| Texto Integral: | Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
I- Relatório
1. A………, Lda., identificada nos autos, deduziu impugnação judicial, no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, versando sobre o acto de fixação do valor patrimonial tributário, relativo a um terreno para construção inscrito na matriz predial urbana sob o artigo nº. 1034, da freguesia da ………, concelho de Vila do Conde, que foi julgada procedente.
2. O representante da Fazenda Pública junto do TAF do Porto veio interpor recurso para o STA, formulando as seguintes conclusões das suas alegações:
A. A douta sentença sob recurso padece de erro de julgamento, porquanto o acto de fixação do valor patrimonial tributário não padece de falta de fundamentação, designadamente, e que foi apontado na douta sentença recorrida, quanto à fixação do factor 20% aplicado ao factor A (área bruta de construção mais a área excedente à área de implantação), quer quanto ao coeficiente de localização e de qualidade e conforto considerados.
B. Entende a Fazenda Pública que o acto de fixação do valor patrimonial impugnado não sofre do vício de falta de fundamentação, na medida em que contém todos os elementos indispensáveis à determinação do valor patrimonial tributário.
C. Aquele acto de avaliação mostra-se devidamente fundamentado já que nela se discriminam os critérios e cálculos levados a efeito para apuramento do valor do imóvel.
D. O legislador do Código de IMI estabeleceu, pata determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção, tal como para as demais espécies de prédios urbanos, uma metodologia próxima dos termos do mercado imobiliário.
E. O CIMI prescreve que “o valor patrimonial tributário dos prédios é determinado por avaliação, com base em declaração do sujeito passivo...” à qual deve o mesmo juntar, nos termos do n.° 3 do art.° 37º do CIMI, quanto aos terrenos para construção, os documentos aí referidos,
F. apontando ainda, designadamente nos seus art.°s 36° a 46°, quanto á avaliação dos prédios urbanos, os contornos precisos da realidade a tributar, partindo de dados objectivos, através da utilização de tabelas e coeficientes uniformes e concretos, que escapem às oscilações especulativas da conjuntura,
G. considerando-se nomeadamente a relevância do custo médio de construção, da área bruta de construção e da área não edificada adjacente, percentagens de áreas de implantação, preço por metro quadrado, localização, qualidade de construção, vetustez e características envolventes.
H. Como assinala José Maria Fernandes Pires, in Lições de Impostos sobre o Património e do selo, págs. 100 e segs., na análise que faz aos termos em que o art.° 45° do Código do IMI prevê a avaliação de terrenos para construção, o parâmetro constituído pela área de implantação do edifício a construir, que é a parte do terreno onde vai ser implantado o terreno a construir, a área de construção que foi autorizada para o terreno,
I. tomando por base o projecto de construção aprovado, expurgado da área do terreno livre e a área do terreno excedente, mas levando em conta as características respeitantes ao Coeficiente de Localização (CL) referidas no n.° 3 do art.° 42° do CIMI, reduzindo-se o valor obtido a uma percentagem entre 15% e 45% do valor estimado para as edificações autorizadas ou previstas, conforme o art.° 45° n.° 2 do CIMI, redução justificada pelo facto de essas edificações ainda não estarem construídas.
J. As percentagens correspondentes à área de implantação para apuramento do Valor Patrimonial Tributário dos terrenos urbanos para construção, bem como as respectivas áreas de aplicação foram aprovadas pela Portaria n° 982/2004, de 4 de Agosto (art. 3°), e pela Portaria 1426/2004, de 25 de Novembro, constituindo valores de consulta facilitada através do site www.e-financas.gov.pt ou junto de qualquer Serviço de Finanças. (3. Portaria n° 982/2004, de 4 de Agosto.)
K. A primeira revisão do zonamento e dos coeficientes de localização foi aprovada através da Portaria n.° 1022/2006, de 20 de Setembro, a que se seguiu a Portaria n.° 1119/2009, de 30 de Setembro, editadas nos termos do n.° 3 do art.° 62° do do CIMI,
L. publicadas no sítio www.e.financas.gov.pt e actualmente, no sítio www.portaldasfinancas.gov.pt (cfr. art.° 3° da Portaria n.° 1119/2009, actualmente em vigor), disponíveis também em qualquer serviço de finanças, garantindo desta forma o seu conhecimento aos interessados e público em geral.
M. Por remissão do n° 3 do art. 45° do CIMI, na fixação da percentagem do valor do terreno de implantação tem-se em consideração as características referidas no n° 3 do art. 42° do CIMI, ou seja, as mesmas características que determinaram a fixação do coeficiente de localização (acessibilidades, proximidade de equipamentos sociais, serviços de transportes públicos e valor de mercado imobiliário).
N. Ora, o coeficiente de localização (Cl) é um valor, igualmente, aprovado por Portaria do Ministro das Finanças sob proposta da CNAPU (com a composição e competências atribuídas pelos artigos 60°, 61° e 62°/1 a) e b) do CIMI)
O. e o zonamento consiste na determinação das zonas homogéneas a que se aplicam os diferentes coeficientes de localização do município, os quais, aquando da sua fixação pelos próprios municípios, atendem a diversas características da zona em que o prédio se situa, nomeadamente, as acessibilidades, a proximidade de equipamentos sociais, os serviços de transportes públicos e, mesmo, o elevado valor de mercado imobiliário (cf. artigos 42° e 45°/2 e 3 do CIMI).
P. Num caso e noutro, tratam-se de coeficientes e zonas pré-definidos, indisponíveis portanto para qualquer ponderação ou alteração por parte dos peritos intervenientes no procedimento de avaliação.
Q. A estes sobrará, em termos de fundamentação, apenas a precisa identificação geográfica/física dos prédios no concelho e freguesia em causa, o estabelecimento do Cl aplicável e a invocação do quadro legal que lhe é aplicável.
R. Assim e quanto à fixação da percentagem correspondente à área de implantação do n° 2 do art. 45° do CIMI, estamos igualmente, no domínio de valores pré-estabelecidos, indisponíveis para qualquer ponderação ou alteração por parte dos peritos intervenientes no procedimento de avaliação, aos quais apenas restará, em termos de fundamentação, a precisa identificação e localização geográfica/física dos terrenos para construção no concelho e freguesia em causa, o estabelecimento da percentagem aplicável àquela área e a invocação do quadro legal que lhe é aplicável.
S. Tal como a prova documental junta aos autos revela ter sido feito.
T. E assim sendo, não se verifica a alegada falta de fundamentação na aplicação da percentagem de 20%, pois aquela é a que para o local foi proposta pela CNAPU,
U. bem como na aplicação do coeficiente de localização e de qualidade e conforto,
V. coeficientes cuja aplicação decorre do disposto no art.° 38° do CIMI, sendo, como vimos, valores predefinidos por lei e portanto, afastado de qualquer ponderação ou alteração por parte dos peritos intervenientes no procedimento de avaliação.
W. Pelo que, a sentença padece de erro de julgamento, pois não se mostra insuficiente (ou em falta) a fundamentação do acto tributário de fixação do valor patrimonial, relativo a um terreno para construção inscrito na matriz predial urbana sob o artigo n.° 1034, da freguesia da ………, concelho de Vila do Conde.
Termos em que, deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a douta sentença recorrida.
3. Não foram apresentadas contra-alegações.
4. O Ministério Público pronunciou-se no sentido de o recurso não merecer provimento, com base na jurisprudência deste Supremo Tribunal, vazada, entre outros, no Acórdão de 6.10.2010 processo n° 510/10.
5. Cumpre apreciar e decidir.
II-FUNDAMENTOS
1. DE FACTO
A sentença recorrida deu como fixada a seguinte factualidade:
1). Em 11/08/2009, a impugnante requereu 2ª avaliação do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana sob o n.° 1034, da freguesia de ………, concelho de Vila do Conde, (cfr. fls. 33 ss. do PA).
2) Em 25/11/2009 foi elaborada a ficha de avaliação n.° 2917132, relativa ao prédio urbano inscrito na matriz predial sob o n.° 1034, da freguesia de ………, concelho de Vila do Conde, (fr. fls. 47 e 57 do PA apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
3) Por ofício datado de 01/12/2009, a impugnante foi notificada do resultado da 2ª avaliação, (cfr. fls. 13 do processo físico cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
4) A presente impugnação deu entrada no Serviço de Finanças de Vila do Conde em 29/01/2010 - Cfr. fls. 2 do processo físico cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
2. DE DIREITO
2.1. Das questões a apreciar e decidir
Vem o presente recurso interposto pela Fazenda Pública da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que, julgando procedente a impugnação judicial deduzida pela A………, Ldaª, anulou o acto de fixação do valor patrimonial tributário referente à 2ª avaliação do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana sob o nº 1034, da freguesia de ………, concelho de Vila do Conde.
Para tanto ponderou, entre o mais, a Mmª Juíza “a quo” que:
“1ª Da violação do princípio da igualdade tributária”
· “(…) considera-se que a fórmula de cálculo do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção inserta no CIMI não atenta com o princípio da igualdade tributária, tendo em conta que o legislador salvaguardou as situações em que poderia ocorrer desfasamento entre o valor patrimonial tributário e o valor de mercado dos bens, não estando tal fórmula ferida de inconstitucionalidade, pelo que, neste particular, não assiste razão à impugnante”.
· “2ª Da violação dos princípios da capacidade contributiva, tributação pelo rendimento real, legalidade, igualdade, justiça, imparcialidade e boa fé”.
· “(…) Atento o exposto, não se mostram violados os princípios da capacidade contributiva, tributação pelo rendimento real, legalidade, igualdade, justiça, imparcialidade e boa fé invocados pela impugnante”.
· “3ª Do vício de forma, por falta de fundamentação”.
· “O acto tributário de fixação de valor patrimonial em causa nos presentes autos fixou a percentagem de 20% do valor do terreno de implantação sendo omissa quanto às razões de facto que levaram à fixação desse montante, já que a lei permite que o valor seja fixado entre 15% e 45%. Com efeito, não consta do acto que características do terreno foram ponderadas pelo autor do acto e que conduziram à fixação daquele valor, tais como, as acessibilidades, a proximidade de equipamentos sociais, serviços de transportes públicos, localização em zonas de elevado valor imobiliário, ou quaisquer outros, já que se trata de enumeração exemplificativa. Consta apenas da ficha de avaliação a referência a infra-estruturas básicas, sem especificar quais, o que é manifestamente insuficiente para se considerar como fundamentado o acto de segunda avaliação”.
· “Nesta medida, a fundamentação do acto tributário de fixação do valor patrimonial é insuficiente, pois não permite ao destinatário do acto conhecer as razões de facto que conduziram o autor do acto a decidir como decidiu, impossibilitando-o de sindicar a validade substancial do acto, padecendo, por isso, do vício de forma, por falta de fundamentação”.
· “(…) o acto tributário é totalmente omisso quanto às razões de facto que levaram à fixação dos coeficientes de localização e qualidade e conforto, quando a lei estabelece diversos parâmetros para a sua fixação: Cfr. art.° 42º (coeficiente de localização), 43° (coeficiente de qualidade e conforto)”.
“Assim, também aqui a fundamentação do acto tributário de fixação do valor patrimonial é insuficiente, pois não permite ao destinatário do acto conhecer as razões de facto que conduziram o autor do acto a decidir como decidiu, impossibilitando-o de sindicar a validade substancial do acto, padecendo, por isso, do vício de forma, por falta de fundamentação.
Face ao exposto, o acto de fixação do valor patrimonial em causa nos presentes autos padece do vício de forma, por falta de fundamentação, devendo ser, por isso, anulado”.
Contra esta decisão se insurge a Fazenda Pública argumentando, em suma, que a sentença sob recurso padece de erro de julgamento, porquanto o acto de fixação do valor patrimonial tributário não enferma de falta de fundamentação, quer quanto à fixação do factor 20% aplicado ao factor A (área bruta de construção mais a área excedente à área de implantação), quer quanto ao coeficiente de localização e de qualidade e conforto considerados.
Em face das conclusões, que são as relevantes para aferir do objecto e âmbito do presente recurso [cfr. os arts. 684º, nº 3, e 685º-A/1, do CPC, e o art. 2º, alínea e), do CPPT], a questão a apreciar e decidir é a de saber se o acto de avaliação enferma de vício de forma por falta de fundamentação quer quanto ao factor 20% aplicado ao factor A (área bruta de construção mais a área excedente à área de implantação), quer quanto ao coeficiente de localização e de qualidade e conforto.
2.2. Da apreciação do erro de julgamento
As questões a decidir nos presentes autos foram já tratadas por este Supremo Tribunal Administrativo, tal como sublinhado pelo Procurador-Geral Adjunto neste Supremo Tribunal, entre outros, nos Acórdãos de: 6/10/2010, proc. 0510/10; 6/7/2011, proc. 0307/2011; e, finalmente, no Acórdão do Pleno, de 2/5/012, recurso nº 307/11.
Por a resposta à questão que vem posta pressupor a análise do sentido e alcance das mesmas normas legais e uma vez que concordamos no essencial com o que vem sendo decidido nos mencionados Acórdãos, limitar-nos-emos a remeter para o texto dos mesmos, com as devidas adaptações.
É entendimento da jurisprudência dos nossos tribunais, que um acto se encontra suficientemente fundamentado quando dele é possível extrair qual o percurso cognoscitivo e valorativo seguido pelo agente, permitindo ao interessado conhecer, assim, as razões de facto e de direito que determinaram a sua prática, sendo que o grau de fundamentação há-de ser o adequado ao tipo concreto de acto e das circunstâncias em que o mesmo foi praticado ( Cfr., entre outros, o Acórdão deste Supremo Tribunal, de 6/10/2010, proc. 0510/10, e o Acórdão do Pleno, de 2 /5/2012, recurso nº 307/11. ).
Os actos de fixação do valor patrimonial proferidos no âmbito de procedimentos tributários de avaliação têm de estar igualmente fundamentados, nos termos do disposto no art. 77º, nº 1, da LGT, que tem o seguinte conteúdo: “a decisão de procedimento é sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram (…)”. Por sua vez, o n.° 2 estipula que “a fundamentação dos actos tributários pode ser efectuada de forma sumária, devendo sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo”.
No caso em apreço, foi deduzida impugnação do acto de 2ª avaliação do terreno para construção, invocando-se, além do mais, a falta de fundamentação desse acto, tendo a sentença decidido pela verificação do referido vício no que se refere ao factor 20% aplicado ao factor A (área bruta de construção mais a área excedente à área de implantação), bem como quanto aos coeficientes de localização e de qualidade e conforto, com a consequente violação dos preceitos constantes dos arts. 45º, nºs 2 e 3, 42º, nº 3, e 43º, do CIMI, por referência às exigências feitas no art. 77º da LGT, por valores fixados na avaliação questionada se não encontrarem devidamente justificados.
Vejamos.
1. Nos termos do art. 45º, nº 1, do CIMI “O valor patrimonial tributário dos terrenos para construção é o somatório do valor da área de implantação do edifício a construir, que é a situada dentro do perímetro de fixação do edifício ao solo, medida pela parte exterior, adicionado do valor do terreno adjacente à implantação.
2- O valor da área de implantação varia entre 15% e 45% do valor das edificações autorizadas ou previstas.
3- Na fixação da percentagem do valor do terreno de implantação têm-se em consideração as características referidas no nº 3 do artigo 42º.
4- O valor da área adjacente à construção é calculado nos termos do nº 4 do artigo 40º”.
O art. 40º, nº 4, do CIMI contém a fórmula de cálculo do valor da área adjacente à construção, resultando aquele valor de critérios objectivamente fixados na lei.
Por sua vez, quanto ao factor de localização, o mesmo é explicitado, no art. 42º, nos termos seguintes:
”1 - O coeficiente de localização (CI) varia entre 0,4 e 2, podendo, em situações de habitação dispersa em meio rural, ser reduzido para 0,35 e em zonas de elevado valor de mercado imobiliário ser elevado até 3.
2 - Os coeficientes a aplicar em cada zona homogénea do município podem variar conforme se trate de edifícios destinados a habitação, comércio, indústria ou serviços.
3- “Na fixação do coeficiente de localização têm-se em consideração nomeadamente, as seguintes características:
a) Acessibilidades, considerando-se como tais a qualidade e variedade das vias rodoviárias, ferroviárias, fluviais e marítimas;
b) Proximidade de equipamentos sociais, designadamente escolas, serviços públicos e comércio;
c) Serviços de transportes públicos;
d) Localização em zonas de elevado valor de mercado imobiliário.”
4- O zonamento consiste na determinação das zonas homogéneas a que se aplicam os diferentes coeficientes de localização do município e as percentagens a que se refere o nº 2 do art. 45º.
Sobre o coeficiente de qualidade e conforto rege o art. 43º, cujo nº 1 tem o seguinte conteúdo: “O coeficiente de qualidade e conforto (cq) é aplicado ao valor base do prédio edificado, podendo ser majorado até 1,7 e minorado até 0,5, e obtém-se adicionando à unidade os coeficientes majorativos e subtraindo os minorativos que constam das tabelas seguintes”.
Para a cabal compreensão da questão que vem posta importa ainda ter em conta as seguintes disposições normativas.
O art. 62º do CIMI dispõe que compete à CNAPU:
“a)Propor trienalmente, até 31 de Outubro, os coeficientes de localização mínimos e máximos a aplicar em cada município, com base designadamente em elementos fornecidos pelos peritos locais e regionais e pelas entidades representadas na CNAPU, para vigorarem nos três anos seguintes
b) Propor trienalmente, até 31 de Outubro, o zonamento e respectivos coeficientes de localização, as percentagens a que se refere o nº 2 do artigo 45º e as áreas da sua aplicação, bem como os coeficientes majorativos aplicáveis às moradias unifamiliares, com base em propostas dos peritos locais e regionais, para vigorarem nos três anos seguintes em cada município;
c) Propor as directrizes relativas à apreciação da qualidade construtiva, da localização excepcional, do estado deficiente de conservação e da localização e operacionalidade relativas;
d) Propor anualmente, até 30 de Novembro, para vigorar no ano seguinte, o valor médio de construção por metro quadrado, ouvidas as entidades oficiais e as associações privadas do sector imobiliário.
e) Propor à Direcção-Geral dos Impostos as medidas que entender convenientes no sentido do aperfeiçoamento das operações de avaliação.
2 - Tratando-se de conjuntos ou empreendimentos urbanísticos implantados em áreas cujo zonamento não tenha ainda sido aprovado ou, tendo-o sido, se encontre desactualizado, as propostas referidas nas alíneas a) e b) do nº 1 são apresentadas anualmente.
3 - As propostas a que se referem as alíneas a) a d) do nº 1 e o número anterior são aprovadas por portaria do Ministro das Finanças”.
Por sua vez, a Portaria nº 982/2004, de 4/8, aprovou e deu publicidade aos coeficientes a fixar dentro dos limites estabelecidos no citado CIMI, estabelecendo-se no seu nº 7 que «o zonamento, os coeficientes de localização, as percentagens e os coeficientes majorativos referidos, respectivamente, nos nºs. 2º, 3º e 4º da presente portaria são publicados no sítio www.e-financas.gov.pt, podendo ser consultados por qualquer interessado, e estão ainda disponíveis em qualquer serviço de finanças».
Posteriormente, a Portaria nº 1426/2004, de 25/11, revogou o nº 1º da Portaria nº 982/2004 e aprovou novos coeficientes de localização mínimos e máximos a aplicar em cada município.
Posteriormente, a Portaria nº 1022/2006, de 20 de Setembro, procedeu à primeira revisão do zonamento e dos coeficientes de localização, seguindo-se a portaria nº 1119/2009, de 30 de Setembro (cfr. os seus nºs 1 e 3).
2. Considerando o quadro legal referenciado, e relembrando que, como se disse, o grau de fundamentação há-de ser o adequado ao tipo concreto do acto e das circunstâncias em que o mesmo foi praticado (cfr., entre outros, o Acórdão deste STA, de 11/12/2007, rec nº 615/04), vemos que, no caso presente, conforme alegado pela recorrente, a fundamentação da avaliação impugnada é a que resulta da aplicação das fórmulas e dos coeficientes fixadas na lei, não podendo os peritos ter qualquer influência ou poder para alterar os coeficientes legalmente estabelecidos.
Com efeito, quer o coeficiente de localização (Cl) aplicado (0,35), quer o coeficiente de qualidade e conforto (Cq) aplicado (0,5), quer a percentagem de 20% do valor do terreno de implantação, são elementos precisos, objectivos e pré-determinados por lei, em função dos diversos elementos e critérios nela constantes e devidamente explicitados, designadamente em função da localização e do destino do prédio em causa e, por isso, indisponíveis para as partes intervenientes no procedimento de avaliação.
Mais concretamente sobre a inexistência de vício de falta de fundamentação do coeficiente de localização, para além da já mencionada, existe jurisprudência reiterada e firme deste Supremo Tribunal, vazada, entre outros, nos Acórdãos proferidos em 1/7/2009, rec. nº 239/09; 18/11/2009, rec. nº 765/09; 14/7/2010, rec. nº 377/10; 6/10/2010, rec. nº 510/10; 17/3/2011, rec. nº 964/2010; 25/5/2011, rec. nº 239/11; e 22/6/2011, rec. nº 382/11).
Assim, no Acórdão de 6/7/2011, este Supremo Tribunal concluiu pela suficiência da fundamentação do acto de 2ª avaliação, argumentando-se que “O procedimento de avaliação, configurado nos artigos 38º e seguintes do CIMI, caracteriza-se, assim, agora por uma elevada objectividade, com uma curtíssima margem de ponderação ou valoração por parte dos peritos intervenientes, pretendendo-se que a avaliação assente no máximo de dados objectivos.
Desde logo, o coeficiente de localização previsto no artigo 42º do CIMI é um valor aprovado por Portaria do Ministro das Finanças sob proposta da CNAPU na fixação do qual se têm em consideração, nomeadamente, as seguintes características: acessibilidades, proximidade de equipamentos sociais, serviços de transportes públicos e localização em zonas de elevado valor de mercado imobiliário.
Por outro lado, o nº 4 do mesmo preceito legal prevê ainda o zonamento que consiste na determinação das zonas homogéneas a que se aplicam os diferentes coeficientes de localização em cada município e as percentagens a que se refere o nº 2 do artigo 45º do CIMI.
Trata-se, pois, de parâmetros legais de fixação do valor patrimonial com base em critérios objectivos e claros e, por isso, facilmente sindicáveis, bastando a indicação da localização dos prédios e a referência do quadro legal aplicável para que se compreenda como foi determinado o referido coeficiente.
Ou seja, encontramo-nos no domínio de zonas e coeficientes predefinidos e, portanto, indisponíveis para qualquer ponderação ou alteração por parte dos peritos intervenientes no procedimento de avaliação, e isto independentemente de se tratar de primeira ou segunda avaliação, pois não é o facto de se realizar uma inspecção directa ao imóvel a avaliar que pode levar ao desrespeito dos coeficientes predefinidos, mas antes serve essa inspecção para comprovar a justeza dos coeficientes a aplicar.
Neste contexto, a fundamentação exigível para a aplicação do coeficiente de localização apenas se podia circunscrever à identificação geográfica/física dos prédios no concelho e freguesia de Pombal, ao estabelecimento do coeficiente de localização aplicável e à invocação do quadro legal que lhe era aplicável.
Por outro lado, é a própria lei que manda ter em consideração na fixação da percentagem do valor do terreno de implantação as mesmas características que se têm em consideração na fixação do coeficiente de localização (v. nº 3 do artigo 45º do CIMI),” não havendo espaço para a subjectividade e discricionariedade do avaliador (Segundo VIEIRA DE ANDRADE, “o núcleo essencial da fundamentação obrigatória, que caracteriza a estrutura do respectivo dever, é constituído pela declaração de autoria, explícita e contextual, dos fundamentos do acto” (cfr. O Dever da Fundamentação Expressa de Actos Administrativos”, Almedina, Lisboa, 1991, p.64.) ). Retomando o Acórdão que temos vindo a seguir, lê-se no mesmo que “O coeficiente de localização é, assim, fixado de acordo com regras predefinidas, que têm a ver com o exacto local onde se encontra o imóvel a avaliar e têm em conta os elementos a que se refere o artigo 42º do CIMI.
Também o mesmo se passa com o zonamento que consiste na determinação das zonas homogéneas a que se aplicam os diferentes coeficientes de localização em cada município e as percentagens a que se refere o nº 2 do artigo 45º do CIMI e é aprovado por portaria do Ministro das Finanças sob proposta da CNAPU.
A determinação dos valores de zonamento é efectuada em cada município em assembleia camarária cuja materialização corresponde aos mapas informáticos de valor, por zona.
Assim, não é correcto alegar-se que a lei fixa um mínimo e um máximo e que dentro dessa moldura o avaliador tinha que fundamentar a razão por que atendeu ao coeficiente máximo e não ao mínimo.”
2.1. Aplicando esta jurisprudência, ao caso em análise, não podemos deixar de concluir que fundamentação exigível para a aplicação do coeficiente de localização apenas se podia circunscrever à identificação geográfica/física do prédio no concelho e na freguesia aqui em causa, ao estabelecimento do coeficiente de localização aplicável e à invocação do quadro legal aplicável.
Elementos estes que, como se vê de fls. 146 a 49 do PA, constam da respectiva ficha de avaliação nº 2917132 (cfr. também ponto 2 do Probatório).
Como também se refere no Acórdão do STA, “… a intenção do legislador foi subtrair da subjectividade e da relatividade apreciativa do avaliador os critérios relevantes da avaliação dos prédios urbanos, para efeitos de incidência real tributária, e fê-lo para efeitos de combater a fraude e a evasão fiscal, através de avaliações subjectivas, sujeitas a pressões de especuladores e a outros interesses de subvalorização da propriedade urbana, sendo que foi todo esse circunstancialismo que levou o legislador a estabelecer critérios objectivos fixados por lei.
Além de que a existência de erros ou anomalias sempre poderá ser corrigida na medida em que os valores dos coeficientes de localização e zonamento são propostos pela CNAPU trianalmente”.
3.Também no sentido da suficiente fundamentação do coeficiente de localização, no recente Acórdão do Pleno ficou consignado que “no acto de fixação do valor patrimonial tributário não há qualquer hipótese de escolha ou eleição subjectiva do zonamento e do coeficiente de localização a aplicar. Eles resultam da aplicação do CIMI e da referida Portaria, constituindo esta um acto ministerial de natureza regulamentar que os avaliadores são obrigados a aplicar, não sendo obrigados a saber nem tendo de descrever no termo de avaliação quais foram as características do imóvel que conduziram a CNAPU a propor ao Ministro a aprovação do coeficiente de localização em cada zonamento, nem de saber e descrever quais foram as razões que levaram o Ministro a tal aprovação.
Ora, a fundamentação do actos tributários em questão (acto de avaliação e fixação do valor patrimonial tributário do prédio) que a lei exige nos artigos acima citados reporta-se à explicitação dos critérios e factores adoptados pelos próprios avaliadores e às operações de apuramento desse valor patrimonial que estes levam a cabo, e nunca à explicitação das razões que terão conduzido à emissão de um regulamento ministerial com um determinado conteúdo ou, mais, concretamente, das razões que terão levado à aprovação regulamentar pelo Ministro das Finanças de um critério que são obrigados a aplicar. (…)
Pode, pois, considerar-se suficientemente fundamentado o acto tributário de fixação do valor patrimonial tributário quando as fichas e o termo de avaliação contém a individualização dos prédios avaliados, a sua identificação geográfica no respectivo concelho e freguesia, a indicação da percentagem e coeficientes legais aplicados, as operações de quantificação e as normas aplicadas, por tal permitir compreender o percurso cognoscitivo e valorativo seguido pelos peritos avaliadores.”
Concluindo-se no referido Acórdão que estando em causa normas de natureza regulamentar as mesmas não estão sujeitas aos deveres de fundamentação que impendem sobre os actos tributários.
3.1. Acontece que, em nossa opinião, mesmo que se entenda que as normas das referidas portarias que fixam os factores de localização são afinal actos administrativos gerais, ainda assim não haverá lugar para o alegado vício de falta de fundamentação.
Vejamos.
O imperativo da fundamentação não é absoluto nem total ou integral, podendo outros valores ou princípios concorrer com ele em termos de provocarem uma compressão do seu alcance normativo, dependendo a sua densidade e extensão das zonas de actividade, do tipo de actos e das circunstâncias em que é emitido.
O domínio dos actos administrativos gerais é precisamente um dos que requer especial atenção. Considerados que são como actos intermédios (VIEIRA DE ANDRADE, ob. cit., p. 145.), porque dirigindo-se a uma generalidade de pessoas, produzem efeitos para uma situação concreta, estão sujeitos a um regime especial, incluindo no que diz respeito a exigências de fundamentação, sobretudo quando associados a procedimentos e decisões complexas, como é o caso em apreço.
Com efeito, em determinadas zonas de actividade administrativa, tais como a do urbanismo e económica, quer porque a Administração é chamada a aplicar normas em que se entrecruzam diversos interesses e valores a exigirem ponderação e harmonização quer porque são muitos os factos a ponderar e a investigar, as exigências de fundamentação podem ser eliminadas ou pelo menos atenuadas, atendendo à complexidade das decisões. As razões sobre a atenuação do dever de fundamentação tornam-se ainda mais prementes nos casos de actos praticados pela Administração em série, por razões de praticabilidade.
Nas palavras de VIEIRA DE ANDRADE, “(…) a já chamada “administração de massas” (MASSENVERWALTUNG) manifesta-se em vários sectores de actividade - em especial na administração fiscal e na administração de prestações (…), onde os órgãos administrativos são solicitados recorrentemente a praticar actos da mesma espécie em grande número. Neste tipo de situações, a Administração, por razões de tempo, de economia, ou em geral, de escassez de meios, não está ou entende não estar em condições de analisar individualmente cada caso em toda a sua complexidade, de forma a ponderar em concreto todas as circunstancias de facto potencialmente relevantes na perspectiva do fim legal, e, por isso, vai simplificar a execução da lei, de modo a assegurar um cumprimento eficiente das suas tarefas” ( Cfr. ob. cit., pp.151 ss. ).
Ainda segundo o mesmo Autor, um dos mais significativos modos de alcançar tal simplificação é através do método da tipificação, através do qual a Administração constrói “tipos” estilizados, a partir de um determinado padrão médio, que utiliza na decisão, conseguindo dessa forma dar tratamento uniforme a séries de casos, diferentes entre si, mas que apresentam características típicas comuns. Trata-se do denominado “fenómeno da globalização na aplicação da lei, permitindo uma actuação mais rápida e cómoda por parte da Administração, que só tem de apurar e apreciar um conjunto limitado de circunstâncias tipificadas, abstraindo de quaisquer outras que se manifestem no caso individual”.
E em resposta àqueles que argumentam que o fenómeno da simplificação pode implicar um défice de legalidade ou de juridicidade, o Autor responde “(…) a pressão da “massividade” é real e está comprovado que a simplificação não responde apenas a uma comodidade administrativa, constituindo antes uma racionalização exigida pela realização eficiente das tarefas administrativas” ( Cfr. ob. cit., p. 154.), pelo que deve ser considerada legítima sempre que fundada e dentro de determinados limites.
O acabado de expor aplica-se precisamente ao caso em apreço.
Que estamos a falar de actos de massa ninguém tem dúvida pois trata-se de proceder à avaliação de milhares de fogos e de prédios urbanos ou urbanizáveis, tornando-se impraticável, no contexto do modelo gizado, fixar um coeficiente de localização individualizado, tendo-se optado pela fixação desse coeficiente por aglomerados tanto quanto possível homogéneos.
Por outro lado, tendo por referência o coeficiente de localização vemos que o mesmo pressupõe a aprovação por Portaria do Ministro das Finanças sob proposta da CNAPU após ponderação de determinadas circunstâncias e características dos prédios, designadamente, as acessibilidades, a proximidade de equipamentos sociais, serviços de transportes públicos e a localização em zonas de elevado valor de mercado imobiliário. E o mesmo se passa com os zonamentos, que são aprovados por Portaria do Ministro das Finanças sob proposta da CNAPU, sendo a determinação do seu valor efectuado em cada município em assembleia camarária e cuja materialização corresponde aos mapas informáticos de valor por zona.
Ou seja, o valor final da avaliação é o resultado de um procedimento altamente complexo e especializado, em que intervêm serviços da administração central, as autarquias locais, peritos, etc., e assente num sistema coordenado por uma comissão cuja composição garante a representatividade dos agentes económicos e das entidades públicas ligadas ao sector.
Finalmente, como se pode ler no preâmbulo do CIMI, aprovado pelo DL 287/2003, de 12 de Novembro, “com a reforma da tributação do património levada a cabo por este diploma, operou-se “uma profunda reforma do sistema de avaliação da propriedade, em especial da propriedade urbana. (…) o sistema fiscal passa a ser dotado de um quadro legal de avaliações totalmente assente em factores objectivos, de grande simplicidade e coerência interna, e sem espaço para a subjectividade e discricionariedade do avaliador.”
E, no mesmo sentido, pode ler-se no corpo da Portaria nº 982/2004, que “A objectividade do sistema conferirá ainda uma maior celeridade ao procedimento de avaliação, prevendo-se que a respectiva pendência passe para um número muito reduzido de dias, o que será também um factor de eficiência e de desburocratização”.
Por conseguinte, estamos num domínio em que a simplificação é legítima uma vez que está prevista na lei e tem em vista dotar o sistema fiscal de um sistema de avaliações com a máxima objectividade e, bem assim, combater a evasão e a fraude fiscal.
E também não se vislumbra que algum défice de fundamentação individualizada possa pôr em causa os direitos e garantias dos cidadãos. Com efeito, para além de ser possível impugnar, por exemplo, a fixação do valor dado a um determinado coeficiente de localização, tendo por referência os vários factores de que ele depende (acessibilidades, proximidade de equipamentos sociais, etc.), a CNAPU procede a revisões e correcções periódicas do zonamento e dos coeficientes de localização em resposta a pedidos apresentados por peritos avaliadores, municípios e contribuintes (cfr. o corpo da Portaria nº 1022/2006).
Por tudo o que vai exposto, não assiste desta forma razão à Mmª Juíza “a quo” quando refere que designadamente que “o acto tributário é totalmente omisso quanto às razões de facto que levaram à fixação dos coeficientes de localização e qualidade e conforto, quando a lei estabelece diversos parâmetros para a sua fixação: Cfr. art.° 42º (coeficiente de localização), 43° (coeficiente de qualidade e conforto)”, pois “não permite ao destinatário do acto conhecer as razões de facto que conduziram o autor do acto a decidir como decidiu, impossibilitando-o de sindicar a validade substancial do acto, padecendo, por isso, do vício de forma, por falta de fundamentação”.
Em suma, tendo, no caso, sido aplicado o Cl (coeficiente de localização) de 0.35, e sendo esse o coeficiente que, efectivamente, resulta dos ditos parâmetros acima mencionados, os elementos constantes dos termos da impugnada avaliação são bastantes para o acto se considerar fundamentado, nos termos exigidos pela lei para o caso (art. 77º da LGT).
O acabado de expor aplica-se igualmente no que respeita aos parâmetros Cq (Coeficiente de qualidade e conforto), pois que também neste âmbito estamos perante parâmetros legais de fixação com base em critérios objectivos e claros, bastando a indicação dos respectivos coeficientes legais, bem como a referência do quadro legal aplicável e da forma e motivo pelos quais são concretamente aplicados, para que se compreenda como foram determinados tais coeficientes. E o mesmo vale igualmente para o factor de 20% aplicado ao factor A (área bruta de construção mais a área excedente à área de implantação).
Assim sendo, assiste razão à recorrente, não podendo a sentença que decidiu em contrário manter-se, pelo que se julga procedente o recurso, revoga-se a sentença recorrida na parte impugnada, e, em consequência, julga-se totalmente improcedente a impugnação.
III - DECISÃO
Termos em que acordam os Juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, em julgar procedente o recurso, revogar a sentença recorrida na parte impugnada, e, em consequência, julgar totalmente improcedente a impugnação.
Custas em 1ª instância pela recorrida
Lisboa, 16 de Maio de 2012. – Fernanda Maçãs (relatora) - Casimiro Gonçalves – Lino Ribeiro. |
