Acordão do Supremo Tribunal Administrativo

Acórdãos STA	Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:	061/20.6BALSB

Data do Acordão:	12/09/2020

Tribunal:	PLENO DA SECÇÃO DO CT

Relator:	ARAGÃO SEIA

Sumário:


Nº Convencional:	JSTA000P26890
Nº do Documento:	SAP20201209061/20
Data de Entrada:	07/02/2020
Recorrente:	Z.....................
Recorrido 1:	AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA
Votação:	UNANIMIDADE





Aditamento:

Texto Integral

Texto Integral:

Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

Z……………, contribuinte n.º …………., residente em Rua ………….., n.º ………., Carregosa, 3840-…... Ouca, vem, nos termos e para os efeitos do disposto no n.º 2 e 3 do artigo 25.º do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (“RJAT”), na redacção conferida pela Lei n.º 119/2019 de 18 de Setembro, e artigo 152.º do Código do Processo nos Tribunais Administrativos (“CPTA”), da Decisão Arbitral proferida no processo n.º 213/2019-T, apresentar recurso por oposição de julgados com a Decisão Arbitral proferida no processo n.º 285/2013-T.

Alegou, tendo concluído:
1º. Está em causa no presente Recurso a interpretação e aplicação do artigo 73.º, n.º 10 CIRC efectuada pelo Tribunal Recorrido, a qual perfilhou entendimento antagónico ao que foi seguido na Decisão Fundamento relativamente a idêntica questão de Direito.
2º. Tal entendimento diverge, concretamente, quanto à interpretação dos requisitos de aplicação daquele regime, a saber: a necessidade de verificação concreta de uma “vantagem fiscal”; o conteúdo normativo subjacente à análise do intuito (fiscal) da operação de permuta; os conceitos de razões económicas válidas, de reestruturação e reorganização das actividades das entidades envolvidas na operação; e, ainda, a conformidade da operação de permuta com os objectivos prosseguidos pelo regime de neutralidade previsto nos artigos 73.º a 78.º do CIRC.
3º. Quanto ao primeiro requisito, conforme se demonstra na Alegação que antecede, o Tribunal Recorrido entendeu, expressamente, que a vantagem fiscal atingida pelo Recorrente com a operação traduzir-se-ia no diferimento da tributação resultante da aplicação do regime de neutralidade fiscal aplicável à operação realizada.
4º. Ao invés, decidiu-se na Decisão Fundamento que não poderá ser o próprio diferimento de tributação a vantagem (alegadamente pretendida) relevante para efeitos de aplicação da norma anti-abuso em causa. E assim é, porquanto o diferimento é o efeito pretendido pelo regime de neutralidade em si, como forma de evitar os efeitos fiscais de uma operação de reorganização (assegurando, de outra parte, que o Estado mantém o seu direito a tributar no futuro aquela eventual mais-valia). Não se podendo, portanto, conceber que a vantagem fiscal que reflita o abuso da operação possa ser, para estes efeitos, precisamente, o diferimento de tributação instituído e pretendido pelo próprio regime das reorganizações, sob pena de, vencendo entendimento diverso do propugnado na Decisão Fundamento se condenar, na prática, todas as reorganizações que se enquadrem no regime de neutralidade como tendo a priori, uma vantagem fiscal potencialmente abusiva.
5º. Ainda quanto a este primeiro requisito, nota-se que para o preenchimento da previsão da norma em causa, não basta que se equacione em abstracto a existência de uma vantagem fiscal. Mostra-se igualmente necessário que, através da operação escrutinada, se concretize uma efectiva vantagem fiscal. Vantagem essa que, manifestamente não se verifica, não se materializa, no caso em apreço.
6º. O que resulta da operação realizada é que, não só a venda da X………….. pela V……………. determinou a tributação dessa venda em sede de IRC na esfera desta, como a somar ao IRC apurado dessa venda, irá o ora Recorrente ser tributado na eventual venda que efectue da sua participação na V…………….., ou nos dividendos que esta lhe venha a distribuir – resultando na tributação simultânea em IRC e IRS da venda da sociedade X……………….
7º. Concluindo-se, pois, que no caso sub judice, ao contrário do decidido na Decisão Recorrida, não se encontra verificado o requisito essencial da obtenção de uma vantagem fiscal que permitisse a aplicação do artigo 73.º, n.º 10 do CIRC pela Autoridade Tributária.
8º. Quanto ao segundo requisito de aplicação do referido comando legal, impõe-se reconhecer que a permuta de participações sociais não foi – porque nem poderia ser – realizada com o intuito primordial de obter qualquer vantagem fiscal (mesmo que a tivesse havido). Isto sendo manifesto, porque à data da realização dessa operação não se vislumbrava qualquer evento que pudesse gerar a aludida vantagem fiscal.
9º. Com efeito, a factualidade assente na Decisão Recorrida com relevância para o caso, mostra-nos que à data da realização da operação de permuta não existia qualquer consideração tendente à venda da sociedade X…………….; bem pelo contrário, o Recorrente envidava todos os esforços e meios financeiros tendentes à compra da participação de U………….. nesta sociedade, impondo-se a conclusão segundo a qual a operação de permuta de participações sociais sempre seria efectuada independentemente de lhe ser aplicável o regime de neutralidade ou não, porquanto a mesma era essencial à data em que foi efectuada (pelos provados motivos pessoais, societários e organizacionais).
10º. Também diferem os Tribunais no seu entendimento do conceito de razões económicas válidas. É que, como se demonstrou, na sequência da linha Jurisprudencial do TJUE, julga-se na Decisão Fundamento que, para que se considere a inexistência daquelas, é necessário que da operação de permuta resulte (i) uma vantagem fiscal efectiva e que a motivação para a mesma (ii) seja a obtenção dessa vantagem fiscal. Devendo para a análise desse conceito de ser apreciados todos os factos, de forma objectiva.
11º. Ora, no caso em presença inexiste, como se viu, qualquer vantagem fiscal efectiva, pelo que a mesma não podia, obviamente, ser o objectivo primordial pretendido pelo Recorrente ao efectuar a operação de permuta. Mas ainda que assim não fosse, e se considerasse ter existido uma efectiva vantagem fiscal, analisando objectivamente os factos assentes, sempre resultariam claras (outras) motivações bastantes (e determinantes) para a realização da operação de permuta – isto é, razões económicas válidas.
12º. É que, ao contrário do que veio a considerar o Tribunal Recorrido, e tal como se entende na Decisão Fundamento – em linha com a jurisprudência do TJUE – só não se apresentam (ou não corporizam) razões económicas válidas as razões que sejam puramente fiscais.
13º. Existindo razões económicas (de sobra) para a operação em causa, como resulta da factologia provada, impunha-se à Administração Tributária que tivesse efectuado a devida ponderação entre todas as razões económicas que efectivamente resultam dos factos por si apurados, face à vantagem fiscal que considera existir. Não o tendo feito, conclui-se, forçosamente, que não logrou a Administração Tributária afastar a existência de razões económicas válidas na motivação da operação de permuta, não podendo aplicar, como aplicou, a norma anti-abuso em causa.
14º. E se, mesmo que dúvidas houvesse a respeito de qualquer destas considerações, sempre teria de ser observada a aplicação do artigo 100.º do CPPT, valendo essa dúvida a favor do ora Recorrente.
15º. Finalmente, quanto ao terceiro requisito de aplicação da norma anti-abuso – qual seja a da desconformidade da operação com os objectivos normativos subjacentes ao regime de neutralidade fiscal –, conclui-se também que o mesmo não se encontra verificado.
16º. O regime em causa foi instituído com o desígnio de permitir e mesmo incentivar as reorganizações empresariais, pretendendo-se declaradamente aumentos de eficiência, dimensão e competitividade do tecido empresarial Português (e Europeu).
17º. Dos factos assentes, resulta, por um lado, que a venda da sociedade X…………. pela V…………. não estava, nem podia estar, de modo nenhum relacionada com a operação de permuta que lhe antecede; Por outro lado, o único efeito alcançado com a operação de permuta foi a criação de um grupo empresarial, grupo esse que permitia acesso a crédito necessário aos seus objectivos; que através de actividades normais (como a venda de um dos seus activos), veio a reforçar os seus capitais, aumentar a sua competitividade e aumentar o investimento nas actividades que já o compunham e, bem assim, permitiu a expansão e diversificação de actividades.
18º. Sendo pois evidente, por todo o exposto, que, interpretando-se e aplicando-se correctamente o regime previsto no artigo 73.º, n.º 10 do CIRC, nos moldes em que o mesmo foi exemplarmente aplicado no Acórdão Fundamento, outra não poderia ser a decisão que não a anulação do acto tributário impugnado, contrariamente ao decidido no Acórdão Recorrido.
Nestes termos, e nos mais de direito aplicáveis, sempre com o douto suprimento de v. exas., deverá ser julgado procedente o presente recurso, por provado, anulando-se a decisão recorrida, substituindo-se por outra que determine a anulação dos actos de liquidação e em matéria tributária em causa, com as devidas consequências legais.

Foram produzidas contra-alegações, onde se concluiu que não existem fundamentos para o recurso por oposição de julgados, por não serem semelhantes as operações analisadas no acórdão recorrido e na sentença fundamento, sendo meramente um recurso de mérito da decisão proferida pelo CAAD.

O Ministério Público emitiu parecer no sentido de que não se mostram preenchidos os requisitos de que depende o conhecimento do recurso por oposição de julgados que terão de ser balizados dentro do mencionado no supra citado dispositivo legal, sendo que, desde logo, não há uma coincidência entre as situações apontadas, embora haja proximidade entre elas. O recorrente não pode querer obter o êxito por si pretendido na presente lide lançando mão do recurso de oposição de julgados.

Respondeu o recorrente pugnando pela viabilidade do recurso.

Cumpre decidir.

Na decisão recorrida levou-se ao probatório a seguinte matéria de facto:
I. A sociedade D..., LIMITADA, pessoa coletiva n.º..., foi constituída em 1998 com o capital social de 10.000.000$ (€49.879,78) pelo Requerente, A..., e sua Mulher, L..., contribuinte n.º..., cada um com 50% do capital social (cfr. ata n.º 1 da assembleia geral da D..., datada de 31.3.1999, que constitui o anexo 1 ao RIT).
II. Em 1999, passaram a ser gerentes e detentores do capital social da D..., entretanto aumentado para 20.000.000$ (€99.759,58), o Requerente A... e E... (também conhecido como E...), respetivamente com 60% (quota de 12.000.000$00) e 40% (quota de 8.000.000$00) do capital (cfr. ata n.º 3 datada de 10.12.1999 que constitui o anexo n.º 2 ao RIT).
III. Conforme ata n.º 23 datada de 17.5.2005, junta como anexo 4 ao RIT, a D..., então com o capital social de €199.519,16, detido pelos dois sócios A... e E..., cada um com uma quota no valor nominal de €99.759,58, foi objeto de aumento do seu capital para €500.000,00 efetuado i) por incorporação de reservas no montante de €294.878,74, na proporção do valor nominal das quotas pertencentes a ambos os sócios, reforçando as quotas existentes, ii) por entradas em dinheiro no montante de €5.202,10, realizado em partes iguais, pelos mesmos sócios, com que reforçaram as respetivas quotas e iii) por entradas em dinheiro de 3 novos sócios, L... e M..., cônjuges dos sócios A... e E..., com uma quota de €100,00 cada uma, e o advogado N..., com uma quota de €200,00, e de subsequente transformação em sociedade anónima, com o capital social de €500.000,00, representado e dividido em 500.000 ações ordinárias com o valor nominal de €1,00 cada uma, nominativas ou ao portador (cfr., para além da referida ata n.º 23, as indicações fácticas coincidentes consignadas no RIT, p. 8 e nos arts. 76.º e 120.º da PI).
IV. Na sequência destas alterações societárias, o capital social da D... ficou distribuído nos termos seguintes (cfr. anexo 4 ao RIT e a afirmação fáctica consignada no RIT, p. 8 e no art. 18.º da PI):
Acionistas Participação Valor nominal
A... 49,96% 249.800
E... 49,96% 249.800
N... 0,04% 200
L... 0,02% 100
M... 0,02% 100
100% 500.000
V. A partir do ano de 2012, o Requerente e E... entraram em conflito quanto às perspetivas de desenvolvimento da D... (cfr. declarações de parte do Requerente e os depoimentos de J... e de K...), pelo que E... subscreveu a carta de 5.6.2012, junta como doc. n.º 3 à PI, dirigida ao Requerente, na qual, para além do mais, reportando-se a “divergências no modelo de gestão a seguir”, após declarar estar “disponível para ceder a minha participação na sociedade”, consignou:
- “uma vez que tomo esta posição, fico, necessariamente, obrigado a fazer-te uma proposta para, nos termos que previmos para esta situação e constantes do nosso acordo parassocial, cessar a relação societária que mantemos.
Assim sendo, através de sociedade da qual sou o único sócio, proponho adquirir as participações sociais por ti detidas (direta ou indiretamente), pelo valor de 3.500.000,00”;
- “De acordo com tal pacto parassocial que assinámos, tens o direito de no mesmo prazo e condições, efetuar a compra das ações detidas (direta ou indiretamente) por mim, elevando o preço da proposta em mais de 5%.
Entendo que o valor desta proposta cumpre todos os critérios do acordo parassocial e corresponde ao valor que estou disposto a receber para que fiques com 100% da empresa, assim dando o destino à sociedade que melhor entenderes.
Aguardo por essa razão uma resposta à proposta de compra que te realizo nesta data num prazo máximo de 15 dias findo o qual, na ausência de contraproposta entenderei que aceitas o valor e as demais condições e iniciarei os procedimentos necessários para finalizar a aquisição da tua participação”.
VI. Na sequência de contactos do Requerente iniciados em 2012 para obtenção de apoio técnico com vista a alcançar uma solução de financiamento para a aquisição da participação do sócio E..., a O... remeteu ao Requerente, por e-mail de 9.1.2013, proposta de term-sheet igualmente com data de 9.1.2013, “que servirá de suporte à negociação com o banco P...”, em que se apresentava, tendo como “Investidor” “Fundo Q... gerido pela R...” e como “Acionista” “Eng.º A... ("A..."), detentor de 50% do Capital da D... e de €147.391,81 de prestações suplementares na Sociedade”, a seguinte transação (cfr. documentos juntos no doc. n.º 4 à PI, bem como depoimentos testemunhais de H... e I... e declarações do Requerente):
“1. A... constituirá uma S... para proceder à aquisição de uma participação de 50% na D... ao acionista E... .
2. O capital inicial da S... será realizado em espécie com as ações representativas de 50% do Capital da D... .
3. A aquisição será financiada através de um financiamento bancário, no valor de €5.000.000,00 concedido pelo Banco P... e capitais próprios aportados à S... por A... no montante de €700.000;
4. Após a aquisição a S... ficará detentor de 100% do capital da D... .
5. A R... adquire à S... ações da D... no valor de €500.000 em idênticas condições a A... e subscreve na totalidade um aumento de capital na D... no valor de €2.500.000,00;
6. A S... inicia atividade comercial em associação com a D...;
7. Em data a definir, a S... incorpora por fusão a D..., passando a designar-se D...;
8. A D... reembolsa €2.500.000 do financiamento bancário contraído junto do P..., pelo que após reembolso, o financiamento relativo à aquisição referida em 1. é de €2.500.000”.
VII. Por e-mail de 10.1.2014, foi remetido ao Requerente pela T... “minuta de acordo fechada com o seu Advogado para que possa alterar em conformidade com o que agora pretende e logo avaliaremos as condições para a eventual colaboração”, constando dessa minuta de acordo, datada de 11.12.2013 e em que surgem como “contraentes” o Requerente e a U..., Lda, as seguintes estipulações (conforme documentos juntos no doc. n.º 4 à PI):
“1. Declara o primeiro contraente que, em conjunto com a sua mulher L..., são os atuais detentores de 250.000 (duzentas e cinquenta mil) ações, do valor nominal de um euro cada, e representativas de 50% do capital social da sociedade D..., S.A. (...)
2. Declara ainda o primeiro contraente que, em conjunto com a sua mulher, pretendem exercer o seu direito de preferência na aquisição das restantes ações da "D...", diretamente ou por quem estes venham a indicar para o efeito, garantindo-se ao primeiro contraente uma posição maioritária e de controlo na “D...", ou seja, ser detentor direta ou indiretamente de pelo menos 51% do capital social da sociedade D....
3. A segunda contraente prestará ao primeiro contraente serviços de assessoria no enquadramento financeiro da operação referida no ponto 1 e 2. Para o efeito deverá, nomeadamente, promover contactos com entidades investidoras e/ou financiadoras, emitir recomendações e pareceres sobre o investimento e/ou financiamento, apresentando ao primeiro contraente, as propostas de investimento e/ou financiamento que venha a captar.
4. Para a concretização da operação referida nos pontos 1 e 2, poderá o primeiro contraente optar por uma das seguintes alternativas:
a) Concretizar a dita compra das ações por via da celebração de um CONTRATO PROMESSA DE COMPRA E VENDA DE ACÇÕES e eventuais adendas respetivas, que resultem de negociação entre os atuais acionistas e que venham a ser assinados pelo primeiro contraente no âmbito do processo de cessão da relação societária, doravante designada como opção "CPCV" ou,
b) Concretizar a dita compra das ações por via da execução da cláusula de "Call Option" prevista no artigo terceiro do acordo parassocial subscrito pelos acionistas da "D..." e despoletada pela carta registada com A/R de E..., datada de 07 de Agosto de 2013 e dirigida ao primeiro contraente, para o mesmo efeito, doravante designada como opção "Call Option".
5. No entanto, o primeiro contraente é e será sempre o detentor da decisão final sobre as várias opções, podendo optar, para além das alternativas referidas no ponto anterior, pela não realização da cessão da relação societária, devendo tão somente transmitir por escrito a sua decisão ao segundo contraente, tornando suspenso de forma imediata o presente acordo”;
“13. A decisão de aceitação de qualquer proposta que a segunda contraente venha a apresentar cabe exclusivamente ao primeiro contraente, podendo este, recusar a mesma, por não cumprimento das condições de negociação, por decidir proceder não à compra mas à venda da participação ao abrigo do contrato promessa referido na alínea a) do ponto 4 ou, por não dar seguimento a nenhuma das opções previstas no referido contrato, suspendendo-se o processo conforme previsto no ponto 5 e, como tal, não será devida a compensação prevista no antecedente ponto 10, nem qualquer outra quantia, seja a que título for, devendo a sua decisão ser transmitida formalmente à segunda contraente nos termos do referido no ponto 5”.
VIII. A sociedade B... SA, atualmente C..., SGPS, S.A., NIF ..., foi constituída em 16.12.2011, com o capital de €50.000 e com o objeto social de “Promoção e comercialização de empreendimentos imobiliários, a compra, venda e revenda de imóveis adquiridos para esse fim, bem como, promover e contratar obras de construção, remodelação e ou de beneficiação dos mesmos. A compra de imóveis para arrendamento, a administração e gestão de todo o tipo de imóveis, podendo para o efeito adquirir, alienar ou arrendar quaisquer prédios rústicos ou urbanos, ou parte deles, procedendo à revenda ou não dos adquiridos. Peritagens e avaliações de empresas e património. Consultoria para os negócios, gestão e apoio às empresas e patrimónios”, sendo administrador único da sociedade V..., NIF ... (factualidade consignada no RIT, p. 11 e reconhecimento de facto no art. 38.º da PI).
IX. Por “contrato de compra e venda de ações” datado de 7.1.2014, junto como anexo 3 ao anexo 5 ao RIT, V... vendeu ao Requerente a totalidade das ações ao portador representativas do capital social da B... e no qual se estipulou:

“1.1.1. O PRIMEIRO CONTRAENTE vende as 50.000 (cinquenta mil) ações de que é titular na SOCIEDADE, ao valor unitário de € 1,50 (um euro e cinquenta cêntimos), representativas de 100% do capital social, ao SEGUNDO CONTRAENTE, que as adquire, pelo valor global nominal de € 15.000,00 (quinze mil euros).
1.2. Atendendo a que o capital social da SOCIEDADE ainda não foi realizado, e como condição essencial para a celebração do presente contrato, os (sic) SEGUNDO CONTRAENTE depositarão (sic) em conta bancária aberta em nome da SOCIEDADE o valor de € 50.000,00 (cinquenta mil euros) correspondente à realização do capital social inicial, desonerando por esta mesma via o PRIMEIRO CONTRAENTE da referida obrigação.
1.3. A transmissão efectiva das ACÇÕES para a titularidade do ADQUIRENTE opera na presente data, mediante a entrega dos títulos definitivos representativos das ACÇÕES entrando estes nesta data na posse dos mesmos, com todos os inerentes direitos”.
X. Segundo declaração constante da comunicação do Requerente à AT-Direção de Finanças de ... de 21.5.2018, junta como Anexo 5 ao RIT, o pagamento pelo Requerente ao alienante do preço das ações da B... “foi efetuado em numerário”.
XI. A alienação ao Requerente das ações da B... não foi comunicada à AT, através da entrega da declaração Modelo 4 (factualidade, não contraditada, indicada no RIT, pp. 12 e 25).
XII. O depósito do capital social de €50.000 da B... SA, atualmente C..., SGPS, S.A, conforme previsto na cláusula 1.2. do contrato de compra e venda de ações, acima citada sub IX, foi realizado em 10.9.2014 (cfr. os documentos constantes do anexo 6 ao RIT).
XIII. No ano de 2014, verificaram-se reajustamentos à estrutura acionista da D..., passando esta sociedade de 5 acionistas – o REQUERENTE, E..., respetivos cônjuges L... e M... e o advogado N..., conforme acima indicado sub III e IV – para apenas dois, o REQUERENTE e E..., o primeiro com uma participação de 50,02% e o segundo com uma participação de 49,98%, o que resultou da venda pelos outros acionistas das suas participações aos acionistas A... e E... e da venda por este último de 100 ações representativas de 0,02% a A... pelo preço de 1.400€ (cfr. contrato de compra e venda de 100 ações entre M... e E... com o Requerente, contrato de compra e venda de 100 ações entre N... e mulher com o Requerente, ambos os contratos com indicação de que o pagamento do preço foi em numerário e sem indicação de data; contrato de compra e venda de 100 ações numeradas de 499.901 a 500.000 entre E... e M... com o Requerente, datado de 7.1.2014, com indicação de que o pagamento do preço foi em numerário; contratos estes juntos como anexos 4-A, 4-B e 4-C ao Anexo 5 ao RIT; cfr. também a indicação constante do RIT, p. 20 e a factualidade reconhecida no art. 120.º da PI).
XIV. O Requerente procedeu, no ano de 2014, a uma permuta de participações sociais com a sociedade B... SA (depois redenominada C... SGPS SA), que consistiu na entrega, por parte do REQUERENTE à referida B... SA, de 250.100 ações da sociedade D..., representativas de 50,02% do respetivo capital social, bem como na entrega das quotas que detinha nas sociedades W... LDA, NIPC ... e G... LDA, NIPC..., tendo o Requerente recebido, em contrapartida, 1.600.000 ações da B... SA, no valor total de €8.000.000 (factualidade consignada coincidentemente no RIT, p. 20 e nos arts. 13.º e 14.º da PI).
XV. Esta permuta foi objeto da ata datada de 10.1.2014 da Assembleia Geral da sociedade B..., SA, junta como anexo 1 ao anexo 5 ao RIT, na qual, dando-se como presente o acionista único A... e o seu cônjuge L..., que prestou “o seu total e integral consentimento conjugal a esta operação”, foi deliberado o seguinte:
“Considerando que:
o acionista único, Exmo. Senhor A..., é legítimo proprietário de:
(i) 250.100 (duzentas e cinquenta mil e cem ações), representativas de 50,02% do capital social da sociedade D..., S.A., com sede na Z ..., ..., ..., capital social integralmente subscrito e realizado de €500.000,00 (quinhentos mil euros), pessoa coletiva e de matrícula junto da Conservatória do Registo Comercial de ... n.º...;
(ii) uma quota no valor de € 40.000 (quarenta mil euros), representativa de 40% do capital social da sociedade W... LDA., com sede no Rua ..., n.º..., ..., ...-..., ..., capital social integralmente subscrito e realizado de €100.000,00 (cem mil euros), pessoa coletiva e matrícula junto do Conservatória do Registo Comercial de ... n.º...; e
(iii) uma quota no valor de € 12.500 (doze mil e quinhentos euros), representativa de 50% do capital social da sociedade G... LDA com sede na ..., ..., ..., capital social integralmente subscrito e realizado de €25.000,00 (vinte cinco mil euros), pessoa coletiva e matrícula junto da Conservatória do Registo Comercial de ... n.º...,
e que o referido acionista, consubstanciado em relatório de gestão e estratégia que recomenda, atendendo a razões económicos válidas, a restruturação societária do seu património, pretende formalizar a presente operação de permuta de partes sociais, que resulta na transferência para a Sociedade das participações sociais acima referidas, avaliadas, globalmente, em €8.043.652 (oito milhões, quarenta e três mil, seiscentos e cinquenta e dois euros), sendo €8.003.200 relativos às ações da D..., S.A., €27.952 relativos à quota no W... LDA e €12.500 relativos à quota G... LDA, sendo tal transmissão realizada através de entradas em espécie para realização do aumento de capital social da Sociedade em €8.000.000 (oito milhões de euros), consubstanciado na subscrição e realização de 1.600.000 ações de valor nominal de €5. O remanescente de €43.65,00 (quarenta e três mil seiscentos e cinquenta e dois euros) será contabilizado na Sociedade como montante a título de prestação acessória do acionista único à Sociedade, o qual poderá ser, total ou parcialmente, reembolsado, por uma ou mais vezes, desde que (i) a situação líquida da Sociedade não fique inferior à soma do capital social das reservas legais que tenham sido entretanto constituídas e que não possam ser distribuídas aos acionistas, (ii) todas as demais condições e requisitos legais e estatutários se encontrem verificados e ainda desde que (iii) a Sociedade esteja em condições económicas, financeiras e de tesouraria para efetuar o reembolso e (iv) tal reembolso seja previamente deliberado em assembleia geral da sociedade.
Assim, foi deliberado aumentar o capital social da Sociedade de €50.000 (cinquenta mil euros) para €8.050.000 (oito milhões e cinquenta mil euros), correspondente a um aumento no montante de €8.000.0000 (oito milhões de euros) a ser realizado por entradas em espécie do acionista único, através da transmissão das participações sociais acima identificadas, avaliadas em conformidade com o Relatório de Avaliação emitido por um Revisor Oficial de Contas independente nos termos legalmente exigidos pelo artigo 28º do Código dos Sociedades Comerciais, X..., Lda (...)”.
XVI. No Relatório do Revisor Oficial de Contas emitido pela X... com data de 9.1.2014 confirmou-se, quanto às ações da D..., a avaliação efetuada “por um avaliador independente pelo método dos cash-flows descontados em €8.003.200 Euro” e declarou-se que “os valores encontrados atingem o valor nominal das ações atribuídas ao acionista que efetua tal entrada acrescido da contrapartida a pagar pela sociedade” (vd. anexo 2 ao anexo 5 ao RIT e anexo 15 ao RIT).
XVII. Por contrato denominado “Contrato de Prestação de Serviços Financeiros ...”, constante do documento n.º 4 à PI, com data de 24.1.2014, a O..., SA acordou com o Requerente a “Prestação de serviços de assessoria financeira na angariação de financiamento bancário até ao limite de €7,5 milhões de Euros (...) para a aquisição de ações representativas de 50% do capital social da D...”, estimando-se que “a transação possa estar concluída no prazo de 5 semanas a contar da data de obtenção da documentação e informação necessárias”.
XVIII. Por carta datada de 19.3.2014, relativa a “Aprovação de Linha de Crédito”, dirigida à D... o Núcleo de Empresas de ... do Banco P... informou da aprovação de linha de crédito de €7.500.000,00, com validade até 15.4.2014, com, designadamente, as seguintes condições:
Finalidade: Compra de 50% das ações da D..., SA (atualmente pertencente a E...)
Mutuária: S..., SA (sociedade veículo a ser detida pelo Eng. A... (≥ 90%) que participará em 100% na D... (...)
Garantia: 1. A S... sociedade veículo a constituir pelo Eng. A... terá de ser detida em mais de 90% pelo mesmo; (...)
Outras condições: Confirmação de que o Contrato de compra e venda de ações da D..., SA, estabelecido entre o S..., comprador, e E..., vendedor, foi executado e se encontra válido (...),
financiamento este que nunca foi utilizado (cfr. doc. n.º 5 junto à PI; depoimento testemunhal de H... e declarações de parte do Requerente).
XIX. L..., cônjuge do Requerente, faleceu em 17.07.2014, na sequência do agravamento em março de 2014 da sua doença oncológica (factualidade indicada no RIT, p. 6 e no art. 48.º da PI; depoimento testemunhal de H... e declarações de parte do Requerente).
XX. Em 18.07.2014, E... vendeu 19,98% das suas ações na D... à sociedade Y... LDA NIF..., por ele detida em 99,98% (factualidade, não contraditada, indicada no RIT, p. 23 e objeto de declarações de E... conforme termo de declarações constante do anexo 7 ao RIT).
XXI. Em 30.7.2014 foi celebrado entre B..., na qualidade de Promitente-Vendedora, A..., na qualidade de Acionista da Promitente-Vendedora e F...-FUNDO DE CAPITAL DE RISCO, na qualidade de Promitente-Compradora, “CONTRATO-PROMESSA DE COMPRA E VENDA DE AÇÕES E DE QUOTA para aquisição de 50,02% do capital social da Sociedade D..., S.A. e para aquisição de 50,00% do capital social da Sociedade G..., LDA”, que se mostra junto como anexo 8 ao RIT, na qual se clausulou, designadamente, o seguinte:
“2.1 Nos termos e condições previstos no Contrato, a Promitente-Vendedora promete vender à Promitente-Compradora, que lhe promete comprar, por si ou através de sociedade a constituir por si, na qual detenha a totalidade do capital social, livres de quaisquer ónus, encargos ou quaisquer outras responsabilidades e limitações, as Ações e a Quota.
3.1 O Preço global de compra e venda das Ações e da Quota é de €8.300.000,00 (oito milhões e trezentos mil euros), correspondendo €8.287.500,00 (oito milhões duzentos e oitenta e sete mil e quinhentos euros) à aquisição das Ações e €12.500,00 (doze mil e quinhentos euros) à aquisição da Quota.
3.3 O Preço Final de compra e venda das Ações e da Quota será pago da seguinte forma:
3.3.1 Na Data de Assinatura do Contrato Definitivo, será pago € 1.200.000,00 (um milhão e duzentos mil euros) à Promitente-Vendedora, mediante a entrega de cheque bancário ou visado emitido à ordem da Promitente-Vendedora ou a realização de transferência bancária para a conta da Promitente-Vendedora a indicar por esta, ou outra forma que seja acordada entre as Partes;
3.3.2 Na Data de Execução será pago à Promitente-Vendedora o montante de € 7.100.000,00 (sete milhões e cem mil euros), bem como o valor do ajuste positivo calculado nos termos previstos na Cláusula 3.2, se existir, pela mesma forma prevista na Cláusula 3.3.1.
6.1 A Promitente-Vendedora obriga-se a disponibilizar à Promitente-Compradora, no prazo de 10 (dez) dias úteis a contar do pedido apresentado por esta, designadamente através da organização de um ou vários data room, toda a informação e/ou documentação respeitante às Sociedades, que lhes seja solicitada pela Promitente-Compradora, necessária e conveniente à realização da Due Diligence e a que a Promitente-Compradora tome conhecimento completo, rigoroso e atual das condições legais, fiscais, operacionais, ambientais, financeiras, contabilísticas, económicas, em que as Sociedades se encontram e operam.
10.1 Na Data de Assinatura do Contrato Definitivo, as Partes procederão à prática simultânea dos seguintes atos:
10.1.1 A Promitente-Vendedora e a Promitente-Compradora procederão à assinatura do Contrato Definitivo, cujo modelo constitui o Anexo 2 ao Contrato;
10.1.2 O montante de € 1.200.000,00 (um milhão e duzentos mil euros) será pago à Promitente-Vendedora conforme previsto na Cláusula 3.3.1;
10.2 O Contrato Definitivo será celebrado no Porto na Data de Assinatura do Contrato Definitivo, em hora a fixar, que será comunicada pela Promitente-Compradora à Promitente-Vendedora com a antecedência mínima de 5 (cinco) dias.
10.3 Na Data de Execução, no Porto e em hora a fixar, que será comunicada pela PromitenteCompradora à Promitente-Vendedora com a antecedência mínima de 5 (cinco) dias, proceder-se-á à prática simultânea dos seguintes atos:
10.3.1 A Promitente-Compradora paga à Promitente-Vendedora a parte do preço prevista na Cláusula 3.3.2.
10.3.2 A Promitente-Vendedora:
(a) Entrega à Promitente-Compradora os títulos representativos das Ações;
(b) Entrega à Promitente-Compradora as cartas de renúncia de todos os titulares de cargos sociais nas Sociedade, os quais declararão nada lhes ser devido pelas Sociedades em virtude de tal renúncia ou a qualquer outro título e que não mantêm qualquer outro vínculo com as Sociedades”.
XXII. As negociações do Requerente com a F...-FUNDO DE CAPITAL DE RISCO (a seguir também abreviadamente F...) para aquisição das ações da D... começaram em abril/maio/junho de 2014, envolveram a assinatura de um memorando de entendimento em junho de 2014, e a due diligence à D..., mencionada pelas partes no contrato-promessa referido no ponto anterior, iniciou-se, pelo menos, em 1 de julho de 2014 e prolongou-se até outubro de 2014 (cfr. factualidade reconhecida nos arts. 56.º e 176.º da PI; documentos juntos como anexo 9 ao RIT, designadamente comunicação da Z... e; depoimentos testemunhais de J... e de K...).
XXIII. O aumento de capital da B... SA, por força da entrada em espécie resultante da permuta das partes sociais do capital social da D... acima indicada em XIV e XV foi registado na Conservatória do Registo Comercial em 04.08.2014 (indicação fáctica do RIT, p. 12, não contraditada nos arts. 136.º e 140.º da PI e reconhecida nas declarações de parte do Requerente).
XXIV. A AA... foi constituída em 23.09.2014 com o fim específico de ser a sociedade veículo detentora, por parte do F..., do capital da D..., sendo o capital social da AA... detido a 100% pela BB... SA, NIF..., a qual, por sua vez, era detida a 100% pelo fundo de investimento F..., NIF ... (factualidade, não contraditada, indicada no RIT, p. 10, bem como reconhecimento de facto no art. 182.º da PI).
XXV. Em 15.10.2014, a AA... adquiriu 9,98% da D... à sociedade Y..., Lda (factualidade indicada no RIT, p. 23 e reconhecida no art. 186.º da PI; cfr. também a ata n.º 43 junta como anexo 12 ao RIT), pelo que, nesta data, a estrutura acionista da D... passou a ser a seguinte: (dá-se aqui por reproduzido o teor do quadro constante do original).
XXVI. Em 15.10.2014, o Conselho de Administração da D... passou a ser constituído por cinco membros, incluindo três novos administradores com ligação ao fundo F..., mantendo-se o Requerente como Presidente do Conselho, a que veio a renunciar em 20.10.2014, passando a Vice-Presidente, assumindo E... o cargo de Presidente, mas mantendo o Requerente o exercício pleno das suas funções de Vice-Presidente, com participação em diversos atos sejam de natureza societária, comercial, contratual e laboral, que veio a reduzir em 15.12.2014, mas não deixando de controlar e estar presente até à conclusão da aquisição pelo F... em 30.3.2015 (cfr. ata n.º 43 de 15.10.2014 junta como anexo 12 ao RIT, ata n.º 44 de 20.10.29014 junta como anexo 13 ao RIT e factos reconhecidos nos arts. 190.º, 191.º e 192.º da PI).
XXVII. Em 17.11.2014 a sociedade B... SA alterou a sua denominação para C..., SGPS, S.A. e o seu objeto social para: “Gestão de participações sociais noutras sociedades, como forma indireta de exercício de atividades económicas, assim como prestação de serviços técnicos de administração e gestão a todas ou a algumas das sociedades em que detenha participações, nos termos previstos na lei, ou com as quais tenham celebrado contratos de subordinação, bem como a entidades terceiras” (cfr. factualidade indicada de modo coincidente no RIT, p. 12 e no art. 62.º da PI).
XXVIII. Em 15.12.2014, foi celebrado o Contrato de Compra e Venda definitivo entre a B.../C... e a AA... para aquisição por esta das ações correspondentes a 50,02% do capital social detidas por aquela na sociedade D... pelo preço de €8.287.500 (factualidade referida no RIT, p. 14, e reconhecida no art. 63.º da PI; depoimentos testemunhais de J... e de K...).
XXIX. O pagamento à B.../C... do preço da aquisição das ações da D... e da quota da G..., no montante de €8.300.000,00, concretizou-se mediante entrega de cheques no montante de €1.200.000,00 e de €7.100.000,00 em 16.12.2014, sendo que o preço remanescente de €7.100.000,00 esteve bloqueado em conta escrow até 30.3.2015 (factualidade reconhecida nos arts. 64.º e 65.º da PI e extratos bancários da C... juntos como anexos 5-A, 5-B no anexo 5 ao RIT, bem como no doc. n.º 6 à PI; depoimentos testemunhais de J... e de K... e declarações de parte do Requerente).
XXX. O valor da venda das ações da D... foi, designadamente, utilizado pela B.../C... nos anos subsequentes para aquisição de participações nas sociedades CC..., NIF..., DD..., NIF ..., EE..., NIF..., FF..., NIF..., GG..., NIF ... (factualidade referida no RIT, pp. 14 e segs., e admitida nos arts. 163.º, 166.º, 167.º e 169.º da PI, bem como na al. i) das alegações do Requerente), conforme quadro abaixo:
Aplicação dos meios financeiros recebidos com a venda da D...
Aplicação Valor
Aquisição de ativos financeiros (ações, obrigações…) € 3.343.191
Empréstimos à CC..., DD... e EE... € 3.181.811
Depósitos bancários € 1.277.884
Capital inicial da DD... e EE... € 195.000
SOMA € 7.997.886
XXXI. Em 31.07.2015, o Requerente apresentou a sua declaração de rendimentos Modelo 3 de IRS n.º..., referente ao ano de 2014, no qual declarou, no Anexo A, rendimentos de trabalho dependente no valor total de €184.439 e no anexo G, Q8, campos 801 a 810, Rendimentos de Categoria G, a alienação onerosa das partes sociais e outros valores mobiliários relativos a diversas entidades emitentes, designadamente às sociedades G... LDA, com o NIF ... e CC..., LDA, com o NIF..., mas não indicou qualquer valor relativamente à alienação das ações da sociedade D..., SA, NIF ... (alegação constante do RIT, pp. 26 e 33, não contraditada no art. 134.º da PI).
XXXII. O Requerente não entregou, com a apresentação em 31.07.2015 da sua declaração Modelo 3 relativa a 2014, os elementos indicados na alínea b) do n.º 1 do art. 57.º do CIRS (na redação dada pela Lei n.º 64-B/2011, de 30.12), a saber, declaração que contenha a descrição da operação de permuta de partes sociais, data em que se realizou, identificação das sociedades intervenientes, número e valor nominal das partes sociais entregues e das partes sociais recebidas, valor fiscal das partes sociais entregues e respetivas datas de aquisição, quantia em dinheiro eventualmente recebida e declaração da sociedade adquirente de que já detinha, ou ficou a deter em resultado da operação de permuta de partes sociais, a maioria dos direitos de voto da sociedade adquirida, o que apenas foi efetuado, após notificações para o efeito no decurso do procedimento de inspeção (cfr. Ofício..., de 07.05.2018, junto como anexo n.º 16 ao RIT e ofício ... de 08.06.2018, junto como anexo n.º 18 ao RIT), pela comunicação datada de 29.6.2018 junta como anexo n.º 15 ao RIT.
XXXIII. Com base na ordem de serviço n.º OI2018..., foi realizada pelos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de ... ação inspetiva ao Requerente em sede de IRS respeitante ao exercício de 2014, de que resultou o Relatório de Inspeção Tributária (RIT) emitido em 24.10.2018, junto como doc. n.º 2 à PI e no PA, constando os anexos ao RIT do ficheiro eletrónico com a designação “Anexos.pdf” junto aos autos pela Requerida em 23.10.2019.
XXXIV. O Requerente foi notificada, pelo Ofício n.º..., de 13.9.2018 (cfr. Nota de Diligência junta ao doc. n.º 2 à PI) para exercício do direito de audição sobre o projecto de RIT, datado de 12.9.2018, que concretizou nos termos que constam dos ficheiros eletrónicos juntos aos autos pela Requerida em 23.10.2019 com as designações “Dt Audição A... parte 1.pdf” e “Dt Audição A... parte 2.pdf”.
XXXV. O RIT, de que o Requerente foi notificado pelo Ofício n.º..., de 29.10.2018, conforme doc. n.º 2 à PI, que aqui se dá por reproduzido, promoveu uma correção em sede de IRS – Categoria G relativamente à mais-valia resultante da permuta de ações realizada em 2014 entre o Requerente e a B.../C... nos seguintes termos (pp. 32-33 do RIT):
“• Valor de realização: € 8.003.200 (valor das ações da C... recebidas e prestações acessórias);
• Valor de aquisição: € 103.960,63 (resulta da soma do capital inicial realizado em 1998 no montante de € 24.939,89 (...), dos aumentos de capital realizados em 1999 no montante de € 34.9215,86 (...), em 2001 no montante de € 39.903,83 (...) e em 2005 no montante de € 2.601,05 (...) e do custo das 300 ações adquiridas em 2014 no montante de €1.600);
• Mais-valia: € 7.899.239,37 (€ 8.003.200 - € 103.960,63)”;
“encontra-se em falta nos cofres do Estado o montante de IRS de € 2.210.363,86 ((€7.899.239,37 - €5.082,73) x 28%)”.
XXXVI. Esta correção fundamentou-se nas seguintes considerações constantes do RIT (cfr. doc. n.º 2 e PA), que se transcrevem (pp. 18 e seguintes do RIT):
- “A operação de permuta que vai ser analisada pode ser dividida em 3 fases distintas, os atos preparatórios, a realização da permuta e por fim a alienação dos ativos permutados, conforme de seguida descrito:
A. Atos preparatórios para a permuta de ações
Como atos preparatórios para a realização da operação de permuta de ações que vamos analisar, consideram-se os atos que foram necessários realizar para que a operação pudesse beneficiar do regime de neutralidade fiscal:
1. Alteração da estrutura acionista da D...
Em janeiro de 2014 foram realizadas diversas transações de ações da D... que visaram ajustar a estrutura acionista às operações que viriam a ser realizadas mais adiante. Em resultado destas transações, a D... passou a ter apenas dois acionistas, um deles com 50,02% do capital, o que conforme veremos era essencial para que a operação de permuta pudesse beneficiar do regime de neutralidade fiscal. (...)
(...) A... e E..., conjuntamente com as suas esposas detinham 49,98% do capital da D..., cada um, e N... detinha 0,04%, pelo que nenhum dos acionistas encontrava-se numa situação de maioria dos direitos de voto, já que os dois maiores acionistas tinham a mesma quantidade de ações.
Nos dias 2 e 7 de janeiro de 2014 foram efetuadas as seguintes transações de ações:
Quadro 26: Transações de ações da D... em 02 e 07/01/2014
Data ... Vendedor Comprador Quantidade Valor
02-01-2014 L… E… 100 € 100
02-01-2014 N… E… 100 € 100
02-01-2014 M… A… 100 € 100
07-01-2014 N… A… 100 € 100
07-01-2014 E… A… 100 € 1.400
Ou seja, os 3 pequenos acionistas da D... alienaram as suas ações aos dois principais acionistas, que ficaram cada com 50% do capital. No entanto, neste mesmo dia, E... alienou 100 ações a A..., ficando este com a maioria do capital. (...)
Ou seja, a D... passou a ter apenas 2 acionistas, sendo que A... passou a deter a maioria dos direitos de voto, após adquirir 0,02% do capital ao outro acionista, E... . Veja-se que o preço praticado neste negócio avalia cada ação ao preço de € 14, quando, conforme de seguida será apresentado, na operação de permuta, cada ação foi avaliada ao preço € 32. (...)
Veja-se que a transformação da D... em sociedade anónima ocorreu em 23/12/2005, sendo que durante 9 anos, nunca os acionistas sentiram a necessidade de dar cumprimento ao referido acordo verbal segundo o qual A... teria direito a uma posição maioritária no capital da sociedade.
Não se vislumbrando outro motivo para que este reajuste das posições acionistas tenha ocorrido no início de 2014, só pode concluir-se que foi motivado pelos negócios que se seguiram, durante o ano de 2014, nomeadamente a permuta de partes sociais entre A... e a C..., a qual não poderia beneficiar de neutralidade fiscal caso a sociedade adquirente (C...) não passasse a deter a maioria dos direitos de voto na sociedade adquirida (D...), conforme art. 73.º, n.º 5 do CIRC.
2. Aquisição da C...
(...) a C... foi constituída em 2011, sendo que nos anos de 2011, 2012 e 2013 não exerceu qualquer atividade, limitando-se a ser uma “sociedade de prateleira”.
Entretanto, em 2014, A... adquire 100% do capital da sociedade pelo preço de €15.000. O referido contrato foi datado de 07/01/2014 (...), não tendo sido entregue a declaração Modelo 4, prevista no art. 138.º do CIRS, na qual deveria ter sido comunicada a referida transação.
Uma das particularidades do contrato de venda das ações da C... é a cláusula 1.2, na qual é referido que o capital social inicial da sociedade ainda não estava realizado, obrigando-se o adquirente a cumprir esta obrigação, encontrando-se a sociedade em violação do disposto no art. 277.º do Código das Sociedades Comerciais.
A... apenas realizou o capital social inicial em 10/09/2014, conforme cópia do cheque e do depósito bancário que o próprio nos remeteu (anexo n.º 6).
Por outro lado, da consulta aos registos na Conservatória do Registo Comercial, constata-se que:
• Em 04/08/2014, pelas 22h35m19s, foi registado o aumento de capital da sociedade para € 8.050.000 (apesar da ata n.º 5 estar datada de 10/01/2014);
• Em 04/08/2014, pelas 22h43m55s, foi registada a renúncia do administrador único da sociedade V...;
• Em 04/08/2014, pelas 22h43m55s, foi registada a designação do novo conselho de administração da sociedade, sendo A... o presidente (apesar de ter sido indicado como data da deliberação o dia 13/01/2014);
• Em 17/11/2014, pelas 19h04m59s, foi registada a alteração do objeto social da sociedade, passando a exercer a atividade de SGPS;
• Em 24/06/2015, pelas 19h46m13s, foi registada a alteração da sede da sociedade, passando da sede que tinha desde o início de atividade, em ..., para a Rua ... no Porto, num edifício propriedade da DD... .
Assim, a data dos registos na conservatória (04/08/2014), a data do depósito do capital inicial (10/09/2014) e as datas de alteração do objeto social (17/11/2014) e da sede (24/06/2015), indiciam que a data que consta do contrato de venda das ações da C... (07/01/2014) não coincide com a data da efetiva transação. Pois, as datas daqueles atos indiciam que todo este processo foi desenvolvido em datas muito próximas da data em que foi assinado o contrato promessa de venda das ações da D... com o fundo de investimento F..., que ocorreu em 30/07/2014 (...). Por outro lado, notificado para apresentar os comprovativos do pagamento do preço das ações, A... informou que foi efetuado em numerário (anexo n.º 5), impedindo a confirmação da data em que ocorreu. Foi ainda ocultada à AT a informação desta transação (nomeadamente a sua data) por não ter sido entregue a declaração Modelo 4.
B. Permuta das ações
A operação de permuta de partes sociais que está a ser analisada neste relatório, consistiu na entrega, por A..., de 250.100 ações da D..., representativas de 50,02% do capital à C..., tendo recebido 1.600.000 ações desta sociedade, com valor nominal de € 5 cada, perfazendo o valor de € 8.000.000.
Esta operação consta da ata n.º 5 da assembleia de acionistas da C... (anexo n.º 5), a qual foi datada de 10/01/2014, no entanto, conforme anteriormente referido, esta operação apenas foi registada na Conservatória do Registo Comercial em 04/08/2014.
Naquela mesma ata, é referido que as ações da D... permutadas estão avaliadas em € 8.003.200, pelo que, para além das ações da C... recebidas, A... fica com direito a € 3.200 de prestações acessórias. Em 08/06/2018, A... foi notificado (anexo n.º 18) para apresentar o referido relatório de avaliação das ações da D...: “Em anexo … da resposta é remetido um “Relatório do Revisor Oficial de Contas” no qual é referido que as ações da D... foram “avaliadas por um avaliador independente”. Solicita-se uma cópia do referido relatório de avaliação.” Conforme consta do anexo n.º 15, na resposta a esta notificação o contribuinte não enviou o relatório pedido, limitando-se a enviar o relatório do ROC que já tinha remetido na resposta à notificação de 07/05/2018.
Por outro lado, da ata consta que A... entrega ainda uma quota de 40% do capital da W... e uma quota de 50% do capital da G..., pelo preço de € 27.952 e €12.500 respetivamente. Dado que estas operações não reuniam condições para lhes ser aplicado o regime de neutralidade fiscal, por não terem sido transferidas participações representativas da maioria dos direitos de votos, A... declarou a venda destas quotas no anexo G da sua declaração Modelo 3 de 2014. (...)
Ou seja, apesar da operação de permuta realizada, A... continuou a ter o controlo total de 50,02% do capital da D..., não se tendo verificado uma verdadeira alteração na estrutura acionista daquela sociedade, pela simples interposição de uma sociedade entre A... e a D... .
C. Venda das ações da D...
Após esta operação, A..., na qualidade de acionista único da C... celebrou, em 30/07/2014, um contrato promessa de compra e venda das ações representativas de 50,02% da D... pelo preço de € 8.287.500 e da quota representativa de 50% do capital da G... pelo preço de € 12.500. O promitente-comprador era o fundo de investimento FUNDO DE CAPITAL DE RISCO F...– NIF ... (anexo n.º 8).
Este contrato promessa previa que o contrato definitivo deveria ser assinado em 15/12/2014, sendo pago nessa data o montante de € 1.200.000 e que a execução do contrato aconteceria em 30/03/2015, sendo nessa data pago o montante de € 7.100.000.
O contrato promessa previa a realização de uma due diligence. No entanto, contactadas as entidades responsáveis por estes procedimentos, conclui-se que, aquando da celebração do contrato promessa, a due diligence já estava a decorrer:
• Instituto de Soldadura e Qualidade: esta entidade informou o seguinte: “A visita às instalações para efeitos de realização da Auditoria Ambiental, foi efetuada a 1 de julho de 2014 e a data de emissão do relatório é de 9 de julho de 2014.” (anexo n.º 9);
• HH...: esta sociedade informou que prestou o seguinte: “Os serviços de assessoria financeira prestados consistiram no seguinte: preparar e organizar, em colaboração com os responsáveis da D..., a informação financeira e de gestão (actividade recente, equipamentos, recursos humanos, e informação económico-financeira histórica) para apresentação a Investidores;… Os serviços atrás referidos começaram a ser prestados em 07 de Julho de 2014 e foram concluídos em 15 de Outubro de 2014.” (anexo n.º 10);
• II...: esta sociedade de advogados prestou serviços de assessoria jurídica à D..., no âmbito desta transação, emitindo duas faturas no montante total de € 70.635, no entanto, escusou-se a prestar informações sobre as datas de prestação desses serviços ao abrigo do sigilo profissional (anexo n.º 11).
Ou seja, dado que os procedimentos de due diligence iniciaram-se em 1 de julho de 2014, conclui-se que o acordo, ainda que provisório, para a venda das ações de A... ao fundo de investimento F... já tinha sido alcançado antes daquela data.
Sobre este assunto, E... declarou o seguinte: “…Antes desta oportunidade de realizar a venda das ações ao fundo de investimento, os acionistas já estavam a negociar, há cerca de dois anos, a possibilidade de cada um adquirir as ações do outro, nunca se tendo chegado a um acordo, criando uma situação de impasse na gestão corrente e na política de investimento da sociedade. No início de julho, quando se iniciam os procedimentos das due diligence existia a perspetiva de que o negócio ia ser realizado…” (anexo n.º 7).
Entretanto, em 18/07/2014, E... vendeu 19,98% das suas ações a uma sociedade da qual detém 99,98% do capital, a Y... LDA – NIF ..., a qual, em 15/10/2014, vendeu 9,98% daquelas ações à AA... .
Sobre estas transações, E... declarou o seguinte: “…Em 18 de julho, quando vendeu 20 % das suas ações à Y..., já existia uma forte possibilidade de que o negócio ia ser realizado e que posteriormente se veio a concretizar…” (anexo n.º 7).
(...) a partir de 15/10/2014, o fundo de investimento F... passou a ter a capacidade de influenciar as decisões de gestão da D..., refletindo-se no facto de ter nomeado 3 novos administradores que lhe estavam afetos, o anterior presidente do conselho de administração ter renunciado ao cargo e ter sido nomeado um novo revisor oficial de contas. Esta demonstração de poder do fundo de investimento não é consentânea com o facto de apenas deter 9,98% do capital da sociedade. No entanto, tal pode ficar a dever-se ao facto de, no dia 10/10/2014 (anexo n.º 14) a AA... ter efetuado o pagamento de € 8.300.000 a A..., pressupondo que foi nessa data que ocorreu a transmissão efetiva das ações de A..., representativas de 50,02% do capital, apesar do contrato promessa referir que apenas em 15/12/2014 seria celebrado o contrato definitivo, com data de execução em 30/03/2015.
Em 15/10/2014, data de nomeação do novo conselho de administração, a estrutura acionista da D... era a seguinte:
Quadro 29: Estrutura acionista da D... em 15/10/2014
Apesar desta representação, indicia-se que, naquela data, os 50,02% detidos pela C... já seriam controlados pela AA... já que nessa data já tinha ocorrido o pagamento do preço das ações, no montante de € 8.300.000 e esta sociedade teve a capacidade de nomear 3 administradores que lhe estavam afetos, influenciar a alteração do presidente do conselho de administração e nomear um novo revisor oficial de contas”.
- “Efetuada a descrição da operação de permuta de partes sociais entre A... e a C..., conclui-se que esta operação esteve integrada num conjunto de transações estruturadas com o objetivo final de permitir a alteração da estrutura acionista da D..., sendo que no final, o fundo de investimento F..., através da sociedade veículo AA..., passou a deter 70% do capital da D... (50,02% adquiridos a A... através da C... e 19,98% adquiridos a E... através da Y...). Esta transação foi o resultado de negociações que terão durado cerca de 2 anos.
Em janeiro de 2014, iniciaram-se os procedimentos que permitiram chegar ao resultado final, através da concentração das ações da D... em 2 acionistas, sendo que um deles, A..., ficou com uma participação maioritária, o que era essencial para que a operação de permuta a seguir realizada beneficiasse de neutralidade fiscal.
Assim, na posse da maioria dos direitos de voto da D..., A... permuta essas ações por ações da C..., uma “sociedade de prateleira” da qual adquiriu 100% do capital especificamente para efetuar esta operação.
De seguida, A..., enquanto acionista único e administrador da C... acorda com o fundo de investimento F... a venda de ações representativas de 50,02% do capital da D... pelo preço de € 8.300.000.
Conforme descrito, as datas que constam dos documentos que comprovam as transações efetuadas ao longo desta operação, nem sempre coincidem com aquilo que efetivamente aconteceu (...). No entanto, não restam dúvidas que todos os acontecimentos descritos se incluem num encadeamento de atos coordenados que visavam atingir o objetivo final, ou seja, a venda de uma posição acionista maioritária no capital da D...”.
- “(...) a interposição da C... entre A... e a D... não produziu qualquer alteração em termos do poder que A... tinha na D..., já que ao deter 100% do capital da C..., continuou a poder exercer, em pleno, o poder que lhe era conferido pelos 50,02% do capital da D..., agora detidos pela C... .
Ou seja, em termos de racionalidade económica da operação, não se vislumbra qualquer utilidade à introdução da C... neste encadeamento de transações, ficando evidente que se tratou de acrescentar uma entidade inútil, num negócio que desde o seu início teve como finalidade transmitir para o fundo de investimento F... (através da sociedade veículo AA...) o controlo da D... .
Veja-se que se A... tivesse vendido a sua participação de 50,02% no capital da D... , diretamente à AA..., o esquema final do negócio seria idêntico, (...) sem que em termos económicos houvesse qualquer prejuízo para o objetivo final.
Assim, tratando-se de um ato inútil em termos económicos, a única justificação para a permuta de ações realizada entre A... e a C... está relacionada com a motivação fiscal da operação, conforme demonstrado no ponto seguinte deste relatório”.
- “a permuta de ações entre A... e a C... foi inócua em termos económicos, no entanto, em termos fiscais teve um efeito significativo, de tal forma que fica evidente ter sido esta a motivação para a sua realização.
Veja-se que, conforme anteriormente referido, em termos económicos, o objetivo final poderia ter sido alcançado de igual forma, caso A... tivesse vendido as suas ações à AA..., sem recorrer à interposição da C... .
Assim, este artifício foi utilizado para reduzir a carga fiscal aplicável a este negócio, analisando-se de seguida qual a vantagem fiscal obtida:
A. Com permuta de ações
Recorrendo à permuta de ações, conjuntamente com o regime de neutralidade fiscal, previsto nos art.s 73.º e 77.º do CIRC e no art. 10.º, n.º 8 do CIRS, A... transmitiu as suas ações para a C..., sem que houvesse lugar a qualquer tributação em sede de IRS.Posteriormente, quando a C... vendeu as ações da D... à AA..., apurou uma menos-valia contabilística de € 494.798,55, já que no ano de 2014 a C... tinha contabilizado um ganho em participadas, resultante da aplicação do método de equivalência patrimonial no montante de € 704.075,12. No entanto, esta menos-valia contabilística não foi considerada no apuramento do lucro tributável, sendo considerada uma mais-valia fiscal no montante de € 284.300 (€ 8.287.500 - € 8.003.200).
Assim, com esta estruturação que foi dada à venda das ações representativas de 50,02% da D..., que inicialmente eram detidas por A..., resultou uma tributação em sede de IRC sobre uma mais-valia no montante de € 284.300”.
B. Sem permuta de ações:
Não sendo realizada a permuta de ações, um ato economicamente inútil, A... teria que vender as suas ações diretamente à AA..., sendo tributado em sede da Categoria G de IRS, pela mais-valia apurada na venda das suas ações. Dado que o preço de venda foi de € 8.287.500 e o custo que A... suportou para adquirir aquelas ações foi de € 103.960,63 apuraria uma mais-valia de € 8.183.539,37, tributável em sede de IRS.
De seguida, apresenta-se um quadro comparativo das diferenças de tributação entre cada um dos negócios:
Quadro 31: Comparação dos efeitos fiscais da permuta
Com permuta Sem permuta
Mais-valia tributável em sede de IRS € 0,00 € 8.183.539,37

Mais-valia tributável em sede de IRC € 284.300 € 0,00
Tributação total € 284.300 € 8.183.539,37
Perante a discrepância dos valores sujeitos a tributação em cada uma das formas de realizar este negócio, e o facto de ter ficado demonstrado que a realização da permuta não tem qualquer racionalidade económica, conclui-se que a forma como foi desenhada esta transação teve como único objetivo a obtenção de uma vantagem fiscal evidente e relevante”.
- “só pode concluir-se que a permuta de ações não podia beneficiar do regime de neutralidade fiscal, já que este regime visa incentivar o investimento nas atividades empresariais já existentes, enquanto o que se verificou nesta operação foi um forte desinvestimento através da realização de uma mais-valia avultada, que se pretendeu abusivamente não sujeitar a tributação em sede de IRS”.
- “(...) o regime de neutralidade fiscal aplicável às operações de permuta de partes sociais, prevê, no art. 73.º, n.º 10 do CIRC, uma norma anti-abuso (...).
(...) esta norma anti-abuso assenta em duas premissas essenciais:
• A operação tenha sido realizada com o objetivo de evasão fiscal: tal como demonstrado ao longo deste relatório, esta operação teve uma motivação fiscal predominante, visando evitar a tributação da mais-valia realizada por A... na venda das ações da D... ao fundo de investimento F... .
• A operação não tenha sido realizada por razões económicas válidas: dos factos descritos neste relatório, não restam dúvidas de que esta operação não se inseriu num processo de reestruturação ou racionalização empresarial, enquadrável dentro do espírito que originou a criação do regime de neutralidade fiscal previsto nos art.s 73.º a 78.º do CIRC.
Conforme ficou demonstrado neste relatório, a operação de permuta de partes sociais realizada entre A... e a C... foi uma operação acessória, inserida dentro de uma negociação que visava a alienação das ações da D..., detidas por A..., ao fundo de investimento F... . A introdução da operação de permuta de partes sociais, dentro daquele processo negocial teve como único objetivo evitar a tributação em sede de IRS, da mais-valia gerada pelo negócio, aproveitando abusivamente um regime fiscal que visa não prejudicar operações de reestruturação e racionalização empresarial, através da criação de grandes grupos empresariais, resultando na modernização e no aumento da competitividade do tecido empresarial.
No caso da permuta analisada neste relatório, por um lado, não teve subjacentes os objetivos anteriormente descritos, e por outro lado, ficou demonstrado que, não fosse a motivação fiscal, seria inútil tendo em conta o objetivo final.
Assim, não restam dúvidas de que não se vislumbram quaisquer razões económicas válidas para a realização desta permuta, sendo o seu único objetivo, a obtenção de uma vantagem fiscal ilegítima, através do aproveitamento abusivo do regime de neutralidade fiscal previsto nos art.s 73.º a 78.º do CIRC”.
- “O art. 10.º, n.º 9, al. b) do CIRS prevê que: “É aplicável, com as necessárias adaptações, o disposto no n.º 10 do artigo 73.º do Código do IRC” (Redação dada pela Lei n.º 64-B/2011, de 30 de dezembro).
Ou seja, a norma anti-abuso prevista no CIRC é também aplicável quando estas operações envolvam sujeitos passivos em sede de IRS.
Ora, a norma anti-abuso do art. 73.º, n.º 10 do CIRC, prevê que, concluindo-se que a realização da operação de permuta de partes sociais teve como objetivo a evasão fiscal, o regime de neutralidade não se aplica, procedendo-se às liquidações adicionais de imposto.
Pelo que, estando reunidos os pressupostos para aplicação da referida norma anti-abuso, devem ser liquidados os impostos que deixaram de ser pagos por força da aplicação abusiva do regime de neutralidade, de acordo com as seguintes regras de apuramento:
• O art. 10.º, n.º 1, al. b) do CIRS, prevê que consideram-se mais-valias os ganhos resultantes de permutas de partes sociais;
• O art. 10.º, n.º 4, al. a) do CIRS, prevê que o ganho sujeito a IRS, naquelas situações, resulta da diferença entre o valor de realização e o valor de aquisição;
• O art. 44.º, n.º 1, al. a) do CIRS, prevê que o valor de realização é o valor dos bens ou direitos recebidos, atribuído no contrato de permuta;
• O art. 48.º, al. a) do CIRS, prevê que o custo de aquisição das quotas ou outros valores mobiliários seja o custo documentalmente provado. (...)
No quadro 8 do anexo G da declaração Modelo 3 de 2014, o contribuinte tinha apurado um saldo negativo de mais e menos valias realizadas na alienação de valores mobiliários no montante de € 5.082,73:
Assim, pelo uso abusivo do regime previsto no art. 10.º, n.º 8 do CIRS, encontra-se em falta nos cofres do Estado o montante de IRS de € 2.210.363,86 ((€ 7.899.239,37 - € 5.082,73) x 28%).”.
XXXVII. Na sequência da correção promovida pelo RIT, o Requerente foi notificado da liquidação adicional de IRS n.º 2018..., datada de 12.11.2018, referente ao ano de 2014, e das correspondentes liquidações de juros compensatórios n.ºs 2018 ... e 2018..., datadas de 14.11.2018, e respetiva demonstração de acerto de contas n.º 2018..., datada de 14.11.2018, no valor total de € 2.511.173,18, conforme documentos juntos agregadamente como doc. n.º 1 à PI.
2. Factos não provados
10. Ainda com relevo para a decisão da causa em face das alegações produzidas pelas partes nos seus articulados, o Tribunal julga como não provados os seguintes factos:
A) Dos contactos com instituições bancárias, advogados e consultores resulta a necessidade de reestruturação societária do património do REQUERENTE, à data detentor de participações sociais nas sociedades (i) D...; (ii) G...; e (iii) W..., mediante a constituição de uma holding familiar (alegação constante dos arts. 27.º, 28.º, 29.º e 30.º da PI).
B) O reajustamento da estrutura acionista referido no ponto XIII dos factos provados constituiu a formalização do “acordo tácito” ou “acordo verbal” existente entre as partes em 2005, no sentido de reconhecer que a D... era detida pelo ora Requerente e por E... nas percentagens aludidas (factualidade alegada nos arts 22.º e 121.º da PI e invocada na al. xi) e na p. 8 das alegações do Requerente).
C) A permuta das ações da B... com as ações que o Requerente detinha na D...- concentrando-se todas as ações naquela primeira sociedade - foi o resultado de uma imposição das instituições bancárias para efeitos de concessão do crédito necessário para aquisição por parte do Requerente das participações de E... (factualidade alegada nos arts. 41.º, 45, e) e f) e 148.º e 149.º da PI e invocada na al. x) das alegações do Requerente).
D) Em abril/maio de 2014, o agravamento irreversível do estado de saúde da sua esposa, com a inevitabilidade do seu futuro falecimento, a exigência de dedicação acrescida às filhas menores, e as responsabilidades decorrentes da contração de uma dívida significativa, acrescido da frágil situação emocional e psicológica, levaram o Requerente a desistir de persistir na aquisição delineada da participação do sócio E... e à decisão de vender a sua participação (alegação constante dos arts. 48.º a 53.º da PI e da al. xiii) das alegações do Requerente).

Na decisão fundamento levou-se ao probatório a seguinte matéria de facto:
a) No dia 5 de Junho de 2009, a Requerente alienou à sociedade B…, S.A., com o NIF …(“B… SGPS”), 100 acções da sociedade C… S.A. (“C…S.A.); e 5000 acções da sociedade D…, S.A. (“D…S.A.”).
b) Estas transmissões foram realizadas mediante a realização em espécie do aumento do capital social da adquirente (B…SGPS), tendo a Requerente adquirido 269.288 acções da B…SGPS com valor nominal de €1.
c) O valor nominal da participação adquirida pela Requerente, i.e. € 269.288, correspondia à soma do valor dos capitais próprios da C… S.A. e da D… S.A. à data da operação.
d) À data das referidas transmissões, a B…SGPS tinha um capital social de €50,000, devidido em 50.000 acções com o valor nominal de €1, pertencentes a: 49.845 acções a E…, o pai da Requerente; 50 acções a F…; 50 acções a G…; 50 acções à requerente e 5 acções a H… .
e) No dia 15 de Junho de 2009, a Requerente alienou à B… SGPS 20 acções da sociedade I… S.A.(I... S.A.); 20 acções da sociedade J… S.A. (J… S.A.); e 20 acções da K… S.A. (G…S.A.).
f) Estas Transmissões foram realizadas mediante a realização em espécie do aumento do capital social da adquirente (B…SGPS), tendo a Requerente adquirido 646 novas acções da B…SGPS, também estas com valor nominal de €1.
g) O valor nominal da participação adquirida pela Requerente, i.e. €646, correspondia à soma do valor dos capitais próprios da K… S.A., da I… S.A. e da J… S.A. à data da operação.
h) Todas as sociedades transmitidas foram inicialmente constituídas sob a forma de sociedade por quotas, tendo a sua forma sido alterada par sociedade anónima nas seguintes datas: as sociedades D… S.A. e C… S.A., no dia 20 de Janeiro de 2009; e as sociedades K…S.A., da I… S.A., e da J… S.A. no dia 5 de Junho de 2009.
i) Todas as acções transmitidas pela Requerente, com a excepção das acções D… S.A., eram detidas, para efeitos fiscais, à data da transmissão, há menos de 12 meses.
j) As referidas transmissões foram comunicadas na declaração modelo 4, prevista no artigo 138.º do Código do IRS, mas os respectivos ganhos não foram incluídos (inicialmente) na respectiva declaração anual de rendimentos (modelo 3), em particular nos anexos G e G-1 (relativos às mais-valias e mais-valias isentas).
k) A Requerente foi notificada pelo ofício … de 26 de Julho de 2012 para proceder à substituição da declaração modelo 3 relativa ao ano de 2009, tendo em resposta informado que a transmissão de acções se realizou ao abrigo do regime da neutralidade fiscal.
l) A AT considerou que as operações de transformação da forma das sociedades acima identificadas e a subsequente transmissão para a B… SGPS, ao abrigo do regime de neutralidade fiscal. Reúnem os pressupostos de facto para aplicação da cláusula geral anti-abuso consagrada no artigo 38.º da Lei Geral Tributária (LGT) e para aplicação do n.º 10 do artigo 73.º do Código do IRC, aplicável por remissão dos n.ºs 8 e seguintes do artigo 10.º do Código do IRS.
3.2. Factos não provados
- Não se provou que as operações ou negócios descritos nas alíneas a) a g) dos factos provados, tivessem dado origem a qualquer vantagem fiscal para os intervenientes nem que estejam desprovidos de qualquer racionalidade económica.

A admissibilidade do presente recurso.
Como é entendimento pacífico na jurisprudência do STA, a admissibilidade dos recursos por oposição de acórdãos, tendo em conta o regime previsto nos artigos 27.º, alínea b) do ETAF, 284.º do CPPT e 152.º do CPTA, depende de existir contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão invocado como fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito e que não ocorra a situação de a decisão impugnada estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.
No que ao primeiro requisito respeita, como tem sido inúmeras vezes explicitado pelo Pleno desta Secção relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, devem adoptar-se os critérios já firmados no domínio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existência de uma contradição, quais sejam: - identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, que supõe estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica; - que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica; - que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta; - a oposição deverá decorrer de decisões expressas, não bastando a pronúncia implícita ou a mera consideração colateral, tecida no âmbito da apreciação de questão distinta (cfr. Jorge de Sousa e Simas Santos, Recursos Jurisdicionais em Contencioso Fiscal, p. 424, e acórdãos do Pleno da seção de contencioso tributário do STA, de 15/9/2010, recs. nºs. 344/2009 e 881/2009, e de 26 de Setembro de 2007, 14 de Julho de 2008 e de 6 de Maio de 2009, recursos números 452/07, 616/07 e 617/08, respectivamente).

Vejamos, então o que se disse em ambas as decisões para que se possa concluir que existe, ou não, uma clara oposição entre ambas no que toca à mesma questão fundamental de direito.
Na decisão recorrida concluiu-se:
33. Nestes termos, atentos os factos apurados, impõe-se reconhecer que não se descobrem razões económicas válidas atinentes à reestruturação e racionalização das atividades das sociedades D... e B.../C... na operação de permuta realizada, o que implica considerar que tal operação teve como principal objetivo ou com um dos principais objetivos a evasão fiscal, nos termos previstos no n.º 10 do art. 73.º do CIRC e do art. 15.º, n.º 1, al a) da Diretiva Fusões, sendo certo que, como se observou no acórdão do Tribunal de Justiça de 10.11.2011, C-126/10, Foggia, n.º 34 e 46, o conceito de razões económicas válidas “vai além da simples tentativa de obter um benefício puramente fiscal” e “os conceitos de reestruturação e de racionalização devem, portanto, ser entendidos como indo além da simples tentativa de obter um benefício puramente fiscal, e qualquer operação de reestruturação e de racionalização que apenas vise alcançar esse objetivo não pode constituir uma razão económica válida, na aceção da referida disposição”.
Nos termos do disposto no art. 73.º, n.º 10 do CIRC, aplicável em sede de IRS por força do art. 10.º, n.º 9, al. b) do CIRS, quando se conclua que uma operação abrangida pelo regime da neutralidade fiscal, como é o caso da permuta sub judice, teve como principal objetivo ou como um dos principais objetivos a evasão fiscal, não se aplica tal regime, procedendo-se à correspondente liquidação adicional de imposto.
Nestes termos, carece de fundamento a censura de ilegalidade deduzida pelo Requerente à correção ao IRS do ano de 2014 na base dos atos tributários aqui sindicados, improcedendo o pedido de anulação formulado.

Por sua vez, na decisão fundamento concluiu-se:
Conclui-se, assim, que não se verificam os pressupostos de facto de que dependa a aplicação da cláusula geral anti-abuso prevista no n.º 2 do artigo 38.º da LGT nem da norma anti-abuso prevista no n.º 10 do artigo 73.º do CIRC.
Em ambos os casos, quando essas normas referem que, para a respectiva aplicação, os negócios devem ser principalmente dirigidos à redução, eliminação ou diferimento temporal de impostos que seriam devidos, torna-se necessário demonstrar, entre outros factos, que na operação em apreço foram obtidas vantagens fiscais e que a obtenção destas foi objectivo essencial ou principal visado pelo contribuinte.
Ora é a prova da existência dessas vantagens e da motivação fiscal que, no caso, não se afigura, pelo menos, evidente.
E, ainda que se pudessem suscitar algumas dúvidas quanto a ter sido essa ou não, a finalidade essencial ou principal das operações comerciais objectivamente efectuadas, a verdade é que sempre essa dúvida teria de ser valorada a favor do sujeito passivo à luz do disposto nos artigos 74.º da LGT e 100.º do CPPT.
Por isso, tem de ser julgado procedente o pedido de anulação dos actos de liquidação do IRS do ano de 2009 e juros compensatórios objecto deste processo.

Lidas atentamente ambas as decisões, resulta à evidência que, enquanto na decisão recorrida se concluiu que resultou provado, face à matéria de facto disponível e às ilações de facto que da mesma foram retiradas, que as operações económicas levadas a efeito pelo recorrente tiveram como principal objetivo ou como um dos principais objetivos a evasão fiscal, já na decisão fundamento, e face à matéria de facto que se logrou apurar e das ilações de facto que dela se retiraram, não se provou que na operação em apreço foram obtidas vantagens fiscais e que a obtenção destas foi objectivo essencial ou principal visado pelo contribuinte.

A interpretação do disposto no artigo 73º, n.º 10 do CIRC, ao contrário do referido nas conclusões das alegações, em ambas as decisões é muito semelhante e coaduna-se com o quadro legal vigente, o que justificou a diferença substancial do segmento decisório foi precisamente a diferente matéria de facto que se considerou provada e das ilações que o decisor delas retirou.
Sendo, assim, ambas as decisões antagónicas no que respeita à matéria de facto, não se pode concluir que se verifiquem os requisitos da admissibilidade deste recurso.

Em face do exposto, os juízes do Pleno da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam em não tomar conhecimento do mérito do recurso.
Custas pelo recorrente, com dispensa do pagamento do remanescente da t.j., nesta instância de recurso.
D.n.
Comunique ao CAAD.

Lisboa, 9 de Dezembro de 2020

Jorge Aragão Seia
(O Relator atesta, nos termos do art.º 15-A do Decreto-Lei 10-A/2020, de 13 de Março, o voto de conformidade dos Ex.mos Senhores Conselheiros Adjuntos) Isabel Cristina Mota Marques da Silva – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - José Gomes Correia – Joaquim Manuel Charneca Condesso – Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Paulo José Rodrigues Antunes - Gustavo André Simões Lopes Courinha - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Anabela Ferreira Alves e Russo.