a) A questão que se pretende ver melhor analisada pelo tribunal "ad quem" no presente recurso é a de saber se: Perante dividendos atribuídos relativos a participações financeiras que compõem parte dos fundos adquiridos em resultado da aplicação dos montantes recebidos pelos tomadores de seguro unit-linked, que foram acrescidos (por via do reconhecimento dos proveitos) e deduzidos (por via da constituição de provisões técnicas) ao resultado contabilístico da Impugnante, originando um resultado nulo, deve, ainda assim, aplicar-se o disposto no art.º 46.º do CIRC, permitindo à Recorrida uma dedução (indevida) ao lucro tributável quando os mesmos dividendos não contribuíram para a base tributável, uma vez que o seu reconhecimento contabilístico implica um resultado nulo.

ou se, pelo contrário,

b) perante os mesmos rendimentos - dividendos atribuídos, que foram acrescidos (por via do reconhecimento dos proveitos) e deduzidos (por via da constituição de provisões técnicas) ao resultado contabilístico da Impugnante, originando um resultado nulo, não deve aplicar-se o disposto no art.º 46º do CIRC, para não permitir à Recorrida uma dedução indevida ao lucro tributável, já que os mesmos dividendos não contribuíram para a base tributável - uma vez que o seu reconhecimento contabilístico implica um resultado nulo.

c) Entende, a FP, que o acórdão recorrido, quando aplicou o disposto no art.º 46º do CIRC, incorreu em erro de interpretação e subsunção dos factos e do direito - em clara violação de lei substantiva -, o que afeta e vicia a decisão proferida, tanto mais que assentou e foi fruto, de um desacerto ou de um equívoco;

d) A questão acima identificada assume relevância social fundamental, porquanto, a situação apresenta contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, até porque, está em causa questão que revela especial capacidade de repercussão social ou de controvérsia relativamente a casos futuros do mesmo tipo, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio;

e) Por outro lado, a mesma questão assume também relevância jurídica fundamental, uma vez que a questão a apreciar é de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum;

f) ln casu, o presente recurso é também absolutamente necessário para uma melhor aplicação do direito, uma vez que o acórdão aqui em crise incorre em erro de interpretação, sendo certo que o erro de julgamento é gerador da violação de lei substantiva;

g) Desta forma, a necessidade de uma melhor aplicação do direito justifica-se, porquanto, em face das características do caso concreto, existe a possibilidade de este ser visto como um caso-tipo, não só porque contém uma questão bem caracterizada e passível de se repetir no futuro, como a decisão da questão se revela ostensivamente errada, juridicamente insustentável ou suscita fundadas dúvidas, o que gera incerteza e instabilidade na resolução dos litígios, sendo, assim, fundamental, a intervenção do STA, na qualidade de órgão de regulação do sistema, como condição para dissipar dúvidas.

h) Até porque, a questão ora em crise nos presentes autos será passível de replicação em todos os casos de venda deste tipo de seguros;

Vejamos.

i) Num contrato de seguro unit-linked, o tomador do seguro (cliente) entrega determinado montante (prémio de seguro) à seguradora, e esta deverá utilizá-lo para comprar ativos financeiros, isto é, constituir um "fundo";

j) O ganho final deste tipo de operação é, para o tomador do seguro (cliente), a rentabilidade que a sua aplicação possa vir a gerar e, para a seguradora, a comissão que cobrará ao seu cliente referente a esta operação;

k) A constituição do referido "fundo" é composta por ativos financeiros, e pode integrar participações sociais cuja rentabilidade, como é sabido, resulta na atribuição dos correspondentes dividendos;

l) Sendo a seguradora a comprar os referidos ativos financeiros, é à mesma que cabe a titularidade, daí a rentabilidade desses ativos financeiros lhe ser atribuída e, no caso das participações sociais, são-lhe atribuídos os respetivos dividendos;

m) Todavia, porque está subjacente à constituição desse "fundo" o contrato de seguros unit-linked, e sendo a rentabilidade por direito dos seus clientes, recai sobre a seguradora a obrigação de reembolsar os clientes;

n) Contabilisticamente e de acordo com as instruções contabilísticas do setor, (emanadas pelo ISP) a seguradora regista como proveito contabilístico o rendimento obtido com os ativos financeiros que compõem o "fundo" (onde se inclui os dividendos) e, por outro lado, como custo contabilístico o pagamento desse rendimento aos seus clientes;

o) O pagamento aos clientes da seguradora, por não ser imediato, irá gerar uma contraprestação «indeterminada, mas determinável cujo valor está indexado a acontecimentos futuros», nascendo a responsabilidade da seguradora para com o segurado;

p) De acordo com o art.º 68º e o nº 1 do art.º 69º do Decreto-Lei nº 94-B/98, de 17 de Abril, as empresas de seguros deverão dispor, a título de garantia financeira, de provisões técnicas que deve, «em qualquer momento, ser suficiente para permitir à empresa de seguros cumprir, na medida do razoavelmente previsível, os compromissos decorrentes dos contratos de seguro»;

q) É exigido à seguradora a constituição de provisão sempre que contratualize um seguro unit-linked pelo valor correspondente ao valor das responsabilidades da seguradora, valor que lhe possa ser exigido pelo segurado, nos termos do respetivo contrato, cf. dispõe o art.º 4º da Norma Regulamentar do ISP nº 09/2008-R, de 25 de Setembro;

r) Em termos fiscais, este tipo de provisões são aceites por força do disposto na alínea d) do nº 1 do art.º 34º do CIRC, que admite como custo fiscal as provisões técnicas constituídas, obrigatoriamente, por força de normas emanadas do ISP.

s) Relativamente à operação de seguro unit-linked, o apuramento do lucro contabilístico é acompanhado pelo apuramento do lucro tributável (da base tributável) e dessa operação não decorre qualquer resultado que incorpore o lucro tributável;

t) Resulta, assim, violado o disposto no art.º 17º do CIRC, que prevê que o resultado tributável é apurado a partir do resultado contabilístico (resultado líquido) e que para a operação de seguro unit-linked esse resultado contabilístico é nulo;

u) Daí não se poder concluir que os rendimentos (no caso dos autos, os dividendos atribuídos) resultantes das aplicações financeiras afectas a "fundo" estão incluídos na base tributável, uma vez que não contribuem para o resultado contabilístico;

v) Para a FP o acórdão recorrido procedeu a uma incorreta interpretação e aplicação do artigo 46º do CIRC, descurando a ratio legis da norma, quando, a mesma, só tem o propósito de não tributar duplamente os dividendos atribuídos;

w) Entende, o douto tribunal a quo, que a «(...) obrigação legal de constituir e manter provisões técnicas, cujo valor deve permitir às empresas seguradoras fazer face no futuro aos compromissos assumidos, e que se repercutem, como custos, nos resultados do exercício, valor indexado à variação do valor da carteira de títulos, escolhida como referência do seguro, não se extrai que os montantes percebidos, a título de dividendos, em razão da carteira de participações sociais detidas por aquelas, não se venha a inscrever no balanço como rendimento e como tal tributável. De modo semelhante, as normas sobre a eliminação da dupla tributação ou as normas sobre a redução da tributação dos dividendos gerados por certa categoria de acções não deixam de se aplicar, porquanto está-se na presença de rendimento da contribuinte, ora recorrida, cuja tributação ocorre (deve ocorrer) nos termos gerais, como em relação a qualquer outro contribuinte»;

x) Ora, daqui resulta violado o princípio da não discriminação, já que aos demais Contribuintes não lhes é permitida qualquer dedução ao resultado tributável a título de provisões daquela natureza, e, com isso, uma dupla dedução ao Lucro tributável;

y) Desta forma, resulta claro que o tribunal a quo falhou no seu julgamento quando aplicou o disposto no art.º 46º do CIRC aos dividendos atribuídos referentes a participações financeiras que integram "fundos" conexos com seguros unit-linked, porquanto permitiu à impugnante (Seguradora) deduzir - em duplicado - ao lucro tributável o montante dos dividendos atribuídos, violando, assim, o disposto no art.º 17º do CIRC, bem como o princípio da não discriminação;

z) Sendo certo que, a duplicação da dedução ao Lucro Tributável promovida no acórdão recorrido - no nosso entendimento -, só se explica por evidente desacerto ou equívoco.

aa) Em suma e salvo o devido respeito, poderemos afirmar que, não se conhecendo pronúncia do STA sobre a matéria, tratando-se de questão de relevância social e jurídica de importância fundamental e com um amplo interesse objetivo, e sendo ainda, este recurso de revista, absolutamente necessário para uma melhor aplicação do direito entende, a FP que o acórdão aqui em crise não deve manter-se.

Por todo o exposto e o mais que o venerando tribunal suprirá, deve o presente recurso de revista ser admitido e, analisado o mérito ser dado provimento ao mesmo, revogando-se, em conformidade, o douto acórdão recorrido, com todas as legais consequências, assim se cumprindo, por VOSSAS EXCELÊNCIAS, com o DIREITO e a JUSTIÇA!

Em virtude do valor da causa ser superior a € 275.000,00, desde já se requer a V. EX.a que - nos termos do nº 7 do art.º 5 do Regulamento das Custas Processuais - determine a dispensa do pagamento da taxa de justiça aí prevista.

1.2. A Recorrida apresentou contra-alegações para sustentar, em suma, a inadmissibilidade do presente recurso, por falta de verificação dos requisitos previstos no art.º 150º do CPTA, e, caso assim não se entenda, para sustentar a manutenção do julgado, rematando com o pedido de dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça nos termos previstos no nº 7 do artigo 6º do RCP.

1.3. O Exmº Magistrado do Ministério Público emitiu parecer no sentido de que o recurso de revista é inadmissível no contencioso tributário, e, sem prescindir, aduziu que a sua intervenção processual se circunscreve à apreciação do mérito do recurso no caso de este vir a ser admitido.

1.4. Colhidos os vistos legais, cumpre proceder à apreciação liminar sumária a que se refere o nº 5 do artigo 150º do CPTA.

2. Colocada que foi a questão da admissibilidade do presente recurso de revista em sede de contencioso tributário, cumpre apreciar previamente tal questão.

Trata-se de questão que vem conhecendo decisão reiterada, pacífica e uniforme no sentido afirmativo, como se pode ver pela leitura, entre tantos outros, dos acórdãos proferidos nos processos nº 0415/12, de 30/05/2012, nº 0434/12, de 23/05/2012, nº 0357/12, de 16/05/2012, nº 083/12, de 16/05/2012, nº 01140/11, de 26/04/2012, nº 0284/12, de 26/04/2012, nº 01110/11, de 14/03/2012 e nº 01108/11, de 7/03/2012, cuja fundamentação sufragamos e que aqui mais uma vez se acolhe e reitera tendo em conta a suprema importância de acatar a jurisprudência consolidada em termos de se obter uma interpretação e aplicação uniformes do direito (art.º 8º, nº 3, do Código Civil).

Em conformidade com a aludida jurisprudência, o recurso de revista previsto no art.º 150º do CPTA é admissível no contencioso tributário por força da aplicação da norma contida no art.º 26º, alínea h), do ETAF [e não por via da interpretação analógica ou extensiva do seu art.º 24º nº 2)], e o art.º 26º do ETAF, ao fixar a competência da Secção do Contencioso Tributário do STA, comina expressamente, na alínea h), que cumpre a esta Secção conhecer «De outras matérias que lhe sejam deferidas por lei». Acresce que as alíneas c) e e) do art.º 2º do CPPT contêm uma expressa remissão para as normas do CPC e do CPTA, e, por conseguinte, também para o art.º 150º deste último diploma legal, assim se tornando claro que a competência desta Secção para conhecer do recurso de revista excepcional está estabelecida por lei.

Termos em que improcede a questão prévia suscitada.

2.1. Segundo o disposto no nº 1 do artigo 150º do CPTA, "das decisões proferidas em 2.ª instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excepcionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito", competindo a decisão sobre o preenchimento de tais pressupostos, em termos de apreciação liminar sumária, à formação de Juízes prevista no n.º 5 do referido preceito legal.

Tal preceito prevê, assim, a possibilidade recurso de revista excepcional quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito. Razão por que a jurisprudência tem reiteradamente sublinhado a excepcionalidade deste recurso, frisando que ele só pode ser admitido nos estritos limites fixados no preceito, já que não se trata de um recurso ordinário de revista, mas, antes, de uma "válvula de segurança do sistema", que só deve ser accionada nos estritos limites do preceito.

E como tem sido repetidamente explicado nos inúmeros acórdãos proferidos sobre a matéria, a relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de complexidade jurídica superior à comum em razão da dificuldade das operações exegéticas que cumpra efectuar, quando se esteja perante um enquadramento normativo particularmente complexo ou quando se verifique a necessidade de compatibilizar diferentes regimes potencialmente aplicáveis ou se exija ao intérprete e ao julgador complexas operações de natureza lógica e jurídica indispensáveis à resolução das questões suscitadas.

Já a relevância social fundamental verificar-se-á nas situações em que esteja em causa uma questão que revele especial capacidade de repercussão social ou de controvérsia relativamente a futuros casos do mesmo tipo, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio, ou nas situações em que se anteveja, ainda que reflexamente, a existência de interesses comunitários especialmente relevantes ou em que esteja em causa matéria particularmente sensível em termos do seu impacto comunitário.

Por fim, admissão do recurso por se mostrar claramente necessária para uma melhor aplicação do direito terá lugar quando esteja em causa uma questão bem caracterizada e passível de se repetir em casos futuros, e cuja análise e decisão pelas instâncias venha suscitando dúvidas, nomeadamente por se verificar divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais, gerando incerteza e instabilidade na resolução dos litígios, assim se antevendo como objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema, ou quando a decisão recorrida se mostre ostensivamente errada ou juridicamente insustentável.

No caso vertente, o recurso vem interposto do acórdão proferido pelo TCA Sul que determinou a anulação das correções efetuadas pela Administração Tributária relativas à comercialização de seguros unit linked - em concreto, relativas à aplicação do regime da eliminação da dupla tributação económica previsto no art.º 46º do CIRC (a que corresponde o actual art.º 51º do CIRC) aos rendimentos gerados pela Recorrida.

E, como bem explicita a Recorrente, a questão reside em saber se perante dividendos atribuídos relativos a participações financeiras que compõem parte dos fundos adquiridos em resultado da aplicação dos montantes recebidos pelos tomadores de seguro unit-linked, que foram acrescidos (por via do reconhecimento dos proveitos) e deduzidos (por via da constituição de provisões técnicas) ao resultado contabilístico da Impugnante, deve, ainda assim, aplicar-se o regime contido no art.º 46º do CIRC (como se entendeu no acórdão recorrido), ou se, pelo contrário, esse regime é inaplicável aos seguros unit-linked, porquanto se trata de rendimentos que não afectam os resultados ou a "base tributável".

Questão que, como foi frisado no acórdão recorrido, foi já objecto de estudo em termos doutrinais - cfr. SALDANHA SANCHES e JOÃO TABORDA DA GAMA (No artigo intitulado "Provisões no âmbito de seguros Unit-Linked e dupla tributação económica", publicado na Revista Fiscalidade, nº 33.) - e tem sido apreciada, de forma reiterada, segundo essa posição doutrinal nas diversas decisões já proferida sobre a matéria pelo Centro de Arbitragem Administrativa (cfr. acórdãos de 1-09-2014, Proc. nº 65/2014-T, de 29-01-2016, Proc. nº 268/2015-T, e de 9-10-2017, Proc. nº 160/2017-T) e pelos tribunais tributários, conforme se pode ver pela leitura deste aresto do TCAS, que manteve a sentença de 1ª instância e cita outros acórdãos no mesmo sentido).

Ora, a discussão que a Fazenda Pública, ora Recorrente, pretende (re)suscitar em contraposição à linha argumentativa e decisória assumida no acórdão recorrido não se reveste, a nosso ver, de importância fundamental, seja pela sua relevância jurídica, seja pela sua relevância social.

Efectivamente, a questão em apreço não envolve a realização de operações lógico-jurídicas de particular complexidade, nem envolve a interpretação ou a aplicação de regime que coloque dificuldades superiores ao comum ou a cujo propósito persistam divergências jurisprudenciais ou controvérsias doutrinais. Baseou-se, de resto, na doutrina e na jurisprudência conhecida sobre a matéria. Acresce que não se trata de questão que, pela sua expressão ou repercussão colectiva, assuma reflexos importantes na comunidade, que extravasem o interesse dos sujeitos neste processo.

Por outro lado, a posição assumida pelo TCAS enquadra-se no espectro das soluções jurídicas plausíveis para a questão sobre que se debruçou, não se evidenciando que a pronúncia emitida esteja inquinada de erro grosseiro, com o que afastada fica a hipótese de fazer ancorar a admissão da revista numa hipotética necessidade de melhor aplicação do direito.

Dito de outro modo, a solução que o acórdão recorrido encontrou para o ponto controvertido, podendo ser refutável, não comporta raciocínios que se afastem das regras lógicas ou dos critérios de hermenêutica correntemente aceites, nem assenta na aplicação e interpretação de regime jurídico manifestamente impertinente ou notoriamente errado, pelo que não se justifica a intervenção do órgão de cúpula da jurisdição para melhor aplicação do direito, em excepção à regra de que no processo nos tribunais administrativos e fiscais só há, em princípio, um grau de recurso.

Assim, por não se vislumbrar que respeite a questão que, pela sua complexidade jurídica ou relevância social, deva ser qualificada como de importância fundamental ou em que se verifique a necessidade de intervenção do órgão de cúpula da jurisdição para melhor aplicação do direito, o recurso não pode ser admitido.

4. Termos em que acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo que integram a formação referida no nº 5 do artigo 150º do CPTA, em não admitir a revista.

Custas pela Recorrente, com dispensa do remanescente da taxa de justiça para ambas as partes, ao abrigo do disposto no nº 7 do art.º 6º do Regulamento das Custas Processuais, pois que, sendo o valor da causa superior a 275.000,00 Euros, a apreciação preliminar sumária dos pressupostos da admissibilidade do recurso se reveste de complexidade inferior à comum e a conduta processual das partes a tal não obsta.

Lisboa, 13 de Fevereiro de 2019. – Dulce Neto (relatora) – Isabel Marques da Silva – Ascensão Lopes.