Sentença proferida pelo MMº juiz do Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou procedente a IMPUGNAÇÃO JUDICIAL contra a liquidação de Imposto Municipal sobre Imóveis (IMI) n.° .............., na parte referente à segunda prestação do IMI de 2008, relativa às fracções autónomas do edifício erigido no lote n.° 3.01.03, com o artigo matricial n.° .............. da freguesia de Santa Maria dos Olivais, em Lisboa, no valor de €31.934,36.
CONCLUSÕES DAS ALEGAÇÕES:
«I - A IMPUGNANTE deduziu a presente impugnação judicial contra a liquidação de Imposto Municipal sobre Imóveis (IMI) n.° .............., na parte referente à segunda prestação do IMI de 2008, relativa às fracções autónomas do edifício erigido no lote n.° 3.01.03, com o artigo matricial n.° .............. da freguesia de Santa Maria dos Olivais, em Lisboa, no valor de €31.934,36, peticionando a sua anulação.
II - Alegou a Impugnante, em suma, que, para o ano em questão, vigora uma suspensão de imposto ao abrigo do disposto no artigo 9°, n.° 1, alínea e), do Código do IMI, uma vez que cumpriu o prazo de 60 dias previsto no n.° 4 do artigo do mesmo Código, que se conta da data da afectação do prédio ao activo circulante.
III- Nesse sentido determinou a decisão:
A Fazenda Pública apresentou contestação, pugnando pela improcedência da presente impugnação, argumentando, em síntese, que a declaração modelo 1 de IMI referente ao artigo matricial n.° .............. entregue pela Impugnante indica a data de 23/02/2007 como sendo a data de conclusão das obras e que o pedido de não sujeição foi apresentado no dia 29/07/2008, fora do prazo previsto no artigo 9°, n.° 4, do Código do IMI, pelo que o pedido foi deferido apenas a partir do ano de 2009.
IV - Entendeu a decisão em crise que:
"Cumpre apreciar e decidir se a liquidação de IMI n.° .............., na parte referente à segunda prestação do ano de 2008, relativa às fracções autónomas do edifício erigido no lote n.° 3.01.03, com o artigo matricial n.° .............. da freguesia de Santa Maria dos Olivais, em Lisboa, deve ser anulada por se verificar que a mesma viola o disposto no artigo 9.°, n.° 1, alínea e), do Código do IMI.”
V - De ressalvar que, para que essa afectação produza os efeitos previstos no artigo 9.°, n.° 1, alínea e) do Código do IMI, torna-se, ainda, necessário que o interessado a comunique dentro do prazo definido para tal, à Administração Tributária, sendo esta condição de eficácia do exercício do direito à referida suspensão de tributação.
Deste modo, deveria a interessada comunicar à Administração Tributária a efectiva afectação do imóvel ao activo circulante e, a data em que a mesma ocorreu.
VI - No caso dos presentes autos, importaria apurar a partir de que momento se contra o prazo de 60 dias previsto no n.° 4 do artigo 9.° do Código do IMI: se a contar da data da conclusão das obras de edificação do imóvel ou, se a contar da data em que a Impugnante afirmou ter afectado o prédio ao activo circulante.
VII - A decisão em crise entendeu que a Impugnante tem razão quando afirma que o prazo de 60 dias consagrado no n.° 4 do artigo 9° do Código do IMI para efectuar aquela comunicação se conta a partir da data em que o bem imóvel foi afecto ao activo circulante.
Contudo tal opção não foi deixada pelo legislador ao livre arbítrio do gestor.
VIII - Ou seja, o citado art°. 9, do C.I.M.I., ao estabelecer o momento temporal a partir do qual os prédios ficam sujeitos a I.M.I., funciona como uma norma de incidência.
Não obstante, se a inscrição no activo reflecte a intenção da administração da empresa de efectuar uma venda e essa decisão e intenção é materializada nesse acto, constitutivo do direito à não tributação em I.M.I. de acordo com o que refere a decisão recorrida, tal inscrição, sob pena de violação dos mais elementares princípios do direito fiscal, da legalidade dos elementos essenciais dos impostos que integram o sistema fiscal, não pode ser deixada na dependência da vontade discricionária da empresa.
IX - De acordo com o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, proferido no processo n.°: 04773/11, Secção: CT - 2.° JUÍZO, com Data de 02/14/2012, no qual foi relator o ilustre desembargador EUGÉNIO SEQUEIRA, decidiu-se em caso idêntico que:
"1. Tendo sido edificado em terreno qualificado para construção urbana um prédio constituído por diversas fracções autónomas, em termos fiscais, aquele deixou de existir para passarem a existir estas, pelo que a não sujeição a contribuição por parte destas se conta desde a data da conclusão das obras respectivas, tal como declarado na declaração modelo 129 entregue;
2. Para o sujeito passivo beneficiar, agora, da não sujeição a contribuição quanto às fracções autónomas edificadas, deveria comunicar ao serviço de finanças da situação dos prédios, no mesmo prazo de 90 dias, a contar da mesma conclusão das obras, a sua inscrição como activo circulante e que os destinava a venda;”
X - Ora a impugnante entregou pedido de não sujeição no SF em 2008-03-26 (fls. 83), relativo ao artigo .............. de Santa Maria dos Olivais, ou seja, não respeitou o prazo de 60 dias estabelecido no n.° 4 do art.° 9.° do CIMI.
XI - O art.° 10.° determina que os prédios se presumem modificados ou concluídos na mais antiga das datas definidas pelo legislador. Neste caso a mais antiga dessas datas corresponde à data de conclusão das obras.
XII - Ou seja, na declaração de IMI modelo 1, a impugnante declarou que a data da conclusão das obras ocorrera a 2007-02-23.
O pedido da impugnante encontra-se ferido de caducidade porquanto entrou nos serviços numa data muito posterior aos 60 dias concedidos para efectivação desse pedido.
XIII - A inscrição no activo circulante não pode depender da vontade aleatória da empresa, havendo que observar as regras administrativas e normas legais para tal.
Como decorre dos autos e apesar da impugnante exibir nos autos a fls. 33 dos mesmos um Alvará de utilização com data de 12-03-2008 - documento não elencado nos factos provados, verifica-se que o processo de licença de utilização data de 2007, ou seja, a essa data já a impugnante diligenciara de obter a Licença de utilização, emitida pela Câmara Municipal da área do imóvel (com o n.° 1044/POL/2007), documento que permite permite verificar se o imóvel está devidamente licenciado pela Entidade competente para habitação, comercio ou serviços, e que, permite a realização de escritura pública de compra e venda. Ou seja, já em 2007 o imóvel se encontrava em condições de tornar possível uma qualquer utilização e cumprir os fins a que se destinava, o seu objecto, ou seja a sua venda, sem conceder que a emissão de licença não constitui condição necessária para inscrição na matriz.
XIV - Como tal, a inscrição no activo circulante não pode depender da vontade aleatória da empresa, havendo que observar as regras administrativas e, normas legais vigentes para tal.
Ou seja, no presente caso e nos termos do POC, como decorre até do próprio entendimento da impugnante expresso nos requerimentos apresentados no SF para instrução do pedido de suspensão da tributação do IMI e, em particular, quanto ao prédio cuja anulação da liquidação se encontra em causa nos presentes autos, não se encontra provado se na data em que a respectiva contabilização no activo circulante ocorreu corresponde àquela em que aí deveria ter sido inscrita - numa conta da classe 3 (eventualmente na conta 33 - "Produtos Acabados e Intermédios”.
XV - Como resulta da descrição desta conta, os produtos que aqui se incluem podem já ser objecto de venda e provêm da conta 36 - Matérias Primas, Subsidiárias e de Consumo, o que inclui os bens que se destinam a ser incorporados materialmente nos produtos finais.
XVI - Ora a decisão em crise nos presentes autos, padece de deficit instrutório e de erro de julgamento de facto porque decide mal quanto aos factos apurados, insuficientemente selecionados para apreciação do mérito da causa, termos em que deve ser banida da ordem jurídica.
E com o devido respeito, salvo melhor entendimento sofre de erro de direito porque como supra demonstrado não fez correta interpretação e aplicação das normas legais à luz da jurisprudência citada.
XVII - Termos em que a decisão recorrida deve ser banida da ordem jurídica e substituída por outra que declare a legalidade da liquidação impugnada, afastando ainda a condenação da AT do pagamento de juros indemnizatórios.
Porém, com melhor entendimento V. EXAS DECIDINDO FARÃO A COSTUMADA JUSTIÇA»

Em sede de CONTRA-ALEGAÇÕES apresentadas:

1. Nos termos do disposto no art.e 9.e n.e 1 al. e) do CIMI, na redacção vigente à data dos factos relevantes, o imposto é devido a partir do terceiro ano seguinte, inclusive, àquele em que um prédio tenha passado a figurar no activo circulante de uma empresa que tenha por objecto a sua venda, dispondo, para tanto, os sujeitos passivos do prazo de 60 dias contados da verificação do facto determinante da sua aplicação, ou seja, da afectação dos prédios àquela finalidade, para o requererem.
2. Assim, o facto determinante da aplicação do diferimento de tributação é, nos termos da alínea e) do n.e 1 do art.e 9.e do CIMI, que o prédio tenha passado a figurar no activo circulante de uma empresa para fins da respectiva venda.
3. Ora, só pode ser afecto à venda a terceiros o imóvel que seja susceptível de venda juridicamente válida, o que, no caso vertente e com referência às fracções autónomas inseridas em prédio urbano respeita, passa pela obtenção de alvará de utilização, seguido da constituição de propriedade horizontal e do correspondente registo predial, sob pena de o bem não ser susceptível de venda válida nos termos pressupostos pela sua correspectiva inclusão contabilística para aquela afectação.
4. Assim, após a inscrição na matriz a que se refere o artigo 37.e do CIMI, teve a Recorrida de providenciar pela obtenção das telas finais, de pedir a emissão do alvará de utilização, de constituir a propriedade horizontal e de proceder ao seu correspondente registo predial.
5. No caso em apreço, somente a 24 de Abril de 2008, após a inscrição na matriz sob o respectivo artigo provisório, pôde a Recorrida outorgar a escritura pública de propriedade horizontal do edifício erigido no denominado lote n.e 3.01.03, artigo matricial n.e .............. da freguesia de Santa Maria dos Olivais, actual artigo matricial n.e ….. da freguesia do Parque das Nações.
6. Consequentemente, as fracções autónomas do prédio em causa apenas estariam em condições de ser vendidas a terceiros a partir da data da sua constituição em propriedade horizontal, tendo passado a figurar no activo da empresa para esse efeito (de venda) no mês seguinte ao da outorga do referido acto público, isto é, no balancete do mês de Maio de 2008.
7. Assim sendo, tendo as fracções autónomas do edifício erigido no denominado lote n.e 3.01.03 passado a figurar no activo circulante da ora Recorrida em 31 de Maio de 2008 e a comunicação exigida pelo n.e 4 do art.e 9.e do CIMI dado entrada no 14e serviço de Finanças de Lisboa em 29 de Julho de 2008, isto é, 59 (cinquenta e nove) dias após o "facto determinante", para seguir as palavras da lei, a mesma foi naquele Serviço atempadamente apresentada.
8. Diga-se, aliás, que a Recorrida tinha que ter procedido ao cumprimento de todas as supra descritas diligências, pois tal lhe era legalmente exigido, inclusive pela própria legislação fiscal.
9. Com efeito, para observância do disposto no art.e 37.e do CIMI e para efeitos da avaliação das fracções autónomas pertencentes ao prédio em referência, a Recorrida teve, como determina aquele preceito, de apresentar perante o Serviço de Finanças onde o mesmo se situa, a declaração Modelo 1 para a inscrição de prédios urbanos instruída com as plantas de arquitectura das construções correspondentes às telas finais aprovadas pela competente câmara municipal, sem que se traduza semelhante acto na aptidão dos imóveis para a sua venda válida a terceiros.
10. Do mesmo modo, para poder inscrever as referidas fracções autónomas no seu activo circulante empresarial para efeitos da respectiva transmissão a terceiros adquirentes - requisito essencial para beneficiar do diferimento de tributação exigido pela alínea e) do n.e 1 do art.e 9.e do CIMI - , a Recorrida teve, primeiramente, que percorrer todo um "iter" que principiou, precisamente, no pedido de aprovação das telas finais, em seguida pelo pedido de emissão do alvará de utilização, terminando na outorga da escritura pública de constituição da propriedade horizontal do edifício e seu subsequente registo predial.
11. Por conseguinte, a mera circunstância de uma unidade habitacional existir, porque construída/edificada, não pode para a sua proprietária determinar a pretensão de alienação a terceiros, pois que, sem autorização camarária e sem constituição de propriedade horizontal, semelhante pretensão não tem a virtualidade de passar do campo das intenções para o campo das concretizações, sendo, assim, um acto juridicamente impossível.
12. A afectação do imóvel, através da sua inclusão no activo circulante empresarial como tal, à venda a terceiros não pode alhear-se da verificação da sua correspectiva aptidão material e jurídica para aquela finalidade, pois que só pode afectar-se à venda aquilo que for susceptível de validamente ser alienado.
13. Por todo o exposto, é inequívoco que o IMI do ano de 2008 referente às fracções autónomas do prédio erigido no lote n.e 3.01.03, artigo matricial n.e .............. da freguesia de Santa Maria dos Olivais, actual artigo matricial n.e ….. da freguesia do Parque das Nações, nunca poderia ser exigido à Recorrida já que, para o ano em questão, estava em vigor uma suspensão de imposto que foi atempada e legalmente requerida pelo sujeito passivo,
14. pelo que bem andou o Tribunal "a quo" ao decidir pela sua correspectiva anulação, dúvidas não podendo subsistir quanto ao acerto, pertinência e acuidade da sentença proferida nos autos, a qual se deverá confirmar e, assim, manter inalterada, com a consequente improcedência do infundado recurso, o que se requer seja decidido, com todas as devidas e legais consequências.
Pelo exposto e pelo mais que for suprido pelos Srs. Venerandos Juízes Desembargadores, deve o interposto recurso ser julgado improcedente, com a consequente manutenção da decisão recorrida, fazendo-se, desse modo, a devida JUSTIÇA!»

PARECER DO MINISTÉRIO PÚBLICO.
O Exmo. Procurador-Geral Adjunto neste TCA emitiu esclarecido parecer rematando pela improcedência do recurso.

II QUESTÕES A APRECIAR.
O objecto do presente recurso, delimitado pelas conclusões formuladas (artigos 635º/3-4 e 639º/1-3, ambos do Código de Processo Civil, «ex vi» do artº 281º CPPT), salvo questões do conhecimento oficioso (artigo 608º/ 2, in fine), consiste em saber se a sentença errou, no julgamento de facto e de direito, ao julgar procedente a impugnação contra a liquidação de IMI relativa a 2008/2ª prestação.

III FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO.

A sentença fixou os seguintes factos provados e respetiva motivação:

1. Por escritura pública outorgada em 7/03/2002, a impugnante adquiriu um lote de terreno para construção com o n.° 3.01.03, da Zona de Intervenção da Expo 98, freguesia de Santa Maria dos Olivais, em Lisboa, e inscrito na respectiva matriz sob o artigo …….. - facto não controvertido;

2. As obras de edificação do prédio referido no ponto anterior terminaram em 23/02/2007 - facto não controvertido;

3. Em 12/03/2008 a Câmara Municipal de Lisboa emitiu o alvará de utilização n.° 37/UT/2008, em nome da Impugnante, através do qual autorizou a utilização dos edifícios sitos nos lotes 3.01.03 a 3.01.03F, inscrito na matriz predial urbana sob o artigo n.° …..da freguesia de Santa Maria dos Olivais, em Lisboa - cf. alvará a fls. 32 dos autos;

4. Em 24/04/2008, a Impugnante outorgou escritura pública de constituição de propriedade horizontal do edifício erigido no lote 3.01.03, actual artigo matricial n.° .............. da freguesia de Santa Maria dos Olivais, em Lisboa - cf. certidão de escritura pública a fls. 41 a 45 dos autos;

5. Por requerimento apresentado em 29/07/2008 na 14a repartição de finanças de Lisboa, a Impugnante comunicou o seguinte: «(…) vem, atempadamente, nos termos e para os efeitos da suspensão de tributação prevista no artigo 9°, n.° 1, alínea e) e n.° 4 do CIMI, comunicar a V. Exa. que as 99 (noventa e nove) fracções autónomas identificadas de “A" a “DG " do prédio urbano destinado a habitação erigido no lote 3.01.03 (...) e inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Santa Maria dos Olivais sob o artigo provisório P.............., constituídas em propriedade horizontal por escritura pública outorgada em 24 de Abril de 2008 (...) passaram, desde 31 de Maio de 2008, a figurar no activo circulante empresarial da Requerente, que tem por objecto a sua venda, para efeitos da sua transmissão a terceiros adquirentes (...)» - cf. requerimento, cujo teor se dá por integramente reproduzido, a fls. 73 dos autos;

6. Por despacho de 02/02/2009 do chefe do serviço de finanças de Lisboa 14, o pedido mencionado no ponto anterior foi deferido parcialmente, determinando- se a suspensão de tributação para o ano de 2009, com os seguintes fundamentos: «Os motivos que originaram o projecto de indeferimento (...) foram: - Não foi respeitado o prazo estabelecido no n.° 4 do artigo 9° do CIMI. (...). Relativamente ao primeiro argumento, o SP reconhece que o prédio efectivamente foi concluído em 2007-02-23, invocando a emissão da licença de utilização como condição necessária para a inscrição do mesmo. Ora, nem a emissão da licença é condição necessária para a inscrição do prédio na matriz, nem, neste caso em concreto, seria a data a considerar para o início da tributação, pois, como o próprio sujeito passivo indica, o n.° 1 do artigo 10 do CIMI estipula que os prédios presumem-se concluídos na mais antiga das datas elencadas nas alíneas a), b), c) e d), que no caso, será a data que foi declarada pelo próprio Sujeito passivo aquando da inscrição do prédio. (...) deve a não sujeição ser atribuída nos termos do n.° 5 do artigo 9° do CIMI, por ter sido comunicada além do prazo do n.° 4 do mesmo artigo, suspendendo-se a tributação apenas para o ano de 2009.» - cf. despacho e informação a fls. 83 e 84 dos autos;

7. Em 04/04/2009 foi emitida a liquidação n.° .............. referente à segunda prestação de IMI do ano de 2008, relativa aos edifícios erigidos nos lotes n.° 4.46, 4.47, 4.05 e 3.01.03, no valor total de €146.541,41, correspondendo ao lote 3.01.03, o valor de €31.934,36 - cf. liquidação a fls. 86 dos autos e facto não controvertido;

8. Em 02/10/2009 a Impugnante pagou o valor de €114.607,05 respeitante à liquidação identificada no ponto anterior - cf. selo aposto no documento de cobrança a fls. 87 dos autos;

9. Em 16/11/2009, a Impugnante apresentou reclamação graciosa da liquidação identificada no ponto 7 - cf. petição de reclamação a fls. 88 dos autos.

*

Nada mais se provou com interesse para a decisão da causa.

*

O Tribunal julgou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na análise crítica e conjugada dos documentos e na posição assumida pelas partes nos articulados, conforme identificado nos factos provados. 

IV FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO.

A questão essencial que  importa decidir consiste em saber se o acto tributário de liquidação de IMI, referente ao ano de 2008/2ª prestação, aqui impugnado, padece de ilegalidade, por força da isenção legal de que o Contribuinte beneficia.

No essencial, os factos mais relevantes para a decisão podem ser assim sintetizados:

Em 2002 a Impugnante adquiriu um lote para construção (3.01.03);

A edificação do prédio terminou em 23/2/2007;

Com data de 12/3/2008 a Câmara Municipal de Lisboa emitiu o alvará de utilização em nome da Impugnante;

Em 24/4/2008 a Impugnante outorgou escritura pública de constituição em propriedade horizontal do edifício em questão;

Em 31/5/2008 as frações autónomas do prédio passaram a figurar no activo circulante da Impugnante;

Em 29/7/2008, antes de completados 60 dias a partir  da data anterior,  a Impugnante requereu a suspensão de tributação nos termos do art. 9º/1-e) e n.º 4 do CIMI;

O pedido foi deferido parcialmente por não ter sido respeitado o prazo estabelecido no art. 9º/4 do CIMI e suspendeu apenas a tributação para o ano de 2009.

E em consequência, liquidou-se IMI referente à segunda prestação de IMI de 2008.

A tese da sentença que julgou procedente a impugnação é, também resumidamente, a seguinte:

A afetação do prédio ao ativo circulante é o facto que determina a constituição do direito à não tributação em sede de IMI.

Para  que essa afetação produza os efeitos previstos no artigo 9° n.° 1, alínea e), do CIMI é necessário que o interessado a comunique à Administração Tributária, sendo esta condição de eficácia do exercício do direito à suspensão de tributação.

A comunicação deve ser efetuada no prazo de 60 dias a contar da afetação ao ativo circulante da empresa e não a partir da conclusão das obras do edifício, atendendo à letra do n.º 4 do art.º 9º do CIMI.

Esta comunicação ocorreu antes de expirado o prazo, pelo que a liquidação impugnada é ilegal.
O prazo de 60 dias consagrado no artigo 13°, n.° 1, alínea d), do Código do IMI para a inscrição dos prédios na matriz a contar da conclusão das obras de edificação, de melhoramento ou outras alterações que possam determinar variação do valor patrimonial tributário do prédio, não impõe que o interessado contabilize o prédio em causa no ativo circulante dentro desse prazo.

O facto de as obras de edificação do imóvel se terem concluído em 23/02/2007 e a Impugnante apenas o ter afetado ao ativo circulante em 31/05/2008, é irrelevante para a suspensão de tributação prevista na alínea d) do n.° 1 do artigo 9° do Código do IMI para o ano de 2008.

O Exmo. Representante da Fazenda Pública discorda. Designadamente, por entender que o prazo de 60 dias para comunicar à AT a afetação à venda se conta a partir da data da conclusão das obras, data em que deve ser inscrito no ativo circulante da empresa, porque tal inscrição não pode ser deixada na dependência da vontade discricionária da empresa.
A conclusão das obras ocorreu em 23/2/2007, pelo que o pedido foi formulado numa data muito posterior  aos 60 dias concedidos.
Com efeito, já em 2007, quando foi solicitada a licença de utilização, o imóvel se encontrava em condições de tornar possível uma qualquer utilização e cumprir os fins a que se destinava, ou seja, a venda.
A sentença padece de défice instrutório por não ter  averiguado se na data   em que a contabilização no ativo circulante ocorreu corresponde àquela em que aí deveria ter sido inscrita - numa conta da classe 3 (eventualmente na conta 33 - "Produtos Acabados e Intermédios”.

Delineadas as questões que nos cumpre decidir, passemos à sua apreciação.

O imposto municipal sobre imóveis (IMI), como a contribuição autárquica (CA) é um imposto municipal que incide sobre o valor tributável dos prédios situados no território de cada município – art.º 1.º/1 do CIMI (e art.º 1.º do CCA), sendo devido pelo proprietário ou usufrutuário do prédio em 31 de Dezembro do ano a que a mesma respeitar.

Presume-se proprietário ou usufrutuário, para efeitos fiscais, quem como tal figure, ou deva figurar, naquela data, na matriz, ou na falta de inscrição, quem em tal data tenha a posse do prédio – (art.º 8.º do CIMI.)

Embora o CIMI tenha entrado em vigor em 1 de Dezembro de 2003, o CCA continuou a aplicar-se aos factos tributários ocorridos até à data da sua entrada em vigor (arts. 31.º/5 e 32.º/1, do DL 287/2003, de 12 de Novembro).

No caso, é aplicável o regime do CIMI não obstante a aquisição do lote de terreno para construção ter ocorrido em 2002. Facto que, para o caso dos autos, carece de  relevância.

Assim, nos termos do art. 9º do CIMI, o imposto é devido:
a) Do ano, inclusive, em que a fracção do território e demais elementos referidos no artigo 2.º devam ser classificados como prédio;
b) Do ano seguinte ao do termo da situação de isenção, salvo se, estando o sujeito passivo a beneficiar de isenção, venha a adquirir novo prédio para habitação própria e permanente e continuar titular do direito de propriedade do prédio isento, caso em que o imposto é devido no ano em que o prédio deixou de ser habitado pelo respectivo proprietário;
c) Do ano, inclusive, da conclusão das obras de edificação, de melhoramento ou de outras alterações que hajam determinado a variação do valor patrimonial tributário de um prédio;
d) Do 4.º ano seguinte, inclusive, àquele em que um terreno para construção tenha passado a figurar no activo de uma empresa que tenha por objecto a construção de edifícios para venda;
e) Do 3.º ano seguinte, inclusive, àquele em que um prédio tenha passado a figurar no activo circulante  de uma empresa que tenha por objecto a sua venda.
2 - Nas situações previstas nas alíneas d) e e) do número anterior, caso ao prédio seja dada diferente utilização, liquida-se o imposto por todo o período decorrido desde a sua aquisição.
3 - Na situação prevista na alínea e) do n.º 1, o imposto é ainda devido a partir do ano, inclusive, em que a venda do prédio tenha sido retardada por facto imputável ao respectivo sujeito passivo.
4 - Para efeitos do disposto nas alíneas d) e e) do n.º 1, devem os sujeitos passivos comunicar ao serviço de finanças da área da situação dos prédios, no prazo de 60 dias contados da verificação do facto determinante da sua aplicação, a afectação dos prédios àqueles fins.

[...]

Este preceito enuncia claramente as diversas datas a partir das quais  é devida a tributação, a suportar pelo sujeito passivo identificado no art. 8º do CIMI.

E no caso em que uma empresa tenha por objeto a sua venda, essa data está expressamente prevista como sendo a da inscrição no seu ativo circulante.

O Exmo. Representante da Fazenda Pública defende que tal data não foi deixada pelo legislador ao livre arbítrio do gestor e que, por isso, deverá ser inscrito no ativo circulante logo que esteja em condições de uma qualquer utilização e cumprir os fins a que se destinava, o seu objeto, ou seja, a sua venda. Este facto ocorreu em 2007, data da conclusão da obra, tendo até nessa data sido requerida licença de utilização, concedida por alvará de 12/3/2008.  Sendo assim, então desde “...2007 se encontrava em condições de tornar possível uma qualquer utilização e cumprir os fins a que se destinava, o seu objecto, ou seja, a sua venda, sem conceder que a licença não constitui condição necessária para inscrição na matriz”(Conclusão XIII).

Mas a nosso ver, e salvo o devido respeito por diferente opinião, não tem razão.

Não só porque a lei é clara quanto ao termo inicial do prazo de diferimento da tributação, mas também porque a interpretação de que a partir da conclusão das obras o prédio deveria ser inscrito como mercadoria, não tem apoio legal, nem o art.º 10º do CIMI pode ser convocado para decidir esta questão.

Com efeito, diz  o art. 10º do CIMI (na redação vigente em 2008), sob epígrafe “Data da conclusão dos prédios urbanos”:
1 - Os prédios urbanos presumem-se concluídos ou modificados na mais antiga das seguintes datas:
a) Em que for concedida licença camarária, quando exigível;
b) Em que for apresentada a declaração para inscrição na matriz com indicação da data de conclusão das obras;
c) Em que se verificar uma qualquer utilização, desde que a título não precário;
d) Em que se tornar possível a sua normal utilização para os fins a que se destina.
2 - O chefe de finanças da área da situação dos prédios fixa, em despacho fundamentado, a data da conclusão ou modificação dos prédios, nos casos não previstos no número anterior e naqueles em que as presunções nele enunciadas não devam relevar, com base em elementos de que disponha, designadamente os fornecidos pelos serviços da administração fiscal, pela câmara municipal ou resultantes de reclamação dos sujeitos passivos.
Como vemos, este preceito dispõe sobre a data da conclusão das obras a que se refere a alínea c) do art. 9º CIMI. Não refere em lado nenhum que a data da conclusão das obras marca o termo inicial para inscrição no ativo circulante da empresa.

Pretender que a data de inscrição no ativo circulante, ou no inventário, como diz agora a nova redação da alínea e) do art. 9º, deve coincidir com a data da conclusão da obra definida na mais antiga das datas referidas nas diferentes alíneas do n.º 1 do artigo 10ª do CIMI é uma interpretação para a qual não descortinamos apoio legal.

De resto, se o legislador quisesse essa solução, não teria autonomizado a inscrição no ativo circulante como condição para a isenção e início do respetivo período de duração.

Para o legislador, uma coisa é  a conclusão das obras, que se presume ocorrer nas datas mencionadas no art. 10º/1 CIMI, outra diferente é a inscrição no ativo circulante da empresa.

E só esta constitui facto determinante da sua aplicação, a afetação dos prédios àqueles fins, como significativamente diz o n.º 4 do artigo 9º: “Para efeitos do disposto nas alíneas d) e e) do n.º 1, devem os sujeitos passivos comunicar (...) no prazo de 60 dias a contar da verificação do facto determinante da sua aplicação, a afetação dos prédios àqueles fins.

A afetação dos prédios àqueles fins – venda/revenda- ocorre com a inscrição no ativo circulante e não com a conclusão das obras.

Na perspetiva da lei, e na interpretação que dela fazemos, é o contribuinte que está em melhores condições de conhecer o momento, e a oportunidade, para poder afetar o imóvel ao ativo circulante, sem que daí resulte qualquer prejuízo para a AT uma vez que sempre poderá proceder à tributação do imóvel, que após a conclusão das obras e inscrição matricial, se mantenha no imobilizado corpóreo.

Nesta linha de entendimento, salienta José Maria Pires[1]  “A afetação dos imóveis ao ativo circulante e a sua correspondente relevação contabilística reflete a intenção da administração da empresa, de efetuar a sua venda, e é essa decisão e intenção, materializada nesse ato, que é constitutiva do direito à não tributação em IMI.

Na maioria das situações essa afetação ocorrerá imediatamente após a sua aquisição, mas poderá não ser sempre assim. São também admissíveis situações em que as empresas possuem imóveis no seu ativo imobilizado, sujeitos normalmente a IMI e que, em dado momento, decidem afetá-los ao ativo circulante, colocando-os em venda.

Do mesmo modo, pode ainda acontecer que a empresa que efetuou a construção do imóvel o coloque em venda e, em consequência dessa decisão, proceda à sua afetação ao ativo circulante.

A afetação do imóvel ao ativo circulante é o facto determinante da constituição do direito à não tributação em IMI, estabelecendo a Lei que é a partir do momento em que o prédio tenha passado afigurar no inventário de uma empresa, como destinado a venda, ou seja da afetação ao ativo circulante, que se constituem as condições necessárias para o exercício do direito à não tributação nos três períodos de imposto.

Como antes referimos, a afetação do imóvel ao ativo circulante deve ser suscetível de constatação e controlo pela administração fiscal, sendo a sua relevação na contabilidade o instrumento fundamental dessa constatação. Mas isso não pode impedir de beneficiarem deste regime as empresas que não possuam contabilidade regularmente organizada. A existência dessa contabilidade e da correspondente relevação é antes, e apenas, uma garantia para as empresas de que a administração fiscal fica vinculada ao princípio da presunção de boa fé e do valor probatório que resulta do artigo 75°- da Lei Geral Tributária.

(...)

A afetação do imóvel ao ativo circulante é a condição necessária para a constituição do direito, mas não é condição suficiente para a sua eficácia.

Após a aquisição do imóvel para revenda, as empresas que exercem essa atividade, devem comunicar a sua afetação ao ativo circulante, no prazo máximo de 60 dias. Trata-se de uma mera comunicação e não de um requerimento que exija a produção de qualquer ato de reconhecimento do direito à não tributação. Esse direito deriva diretamente da Lei e não depende de qualquer ato administrativo de reconhecimento ou outro. A comunicação é apenas condição de eficácia do exercício do direito. A razão de ser desta comunicação resulta apenas da necessidade de a administração fiscal conhecer dois factos importantes para o funcionamento da relação jurídica fiscal - a efetiva afetação do imóvel ao ativo circulante da empresa e a data em que ela ocorreu. A primeira é indispensável à constituição do direito à não sujeição, e a segunda ao gozo do direito e à sua vigência.

Esta comunicação é apenas uma condição de eficácia do exercício do direito à não tributação, não tendo efeitos constitutivos do direito, dado que, como antes referimos, esse deriva diretamente da Lei. A entrega da comunicação corresponde ao exercício de um direito potestativo pela empresa proprietária do imóvel, não tendo que aguardar qualquer resposta da administração fiscal.

A não entrega da comunicação impede o exercício do direito à não tributação e implica a aplicação do regime regra da liquidação e pagamento do imposto. A entrega fora do prazo implica a perda do direito à não tributação nos períodos de imposto anteriores a essa entrega, desde a data da afetação, concluindo-se o período de não tributação no mesmo ano em que se concluiria se ela tivesse sido entregue dentro do prazo. O direito à não tributação só terá, neste caso, eficácia no ano seguinte ao da apresentação da comunicação, mas o direito cessa no mesmo ano em que cessaria se a comunicação tivesse sido entregue dentro do prazo.”.

Em benefício da sua tese, o Exmo. Representante da Fazenda Pública invoca o acórdão deste TCA proferido no processo n.º 04773/11, de 02/14/2012 que decidiu em sentido idêntico ao que defende[2].

Embora a situação decidida nos processos em questão (e outros) não seja idêntica à que agora apreciamos, com o devido respeito não sufragamos o seu conteúdo, nesta parte, pelas razões que já referimos. 

Por fim, o Exmo. Representante da Fazenda Pública alega que a sentença padece de défice instrutório uma vez que não se encontra provado  “...se na data em que a respectiva contabilização no activo circulante ocorreu corresponde àquela em que aí deveria ter sido inscrita - numa conta da classe 3 (eventualmente na conta 33 - "Produtos Acabados e Intermédios”.

De facto, não se encontra provado nem tinha que se encontrar.
Nos factos provados refere-se que a sociedade declarou perante o SF que as frações passaram, desde 31 de Maio de 2008, a figurar no ativo circulante empresarial da empresa.

Ora a AT nunca questionou este facto. E quando indeferiu a pretensão da requerente não foi por dúvidas sobre a data de inscrição no ativo circulante, mas sim por não ter respeitado o prazo de comunicação previsto no n.º 4 do art. 9º, com referência à conclusão das obras em 23/2/2007.   

Assim, não tem razão o Exmo. Representante da Fazenda Pública quanto ao défice instrutório, de que manifestamente a sentença não padece.

Concluindo, não sendo questionado que a Impugnante se dedica a construção para venda e  que a comunicação a que alude o n.º 4 do art. 9º do CIMI ocorreu antes de passados 60 dias após inscrição no ativo circulante da empresa,  a liquidação impugnada de IMI é ilegal. 

A sentença decidiu bem  e não merece qualquer censura.

V DECISÃO.

Termos em que acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso Tributário deste TCAS em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Custas pela AT.

Lisboa, 25 de fevereiro de 2021.

[Nos termos do disposto no art.º 15.º-A do DL n.º 10-A/2020, de 13 de março, aditado pelo art.º 3.º do DL n.º 20/2020, de 01 de maio, o relator consigna e atesta que têm voto de conformidade as Exmas. Senhoras Desembargadoras Patrícia Manuel Pires e Susana Barreto que integram a presente formação de julgamento.]

(Mário Rebelo)

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[1] “Lições de Impostos Sobre o Património e do Selo”, 2016, pp. 525 e segs,
[2] Ac. do TCAS n.º 04773/11 de 14-02-2012 Relator:   EUGÉNIO SEQUEIRA     Sumário:             
1. Tendo sido edificado em terreno qualificado para construção urbana um prédio constituído por diversas fracções autónomas, em termos fiscais, aquele deixou de existir para passarem a existir estas, pelo que a não sujeição a contribuição por parte destas se conta desde a data da conclusão das obras respectivas, tal como declarado na declaração modelo 129 entregue;
2. Para o sujeito passivo beneficiar, agora, da não sujeição a contribuição quanto às fracções autónomas edificadas, deveria comunicar ao serviço de finanças da situação dos prédios, no mesmo prazo de 90 dias, a contar da mesma conclusão das obras, a sua inscrição como activo circulante e que os destinava a venda;
3. Não logra provar tal comunicação o sujeito passivo que apresentou uma mera fotocópia de um requerimento com um carimbo de recepção de diferente configuração do utilizado pelo mesmo Serviço, com a data rasurada e que notificado para o efeito, não apresentou o respectivo original ou o correspondente recibo comprovativo.
Em idêntico sentido, poderá também ver-se o acórdão deste TCA n.º  02561/08 de 10-03-2009 Relator: LUCAS MARTINS, com o seguinte Sumário:           

4- A aquisição de lote de terreno para construção, por empresa com o objecto societário de construção de edifícios para venda, deixa (va) do poder usufruir de isenção de imposto, ao abrigo da alínea e), do n.° 1, do art.° 11.º, do CCAutárquica (art.º 9.°/1/d do CIMI), logo que nele se proceda à edificação;

5- O imóvel construído no lote de terreno, logo que concluído, nos termos da previsão legal (artº.s 11º/1, do CCA e 10.°/1, do CIMI) e destinados à venda pela empresa, passam a integrar, de imediato, o seu activo permutável, independentemente de se encontrarem preenchidos todos os requisitos formais necessários à concretização da respectiva alienação.