor da dívida exequenda, juros de mora contados até ao termo do prazo de pagamento voluntário ou à data do pedido, quando posterior, com o limite de 5 anos, e custas na totalidade, acrescida de 25% da soma daqueles valores (sublinhado da recorrente) e o Tribunal a quo não atentou a necessidade de observar tal normativo, não tendo tido presente que o regime de exigibilidade de Juros foi alterado de 3 para 5 anos, pelo que o montante a final é passível de ser bastante superior ao que seria previsível no momento do calculo do montante da garantia inicial.
A recorrida defende a manutenção do julgado e a ilegalidade do despacho recorrido e bem assim o do ofício-circulado em que se baseou, mais alegando que o cálculo dos juros de mora de €92.554,48, foi efectuada à taxa de 1% ao mês, taxa que deixou de vigorar em 1 de Janeiro de 2011 e que, mesmo no período da sua vigência é o dobro da legalmente estabelecida para dívidas garantidas.
O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Supremo Tribunal pronunciou-se pela legalidade do despacho recorrido, embora observando ter havido erro de direito no cálculo dos juros de mora determinados pela Administração tributária, porquanto se lhes terá aplicado uma taxa de juro correspondente ao dobro da legalmente prevista, pois que a dívida se encontra garantida por garantia bancária.

Vejamos.
Decorre do n.º 2 do artigo 183.º do CPPT que a garantia prestada para suspender a execução fiscal mantém-se até ao trânsito em julgado de decisão favorável ao garantido, salvo no caso de pagamento, só podendo ser levantada (oficiosamente ou a requerimento de quem a haja prestado) após esse trânsito ou após pagamento.
Daí que, no cálculo do valor da garantia a prestar para obter o efeito suspensivo da execução fiscal, a lei preveja que a garantia é prestada pelo valor da dívida exequenda, juros de mora contados até ao termo do prazo de pagamento voluntário ou à data do pedido, quando posterior, com o limite de cinco anos, e custas na totalidade, acrescida de 25% da soma daqueles valores (cfr. o n.º 6 do artigo 199.º do CPPT), sendo que tal acréscimo tem em vista assegurar o pagamento dos juros que se vão vencendo durante a pendência do processo (neste sentido, JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e Comentado, Volume III, 6.ª ed., 2011, Lisboa, Áreas Editora, p. 417 – nota 17, in fine, ao art. 199.º do CPPT).
Ora, se o acréscimo de 25% ao montante global da dívida exequenda, juros de mora e custas tem em vista assegurar o pagamento dos juros de mora que se vão vencendo durante a pendência do processo, das duas uma: ou não haverá lugar ao pretendido recálculo de juros de mora para efeitos de reforço de garantia durante a pendência do(s) processo(s) ou, admitindo-se a possibilidade de tal recálculo de juros de juros de mora na pendência do processo, não haverá, então, justificação para que no reforço da garantia se inclua qualquer acréscimo.
Daí que Supremo Tribunal tenha já tenha entendido – cfr. o Acórdão de 9 de Janeiro de 2013, proferido no recurso n.º 1396/12, por nós subscrito como 1.ª Adjunta –, que tratando-se da necessidade de um reforço, a nova garantia nunca poderia ascender ao montante total (…), mas tão só à diferença entre o valor da garantia já prestada e que se mantém válida (…) e o acréscimo do valor de juros que se impunha actualizar e reforçar para efeitos de manutenção da suspensão do processo executivo.
Resulta do próprio despacho reclamado que a garantia prestada é mais do que suficiente para cobrir o montante da dívida exequenda e juros moratórios calculados pela própria Administração fiscal (e isso não obstante no cálculo dos juros não se ter, indevidamente, observado o disposto no n.º 3 do artigo 3.º do Decreto-Lei n.º 73/99, de 16 de Março – redução a metade da taxa de juro das dívidas ao Estado garantidas por garantia bancária -, nem, a partir de 1 de Janeiro de 2011 e para o período de tempo considerado relativo a este ano, a nova redacção do n.º 1 do mesmo artigo, que lhe foi conferida pela Lei n.º 55-A/2010, de 31/12 – OE/2011 –, completada, para o ano de 2011, pelo Aviso n.º 27831-F/2010, que a fixou, naquele ano, em 6,351% ao ano), porquanto a garantia prestada foi no valor de 426.489,29€ (cfr. a alínea C) do probatório fixado), e, segundo os cálculos da Administração tributária (cfr. informação reproduzida na alínea C) do probatório fixado), a quantia exequenda, juros de mora e custas perfaziam à data do pedido de reforço da garantia o valor de 398.655,42€.
Estabelece o n.º 3 do artigo 52.º da Lei Geral Tributária que: «A administração tributária pode exigir ao executado o reforço da garantia no caso de esta se tornar manifestamente insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido».
No caso dos autos, a garantia não se tornou insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido - entendido este como os juros de mora e custas -, menos ainda, obviamente, manifestamente insuficiente, como exige a lei.
E também não ocorreu diminuição significativa do valor dos bens que constituem a garantia, caso em que, nos termos do n.º 10 do artigo 199.º do CPPT, era lícito requerer o seu reforço ou substituição, pois que a garantia prestada foi uma garantia bancária (cfr. a alínea C) do probatório), não sujeita a depreciação.
Nada há, pois, nada a censurar à sentença recorrida, que bem julgou ao anular, por ilegal, o pedido de reforço da garantia prestada, pois este não encontra fundamento legal nem se justifica sequer por recálculo dos juros de mora vencidos.

Pelo exposto, é de concluir que o recurso não merece provimento.

- Decisão -

7 - Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, em negar provimento ao recurso, confirmando a sentença recorrida.

Custas pela recorrente.
Lisboa, 8 de Maio de 2013. – Isabel Marques da Silva (relatora) – Lino Ribeiro – Dulce Neto.