Acórdãos STA

Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:0807/14.1BEVIS 0816/18
Data do Acordão:11/14/2018
Tribunal:2 SECÇÃO
Relator:ANA PAULA LOBO
Descritores:OPOSIÇÃO
PRESCRIÇÃO
DEVOLUÇÃO DO IMPOSTO
Sumário:I - A questão da restituição do montante de imposto pago não foi suscitada no processo pelo que não poderia ter sido conhecida, como foi pela decisão recorrida, em manifesta desconformidade com o disposto no art.º 615.º, n.º 1, d), parte final do Código de Processo Civil aqui aplicável por força do disposto no art.º 2.º do Código de Processo e Procedimento Tributário.
II - Tal questão há-de ser apreciada, se for caso disso, em sede de execução de sentença caso a Administração Tributária ao dar cumprimento à decisão que declarou a prescrição da dívida, decisão favorável ao contribuinte, não cumpra o disposto no art.º 100.º da Lei Geral Tributária se recuse a devolver o montante pago e aqui recorrida suscite a sindicância judicial dessa recusa.
Nº Convencional:JSTA000P23852
Nº do Documento:SA2201811140807/14
Data de Entrada:09/07/2018
Recorrente:AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA
Recorrido 1:A............
Votação:UNANIMIDADE
Aditamento:
Texto Integral: RECURSO JURISDICIONAL
DECISÃO RECORRIDA – Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu
. de 15 de Maio de 2018

Julgou parcialmente procedente a Oposição e, consequentemente, reconheceu a prescrição da dívida exequenda no que à Oponente tange, determinando a restituição do imposto por esta pago.

Acordam nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:


A Representante da Fazenda Pública, veio interpor o presente recurso da decisão supra mencionada, proferida no processo de oposição deduzida por A…………, na qualidade de revertida, contra o processo de execução fiscal n.º 2500200601003372, instaurado no Serviço de Finanças de Armamar, tendo, para esse efeito formulado, a final da sua alegação, as seguintes conclusões:

a) Incide o presente recurso sobre, a aliás douta sentença, que julgou parcialmente procedente a presente oposição, tendo reconhecido a prescrição da dívida exequenda no que respeita à oponente e, ordenando-se a restituição do imposto por esta pago;

b) O presente recurso incide apenas sobre o segmento da sentença que determinou a restituição à oponente do montante do imposto pago, não se questionando o facto de a dívida se encontrar prescrita;

c) Salvo melhor posição, no caso dos autos o pagamento verificado deve qualificar-se como pagamento voluntário (e não coercivo), configurando o cumprimento de uma obrigação natural e, por isso, não há lugar à restituição do montante de imposto pago;

d) Em abono da nossa posição, temos a letra da lei e inserção sistemática das normas aplicáveis, pois que, o CPPT, nos art.º 259º a 263º regula a extinção da execução fiscal por pagamento coercivo e, nos art.º 264º e 265º prevê-se o regime do pagamento voluntário na execução fiscal;

e) Do que decorre que foi o próprio legislador que quis fazer a distinção entre pagamento voluntário e pagamento coercivo em sede executiva, o que se extrai não só da letra dos art.º 259º a 263º e 264º, que dispõem para o pagamento coercivo e voluntário, respectivamente, mas também pela sistematização do código que contempla na secção X “Da extinção da execução”, duas subsecções, a I “Da extinção por pagamento coercivo” e a II “Da extinção por pagamento voluntário”;

f) Assim, do nosso ponto de vista, o entendimento subscrito pelo decisor não tem apoio na letra da lei, nem é aceitável em face da sistematização do próprio CPPT, devendo socorrer-nos para o efeito do disposto no art.º 11º da LGT nos termos do qual na determinação do sentido das normas fiscais e na qualificação dos factos a que as mesmas se aplicam são observadas as regras e princípios gerais de interpretação e aplicação das leis;

g) Sendo que as regras de interpretação das leis constam do art.º 9º do Código Civil, prevendo o seu nº. 1 que a interpretação não deve cingir-se à letra da lei, devendo reconstituir o pensamento legislativo a partir do texto, tendo em conta a unidade do sistema jurídico;

h) Da letra da lei não se extrai nenhum indício de que o legislador disse menos do que o que pretendia, de forma a que o pagamento voluntário não possa ocorrer em sede de processo de execução fiscal;

i) Não podemos ignorar o elemento literal que alude de forma expressa à extinção da execução por pagamento voluntário (no art.º 264º do CPPT), bem como e, em reforço da nossa posição, há que atender à sistematização do código, que contém uma subsecção para a extinção da execução por pagamento voluntário (II) e uma subsecção para o pagamento coercivo (I);

j) Razão porque, salvo melhor entendimento, não cabe ao intérprete criar entraves ao conceito de pagamento voluntário na execução fiscal, quando foi o próprio legislador que quis estabelecer uma diferenciação de regimes;

k) No caso dos autos, o processo de execução fiscal nº. 2500 2006 01003372 foi instaurado contra a devedora originária “B………… LDA”, NIPC ……… e, posteriormente, revertido contra a oponente;

l) A oponente, citada para a reversão em 13.05.2014, procedeu ao pagamento voluntário da dívida objecto dos presentes autos em 03.11.2014 (sem que tenham sido praticados actos de penhora ou venda ao tempo do pagamento);

m) Em apoio da nossa posição temos ainda o regime do Código Civil, mormente art.º 302º, 304º, 402º e 403º, subsidiariamente aplicável;

n) Suportamo-nos também na Jurisprudência dos Tribunais Superiores, de que a título meramente exemplificativo, citamos os seguintes Acórdãos, cujo conteúdo subscrevemos: do STA de 19.09.2007 (processo nº. 0194/07), do TCA Norte de 10.01.2008, processo n.º 01489/07.2BEPRT, do STA de 04.09.2008, processo nº. 0969/07, do TCA Sul de 27.05.2008, processo nº. 02339/08;

o) Em conformidade com o teor dos referidos Acórdãos, o posterior conhecimento da prescrição não permite a devolução das quantias à data indevidamente pagas, devendo entender-se que, mostrando-se a dívida prescrita quando o pagamento foi solicitado e efectuado, o seu cumprimento obedeceu a uma obrigação natural (cfr. art.° 402° do C. Civil);

p) Tendo a execução sido extinta na medida do pagamento, a declaração de prescrição só é possível relativamente à dívida não paga, não podendo ser repetida a prestação voluntariamente prestada (cfr. art°s 304° e 403° do C. Civil);

q) A prestação não deixa de ser espontânea pelo facto do pagamento se dar no âmbito de um processo de execução fiscal, uma vez que o exercício de direitos processuais de carácter executivo não constitui coacção ilegítima;

r) As normas de direito tributário não permitem a repetição do indevido, ou seja, a restituição daquilo que tiver sido pago em cumprimento de uma obrigação prescrita, com ignorância ou não da prescrição, o que bem se compreende atenta a natureza dos créditos tributários, créditos de direito público que merecem uma especial tutela legal, em função da função de que estão cometidos (redistribuição da riqueza e do rendimento);

s) Quando a AT prossegue com os processos de execução fiscal, naturalmente que o faz na convicção de que o direito lhe assiste, configurando a lícita coercibilidade inerente à própria tramitação do processo executivo, conatural e adequada à cabal realização do direito no caso concreto, correspondendo ao normal exercício do direito processual do exequente credor; Assim sendo e, não obstante a prescrição, a oponente não tem direito a ver reembolsada a quantia paga voluntariamente;

t) E isto porque: o pagamento voluntário de dívida tributária, ainda que prescrita, corresponde ao cumprimento de uma obrigação natural fundada em dever de justiça (art. 402.º C. Civil); o pagamento voluntário é pagamento espontâneo: a prestação considera-se espontânea quando é livre de toda a coacção (art. 403.º n.º 2 C. Civil); não pode ser repetida a prestação realizada espontaneamente, em cumprimento de uma obrigação natural (arts. 304.º n.º 2 e 403.º n.º 1 C. Civil);

u) Em suma, o Meritíssimo Juiz incorreu em erro de julgamento, por errada aplicação da lei, mormente o disposto no art.º 264º do CPPT e art.º 303º, 304º, 402º, 403º, 9º e 11º, todos do Código Civil.
Termos em que, deve ser dado provimento ao presente recurso, ordenando-se, em consequência, a substituição da douta sentença recorrida, por outra em que se julgue que, não obstante a prescrição da dívida, não há lugar à restituição do imposto pago pela oponente, por configurar o cumprimento de uma obrigação natural, com as legais consequências.


Pela oponente A………… foram apresentadas contra-alegações, em suporte da decisão recorrida que encerram com as seguintes conclusões:
1. O recurso interposto pela Fazenda Nacional incide apenas sobre o segmento da sentença que determinou a restituição à Opoente Recorrida do montante pago, invocando que, embora a dívida se encontre prescrita o pagamento efectuado configura o cumprimento de uma obrigação natural, o que obsta à possibilidade de repetir a prestação paga.

2. E seria assim se não fossem outros os pressupostos de facto e de direito da espécie aqui sub judice.

PRESSUPOSTOS DE FACTO:
3. A Executada recorrida é devedora subsidiária por reversão da dívida exequenda.

4. Após a citação, a Executada revertida pretendeu suspender a execução contra si instaurada, beneficiando da isenção de juros e custas, acautelando a eventual improcedência da oposição onde se discutisse a “inexigibilidade da dívida”, mas sem nunca prescindir ou renunciar ao seu direito de reclamação, impugnação, recurso, oposição ao despacho de reversão proferido.

5. Por isso, em 03.11.2014 [fls 115 dos autos], dentro do prazo para deduzir oposição, a Opoente requereu junto do Serviço de Finanças a emissão de guia para pagamento da quantia indicada na citação “nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 23.º, n.º 5 e 9.º, n.º 3 da LGT”, declarando expressamente “não prescindir do seu direito a impugnar a reversão e a exigibilidade da dívida”, “não prescindir do seu direito de apresentação de oposição à execução, nos termos do disposto no artigo 9.º, n.º 3 da LGT - cfr. também Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 06.03.2013 in www.dgsi.pt.”

6. Tudo conforme factos provados F, G, H, I e J da sentença recorrida.

7. Tais pressupostos de facto – o carácter subsidiário da responsabilidade da recorrente e o carácter condicional do pagamento – levam a uma decisão de direito distinta da pugnada pela Recorrente.

PRESSUPOSTOS DE DIREITO:
8. Nos termos do artigo 23.º, n.º 5 da LGT, sendo a recorrida responsável subsidiária e fazendo, como fez, o pagamento no prazo da oposição, ela fica (como pretendeu ficar declarando-o), isenta de custas e juros de mora liquidados no processo de execução fiscal.

9. Ora, tal como disposto no artigo 9.º, n.º 3 da LGT, o pagamento do imposto para beneficiar daquela isenção não preclude o direito de reclamação, impugnação ou recurso.

10. Ao contrário do que alega a Recorrente, em causa não está, por isso, a Secção X do CPPT, “Da extinção da execução” por pagamento coercivo ou por pagamento voluntário, porque o pagamento realizado ao abrigo do disposto no artigo 23.º, n.º 5 e 9.º, n.º 3 da LGT não se traduz em qualquer pagamento (coercivo ou voluntário) capaz de extinguir a execução (conforme decorre do próprio artigo 23.º, n.º 6 da LGT).

11. O artigo 9.º, n.º 3 da LGT traduz uma terceira forma de pagamento, um pagamento condicional, com natureza de caução, pelo que:
a) por um lado, utilizando o Executado revertido os benefícios que lhe são concedidos pelo artigo 23.º, n.º 5 da LGT, mantém o direito de reclamação, impugnação ou recurso (o que só pode querer dizer que não extingue a dívida – não tem imediato carácter liberatório – ou, talvez melhor, extingue-a apenas sob condição de improcedência de reclamação, impugnação ou recurso);
b) por outro, garante a suspensão da execução contra si no caso de reclamação, impugnação ou recurso;
c) e, finalmente, terá de ser repetido caso haja procedência de qualquer desses meios de impugnação.

12. Tem sido jurisprudência uniforme do Supremo Tribunal Administrativo que:
I – (…) [deve] o artigo 9.º n.º 3 da LGT ser interpretado no sentido de incluir a oposição como forma de atacar a ilegalidade do acto de reversão.
II - Sendo o pagamento da dívida efectuado pelo responsável subsidiário para beneficiar da isenção de custas e multa nos termos do artigo 23.º n.º 5 da LGT, esse pagamento, que nem sequer implica a extinção da execução fiscal (n.º 6 do art.º 23º da LGT), não provoca a preclusão do seu direito de impugnar o despacho de reversão, não podendo extinguir-se a oposição com fundamento em inutilidade superveniente da lide. (cfr. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 06.03.2013, Proc. 0711/12 (e ainda Acórdãos de 26/05/2010 (Proc. 024/10) e 7.09.2011 (Proc. 0421/11) do mesmo Supremo Tribunal), todos in www.dgsi.pt.

13. Nesse direito de oposição, independente do “pagamento”, o artigo 9.º, n.º 3 da LGT não exclui qualquer meio de defesa ao oponente, designadamente, a defesa por excepção, onde se inclui a prescrição.

14. É certo (e sabido) que o pagamento de dívida prescrita constitui a satisfação de uma obrigação natural. Mas não assim (obviamente) o “pagamento” com reserva de reclamação, impugnação ou recurso feito nos termos do artigo 9.º, n.º 3 da LGT.

15. Na obrigação natural, exige-se que o cumprimento da obrigação seja espontâneo (art. 403.º do Cód. Civil). O conceito em causa na aplicação daquele regime jurídico é o de pagamento espontâneo (que não é o mesmo que voluntário).

16. Como decidiu o Supremo Tribunal Administrativo no seu Acórdão de 10.07.2013, Proc. 0912/13 (in www.dgsi.pt):
“III - Ainda que a obrigação tributária esteja prescrita, não pode considerar-se pagamento espontâneo o pagamento que, apesar de voluntário, tenha sido efectuado para obviar à iminente prossecução da execução e à prática de um acto lesivo, uma vez que o n.º 2 do art. 403.º do CC refere que «a prestação considera-se espontânea quando é livre de toda a coacção».
IV - Se o pagamento não puder considerar-se espontâneo, mantém utilidade o conhecimento da questão da prescrição da dívida exequenda, uma vez que o executado poderá obter a restituição do montante pago.”

17. Por fim, as decisões judiciais invocadas pela Recorrente para fundar a argumentação do recurso, reportam-se a situações fácticas e jurídicas distintas do caso aqui em apreço:
- no caso referido no Acórdão do STA de 09.09.2007, era aplicável o Código de Processo Tributário (DL 154/91) e ainda não a Lei Geral Tributária (surgida em 1998, com DL 398/98) e o seu artigo 9.º.
- nos restantes Acórdãos invocados, e em todos eles, o pagamento ali em causa foi realizado pelo devedor originário e sem aproveitamento de quaisquer benefícios fiscais – ou seja, o pagamento não foi realizado ao abrigo do disposto no artigo 25.º, n.º 5 da LGT (“O responsável subsidiário fica isento de custas e de juros de mora”), pelo que, não tendo sido o pagamento realizado ao abrigo de lei que atribua benefícios ou vantagens, não é aplicável o art. 9.º, n.º 3 da LGT (aliás, nunca ali invocado ou discutido, por falta de aplicabilidade).

Subsidiariamente,
18. Caso venha a ser julgado procedente o recurso interposto pela Autoridade Tributária – o que por mera cautela de patrocínio se concede – terão de ser julgados os restantes fundamentos da oposição à execução, alegados pela Recorrida (a inexistência de gerência de facto e a sua ausência de responsabilidade pela insuficiência patrimonial da Sociedade).

19. Sendo que, no julgamento destes factos, dúvidas não existem (nem a Autoridade Tributária alguma vez as alegou) que a sua prova e a procedência da oposição por via desses factos conduzirá à restituição do montante pago pela executada revertida.

Pelo que deve o recurso ser julgado improcedente, mantendo-se integralmente a decisão recorrida.

Foi emitido parecer pelo Magistrado do Ministério Público no sentido da improcedência do recurso.


A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:
A. Em 22 de Novembro de 2006 foi instaurado no SF de Armamar o processo de execução fiscal n.º 2500200601003372 contra «B………… Lda.», para cobrança de dívida de IRC dos anos de 2004 e 2005, liquidadas no ano de 2006, e pelo valor de EUR 22.615,55. [cfr. emerge de fls. 21 a 23 dos autos]

B. Em 27 de Novembro de 2006 foi citada a devedora originária. [cfr. aviso de receção de fls. 24 dos autos]

C. Por sentença de 5 de Maio de 2008, transitada em julgado a 25 do mesmo mês, foi a executada declarada insolvente. [cfr. certidão de fls. 25 verso a 27 dos autos]

D. Em 16 de Julho de 2008 foi proferido despacho determinando a sustação dos autos em razão da declaração de insolvência, nos termos do art.º 181.º do Código de Processo e Procedimento Tributário. [cfr. ofício de fls. 28 verso dos autos]

E. Em 2 de Novembro de 2010 foi rececionado no SF o ofício n.º 240365 do Tribunal Judicial de Armamar informando do encerramento do processo de insolvência. [cfr. ofício de fls. 29 dos autos]

F. Em 28 de Maio de 2014 a Oponente pronunciou-se em sede de audição prévia conducente à reversão alegando a prescrição da dívida, a inexistência de gerência de facto e a sua ausência de responsabilidade pela insuficiência patrimonial da sociedade [cfr. requerimento de fls. 65 a 69 dos autos]

G. Em 8 de Outubro de 2014 foi determinada a reversão da dívida constante da execução fiscal n.º 2500200601003372 contra a Oponente mediante despacho de reversão com o teor de “conforme projeto de decisão cuja cópia se anexa”. [cfr. despacho de reversão de fls. 128 dos autos]

H. Em 9 de outubro de 2014 foi a Oponente citada como revertida na execução fiscal em causa. [cfr. aviso de receção de fls. 39 verso dos autos]

I. Em data não concretamente apurada a Oponente requereu a emissão de guias “sem prescindir do direito a impugnar a reversão e a exigibilidade da dívida” [cfr. requerimento de fls. 115 dos autos]

J. Em 3 de Novembro de 2014 foi efetuado o pagamento integral por reversão do processo de execução fiscal n.º 2500200601003372. [cfr. guia de fls. 94 e comprovativo pagamento MB de fls. 95 dos autos]
***
Tendo a sentença recorrida declarado a prescrição da dívida exequenda, sem que tal decisão seja objecto de recurso, veio a determinar a devolução à recorrida do montante pago suportada nos seguintes fundamentos:
«(…) a ocorrência da prescrição não conduz à extinção da obrigação tributária (no caso em apreço nunca poderia conduzir porquanto a dívida apenas está prescrita quanto aos responsáveis subsidiários) mas sim à sua conversão em obrigação natural.
Todavia, no caso em apreço, emerge que o pagamento da dívida não foi espontâneo na medida em que o devedor não renunciou, mesmo que tacitamente, à prescrição conforme decorre, cristalino, do requerimento constante do facto «I».
Assim, mesmo que satisfazendo uma obrigação natural, emerge que o cumprimento da obrigação não foi espontâneo, mas apenas condicional, destinando-se a prevenir uma eventual improcedência da oposição onde se discutisse a “inexigibilidade da dívida”.
Consequentemente, mostrando-se a dívida já prescrita aquando do pagamento e não sendo a satisfação desta espontânea, importa proceder ao reconhecimento da prescrição como tendo ocorrido em 31/12/2012 e 31/12/2013, respetivamente para as dívidas de IRC de 2004 e 2005, com o consequente dever de restituição do montante de imposto pago.»
Como referido nas alegações de recurso a declaração de prescrição da dívida não é objecto de recurso tendo-se a recorrente conformado com essa decisão que transitou já em julgado.
Na petição inicial de oposição foram formulados os seguintes pedidos:
a) Ser declarada nula a decisão administrativa de reversão por omissão de pronúncia;
b) Ser declarada prescrita a dívida exequenda;
c) Julgar-se que a oponente não é responsável pelo pagamento da dívida exequenda.
Assim, a suscitada questão da restituição do montante de imposto pago não foi suscitada no processo pelo que não poderia ter sido conhecida, como foi pela decisão recorrida, em manifesta desconformidade com o disposto no art.º 615.º, n.º 1, d), parte final do Código de Processo Civil aqui aplicável por força do disposto no art.º 2.º do Código de Processo e Procedimento Tributário.
Tal questão há-de ser apreciada, se for caso disso, em sede de execução de sentença caso a Administração Tributária ao dar cumprimento à decisão que declarou a prescrição da dívida, decisão favorável ao contribuinte, não cumpra o disposto no art.º 100.º da Lei Geral Tributária se recuse a devolver o montante pago e aqui recorrida suscite a sindicância judicial dessa recusa.

Deliberação
Termos em que acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, revogar a decisão recorrida na parte recorrida.
Custas pela recorrida visto ter apresentado contra-alegações.
(Processado e revisto pela relatora com recurso a meios informáticos (art.º 131º nº 5 do Código de Processo Civil, ex vi artº 2º Código de Procedimento e Processo Tributário).

Lisboa, 14 de Novembro de 2018. – Ana Paula Lobo (relatora) – António Pimpão – Francisco Rothes.