Acórdãos STA

Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:0766/13
Data do Acordão:05/21/2014
Tribunal:2 SECÇÃO
Relator:CASIMIRO GONÇALVES
Descritores:CONTRIBUIÇÕES PARA A SEGURANÇA SOCIAL
LIQUIDAÇÃO OFICIOSA
CADUCIDADE DO DIREITO À LIQUIDAÇÃO
Sumário:Constitui um verdadeiro acto administrativo declarativo de liquidação de um tributo, sujeito ao regime de caducidade previsto no art. 45º da LGT, uma liquidação de contribuições fixada oficiosamente pelo Instituto de Solidariedade e Segurança Social, com base em declarações de remunerações também oficiosamente elaboradas por esta mesma entidade na sequência de acção de fiscalização.
Nº Convencional:JSTA00068724
Nº do Documento:SA2201405210766
Data de Entrada:05/02/2013
Recorrente:INST DA SEGURANÇA SOCIAL IP - CENTRO DISTRITAL DA SEGURANÇA SOCIAL DE BRAGA
Recorrido 1:A... SA
Votação:UNANIMIDADE
Meio Processual:REC JURIOSDICIONAL.
Objecto:SENT TAF BRAGA.
Decisão:NEGA PROVIMENTO.
Área Temática 1:DIR PROC TRIBUT CONT - CADUCIDADE.
Legislação Nacional:LGT98 ART45 ART77 N6 ART46 ART1 ART2.
CPPTRIB99 ART36 N1 ART1.
DL 8-B/2002 ART33.
Jurisprudência Nacional:AC STAPLENO PROC01481/13 DE 2014/02/26.; AC STA PROC01876/13 DE 2014/04/09.
Referência a Doutrina:CASALTA NABAIS - DIREITO FISCAL 6ED PAG662 E SGS.
Aditamento:
Texto Integral: Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

RELATÓRIO
1.1. O Instituto da Segurança Social, I.P. recorre da sentença que, proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A……………., S.A., contra a liquidação da quantia de € 18.698,49 a título de contribuições não declaradas e não pagas.

1.2. O recorrente termina as alegações formulando as conclusões seguintes:
1 - A ora Recorrida instaurou, no tribunal a quo, ação de impugnação judicial, da decisão do chefe de sector do Departamento de Fiscalização, do ISS, IP, que determinou a liquidação da quantia de € 18.688,49, a título de contribuições, segundo este, não declaradas e não pagas pela Recorrida, requerendo, simultaneamente, a anulação desta liquidação.
2 - Alegou também que o Departamento tinha procedido a uma errada quantificação e qualificação, dos prémios pagos aos trabalhadores, como retribuição, e invocou a caducidade do direito à liquidação.
3 - Na ausência de contestação e finda a fase de instrução o tribunal a que preferiu douta sentença, tendo julgado procedente a exceção da caducidade do direito à liquidação, tendo aplicado o art. 45º, da Lei Geral Tributária (LGT), por entender que as contribuições devidas à segurança social têm a natureza de tributos de obrigação social.
4 - Salvo melhor opinião, não assiste qualquer razão ao tribunal a quo.
5 - O art. 45º da LGT refere-se a situações de caducidade do direito à liquidação, sendo aplicável apenas quando estão em causa relações jurídico-tributárias.
6 - Sucede, que os procedimentos que estão na base do apuramento das contribuições devidas à segurança social, não são atos de liquidação, no conceito técnico-jurídico previsto no referido art. 45º.
7 - Esta questão aliás foi já abordada pela jurisprudência, como pela doutrina em geral, que tem concluído que estes atos não são atos de liquidação, no sentido estrito sensu da definição.
8 - Aqui se destacam: acórdão de 30-05-2012, relativo ao P. 0104/12 do Supremo Tribunal Administrativo, que sublinhou “não ser aplicável à cobrança de dívidas de contribuição para a segurança social o regime de caducidade previsto no art.º 45.º, da LGT”; o recente acórdão de 19-02-2013, o Tribunal Central Administrativo do Sul, sobre o P. 6045/2012, onde se diz que “o regime da Lei de Bases da Segurança Social não inclui referências à caducidade do direito à liquidação, mas apenas à prescrição da obrigação de pagamento das contribuições e quotizações (art.º 49.º, da L. n.º 32/2002, de 20-12, art.º 60.º da L. n.º4/2007, de 16-01, Prescrição da obrigação de pagamento à Segurança Social – art.º 187.º, do Código dos Regimes Contributivos da Segurança Social, aprovado pela L n.º 110/09, de 16-09 e que entrou em vigor no passado dia 1 de Janeiro de 2011). Donde resulta que, seja por falta de previsão legal, seja por falta de adequação ao regime legal das contribuições para a segurança social em apreço, a caducidade do direito à liquidação não tem aplicação no quadro da quantificação da dívida em apreço”.
9 - Numa anotação ao Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, volume III, da Áreas Editora, 6.ª Ed., pág. 496/497, o Meritíssimo Juiz Conselheiro Jorge Lopes de Sousa também veio referir “(...) o próprio contribuinte tinha de calcular as contribuições devidas, aplicando as percentagens legais às remunerações, não havendo qualquer ato praticado por uma autoridade pública declarativo de uma obrigação de pagamento da quantia referente às contribuições, pelo que não pode falar-se, nos casos em que não há cobrança coerciva, da existência de um ato de liquidação.”
10 - Outro argumento prende-se com redação do art. 60º, nº 3, da L. nº 4/2007, de 16-01, que aprovou a Lei de Bases Gerais da Segurança Social, de onde se extrai que o legislador intencionalmente previu um regime específico para as contribuições à segurança social prazo especial de 5 (cinco) anos para a prescrição das dívidas à segurança social.
11 - Mas esta consagração até já existia nas anteriores redações do diploma: nº 3, do art. 63º, da L. nº 17/2000, de 08-08, e nº 1, do art. 49º, da Lei nº 32/2002, de 20-12.
12 - E na mesma lógica também o art. 187º, do Código Contributivo que prevê que a obrigação do pagamento das contribuições devidas à segurança social prescreve no prazo de 5 (cinco) anos a contar da data em que a obrigação deve da ter sido cumprida.
13 - A Lei de Bases nunca consagrou nenhum regime de caducidade das contribuições devidas à segurança social, tal como fez para a prescrição.
14 - Nada existindo quanto à caducidade, não se poderá aplicar, ainda que supletivamente, o regime previsto na LGT.
15 - O art. 298º, nº 2 do CC impossibilita-o, pois estipula que “quando por força da lei ou da vontade das partes, um direito deva ser exercido dentro de certo prazo, são aplicáveis as regras da caducidade, a menos que a lei se refira expressamente à prescrição”.
16 - Da previsão e estatuição desta norma resulta que o único regime a aplicar só poderá ser o da prescrição previsto no art. 187º, do Código Contributivo.
17 - Logo a exceção de caducidade do direito à liquidação, invocada pela Recorrida, com o devido respeito, deveria ter sido julgada improcedente.
18 - Não tendo a Juiz a quo assim decido há erro de julgamento por violação do art.º 187.º, do Código Contributivo e art. 298º, nº 2, do CC.
19 - E erro de subsunção, dado que os factos em apreciação nos presentes autos foram subsumidos, à previsão do art. 45º, da LGT, quando não têm qualquer enquadramento nesta norma.
20 - Embora não tivesse apresentado contestação, o Recorrente tinha já manifestado esta posição nos autos (na informação nº 157/2010 do processo administrativo e na resposta ao parecer emitido do Digno Magistrado do Ministério Público), que não foi claramente tida em consideração na fase da decisão.
21 - Este facto traduz uma nítida violação do art. 110º, do CPPT, que estipula não existir qualquer efeito cominatório na falta de dedução de contestação.
Termina pedindo o provimento do recurso e a consequente revogação da sentença recorrida, que julgou procedente por provada a caducidade do direito à liquidação.

1.3. Contra-alegando, a ora recorrida apresentou as Conclusões seguintes, ora submetidas a alíneas:
A – Por douta Decisão proferida em Primeira Instância, julgou o Tribunal recorrido procedente a impugnação judicial que a recorrida havia deduzido, por considerar verificada a excepção de caducidade que ela recorrida havia suscitado.
B – Em tal Decisão, e por se entender estarem prejudicadas, não foram apreciadas as demais questões suscitadas pela recorrida.
C – Não se conformando com a Decisão proferida, veio a recorrente interpor o presente recurso, que incide unicamente sobre a única questão de Direito, qual seja, a da aplicabilidade ou não aplicabilidade do instituto da caducidade previsto no art. 45º da LGT, a dívidas para com a Segurança Social.
D – Ora, salvo o devido e merecido respeito, no caso sub judice não assiste razão à recorrente, razão pela qual deverá ser mantida na íntegra a Decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga
E – Na verdade, é forçoso não esquecer que, no caso sub judice a impugnação judicial que deu azo aos presentes autos, incidiu sobre decisão proferida pela recorrida, no âmbito de processo de averiguações levado a efeito, e nos termos do qual se entendeu que determinadas quantias pagas aos trabalhadores a titulo de prémio estariam sujeitas a contribuição para com a Segurança Social, liquidando como tal o valor de € 18.698,49 a título de taxas devidas e não pagas.
F – Ora, tal decisão, contrariamente ao que pretende a recorrente, constitui um verdadeiro acto de liquidação, realizado pela entidade administrativa, não decorrendo de qualquer acto de autoliquidação por parte do sujeito passivo.
G – Se assim é, e assim deverá ser, nenhum fundamento existe para que se não aplique ao caso sub judice o instituto da caducidade previsto no art. 45º da LGT
H – De facto, a liquidação, ou melhor dizendo, o acto de liquidação consiste num acto levado a efeito pela administração, nos termos do qual aplica a taxa legal a uma determinada realidade que entende estar sujeita a imposto ou tributo, procedendo à concreta determinação quantitativa da suposta dívida do contribuinte.
I – Ora, parece evidente que a Decisão impugnada constitui e contem um notório acto de liquidação, já que, foi por força de tal decisão, que é aliás, uma decisão definitiva, e não interlocutória, que foi quantificado o montante da dívida a pagar pela recorrida.
J – Sendo como é um acto de liquidação, que não de autoliquidação, não existe pois qualquer fundamento legal para que se não aplique o regime legal contido no art. 45º da LGT.
K – Com efeito, é actualmente incontroverso quer na Doutrina, quer na Jurisprudência dominantes, que as contribuições para a Segurança Social constituem verdadeiros impostos.
L – Como tal, as relações jurídicas decorrentes de tal qualificação como impostos ou mesmo até como tributos parafiscais, estarão submetidas não só à legislação especial ou especifica, mas também à legislação geral fiscal, entendia esta como aquela que se encontra vazada na Lei Geral Tributária.
M – Aliás, a aplicação da Lei Geral Tributária com tributos desta natureza está directamente consagrada no diploma legal em referencia (LGT) que nos seus artigos 1º, nº 1 e 2, e 3º, expressamente consagra a aplicação da Lei Geral Tributária, às relações jurídicas tributárias, em que estejam em causa, entre outros, tributos fiscais e parafiscais.
N – Ora, sendo indubitável que o regime legal vazado na Lei Geral Tributária se aplica às relações jurídicas relacionadas com as contribuições devidas à Segurança Social, importará pois determinar se o instituto da caducidade ficará ou não abrangido nessa aplicabilidade.
O – A resposta a tal questão tem de ser afirmativa no que tange ao caso em apreço
P – De facto, sendo certo que a Jurisprudência dominante, e, em concreto, a Jurisprudência proferida por este Douto Supremo Tribunal Administrativo, vai no sentido da inaplicabilidade do regime de caducidade do direito à liquidação dos tributos no que concerne às contribuições devidas à Segurança Social, o que também é certo é que, salvo melhor opinião, tal Jurisprudência se refere em exclusivo a situações em que se está perante uma mera extracção de certidão de dívida, decorrente da declaração do sujeito passivo e da constatação da falta do respectivo pagamento, e já não, a situações como é a dos presentes actos, em que ocorreu um verdadeiro acto administrativo ou tributário prévio e antecedente definidor da obrigação, em termos quantitativos ou qualitativos.
Q – Como tal, a interpretação decorrente dos Acórdãos citados pelo recorrente não contende com a aplicação do regime de caducidade em situações em que seja praticado um acto administrativo prévio definidor da situação contributiva ao sujeito passivo, como é o caso, em que (tal como o dos presentes autos) ocorre um procedimento de inspecção, findo o qual é exarado sobre as conclusões do respectivo relatório final, um acto administrativo de liquidação e quantificação das contribuições em falta.
R – E assim, ter-se-á de concluir, em contrário, do que defende a recorrente que tratando-se as obrigações para com a Segurança Social de obrigações ou imposições para-fiscais, e sendo praticado um verdadeiro acto administrativo de liquidação, será de aplicar o regime de caducidade do direito à liquidação dos tributos consagrado no art. 45º da LGT, de acordo, aliás, com o preceituado nos arts. 1º e 3º do referido diploma legal.
S – Acresce que, a circunstância invocada pelo recorrente de que o instituto da caducidade não tem plasmado em nenhum diploma legal especifico da Segurança Social, contrariamente ao que se passa com o instituto da prescrição, em nada contaria a aplicabilidade do art. 45º da LGT.
T – Com efeito, constituindo a Lei Geral Tributária uma lei geral no que tange às relações juridico-tributárias, valerá tal lei geral, em caso de omissão de lei específica.
U – A omissão existente na Lei específica, no que tange ao instituto da caducidade, não quererá significar a exclusão de tal instituto, contrariamente ao que sucede com a prescrição.
V – Contrariamente significa sim que nada dizendo a lei específica em contrário, se aplicará a lei geral.
W – E se a lei especifica consagra especial e concretamente o instituto da prescrição, de tal circunstância só se poderá retirar que pretendeu o legislador estabelecer prazos diferentes daqueles que decorrem da lei geral, e nada mais do que isso.
X – É que, desde logo os institutos da caducidade e da prescrição são institutos de diversa e diferente natureza, razão pela qual, a aplicabilidade de um, não determina a inaplicabilidade de outro.
Y – Assim, a pretensa omissão do instituto da caducidade, nos diversos diplomas legais directamente relacionados com as contribuições para a Segurança Social, não traduz nem determina a não aplicabilidade de tal instituto, mas sim a aplicação da lei geral, ainda que, condicionada a circunstâncias especificas, como é, notoriamente o caso em apreço nos autos, ou seja, como é o caso em que ocorreu prévio procedimento administrativo da liquidação do tributo, por parte da entidade administrativa.
Z – Como tal, ao determinar a aplicabilidade do art. 45º da LGT ao caso sub-judice, bem andou o Tribunal recorrido, pois que, da lei, fez correcta e adequada interpretação.
AA – Por outro lado, falta também razão à recorrente quando afirma a mesma que a Douta Decisão que ora está sobre sindicância, foi proferida nos moldes em que o foi, pelo facto de não ter ela recorrente elaborado e apresentado contestação.
AB – De facto, nem tal resulta do teor da Douta Decisão em recurso, nem tal poderia sequer decorrer em se tratando, como se trata, de uma mera questão de direito, que como tal, é apreciada pelo Tribunal, de acordo com a interpretação que entende ser a mais correcta e adequada, sem recorrer a qualquer cominação que eventualmente decorresse da efectiva falta de contestação.
AC – Assim, e em conclusão, inexistindo, como inexistem os vícios legais invocados pela recorrente, deve o presente recurso ser julgado improcedente por não provado, e em consequência, ser determinada a manutenção da Douta Decisão recorrida, pois que assim se fará inteira, cabal e já costumada Justiça!

1.4. O MP emite Parecer nos termos seguintes:
«O recorrente acima identificado vem sindicar a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, exarada a fls. 88/92, em 28 de Fevereiro de 2013.
A sentença recorrida julgou procedente impugnação judicial deduzida da liquidação de contribuições para a segurança social (CSS) relativas ao mês de Março de 2005, no entendimento de que se mostra caducado do direito de liquidação, nos termos do estatuído no artigo 45º da LGT.
O recorrente termina as suas alegações com as conclusões de fls. 113/116, que, como é sabido, delimitam o objecto do recurso, nos termos do estatuído nos artigos 684º/3 e 685º-A/1 do CPC, e que aqui se dão por inteiramente reproduzidas.
A recorrida contra - alegou, tendo concluído nos termos de fls. 132/136 que aqui, também, se dá por inteiramente reproduzido.
Em inteira concordância com a posição do MP junto da 1ª instância (fls. 67/68), sentença recorrida (fls. 88/92) e conclusões da recorrida (fls. 132/137), entendemos que o recorrente carece de razão.
O recorrente argumenta em defesa da sua posição como se estivéssemos perante uma situação de autoliquidação, em que o contribuinte não obstante proceder à entrega das folhas de remunerações não procede à autoliquidação das CSS devidas, caso em que ultrapassado o prazo legal de pagamento quem de direito procede à extracção de certidão executiva com vista à instauração de execução tendo em vista a sua cobrança coerciva.
Se assim fosse teria razão o recorrente, porque não se colocaria a questão da caducidade do direito de liquidação, conforme jurisprudência invocada pelo recorrente.
E se assim fosse – mas não é – o meio processual adequado para impugnar a autoliquidação não seria a impugnação judicial, mas sim a oposição judicial, nos termos do estatuído no artigo 204º/1/ h) do CPPT. ((1) Código de procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, 6ª edição 2011, III volume, página 496, Juiz Conselheiro Jorge Lopes de Sousa. Acórdão do STA, de 2009.01.28-P. 699/08, disponível no sítio da Internet www.dgsi.pt.)
Na hipótese em análise estamos perante o caso excepcional do artigo 176º do Decreto nº 45266, de 1963.09.23, em que houve um procedimento administrativo de averiguações e liquidação da CSS julgada devida pelo recorrente.
Ou seja, no caso em análise estamos perante um verdadeiro acto administrativo – tributário de liquidação de um tributo, um verdadeiro imposto de obrigação única. ((2) Lei Geral Tributária, anotada e comentada, 4ª edição 2012, página 72, Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa.)
E estando perante um verdadeiro acto de liquidação de um tributo põe-se, naturalmente, a questão da caducidade do direito de liquidação, atento o estatuído nos artigos 1º, 2º 3º e 45ºda LGT e uma vez que a legislação especifica da segurança social não fixa um prazo especial de caducidade do direito de liquidação das CSS.
O prazo de caducidade do direito de liquidação é, pois de 4 anos, atento o estatuído no artigo 45º da LGT.
Dado que, de acordo com o probatório, as CSS se reportam ao mês de Março de 2005 e não está alegado/provado facto suspensivo do prazo de caducidade (artigo 46º da LGT), o acto de liquidação das mesmas apenas foi notificado à recorrida em 12 de Janeiro de 2010, o direito de liquidação do tributo mostra-se, inexoravelmente, caducado.
A sentença recorrida não merece, pois censura.
Termos em que deve negar-se provimento ao presente recurso jurisdicional, mantendo-se a sentença recorrida na ordem jurídica.»

1.5. Corridos os vistos legais, cabe decidir.

FUNDAMENTOS
2. Na sentença recorrida julgaram-se provados os factos seguintes:
1. As contribuições Impugnadas referem-se ao mês de Março do ano de 2005 – cfr. Mapa de apuramento de remunerações referentes ao ano de 2005, constante de fls. 61 e seguintes dos autos;
2. As liquidações Impugnadas foram efectuadas pelo Instituto da Segurança Social, na sequência de uma certidão emitida pela Vara Mista do Tribunal Judicial de Braga, em 29.05.2009 – cfr. Fls. 2 e seguintes do Processo Administrativo apenso aos autos;
3. O Instituto da Segurança Social iniciou processo de averiguações, na sequência do recebimento da certidão id. em 2., em 30.06.2009 – cfr. Fls. 2 verso do Processo Administrativo apenso aos autos;
4. Em 12.01.2010 foi o Impugnante notificado, no termo do processo de averiguações id. em 3., nos seguintes termos “de acordo com os fundamentos de facto e de direito vertidos no relatório, verifica-se que as alegações em causa não foram consideradas procedentes razão pela qual, a partir da data do registo do presente oficio, respeitada a dilação de 3 dias, essa entidade é considerada definitivamente em dívida de contribuições, para com a Segurança Social, na importância de € 18 698, 49” – cfr. Fls. 66 do Processo Administrativo apenso aos autos.

3.1. Enunciando como questão a decidir a de saber se o direito à liquidação caducara, ou não, ao tempo em que ocorreu a notificação das liquidações à impugnante, a sentença veio a responder afirmativamente, por considerar que, (i) sendo aplicável o prazo de caducidade de 4 anos, previsto no art. 45º da LGT, (ii) tendo ocorrido em Março de 2005 os factos tributários que determinaram a emissão das liquidações aqui impugnadas, (iii) tendo as liquidações sido emitidas em 3/12/2009 e sido notificadas à impugnante em 12/1/2010 (iv) e começando o prazo de caducidade a contar-se da data em que o facto tributário ocorreu, então, quando em Janeiro de 2010 chegaram ao conhecimento da impugnante, estava há muito decorrido o prazo legalmente fixado, iniciado em 15/4/2005.

3.2. Discorda o recorrente alegando, como se viu, que o art. 45º da LGT se refere a situações de caducidade do direito à liquidação, sendo aplicável apenas quando estão em causa relações jurídico-tributárias, sendo que os procedimentos que estão na base do apuramento das contribuições devidas à segurança social, não são actos de liquidação, no conceito técnico-jurídico previsto no referido art. 45º.
E convoca em apoio deste entendimento e no sentido de que estes actos não são actos de liquidação, no sentido estrito da definição, a jurisprudência constante do ac. do STA, de 30/5/2012, proc. nº 0104/12 e do ac. do TCA Sul, de 19/2/2013, proc. nº 6045/2012, bem como a anotação do Conselheiro Jorge Lopes de Sousa, no Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, vol. III, da Áreas Editora, 6ª Ed., pp. 496/497, e ainda, a redacção do art. nº 3 do art. 60º da Lei nº 4/2007, de 16/1, que aprovou a Lei de Bases Gerais da Segurança Social, de onde se extrairá que o legislador intencionalmente previu um regime específico para as contribuições à segurança social prazo especial de 5 (cinco) anos para a prescrição das dívidas à segurança social, sendo que esta consagração até já existia nas anteriores redacções do diploma: nº 3, do art. 63º, da Lei nº 17/2000, de 8/8, e nº 1, do art. 49º, da Lei nº 32/2002, de 20/12, tal como, na mesma lógica, o art. 187º do Código Contributivo que prevê que a obrigação do pagamento das contribuições devidas à segurança social prescreve no prazo de 5 (cinco) anos a contar da data em que a obrigação devia ter sido cumprida. Ou seja, a Lei de Bases nunca consagrou nenhum regime de caducidade das contribuições devidas à segurança social, tal como fez para a prescrição e nada existindo quanto à caducidade, não se poderá aplicar, ainda que supletivamente, o regime previsto na LGT.

3.3. A questão a decidir no presente recurso é, portanto, a de saber se a sentença incorreu em erro ao julgar verificada a caducidade do direito de liquidar as contribuições controvertidas.
Vejamos.

4. Não vem posto em causa que as contribuições para a Segurança Social constituem verdadeiros impostos de obrigação única.
Mas o recorrente sustenta, porém, que o direito à sua liquidação é insusceptível de caducar nos termos do art. 45º da LGT, quer porque a lei especial que vigora para estas contribuições não prevê a caducidade desse direito, quer porque esse regime é inaplicável na autoliquidação.
Carece, todavia, de razão, como se evidencia pela posição jurisprudencial firmada pelo acórdão do Pleno desta Secção do STA, prolatado em 26/2/2014, no processo nº 01481/13, que proficuamente analisa a mesma questão jurídica nos seguintes moldes:
«Em primeiro lugar cumpre referir, como bem se nota no acórdão fundamento, que doutrinaria e jurisprudencialmente, as contribuições para a Segurança Social são consideradas como impostos, ou pelo menos como equiparadas a impostos (…).
Por outro lado, e como já ficou dito, o caso em apreço tem características específicas porque não está em causa uma situação de autoliquidação mas sim uma liquidação oficiosa de contribuições para a Segurança Social.
Por norma as contribuições para a Segurança Social resultam da apresentação das declarações de remunerações pelo contribuinte, a quem compete também proceder à liquidação dos montantes a entregar, aplicando as percentagens legais às remunerações, numa figura próxima da autoliquidação.
Verifica-se nestes casos, como refere Casalta Nabais (Direito Fiscal, 6ª edição, Almedina, 2010, pág. 664), reportando-se à liquidação e cobrança da Taxa Social Única, «uma autoliquidação relativamente às contribuições das entidades patronais, e uma liquidação por terceiro (liquidação em substituição) no concernente às contribuições dos trabalhadores, já que estas são objecto de retenção na fonte a título definitivo pelas entidades patronais».
Nestas situações, que têm assim um carácter de autoliquidação, a jurisprudência desta secção vem entendendo que não será aplicável o regime previsto no art. 45º da Lei Geral Tributária, o que se justifica porque «o acto da entidade emitente do respectivo título executivo (certidão de dívida) não pode ser formalmente definido como acto de liquidação, desde logo porque não está subordinado a qualquer procedimento próprio para liquidação de tributos, nem é imposta por lei a notificação de qualquer acto antes da citação em processo de execução] fiscal» - cf., neste sentido, os já citados acórdãos da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 14.06.2012, recurso 443/12, de 23 de Setembro de 2009, recurso nº 436/09, e de 30 de Maio de 2012, recurso nº 104/12, todos in www.dgsi.pt.
Mas nem sempre será assim.
Casos há, como o dos presentes autos, em que a liquidação é oficiosa e resulta da iniciativa da Administração em suprimento das obrigações dos contribuintes.
Com efeito o art. 33º do decreto-lei nº 8-B/2002, sob a epígrafe «suprimento oficioso das obrigações dos contribuintes» dispõe o seguinte:
«1 - Nos casos em que as entidades obrigadas a promover a respectiva inscrição como contribuinte ou a apresentar a declaração de remunerações não cumpram tais obrigações, a inscrição e a declaração de remunerações são efectuadas oficiosamente ou por solicitação de terceiro que prove ter interesse no cumprimento daquelas obrigações.
2 - A inscrição e a declaração de remunerações bem como o cálculo das contribuições que lhe correspondam são efectuados oficiosamente, com base em elementos de prova obtidos, designadamente, no âmbito de acções de fiscalização ou de inspecção.»
Como se constata do probatório no caso sub judice foi impugnada uma liquidação oficiosa efectuada pela Segurança Social na sequência de investigação efectuada à recorrente em que se apurou a omissão de declaração de remunerações pagas aos seus trabalhadores bem como as correspondentes omissões de pagamento e de contribuições devidas referentes aos períodos de (…)
Trata-se, portanto, de uma liquidação oficiosa por iniciativa do Instituto da Segurança Social, efectuada em suprimento das obrigações dos contribuintes, e que constitui, por isso, um verdadeiro acto administrativo declarativo de liquidação de um tributo, praticado por autoridade pública.
Na verdade enquanto que nas situações de autoliquidação se verifica, por via de regra uma homologação implícita pela Administração decorrente da aceitação do pagamento do imposto, já na liquidação estamos perante uma verificação constitutiva da existência da obrigação de imposto, cujos efeitos se reportam ao momento da verificação do facto tributário, por via de uma retrodatação de efeitos. (Mas não retroactividade de efeitos - cf., neste sentido, Casalta Nabais, Direito Fiscal, 6ª edição, Almedina, pág. 325).
Ora dúvidas não há, atento o regime previsto no referido art. 33º do Decreto-lei 8-B/2002, que esta inscrição e a declaração de remunerações bem como o cálculo das contribuições que lhe correspondam, efectuados oficiosamente pela Segurança Social, com base em elementos de prova obtidos, designadamente, no âmbito de acções de fiscalização ou de inspecção, constituem uma verificação constitutiva da existência daquela obrigação contributiva, e assumem, por isso, a natureza de uma verdadeira liquidação.
Sendo assim, ao direito de liquidar tais contribuições é aplicável, por força do disposto nos artigos 1º, 2º 3º da Lei Geral Tributária, o regime de caducidade do direito à liquidação previsto no art. 45º do mesmo diploma legal, uma vez que o regime específico das quotizações e contribuições à Segurança Social não fixa um prazo especial de caducidade do direito de liquidação.
Com efeito, tratando-se, como se trata, de um acto de liquidação de tributos, está sujeito ao regime de notificação dos actos tributários nos termos do disposto nos artigos 36º nº 1 do CPPT e 77º nº 6 da L.G.T., devendo ser notificado ao contribuinte no prazo de caducidade de quatro anos previsto no artigo 45º da Lei Geral Tributária.».
Acresce que a argumentação do recorrente pressupõe uma situação de autoliquidação, em que o contribuinte, não obstante proceder à entrega das folhas de remunerações, não procede à autoliquidação das CSS devidas, caso em que, ultrapassado o prazo legal de pagamento, a entidade competente procederá à extracção de certidão executiva com vista à instauração de execução e à cobrança coerciva da dívida pelas contribuições. Aliás, como bem aponta o MP, se assim fosse, por um lado, nem se colocaria a questão da caducidade do direito de liquidação e seria, então (mas só nesse caso) convocável a jurisprudência e a doutrina referenciadas pelo recorrente, nem, por outro lado, a impugnação judicial seria meio processual adequado para impugnar a autoliquidação: o meio adequado seria, ao invés, a oposição judicial, nos termos do estatuído na al. h) do nº 1 do art. 204º do CPPT.
Todavia, no caso vertente, estamos perante um verdadeiro acto administrativo –tributário de liquidação de um tributo.
E a decisão recorrida adoptou precisamente este entendimento, que temos por legalmente aplicável, seja no que respeita à natureza do acto de liquidação oficiosa que no caso se questiona, seja no que respeita à sua subsunção ao regime da caducidade do direito de liquidação previsto na LGT.
Na verdade, como se exarou no recente ac. desta Secção do STA, de 9/4/2014, proc. nº 01876/13, «tratando-se de uma liquidação de contribuições fixada oficiosamente pelo Instituto de Solidariedade e Segurança Social, com base em declarações de remunerações oficiosamente elaboradas por esta entidade na sequência de uma acção de fiscalização, essa liquidação constitui um verdadeiro acto administrativo declarativo de liquidação de um tributo, sujeito ao regime de caducidade consignado no artigo 45º da LGT.»
Ora, reportando-se os factos tributáveis aqui em questão, ao ano de 2005, os quatro anos a que se refere o art. 45º, nº 1, da LGT, na ausência de qualquer causa de suspensão (art. 46º da LGT), completaram-se em 2009, razão por que, face à factualidade assente, não podia o tribunal recorrido deixar de julgar verificada a caducidade do direito de liquidar as inerentes contribuições.
Neste contexto, conclui-se que a sentença recorrida decidiu de acordo com a lei aplicável, improcedendo, assim, as Conclusões do recurso.

DECISÃO
Nestes termos acorda-se em, negando provimento ao recurso, confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente.
Lisboa, 21 de Maio de 2014. – Casimiro Gonçalves (relator) – Pedro Delgado – Aragão Seia.