| Texto Integral: | Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
1. “A……, Ldª”, com os demais sinais nos autos, veio recorrer do acórdão do TCA Sul, de 15.07.2009, que constitui fls. 222/230, por se encontrar em oposição com o acórdão proferido pelo TCA Norte em 14.02.2008, proferido no Processo nº 0038/1.Braga.
2. Por despacho de Relator de fls. 355 foi julgada verificada a oposição entre os referidos acórdãos, tendo sido ordenada a notificação para efeitos do nº 5 do artº 284º do CPPT.
3. Em alegações veio a recorrente concluir:
A) Verificam-se os requisitos da admissibilidade do recurso por oposição de julgados para o ATA, considerando que: a) os acórdãos foram proferidos no domínio da mesma legislação: CIVA; b) respeitam à mesma questão fundamental de direito: pressupostos do direito à dedução; c) assentam sobre soluções opostas.
B) Para o douto acórdão recorrido, para que o IVA incidindo sobre bens e serviços adquiridos pelo sujeito passivo possa ser deduzido, é imprescindível que os bens e serviços estejam direta e exclusivamente afetos ao exercício da atividade económica que o sujeito passivo exerce, sendo necessário que tais bens estejam integrados nos bens da empresa, para o douto acórdão fundamento é meramente necessário que os bens e os serviços sejam utilizados para os fins das próprias operações tributáveis.
C) Ora, são os bens e serviços adquiridos e que constituem as obras (materiais, pintura, ar condicionada, central telefónica) que têm de se encontrar integrados na impugnante, e estes encontram-se! - e não o bem imóvel (objeto de arrendamento) onde foram feitas essas obras.
D) Nas exclusões feitas pelo douto acórdão fundamento não é feita nenhuma que obrigue o bem a estar integrado nos bens da empresa – não tendo sido critério, nem solução para a situação de facto e jurídica que aquele tribunal aplicou no referido acórdão.
E) A solução jurídica atribuída ao douto acórdão fundamento daria com certeza e sem margem para dúvidas razão à impugnante que, nos termos deste douto acórdão fundamento, preenche os pressupostos inerentes ao direito à dedução: os bens e serviços adquiridos e que fazem parte integrante da empresa foram utilizados na produção, ou seja, serviram para a obtenção de recitas que foram tributadas a jusante.
F) Com o devido respeito, a aplicação e a interpretação da legislação que regula o direito à dedução do IVA feita pelo douto acórdão fundamento encontra-se em sintonia com a jurisprudência, nomeadamente o douto acórdão do STA de 21 de junho de 2000, conferindo à impugnante o direito à dedução do IVA por ela suportada na obra.
G) É manifesta a violação do artº 19º e segs. do CIVA e consequente má aplicação e interpretação do artº 17º da Sexta Diretiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de maio de 1977.
H) Pelo exposto, a impugnante suscita e requer, com a devida vénia, que seja colocada ao Tribunal de Justiça das Comunidades Europeias a questão prévia quanto à correta interpretação e aplicação a dar ao artº 17º da Sexta Diretiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de maio de 1977.
Pelo exposto e pelo suprimento do Venerando Tribunal ad quem, com a devida vénia, deve ser concedido provimento ao recurso e, consequentemente, ser:
- revogada a douta decisão recorrida, nos termos e com os fundamentos previstos na interpretação feita pelo douto acórdão fundamento, nos termos ao artº 280º do CPPT;
- apresentada a questão prejudicial junto do Tribunal de Justiça das Comunidades Europeias, para uma correta interpretação e aplicação da Sexta Diretiva Comunitária.
4. Em contra-alegações veio a recorrida Fazenda Pública concluir:
1ª) A ora recorrente não pode, dada a natureza e finalidade de cada um dos recursos, nas alegações de recurso de oposição de julgados, e cumulativamente, arguir nulidades, apresentar recurso de revista (artº 150º do CPTA) e requerer a apreciação de questão prejudicial ao TJCE, todos sindicando a mesma decisão.
2ª) Razão pela qual, deve a mesma vir aos autos dizer por qual dos recursos opta, sob pena de nenhum dos mesmos dever prosseguir.
3ª) Tendo o despacho ora notificado, admitido o presente recurso por oposição de acórdãos, sempre se dirá que entre os doutos acórdãos em causa, o fundamento e o recorrido, não existe oposição suscetível de servir de fundamento ao recurso vertente.
4ª) Na verdade, não ocorre essa oposição dado que a diferença das decisões se ficou unicamente a dever à diferente factualidade com que cada um laborou.
5ª) Pelo que, não se encontra preenchido o condicionalismo previsto no artº 284º do CPPT.
Termos em que, e com o douto suprimento de Vª Ex.cias, deve decidir-se no sentido de que não existe oposição de julgados e, em consequência, julgar-se improcedente o recurso, mantendo-se o acórdão recorrido nos sues precisos termos.
5. No acórdão recorrido foram dados como provados os seguintes factos:
1º). A ora Impugnante foi objeto de ação inspetiva na sequência da ordem de serviço n° 275, despacho de 07/02/00, e n° 99769 n° 99770 despacho de 31/02/00, para os anos de 1995, 1996, e 1997, respetivamente, conforme relatório de 13/03/200, a folhas 8 e seguinte do processo administrativo que aqui se dá por reproduzido;
2.º) A Sociedade A……, Ldª. foi constituída por escritura outorgada no Cartório Notarial de Loures em 03/08/1933 com o capital social de 20.000$00, dividido por duas quotas, pertencentes aos Srs. B……. e C……. (cfr. fls.8 do processo administrativo).
3º). Desde a escritura pública outorgada no 6° Cartório Notarial de Loures em 31/12/91, o capital foi aumentado para 10.000.000$00, ficando sócios
a. D……,
b. E……,
c. F…….,
d. G…….,
e. H……. (fls. 8 e 9 do processo administrativo)
4º). A impugnante é agente exclusivo da "I……." no Concelho de Loures e tem como atividade principal o comércio por grosso de combustíveis líquidos e gasosos, comercializa ainda todos os materiais relacionados com os serviços de instalação e assistência técnica às redes de gás (fls. 9 do processo administrativo apenso)
5º). Em sede de IVA encontra-se enquadrado no regime especial do gás desde 1986 (fls. 9 do processo administrativo)
6º). Não deduz IVA pela compra nem liquida pela venda, (fls. 9 do processo administrativo)
7º). Está sempre numa situação de crédito de imposto (fls. 37 do processo administrativo apenso)
8º). O valor do crédito de imposto tem-se mantido estável (fls. 9 do processo administrativo apenso)
9º). Desde o ano de 1995 até a data da inspeção a impugnante apenas solicitou o reembolso de IVA no valor de 9.790.041$00 no período de outubro de 1996. (M. 9 do processo administrativo apenso)
10º). Quanto à fiscalização do IVA no âmbito do reembolso a administração tributária no ponto 1.1.7 do relatório da inspeção fez constar o que para os devidos efeitos se transcreve:
a. O sujeito passivo solicitou o reembolso do IVA, no valor de Esc.: 9.790.041 $, no período outubro de 1996
b. O crédito de imposto neste valor, está diretamente relacionado com as obras no edifício da Rua ……, nº …….
c. Conforme foi demonstrado anteriormente, o IVA foi deduzido indevidamente nas faturas de fornecimentos de materiais e serviços, uma vez que o edifício é propriedade dos sócios.
d. Foi efetuada uma fiscalização de IVA, no âmbito do reembolso, pelo S.P.I. T. Serviço de Prevenção e Inspeção Tributária - Oriental, Ordem de Serviço o nº72844, emitida em 13/01/97. A visita iniciada em 29/04/97 (10R) e terminada em 30/04/Z7 (12H), com a duração de um dia e meio.
e. As fiscalizações do IVA no âmbito dos reembolsos, são por norma visitas rápidas e pontuais, de verificação do IVA, não têm a extensão e profundidade de um exame à escrita, onde são analisados vários impostos
f. Apresente visita de fiscalização é um exame à escrita, e por esse motivo, tem um âmbito de análise mais alargado
g. O colega ao analisar o pedido de reembolso, verificou que as faturas dos fornecedores onde o sujeito passivo deduziu o IVA, estavam passadas em nome da empresa, "A……, Lda.” levando-o a crer que a dedução era devida, e assim, emitiu o parecer favorável ao pedido de reembolso solicitado pelo sujeito passivo (fls. 15 e 16 de processo administrativo)
10º). A administração tributária ponto IV do relatório de inspeção descrição dos factos e fundamento das correções meramente aritméticas à matéria coletável sob título 1.1 Edifício na Rua …… n° ……, 1.1.1 Informação recolhida na empresa fez constar o que para os devidos efeitos se transcreve a seguinte parte.
a. A empresa "A……, Ldª", construiu um edifício na morada acima indicada, mantendo apenas, as quatro paredes exteriores de um antigo celeiro que se encontrava devoluto e bastante degradado, propriedade de uma das sócias da empresa, E…… e do seu marido e sócio da mesma empresa, D…….
b. O valor total da obra, inteiramente suportado pela empresa, cifrou-se em Esc: 61.256.659$ (52.356.119$ + IVA 8.900.540$).
c. A empresa deduziu o IVA, nas faturas dos fornecimentos de materiais e serviços.
d. A construção teve início ainda no ano de 1994 e prolongou-se até 1997.
e. o custo da obra, contabilizado na conta "27 Custos Diferidos", Esc.: 52.356.119$, encontra-se repartido por vários exercidos; 1994 - 1.375.207$; 1995 -12.069.500$; 1996 - 36.790.032$; 1997 - 2.121.380$
f. Desde o exercício de 1996, que a empresa vem amortizando anualmente, à taxa de 10%, o valor contabilizado na conta 27 Custos Diferidos.
g. Em janeiro de 1997, a empresa mudou as suas instalações, da Av. …… nº ……, para o novo edifício da Rt/……, nº …..
h. Em quatro de junho do mesmo ano de 1997 é celebrado, por escritura pública, um contrato de arrendamento entre a empresa "A……, Lda" e os usufrutuários do edifício, em simultâneo sócios da empresa, E……. e o seu marido, D…….
i. Através deste contrato os usufrutuários do imóvel, dão de arrendamento à sociedade, A……., Ldª, o novo edifício de escritórios, por um período de dez anos, com inicio em quatro de junho. A renda mensal acordada foi de Esc: 600.000$.
j. No contrato de arrendamento é declarado que, o prédio urbano arrendado, está inscrito na respetiva matriz sob o artigo 1560° e descrito na 1ª Conservatória do Registo Predial de Loures sob o nº 31391 do Livro B 91 (fls. 10 e 11 do processo administrativo).
11º). Continua a administração tributária agora ponto 1.1.2 Informações recolhidas na 1ª conservatória do Registo Predial de Loures, 1ª Repartição de Finanças do Concelho de Loures e Câmara do Registo Predial de Loures e, que se passa a transcrever:
a. Que os sócios da empresa, "A……. Lda", E……. e D……., doaram vários bens aos seus filhos, J……. e L……. (também estes sócios da empresa), entre os quais se encontrava o prédio urbano inscrito na matriz sob o n°1560 ( edifício da Rua ….. , n° ……).
b. A escritura de doação foi efetuada no Cartório Notarial de Loures em 03/07/96, por esta escritura, os pais doaram aos seus filhos, por conta da quota disponível o referido prédio, reservando porém, para eles o usufruto. Desde 04/02/97, que se encontra registado na Conservatória do Registo Predial, nos livros G 92, fls 135 e F 14, fls. 11, os novos proprietários, J…… e L……, usufrutuários, D…… e E…….
c. Em 27/05/98, foi entregue na Repartição de finanças de Loures, a modo 129 “Declaração para Inscrição ou Alteração de Inscrição de Prédios Urbanos na Matriz”, onde são declarados os elementos do prédio sito na Rua ……, nº …….:
d. Um edifício amplo, destinado a comércio e escritórios, composto de rés do chão elo andar, parque de estacionamento c/ 12 lugares, pátio e logradouro.
e. O motivo que deu lugar à apresentação da declaração, foi a reconstrução do refendo prédio.
f. A mesma declaração, indica como titular do rendimento: E……. "usufrutuária o valor patrimonial declarado foi, Esc: 10.000.000$.
g. Posteriormente este valor foi alterado para Esc: 78.000.000$, pela Comissão de Avaliação da Repartição de finanças de Loures.
h. O valor patrimonial que constava na respetiva matriz nº 1560, antes da obra de reconstrução do edifício em; Esc: 748.051$.
i. No Departamento de Administração Urbanística da Câmara Municipal de Loures, deu entrada um projeto de reconstrução de um edifício denomina - o por antigo celeiro a que foi atribuído o nº 19381/OCP/N. Este projeto foi indeferido por questões regulamentares.
j. Posteriormente deu entrada um segundo projeto, que foi aprovado, a que foi dado o nº 20934/'OCP/N, também denominado por reconstrução do edifício do antigo celeiro tanto o primeiro, como o segundo projeto deram entrada em nome do titular da obra, E…….
k. Todos os documentos que deram entrada na Câmara Municipal, bem como todos os documentos emitidos pela mesma, relativos à reconstrução do edifício, desde o Alvará de Licença de Construção n° 121/95, de 13/04/95, até ao Alvará de licença de Utilização nº 218./98, de 04/98, foram emitidos em nome de E…… (fls. 11 e 1 do processo administrativo).
12ª). No ponto 1.1.4, a administração tributária quanto ao procedimento contabilístico da impugnante fez contar o seguinte:
a. As faturas dos fornecimentos de materiais e serviços, respeitantes à obra de reconstrução do edifício, foram emitidas em nome da empresa "A……., Lda.
b. A empresa contabilizou as despesas respeitantes à obra, na conta 44 (Imobilizações em Curso) e na conta 27 (Custos Diferidos). A conta 44, foi utilizada em 1995 e parte e o ano de 1996, como conta de passagem, uma vez que no final destes exercícios, esta conta foi saldada por contrapartida da conta 27 (Custos Diferidos). No ano de 1997, apenas foi utilizada a conta 27 (Custos Diferidos),
c. O custo da obra, debitado na conta 27 (custos deferidos), Esc. 52.356. 119$, vem sendo amortizado todos os anos à taxa de 10% (fl. 13 do processo administrativo).
13º). Quanto ao ano de 1995 foi efetuada a seguinte correção com o fundamento que passamos a transcrever a seguinte parte: de acordo com os fundamentos invocados no ponto 1.1, deste relatório, é considerada dedução indevida, do IVA no valor de Esc: 2.051.815$, deduzido nas faturas respeitantes ao fornecimento de materiais e serviços para a construção do edifício. A discriminação deste valor, por períodos de imposto, bem como o nº de registo, n° do documento, data, fornecedor e designação, encontra-se na folha nº 28 do relatório, (fl. 16 do processo administrativo).
14º). Quanto ao ano de 1996 foi efetuada a seguinte correção com o fundamento que passamos a transcrever a seguinte parte Conforme fundamentos invocados no ponto 1.1 do relatório, a dedução do IVA no valor de Esc: 6.254.305$, relativa à construção do edifício considerada indevida. A discriminação deste valor, encontra-se na folha nº 33, do relatório, (fl. 17 do processo administrativo).
15º). Quanto ao ano de 1997 foi efetuada a seguinte correção com o fundamento que passamos a transcrever a seguinte parte Conforme os motivos invocados no ponto 1.1 de relatório, o IVA no valor de Esc.: 360.635$, respeitante à construção do edifício, foi indevidamente deduzido. A discriminação deste valor encontra-se na folha n°36 do relatório, (fl. 17 do processo administrativo).
16º). Na sequência da ação de inspeção supra e das correções enunciadas foram efetuadas as liquidações adicionais a que se reportam os documentos juntos pela impugnante a fl. 10 a 31 que aqui de dão por reproduzido.
17º). As liquidações referidas no n° anterior têm a data limite de pagamento 31/12/2000.
18º). Em 29/03/01, foi deduzida reclamação graciosa das liquidações supra (fls. do processo de reclamação apenso).
19º). Por despacho de 05/06/02, foi indeferida a reclamação graciosa (fl. 185 do processo de reclamação graciosa apenso).
20º) Do despacho referido no n° anterior foi a impugnante notificada em 26/06/02 (cf. conjugação de fl, 192 e A/R anexo à mesma).
21º). Em 09/07/02 foi deduzida a presente impugnação cfr. carimbo do Serviço de Finanças a pág. 2 dos presentes autos.
Aí se consignou que dos factos, com interesse para a decisão da causa, constantes da impugnação, todos objeto de análise concreta, não se provaram os que não constam da factualidade supra e que a decisão da matéria de facto efetuou-se com base no exame das informações e nos documentos, não impugnados, que dos autos constam, tudo conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório.
6. No acórdão fundamento, por sua vez, foram dados como provados mais os seguintes factos:
1º). Em 07/06/1995, a Impugnante ofereceu à firma «M……., Lda.» 84 garrafas de vinho …… “……”, no valor de Esc.: 41.160$00;
2º). Em 16/06/1995, a Impugnante ofereceu à sociedade «N……., Lda.» 552 garrafas de vinho …… “…….”, no valor de Esc.: 270.480$00;
3º). Sobre o valor destas ofertas a Impugnante não liquidou IVA;
4º). O preço de custo de cada garrafa oferecida perfaz o valor de Esc.: 490$00;
5º). Em 1994/1995, a Impugnante construiu uma adega no lugar ……., freguesia de Paderne, concelho de Melgaço;
6º). Nesse período a Impugnante adquiriu equipamento destinado à produção e engarrafamento de vinho para ser utilizado na adega anteriormente referida;
7º). De 07/04/1999 a 13/04/1999 e de 02/08/1999 a 08/09/1999, a administração fiscal efetuou uma inspeção tributária à atividade da Impugnante, relativamente aos anos fiscais de 1994, 1995, 1996 e 1997, da qual resultou um relatório que preconizou correções aritméticas ao IVA de 1995 e 1996;
8º). No ano de 1995 foi apurado IVA no valor de Esc.: 15.852$00, relativo a imposto liquidado em ofertas de garrafas de vinho;
9º). Relativamente aos anos de 1995/1996 foi apurado IVA no valor de Esc.: 12.227.850$00, por desconsideração de imposto deduzido respeitante a bens e serviços prestados na construção da adega e aquisição de equipamentos para vinificação, por não terem sido considerados bens afetados a operações tributáveis;
10º). Notificado para exercer o direito de audição relativamente às conclusões do relatório da inspeção tributária, a Impugnante nada disse;
11º). A Impugnante foi notificada a 16/02/2000 das correções meramente aritméticas efetuadas à matéria tributável ou ao imposto;
12º). A Impugnante apresentou reclamação graciosa relativamente à notificação referida no ponto anterior;
13º). No exercício da sua atividade, a Impugnante prestou à «O……., Lda.» serviços de engarrafamento de vinho, conforme fatura emitida em 07/03/2000;
14º).Por despacho do Diretor Distrital de Finanças de Viana do Castelo de 29/03/2001, foi indeferida a supra citada reclamação graciosa, sendo notificada à Impugnante mediante ofício de 17/04/2001, recebido a 26/04/2001 (data da assinatura do aviso de receção).
2.1.2 Ao abrigo do disposto no art. 712.º, alínea a), do Código de Processo Civil, e com base nos elementos probatórios expressamente indicados, entendemos ainda dar como provada a seguinte factualidade com relevo para a decisão a proferir e que, porque relativa à fundamentação dos atos impugnados, constitui matéria de conhecimento oficioso:
a) P...... estava coletada pela atividade de “vitivinicultura”, sujeita ao regime normal de periodicidade trimestral para efeitos de IVA (cf. relatório de inspeção tributária no processo administrativo em apenso);
b) Do relatório da inspeção dito em 7., consta, para além do mais, o seguinte:
«III.-DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORREÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL
III.1.-A NÍVEL DE IMPOSTO SOBRE O VALOR ACRESCENTADO
III.1.1. - FALTA DE LIQUIDAÇÃO E ENTREGA DE IMPOSTO
iII.1.1.1. - ANO DE 1995
[…]
III.1.1.1.2 O sujeito passivo ofereceu ao seu cliente “M……., L.dª”, […] conforme fatura nº 1, de 95.06.07, 84 garrafas de vinho ….. “…….”, no valor unitário “Conjunto de Bens” de Esc. 41 160$00; e
Ao seu cliente “N……. L.dª” […] conforme fatura nº 2, de 95.06.16, 552 garrafas de vinho ….. “……”, no valor unitário “Conjunto de Bens” de Esc.() 270 480$00, sem que tenha efetuado a respetiva liquidação de imposto nem justificado o motivo desse procedimento como lhe impunha o artº 35º, nº 5, alínea c) do CIVA.
No entanto, considerando que as referidas ofertas, em termos unitários “Conjunto de Bens oferecidos” (nº 4 da circular nº 19/89), ultrapassam os limites estabelecidos no nº 3 da referida circular nº 19/89, o sujeito passivo era obrigado a liquidar imposto sobre o valor atribuído às mesmas.
Não obstante o valor tributável a considerar para as ofertas ser o preço de compra, no caso de os bens oferecidos terem sido adquiridos a terceiros, ou o preço de custo, no caso de serem produzidos pelo próprio ofertante (cfr. nº 6 da circular nº 19/89), dada a ausência de qualquer daqueles valores, por falta de documentos (v.g. faturas de compra e/ou inventário de existências do vinho produzido que nos evidenciassem o custo de produção), considerámos para o efeito o preço de custo do vinho de Esc. 418$00/0,75L, valor este obtido junto de um sujeito passivo congénere da mesma área fiscal, acrescido do preço da garrafa, da rolha, do selo, do rótulo (frente da garrafa), do contra rótulo, da gargantilha e da cápsula de estanho, respetivamente, de 29$40, 19$00, 5$10, 2$84, 3$30, 2$01 e 10$48, o que perfaz um total “preço de custo de cada garrafa oferecida” de Esc. 490$00.
ASSIM, o sujeito passivo não liquidou e consequentemente não entregou nos Cofres do Estado, o imposto que se mostra devido, no montante de Esc. 15 582$00, referente ao período de imposto 95.06T, e calculado do seguinte modo: -
– Valor de oferta….. 41 160$00(84 garrafas x 490$00) x 5% = 2 058$00
– “ “ ….270 480$00 (552 “ x 490$00) x 5% = 13 524$00
Imposto devido…………………………………… ….. 15 582$00
[…]
III.1.2. - DEDUÇÕES INDEVIDAS DE IMPOSTO
III.1.2.1. - ANO DE 1995
III.1.2.1.1. - Contrariamente ao disposto no artº 20, nº 1, alínea a) do CIVA, o sujeito passivo procedeu à dedução indevida de imposto no montante de Esc. 8 773 765$00, pois dos documentos de suporte existentes em arquivo, verifica-se que o referido imposto incidiu sobre bens ou serviços adquiridos/produzidos por aquele (Construção de Adega e Aquisição de Equipamento para Vinificação), que nunca estiveram afetos à realização das suas operações tributáveis, discriminado pelos seguintes períodos de imposto:
2º trimestre……………………………………………..…. 147 457$00
3º trimestre……………………………………………….4 010 567$00
4º trimestre……………………………………………….4 615 741$00
III.1.2.2. - ANO DE 1996
III1.2.2.1. - O sujeito passivo, contrariando o disposto no artº 20, nº 1, alínea a) do CIVA, procedeu à dedução indevida de imposto no montante de Esc. 3 454 085$00, pois dos documentos de suporte existentes em arquivo verifica-se que o referido imposto incidiu sobre bens ou serviços adquiridos/produzidos por aquele (Construção de Adega e Aquisição de Equipamento para Vinificação), que nunca estiveram afetos à realização das suas operações tributáveis, discriminado pelos seguintes períodos de imposto:
1º trimestre………………………………………………. 321 859$00
2º trimestre…………………………………………… …. 51 000$00
3º trimestre………………………………………………..131 517$00
4º trimestre……………………………………………...2 949 709$00
[…]»
(cfr. o referido relatório, com cópia de fls. 19 a 32);
c)As liquidações referidas em 8. e 9. foram efetuadas com base na parte acima citada do relatório da fiscalização (cfr. os despachos apostos na primeira folha do relatório da fiscalização e as notas de apuramento modelo 382 no processo administrativo em apenso).
d)Com base no mesmo relatório da fiscalização, foram também efetuadas correções à matéria tributável para efeitos de IVA por métodos indiretos, relativamente ao ano de 1995, e por métodos diretos, relativamente aos anos de 1996 e 1997, que deram origem às respetivas liquidações de imposto (cfr. o relatório da fiscalização no processo administrativo em apenso);
e)No referido relatório, sob a epígrafe «CONSIDERAÇÕES GERAIS», ficou também escrito, para além do mais, o seguinte:
«Convém, ainda, salientar que o vinho vendido e oferecido pelo sujeito passivo respeita às colheitas do ano de 1994 e anos anteriores e terá sido fabricado e engarrafado nas instalações e equipamento para vinificação adquiridos à Q……., L.dª, sitas no lugar de ……, freguesia de Paderne, as quais fazem parte do seu ativo imobilizado e constam dos respetivos mapas de reintegrações, uma vez que a nova adega, sita ……, freguesia de Paderne, ao tempo, ainda estava em fase inicial de construção.
Outrossim, importa referir que as uvas das colheitas de 1995 e 1996 foram vendidas a outros produtores/engarrafadores e, por conseguinte, o sujeito passivo não vinificou mais uvas».
(cf. o relatório da fiscalização no processo administrativo em apenso)
f)No mesmo relatório ficou também escrito que, a Contribuinte «em 96.12.31, fez um contrato de arrendamento de toda a sua exploração agrícola, o qual inclui a cedência de exploração da sua marca nº 285 487 “…….” e exclui a adega e respetivo equipamento para vinificação, pelo período de 25 anos, com início em 1 de janeiro de 1997 […]» (cf. o relatório da fiscalização no processo administrativo em apenso);
g)As operações de engarrafamento referidas em 13. foram efetuadas na adega dita em 5. (a sentença deu-o como assente, se bem que o não tenha feito constar do rol dos factos provados; cf. cópia da fatura a fls. 32 do processo administrativo em apenso).
7. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.
7.1. Antes de mais, importa referir que a questão suscitada pela recorrida Fazenda Pública na conclusão 1ª das suas alegações está ultrapassada, na medida em que o TCA Sul decidiu a questão das nulidades e rejeitou o recurso de revista. Deste modo, está apenas em causa o recurso por oposição de acórdãos.
Vamos, por isso, conhecer deste recurso.
7.2.Apesar de o Relator ter proferido, como acima referido, despacho em que reconhece a alegada oposição de acórdãos, importa reapreciar se a mesma se verifica, pois tal decisão não faz caso julgado e não impede ou desobriga o Tribunal de recurso de a apreciar, em conformidade com o disposto no artigo 687.º, n.º 4, do Código de Processo Civil (hoje artº 685º-C, nº 5 do mesmo diploma).
Tendo os autos dado entrada posteriormente a 1 de janeiro de 2004, são aplicáveis as normas dos artºs 27º, alínea b) do ETAF de 2002 e 152º do CPTA (neste sentido, entre outros, v. o acórdão de 26/09/2007 do Pleno desta Secção, proferido no Processo nº 0452/07).
Sendo assim, a oposição depende da satisfação dos seguintes requisitos:
a) Existir contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão invocado como fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito;
b) A decisão impugnada não estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.
Quanto ao primeiro requisito, de acordo com o acórdão de 29.03.2006 – Recurso nº 01065/05, do Pleno desta mesma Secção, relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual sobre a qual deve existir contradição de julgados, devem adotar-se os critérios já firmados no domínio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detetar a existência de uma contradição, a saber:
- identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, o que supõe estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica;
- que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica;
- que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta;
- a oposição deverá decorrer de decisões expressas e não apenas implícitas (Neste sentido podem ver-se, entre outros, os seguintes acórdãos:
- de 29.03.2006 – Processo nº 01065/05; de 17.01.2007 – Processo nº 048/06;
- de 06.03.2007 – Processo nº 0762/05; - de 29.03.2007 – Processo nº 01233/06. No mesmo sentido, v. ainda Mário Aroso de Almeida e Carlos Cadilha – Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 2ª edição, págs. 765-766).
A oposição deverá, por um lado, decorrer de decisões expressas, não bastando a pronúncia implícita ou mera consideração colateral, tecida no âmbito da apreciação de questão distinta e, por outro lado, a oposição de soluções jurídicas pressupõe identidade substancial das situações fácticas, entendida esta não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais.
Vejamos então se, no caso dos autos, se verificam tais requisitos, começando pela questão da oposição entre os arestos acima identificados
7.2.1. No acórdão recorrido, escreveu-se, apara além do mais, o seguinte:
“De facto, o bem imóvel onde foram feitas as obras era e é propriedade dos sócios da ora recorrida e daí não ser correta a contabilização na sociedade procedendo esta à dedução do IVA dos encargos relativos à sua reconstrução.
O IVA relativamente às despesas efetuadas na recuperação do referido imóvel não podia, pois, ter sido deduzido já que a presente situação não se enquadra em nenhuma das previsões dos artigos 19.° a 26.°do CIVA.
A mesma situação também não se enquadra na parte final do n.° 2 do artigo 3.° do D. Lei n.° 521/85, de 31 de dezembro.
Refere este preceito que: "O imposto contido no preço dos bens referidos no presente diploma não confere aos seus revendedores direito a dedução, o qual no entanto se manterá nos termos gerais, relativamente aos investimentos e demais despesas de comercialização."
Na verdade as despesas efetuadas num edifício de terceiros não podem ser consideradas um investimento e muito menos despesas de comercialização.
Entendeu-se na decisão que o IVA cuja dedução não foi aceite se reporta a bens e serviços que foram afetos pela impugnante à sua atividade económica, pois que no referido bem veio a exercer a sua atividade e daí ser o ato ilegal e o imposto não devido face ao disposto no artº. 20 do CIVA. Não se pode concordar com tal conclusão.
É que, sem prejuízo de limitações e de exclusões (cfr. Artº. 21º do CIVA), o direito à dedução é aplicável a todos os bens e serviços adquiridos para o exercício da atividade económica do sujeito passivo, mas para que o imposto que tenha incidido sobre bens e serviços adquiridos, importados ou utilizados pelo sujeito passivo possa ser deduzido, é imprescindível que aqueles estejam direta e exclusivamente afetos ao exercício da atividade económica que o sujeito passivo exerce, não preenchendo esta condição os bens ou serviços que, de forma habitual, se destinem alternadamente a atividades económicas e a outras atividades distintas, os bens ou serviços que sejam utilizados simultaneamente para atividades económicas e para fins privados, os bens que não estejam integrados nos bens da empresa bem como os bens destinados a fins privados do sujeito passivo, dos seus familiares ou empregados como resulta do disposto nos artigos 20º e 21º do CIVA. Ora, não estando o imóvel integrado nos bens da empresa, os custos da sua reconstrução não deviam ter sido suportados pela ora recorrida e, tendo-os suportado bem como o IVA não pode deduzir esse IVA por o bem não estar direta e exclusivamente afeto ao exercício da atividade da empresa sendo bem alheio. Nestas situações para a dedução do IVA não basta que o imposto esteja mencionado em faturas e documentos equivalentes passados em forma legal tal como dispõe o nº 2 do art. 19 do CIVA.
Não se pode, assim, manter o decidido sendo de conceder provimento ao recurso por o IVA em causa não poder ser deduzido como entende a AT e a recorrente”.
Temos então que, neste caso concreto, a impugnante pretendia deduzir IVA por obras efetuadas em edifício da propriedade dos seus sócios e que estaria afeto à atividade económica daquela. O acórdão decidiu que tal IVA não era dedutível porque, não estando o imóvel integrado nos bens da empresa, os custos da sua reconstrução não deviam ter sido suportados pela ora recorrida e, tendo-os suportado bem como o IVA não pode deduzir esse IVA por o bem não estar direta e exclusivamente afeto ao exercício da atividade da empresa sendo bem alheio.
7.2.2.No acórdão fundamento, por sua vez, ficou escrito, para além do mais, o seguinte:
“…No caso sub judice, a AT recusou o direito à dedução com o fundamento que a adega e equipamento «nunca estiveram afetos à realização das suas operações tributáveis».
Ou seja, se bem compreendemos a singela fundamentação aduzida pela AT – que quase se limitou a decalcar pela negativa a formulação legal do art. 20.º do CIVA –, esta não pôs em causa a possibilidade de dedução do IVA com base na insusceptibilidade de os bens e serviços em causa serem utilizados na atividade da Contribuinte. Seria, aliás, pouco plausível que o tivesse feito, pois se trata de operações que não integram o rol das que a lei, face à sua natureza, exclui do direito à dedução, nem de operações que manifestamente não estejam conexionadas com a atividade produtiva da Contribuinte; bem pelo contrário, é fácil verificar a intima conexão entre a construção e equipamento de uma adega e a atividade de viticultura prosseguida pela Contribuinte. O que a AT sustenta como motivo para desconsiderar o direito à dedução é que a Contribuinte não utilizou (até à data da fiscalização) a adega e respetivo equipamento para a realização das suas operações tributáveis.
Desde logo, está provado nos autos que na referida adega a Contribuinte engarrafou vinho para um terceiro no ano de 2000. Assim, mesmo admitindo que à data da fiscalização ainda não tinha sido utilizada para a realização de quaisquer operações tributáveis, tal não autoriza a afirmação, sem reserva alguma, de que a adega e respetivo equipamento «nunca estiveram afetos à realização das suas operações tributáveis».
Assim, desde logo, não pode afirmar-se que as despesas suportadas pela Contribuinte para a construção e equipamento da adega se não tenham destinado à realização de operações tributáveis, se não tenham destinado ao exercício da sua atividade.
O facto de não estar documentada nos autos a prática de nenhuma outra operação efetuada naquela adega no período que mediou entre a conclusão das obras (que situamos no final de 1996, face à inexistência de deduções de IVA suportado com a construção e equipamento após o último trimestre desse ano) e aquela efetuada em 2000, não tem necessariamente a leitura que dela retirou o Juiz do Tribunal a quo, de que a Contribuinte não exerceu a atividade durante esse período. Admitimos que a Contribuinte não tenha nesse período efetuado operações com recurso à referida adega e respetivo equipamento, mas nada mais do que isso.
Por outro lado, como bem salientou a Recorrente, a lei não faz depender o exercício do direito de dedução de qualquer prazo para a realização das operações tributáveis a contar da data em que foi suportado o imposto a montante.
O que a lei pretende é, apenas, impedir a dedução do imposto suportado em aquisições de bens e serviços que sejam usados para fins estranhos à atividade. Ora, a esse propósito, a declaração fundamentadora externada pela Administração (() E só essa releva para aferir da legalidade do ato.) é totalmente omissa.
…..Finalmente, é certo que, porque estamos no domínio do direito à dedução do imposto, é sobre a Contribuinte que recai o ónus de demonstrar a verificação dos pressupostos do seu direito. Mas isso, só se a Administração recolher indícios fundados que lhe permitam desconsiderar as deduções feitas pela Contribuinte, designadamente alegando factos que sejam suscetíveis de indiciar que os bens ou serviços adquiridos não são aptos ou necessários para a atividade produtiva ou que foram desviados para consumos particulares. Em suma, que os bens e serviços adquiridos foram utilizados para fins diversos daqueles que constituem o objeto social da Contribuinte.
Ora, no caso sub judice, face à manifesta conexão entre a adega e respetivo equipamento com a atividade de vinicultura prosseguida pela Contribuinte, impunha-se que a Administração alegasse factualidade que nos permitisse concluir, ainda que indiciariamente, que a Contribuinte, quando da aquisição de bens e serviços para a construção e equipamento da adega atuou como consumidor final. Não o tendo feito, não pode concordar-se com a recusa da Administração em admitir a dedução do imposto suportado pela Contribuinte nessas operações a montante”.
No caso concreto tratado neste aresto, a decisão foi então no sentido de que a AT não cumpriu o seu ónus probatório no sentido de demonstrar que os valores objeto de dedução não correspondiam a bem utilizado na atividade da impugnante.
7.3. Em face do que ficou escrito nos dois números anteriores, desde logo se conclui que não estamos em presença de oposição de acórdãos para efeitos do disposto no artº 284º do CPPT e de acordo com os requisitos acima enunciados.
Com efeito, nem a matéria de facto, nem a decisão de direito são de algum modo semelhantes, de modo a propiciar a referida oposição.
É que no acórdão recorrido estava em causa a dedução de IVA por obras de reconstrução de um imóvel suportadas pela impugnante, imóvel esse pertencente aos seus sócios, tendo-se concluído que não estando o imóvel integrado nos bens da empresa, os custos da sua reconstrução não deviam ter sido suportados pela ora recorrida e, tendo-os suportado bem como o IVA não pode deduzir esse IVA por o bem não estar direta e exclusivamente afeto ao exercício da atividade da empresa sendo bem alheio.
No acórdão fundamento, pelo contrário, entendeu-se que o IVA relativo a construção de uma adega era dedutível, uma vez que esta (adega) se integrava no objeto social da impugnante e o ónus da prova de que a mesma não era um bem utilizado na atividade daquela cabia à Fazenda Pública, sendo certo que esta nenhuma prova fez neste sentido. Aqui, portanto, o bem era pertencente à impugnante, apenas se discutindo se era ou não utilizado na sua atividade.
Pelo que ficou dito, o recurso tem de ser julgado findo ao abrigo do nº 5 do artº 284º do CPPT.
8. Nestes termos e pelo exposto julga-se findo o recurso.
Custas pela recorrente:
Lisboa, 23 de janeiro de 2013. – João António Valente Torrão (relator) – José da Ascensão Nunes Lopes – Dulce Manuel da Conceição Neto – Alfredo Aníbal Bravo Coelho Madureira – Joaquim Casimiro Gonçalves – Lino José Batista Rodrigues Ribeiro – Maria Fernanda dos Santos Maçãs – Pedro Manuel Dias Delgado – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Isabel Cristina Mota Marques da Silva.
Segue acórdão de 8 de Maio de 2013:
Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
1. Notificada do teor do acórdão proferido por este STA em 23.01.2013 nestes autos, que julgou findo o recurso por oposição de acórdãos por si interposto, veio a recorrente A………, Lda, com os demais sinais nos autos, invocar a nulidade daquele acórdão por omissão de pronúncia, com a seguinte fundamentação:
No TCA Sul, e só aí, a recorrente constituiu-se na necessidade de suscitar questão prejudicial junto do TJUE, pois até então não existia razão ou causa para tal.
O TCA não se pronunciou sobre essa questão.
Do mesmo modo, este STA não se pronunciou também sobre a necessidade desse recurso prejudicial, pelo que ocorre a nulidade por omissão de pronúncia do acórdão acima identificado.
Vejamos então se esta argumentação procede.
2. Conforme resulta dos autos, a recorrente deduziu recurso por oposição de acórdãos, invocando oposição entre o acórdão do TCA Sul de 15.07.2009 (fls. 222/230) e o acórdão do TCAN de 14.02.2008 — Processo n° 0038/1. Braga.
Por acórdão de 23.01.2013, o Pleno desta Secção julgou findo o recurso por inexistência de oposição entre os citados arestos.
Pretende agora a recorrente que, tendo suscitado no TCA Sul questão prejudicial dirigida ao TJUE, deveria este STA ter-se pronunciado sobre tal pedido, sob pena de nulidade por omissão de pronúncia.
Ora, desde já diremos que não ocorre tal nulidade.
Na verdade, este STA não conheceu nem podia legalmente conhecer de tal pedido pela simples razão de que, julgado findo o recurso, após reconhecida a inexistência entre os arestos indicados pela recorrente, ficou esgotado o poder jurisdicional no caso concreto.
A questão poderia ter sido sim suscitada perante o TCA Sul, oportunamente, pois seria aí o local indicado para arguir uma eventual omissão de pronúncia sobre a questão. Não tendo sido esse o caminho seguido e não ocorrendo a oposição de acórdãos, não cabia a este STA pronunciar-se.
4. Nestes termos e pelo que ficou dito, indefere-se a suscitada arguição de nulidade por omissão de pronúncia.
Custas pela recorrente.
Lisboa, 8 de Maio de 2013. - João António Valente Torrão (relator) - Dulce Manuel da Conceição Neto - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Pedro Manuel Dias Delgado - José da Ascensão Nunes Lopes - Lino José Batista Rodrigues Ribeiro - Maria Fernanda dos Santos Maçãs - Joaquim Casimiro Gonçalves. |
