| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
«[SCom01...], Lda.», interpõe recurso da sentença que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações de IRC e IVA do ano de 2014, sendo a procedência apenas relativa à tributação autónoma em sede de IRC e o recurso visando somente a desconsideração de cinco faturas, que a Administração Tributária considerou que não titulavam verdadeiras operações económicas.
Formula nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:
1) A recorrente não aceita a matéria de facto estabelecida na sentença recorrida, considerando tanto tudo aquilo que foi alegado na p.i. da impugnação como os elementos probatórios concretos dos presentes autos.
2) Contesta-se a decisão da matéria de facto da sentença recorrida em vários pontos principais, começando-se por impugnar a DECISÃO DA MATÉRIA DE FACTO da Douta Sentença recorrida, quando não deu como provado os factos que seguem, e que a recorrente considera com interesse e pertinentes para a boa decisão da causa.
3) Devia ter sido como provado, o seguinte facto:
«A causa do procedimento inspetivo deveu-se a suspeitas relativas ao emitente das faturas a empresa “[SCom02...], Lda.”»
4) Isto, porque a I.T. inicia um procedimento de inspeção com ideias pré-concebidas, que à partida já estava decidido, nos seus juízos, e conclusões, que originaram um R.I.T, cuja fundamentação deficiente e errada, prejudicou a impugnante.
5) Á partida do procedimento, a I.T. já considera a existência de faturas falsas, e todo o procedimento inspetivo se baseou em tal premissa.
6) Também devia ser considerado como provado e levado ao probatório, o seguinte facto:
«A I.T., nunca falou com os responsáveis da [SCom03...], com os seus técnicos e fiscais»
7) A senhora Inspetora Tributária, no seu depoimento gravado, segmento 00:54:56 a 01:55:16 não nega esse facto.
8) Tal era importante, porque a I.T., e conforme resulta do R.I.T. e da alegação e prova carreada para o processo, nunca compreendeu a atividade do recorrente, e o modo como esta se processava.
9) Sobre esta questão, o Tribunal refere que tal deveria ter sido pedido pela recorrente em sede do direito de audição (pág. 71 da sentença).
10) O Tribunal esquece, que o contribuinte não é obrigado a exercer o direito de audição, ficando na sua discricionariedade o exercício ou não de tal direito.
11) Ao contrário do que pretende o Tribunal, o não exercício do direito de audição, não tem consequências nem poderá ser valorado para efeitos probatórios, nem sequer constitui admissão da verdade dos factos imputados pela I.T. no seu R.I.T.
12) Também, o não exercício do direito de audição, não isenta a I.T., na sua atuação, de não cumprir os princípios inerentes ao procedimento inspetivo, legalmente estipulados.
13) Demais, a sentença no ponto 51 do probatório, dá como provado «a inspetora não foi ao local das obras» o que devia ser complementado com o ponto que anteriormente se propõe.
14) Entende a recorrente, que outro facto deveria ter sido dado como provado e levado ao probatório, que resulta do alegado nos artigos 16º, 25º, 44º a 47º da petição inicial, que se indica:
15) «A [SCom02...], Lda.” prestou serviços como subempreiteiro da impugnante, na obra [SCom04...], S.A., em Coimbra»
16) Tal é referido positivamente, na pág. 38 da sentença, último paragrafo onde a I.T. informa que pedindo informação à [SCom04...], sobre quem trabalhou na sua obra de Coimbra, recebeu a resposta onde incluiu que, e citando.
«Nesses mesmos meses existiu um prestador pontual de alguns serviços: [SCom02...] – Anexo 16, fl. 2»
17) Ora, tal esclarece a presença da “[SCom02...]” na obra [SCom04...] em Coimbra, onde prestou serviços para a impugnante.
18) Acresce o depoimento da 3ª testemunha sobre esta matéria, no segmento gravado a 01:34:56: a 01:34:24, que confirma a presença do [SCom02...] na obra de Coimbra.
19) Também a recorrente, considera que se devia ter dado como provados os factos alegados nos artigos 63º a 72º da P.I., relativos ao pagamento das faturas da “[SCom02...], Lda.”, já que interessa sobre maneira à boa decisão da causa.
20) 1º - Para liquidação da fatura nº 2637 (Doc. 3, folhas 1) efetuou a impugnante quatro pagamentos no ano de 2015:
- O primeiro através do cheque nº ...33 de 06/01/2015 do Banco 1... no montante de € 8.000.00. (Doc. 5, folhas 1 a 2)
- O segundo através do cheque nº ...03 de 09/01/2015 do Banco 1... no montante de 8.000.00. (Doc. 5, folhas 3 a 4)
- O terceiro através do cheque nº ...31 de 04/02/2015 do Banco 1... no montante de 8.000.00. (Doc. 5, folhas 5 a 6)
- O quarto através do cheque nº ...40 de 10/02/2015 do Banco 1... no montante de 8.000.00. (Doc. 5, folhas 7 a 9)
De notar que este último pagamento liquidou parte da fatura nº 2637 (no valor de € 4.708.20) e parte da fatura nº 2638 (no valor de € 3.291.80).
21) 2º - Para liquidação da fatura nº 2638 (Doc. 3, folhas 19) efetuou a impugnante três pagamentos no ano de 2015:
- O primeiro através do cheque nº ...40 de 10/02/2015 do Banco 1... no montante de € 8.000.00. (Doc. 5, folhas 10 a 11)
- O segundo através do cheque nº ...04 de 20/02/2015 do Banco 1... no montante de € 8.000.00. (Doc. 5, folhas 12 a 13)
- O terceiro através do cheque nº ...98 de 06/03/2015 do Banco 1... no montante de € 10.110.20. (Doc. 5, folhas 14 a 16)
22) 3º - Para liquidação da fatura nº 2639 (Doc. 3, folhas 22) efetuou a impugnante três pagamentos no ano de 2015:
- O primeiro através do cheque nº ...71 de 18/03/2015 do Banco 1... no montante de € 7.000.00. (Doc. 5, folhas 17 a 18)
- O segundo através do cheque nº ...35 de 26/03/2015 do Banco 1... no montante de 7.000.00. (Doc. 5, folhas 19 a 20)
- O terceiro através do cheque nº ...43 de 30/03/2015 do Banco 1... no montante de € 15.234.64. (Doc. 5, folhas 21 a 23)
23) 4º - Para liquidação da fatura nº 2641 (Doc. 3, folhas 49) efetuou a impugnante um pagamento no ano de 2015:
- Através do cheque nº ...51 de 01/04/2015 do Banco 1... no montante de € 26.269.17. (Doc. 5, folhas 24 a 27)
- De realçar que este pagamento liquidou parte da fatura nº 2641 (no valor de € 16.269.17) e parte da fatura nº 2658 (no valor de € 10.000.00).
24) 5º - Para liquidação da fatura nº 2658 (Doc. 3, folhas 65) efetuou a impugnante dois pagamentos no ano de 2015:
- O primeiro através do cheque nº ...51 de 01/04/2015 do Banco 1... no montante de € 26.269.17. (Doc. 5, folhas 28 a 29)
- O segundo através do cheque nº...78 de 09/04/2015 do Banco 1... no montante de € 20.996.61. (Doc. 5, folhas 30 a 32)
25) 6º - Para liquidação da fatura nº 2660 (Doc. 3, folhas 87) efetuou a impugnante um pagamento no ano de 2015:
- Através do cheque nº ...11 de 16/04/2015 do Banco 1... no montante de € 6.229.00. (Doc. 5, folhas 33 a 34)
26) 7º - Para liquidação da fatura nº 2661 (Doc. 3, folhas 97) efetuou a impugnante um pagamento no ano de 2015:
- Através do cheque nº ...45 de 29/04/2015 do Banco 1... no montante de € 18.238.44. (Doc. 5, folhas 35 a 36)
27) 8º - Para liquidação da fatura nº 2663 (Doc. 3, folhas 100) efetuou a impugnante um pagamento no ano de 2015:
- Através do cheque nº ...53 de 06/05/2015 do Banco 1... no montante de € 11.324.61. (Doc. 5, folhas 37 a 38)
28) Estes documentos não foram impugnados.
29) Os cheques constituem uma ordem de pagamento à emitente das faturas.
30) A recorrente entende que existe matéria dada como provada, que o não podia ser, pelo que deve ser eliminada.
31) Deve ser eliminada do probatório, o ponto 49 onde consta:
«Os cheques emitidos a favor da “[SCom02...]” foram descontados nos termos referidos no R.I.T., anteriormente transcrito»
32) O conteúdo de tal alínea, não constitui um facto, mas mera opinião.
33) O que consta no R.I.T., nesta matéria, não são factos, mas afirmações infundamentadas.
34) E sendo matéria meramente conclusiva, denota um juízo pré- formulado e não pode ser válido como facto provado.
35) Consequentemente, deve a referida alínea ser eliminado dos factos provados.
36) A recorrente discorda da sentença quando decide que não era exigível à inspeção tributária que procedesse a inspeção aos locais.
37) Ora, durante os mais de cinco meses de fiscalização, a Autoridade Tributária deveria ter acompanhado os trabalhos de construção e verificado "in loco" a realização dos serviços faturados pela [SCom02...], Lda.
38) Segundo o artigo 58.º da LGT, a Autoridade Tributária deve diligenciar para descobrir a verdade material, independentemente da iniciativa da parte interessada.
) A fiscalização deveria ter considerado outros elementos de prova para verificar as operações relacionadas com as faturas. A testemunha [SCom05...] afirmou que pediu à inspetora para visitar as obras, mas ela recusou. Essa recusa demonstra que a Autoridade Tributária que não quis ter conhecimento direto dos factos, da atividade e das operações realizadas pela recorrente, isto é não procurou averiguar os factos relevantes da situação tributária da recorrente.
40) Discorda-se do tribunal quando afirma que a Autoridade Tributária não precisava inspecionar os locais das obras da [SCom02...], Lda, apenas porque estas já haviam terminado. A verificação do uso dos materiais, segundo o tribunal, exigiria abrir valas, o que seria excessivo e desproporcional.
41) Do processo, concretamente do doc. nº 4), existem fotografias, que entre coisas, mostram material à superfície, visível, sem necessidade de abrir valas para observar. (docs. que não foram impugnados)
42) Também, a I.T., deveria ter procurado outras formas de confirmar o uso dos materiais, como solicitar informações aos proprietários das obras e seus técnicos, dado que já havia conhecimento da utilização de materiais nas obras.
43) A Autoridade Tributária e Aduaneira alegou que as faturas da [SCom02...], Lda, eram falsas, mas, como a recorrente estava reconhecidamente a exercer a sua atividade de construção civil, era necessário que a Autoridade investigasse essas suspeitas. Caso contrário, estava a basear-se num preconceito ao desconsiderar qualquer despesa relacionada com esse fornecedor. Assim, a falta de diligências para confirmar ou refutar as suspeitas da Autoridade Tributária e Aduaneira leva à conclusão de que a desconsideração dos gastos foi apenas uma atitude preconceituosa.
44) O artigo 58.º da LGT e o artigo 6.º do Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária e Aduaneira proíbem que a Autoridade Tributária e Aduaneira se isente de realizar diligências quando ainda existem possibilidades de obter informações sobre o uso de materiais. A decisão do Tribunal a quo, que alegou impossibilidade ou inutilidade para não investigar, constitui uma violação desse dever de descoberta da verdade material.
45) A recorrente discorda da sentença quando decide que a Administração Tributária e Aduaneira obteve indícios suficientes para considerar as faturas como falsas.
46) A I.T., desconsiderou os gastos relacionados com as faturas do fornecedor [SCom02...], Lda, alegando que seriam fictícios.
47) No entanto, a recorrente entende que não há indícios sólidos que comprovem essa conclusão.
48) E o Tribunal reconhece que, isoladamente, os indícios apresentados são fracos e podem ter explicações alternativas.
49) A recorrente não aceita que o Tribunal a quo argumente que a recorrente não apresentou explicações consistentes que refutassem os indícios de que as faturas correspondem a operações fictícias.
50) Tendo sido emitidos os cheques à ordem do fornecedor, como anteriormente se alegou e demonstrou, e sendo o pagamento em cheque emitido à ordem daquele uma prova material e formal inequívoca da realização do mesmo, está demonstrada a realidade dos pagamentos.
51) Numa situação deste tipo, em que se prova que foram emitidos os cheques e foram levantados, a conclusão a que se chega linearmente é que houve pagamentos reais pelo emitente dos cheques e não que eles foram aparentes.
52) O tribunal a quo considera que os indícios de falsidade das faturas são suficientes, em parte, porque a recorrente não conseguiu refutar os indícios apresentados em relação ao fornecedor.
53) O relatório de inspeção lista vários indícios relativos à [SCom02...], Lda:
a. A empresa apresenta-se como prestadora de serviços e não como revendedora de materiais.
b. Não foram identificadas compras que justificassem as vendas.
c. A elevada taxa de absentismo do seu pessoal impedia a prestação dos serviços faturados, e não há registo de subcontratações.
d. A empresa não possuía veículos adequados para transporte dos materiais.
e. Não foram identificados gastos que indicassem a prestação de serviços nos locais das obras, como portagens e refeições.
f. Foi instaurado um inquérito criminal contra a empresa.
54) O relatório também sugere que, considerando a atividade da [SCom02...], (que descreve que a sociedade [SCom02...], Lda desenvolve a sua atividade na área da construção civil, e que é uma sociedade que operava no mercado, que realizava trabalhos de calcetamento, execuções de estradas e caminhos, arranjos urbanísticos e respetivas infraestruturas e a construção de muros de pedra e betão) não há falta de estrutura, funcionários ou veículos, o que compromete a validade do indício de insuficiência da estrutura.
55) Assim, a falta de evidências que suportem a inatividade da empresa torna esses indícios inválidos.
56) Os serviços e o fornecimento de materiais foram efetivamente realizados, como demonstrado pelas obras descritas e corroborado pelas testemunhas.
57) O inquérito criminal instaurado contra a [SCom02...], Lda, refere-se apenas a um suposto incumprimento da empresa, sem evidências de um acordo entre as partes para defraudar o Estado.
58) A recorrente alegou desconhecimento das supostas irregularidades atribuídas à [SCom02...], Lda, mas o Tribunal a quo ignorou esse facto, que é relevante para a decisão.
59) A hipotética irregularidade da empresa emitente só deve relevar na desconsideração das faturas se o sujeito passivo utilizador tiver conhecimento delas.
60) Além disso, a menção de um fornecedor como emitente de faturas falsas não é suficiente para justificar a atuação da Autoridade Tributária, pois um sujeito passivo pode ser classificado como tal e ainda realizar atividades económicas legítimas. (conforme os Ac. do TCA Sul de 04/05/2023 (proc. n.º1385/18.8BELRA) e de 14/04/2015 (proc. n.º 06525/13)).
61) O Tribunal a quo reconheceu que a execução das obras pela recorrente não estava em questão, confirmando a existência de transações reais ligadas a faturas das obras. A sentença destacou que o foco da investigação não era a execução dos serviços, mas sim a participação da [SCom02...] como subempreiteiro e a real aquisição dos materiais.
62) Apesar de a empresa [SCom02...], Lda. e a recorrente estarem ativas, o tribunal não justificou por que acredita que [SCom02...] não forneceu os serviços e materiais. Como a realização dos trabalhos não foi contestada, a Autoridade Tributária e Aduaneira não pode utilizar a alegação de insuficiência estrutural da empresa ou sua referência a faturas falsas para justificar a falta de dedutibilidade dos custos suportados pela recorrente.
63) A prova apresentada nos autos exigia uma decisão diferente. As testemunhas confirmaram os fatos alegados na petição inicial, e o Tribunal reconheceu a credibilidade de seus depoimentos. O juiz do Tribunal a quo fundamentou sua análise com os depoimentos de quatro testemunhas, que considerou credíveis, em conjunto com os documentos apresentados. Além disso, o Tribunal afirmou que a relação familiar e laboral de algumas testemunhas com a impugnante não diminuía a credibilidade de seus depoimentos, que contribuíram para a convicção sobre os factos considerados provados.
64) A sentença recorrida errou em matéria de facto ao considerar como não provada a efetiva prestação de serviços e venda de materiais, alegadamente porque se baseava apenas nos depoimentos de duas testemunhas, uma delas o filho dos gerentes. Apesar dos princípios da livre admissibilidade e apreciação da prova, o tribunal deveria ter seguido critérios de exigência e rigor na valoração da prova.
65) Primeiro, foram ouvidas sete testemunhas da impugnante, não apenas duas. Segundo, o tribunal já havia determinado que a relação familiar de uma das testemunhas com a impugnante não desqualificava seu depoimento. Por fim, é contraditório o tribunal afirmar que a prova testemunhal era suficiente para dar uma convicção segura sobre os factos, mas ao mesmo tempo afirmar que a recorrente não provou a efetividade das operações com base no número de testemunhas e em uma suposta relação familiar.
66) As sete testemunhas da recorrente, prestaram depoimentos credíveis e demonstraram conhecimento direto sobre as atividades e operações da recorrente.
67) As segunda e a quarta testemunhas, atuando como empreiteiros e subempreiteiros, confirmaram os trabalhos realizados nas obras “[SCom03...]”, assim como os materiais utilizados. A terceira testemunha, responsável pela gestão das obras, especificou os materiais comprados à [SCom02...], Lda.
68) O tribunal, ao não valorizar esses depoimentos, falhou na sua apreciação da prova, o que, segundo a recorrente, deve levar à revisão do julgamento da matéria de fato e das conclusões do tribunal.
69) A decisão do tribunal levanta dúvidas quanto à materialidade das operações, mas a dúvida não prova a falsidade das faturas. A responsabilidade de provar a falsidade recai sobre a Autoridade Tributária e Aduaneira, e não sobre a recorrente.
70) Esta, por sua vez, demonstrou que as transações estão em conformidade com os requisitos legais, incluindo a correta emissão de faturas e a liquidação de IVA.
71) O Tribunal a quo concluiu que não houve violação do princípio da tributação do rendimento real e que o artigo 23.º do CIRC não foi infringido. A recorrente, no entanto, discorda dessa interpretação, afirmando que a decisão é equivocada.
72) O artigo 23.º do CIRC permite a dedução de gastos indispensáveis para gerar rendimentos sujeitos a imposto.
73) O tribunal não considerou adequadamente os custos e despesas reais incorridos na atividade da recorrente, o que distorceu o rendimento tributável. Ao desconsiderar os gastos com materiais e serviços devidamente documentados, a empresa foi tributada por um rendimento superior ao realmente obtido.
74) Assim, a recorrente afirma que a decisão não respeitou ao apuramento correto dos rendimentos líquidos, resultando numa tributação injusta e distorcida de seu verdadeiro rendimento.
75) O Tribunal recorrido incorreu em erro de julgamento quanto à matéria de facto, e violou os artigos 58.º da LGT, 5º e 6.º do Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária, 23.º nº 1, nº 3 e nº 4 do CIRC, artigos 19º nº 1 e 2 e 36º nº 5 do C.I.V.A., artigo 115°, n.º 1, do CPPT, 655° do CPC e 104º nº 2 da CRP.
Termos em que, se requer a V. Exas. conceder provimento ao presente recurso, e em consequência, ser revogada a sentença ora recorrida, na parte que lhe não foi favorável, e substituída por outra que julgue a Impugnação Judicial procedente na parte aqui recorrida, condenando a Ré no pedido formulado pela Impugnante, conforme consta da Impugnação judicial.
Não foram apresentadas contra-alegações.
O Ministério Público emitiu parecer no sentido de o recurso ser julgado improcedente.
Foram dispensados os vistos legais, nos termos do n.º 4 do artigo 657.º do Código de Processo Civil, com a concordância das Exmas. Desembargadoras Adjuntas, atenta a disponibilidade do processo na plataforma SITAF (Sistema de Informação dos Tribunais Administrativos e Fiscais).
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Delimitação do Objeto do Recurso – Questões a Decidir.
As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões [vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT] são as de saber se a sentença recorrida: (1) incorreu em erro de julgamento quanto à matéria de facto; (2) violou os artigos 58.º da LGT, 5.º e 6.º do Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária; (3) se foram violados os artigos 23.º n.º 1, n.º 3 e n.º 4 do CIRC, assim como ao artigos 19.º n.º 1 e 2 e 36.º n.º 5 do C.I.V.A., bem como o artigo 115.º, n.º 1, do CPPT, o artigo 655.º do CPC e o artigo 104.º n.º 2 da CRP.
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Relativamente à matéria de facto, o tribunal, deu por assente o seguinte:
DOS FACTOS:
Com relevância para a decisão a proferir consideram-se assentes por provados os seguintes factos [a numeração da paginação referida será efetuada por apelo à paginação eletrónica constante do SITAF e aos documentos constantes do processo principal, salvo expressa menção em sentido contrário]:
1. A Impugnante dedica-se à “prestação de serviços envolvendo a construção ou alteração de redes de água e esgotos, os arranjos urbanísticos e a construção e reabilitação de vias.”.
[facto incontrovertido e que resulta do teor do relatório inspetivo a que adiante se fará referência].
2. Em 27 de novembro de 2013 a Impugnante celebrou com a "[SCom03...], S.A.” um contrato denominado “de empreitada”, designado por “Execução de ramais domiciliários - 20I3”, com prazo de execução de 365 dias, em cujo rodapé é mencionado “Concurso público n.° CP ..9/20.._DEN”.
[cfr. contrato constante de Requerimento (167541) Documentos da PI (004720110) Pág. 13 de 19/04/2019 18:08:18].
3. Em 12 de fevereiro de 2014 a “[SCom06...] Unipessoal Lda” emitiu em nome da Impugnante a fatura n.º A/155, no valor de EUR 10 690,00, acrescidos de IVA no valor de EUR 2 458,70 e com o teor de “Construção de caixas de visita e construção de passeios na obra de ...”
[cfr. “doc. 6” anexo à PI e constante de Documentos da PI (167549) Documentos da PI (004720127) Pág. 1 de 19/04/2019 19:00:42]
4. Em 30 de abril de 2014 a “[SCom06...] Unipessoal Lda” emitiu em nome da Impugnante a fatura n.º A/176, no valor de EUR 4 500,00, acrescidos de IVA no valor de EUR 1 035,00 e com o teor de “Execução de caixas de visita de ramal no concelho 1...”
[cfr. “doc. 6” anexo à PI e constante de Documentos da PI (167549) Documentos da PI
(004720127) Pág. 2 de 19/04/2019 19:00:42] 7
5. Em 30 de abril de 2014 a “[SCom06...] Unipessoal Lda” emitiu em nome da Impugnante a fatura n.º A/177, no valor de EUR 5 750,00, acrescidos de IVA no valor de EUR 1 322,50 e com o teor de “Execução de caixas de visita na obra [SCom07...] em ...”
[cfr. “doc. 6” anexo à PI e constante de Documentos da PI (167549) Documentos da PI (004720127) Pág. 3 de 19/04/2019 19:00:42]
6. Em 14 de maio de 2014 a “[SCom06...] Unipessoal Lda” apresentou a declaração periódica respeitante ao primeiro trimestre de 2014, onde incluiu o IVA mencionado na fatura n.º A/155, no valor de EUR 2 458,70.
[cfr. declaração periódica e extrato do SAFT integrantes do “doc. 7” anexo à PI e constantes de Documentos da PI (167550) Documentos da PI (004720129) Pág. 1 de 19/04/2019 19:05:42 e Documentos da PI (167550) Documentos da PI (004720129) Pág. 6 de 19/04/2019 19:05:42. Salienta-se que muito embora as bases tributáveis de IVA à taxa normal não coincidam entre a declaração periódica [EUR 77 937,98] e a listagem [EUR 75 419,98], tal deve-se à inclusão de EUR 2 520,00 de IVA em regime de autoliquidação (cfr. campo 102 da declaração periódica.). Atenta a coincidência de valores e apesar de a listagem do SAFT (onde consta a fatura em causa) não constituir extrato da conta 24, considerou-se demonstrada aquela inclusão]
7. Na declaração periódica referida no facto precedente foi apurado IVA a entregar ao Estado no valor de EUR 3 657,41
[cfr. declaração periódica constante de Documentos da PI (167550) Documentos da PI (004720129) Pág. 1 de 19/04/2019 19:05:42]
8. Em 14 de maio de 2014 a Impugnante celebrou com a "[SCom03...], S.A.” um contrato denominado de “contrato de subempreitada”, designado por “Execução de pequenos prolongamentos de rede e ramais domiciliários — Fase 7”, com prazo de execução de 2 anos, em cujo rodapé é mencionado “Concurso público n.° CP 30/20.._DEN”
[cfr. constante da peça do SITAF n.º 004720110]
9. Em 22 de maio de 2014 a “[SCom08...] SA” emitiu em nome da Impugnante a fatura n.º 2014/5.268, no valor de EUR 2 713,56, acrescidos de IVA no valor de EUR 624,12 e com o teor de “Reparação de abatimentos no piso. Serviço efetuado na Rua ..., ... -..., no dia 13-05-2014. N/ Obra n.º
70175.”
8
[cfr. “doc. 6” anexo à PI e constante de Documentos da PI (167549) Documentos da PI (004720127) Pág. 5 de 19/04/2019 19:00:42]
10. Em 1 de julho de 2014 a “[SCom06...] Unipessoal Lda” emitiu em nome da Impugnante a fatura n.º A/205, no valor de EUR 8 125,00, acrescidos de IVA no valor de EUR 1 868,75 e com o teor de “Execução de caixas de visita na obra [SCom07...] em ...”
[cfr. “doc. 6” anexo à PI e constante de Documentos da PI (167549) Documentos da PI (004720127) Pág. 4 de 19/04/2019 19:00:42]
11. Em 16 de julho de 2014 a Impugnante celebrou com a "[SCom03...], S.A.” um contrato denominado de “execução de empreitada”, designado por “Reparação de ramais domiciliários na rede de abastecimento de água no COC”, com prazo de execução de 365 dias, em cujo rodapé é mencionado “Concurso público n.° CP 06/20...”.
[cfr. contrato constante de Documentos da PI (167542) Documentos da PI (004720112) Pág. 1 de 19/04/2019 18:25:27].
12. Em 16 de julho de 2014 a Impugnante celebrou com a "[SCom03...], S.A.” um contrato denominado de “empreitada”, designado por “Ampliação das redes de drenagem de águas residuais e abastecimento de água — Fase 3”, com prazo de execução de 3 anos, em cujo rodapé é mencionado “Concurso público n.° CP .3/20.._DEN”
[cfr. contrato constante de Documentos da PI (167542) Documentos da PI (004720112) Pág. 5 de 19/04/2019 18:25:27].
13. Em 16 de agosto de 2014 a “[SCom06...] Unipessoal Lda” apresentou a declaração periódica respeitante ao segundo trimestre de 2014, onde incluiu o IVA mencionado nas faturas
n.os A/176 e A/177, nos valores de EUR 1 035,00 e EUR 1 322,50.
[cfr. declaração periódica e extrato do SAFT sob o “doc. 7” anexo à PI e constantes de
Documentos da PI (167550) Documentos da PI (004720129) Pág. 7 de 19/04/2019 19:05:42 e Documentos da PI (167550) Documentos da PI (004720129) Pág. 10 de 19/04/2019 19:05:42.
Salienta-se que muito embora as bases tributáveis de IVA à taxa normal não coincidam entre a declaração periódica [EUR 57 737,89] e a listagem [EUR 55 170,00], tal deve-se à inclusão de EUR 2 567,89 de IVA em regime de autoliquidação (cfr. campo 102 da declaração periódica.). Atenta a
coincidência de valores e apesar de a listagem do SAFT (onde constam as faturas em causa) não
9 constituir extrato da conta 24, considerou-se demonstrada aquela inclusão]
14. Na declaração periódica referida no facto precedente foi apurado IVA a favor do sujeito passivo, a reportar para o período subsequente, de EUR 401,21
[cfr. declaração periódica e extrato do SAFT constante de Documentos da PI (167550) Documentos da PI (004720129) Pág. 7 de 19/04/2019 19:05:42]
15. Em 25 de agosto de 2014 a “[SCom02...] Lda” elaborou proposta dirigida à Impugnante com o seguinte teor:
“(…)
Vimos pelo presente meio, dar a nossa melhor proposta para a obra de "Execução de Ramais Domiciliários" a obra de [SCom04...] o preço só para a mão-de-obra e maquinaria.
1. Construção de ramais, o preço é de 1.480,00€/ Cada
2. Construção de sargetas o preço é de 55,00€/ Cada
3. Assentamento de lancil o preço é de 6,00€/ ml.
4. Reposição de pavimentos em betuminoso o preço é de 7,00€/ m2.
Aos preços acima mencionados acresce IVA a taxa legal.
As condições de pagamento: no decorrer da obra.
(…)”
[cfr. proposta constante de Documentos da PI (167546) Documentos da PI (004720120) Pág. 12 de 19/04/2019 18:45:34].
16. Em 27 de agosto de 2014 a “[SCom02...] Lda” elaborou proposta dirigida à Impugnante com o seguinte teor:
““(…)
Vimos pelo presente meio, dar a nossa melhor proposta para o fornecimento de materiais para as obras na Região ...
1. Fornecimento de lancil, o preço é de 7,50€ /ml.
2. Fornecimento de pedra de chão hexagonal, o preço é de 7,50€/m2.
3. Fornecimento de lajetas em betão, o preço é de 8,50€/m2.
4. Fornecimento de cubos 5*5, o preço é de 85,00€/Ton.
5. Fornecimento de cubos de 2ª, o preço é de 55,00€/Ton
6. Fornecimento de grelhas, o preço é de 110,00/Un. 7. Fornecimento de anéis de betão pré-fabricados, o preço é de 28,00€/Un. 10
8. Fornecimento de tampas em ferro fundido, o preço é de 120,00€/Un.
9. Fornecimento de areias e godos, o preço é de 32,00/m3.
10. Fornecimento de rachão, o preço é de 23,00€/m3.
11. Fornecimento de cimento em sacos de 40kg, o preço é de 5,00€/por saco.
12. Fornecimento de pó-de-pedra, o preço é de 23,00€/m3.
Nota: os preços das matérias já incluí o transporte até as obras.
Aos preços acima mencionados acresce IVA a taxa legal.
As condições de pagamento: no decorrer do fornecimento.
(…)”
[cfr. proposta constante de Documentos da PI (167543) Documentos da PI (004720114) Pág. 3 de 19/04/2019 18:32:12].
17. Em 17 de setembro de 2014 a “[SCom09...]-SA” emitiu em nome da Impugnante a fatura n.º 93/14IR/FA, no valor de EUR 3 274,50, acrescidos de IVA no valor de EUR 753,14 e com o teor de “Fornecimento e aplicação de betuminoso conforme anexo”
[cfr. “doc. 6” anexo à PI e constante de Documentos da PI (167549) Documentos da PI (004720127) Pág. 6 de 19/04/2019 19:00:42]
18. Em 22 de setembro de 2014 a Impugnante celebrou com a " [SCom10...], Lda.” um contrato denominado de “subempreitada n.º 745/2014/II”, designado por “Reabilitação da Rede de Águas Residuais em Guilhovai — Ovar, Dono de Obra [SCom03...], SA.”, pelo valor global de EUR 41 415,58, com prazo de execução entre 22 de setembro de 2014 e conclusão em 21 de novembro de 2014.
[cfr. contrato constante de Requerimento (167541) Documentos da PI (004720110) Pág. 1 de 19/04/2019 18:08:18].
19. Em 30 de setembro de 2014 a “[SCom02...] Lda” elaborou proposta dirigida à Impugnante com o seguinte teor:
““(…)
Vimos pelo presente meio, dar a nossa melhor proposta para o fornecimento de materiais para a obra de "Ampliação das Redes de drenagem de Águas Residuais e Abastecimento de Águas - Fase 3" a obra [SCom03...]
1. Fornecimento de lancil, o preço é de 7,50€ /ml.
2. Fornecimento de pedra de chão hexagonal, o preço é de 7,50€/m2. 11
3. Fornecimento de lajetas em betão, o preço é de 8,50€/m2.
4. Fornecimento de cubos 5*5, o preço é de 85,00€/Ton.
5. Fornecimento de cubos de 2ª, o preço é de 55,00€/Ton
6. Fornecimento de grelhas, o preço é de 110,00/Un.
7. Fornecimento de anéis de betão pré-fabricados, o preço é de 28,00€/Un.
8. Fornecimento de tampas em ferro fundido, o preço é de 120,00€/Un.
9. Fornecimento de areias e godos, o preço é de 32,00/m3.
10. Fornecimento de rachão, o preço é de 23,00€/m3.
11. Fornecimento de cimento em sacos de 40kg, o preço é de 5,00€/por saco.
12. Fornecimento de pó-de-pedra, o preço é de 23,00€/m3.
Nota: os preços das matérias já incluí o transporte até as obras.
Aos preços acima mencionados acresce IVA a taxa legal.
As condições de pagamento: no decorrer do fornecimento.
(…)”
[cfr. proposta constante de Requerimento (167545) Requerimento (004720118) Pág. 12 de 19/04/2019 18:40:57].
20. Em 5 de novembro de 2014 a “[SCom02...] Lda.”, NIPC ...92, emitiu a fatura n.º 0002637, em nome da Impugnante, no valor de EUR 23 340,00 acrescidos de IVA no valor de EUR 5 368,20 e com o seguinte teor:
“Obra de OVAR Reabilitação da Rede de Águas Residuais em Guilhovai OVAR
Fornecimento de materiais”
[cfr. fatura constante de Documentos da PI (167543) Documentos da PI (004720114) Pág. 1 de 19/04/2019 18:32:12]
21. Em 5 de novembro de 2014 foi elaborado “Auto de Medição n.º 1” com o seguinte teor:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida] 12
[cfr. auto constante de Documentos da PI (167543) Documentos da PI (004720114) Pág. 2 de 19/04/2019 18:32:12]
22. Em 7 de novembro de 2014 a “[SCom02...] Lda.”, NIPC ...92, emitiu a fatura n.º 0002638, em nome da Impugnante, no valor de EUR 17 400,00 acrescidos de IVA no valor de EUR 4 002,00 e com o seguinte teor:
“Obra Aguada Cima ...
Fornecimento de materiais”
[cfr. fatura constante de Documentos da PI (167543) Documentos da PI (004720114) Pág. 19 de 19/04/2019 18:32:12]
23. Em 7 de novembro de 2014 foi elaborado “Auto de Medição n.º 1” com o seguinte teor:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
[cfr. auto constante de Documentos da PI (167543) Documentos da PI (004720114) Pág. 20 de 19/04/2019 18:32:12]
24. Em 7 de novembro de 2014 a “[SCom02...] Lda.”, NIPC ...92, emitiu a fatura n.º 0002639, em nome da Impugnante, no valor de EUR 23 768,00 acrescidos de IVA no valor de 13 EUR 5 466,64 e com o seguinte teor:
“Obra de ...
Fornecimento de materiais”
[cfr. fatura constante de Documentos da PI (167543) Documentos da PI (004720114) Pág. 22 de 19/04/2019 18:32:12]
25. Em 7 de novembro de 2014 foi elaborado “Auto de Medição n.º 1” com o seguinte teor:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
[cfr. auto constante de Documentos da PI (167543) Documentos da PI (004720114) Pág. 23 de 19/04/2019 18:32:12]
26. Em 14 de novembro de 2014 a “[SCom02...] Lda.”, NIPC ...92, emitiu a fatura n.º
0002641, em nome da Impugnante, no valor de EUR 16 269,17, com a menção “IVA
Autoliquidação” e com o seguinte teor:
“Obras [SCom03...] Aveiro Execução de Ramais Domiciliários
Maquinaria e Mão Obra”
[cfr. fatura constante de Requerimento (167544) Requerimento (004720116) Pág. 19 de 19/04/2019 18:36:44]
27. Em 14 de novembro de 2014 foi elaborado “Auto de Medição n.º 1” com o seguinte teor: 14
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
[cfr. auto constante de Requerimento (167544) Requerimento (004720116) Pág. 20 de 19/04/2019
18:36:44]
28. Em 17 de novembro de 2014 a “[SCom06...] Unipessoal Lda” apresentou a declaração periódica respeitante ao terceiro trimestre de 2014, onde incluiu o IVA mencionado na fatura n.º A/205, no valor de EUR 1 725,00.
[cfr. declaração periódica e extrato do SAFT sob o “doc. 7” anexo à PI e constantes de Documentos da PI (167550) Documentos da PI (004720129) Pág. 11 de 19/04/2019 19:05:42e Documentos da PI (167550) Documentos da PI (004720129) Pág. 15 de 19/04/2019 19:05:42. Salienta-se que muito embora as bases tributáveis de IVA à taxa normal não coincidam entre a declaração periódica [EUR 151 080,58] e a listagem [EUR 126 939,10], tal deve-se à inclusão de EUR 24 141,48 de IVA em regime de autoliquidação (cfr. campo 102 da declaração periódica.). Atenta a coincidência de valores e apesar de a listagem do SAFT (onde constam as faturas em causa) não constituir extrato da conta 24, considerou-se demonstrada aquela inclusão]
29. Na declaração periódica referida no facto precedente foi apurado IVA a entregar ao Estado no valor de EUR 12 288,13.
[cfr. declaração periódica constante de Documentos da PI (167550) Documentos da PI (004720129) Pág. 11 de 19/04/2019 19:05:42]
30. Em 1 de dezembro de 2014 foi elaborado “Auto de Medição n.º 1” com o seguinte teor:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida] 15
[cfr. auto constante de Requerimento (167545) Requerimento (004720118) Pág. 11 de 19/04/2019
18:40:57]
31. Em 4 de dezembro de 2014 a “[SCom02...] Lda.”, NIPC ...92, emitiu a fatura n.º 0002658, em nome da Impugnante, no valor de EUR 25 200,00, acrescidos de IVA no valor de EUR 5 796,11 e com o seguinte teor:
“Obras de Ampliação das Redes de Drenagem de Águas Residuais e Abastecimento de Aguas –
Faze a obra [SCom03...]
Fornecimento de Materiais”
[cfr. fatura constante de Requerimento (167545) Requerimento (004720118) Pág. 10 de 19/04/2019 18:40:57]
32. Em 8 de dezembro de 2014 a “[SCom02...] Lda.”, NIPC ...92, emitiu a fatura n.º
0002660, em nome da Impugnante, no valor de EUR 6 229,00, mencionando “IVA
Autoliquidação” e com o seguinte teor:
“Obra Execução de Ramais Domiciliários a obra de [SCom04...]”
[cfr. fatura constante de Documentos da PI (167546) Documentos da PI (004720120) Pág. 10 de 19/04/2019 18:45:34]
33. Em 8 de dezembro de 2014 foi elaborado “Auto de Medição n.º 1” com o seguinte teor: 16
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
[cfr. auto constante de Documentos da PI (167546) Documentos da PI (004720120) Pág. 11 de 19/04/2019 18:45:34]
34. Em 12 de dezembro de 2014 a “[SCom02...] Lda.”, NIPC ...92, emitiu a fatura n.º 0002661, em nome da Impugnante, no valor de EUR 14 929,00, acrescidos de IVA no valor de EUR 3 410,44 e com o seguinte teor:
“Obra [SCom03...].
Fornecimento de materiais
Auto n.º 1”
[cfr. fatura de Documentos da PI (167546) Documentos da PI (004720120) Pág. 20 de 19/04/2019 18:45:34]
35. Em 15 de dezembro de 2014 foi elaborado “Auto de Medição n.º 1” com o seguinte teor:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida] 17
[cfr. auto constante de Documentos da PI (167546) Documentos da PI (004720120) Pág. 21 de 19/04/2019 18:45:34]
36. Em 15 de dezembro de 2014 a “[SCom02...] Lda.”, NIPC ...92, emitiu a fatura n.º 0002663, em nome da Impugnante, no valor de EUR 9 207,00, acrescidos de IVA no valor de EUR 2 117,61 e com o seguinte teor:
“Obras Região ....
Fornecimento de materiais
Auto n.º 3”
[cfr. fatura constante de Documentos da PI (167546) Documentos da PI (004720120) Pág. 23 de 19/04/2019 18:45:34]
37. Em 15 de dezembro de 2014 foi elaborado “Auto de Medição n.º 1” com o seguinte teor:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
[cfr. auto constante de Documentos da PI (167546) Documentos da PI (004720120) Pág. 24 de
19/04/2019 18:45:34]
38. Pela execução dos trabalhos previstos no contrato anteriormente referido a Impugnante emitiu as seguintes faturas em nome da “[SCom10...] Lda”:
| Data Fatura | N.º Fatura | Descrição | Valor |
| 28/10/2014 | 0/115 | “EXECUÇÃO DE TRABALHOS NA V/OBRA:
"REABILITAÇÃO DA REDE DE ÁGUAS RESIDUAIS EM GUILHOVAI - OVAR"
CONFORME V/CONTRATO SUBEMPREITADA N°
745/2014-II DE 22-09-2014 AUTO DE MEDIÇÃO N° 1
OS SERVIÇOS PRESTADOS FORAM EXECUTADOS
CONFORME AUTO N° 1 DE 28-10-2014” | 4 623,68 |
| 25/11/2014 | 0/123 | “EXECUÇÃO DE TRABALHOS NA V/OBRA:
"REABILITAÇÃO DA REDE DE ÁGUAS RESIDUAIS EM GUILHOVAI - OVAR"
CONFORME V/CONTRATO SUBEMPREITADA N°
745/2014-II DE 22-09-2014
AUTO DE MEDIÇÃO N° 2
OS SERVIÇOS PRESTADOS FORAM EXECUTADOS
CONFORME AUTO N° 2 DE 25-11-2014” | 6 464,91 |
| 23/12/2014 | 0/136 | “EXECUÇÃO DE TRABALHOS NA V/OBRA:
"REABILITAÇÃO DA REDE DE ÁGUAS RESIDUAIS EM GUILHOVAI - OVAR"
CONFORME V/CONTRATO SUBEMPREITADA N°
745/2014-II DE 22-09-2014
AUTO DE MEDIÇÃO N° 3
OS SERVIÇOS PRESTADOS FORAM EXECUTADOS
CONFORME AUTO N° 3” | 27 319,07 |
18
[cfr. faturas e autos de vistoria e medição constantes de Documentos da PI (167543) Documentos da PI (004720114) Pág. 4 de 19/04/2019 18:32:12, Documentos da PI (167543) Documentos da PI (004720114) Pág. 9 de 19/04/2019 18:32:12 e Documentos da PI (167543) Documentos da PI (004720114) Pág. 14 de 19/04/2019 18:32:12].
39. Pela execução dos trabalhos previstos nos contratos anteriormente referidos a Impugnante emitiu as seguintes faturas em nome da “[SCom03...] SA”:
| Data Fatura | N.º Fatura | Designação | Valor |
| 19/09/2014 | 0/103 | EXECUÇÃO DE TRABALHOS NA V/OBRA:
"EXECUÇÃO DE RAMAIS DOMICILIÁRIOS - 2013"
CONFORME V/CONTRATO DE EMPREITADA DE 27-
11-2013
AUTO DE MEDIÇÃO N.º 8
OS SERVIÇOS PRESTADOS FORAM EXECUTADOS
CONFORME AUTO N.º 8 DE 19-09-2014 | 10 015,00 |
| 26/09/2014 | 0/105 | EXECUÇÃO DE TRABALHOS NA V/OBRA:
"AMPLIAÇÃO DAS REDES DE DRENAGEM DE ÁGUAS
RESIDUAIS E ABASTECIMENTO DE ÁGUA - FASE 3"
CONFORME V/CONTRATO DE EMPREITADA DE 1607-2014 E V/NOTA DE ENCOMENDA N° 4303313739 DE
04-09-2014
AUTO DE MEDIÇÃO N.º 1
OS SERVIÇOS PRESTADOS FORAM EXECUTADOS
CONFORME AUTO N.º 1 DE 26-09-2014 | 12 328,32 |
| 14/10/2014 | 0/110 | EXECUÇÃO DE TRABALHOS NA V/OBRA:
"EXECUÇÃO DE RAMAIS DOMICILIÁRIOS - 2013"
CONFORME V/CONTRATO DE EMPREITADA DE 27-
11-2013
AUTO DE MEDIÇÃO N.º 9
OS SERVIÇOS PRESTADOS FORAM EXECUTADOS
CONFORME AUTO N.º 9 DE 14-10-2014 | 16 620,00 |
| 28/10/2014 | 0/114 | EXECUÇÃO DE TRABALHOS NA V/OBRA:
"AMPLIAÇÃO DAS REDES DE DRENAGEM DE ÁGUAS
RESIDUAIS E ABASTECIMENTO DE ÁGUA - FASE 3"
CONFORME V/CONTRATO DE EMPREITADA DE 1607-2014 E V/NOTA DE ENCOMENDA N° 4303313739 DE
04-09-2014
AUTO DE MEDIÇÃO N.º 2
OS SERVIÇOS PRESTADOS FORAM EXECUTADOS
CONFORME AUTO N.º 2 DE 28-10-2014 | 4 373,53 |
| 10/11/2014 | 0/119 | EXECUÇÃO DE TRABALHOS NA V/OBRA:
"EXECUÇÃO DE RAMAIS DOMICILIÁRIOS - 2013"
CONFORME V/CONTRATO DE EMPREITADA DE 27-
11-2013
AUTO DE MEDIÇÃO N.º 10
OS SERVIÇOS PRESTADOS FORAM EXECUTADOS
CONFORME AUTO N.º 10 DE 10-11-2014 | 11 760,00 |
| 27/11/2014 | 0/124 | EXECUÇÃO DE TRABALHOS NA V/OBRA:
"AMPLIAÇÃO DAS REDES DE DRENAGEM DE ÁGUAS | 25 377,07 |
19
 | | RESIDUAIS E ABASTECIMENTO DE ÁGUA - FASE 3"
CONFORME V/CONTRATO DE EMPREITADA DE 1607-2014 E V/NOTA DE ENCOMENDA N° 4303313739 DE
04-09-2014
AUTO DE MEDIÇÃO N.º 3
OS SERVIÇOS PRESTADOS FORAM EXECUTADOS
CONFORME AUTO N.º 3 DE 27-112014 | |
| 22/12/2014 | 0/135 | EXECUÇÃO DE TRABALHOS NA V/OBRA:
"EXECUÇÃO DE RAMAIS DOMICILIÁRIOS - 2013"
CONFORME V/CONTRATO DE EMPREITADA DE 27-
11-2013
AUTO DE MEDIÇÃO N.º 11
OS SERVIÇOS PRESTADOS FORAM EXECUTADOS
CONFORME AUTO N.º 11 DE 28-11-2014 | 1 502,50 |
| 31/12/2014 | 0/138 | EXECUÇÃO DE TRABALHOS NA V/OBRA:
“REPARAÇÃO DE RAMAIS DOMICILIÁRIOS 'NA REDE DE ABASTECIMENTO DE ÁGUA NO COC" CONFORME V/CONTRATO DE
(EMPREITADA DE 16-07-2014 E V/NOTA DE
ENCOMENDA N° 4303313539 DE 14-08-2014
AUTO DE MEDIÇÃO N.º 4
OS SERVIÇOS PRESTADOS FORAM EXECUTADOS
CONFORME AUTO N.º 4 DE 31-12-2014 | 20 950,00 |
20
[cfr. faturas e autos de vistoria e medição constantes de Documentos da PI (167543) Documentos da PI (004720114) Pág. 25 de 19/04/2019 18:32:12, Documentos da PI (167543) Documentos da PI (004720114) Pág. 30 de 19/04/2019 18:32:12, Requerimento (167545) Requerimento (004720118) Pág. 1 de 19/04/2019 18:40:57, Requerimento (167545) Requerimento (004720118) Pág. 6 de 19/04/2019 18:40:57, Requerimento (167545) Requerimento (004720118) Pág. 13 de 19/04/2019 18:40:57, Requerimento (167545) Requerimento (004720118) Pág. 22 de 19/04/2019 18:40:57, Documentos da PI (167546) Documentos da PI (004720120) Pág. 5 de 19/04/2019 18:45:34 e Requerimento (167544) Requerimento (004720116) Pág. 4 de 19/04/2019 18:36:44].
40. Pela execução dos trabalhos previstos no contrato anteriormente referido a Impugnante emitiu as seguintes faturas em nome da “[SCom04...] SA”:
| Data Fatura | N.º Fatura | Descrição | | Valor |
| 17/12/2014 | 0/131 | EXECUÇÃO DE TRABALHOS NA V/OBRA.
EXECUÇÃO PEQUENOS PROLONGAMENTOS DE | | 11 366,00 |
| | REDE E RAMAIS DOMICILIÁRIOS-FASE 7
CONFORME V/CONTRATO DE SUBEMPREITADA N°
CS 01/14 DE 14-05-2014
AUTO DE MEDIÇÃO N° 4
OS SERVIÇOS PRESTADOS FORAM EXECUTADOS
CONFORME AUTO N° 4 | |
| 18/12/2014 | 0/132 | EXECUÇÃO DE TRABALHOS NA V/OBRA.
EXECUÇÃO PEQUENOS PROLONGAMENTOS DE
REDE E RAMAIS DOMICILIÁRIOS-FASE 7
CONFORME V/CONTRATO DE SUBEMPREITADA N°
CS 01/14 DE 14-05-2014
AUTO DE MEDIÇÃO N° 5
OS SERVIÇOS PRESTADOS FORAM EXECUTADOS
CONFORME AUTO N° 5 | 6 505,00 |
21
[cfr. faturas e autos de vistoria e medição constantes de Documentos da PI (167546) Documentos da PI (004720120) Pág. 13 de 19/04/2019 18:45:34 e Documentos da PI (167546) Documentos da PI (004720120) Pág. 17 de 19/04/2019 18:45:34].
41. Os serviços faturados pela Impugnante respeitantes às obras da “[SCom03...]” e das “[SCom11...]”, constantes das faturas anteriormente referidas foram executados.
[facto incontrovertido].
42. Em 2016 a Impugnante adquiriu equipamento para reciclagem do tapete betuminoso.
[facto incontrovertido].
43. A Impugnante foi objeto de procedimento inspetivo externo efetuado a coberto da ...17, com referência ao exercício de 2014.
[cfr. emerge do relatório inspetivo integrante da peça do SITAF n.º 004751256].
44. Em 7 de dezembro de 2018 foi elaborado o relatório inspetivo final onde foram propostas correções ao declarado pela Impugnante com o seguinte teor:
“(…)
Il 3.7. Diligências Prévias à presente ação inspetiva externa
II 3.7.1. Notificações e respostas obtidas
No âmbito das averiguações efetuadas à emitente [SCom02...], LDA identificou-se um elevado volume de faturação à [SCom01...] que se reportava a operações alheias à atividade usual da emitente. Nesse contexto, e considerando que a [SCom01...] surgia como uma das principais "clientes", procedeu-se à sua notificação postal através do Ofício ...11, de 24/05/2017, para a apresentação de: extrato de conta corrente dos anos de 2013 a 2016; cópia das faturas e dos autos de medição ou orçamentos subjacentes; extratos das contas onde foram refletidas as faturas; e ainda dos comprovativos de pagamento, sendo que no caso dos cheques se solicitava cópia frente e verso ou
autorização para a obtenção dos mesmos. 22
Em 02/06/2017 obteve-se resposta através do advogado Dr, «AA» que se apresentou como mandatário da sociedade ao abrigo de procuração datada de 29/05/2017. Em termos gerais a resposta enviada deu cumprimento aos pedidos, com exceção dos seguintes elementos (não disponibilizados):
• auto de medição aludido na fatura n.° 2796, de 16/07/2015, no valor de € 22.816,95;
• extratos das contas de "compras" e de "subcontratos" onde foram refletidas as faturas;
• cópias frente e verso dos cheques - apenas foram disponibilizadas cópias das notas de liquidação e das frentes dos cheques, ainda antes da assinatura por parte do responsável da empresa.
Pelo Ofício n.° ...76, de 08/06/2017, dirigido ao então mandatário da empresa, Dr. «AA», solicitou-se os dados em falta, bem como:
• As guias de transporte justificativas do transporte dos materiais faturados por [SCom02...], IDA;
• Para cada uma das faturas de fornecimento de materiais posteriores a 20/07/2015, identificação de local de descarga dos materiais faturados; e
• Balancete de fornecedores dos anos de 2013, 2014, 2015 e 2016.
Foram apresentados os extratos das contas 312113, 62111, 62113 e 621163 (em Anexo 2 e 3 os reportados ao ano de 2014), e as cópias frente e verso dos cheques obtidas diretamente pela empresa nas instituições bancárias – em Anexo 33 e 34 as dos cheques associados às faturas dos anos de 2013 e 2014.
O auto de medição relativo à fatura 2796 continuou em falta por alegadamente não ter sido localizado. Quanto ao pedido de exibição dos documentos de transporte da pedra adquirida, apresentou guias do ano de 2016, por transportes a partir do seu estaleiro e com recurso a viaturas da [SCom01...]. Ou seja, um elemento divergente do pedido e que não tinha qualquer valor probatório no âmbito da análise às faturas da [SCom02...], LDA. Também não prestou qualquer esclarecimento quanto aos locais de descarga indicados nas faturas em análise.
Em 04/07/2017 realizou-se, a pedido do mandatário, reunião na Dir. Finanças ..., em que a AT expôs os dados compilados a partir da documentação até então entregue (relação apresentada no ponto II 3.8.3. do presente relatório), da qual se destacava: o aumento sucessivo da faturação da [SCom02...], LDA, a predominância das compras de pedra, e a incoerência das mesmas perante o tico de atividade desenvolvida pela [SCom01...]. Estes fatores eram acompanhados de precariedade na documentação das compras, designadamente pela ausência de documentos de transporte da vendedora, falta de talões de pesagem, não identificação das matrículas das viaturas responsáveis pelo transporte, etc....
Perante as questões suscitadas, a 19/07/2017 foi entregue nestes Serviços pasta A4 de lombada larga com cópia de autos de medição de numerosas obras realizadas pela [SCom01...] nos anos de 2013,
2014, 2015 e 2016, acompanhada de uma exposição, não assinada [Redigida por [SCom05...], funcionário da
empresa responsável pelo acompanhamento das obras e filho do sócio gerente, que assumiu a exposição e reiterou verbalmente os mesmos argumentos aquando de posterior visita
também em 2017.] (vide Anexo 4), em que a empresa se propunha justificar e contextualizar as transações de pedra/cubo suportadas por faturas da [SCom02...], LDA.
Em síntese, o SP invocou o seguinte:
• O aumento das compras de pedra justifica(va)-se pelo aumento significativo de trabalho, especialmente
do cliente [SCom03...], que é realizado numa área geográfica extensa do distrito .... 23
• Esse aumento ocorre de forma sucessiva desde 2013, tendo a empresa atingido em 2016 o maior volume de negócios. Acrescentou, ainda, que em meados de 2017 a empresa já tinha um volume recorde de obras de € 2.700.000. NOTA; Esta afirmação é inexata. Na realidade, o que se pretendia referir é que, nessa data, a empresa já tinha assegurada a execução de obras nesse montante, e não que já tivesse executado esse volume de trabalho à data da exposição.
• Todas as empreitadas implicam a abertura de valas e reposições de pavimentos.
• A pedra adquirida à [SCom02...], LDA foi necessária para as reposições provisórias de pavimentos, justificando o recurso a esse material, em vez do "tapete a frio", por alegadamente ser mais eficiente ao reduzir a probabilidade de abatimento.
• Também alegou um maior consumo do cubo nas obras realizadas no inverno (período de chuvas), porque as derrocadas próprias da chuva faziam aumentar a área a repor.
De referir que a documentação anexa são meros autos de medição com discriminação de tarefas semelhantes aos exibidos em Anexo 18, 20, 22, 24, 25, 28 e 29, mas sem menção ao cubo como material para reposições provisórias (pelo contrário, consta o recurso a betuminoso), nem qualquer quantificação do consumo que implicaria, para efeitos de posterior validação.
Trata-se de uma compilação sem um mínimo de coerência teórica com o objetivo que se propunha, i.e. a justificação do elevado consumo de pedra decorrente das faturas da [SCom02...], LDA. Exemplo disso, é a junção de autos de trabalhos para a [SCom03...] referente aos meses de janeiro a setembro de 2014 período em que não houve qualquer fatura da [SCom02...], LDA, fosse por trabalhos executados, fosse por fornecimento de materiais.
De resto, tais documentos acabam por demonstrar que a execução das obras da [SCom03...] não implica consumos intensivos daquele material, pois:
• Mantiveram-se as compras de betuminoso para reposições provisórias (tapete do tipo AC 4); e
• Não há qualquer compra de cubo a outros fornecedores.
Como se verá, as compras de cubo só surgem no final de 2014, todas documentadas por faturas da [SCom02...], LDA, em circunstâncias anómalas e sem qualquer nexo causal com as empreitadas executadas, seja da [SCom03...] ou de qualquer outro cliente. A total ausência de provas demonstrativas de que as reposições ocorriam com recurso ao cubo, junta-se a disparidade ao nível das quantidades e valores entre os trabalhos efetivamente executados e respetiva contraprestação obtida pelo SP do seu cliente, em relação às quantidades e valores faturados a título de compras. De acordo com os factos apresentados em II 4., esses resultados são tão expressivos que constituem, sem mais, a contradição objetiva das mais elementares regras da razoabilidade e sã gestão empresarial.
Outro aspeto contraditório em relação à posição defendida pelo SP e elucidativo da inveracidade da argumentação, prende-se com a interrupção abrupta das aparentes relações comerciais com a [SCom02...], LDA que se veio a verificar após a notificação postal da AT, sem que se prove que desde então mantém consumos equivalentes de cubo fornecidos por outro(s) operador(es) presente(s) no mercado e com capacidade produtiva consentânea.
II 3.7.2. Visita para recolha de elementos
Os esclarecimentos de jul/17 não eram minimamente aplicáveis à faturação emitida peia [SCom02...], LDA no ano de 2013. Nesse ano não estava em causa a faturação intensiva de pedra e outros materiais, mas sim a prestação de serviços de construção civil com incorporação de materiais.
NOTA: Em resultado da ação inspetiva externa posteriormente efetuada a coberto da ordem de serviço ...71, concluiu-se que a faturação a titula de serviços padecia do vicio de simulação, inexistindo quaisquer provas ou indícios idóneos da intervenção da [SCom02...], LDA na sua execução.
Por outro lado, importava aferir da veracidade da afirmação feita quanto ao volume de trabalho no 1.° sem/17 e, sobretudo, apurar se as condições de atuação da empresa se mantinham no que respeita à aquisição e consumo de pedra. Isto porque, em 2017:
• a faturação da [SCom02...], LDA era significativamente mais baixa e deixava de existir em Abr/2017 — a última fatura é de 12/04/2017; e
• assistia-se a um aumento do volume de atividade ao nível da construção e manutenção de rede de água e saneamento. Portanto, a serem verídicas as explicações apresentadas pela empresa, tal facto implicaria necessariamente um consumo de pedra igualmente elevado.
Outro aspeto a indagar prendia-se com a existência de registos que permitissem identificar e controlar os diversos materiais incorporados em cada obra. NOTA: O SP alegou não existirem nos anos anteriores, e que só nesse ano (2017) estavam a ser revistos os procedimentos e implementadas novas aplicações informáticas para registo e controlo das saídas e consumos de materiais.
Com este propósito foi emitido o despacho externo ...62 com extensão temporal aos anos de 2013 e 2017.
Contemplou ainda o ano de 2015 para recolha de elementos que pudessem justificar a imparidade de inventários declarada nesse ano pelo valor de € 56.453,56. NOTA: O presente relatório versa exclusivamente sobre as correções imputáveis a 2014, peio que oportunamente será abordado este assunto.
A visita realizou-se a 04/08/2017, tendo sido acompanhada pelo filho dos sócios gerentes — [SCom05...] — por o seu pai não estar presente, e por este referir sentir-se habilitado a prestar os esclarecimentos que fossem devidos, porque acompanhava a execução dos trabalhos e também participava no processo de compra dos materiais. Quanto a este último assunto, ressalvou que o processo de compra à [SCom02...], LDA era feito em exclusivo pelo seu pai, a quem, referiu, comunicava as necessidades dos materiais que aquela empresa fornecia.
II3.8. As faturas da [SCom02...], LDA
II 3.8. 1 Dados e valores
Desde 2013 até 2017 foram emitidas à [SCom01...] 79 faturas.
A saber:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida] 25
26
Até jan/16 as faturas são emitidas a partir de livros tipografados, e desde então com recurso a software próprio.
A última conhecida é a fatura n.° FA 2017/14, de 12/04/2017, deduzindo-se, por falta de outra razão atendível, que a interrupção do fluxo documental se deva à intervenção destes Serviços de inspeção em mai/17.
Em Anexo 5 extrato de conta corrente da emitente desde o ano de 2013.
Não há quaisquer registos de anteriores operações entre ambas as empresas, nem sequer pela prestação de serviços ao filho do sócio a título particular. Esta última referência prende-se com o facto de, segundo relato do filho do sócio gerente, os responsáveis da empresa terem conhecido pela primeira vez o Sr. [SCom02...] (sócio gerente), em 2011, a propósito da execução de uma calçada na moradia daquele.
Em 2013 e 2014 surgem faturas invocando a prestação de serviços de construção civil. No entanto, o regime do Art.° 2.°, n.° 1 al. j), só foi aplicado nas faturas alusivas a mão-de-obra, continuando a ser liquidado IVA nas faturas alusivas a materiais.
II 3.8. 2. Aspetos formais
Parte das faturas remetem para autos - em Anexo 7, 13, 17, 19, 21, 23, 26 e 27 relativos ao ano de 2014 – sendo certo que o da fatura n.º 2796, de 06/07/2015, alusiva a materiais, nunca foi apresentado. Tal facto inviabiliza a identificação dos bens que estariam em causa, e denota a displicência com que as faturas eram tratadas pois, apesar de não terem qualquer conteúdo (entenda-se identificação dos bens, quantidades e preços), isso não obstou ao registo e alegado pagamento, num total de € 28.064,85.
Nas restantes faturas os bens são identificados de forma genérica e sem rigor nas quantidades. No caso da pedra (cubo) são frequentes as alusões à expressão "treiles" - que se deduz referir a "cargas" — mas sem referência à viatura e respetiva capacidade de carga. Também é frequente a omissão de preços unitários e o uso de unidades "globais". As faturas emitidas a título de vendas de materiais encontram-se contabilizadas de forma singela, sem
27 remissão a guias de transporte que eventualmente os tivessem acompanhado. Não se localizaram na contabilidade esses documentos, e a notificação efetuada para exibição dessa documentação não foi satisfeita — enviaram documentação diferente da solicitada. Também não há evidência informática da comunicação à AT — de carácter obrigatório - das guias por parte da alegada vendedora.
Por outro lado, não é sequer concebível que as faturas pudessem constituir "documentos de transporte". Isto porque:
• não contemplam dados essenciais àquela funcionalidade, tais como a identificação da viatura, ou os locais de carga e descarga; e
• era impossível o transporte dos bens pelos valores em questão numa única entrega. Veja-se no quadro abaixo, e a título meramente exemplificativo, algumas das operações de venda indicadas nas faturas:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Contrariamente ao que se verificou em documentos relativos às restantes compras da [SCom01...] - inclusive as de menores valores e quantidades —, as faturas da [SCom02...], LDA não apresentam qualquer indício de verificações internas quanto à receção dos materiais e à conferência das respetivas quantidades.
As faturas eram registadas de forma ..., por vezes até com erros quanto à natureza das operações. Veja-se os casos abaixo, em que as faturas, apesar de remeterem para o fornecimento de materiais, foram registadas em contas de subcontratos.
[Imagem que aqui se dá por reproduzida] 28
Este procedimento, conjugado com a inquestionável materialidade das operações, denuncia que os documentos surgiam num contexto muito específico e mereciam um tratamento distinto dos restantes. Ou seja, titulavam operações sem substância económica que impusessem verificações como mandam as boas práticas empresariais, importando apenas cumprir os formalismos básicos. O que nem sempre aconteceu como já demos conta - falta de identificação concreta dos bens, quantidades e preços unitários.
II 3.8. 3. Operações envolvidas
Tendo por base a informação que foi possível recolher da documentação disponibilizada pelo SP, as faturas emitidas entre nov/2013 e Abr/17 envolvem vendas de materiais de €649.406,55 e serviços prestados de € 44.358,21. O quadro abaixo faz a sua discriminação por anos e, no caso dos materiais, por categoria de bens:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
II 3.8.4. Impacto contabilístico
Em 2015 e 2016, a [SCom02...], LDA consta como o maior fornecedor individual da [SCom01...], assumindo mais de um quinto do total de compras contabilizadas no conjunto dos dois anos.
Conforme já se deu conta, nos anos de 2014 e 2015, parte das faturas alusivas a vendas de materiais foram registadas como "subcontratos" - extratos do ano de 2014 em Anexo 2 e 3. Por este motivo, a análise a essas rúbricas deve contemplar os seguintes ajustamentos:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida
A partir de Abr/2015 as faturas passaram a referir apenas o fornecimento de materiais, com particular incidência para o cubo.
Todos os registos na conta de subcontratos refletiram-se em gastos do exercício. Do mesmo modo, todas as "compras" registadas influenciaram diretamente os resultados, uma vez que a [SCom01...] não reconheceu qualquer stock de materiais. Portanto, sabendo-se que, por regra, as compras eram efetuadas durante o decurso das obras e na exata medidas das necessidades que iam surgindo, as compras de materiais debitados pela [SCom02...], LDA, teriam que ter cabimento nos trabalhos executados em cada um dos meses em que ocorre a faturação.
A rúbrica de produção em curso está suportada por autos de trabalhos executados, cuja emissão da fatura ocorre no ano seguinte. O seu valor é pouco expressivo ao longo dos anos:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Para se ter noção da materialidade e do impacto contabilístico das faturas emitidas pela [SCom02...], LDA em cada ano, e por rúbrica, veja-se o quadro abaixo:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Nos anos de 2014, 2015 e 2016, as compras de materiais suportadas por faturas da [SCom02...], LDA representam cerca de um terço do total de compras documentadas. Este rácio é tanto mais expressivo se se considerar que os materiais em causa não são os mais utilizados, nem os mais dispendiosos, e ainda que o SP tinha outros fornecedores para os mesmos materiais. NOTA: Ao nível do cubo, as compras eram pontuais e para aplicação à superfície, não se identificando no ano de 2014 nenhuma aquisição a terceiros.
30 Por seu turno, a rúbrica de compras apresenta uma variação muito superior à que seria expetável face ao aumento do volume de atividade da empresa. Note-se que as alterações são sobretudo quantitativas, mantendo-se o tipo de atividade e de obras. A principal alteração prende-se com a alegada incorporação intensiva de cubo para reposições provisórias em substituição do betuminoso, documentadas integralmente por faturas em nome da [SCom02...], LDA.
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Para uma adequada interpretação dos dados anteriores, importa ainda referir que a empresa também subcontratou trabalhos que implicavam o fornecimento dos materiais pelo subempreiteiro, pelo que essa componente (materiais) também se encontra refletida na rubrica de subcontratos.
II 3.9. Coerência da justificação para as compras
Como se viu anteriormente (II 3.8.), a esmagadora maioria das operações faturadas pela [SCom02...], LDA invocam a venda de materiais, com particular incidência para o cubo de granito (aqui também referido de forma simplista como "pedra").
Nos contactos prévios com a AT essas compras foram justificadas com a necessidade de reposição (provisória) de valas/pavimentos no âmbito da reparação ou construção de redes de água e saneamento, designadamente para o cliente [SCom03...]. Sem prejuízo da análise mais específica aplicada às faturas do ano de 2014 (II 4.), deixam-se desde já as seguintes considerações:
Em 2013 o SP fez obras para a [SCom03...] de montantes relevantes, sem que isso implicasse um consumo intensivo de cubo: fosse adquirido à [SCom02...], LDA — note-se que as faturas emitidas em 2013 nem respeitam a obras da [SCom03...] -, fosse a outros fornecedores. O mesmo se passa nos primeiros três trimestres de 2014, já que nesse ano a compra de materiais à [SCom02...], LDA só surge nos últimos meses, cfr. extrato em Anexo 5.
[Imagem que aqui se dá por reproduzida] 31
Caso o cubo fosse de facto um material essencial à execução das obras da [SCom03...], as compras por parte do SP teriam que ser regulares ao longo do tempo e com idêntica representatividade face ao volume de trabalho executado. Mas isso não se verifica. Como se observa pelo quadro supra, em 2013 não há quaisquer compras de pedra à [SCom02...], LDA, e em 2014 elas só surgem na parte final do ano e com um peso anormalmente elevado. Para um volume de trabalhos de € 169.625,18, estão documentadas compras de materiais à [SCom02...], LDA de € 90.404,35, dos quais € 63.253,35 (37%) só de cubo para alegadas reposições provisórias.
Enquanto isso, mantêm-se ao longo dos anos as compras de betuminoso [O betuminoso AC 4 destina-se a reposições provisórias e o AC 14 (com melhor resistência) a reposições definitivas] para reposições provisórias — o AC 4 — comprovando-se, deste modo, que os trabalhos eram executados de acordo com as especificações técnicas das empreitadas e não havia alteração dos materiais à margem do que estava contratualizado.
As obras da [SCom03...] são, pois, uma justificação inverídica, havendo um aproveitamento abusivo de obras reais para dar cabimento a aquisições de bens e serviços inexistentes, tal como se demonstra de forma conclusiva em II 4. quanto ao ano de 2014. É a própria [SCom01...] que se contradiz nesse argumento quando, ainda na fase prévia às ações inspetivas, juntou uma série de autos de medição por obras executadas à [SCom03...] nos meses em que não consta um único fornecimento de pedra da [SCom02...], LDA.
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
A falta de evidência documental da aquisição, nos anos de 2013 e 2014 dos mesmos materiais (ainda que a outros fornecedores), e com materialidade equivalente à que resulta das faturas da [SCom02...], LDA registadas, é suficientemente reveladora da falta de credibilidade do principal argumento do SP.
A partir de 2014 a [SCom02...], LDA passa a desempenhar o papel de fornecedor privilegiado de materiais, tal é a relevância dessa componente na faturação por si emitida, e a representatividade dessas faturas no total de compras da [SCom01...].
No entanto, não se obteve uma justificação razoável para essa situação. Vejamos:
• A atividade real da emitente é a de prestadora de serviços - tal como o SP — e nunca atuou como simples fornecedora de materiais. Na realidade, só fornece os materiais que incorpora nas suas próprias obras.
• Não se conhece à emitente a aquisição de material que lhe permitisse a execução das obras que executa, e as demais operações que faturou — ver ponto li 6.2. -, sendo certo que as associadas ao SP assumem 32 valores (absolutos e relativos) muito elevados no conjunto da sua faturação.
• A [SCom02...], LDA passa a debitar materiais - p. ex. toutvenant, rachão, areia, pedrinha de calcário, etc - que continuaram a ser adquiridos pelo SP a outros fornecedores especializados nesses produtos e alguns de grande dimensão. A partir de 2015 apresenta-se como mera fornecedora, não se podendo alegar que o fornecimento se enquadra em empreitadas com o fornecimento dos respetivos materiais.
• Não colhe o argumento que chegou a ser avançado na visita de 04/08/2017 de que o preço pudesse ser um fator determinante na escolha, porque, quando as faturas permitem a identificação dos preços para as mesmas unidades utilizadas por outros fornecedores do mesmo produto, se verifica que até constam montantes superiores.
• Também não se vislumbra que a escolha de um pequeno operador, não produtor, nem especializado na comercialização de materiais, pudesse permitir melhores condições de negociação, fosse ao nível do preço ou da disponibilidade dos materiais.
• Se o cubo fosse efetivamente uma matéria-prima essencial e com elevados consumos, o SP teria concentrado as compras em fornecedores especializados e na fase inicial do circuito de comercialização - à semelhança do que fez com as tubagens, peças e acessórios específicos para as redes de água e saneamento, como o próprio reconheceu — para alcançar preços muito mais competitivos.
• A falta de meios capazes para assegurar a logística necessária ao transporte da pedra também fica prejudicada porque a capacidade de transporte da [SCom01...] não difere da da [SCom02...], LDA. Esta empresa só tinha um camião — a viatura Volvo matrícula ..-CD-.. – que permitisse o transporte dos materiais debitados, especialmente o cubo — material volumoso e pesado. Por seu turno, a partir de 2015, quando o fluxo de faturação se intensifica, o SP dispunha das viaturas ..-..-RM e ...-0294 que permitiriam esse transporte; sendo certo que anteriormente recorria usualmente a terceiros para o transporte dos materiais necessários, assim como dos aterros gerados pelas suas obras.
Ainda que muito pontualmente[Nas obras indicadas nas faturas os autos de medição eliminam essa hipótese devido à utilização de betuminoso o SP pudesse recorrer ao cubo para reposições provisórias em estradas com pavimento betuminoso, tal facto não implicaria os elevados consumos que resultam das faturas contabilizadas, porque aquando da repavimentação o mesmo seria retirado para dar lugar ao betuminoso. Logo, a maior parte seria previamente recuperada e poderia ser reutilizada. NOTA: Pela sua dureza, o cubo pode ser arrancado por meios mecânicos com uma boa taxa de recuperação. Verifica-se inclusive que nas empreitadas para a [SCom03...] que implicavam a abertura de valas em pisos desse materiais (vulgo calçadas) a reposição era feita com o aproveitamento da pedra pré existente — ver exemplo em Anexo 28 fl. 3-v.
A principal razão avançada pelo SP para a redução abrupta das compras de cubo e a interrupção das compras à [SCom02...], LDA em Abr/17 foi o facto da empresa ter investido na compra de uma máquina recicladora de betuminoso, e isso dispensar o recurso à pedra para fazer as reposições provisórias.
Porém, os dados factuais não corroboram tal argumentação. A compra da recicladora ocorreu em
08108/2016, no estado de novo, ao abrigo de contrato de locação financeira com a Banco 2... n.° ...662 — Anexo 65. E, apesar de já dispor de equipamento que dispensaria as reposições provisórias com pedra, e de ele estar operacional, entre Ago/16 e Abr/17 manteve-se o "fluxo" documental de vendas de pedra a partir da [SCom02...], LDA.
33 A aparente não utilização desse equipamento novo e dispendioso, conjugado com a continuidade da compra de elevadas quantidades de pedra à [SCom02...], LDA e inclusive a preços superiores aos normais de mercado, tornam ininteligível as opções de gestão do SP, denunciando, uma vez mais, o carácter fictício das compras tituladas por faturas da [SCom02...], LDA.
II — 4. — O caso concreto das operações do ano de 2014
Sem prejuízo das razões circunstanciais já apresentadas, procede-se de seguida a uma análise mais detalhada à coerência das operações vertidas nas faturas do ano de 2014, de modo a demonstrar que não se enquadram nas obras indicadas, nem se concretizaram.
Il — 4.1. Condicionantes à análise
Por inexistir registo próprio dos fatores produtivos afetos a cada obra — entenda-se materiais, subcontratação de serviços, mão-de-obra própria e equipamentos — a análise vai-se basear apenas nos que podem ser identificados de forma segura através dos documentos que integram a contabilidade do SP. Estes condicionalismos implicam a desconsideração dos materiais adquiridos ou serviços prestados por subempreiteiros cujas faturas não identifiquem de forma inequívoca e detalhada as obras a que respeitem, assim como a mão-de-obra própria da [SCom01...].
NOTA: o SP dispõe de um quadro de pessoal próprio e tem pessoal com competências para executar os mesmos serviços que foram debitados peia [SCom02...], LDA nos anos de 2013 e 2014.
Ao nível dos réditos há a considerar as faturas emitidas pelo SP para cada uma das obras, que têm por base autos de medição enquanto expressão objetiva do volume de trabalho por si executado no período a que respeitam.
II — 4.2. Análise custo/benefício
As oito faturas emitidas em 2014 pela [SCom02...], LDA remetem, consoante o caso, para fornecimentos ou serviços no âmbito de empreitadas efetuadas pelo SP para três clientes distintos. O cliente [SCom03...] envolve empreitadas distintas. Salvo dois casos em que as faturas da [SCom02...], LDA se limitam a indicar o nome da "[SCom03...]", ou apenas a expressão "Região ..." — a qual se deduz reportar-se à [SCom03...] – as designações e referências ao local indicadas nas restantes faturas reportadas a esse cliente permitem fazer uma individualização.
Segundo documentação fornecida pelo SP, as faturas da [SCom02...], LDA surgem na sequência dos orçamentos datados de 25/08/2014, 27/08/2014 e 30/09/2014, com preços unitários para materiais ou tarefas — Anexo 6. Em qualquer dos casos, apresentam deficiências informativas básicas face aos usos comerciais em vigor.
Os alusivos a materiais não pormenorizam de forma adequada as características, enquanto os de serviços contém expressão vaga (p.ex. ramais sem concretizar se são de água ou águas residuais) e sem descrição do tipo de trabalhos abrangidos por cada designação.
De frisar, ainda, que os relativos a materiais têm a mesma data e o único elemento diferenciador é a menção à obra a que alegadamente se destinavam os materiais. Este procedimento é inusitado porque, em condições
34 normais, era irrelevante para efeitos de orçamentação a obra de destino. Quando muito, seria relevante a localidade de descarga devido à maior ou menor distância a percorrer e os inerentes encargos com transportes. Acontece, porém, que os orçamentos não mencionam locais, nem sequer apresentam quaisquer oscilações no preço consoante a obra[Segundo as faturas, localizadas em diferentes pontos do distrito ...].
Não foi exibido qualquer orçamento relativamente à fatura 2641. O de 27/08/2014 exibido para justificação da fatura 2637 não é coerente com a obra em questão, uma vez que refere à obra de "execução de ramais domiciliários", quando a fatura se reporta à "reabilitação da rede de águas residuais".
Para um adequado entendimento dos pontos seguintes, indicam-se os clientes a jusante da [SCom01...] para cada uma das obras mencionadas nas faturas em análise:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Ainda que as faturas sejam omissas quanto à data da execução dos trabalhos - prática que desrespeita o disposto no Art.º 36.° n.° 5 al. f) do CIVA - depreende-se que respeitem a trabalhos executados durante o mês anterior ao da faturação, dado que as faturas têm data dos primeiros dias do mês. Esta premissa está de acordo com os usos do setor, e acompanha os procedimentos seguidos, nas mesmas obras a que aludem, na relação da [SCom01...] com os seus clientes.
Do confronto entre os dados da faturação da [SCom02...], LDA e os trabalhos executados e valores debitados pelo SP a cada um desses clientes no mesmo período, há a destacar o seguinte:
II — 4.2.1. - [SCom10...] (Guilhovai - Ovar)
Trata-se de obra de reabilitação da rede de águas residuais em Guilhovai-Ovar, executada entre finais de set/14 e dez/14, ao abrigo do contrato de 745/2014-11 de 22/09/2014 — Anexo 12. A faturação do SP à [SCom10...] segue a sequência de trabalhos executados (mão de obra e respetivos materiais incorporados), e materializou-se em autos mensais realizados nos últimos dias de cada mês pelos seguintes valores:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
A fatura 2637 de 05/11/2014 em Anexo 7 fl. 1— a primeira na sequência de faturas da [SCom02...],
LDA no ano de 2014 — remete expressamente para o fornecimento de materiais para essa obra, no valor de
€ 23.340.
Segundo o auto [Designação inapropriada e que afronta os uso instituídos no setor, uma vez que os autos de medição reportam-se a trabalhos (com ou sem incorporação de materiais) e não a simples fornecimentos.] da mesma data que lhe ficou associado (Anexo 7 fl. 2) aquele valor reporta-se aos materiais infra:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
A faturação nesses termos pressupõe a colocação à disposição dos materiais e quantidades indicados até 05/11/2014, mas não existe qualquer documento na posse do SP que ateste a sua receção, nem o próprio transporte. Refira-se que estando em causa uma fatura global que não acompanhou os produtos, o transporte carecia da emissão da respetiva guia - à data já de comunicação obrigatória à AT — de que não existe evidência documental nem informática nas bases de dados da AT. Esta falta é agravada pela inexistência, na esfera da [SCom02...], LDA, da compra efetiva do volume de material alegadamente fornecido (ver II 6.2.), consubstanciando um elemento naturalmente impeditivo à validação desta fatura e das restantes emitidas em iguais circunstâncias.
Independentemente disso, é indubitável, face aos dados acedidos, que a obra de Guilhovai-Ovar não carecia dos materiais descritos, nem nas quantidades indicadas. O valor dos trabalhos efetivamente executados (i.e. mão de obra, materiais, maquinaria e todos os gastos indiretos a eles inerentes) é muitíssimo inferior ao registado na contabilidade apenas a titulo de consumo de materiais. É que, mesmo que se considere cumulativamente os trabalhos de out/14 e nov/14, persiste um diferencial sem qualquer justificação plausível.
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Não é inteligível que os materiais pudessem não ter sido incorporados de imediato e ficassem eventualmente em stock, porque não existem documentos de transporte [Necessariamente de comunicação obrigatória à AT por parte da [SCom01...] ou do transportador] que atestem a sua posterior deslocação para Guilhovai, Ovar, ou evidência da existência de estaleiro em obra que comportasse tais quantidades. Outro fator que descredibiliza esta hipótese será a falta de racionalidade económica, por parte da [SCom01...], para a compra antecipada de materiais de construção sem histórico de escassez no mercado e a preço corrente (isto é, sem qualquer vantagem ao nível cio preço).
O alegado fornecimento de materiais pela [SCom02...], LDA é contrariado pelas diversas evidências localizadas na contabilidade de que, nessa obra, tal como nas demais, o SP fazia a compra dos materiais [A
exceção reporta-se à compra de tubagens e acessórios — bens que implicam elevados volume de compra - porque as condições comerciais acordadas com os fornecedores da especialidade permitem descontos comerciais relevantes,] de acordo com as necessidades que iam surgindo e a fornecedores da especialidade. Essas compras tanto ocorrem em out/14 como em nov/14 e dez/14, e abrangem a globalidade dos produtos necessários, inclusive os que também constam da fatura 2637, como é o caso dos anéis de betão pré fabricado, a areia, ou do pó de pedra — vide exemplos em Anexo 9.
Por outro lado, os valores mais relevantes reportam-se a materiais sem aplicação intensiva na obra — caso do lancil, pedra de chão hexagonal (vulgo pavê) e cubos. Apesar dos autos dos trabalhos efetuados para [SCom10...] serem pormenorizados sobre as tarefas abrangidas e os materiais a aplicar (ver Anexo 8), não há referência a intervenções em zonas de passeios e afins que implicasse a aplicação de lancis, pavê ou cubo nas quantidades faturadas.
Cfr. se observa pelo Anexo 11, a cliente ([SCom10...]), interpelada sobre o assunto, manifestou desconhecimento sobre a aplicação daqueles materiais, limitando-se a admitir, de forma abstrata, que poderão ter sido utilizados na reposição das condições iniciais. Esta posição contraria uma utilização em larga escala como a fatura 2637 quer fazer crer pois, a admitir que houvesse rasgos em áreas revestidas com os mesmos, as necessidades de reposição não teriam uma elevada relevância por comparação com os outros fatores produtivos.
Também fica prejudicada a justificação aventada pelo SP - para justificação do elevado volume de compras de cubo documentado por faturas da [SCom02...], LDA - de que o cubo se destinava a reposições provisórias de pavimentos. Como se observa nos autos em Anexo 8, designadamente no item 3.15 da rúbrica "pavimentação da vala", a reposição provisória das valas abertas processava-se "por camada de betão betuminoso tipo "Binder" a quente com espessura de 0,05 m" que era posteriormente removida para a aplicação da camada definitiva. Portanto, nem reposição através de cubos era permitida, nem se concretizou — dai o desconhecimento do cliente [SCom10...].
Mais, a aplicação de betuminoso concretizou-se mediante subcontratação da empresa [SCom12...], encontrando-se o respetivo encargo documentado e registado em dez/14 na contabilidade do SP (Anexo 10).
Outro aspeto que atesta a inveracidade do alegado pelo SP e o carácter fictício da faturação emitida pela [SCom02...], LDA é a notória desproporção entre a contraprestação global obtida pela [SCom01...] do seu cliente e o encargo documentado, por exemplo, apenas a titulo de aquisição de 'cubos'. Vejamos:
No conjunto dos três autos, a rúbrica de pavimentação das valas abertas - que incluía duas aplicações de 15 cm de agregado britado e respetivo cilindramento, bem como a reposição provisória de betuminoso e a aplicação final - permitiu ao SP um retomo de € 8.758,16 (€ 438,95 (auto n.° 1) + € 397,58 (auto n.° 2) + € 7.921,63 (auto n.° 3)).
Desse montante, apenas € 1.805,84 (item 3.15) se reporta à parte da reposição provisória alegadamente efetuada com a aplicação de cubo. Ora, segundo a fatura da [SCom02...], LDA, só o cubo destinado à mesma obra — ou seja, apenas o material, e sem consideração da mão-de-obra que seria exigida para a sua aplicação — teve um custo de € 8.346,80, o que implicaria necessariamente uma perda superior a € 6.500 só nessa tarefa.
A desproporção de gastos exemplificada nesta obra atesta a falsidade dos fornecimentos de cubo, bem como do principal argumento do SP para justificar as elevadas compras/consumos de cubo suportadas documentalmente por faturas da [SCom02...], LIDA, tal é a ausência de racionalidade económica da prática invocada.
A considerar o adicional de € 23.340 a título de compras/consumos de materiais suportados pela fatura 2637 da [SCom02...], LDA, os réditos da empreitada não permitiriam recuperar a totalidade dos encargos suportados na obra.
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
O diferencial obtido é manifestamente insuficiente para fazer face a um conjunto significativo de gastos reais suportados, designadamente com o pessoal próprio, os combustíveis e o desgaste de maquinaria e viaturas, que devido às insuficiências informativas e de controlo interno, não é possível autonomizar e quantificar. Para se ter uma noção da materialidade desses encargos (não considerados no quadro supra), informa-se que ao nível do pessoal próprio, os dados recolhidos junto da [SCom10...], revelam a presença entre out/14 e dez/14 de um número variável entre quatro e cinco homens.
II 4.2.2. — [SCom04...], SA (Coimbra)
Trata-se de empreitada em curso desde pelo menos AgoI14, com recurso aos meios do próprio do SP. Até Nov/14, não existe evidência contabilística da subcontratação de qualquer entidade para a sua execução.
Em Dez/14, surge a fatura 2660 da [SCom02...], LDA — Anexo 13 fl. 1. Essa fatura de 08/12/2014, em conjugação com o auto de 29/11/2014 (Anexo 13 fl. 2), remete para o valor de € 6.229 a título de mão-de-obra e maquinaria pela execução das seguintes tarefas;
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Face à data do auto e da fatura estão em causa alegados trabalhos executados pela [SCom02...], LDA durante o mês de nov/14. Com referência a esse mesmo mês, a [SCom01...] debitou à sua cliente trabalhos globais no valor de € 11.366 que se encontram discriminados no respetivo auto n.° 4 anexo à fatura n.° 131 — Anexo 14. O apuramento é efetuado com base em cinco rúbricas gerais designadas de prolongamentos da rede de abastecimento de água, ramais de abastecimento de água, prolongamentos das redes de drenagem de águas residuais e pluviais, ramais de drenagem de águas residuais e pluviais, e uma de "diversos", devidamente caracterizadas e valorizadas em termos unitários. Para o efeito, o preço estabelecido para os ramais (valor fixo) abrange a sua execução integral numa extensão de quatro ou seis metros, consoante se esteja perante ramais de abastecimento de água, ou de águas residuais e pluviais. Por cada metro a mais, há lugar à remuneração a € 25 o metro linear.
Do montante faturado pela [SCom02...], LDA, a principal rúbrica reporta-se a mão-de-obra de construção de três ramais, num total de € 4.400. Ainda que no auto reportado à globalidade dos trabalhos conste a execução de três ramais (um de água e dois de águas residuais) são notárias as discrepâncias ao nível dos valores. Assim, enquanto a [SCom01...] recebe do seu cliente € 300 (água) ou € 325 (águas
38 residuais) por cada um, o alegado prestador de serviços fatura-lhe um valor incomparavelmente superior (€ 1.480 por ramal). A discrepância acentua-se ainda mais se se considerar que:
• num caso, está em causa a remuneração pela execução total dos ramais — i.e. abrangendo a totalidade dos trabalhos, incluindo a instalação dos contadores e de todos os materiais de construção civil necessários e as tubagens e acessórios previstos na memória descritiva e cadernos de encargos da obra;
• e no outro (débitos [SCom02...], LDA), apenas a mão de obra.
Como se observa no Auto n.° 4, a discrepância mantém-se mesmo que se considerasse o acréscimo pelo número de metros a mais em relação à remuneração fixa estabelecida pela [SCom04...], SA para cada tipo de ramal.
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
No referido mês e obra, o maior volume de réditos obtidos pelo SP reporta-se a outros trabalhos, designadamente de "prolongamento de redes" de água ou águas residuais e de um ramal de marco de água para combate a incêndios. Esses valores não constam no quadro anterior, porque não é lógico que a designação "ramal" adotada na documentação da [SCom02...], LDA, sem qualquer outra especificação ou discriminação, abrangesse tais trabalhos. Portanto, consideraram-se os dados relativos ao conceito mais usual de ramal, que são, inclusive, consistentes em termos quantitativos (em ambos os casos num total de três).
Dos valores faturados pela [SCom02...], LDA constam mais três trabalhos que, do ponto de vista meramente teórico, só poderão ser imputados aos prolongamentos executados pelo SP, mas sem possibilidade de um controlo direto devido à falta de dados discriminados. Ainda assim, é digno de registo a menção à reposição de betuminoso, quando esse serviço não se encontra debitado à cliente nesse mês, mas no mês seguinte, e em quantidade inferior (€ 87 m2 versus 70 m2) — ver fatura e auto de dez/14 em Anexo 15. O débito nesse mês é corroborado pela compra do betuminoso, também nesse mês, por parte da [SCom01...].
A [SCom04...], SA foi notificada para, no prazo de 10 dias, identificar os funcionários da [SCom01...] intervenientes na obra nos meses de nov/14 e dez/14 e, "caso aplicável, identificação dos funcionários do(s) subempreiteiro(s) ou prestador(es) de serviço(s) da [SCom01...], Lda na mesma obra e período temporal". A notificação (em Anexo 16 fi. 1) ocorreu por via postal e foi rececionada peia destinatária 18/10/2018", mas a resposta só ocorreu a 07/11/2018 após contacto telefónico a alertar para o incumprimento do prazo. Nela identificou três funcionários da [SCom01...], acrescentando "Nesses mesmos meses existiu um prestador pontual de alguns serviços: [SCom02...]" — Anexo 16 fl. 2. Contrariamente ao que era solicitado, não identificou os funcionários do alegado prestador de serviços, nem foi rigorosa quanto à designação da empresa; facto que merece destaque face ao diferente nível de pormenor e às obrigações legais que sobre ela recaíam, em virtude do disposto no Art.° 21.° do DL 273/03, de 28/10, que regula as condições de higiene e segurança dos estaleiros, impor a recolha e registo detalhado dos dados dos subempreiteiros e respetivo pessoal interveniente em obra. Este comportamento, aliado ao atraso na resposta, indicia contactos entre a [SCom04...], SA e a [SCom01...], e uma tentativa de tornar a resposta consistente com as faturas contabilizadas, a qual ficou prejudicada pela não intervenção em obra da [SCom02...], LDA e consequente não recolha dos dados identificativos do seu pessoal. Outro aspeto a sublinhar quanto à fiabilidade da resposta obtida prende-se com o facto da resposta aludir à suposta intervenção da [SCom02...], LDA em nov/14 e dez/14, quando só existe uma fatura reportada a trabalhos até 29/11/2014.
Os factos expostos, em conjugação com a ausência de qualquer evidência objetiva e idónea da presença de pessoal da [SCom02...], LDA (ou seus subempreiteiros) em Coimbra, atesta o carácter fictício dos trabalhos e valores faturados, designadamente com referência à obra "[SCom04...]".
Reflexo dessa realidade, e contrariando o comportamento observado nos meses anteriores e no mês seguinte, a consideração da fatura 2660 como encargo da obra "[SCom04...]" conduz a margem negativa no mês de nov/14.
Para melhor compreensão do quadro infra, importa referir que só se consideraram os encargos com materiais e alugueres de equipamentos que, face às inscrições nos documentos de compra contabilizados pelo SP, foi possível associar de forma inequívoca à obra.
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Portanto, mesmo sem inclusão de um fator produtivo efetivo e essencial - a mão-de-obra própria da própria [SCom01...] — e dos demais encargos suportados mas de autonomização inviável — combustíveis, desgaste de equipamentos e viaturas, encargos administrativos, etc — os gastos contabilizados superam os réditos.
Trata-se de um comportamento anormal nesse mês e obra, devido à consideração de encargos inexistentes, os quais, no conjunto dos encargos que concorreram para o cálculo, representam 48 % do total (€ 6.2291€ 12.980,48).
II — 4.2.3. — [SCom03...] — várias obras
Fatura 2638
A fatura 2638, de 07/11/2014, emitida pela [SCom02...], LDA remete para o fornecimento de materiais no valor de € 17.400 para obra de ... — Anexo 17. Da análise à faturação emitida pelo SP desde jun/14, a única obra executada nessa localidade foi a empreitada executada para a [SCom03...], titulada pela fatura n.° 105 de 26/09/2014, na sequência de auto da mesma data, no montante de €12.328,32 — Anexo 18.
A inexistência de outra obra nessa localidade, expõe evidentes incompatibilidades com a fatura 2638:
• ao nível temporal — faturação em 07/11/2014 de materiais alegadamente destinados a obra concluída em set/14; i.e. mais de um mês de diferença; e
• ao nível quantitativo — a contraprestação obtida pela totalidade dos trabalhos (entenda-se mão de obra, 40 materiais e todos os demais encargos) é significativamente mais baixa do que o custo de aquisição dos materiais de construção alegadamente fornecidos para essa obra em específico. Esta discrepância acentua-se perante a não inclusão de materiais essenciais à empreitada e de custo relevante como, por exemplo, as tubagens e acessórios e o betuminoso (o provisório e o definitivo).
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
O diferencial que se obtém não é suscetível de justificação com outras obras, uma vez que o alegado fornecedor fez menção expressa a ela e, nem ele, nem a [SCom01...], em qualquer momento agiram de forma diligente para retificar esse dado, aceitando-o pacificamente. A ausência de guias de transporte comunicadas por subsequentes deslocações para outras obras, através de viaturas do SP ou de terceiros, também inviabiliza tal hipótese.
O valor de €17.400 encontra-se debitado a título de fornecimento dos seguintes materiais, quantidades e valores:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Os montantes mais relevantes reportam-se a materiais (cubo, pedra calcária e pedra chão hexagonal, vulgo pavê) que não foram incorporados na obra. Como se observa peio auto em Anexo 18 reportado à obra indicada nas faturas (...):
• não foi devido no período qualquer valor a título de levantamento ou reposição com cubo de granito ou pedrinha calcária (itens 1.3.2. do capítulo I do n.º 2 e 3.6 do capítulo III do n.º 3, a zeros), sendo que os valores ai previstos para a obra reportam-se a reposições com aproveitamento [Só haverá aplicação de novos se os anteriores ficarem estragados] dos existentes e envolvem contraprestação total de apenas €1.320
• não se encontra prevista a aplicação de qualquer pavê hexagonal;
• está excluída a hipótese do cubo faturado, no valor de € 8.101,50, ter sido utilizado em reposições provisórias porque, à semelhança do já demonstrado quanto à obra de Guilhovai, Ovar as reposições de valas eram efetuadas mediante camada de betão betuminoso tipo binder. Tal obrigação está prevista nos autos sob os itens 3.4. do capítulo III do ponto 2. e 3.5 do capítulo III do n.º 3.
Além de provar a não incorporação na obra do cubo debitado, o referido auto expõe a total inaplicabilidade e falta de racionalidade do uso alternativo do cubo para reposições provisórias, tal é a desproporção de valores. Neste caso em concreto, o SP debitou à [SCom03...] um total de € 609 (€ 462+ € 147) a título de reposições
41 provisórias, e pretende o reconhecimento de gastos só com a compra de cubo - i.e., desprezando-se o custo da necessária mão de obra para aplicação - de 8.101,50.
Fatura 2639
A fatura 2639, de 07/11/2014 (Anexo 19), remete para o fornecimento de materiais no valor de € 23.768,00 para obra de "..." das seguintes quantidades:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
A obra em questão pertence à [SCom03...] que, em 28/10/2014, elaborou o Auto em Anexo 20 fl. 2, na origem da fatura 114 da [SCom01...] da mesma data, ambos no valor de € 4.373,53.. Portanto, a crer na fatura da [SCom02...], LDA, para além dos encargos efetivos com materiais e pessoal suportados na obra em out/14, ainda suportou um gasto de € 23.768,35 com a compra dos materiais antes indicados, apurando uma perda na ordem dos € 23.000. A magnitude da discrepância direta entre réditos e gastos é elucidativa da inveracidade dos fornecimentos, tal é violação das regras do bom senso e da racionalidade económica e sã gestão empresarial.
Versando sobre as compras de cubo que documentam 64 % do valor faturado pela [SCom02...], LDA (€ 10.118,35 de cubo 2.°, e 5.100 de cubo 54, reitera-se, face aos dados constantes no Auto de medição efetuado pela [SCom03...], a não execução de tarefas que implicassem o seu consumo, porque não existiu aplicações à superfície (verba 3.6 do capitulo 111 do ponto 3 a zero) e as reposições para tapagem de rasgos foi residual (28,8 m2 com um preço de € 86,40) e com recurso a betuminoso (e não a cubos).
Fatura 2641
A fatura 2641, de 14/11/2014, no valor de E 16.269,17 (Anexo 21), remete para serviço de maquinaria e mão de obra na obra de "execução de ramais domiciliários" pertencente à [SCom03...], designadamente:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
42
Trata-se de obra em curso desde o início de 2014, com autos de medição sucessivos. Na mesma altura em que surge a fatura da [SCom02...], LDA ocorreu a emissão do auto n.° 10, entre a [SCom03...] e o SP, pelos trabalhos executados por este último até 10/11/2014. Esse auto deu origem à fatura 119, no valor de 11.760 — Anexo 22. A proximidade temporal entre ambas as faturas leva a crer que se reportem ao mesmo período.
Comparando ambas, é notória uma desproporção anormal de valores entre a contraprestação devida à [SCom01...] pelo seu cliente (€ 11.760), e o valor que assumiu no mesmo período relativamente à mesma obra, com base na fatura da [SCom02...], LDA (€ 16.269,18). A "perda" agrava-se se se considerar que o valor da fatura 2641 respeita apenas a "maquinaria e mão de obra", sem considerar qualquer material de construção civil, nem as tampas e as tubagens e acessórios essenciais para que os trabalhos sejam tidos por concluídos e pagos pelo cliente.
O valor faturado peia [SCom02...], LDA é o resultado da menção arbitrária de tarefas e quantidades, sem qualquer aderência à realidade. Vejamos:
Cfr. Auto em Anexo 22, o SP cobrava à [SCom03...] valores variáveis entre € 100 e 1.500, consoante o tipo/diâmetro pela execução integral de cada ramal de abastecimento de água, incluindo-se nesse preço a totalidade dos trabalhos e os materiais aplicados. Não obstante, a [SCom02...]. LDA procede a débitos unitários de € 1.480, só pela mão-de-obra (i.e., sem o fornecimento de qualquer material). Não se obteve qualquer razão atendível que justificasse, entre out/14 e nov/14, o recurso àquela sociedade, e em condições tão desfavoráveis.
Acrescem incompatibilidades ao nível das quantidades, pois o número de ramais de abastecimento de água debitados (oito a € 1.480) é superior aos executados — apenas sete.
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Por outro lado, não resulta do auto qualquer indicador consentâneo com as tarefas de construções de sargetas, assentamento de lancis e reposições de pavimentos em betuminoso que também se encontram debitadas pela [SCom02...], LDA e ascendem a 4.429,18, só a titulo de mão-de-obra e maquinaria. Para melhor interpretação da anormalidade destes dados, informa-se que além dos sete ramais de abastecimento executados para a [SCom03...] já referidos anteriormente, os restantes trabalhos executados no período em referência respeitam:
• a troços de ligação entre válvulas de seccionamento e as caixas dos contadores e muretes para instalação
destes últimos, num total de € 1.340;
• a ramais de ligação de águas residuais com preços unitários de E 100, num total de € 3,800;
• caixa de ramal de águas residuais e respetiva tampa, no valor de €150.
43 Em qualquer dos casos, os valores indicados abarcam, para além da mão-de-obra, o fornecimento e aplicação da respetiva tubagem, pelo que, uma vez mais, se torna notória a falta de veracidade das operações e valores indicados, tal é o desfasamento com a realidade.
Fatura 2658
A fatura 2658, de 04/12/2014, invoca o fornecimento de diversos materiais elencados no auto anexo datado de 01/12/2014, com destino à obra designada por "Ampliação das redes de drenagem de águas pluviais e abastecimento de águas fase 3", sem menção a qualquer localidade - Anexo 23. De entre a faturação emitida pelo SP só se localizam duas faturas emitidas ao cliente [SCom03...] com período de execução consistentes com fornecimentos em nov/14. A saber:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Trata-se da fatura de 2014 de maior valor. Tal como noutras situações, predominam os débitos de cubo que representam mais de 72% do total. Esse material não tem cabimento nos trabalhos executados em Nov/14 em qualquer uma das obras porque, nem houve reposições provisórias de rasgos com recurso a cubo - as realizadas foram através de betuminoso -, nem reposições de pavimentos.
Para ilustrar o flagrante desfasamento das compras documentadas com a realidade, resume-se no quadro abaixo os meios envolvidos, quantidades e respetivos valores.
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
44
No que respeita aos restantes materiais indicados, importa referir que a contabilidade da [SCom01...] evidencia a compra regular a fornecedores da especialidade; e que também não há prova da sua aquisição por parte do alegado fornecedor - desenvolvimento em II 6.2.
Faturas 2661 e 2663
As faturas 2661 e 2663 com datas de dez/14 não concretizam as empreitadas, mas ambas as designações utilizadas fazem crer uma relação com o cliente [SCom03...], num caso pela identificação completa do cliente (Anexo 26) e no outro peia designação simplista "obras Região ..." (Anexo 27).
Nesse mês as faturas emitidas pela [SCom01...] à [SCom03...] reportam-se às seguintes obras:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Os autos anexos às faturas da [SCom02...], IDA (fl. 2 dos Anexos 26 e 27) mencionam fornecimentos de materiais no valor de € 24.035, assim distribuídos:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Da análise aos autos de medição subjacentes às obras da [SCom03...] antes referidas (Anexos 28 a 31) não existem tarefas que contemplem a incorporação de cubo nas quantidades antes indicadas porque, à semelhança do que se verifica nos restantes casos antes, não há evidências de reposições provisórias com recurso a esse material, nem sequer pavimentações de cubos na dimensão indicada (cubo 5x5, designado usualmente de "pedrinha"). O quadro que se segue expressa essa realidade:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida] 45
Ainda que se entenda que com a designação "obras Região ..." a [SCom02...], LDA se quer referir à generalidade das obras da [SCom01...] no distrito ..., mantêm-se idênticos obstáculos à validação das operações. Isto porque:
Do total faturado no mês, excluir-se-iam:
• as faturas n.°s 140 e 141 por venda de elementos do ativo fixo tangível.
• as faturas n.°s 131 e 132 emitidas ao cliente [SCom04...], SA, pela obra em Coimbra; e
• a fatura 129 relativa a serviço de pintura, e ainda a fat. 137 emitida à [SCom05...] UNIP., LDA, por "substituição de tampas, tubagens e desmatações", por ser notório que não careciam dos materiais faturados.
Restaria, em relação às faturas da [SCom03...] objeto de análise anteriormente:
• a fatura 130 emitida à [SCom13...] no valor de € 3.750 pela execução de trabalhos, com o fornecimento de materiais, de apenas 12 mts de "ligação de águas pluviais" no McDonald de Aveiro, cujo consumos ao nível do pó de pedra não são materialmente relevantes e inexistentes ao nível do cubo, uma vez que estava em causa a reposição da calçada pré existente; e
• a fatura 136 emitida à [SCom10...] pelos trabalhos em Guilhovai, Ovar. No entanto, pelas razões já expostas em II — 4.2.1., não houve qualquer incorporacão de cubo — nem como material de reposição provisória de valas, nem de revestimento. Quanto ao pó de pedra, as compras reais foram efetuadas, desde set/14, à [SCom14...] e encontram-se devidamente documentadas na contabilidade do SP — ver exemplos em Anexo 9 fl. 1-4.
Conclusão
Em suma, as situações antes expostas demonstram que:
• O fluxo de faturação a partir da [SCom02...], LDA está centralizado nos últimos dois meses do ano de 2014, totalmente descontextualizado, e ao arrepio de todas as práticas que estavam a ser implementadas pela [SCom01...] ao nível da compra de materiais e subcontratação de tarefas.
• A análise nas mais diversas perspetivas revela não haver qualquer cabimento - nem sequer do ponto de vista teórico - entre os bens e serviços faturados e os trabalhos efetivamente executados pelo SP aos seus clientes.
• Encontram-se debitados bens e serviços em quantidades incoerentes com as necessidades do SP e em condições e a preços desfasados dos que eram previamente conhecidos e praticados no mercado — situação particularmente notória nas reposições provisórias de pavimentos.
• O SP procedia à compra regular dos materiais faturados pela [SCom02...], LDA a fornecedores da especialidade, sendo inverídicas quaisquer compras tituladas por faturas daquela entidade nos últimos três meses do ano de 2014.
• Encontram-se debitados materiais não incorporados em obra ou cujos fornecimentos efetivos foram 46 efetuados por terceiros e em quantidades muito inferiores e adequadas ao desenvolvimento dos trabalhos. • As reposições provisórias eram efetuadas através de betuminoso e não de cubos.
• Tal argumento, para além de inverídico e constituir uma subversão em relação obrigações contratuais assumidas perante os seus clientes, não tem qualquer razoabilidade económica, porque as quantidades/ valores de cubo faturadas implicariam encargos muitíssimo superiores à contraprestação recebida.
• Não existe qualquer documento ou elemento idóneo que ateste o relacionamento comercial entre ambas as sociedades.
• Apesar de existentes, os autos e orçamentos são destituídos de fundamento económico e não vincularam nenhuma das partes, apresentando deficiências informativas anormais num contexto de normal relacionamento entre entidades independentes.
• Foram ficcionadas operações a coberto de obras existentes e com execução no período, sendo certo que o carácter fictício das mesmas e a ligeireza de atuação dos envolvidos colocou a nu flagrantes contradições ou incoerências nos dados inscritos, seja ao nível da identificação dos materiais ou tarefas, ou das quantidades e valores.
II — 5. Pagamentos/liquidação das faturas
Em termos formais, todas as faturas têm associado cheques cruzados emitidos à ordem da [SCom02...], LDA e sacados a partir das contas da sociedade no Banco 1... (Banco 1...), Banco 3... e Banco 2... que, de forma isolada ou conjunta, correspondem aos montantes faturados.
Ainda antes do início da ação inspetiva externa, solicitou-se cópia frente e verso de cada um deles — n/ Oficio n.° ...11, de 24/05/2017 - a fim de aferir dos termos em que foram movimentados, as quais foram disponibilizadas.
II — 5.1. Liquidações das faturas de 2013 - especificidades da movimentação
Para justificar o pagamento das faturas do ano de 2013 a [SCom01...] emitiu seis cheques de valor equivalente ao das faturas cujas cópias se juntam em Anexo 34.
O primeiro cheque emitido, no valor de € 7.659,83 (parte do valor da fatura 2451 do ano de 2013), apresenta rasura na identificação da entidade à ordem de quem foi emitido, passando a constar "«BB»”, em vez da inscrição inicial, "[SCom02...], Lda". A cópia frente e verso desse cheque (Anexo
34 f1.1) contém no verso a assinatura do sócio gerente, «BB», e a menção manuscrita ao n.° ...08 que corresponde a conta bancária pessoal de que aquele é titular no Banco 1.... Na contabilidade da emitente não há registo do depósito do numerário correspondente a esse cheque.
O cheque seguinte — Banco 1... n.° ...88 3 no valor de € 7.103,80 - foi emitido com data de 05/02/2014, mas só
foi movimentado a 04/12/2014 - Anexo 34 fl. 2. Mais, no verso consta o endosso da [SCom02...], LDA (carimbo da sociedade e assinatura do sócio gerente), seguido da assinatura do sócio gerente da [SCom01...], LDA, Sr. «CC», o que indicia a movimentação de cheque através de conta bancária de que este último seja titular ou interessado. Na prática, tal procedimento é consistente com o retorno do valor a pessoa na órbita da própria [SCom01...].
NOTA: O cheque não identifica a conta bancária através da qual foi movimentado.
Seguem-se mais quatro cheques alegadamente emitidos em meses posteriores que também só foram movimentados em dez/2014. Ou seja, mais de um ano depois em relação à data das faturas e da suposta execução dos trabalhos, e vários meses após a data de emissão de três deles.
O quadro que se segue resume os dados relativos ao pagamento das faturas do ano de 2013 a partir da conta Banco 1... n.° ...30.
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Não se obteve do SP qualquer razão plausível para o lapso de tempo entre a emissão dos cheques e a sua movimentação, nem o elevado prazo de pagamento praticado. A dilação na movimentação mostra-se muito pouco coerente com as práticas comerciais usuais e sobretudo com a capacidade financeira da [SCom02...], LDA, que à data apresentava dificuldades de tesouraria.
A movimentação dos cheques só surge em dez/14, altura em que volta a verificar-se a contabilização de novas faturas da [SCom02...], LDA, como se observa pela conta corrente em Anexo 5.
Merece igualmente destaque, a particularidade de, em dez/14, os depósitos na conta da emitente [SCom02...], LDA, serem seguidos de levantamentos, na mesma data, de importâncias iguais ou muito próximas, cujo destino não foi possível aferir.
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
II — 5.2. Liquidação das faturas do ano de 2014
Cada fatura tem associado recibo que corresponde ao seu quadruplicado — cópias em Anexo 32.
A pretexto do pagamento das faturas registadas em 2014, foram emitidos 14 cheques sacados a partir da conta bancária da empresa no Banco 1... (conta ...30). Após o antes referido quanto aos cheques associados às faturas de 2013, a partir de jan/15 passou a haver a emissão e movimentação regular dos cheques em prazos que distam entre os 60 e 140 dias em relação à data das faturas. No entanto, persiste a pouca transparência na movimentação, fruto da não movimentação através da conta
48 da sociedade emitente e da não permanência dos meios financeiros na esfera da suposta fornecedora, em virtude do levantamento imediato de valores equivalentes.
Segundo as cópias frente e verso obtidas a movimentação ocorre no dia da emissão ou nos dias úteis imediatos.
NOTA: A data inscrita no verso dos cheques é a da sua apresentação na compensação, correspondendo ao dia útil seguinte ao da movimentação efetiva,
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Dos 14 cheques, só cinco foram movimentados através da conta bancária da emitente. Nesses cinco casos, o depósito foi seguido de levantamento de importância aproximada, sem que dos elementos acedidos na esfera da [SCom02...], LDA seja possível determinar o uso dado ao dinheiro.
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Os restantes nove cheques não deram entrada nas contas bancárias da sociedade emitente, nem há evidência de que as respetivas importâncias tenham revertido a seu favor.
Nas cópias frente e verso dos quatro cheques abaixo indicados, há menção a conta particular do sócio gerente no Banco 1... mas os respetivos extratos não evidenciam a sua movimentação. Este facto é consistente com o levantamento ao balcão dos cheques, sendo que a falta de depósitos na conta da empresa de valor equivalente, aponta para a atribuição de destino alheio à atividade empresarial da suposta fornecedora de bens e serviços.
[Imagem que aqui se dá por reproduzida] 49
Nos restantes cinco cheques não consta qualquer conta bancária. No entanto, apurou-se que foram depositados em conta bancária, no Banco 1..., de uma nova sociedade constituída em 11/12/2014 pelos mesmos sócios da emitente e com uma designação muito semelhante — [SCom02...], LDA I/ [SCom02...], LDA. Isto, apesar da sociedade emitente continuar a ter conta bancária própria na mesma instituição bancária e da mesma ser utilizada. O depósito dos cheques ocorre no mesmo dia do da emissão e é acompanhado de levantamentos em numerário da mesma importância e de valores próximos.
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
O facto da movimentação ocorrer através da mesma entidade sacadora dos cheques — no caso Banco 1... — propicia a movimentação imediata antes dos cheques serem apresentados à compensação, inclusive o seu levantamento.
Deste modo, a movimentação dos cheques da [SCom01...] emitidos à [SCom02...], LDA, não se refletiu em influxos monetários efetivos na esfera da alegada fornecedora dos bens e serviços faturados. Esta evidência assume particular gravidade face aos montantes envolvidos — E 162.402,67 só em 2015 - e a falta de registos objetivos e idóneos, na esfera da emitente das faturas, quanto à prévia aquisição (e pagamento) dos bens e serviços que suportem as operações subjacentes a tais faturas.
Portanto, face a tudo quanto antecede, os pagamentos através dos cheques apresentados não merecem crédito, por não se terem traduzido numa efetiva receita da alegada vendedora e prestadora de serviços.
II— 6 A emitente das faturas - [SCom02...], Lda
II — 6.1. Caracterização geral
Para melhor perceção da inveracidade das faturas contabilizadas pela [SCom01...], LDA, apresentam-se alguns dados gerais caracterizadores da atividade e do comportamento da emitente.
A [SCom02...], LDA é uma sociedade que esteve presente no mercado, mas em circunstâncias distintas das que as faturas em análise pretendem fazer crer. Realizava trabalhos de calcetamento, execuções de estradas e caminhos, arranjos urbanísticos e respetivas infraestruturas e a construção de muros em pedra e betão.
Tinha clientela diversificada tais como: autarquias, empresas imobiliárias e particulares.
Nos últimos anos assistiu-se a um aumento sucessivo do volume de faturação que não foi acompanhado de uma estrutura produtiva consistente. Outra das alterações observadas prende-se com o peso das "vendas" 50 de materiais no conjunto da faturação total emitida, da qual a emitida à [SCom01...] é a principal responsável.
Os inputs declarados da atividade são anómalos quanto à composição e valor, destacando-se, a titulo de exemplo:
• Quadro de pessoal numeroso, mas com elevadas taxas de absentismo declaradas e remunerações declaradas baixas; e
• Reduzida subcontratação de trabalhos.
De referir, ainda, que:
• Os equipamentos essenciais à atividade eram propriedade de uma sociedade anónima controlada pelo sócio;
• O nível de utilização dos mesmos não é consistente com os encargos com combustíveis declarados (em virtude destes últimos serem manifestamente exagerados); e, ao nível específico da viatura ..-CD-.., a sua quilometragem ser inferior [dados objetivos recolhidos junto do imt com base nas observações aquando da ida da viatura à inspeção periódica. à que
seria necessária ao transporte de todo o cubo que declara ter transportado a partir das instalações das entidades emitentes com recurso àquela viatura, bem como às entregas a que aludem as faturas que emite a pretexto de posteriores vendas, e ainda dos materiais incorporados nas obras que efetivamente executou.
Está presentemente indiciada pela utilização e emissão de faturação fictícia, e relativamente a período anterior já foi objeto de condenação por utilização de faturas falsas.
II — 6.2. Evidências da realização das operações faturadas ao SP em 2014
Da inspeção em curso à emitente não resulta qualquer evidência material da execução de trabalhos durante os meses de out/14 e nov/14 em Coimbra ou em obras da [SCom03...] (locais indicados nas faturas de mão de obra e maquinaria em crise), seja por refeições, portagens, abastecimentos de combustíveis, subcontratos ou compras de materiais. Pelo contrário. Nesse período, a atividade da [SCom02...], LDA concentrou-se na zona norte do distrito ... (..., ..., ... e ... no concelho 3..., ..., ..., ... e ...) e no concelho 2... (... e ...), como o demonstram os locais de descarga constantes das faturas de aquisição dos materiais incorporados nas respetivas obras.
No que respeita especificamente aos materiais, as Quantidades efetivamente adquiridas entre out./14 e dez/14 são manifestamente inferiores às que se encontram debitadas à [SCom01...]. LDA através das faturas 2637, 2638, 2639, 2658, 2661 e 2663 (total de 113.745,15).
Dos € 246.668,67 de compras por si registadas no último trimestre de 2014, 208.225,84 reportam-se a cubos e lancis de granito suportados por faturas:
• sem documentos de transporte associado;
• com data de emissão que, na esmagadora maioria das situações, é anterior à da execução tipográfica dos respetivos livros;
• provenientes de operadores sem estrutura produtiva consistente e com comportamento contabilístico-
fiscal irregular; e
• sem comprovativo idóneo de pagamento.
É precisamente nestes produtos que ocorre um maior volume de faturação à [SCom01...] (€ 77.877,67 + IVA em 2014), facto que é revelador do carácter fictício das compras contabilizadas.
O remanescente (pouco mais de E 38.000) reporta-se a materiais adquiridos e pagos a operadores presentes no mercado e com descarga/destino a empreitadas realizadas pela própria [SCom02...]. LDA para os seus clientes reais.
A [SCom02...], LDA não exerceu atividade comercial ao nível dos materiais de construção. As suas compras ocorrem na medida das necessidades impostas pelo decurso dos seus próprios trabalhos. Mais, por si só, as compras que efetuou constituem unia impossibilidade absoluta devido à falta de produto para venda. Para demonstração dessa impossibilidade, apresenta-se no quadro abaixo o somatório de compras realizado no último trimestre de 2014 em quatro categorias de materiais faturadas — exclui-se o cubo e o lancil porque, quanto a estes, as compras documentadas não merecem qualquer crédito - e o volume de faturação desses mesmos materiais emitida, entre 05/11/2014 e 15/11/2014, à [SCom01...]. É que, mesmo que não tivesse consumido qualquer material nas suas obras — hipótese meramente teórica porque não corresponde à realidade — ainda assim se obtêm discrepâncias enormíssimas, tal é o desfasamento entre as compras devidamente validadas e as que constam nas faturas emitidas à [SCom01...].
Exemplificando:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Face ao exposto, é notório que, independentemente da base de análise que se adote, não se identifica qualquer indicador objetivo e idóneo que corrobore as operações debitadas (fornecimento de materiais ou mão de obra) à [SCom01...], estando-se na presença de faturação simulada, por inexistente.
III DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORREÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS
III 1. IVA
III 1.1. Ano de 2014
III 1.1.1. Deduções suportadas em operações simuladas
III 1.1.1. 1. Faturação em nome da [SCom02...], LDA
O exposto nos pontos II 3.7. a II 6, com especial relevo no ponto II 4., demonstram que as aquisições de materiais e serviços suportadas por faturas da [SCom02...], LDA são desprovidas de qualquer substância económica, visando unicamente o aproveitamento dos efeitos fiscais e financeiros que a sua contabilização proporciona.
52 A não aquisição dos bens e serviços indicados nas faturas contabilizadas viola o princípio basilar do exercício do direito à dedução previsto no Art.° 20.° do CIVA, e que fica reforçado no n.° 3 do Art.° 19.° do mesmo Código, em virtude do recurso à simulação.
"3 - Não pode deduzir-se imposta que resulte de operação simulada ou em que seja simulado a preço constante da fatura”
As deduções associadas às oito faturas da [SCom02...], LDA contabilizadas pelo SP em 2014
(Anexos 7, 13, 17, 19, 21, 23, 26 e 27) cifram-se em € 31.335,58. As deduções respeitantes às faturas 2641 e
2660 alusivas a serviços de construção civil estão associadas a liquidações de igual montante por parte da [SCom01...] ao abrigo da inversão do sujeito passivo prevista na al. j) do n.° 1 do Art.° 2.° do CIVA que, fruto da simulação que lhes está subjacente, se consideram também elas indevidas.
Isto significa que, ao nível da tributação em sede de IVA, o reflexo dessas duas faturas é nulo, e que o IVA indevidamente deduzido e reembolsado ao SP totalize € 26.161,01. Desse montante, € 14.836,84 reporta-se ao período 1411 e €11.324,17 ao período 1412.
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
III 1.1.1. 2. Despesas com combustíveis - encargos não efetivos
Face às exigências próprias da atividade, a [SCom01...] recorria habitualmente à aquisição a granel de gasóleo para abastecimento das suas viaturas e máquinas — exemplos em Anexo 38.
As compras nesses termos eram efetuadas à [SCom15...], LDA (doravante [SCom15...]) e à [SCom16...], LDA (doravante [SCom16...]). Também consta uma série de compras em bidões de 500, 750, ou 1.000 lis à [SCom17...] LDA (doravante [SCom17...]). Entre 2013 e 2016 as compras a essas entidades envolveram os seguintes montantes (dados extraídos do Portal Efatura):
(…)
De acordo com os cálculos detalhados em Anexo 39, as correções em sede de IVA cifram-se em € 942,95, com a seguinte distribuição por período de imposto:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
III 1.1.2. Deduções em inobservância do Art.° 21.° do CIVA.
III 1.1.2. 1. Combustíveis de viaturas ligeiras
(…)
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
III 1.1.2. 2. Encargos com viaturas ligeiras de passageiros
(…)
O IVA deduzido indevidamente é de € 576,74 com as seguintes origens:
(…)
III 1.1.3 Deduções de IVA liquidado indevidamente
Encontraram-se contabilizadas na conta de subcontratos (621113) faturas alusivas a serviços na área da construção civil que, tal como se observa pele quadro resumo abaixo e cópias em Anexo 48 e 49, apresentam liquidação de IVA.
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
As operações antes indicadas inserem-se no conceito21 de empreitadas de serviços de construção civil abrangidas pelo n.° 1, al. j), do Art.° 2.' do CIVA, pelo que o dever de liquidação do IVA recaia impreterivelmente sobre a [SCom01...], na qualidade de adquirente. Apesar disso, as faturas apresentam liquidação (indevida) de imposto à taxa de 23%, as quais a [SCom01...] aceitou - em tempo poderia exigir dos emitentes das faturas a sua retificação — e contabilizou e deduziu de forma acrílica o IVA nelas indicado.
A delimitação e alcance do conceito de serviços de construção civil para efeitos de aplicação da referida norma são conhecidos desde 2007 e estão vertidos no Oficio Circulado 30101, de 24/05/2007, da Direção de Serviços do IVA, onde, sob o titulo "1.3. Noção de serviços de construção civil", se pode ler:
“A norma em causa [Art.° 2.° n.° 1, al. j), do CIVA] é abrangente, no sentido de nela serem incluídos todos os serviços de construção civil, independentemente de os mesmos fazerem ou não parte do conceito de empreitadas ou subempreitadas a que se referem os artigos 1207° e 1213° do Código Civil.
A referência, no articulado, a serviços em 'regime de empreitada ou subempreitada' é meramente indicativa e não restritiva. Consideram-se serviços de construção civil todos os que tenham por objecto a realização de uma obra, englobando todo o conjunto de actos que sejam necessários à sua concretização.
Por outro lado, deve entender-se por obra todo o trabalho de construção, reconstrução, ampliação, alteração, reparação, conservação, reabilitação, limpeza, restauro e demolição de bens imóveis, bem como qualquer outro trabalho que envolva processo construtivo, seja de natureza pública ou privada.
Tal conceito, colhido no Decreto-Lei n° 12/2004, de 9 de Janeiro, não condiciona, no entanto, a aplicação do disposto na alínea j) do n.° 1 do artigo 2.° do Código do IVA apenas às situações em que, nos termos do referido normativo, seja necessário possuir ALVARÁ ou TITULO DE REGISTO a que o mesmo se refere ou a quaisquer outras condições nele exigidas"
Ademais, trata-se de sujeito passivo inserido no setor da construção civil que no seu quotidiano vinha aplicando a referida norma e se relacionava com outros operadores que agiam corretamente, daí que não pudesse desconhecer a ilegitimidade dos procedimentos e respetivas consequências.
A propósito deste assunto, o n.° 8 do Art.° 19.° do CIVA, aditado pela Lei rt.° 66-8/2012, de 31/12 (OE 2013) e com entrada em vigor a 01/01/2013, dispõe de forma taxativa:
"8 - Nos casos em que a obrigação de liquidação e pagamento do imposto compete ao adquirente dos bens
e serviços, apenas confere direito a dedução o imposto que for liquidado por força dessa obrigação."
Nestes termos, as deduções suportadas pelas faturas antes identificadas são inválidas, impondo-se uma correção de € 8.062,21 nos seguintes períodos:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida] 55
III 2. IRC
III 2.1. Ano de 2013
III 2.1.1. Gasto objeto de simulação
III 2.1.1. 1. Faturação em nome da [SCom02...], LDA
Por força do disposto no Art.° 23.° do CIRC, apenas concorrem para a formação do lucro tributável os gastos suportados peio SP no âmbito da sua atividade empresarial sujeita a imposto que estejam devidamente documentados, traduzam encargos efetivos, e não tenham sido objeto de qualquer forma de simulação.
O exposto de II 3.7. a II 6, é elucidativo quanto ao carácter fictício das compras de materiais e dos encargos com subcontratos que se encontram titulados por faturas da [SCom02...], LDA. Tais encargos refletiram-se indevida e negativamente no cálculo do resultado líquido do período que serviu de base ao apuramento do lucro tributável em sede de IRC, motivo pelo qual devem ser expurgados.
De acordo com os cálculos infra, a correção em sede de IRC ao exercício de 2014 é de € 136.241,67. Corresponde ao valor das faturas que se refletiram em gastos daquele exercício, por via do registo na conta "subcontratos" ou de "compras". Quanto a esta última, sublinha-se que a totalidade do valor aí registado influenciou diretamente o saldo da conta 61 (custo das mercadorias vendidas e matérias consumidas), não tendo o SP declarado qualquer stock de materiais.
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
III 2.1.1. 2. Combustíveis
(…)
Os gastos a corrigir por via de cada registo contabilístico que está influenciado pelas faturas em causa ascende a € 34.046,47, conforme mapa resumo abaixo e detalhe em Anexo 39.
56
(…)
III 2.1. 2. Gastos não Aceites
III 2.1. 2. 1. — Não enquadráveis nas exigências do Art.º 23.º do CIRC
(…)
Assim, no conjunto das situações identificadas, não são aceites gastos contabilizados no valor de € 10.489,18, com a seguinte origem:
(…)
III 2.1. 2. 2. - Não imputáveis ao exercício
(…)
Nestes termos, há que expurgar no ano de 2014 gastos no valor de € 7.085,37.
III 2.1.3. Acréscimo de gastos fiscais
Por força da correção descrita em III 1.1.2. quanto às restrições no exercício do direito à dedução do gasóleo consumido por viaturas ligeiras e demais encargos com viaturas ligeiras de passageiros, corrige-se a favor do SP gastos de valor equivalente ao do IVA não dedutível, num total de 3.570,35. Trata-se de encargos de natureza fiscal (n.º 2 al. f) do Art.º 23.º do CIRC) não abrangido pela restrição do n.º 1 al. a) do Art.º 23.º-A, também do CIRC.
(…)
III 2.1.4. Tributação autónoma de encargos com viaturas ligeiras de passageiros
(…)
Concretizando, apura-se um adicional de tributação autónoma de 3.535,60 nos seguintes termos:
(…)
III - 2.1.5. - Tributação autónoma de despesas não documentadas
III - 2.1.5.1. - Exfluxos monetários ocorridos em 2014 a coberto de faturas da [SCom02...], LDA do ano de 2013
À semelhança do que se constatou na presente inspeção ao ano de 2014, a ação inspetiva referente a 2013 foi conclusiva quanto à natureza fictícia das faturas emitidas nesse ano pela [SCom02...], LDA, num total de € 32.174 + IVA (€ 4.069,62). As razões de facto e de direito que concretamente suportam esta conclusão encontram-se descritas no relatório de inspeção notificado ao SP pelo Ofício ...63, de 13/12/2017, com receção a 14/12/2017.
A coberto das faturas do ano de 2013 emitidas pela [SCom02...], LDA, o SP processou pagamentos num total de € 36.243,63. Esses registos na conta 2211320 (conta corrente em Anexo 5) foram acompanhados da movimentação entre jan/2014 e dez/14, de seis cheques sacados da conta bancária no Banco 1... n.° ...30 em nome da [SCom01...]. A saber:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Com a movimentação desses cheques o património financeiro da sociedade ficou diminuído nas importâncias em causa, como se se tratasse de uma despesa ordinária da sua atividade empresarial.
Acontece que esses exfluxos, apesar de verídicos e materialmente documentados, apoiam-se, tal como exposto no relatório de inspeção elaborado em 2017 (com referência ao ano de 2013), em operações inexistentes. Tal circunstância, inviabiliza o controlo sobre a real natureza das retiradas, e dos respetivos beneficiários finais, com as necessárias restrições à sua tributação na esfera destes últimos. O recurso a esse expediente não foi acidental e terá visado, de entre outros fins, a ficção de operações que viabilizassem a saída de meios monetários da esfera da [SCom01...] a pretexto do seu pagamento
De resto, as particularidades verificadas ao nível movimentação são consistentes com uma movimentação meramente formal, e em que a intervenção da [SCom02...], LDA e do seu representante legal é instrumental, visando apenas o processamento da saída daqueles meios financeiros da esfera da [SCom01...]. Porquanto:
• Assiste-se a um lapso de tempo inexplicável entre a emissão de parte dos cheques e a sua movimentação;
• A movimentação é efetuada por contas alheias à sociedade a quem foram emitidos, ou é acompanhada de levantamentos nas mesmas datas, sem justificação idónea ou possibilidade de identificação do seu 58 destinatário final devido à natureza fungível do numerário;
• Num caso em concreto — cheque de € 7.103,80 em Anexo 34 fl. 2 - há evidência documental da movimentação do cheque pelo próprio sócio gerente da [SCom01...], após endosso do representante da emitente das faturas.
Estas circunstâncias assumem maior relevo face às inúmeras evidências aqui relatadas de que não existiram operações económicas entre a [SCom01...] e a [SCom02...], Lda que justifiquem a emissão das faturas e os subsequentes pagamentos.
Nestes termos, as saldas ocorridas em 2014 correspondem, do ponto de vista fiscal, a "despesas não documentadas" porque, apesar de formalmente suportadas em faturas/recibos, tal documentação foi produzida em contexto de simulação, carecendo de substância económica que as legitime. Assim sendo, na perspetiva da [SCom01...] está-se perante uma despesa não documentada sobre a qual recai, nos termos do n.° 1 do Art.° 88.° do CIRC, tributação autónoma em sede de IRC à taxa de 50%.
O imposto em falta ascende a 18.121,82, e decorre dos seguintes exfluxos concretizados no ano de 2014:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
III — 2.1.5.2. — Cheque sem operação recibo (de donativo) emitido
(…)
O IRC em falta por via disso é de € 1.000 (€ 2.000 x 50%).
(…)
IX 2. DESENVOLVIMENTOS
Por email de 28/11/2018 (Anexo 67), a representante do gabinete responsável pela execução da contabilidade comunicou a regularização voluntária de parte das correções propostas. Quanto ao IVA liquidado indevidamente por prestadores de serviços de construção civil, e aos efeitos em sede de IVA e IRC da faturação em nome de [SCom02...], LDA, não se obteve qualquer manifestação de vontade da 59 parte do SP.
Conforme informação prestada, o SP submeteu as declarações de substituição que materializam a regularização das correções:
• em sede de IVA projetadas nos pontos III 1.1.1.2, III 1.1.2.1, III 1.1.2.2. e III 1.1.3, num total de € 5.250,07; e
• em sede de IRC nos pontos III 2.1.1.2, III 2.1.2.1., III 2.1.2.2., III 2.1.3., III 2.1.4. e III 2.1.5.2., num total de € 48.030,67 em termos de acréscimo ao lucro tributável, e de € 4.535,60 em termos de acréscimo a tributações autónomas.
(…)
Nestes termos, conclui-se o procedimento inspetivo ao ano de 2014, reiterando-se as razões de facto e de direito expostas no presente relatório quanto às situações não regularizadas, e que se cifram em:
• € 34.223,22 em sede de IVA, dos quais € 26.161,01 reportada a faturação da [SCom02...], LDA, e 8.062,21 por IVA liquidado indevidamente por prestadores de serviços de construção civil; e
• € 136.241,67 em sede de IRC por gastos não aceites, e € 18.121,82 de tributação autónomas por despesas não documentadas.
(…)”
[cfr. relatório inspetivo que integra a peça do SITAF n.º 004751256. Sempre que pertinentes, as notas de rodapé do RIT foram incorporadas no local próprio em texto superior à linha].
45. Em 10 de dezembro de 2018 foi proferido despacho concordante com as correções referidas no facto precedente, nomeadamente:
| Tipo | RIT | 2014 |
| IVA – Imposto em falta | | |
| Deduções indevidas por operações não comprovadas (simulação de compras de materiais e subcontratos) | III 1.1.1.1 | 26 161,01 |
| Deduções de IVA liquidado pelo emitente da fatura em situações de reverse charge | III.1.1.4 | 8 062,21 |
| Correção à matéria tributável de IRC: | | |
| Gastos não aceites – simulação de operações (materiais e | III 2.1.1.1 | 136 241,67 |
| subcontratos) | | |
| Imposto em falta – Tributação autónoma | | |
| Despesas não documentadas (TA) - exfluxos monetários associados a faturação sem operações subjacentes | III 2.1.5.1 | 18 121,82 |
6[cfr. emerge do relatório inspetivo integrante da peça do SITAF n.º 004751256. Só foram relevadas as correções em causa nos presentes autos].
46. As correções anteriormente referidas deram origem à emissão das seguintes liquidações que, levadas à conta corrente da Impugnante, geraram as notas de cobrança a seguir identificadas:
| Imposto | Período | Descrição | N.º Liquidação | Valor | Valor Nota Cob. |
| IRC | 2014 | Estorno Liquidação
Acerto Liquidação
Juros Mora
Juros Compensatórios
Juros Comp. PPC | ...69
2018 ...99
...98
...97 | - 2 599,16
51 501,02
4,24
9 498,35 315,18 | 58 719,63 |
| IVA | 201402 | Estorno Liquidação Acerto Liquidação | | 10 781,13 -8 322,43 | 2 458,70 |
| 201404 | Estorno Liquidação Acerto Liquidação | | 13 808,16
- 11 250,66 | 2 357,50 |
| 201408 | Estorno Liquidação Acerto Liquidação | | 21 515,93
-18 270,92 | 3 246,01 |
| 201411 | Estorno Liquidação Acerto Liquidação | | 34 600,79
-19 763,95 | 14 836,84 |
| 201412 | Estorno Liquidação Acerto Liquidação | | 32 218,92
-20 894,75 | 11 324,17 |
[cfr. liquidações e notas de cobrança constantes das peças do SITAF n.º 004720145 (proc.º apenso) e ...07].
47. As notas de cobrança referidas no facto precedente foram pagas pela Impugnante nas seguintes datas:
| Imposto | Período | Valor | Data |
| IRC | 2014 | 58 719,63 | 2019/01/25 |
| IVA | 201402 | 2 458,70 | 2019/01/25 |
| 201404 | 2 357,50 | 2019/02/01 |
| 201408 | 3 246,01 | 2019/02/01 |
| 201411 | 14 836,84 | 2019/02/01 |
| 201412 | 11 324,17 | 2019/02/01 |
[cfr. notas de cobrança averbadas com vinheta comprovativa do pagamento constantes das peças do SITAF n.º 004720145 (proc.º apenso) e ...07].
48. A Impugnante contabilizou as faturas anteriormente referidas, emitidas pela “[SCom02...] Lda.” nos termos constantes do RIT levados ao probatório.
[facto incontrovertido].
49. Os cheques emitidos a favor da “[SCom02...]” foram movimentados nos termos referidos no RIT anteriormente transcrito
[facto incontrovertido].
50. A Impugnante deduziu o IVA constante das faturas emitidas por “[SCom09...] SA”, “[SCom06...] Unipessoal SA” e “[SCom08...] SA” anteriormente referidas.
[facto incontrovertido].
51. Durante a inspeção a Inspetora Tributária não se deslocou aos locais onde foram realizadas as obras anteriormente referidas.
[facto incontrovertido].
52. A Impugnante utilizava cubo e pavê para a reposição provisória do piso das vias após a abertura de valas
[cfr. prova testemunhal e decorre das fotos constante da peça do SITAF n.º 004720122].
53. A Impugnante nem sempre remove o cubo colocado para a reposição provisória, colocando por vezes o tapete betuminoso definitivo por cima deste.
[cfr. prova testemunhal].
54. A Impugnante fornece materiais que são aplicados pelos seus subempreiteiros
[cfr. prova testemunhal].
55. A “[SCom02...] Lda.” vende material de calcetaria
[cfr. prova testemunhal].
56. A “[SCom03...]” admite a substituição dos materiais contratualmente previstos por outros de função e qualidade equivalente
[cfr. prova testemunhal].
Atenta a conformação da instância efetuada pelas partes, nomeadamente em função dos pedidos formulados e respetivas causas de pedir, não se provaram quaisquer outros factos com pertinência para a decisão a proferir.
Nomeadamente não se apurou:
57. A entrega ao Estado do IVA constante das faturas da [SCom06...] Unipessoal Lda” anteriormente referidas
58. A entrega ao Estado do IVA constante da fatura emitida pela [SCom08...] SA anteriormente referida;
59. A entrega ao Estado do IVA constante da fatura emitida pela [SCom09...] SA, anteriormente referida
Motivação da matéria de facto:
- No que respeita à sua seleção:
A matéria de facto fixada foi selecionada em função dos factos considerados como efetivamente pertinentes para o julgamento da causa que irá ser efetuado, nomeadamente, em função dos contornos que as partes conferiram ao litígio e de harmonia com o princípio do dispositivo.
Nesse domínio, considerou-se que seria inútil a fixação (pela positiva ou negativa) dos demais factos alegados pelas partes que não fossem (potencialmente) pertinentes para a decisão.
A Impugnante alega na sua petição inicial a materialidade dos serviços prestados e das compras de materiais à “[SCom02...]”, relacionando-as com as obras por si executadas.
Por se considerar que a prova da efetiva realização daquelas operações económicas, quer resulte da “presunção de regularidade” ínsita no art.º 75.º da LGT, quer decorra do cumprimento do ónus da prova previsto no art.º 74.º da LGT, depende da valoração dos respetivos indícios de desconformidade [cfr. n.º 2 do art.º 75.º da LGT], com vista a não antecipar a apreciação que adiante será efetuada, foi entendido que estes factos não deviam ser levados ao probatório.
Nomeadamente, por tais razões não foram levados ao probatório os factos alegados relativos à conexão
entre as aquisições à “[SCom02...]” e as obras executadas, bem como da sua materialidade.
- No que tange à sua fundamentação:
63 Os factos acima referidos foram considerados provados de harmonia com a fundamentação constantes dos respetivos rodapés.
A convicção do Tribunal baseou-se essencialmente numa apreciação crítica [artigos 396.º do Código Civil e 607.º, n.º 5 do CPC, ex vi do art.º 2.º do CPPT] e à luz das regras da experiência comum da globalidade dos documentos juntos aos autos (incluindo os constantes do procedimento administrativo inserido no SITAF) e da inquirição das testemunhas arroladas.
A sua formação resultou da análise global do conjunto da prova carreada para os autos e, por tal motivo, a documentação neles constante foi valorada para a formação da convicção do Tribunal, independentemente de múltiplos documentos não terem suportado diretamente qualquer facto levado ao probatório.
No domínio da prova testemunhal, o Tribunal ouviu as testemunhas arroladas pela Impugnante (i) «DD», (ii) «EE», (iii) [SCom05...], (iv) «FF», (v) «GG», (vi) «HH», (vii) «II» e arrolada pela Fazenda Pública (viii) «JJ».
No que respeita ao teor das declarações das testemunhas sobressaiu:
(i) «DD», sócia-gerente da “[SCom10...] Lda.”:
▪ Confirmou que a Impugnante foi subempreiteira da [SCom10...] na execução de obras para a [SCom03...];
▪ Esta executou a substituição de condutas, tubo, paralelos e movimentação de terras;
▪ A contratação de subempreiteiro por parte do subempreiteiro tinha de ser comunicada, desconhecendo se tal ocorreu, ou se ocorreu sem saberem e por causa de eventuais acidentes e dos seguros de obra;
▪ Os autos de medição são validados pela outra sócia-gerente;
▪ A obra foi definitivamente aceite pela [SCom03...].
(ii) «EE», subempreiteiro da Impugnante através da sociedade “[SCom18...] Lda” da qual que é gerente;
▪ [SCom02...] faz pavimentos e valas e recentemente ganhou obra para a [SCom03...] e para a Junta ou Câmara de ...;
▪ Conhece o pessoal que trabalha para ele e sabe que este fez obra em 2014/2015 em ...;
▪ Este vende cubos de granito e pó de pedra;
▪ A “[SCom02...]” fez a obra de Guilhovai, foi acabá-la;
▪ Não trabalhou em qualquer obra em Coimbra;
▪ Por vezes a Impugnante dá os materiais, outras vezes são colocados pelo subempreiteiro;
▪ Não sabe precisar o ano da obra em Ovar, entre 2013 e 2015;
▪ Já comprou cubos à “[SCom02...]” e à “Impugnante”;
▪ Esta compra a vários fornecedores para “desenrascar”.
(iii) [SCom05...], encarregado de obras e filho dos seus gerentes da Impugnante;
▪ Tem avença com a Impugnante para acompanhamento das obras;
▪ A [SCom02...] interveio como subempreiteiro e forneceu materiais que foram aplicados nas obras (pavês, cubos, cimento, lancis, areia e tout venant);
▪ Assentou passeio que desmoronou na intervenção;
▪ Aproveitou esta andar a trabalhar no centro de Ovar;
▪ 90% dos trabalhos são obras de manutenção. Quando não tem pessoal disponível recorre a subempreiteiros;
▪ A [SCom02...] era dos vários na zona que vendia cubo para calçada portuguesa. É das maiores empresas de calceteiros. Tinha carrinhas de transporte de pessoal, camiões e “trailers”;
▪ Suspenderam a relação comercial com este enquanto perdurasse este “problema”;
▪ A Impugnante é paga de acordo com os autos de medição dos trabalhos;
▪ É vantajosa a compra de pedra aos calceteiros porque estes compram em quantidade e ser o subempreiteiro a colocar os materiais facilita;
▪ Propôs à IT a deslocação ao local das obras onde estão os materiais, o que não foi aceite. Parte do material não está visível, outro sim;
▪ Não acompanha os pagamentos, mas não tem conhecimento de problemas;
▪ Em alguns casos retiram os cubos usados para reposição provisória, em 90% das vezes colocam o pavimento por cima porque é mais barato que o betuminoso;
As fotos foram tiradas por si e são exemplificativas dos trabalhos realizados pela Impugnante;
▪ O material é transportado por camião e a cargo do fornecedor. Se cargas pequenas, em carrinhas basculantes. Na maior parte dos casos o material não era acompanhado de documentos;
▪ Compras para as necessidades imediatas ou para repor stocks;
(iv) «FF», subempreiteiro da Impugnante através da sociedade “[SCom06...] Lda.”:
▪ Não se recorda de obras para a [SCom10...] e em Coimbra;
▪ A “[SCom02...]” é conhecida por trabalhos de calceteiros, nunca trabalhou com esta, mas já em obras em que esta também trabalhava;
▪ Nunca lhe comprou materiais, mas é publico que os vende;
▪ Por vezes a Impugnante fornece o material;
(v) «GG», condutor / manobrador e funcionário da Impugnante:
▪ Trabalhou nas obras de Guilhovai e em Coimbra;
▪ É utilizado pó de pedra e tout venant para não furar os tubos;
▪ Conhece a “[SCom02...]” de nome. “Pensa” que em Guilhovai fizeram os passeios;
▪ A Impugnante compra-lhe materiais. Esta vende pedra que tem no estaleiro. Vende material para calcetaria;
▪ Em Ovar foi falado que tinha sido ele a colocar os passeios, não assistiu.
(vi) «HH», cliente da Impugnante através da sociedade “[SCom04...] SA”; ▪ Não sabe precisar o ano em que a Impugnante lhes prestou serviços:
▪ Adjudicaram à Impugnante a execução de pequenos ramais para as [SCom11...];
▪ Desconhece os materiais que foram incorporados ou se a Impugnante se socorreu de subempreiteiros;
▪ À medida da execução dos trabalhos são elaborados autos de medição;
▪ Não se recorda de qualquer alteração ao contrato, se fosse substancial teria de ser por escrito;
▪ Os autos de medição eram fiscalizados pelas [SCom11...]. Não se recorda de quaisquer problemas.
(vii) «II», sócia-gerente da sociedade “[SCom10...] Lda”:
▪ A Impugnante teve relações comerciais com a [SCom10...] até 2016;
Executaram trabalhos para a [SCom03...] como subempreiteiros e em razão da [SCom10...] não prestar serviços de vala aberta (apenas reabilitam condutas por dentro);
▪ Quem aprovava os trabalhos era o fiscal da obra da [SCom03...], que também aprova os materiais
que são aplicados;
66
▪ A [SCom03...] admite substituição de materiais com qualidade e função equivalente;
▪ Foi contactada pela IT e respondeu que não sabia os materiais concretamente aplicados;
▪ A utilização de materiais diferentes podia ser aprovada pela [SCom03...] e não tinha que constar do contrato;
▪ Não se recorda do recurso a subempreiteiros por parte da Impugnante.
(viii) «JJ», Inspetora Tributária que elaborou o RIT:
▪ A “[SCom02...]” presta serviços de construção civil;
▪ A dada altura o volume de negócios passa a assentar na venda de materiais, especialmente cubo, contudo, sem documentos de transporte ou pagamentos, sendo inclusive utilizadas faturas tipografas após a data nelas aposta;
▪ A reconstituição dos percursos supostamente efetuados conduz a quilometragem superior à que a viatura exibia;
▪ Os fornecedores não concediam crédito à [SCom02...], esta tinha falta de liquidez e dificuldade de pagar os materiais que necessitava para executar os seus serviços. As compras reais da [SCom02...] eram as necessárias para as suas obras;
▪ As faturas não indicam as datas de entrega, são aparentemente globais e remetem para “autos de medição” o que não é normal. Não é normal o material especificar a obra, quando muito, o local de entrega;
▪ A Impugnante tinha outros fornecedores de cubo. Comprou-o em 2013, mas de forma esporádica;
▪ As restantes aquisições descreviam detalhadamente os materiais e mencionavam os respetivos transportes. Distinguiam-se as da [SCom02...] por não terem verificação e serem as últimas a serem arquivadas;
▪ Eram emitidas notas de liquidação e cheques, rapidamente convertidos em numerário, alguns deles movimentados pelo sócio, outros depositados em sociedade com designação semelhante. Um dos cheques terá retornado à [SCom01...] (um cheque de fevereiro de 2014 que foi endossado pela [SCom02...] à Impugnante, passado 10 meses). Não interpelou a Impugnante quanto aos motivos dessa “devolução”;
A análise das obras a partir das faturas da Impugnante permitem concluir pela desnecessidade do cubo novo: os autos de medição referem betuminoso e não cubo e há incompatibilidade entre aquela tarefa e os valores faturados. O valor recebido para as
reposições provisórias é inferior ao valor dos cubos;
▪ Não há evidências que a “[SCom02...]” tenha estado em Coimbra (como almoços, portagens, abastecimentos, etc.), há, mas apenas para outras obras. Também não há documentação de suporte para a subcontratação;
▪ A [SCom04...] deu resposta enigmática. Não identifica funcionários da [SCom02...], mas refere que pode ter havido intervenção pontual. Se tinha registos dos funcionários da Impugnante, também teria dos da [SCom02...]. A lei exige a identificação dos trabalhadores e da entidade empregadora;
▪ A [SCom02...] tinha atividade, mas de prestação de serviços. Estes eram evidenciados pela aquisição de materiais para incorporação nas obras, almoços;
▪ A quilometragem real da viatura era menor que a implícita para todas as deslocações de entrega. Documentos demonstram que a viatura estava a carregar noutro sítio, ou a fazer a inspeção periódica obrigatória. São as compras da “[SCom02...]” que fazem menção ao transporte nessa viatura. Se tivesse recorrido a viaturas de terceiros, haveria documentação a esta atinente;
▪ A empresa produtora de cubo estava em pré-falência. O gerente disse-lhe que faturava mais do que vendia;
▪ As descargas de cubo contradizem o histórico;
▪ Inexistem evidências de deslocação dos materiais para estaleiros e destes para outras obras. Se fossem transportados à revelia, também acontecia com o tout venant;
▪ As obras da [SCom03...] têm autos de medição com betuminoso e não cubo. Estas preveem que o cubo seja removido. Na obra de Guilhovai o betuminoso foi aplicado pela “[SCom12...]”. Nos autos não consta a substituição de betuminoso por cubo.
É perante este quadro de declarações das testemunhas que se impõe que seja realizada a sua apreciação crítica.
Pode afirmar-se com segurança que as testemunhas depuseram com isenção, demonstrando a origem do conhecimento dos factos que relataram, foram espontâneas, não hesitaram nas respostas às questões que lhes foram formuladas, não entraram em contradição, nem exibiram sinais distintivos que pudessem indiciar uma menor lisura do depoimento.
Também se constatou que as testemunhas não só não entraram em contradição no seu depoimento, mas também não entraram em contradição entre si, sendo aqueles depoimentos congruentes.
Não se olvidando que as testemunhas são pessoas que se relacionam comercialmente com a Impugnante e que uma delas é o filho dos gerentes desta, tendo direta intervenção na sua atividade, pode afirmar-se com razoável segurança que os depoimentos, pelo modo natural e escorreito como foram prestados, levam a que este Tribunal formule um juízo positivo quanto a estes e, consequentemente, os considere passíveis de contribuírem para a formação da sua convicção.
Assim e de harmonia com o exposto, contribuíram para a fixação dos seguintes factos:
• Facto «51», a testemunha (iii)
• Facto «52», as testemunhas (ii) e (iii); • Facto «53», a testemunha (iii);
• Facto «54», as testemunhas (ii) e (iv);
• Facto «55», as testemunhas (ii), (iii),(iv) e (v);
• Facto «56», a testemunha (vii);
Também importa salientar que a inquirição das testemunhas foi relevante para a interpretação e análise crítica de múltiplos documentos juntos aos autos e com os quais foram, amiúde, confrontadas.
Não obstante o anteriormente referido, importa salientar que muitas das afirmações pertinentes para a apreciação do litígio aqui em causa foram amiúde genéricas e referirem-se aos “procedimentos habituais” ou terem conhecimento que a “[SCom02...]” detinha alguns equipamentos (desconhecendo ao certo qual o ente jurídico que os detinha) e que vendia materiais.
Importa também ter presente que dos autos resulta que existem duas sociedades com denominação muito semelhante [cfr. certidões do registo comercial constantes das peças do SITAF n.os 005291410 e 005291413]:
o “[SCom02...] Lda.” com sede no lugar ..., ..., ..., registada em 1/12/2014, que tem por sócio “«BB»” e se dedica à “Construção civil, pavimentos, calcetamentos e fornecimentos de materiais de construção para obras públicas e particulares.”
o A “[SCom02...] Lda.” (a emitente aqui em causa), registada em 10/02/2000, com sede na ..., freguesia ..., ..., com o mesmo sócio e que se dedica a “Construção civil, pavimentos, calcetamentos e fornecimentos de materiais de construção para obras públicas e
particulares”.
69 É notória a possibilidade de “confusão” entre as duas sociedades, com designações semelhantes, sede no mesmo lugar da ..., com o mesmo sócio e que se dedicam à mesma atividade pelo que é manifesta a possibilidade de algumas das declarações das testemunhas se reportarem a entidade juridicamente distinta daquela cujas faturas estão aqui em causa.
Não obstante, uma vez que a primeira apenas foi criada em finais de 2014, a possibilidade dessa confusão apenas pode ocorrer no período subsequente.
Importa salientar que foi referido que o “cubo” era colocado como “reposição provisória do pavimento” e que por vezes era lá deixado aquando da “reposição definitiva” e que a [SCom03...] admitia a substituição de materiais por outros de qualidade e função equivalente, mas tal não é sinónimo que tal tenha ocorrido nas obras aqui em causa. Acresce que uma das testemunhas e referindo-se à obra para as [SCom11...], também referiu a possibilidade de substituição de materiais, mas frisando que se fosse substancial seria vertida por escrito.
Também a circunstância de ser conhecido que a “[SCom02...]” vendia materiais de construção, não sendo tal indiferente para a economia dos autos (a própria IT afirma que esta tem atividade não existindo apenas no papel), não permite, contudo, concluir que necessariamente vendeu as concretas quantidades, pelos preços e nas datas aqui em causa.
No que respeita à entrega do IVA constante das faturas que a Inspeção Tributária reputa de indevidamente liquidado, importa referir o seguinte:
No que tange às faturas emitidas pela [SCom06...] Lda, muito embora se tenha considerado demonstrado que esta incluiu aquele imposto nas declarações periódicas, tal não implica necessariamente que este tenha sido entregue, desconhecendo-se se aquele imposto foi (ou não) efetivamente pago.
Por outro lado, e no que tange à declaração em que foi apurado crédito de imposto, não é possível afirmar que o imposto referente àquelas faturas foi entregue sem se aquilatar da bondade do IVA deduzido que conduziu a esse resultado.
Assim, muito embora se possa afirmar que aqueles montantes de imposto foram declarados à Administração Fiscal como devidos, já não se pode afirmar que tenham sido entregues.
No que respeita aos outros dois emitentes, inexiste qualquer suporte probatório que permita afirmar o
seu pagamento. 70
Por tais razões, foram esses factos levados ao probatório pela negativa.
**
Apreciação jurídica do recurso.
Antes demais, façamos uma breve introdução ao regime da prova.
No que concerne à apreciação da prova, são conhecidas as regras de repartição do ónus da prova, conforme, aliás, muito bem referiu a sentença.
Assim, dispõe o n.º 1, do artigo 74.º da LGT, que o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque. Desta forma, sobre a Administração recai o ónus de provar a ocorrência de factos de que deriva o direito à liquidação do imposto e o sujeito passivo terá o ónus de demonstrar os factos impeditivos, modificativos ou extintivos do direito que se arroga a Administração.
Segundo tem sido jurisprudência uniforme do Supremo Tribunal Administrativo, quando a Administração Tributária desconsidera as faturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova do artigo 74.º da Lei Geral Tributária (LGT), competindo à Administração Tributária fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua atuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da fatura não corresponde à realidade.
Feita esta prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da transação - cf. entre outros, Acórdãos do TCA Norte de 24-01-2008, processo n.º 01834/04 Viseu, de 24-01-2008, processo n.º 2887704 Viseu, de 27-01-2011, processo n.º 455/05.7BEPNF e de 18-03-2011, processo n.º 456/05BEPNF.
De notar que a administração tributária não precisa de demonstrar a falsidade das faturas, bastando-lhe evidenciar a consistência daquele juízo (Acórdão do STA de 27-10-2004, processo n.º 810/04, editado em www.dgsi.pt), invocando factos que traduzem uma probabilidade elevada de as operações referidas nas faturas serem simuladas, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados constantes da sua contabilidade – Cf. art.º 75.º da LGT.
Assim, quando não são reconhecidos custos declarados pelo contribuinte “A Administração cumpre apenas, tendo em conta o princípio da legalidade Administrativa e em termos correspondentes ao disposto no artº 342º do Cód. Civil, o ónus da prova da verificação dos respectivos indícios ou pressupostos da tributação, seja, dos pressupostos legais da sua actuação. E, ao invés, cabe ao contribuinte provar a existência dos factos tributários que alegou como fundamento de seu direito, seja, a efectiva existência das alegadas transacções” (neste sentido cfr. por todos o Acórdão. do STA proferido no recurso n.º 0871/02, de 20/11/2002 e do TCAN, por todos, Acórdão de 24/01/2008, processo n.º 01834/04).
Resulta, assim, que a Administração Tributária não tem de fazer a prova direta da simulação, i.e., a prova dos pressupostos exigidos pela lei civil para que se verifique a simulação (cfr. art. 240.º do Código Civil), sendo suficiente a prova indireta com recurso a “factos indiciantes, dos quais se procurará extrair, com o auxílio das regras da experiencia comum, da ciência ou da técnica, uma ilação quanto aos factos indicados. A conclusão ou prova não se obtém directamente, mas indirectamente, através de um juízo de relacionação normal entre o indício e o tema da prova” (cfr. Alberto Xavier, Conceito e Natureza do acto Tributário, 1972, pág. 154), ou seja, a AT não tem de demonstrar a falsidade das faturas, bastando-lhe evidenciar a consistência desse juízo, invocando factos que traduzam uma probabilidade elevada de as operações referidas nas faturas serem simuladas, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados constantes da sua escrita (neste sentido cfr. por todos o Acórdão do STA proferido no recurso nº 810/04, de 27/10/2004, em www.dgsi.pt).
E, como tem sido entendimento jurisprudencial, nessa tarefa poderá a Administração Tributária lançar mão de elementos obtidos com recurso à fiscalização cruzada, junto de outros contribuintes, para obter os referidos indícios, não tendo tais indicadores de falsidade das faturas que advir necessariamente apenas de elementos do próprio contribuinte fiscalizado.
Sendo assim, nestas situações não tem, aplicação o regime da fundada dúvida sobre o facto tributário, prevista no artigo 100.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), uma vez que não é a Administração Tributária quem está a afirmar a ocorrência do facto tributário, mas antes o contribuinte, a quem compete demonstrar a existência e quantificação dos factos tributários, em que funda o seu direito. Seja, o direito de deduzir o IVA, seja o direito de contabilizar custos em sede de IRC.
Passemos, então, à análise do recurso.
*
Alega a Impugnante, ora Recorrente, que a sentença incorre em erro de julgamento de facto e de direito, existindo factos que deveriam ter sido dados como provados com base nos documentos juntos com a P.I. e nos depoimentos das testemunhas devidamente gravados em audiência, e outros que não deveriam ter sido dados como não provados.
Em primeiro lugar, refere que devia ser levado ao probatório, o seguinte facto: «A causa do procedimento inspetivo deveu-se a suspeitas relativas ao emitente das faturas a empresa “[SCom02...], Lda.”», na medida em que tal consta do RIT, ponto II-2.
Segundo a Recorrente, trata-se de um juízo meramente conclusivo, constata-se que à partida a I.T. inicia um procedimento de inspeção com ideias pré-concebidas devido a um “rótulo” colado ao emitente das faturas, que originaram um R.I.T., sofrendo de “deficit instrutório”, com um conteúdo claramente infundamentado, especulativo, constituído na sua maioria por meros palpites, que nitidamente levaram a conclusões parciais e erradas, que nunca deveriam constar do R.I.T., até por inúteis para a boa decisão da causa, com grave prejuízo da recorrente, conforme mais à frente se demonstrará.
Apreciando.
O facto pretendido aditar, é completamente inócuo para os termos da causa, na medida em que, o motivo pelo qual se iniciou a inspeção, é perfeitamente legal e válido, pois de outra forma, estar-se-ia a condicionar a Inspeção Tributária no exercício das suas funções. Aliás, é até obrigação dos organismos do Estado investigar toda e qualquer suspeita de ilegalidade, sendo que, num Estado de direito democrático, não se pode admitir que haja juízos prévios sobre quem quer se seja esteja a ser inspecionado ou investigado.
*
Em segundo lugar, alega a Recorrente que também devia ter sido levado ao probatório o seguinte facto: “A inspeção tributária, nunca falou com os responsáveis da [SCom03...], com os seus técnicos e fiscais”.
Apreciando.
Cumpre começar por dizer que esta matéria não está indicada nas Petições Iniciais, pelo que não tinha de ser levada ao probatório.
Não obstante, nas alegações pré-sentenciais a Impugnante refere-se a esta situação e a sentença resolveu dizer algo sobre o mesmo na pág. 71, no sentido de que a Impugnante não requereu tal diligência no âmbito da inspeção tributária, no sentido de tal diligência ser essencial para a descoberta da verdade material.
Temos de concordar com a sentença, na medida em que não está em causa um facto essencial, pelo que não se revela necessária a sua inserção no probatório, sendo suficiente a sua referência na fundamentação da sentença ou no segmento jurídico, no sentido que for considerado mais adequado.
Conforme é sabido, os factos essenciais (ou factos constitutivos da situação jurídica invocada) são todos aqueles que integram a previsão da norma ou das normas materiais que estatuem o efeito pretendido. Ou também designados factos essenciais nucleares, ou seja, os que integram o núcleo primordial da causa de pedir. Sem a demonstração desses factos, o pedido não procede.
E, nem sequer se podem considerar os factos instrumentais, pois estes são referências laterais ou circunstanciais, que não integram a previsão normativa, e apenas permitem a prova indiciária dos factos essenciais.
Portanto, nunca seria com o “facto” pretendido aditar, que alguma vez que chegaria à prova indiciária dos factos essenciais.
Aliás, a Impugnante refere nas suas alegações pré-sentenciais, o seguinte: «Se a senhora Inspetora, tivesse pedido informações e esclarecimentos aos donos das obras, [SCom03...] e outros, talvez tivesse chegado a conclusões diferentes, e o presente caso não existisse.». Vide pág. 16 das alegações pré-sentenciais.
Conforme se vê, por esta alegação, não se trata propriamente de um facto, mas antes de uma conclusão, aliás, incerta, pois a própria Impugnante admite que a inspeção tributária, «talvez tivesse chegado a conclusões diferentes».
Portanto, não se vê como é que com este pretendido aditamento, esteja em causa um facto necessário ou essencial para os termos da causa; como tal não tem de ser levado ao probatório.
Face ao exposto, improcede a pretensão de aditamento em análise.
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Em terceiro lugar, pretende a Recorrente que seja dado como provado, o alegado nos artigos 16.º, 25.º, 44.º a 47.º da Petição Inicial, com a seguinte redação: «A [SCom02...], Lda.” prestou serviços como subempreiteiro da impugnante, na obra [SCom04...], S.A., em Coimbra».
Para o efeito, invoca que a Inspeção Tributária solicitou esclarecimentos à «[SCom04...]», tendo esta respondido que a «[SCom02...]», foi um prestador pontual de serviços. Para além disso, invoca o depoimento da testemunha «KK», que transcreve.
Apreciando.
Está em causa com este pretendido aditamento, a desconsideração da fatura 2660, de 08/12/2014, descrita no ponto 32 da matéria de facto e relativa à prestação de serviços de execução de ramais domiciliários para a «[SCom04...]», que foi desconsiderada pela Inspeção Tributária.
Ora, a pretensão em apreço, não pode olvidar, ou melhor, deixar de sindicar, o que a sentença referiu sobre o assunto.
Assim, nas págs. 78, 79, 80 e 81 a sentença referiu:
«Foi também referido por algumas testemunhas (conforme consta na fundamentação da matéria de facto) que a “[SCom02...]” prestou serviços e vendia materiais.
Todavia,
Embora as explicações da Impugnante e o resultado da instrução dos autos sejam suscetíveis de abalar vários dos indícios de desconformidade, não são de modo a afastá-los completamente, não só pela inconcretização de muitas das explicações (que são genéricas), mas também porque nem todos são postos em crise.
Nomeadamente,
(…)
(iv) Não consta que tenha sido efetuado qualquer registo de funcionários da [SCom02...] nos livros de obra, nem foram identificados funcionários deste que tenham trabalhado nas obras faturados por esta;
(…)
Apesar da credibilidade que o Tribunal faz dos testemunhos, importa salientar que a demonstração da efetiva prestação dos serviços e venda dos materiais se sustenta em pouco mais do que as declarações do filho dos gerentes, e das declarações das testemunhas que aquela teria prestado serviços em duas obras” e do conhecimento que aquela vendia materiais.
Efetivamente,
Se a execução das obras por parte da Impugnante não se mostra controvertida e por isso pôde ser dada como assente, o mesmo já não ocorre no que tange à efetiva prestação daqueles concretos serviços pela “[SCom02...]” e da venda daquelas quantidades de materiais.
Efetivamente,
Se a execução das obras por parte da Impugnante não se mostra controvertida e por isso pôde ser dada como assente, o mesmo já não ocorre no que tange à efetiva prestação daqueles concretos serviços pela “[SCom02...]” e da venda daquelas quantidades de materiais.
Em face dos indícios de desconformidade recolhidos pela IT, factos que na sua esmagadora maioria deles não são contestados ou infirmados pela Impugnante, subsistem dúvidas mais do que suficientes para que tais factos sejam valorados em desfavor da Impugnante e pela não satisfação cabal do seu ónus probatório.
Efetivamente,
Apesar da reiterada afirmação da materialidade das operações e de a Impugnante ter avançado explicações para alguns dos indícios de desconformidade, subsistem múltiplas questões que não se encontram minimamente explicadas, como as conexas com a incapacidade da “[SCom02...]” de adquirir a mercadoria para a poder vender, porque razão dos autos de medição não conste a aplicação definitiva do cubo (mesmo que o limite de responsabilidade pelo pagamento se cingisse ao valor contratualmente previsto e a mero título de “observações”) ou os motivos pelos quais as faturas da “[SCom02...]” tinham tratamento contabilístico distinto das dos restantes fornecedores (referido no RIT e em sede testemunhal, nunca negado pela Impugnante), do “retorno” do cheque emitido para pagamento, ou dos motivos de elaboração de “autos de medição” apenas com materiais.».
Conforme está bom de ver, a prova dos factos faz-se conjugadamente com diversos elementos, não tendo o Tribunal concluído que a «[SCom02...], Lda.» prestou os serviços em apreço, conforme fundamentação que firmou. Assim, conjugados diversos elementos, verifica-se que a menção à alegada prestação de serviços, é deveras ténue. Por um lado, as informações dadas pela «[SCom04...]», são muito parcimoniosas e demoraram a ser prestadas; por outro lado, o depoimento testemunhal, não explica nada de concreto sobre o que é que a «[SCom02...]», tenha feito na obra em apreço. Conforme a transcrição realizada nas alegações de recurso, a testemunha limitou-se a responder à pergunta do Advogado da Impugnante, se a «[SCom02...]» tinha andado na obra de Coimbra, tendo respondido: «andou, andou». Ora este depoimento, não é suficientemente esclarecedor sobre a matéria, pois não se afigura espontâneo e esclarecedor sobre o tipo de serviço em concreto alegadamente realizado naquela obra. isto porque, para além do serviço em concreto prestado, seria necessário identificar os trabalhadores alocados àquela obra e trabalhos em concreto que estes tivessem realizado; o que nunca é realizado. É que, foi colocado em dúvida a prestação deste serviço e não é suficiente que a Impugnante faça referências genéricas para realizar a contraprova de que está onerada. É necessário que demostre cabalmente a factualidade que alega.
Assim, da conjugação dos diversos elementos de prova, não é possível, com a segurança e certeza necessárias dar como provado o facto pretendido pela Recorrente.
Desta forma, improcede o recurso, neste segmento.
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Em quarto lugar, invoca a Recorrente que deveriam ter sido dados como provados os factos alegados nos artigos 63.º a 72.º da P.I., relativos ao pagamento das faturas da «[SCom02...], Lda.», uma vez que as liquidou, conforme, conforme comprova pelas cópias dos cheques juntos sob. Doc. 5.
Para o efeito, alega que a sentença remete para o RIT, mas neste foi realizada uma incorreta análise dos meios de pagamento, tendo o tribunal incorrido em deficit de fundamentação/justificação da convicção sobre esta decisão de facto.
A sentença anuiu ao entendimento vertido no Relatório de Inspeção, conforme se pode ver pelos pontos 48 e 49 do probatório, que também se pode considerar motivado pelo depoimento da testemunha «JJ», Inspetora Tributária que elaborou o Relatório de Inspeção, uma vez que o tribunal afirmou que os depoimentos foram sérios e credíveis. Assim, a sentença, resumindo o depoimento da referida testemunha, disse o seguinte:
«Eram emitidas notas de liquidação e cheques, rapidamente convertidos em numerário, alguns deles movimentados pelo sócio, outros depositados em sociedade com designação semelhante. Um dos cheques terá retornado à [SCom01...] (um cheque de fevereiro de 2014 que foi endossado pela [SCom02...] à Impugnante, passado 10 meses). Não interpelou a Impugnante quanto aos motivos dessa “devolução”;». (Pág. 66 da sentença)
Para além disso, na página 81, a sentença também motiva esta situação, quando refere que não está explicado: «os motivos pelos quais as faturas da “[SCom02...]” tinham tratamento contabilístico distinto das dos restantes fornecedores (referido no RIT e em sede testemunhal, nunca negado pela Impugnante), do “retorno” do cheque emitido para pagamento, ou dos motivos de elaboração de “autos de medição” apenas com materiais.».
Portanto, em face destes apuramentos e destas dúvidas todas sobre o efetivo pagamento dos cheques, não é possível dar como provado, com a certeza e segurança jurídica necessárias, que os ditos cheques tenham sido fonte de efetivo pagamento das alegadas faturas.
Aliás, é entendimento jurisprudencial firmado que a apresentação de formalismos e aparência de pagamentos, é um apanágio do regime de faturação falsa, conforme se pode ver, por exemplo, no Acórdão de 31/10/2019, proferido pelo TCA Sul, no processo n.º 08666/15, destacando-se o seguinte:
«O fenómeno da facturação falsa é, muitas vezes, acompanhado pela preocupação em documentar todo o circuito de pagamento através de cheques, com cópias dos documentos emitidos, de forma a que se estabeleça a exacta correspondência entre a factura e o meio de pagamento. Contudo, este circuito documental não tem a suportá-lo, muitas vezes, o correspondente circuito financeiro ou do dinheiro, tratando-se, por isso, de uma mera aparência de pagamentos e recebimentos.».
Por outro lado, e como claramente resulta da lei processual, o juiz do Tribunal de primeiro conhecimento da causa aprecia livremente as provas segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto [cf. n.º 5 do art. 607.º do CPC, aplicável ex vi art. 2.º, alínea e) do CPPT], cabendo-lhe a obrigação de revelar os fundamentos que foram decisivos para a formação da sua convicção, na apreciação do conjunto da prova. Ora, para além da apreciação em relação aos cheques, o tribunal também fez toda uma análise à situação envolvente à emissão das faturas aqui em apreço, análise que, conjugada, também permite infirmar que os cheques em apreço tenha sido efetivamente pagos.
Desta forma, não se considera que tivesse havido défice de motivação ou de fundamentação, pelo que não é possível dar como provado que os cheques tenham sido efetivamente pagos.
Face ao exposto, improcede, igualmente, neste segmento o recuso.
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Em quinto lugar, alega a Recorrente que deve ser eliminado do probatório o item 49, por se tratar de uma remissão vaga e genérica para o relatório de inspeção, que quanto a esta matéria não apresenta factos, mas conclusões.
Apreciando.
O item 49, do probatório, contém o seguinte teor: «Os cheques emitidos a favor da “[SCom02...]” foram movimentados nos termos referidos no RIT anteriormente transcrito. [facto incontrovertido].».
Este ponto, apenas realça a convicção do tribunal de primeira instância, no sentido de corroborar o entendimento vertido no Relatório de Inspeção, sendo que este não é conclusivo, mas contém factualidade sobre a matéria, conforme se pode ver pelo teor do mesmo. Aliás, menciona concretamente os cheques, explicando concretamente a sua movimentação, conforme se pode ver nas págs. 48 e 49 da sentença, pelo que não se pode considerar ser matéria conclusiva.
Desta forma, decide-se não eliminar do probatório o item em apreço.
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Em sexto lugar, invoca a Recorrente que a sentença enferma de erro de fundamentação e erro de julgamento da matéria de facto.
Para o efeito, alega que juntou elementos de prova, tais como contratos, faturas emitidas aos clientes, comprovantes de pagamentos e fotografias das obras, depoimentos das testemunhas, situações que o tribunal não analisou, violando o dever da descoberta material, pois tratavam-se de factos destinados a demonstrar as obras executadas e relacionadas com a aquisição dos serviços e materiais à «[SCom02...], Lda.».
Mais refere discordar com a sentença, quando esta diz que as testemunhas não comprovam a efetiva prestação dos serviços e venda dos materiais por parte do fornecedor «[SCom02...]», para o efeito indicando e transcrevendo as passagens dos depoimentos.
Segundo a Recorrente, para além dos factos já provados na sentença, outros factos também deveriam ter sido considerados, por os considerar importantes para a decisão da causa, tais como:
a) [SCom01...] fez obras para os clientes [SCom03...] (pontos 2, 8, 11, 12 e 39 do probatório) [SCom10...] (pontos 18 e 38 do probatório) e “[SCom04...], S.A.” (ponto 40 do probatório) em que fez os trabalhos e forneceu os materiais (tipo cubo, lancil, pavês).
b) A “[SCom02...], Lda.” forneceu mão-de-obra, e vendeu materiais à recorrente, conforme se depreende do ponto 55 do probatório, e do conteúdo que consta das págs. 38 e 69 da sentença.
c) Os trabalhos que foram executados, além do seu pagamento, estão, também, demonstrados pelas fotografias que foram juntas com a P.I. como documentos nº 4, fls. 1 a 14 da P.I., e que foram extraídas dos dossiers dos processos de obras e que documentam alguns dos trabalhos executados onde foram gastos os materiais em causa, como reposição provisória ou definitiva.
A sentença (tal como o Relatório de Inspeção), não coloca em causa que a Impugnante tenha realizado as obras a que se reportam as faturas desconsideradas; o que ficou desatendido, é que a «[SCom02...], Lda.», tivesse fornecido qualquer material ou tivesse prestado serviços com a disponibilização maquinaria e trabalhadores, neste último caso, apenas para algumas obras.
Também não está colocado em causa que tivesse de fornecer o material necessário à execução da obra, incluindo a reposição dos solos.
O que está em causa, é que tivesse sido a «[SCom02...]» a fornecer o material e a prestar os serviços de mão-de-obra e de maquinaria.
Ora, segundo o depoimento transcrito pela Recorrente, na pág. 13 das suas alegações de recurso (e por nós ouvido), a testemunha gestora da empresa [SCom10...] («LL»), apenas referiu que a Impugnante tinha de fornecer os materiais, não disse a quem é que foram comprados, ou seja, quem os forneceu à Impugnante.
Portanto, diante deste depoimento, não é possível dar como assente que foi a «[SCom02...]», quem forneceu os materiais à Impugnante.
Isto, não obstante, ter sido dado como assente no item 55 do probatório, que a «[SCom02...], Lda.», vendia material de calcetaria, na medida em que não está mencionado a quem é que concretamente vendia.
Aliás, esta testemunha, foi bastante assertiva em relação à possibilidade de poderem estar a trabalhar na obra outras empresas que não as contratadas ou subcontratadas, sem conhecimento do dono da obra ou da concessionária da obra, quando refere, aos minutos 22:20 a 24:00, o seguinte:
Advogado: Se o empreiteiro, neste caso a «[SCom01...]», por necessidade tivesse de contratar outra empresa do ramo dele para o ajudar a fazer as obras, vocês opunham-se ou tinham qualquer problema com isso …
Resposta: É assim, se o fizer tem que nos comunicar.
Advogado: Exatamente.
Resposta: Porque nós temos que o comunicar ao nosso cliente.
Advogado: Você põe a hipótese de ele poder fazer isso sem comunicar, ou não?
Resposta: Ele pode fazer, mas não é … não é …
Advogado: Há essa possibilidade
Resposta: Há.
Advogado: Mas à partida, vocês não se opunham a que ele …
Resposta: Não, desde que ele nos comunique, não. Vamos cá ver, temos que ver as pessoas que estão em ordem.
Advogado: Mas de qualquer maneira, há essa possibilidade de ele não dizer nada.
Resposta: Não deve Sr. Dr.
Eu vou explicar porquê. Nós quando temos uma empreitada, nós temos, nomeadamente as questões da higiene e segurança, até porque podemos ser visitados pelo ACT. Todos os empreiteiros, subempreiteiros, toda a cadeia de subempreiteiros tem que estar identificada. Se o empreiteiro, num dia para desenrascar um trabalho, mete lá outra empresa sem avisar o empreiteiro geral, não deve. Agora, pergunta-me, ele fez? Não lhe sei dizer porque não temos uma pessoa o dia todo.
Relativamente ao depoimento prestado pela 2.ª testemunha inquirida (parte do depoimento transcrito e por nós ouvido), «EE» (empreiteiro que faz trabalhos para a Impugnante), referiu que a «[SCom02...]» vende cubos de granito e pó de pedra; e que na obra de Guilhovai, Ovar, em 2014, a «[SCom02...]» forneceu materiais para a Impugnante. Ora, a testemunha não explica a sua razão de ciência, ou seja, não diz como é que sabe que foi a «[SCom02...]» quem forneceu os materiais à Impugnante. Não refere nada de concreto, limita-se a mencionar vaguidades. Ou seja, seria necessário que explicasse quem é que lhe disse que foi a «[SCom02...]» que efetuou o alegado fornecimento, na medida em que, sendo parte terceira, não se percebe como é que pode afirmar quem eram os fornecedores da Impugnante. Não disse com quem é que falou (se falou com alguém na data dos factos, sobre este assunto, ou posteriormente) e em que ocasião tomou conhecimento deste alegado fornecimento. No que concerne à alegada prestação de trabalhos da «[SCom02...]», na dita obra, a testemunha limita-se a, mais uma vez, não concretizar a sua razão de ciência. A instâncias do Advogado da Impugnante, refere somente que a «[SCom02...]», “andou” nessa obra; e à pergunta, se fez obra para a «[SCom01...]», responde, simplesmente: «fez, fez». Não refere a testemunha, qual o pessoal que trabalhou nessa obra, qual o serviço em concreto realizado, por quanto tempo, se usaram máquinas ou não, etc. Resulta, ainda, que a testemunha disse ter andado na obra depois de estar concluída, a fazer umas reparações. Ora, se andou já depois da obra concluída, não está explicado como é que sabia que antes de lá ter andado, sabia que era a «[SCom02...]» que lá tinha estado a trabalhar.
Resulta, ainda, que, conforme salientado no depoimento acima transcrito, prestado por «LL», qualquer outra empresa que esteja a trabalhar na obra tem de ser comunicada ao dono da obra ou ao empreiteiro geral. Ora, não apresenta a Impugnante qualquer comunicação, segundo a qual esteja a trabalhar, ainda que temporariamente, em alguma obra a empresa «[SCom02...]», pelo que é deveras inverosímil a realização dos alegados trabalhos pela «[SCom02...]». Aliás, a falta dessa comunicação, só acentua as dúvidas sobre a faturação de prestação de serviços.
Para além disso, com a conjugação dos demais elementos de prova, conforme acima já assinalado, não ser possível dar por assente que tivesse havido fornecimentos de material ou prestação de serviços por parte da «[SCom02...]», à Impugnante.
Par outro lado, a Recorrente nada assevera sobre as incongruências e a falta de racionalidade económica que ocorreria com os alegados fornecimentos e prestação de serviços, como o valor do total dos trabalhos efetivamente executados pela Impugnante ser de montante inferior ao registado a título de consumo de materiais.
Também, relativamente à obra de Guilhovai-Ovar, foi afirmado pela Inspeção Tributária que não eram necessárias as quantidades faturadas para essa obra, sendo que sobre o assunto nada é dito pela Impugnante. Para além disso, também está afirmado não existirem guias de transporte, nem documentos de receção do material.
Par sua vez, não está explicada a necessidade de “fornecimento” em tão grande quantidade de material, em função do que é aplicado, sendo que nem sequer e sabe ao certo a quantidade aplicada, pois a Impugnante não logra realizar um trabalho de compatibilização entre o alegadamente fornecido e o efetivamente colocado nas obras.
Nesta sequência, não é possível alterar ou aditar a matéria de facto pretendida pela Recorrente.
Face ao exposto, também nesta parte improcede o recurso.
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De seguida, alega a Recorrente que ocorreu a violação do princípio do inquisitório, na medida em que a inspeção tributária devia ter ido aos locais das obras, para verificar outros elementos de prova, que possam comprovar as operações a que se referem as faturas, para além de dever ter falado com os responsáveis da [SCom03...].
Invoca a Recorrente que a sentença, ao referir que, por não ter sido requerida, em sede de inspeção, a diligência junto da [SCom03...], esta não era obrigatória, tal viola os princípios orientadores do procedimento inspetivo, como da legalidade, proporcionalidade, justiça, imparcialidade e da verdade material, para além de que não era obrigado a exercer o direito de audição.
Alega, ainda, que a dedução de gastos em sede de IRC pode ser demonstrada por qualquer meio de prova, mesmo que os documentos de suporte não obedeçam a todos os requisitos do art.º 36.º do CIVA.
Apreciando.
Em primeiro lugar, cumpre referir que a Recorrente não explica como é que os responsáveis da [SCom03...] poderiam esclarecer que tivesse sido a «[SCom02...], Lda.» a fornecer o material colocado nas obras de que era dona, ou que pudessem afirmar que esta empresa ali colocou trabalhadores ou maquinaria. Isto, porque nas obras públicas, a alocação de pessoal demonstra-se através das folhas de ponto, a maquinaria através do Plano de Trabalhos e o material colocado segundo o Caderno de Encargos e Autos de Medição.
Depois, a questão que compete colocar, é a de se poder responder, como é possível conhecer que os materiais colocados são os fornecidos pela «[SCom02...], Lda.» à Impugnante, na medida em que não se vislumbra que os materiais tenham a chancela ou algum timbre do fornecedor. Sendo isso, que importa, pois o material utilizado na obra pode é passível de poder ser fornecido por diversas empresas. Ora, como é que se distingue um cubo (ou outro material) fornecido pela «[SCom02...]», de algum outro cubo fornecido por outar empresa? A Impugnante não o explica.
O que está em causa é um alegado relacionamento entre a Impugnante e a «[SCom02...], Lda.», com o qual a [SCom03...] nada tem a ver. Aliás, nem sequer está firmado qualquer contrato entre estas duas empresas que devesse ser submetido ou aprovado pela [SCom03...], enquanto dona da obra, para efeitos de verificação da eventual qualidade do material ou da capacidade técnica e económica de algum executante pontual da obra, pelo que, não se antolha a necessidade de contactar os responsáveis da [SCom03...], para a descoberta de factos que apenas dizem respeito à Impugnante e à «[SCom02...]».
Desta forma, não se verifica a violação de nenhum dos alegados princípios.
No que concerne à prova dos gastos em sede de IRC, a mesma tem de ser realizada de forma documental. É certo que algumas despesas não carecem de constar de faturas, mas mesmo assim deve estar documentadas. A partir do momento em que as faturas foram consideradas como não titulando verdadeiras operações económicas e os custos em sede de IRC foram deduzidos com base nas faturas, deixam tais custos de terem suporte documental. Como tal, não podiam ser aceites, precisamente, por falta de documento idóneo que comprove a efetiva realização de tais custos.
Face ao exposto, improcedem as alegações em análise.
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Invoca, ainda, a Recorrente que ocorre insuficiente fundamentação substancial, erro quanto aos pressupostos de facto (materialidade das operações) e vício de violação de lei (ónus da prova e art.º 23.º do CIRC, e artigo 19º nº 1 e 2 do C.I.V.A.) e que a prova produzida impunha decisão diversa.
Para o efeito, diz que não foram recolhidos indícios suficientes, que sustentem a conclusão da existência de faturas falsas e que o Tribunal “a quo” não valora nem pondera a globalidade dos factos, visto que não tendo sido controvertida a realização dos trabalhos e vendas, que são evidentes, que a Recorrente os recebeu e que os mesmos foram objeto de integral pagamento, não pode a A.T.A., e consequentemente o Tribunal, recorrer aos factos de insuficiência de estrutura empresarial, e estar referenciado como emitente de faturas falsas, para legitimar a falta de dedutibilidade do IVA e dos custos suportados.
Mais alega que, as operações estão legitimadas em documentos que suportam as operações, que estão conformes os requisitos legais, já que mencionam o nome ou denominação social e NIF do fornecedor dos bens ou prestador de serviços e do adquirente ou destinatário, o local da realização das obras, a quantidade a denominação usual dos bens adquiridos e dos serviços prestados, a data e o respetivo preço.
Diz, ainda, que não se pode considerar indício de faturação falsa, o facto de os pagamentos efetuados através de cheques não merecerem crédito, não sendo de aceitar as considerações acerca do levantamento dos cheques, porque se insere na liberdade de gestão comercial do fornecedor.
Refere a Recorrente que outro dos motivos pelo quais o Tribunal a quo considera que os indícios são suficientes, é facto de a Impugnante não infirmar qualquer dos indícios apontados na esfera do emitente, sendo que esta dispunha de estrutura, funcionários e veículos, pelo que este indício não pode ser validado, sendo que a emitente vendia materiais, conforme dado por assente no item 55 do probatório, para além de que desconhece as hipotéticas ilegalidades atribuídas à «[SCom02...], Lda.».
Assevera a Recorrente que nada foi demonstrado pela A.T., que poderá ter ocorrido um acordo simulatório entre o emitente das faturas e a Impugnante e que o tribunal a quo esqueceu este facto, desconsiderando-o, e omite qualquer referência ao mesmo, sendo que a hipotética irregularidade por parte da empresa emitente só será relevante para efeito de desconsideração de faturas reputadas de falsas, quando haja ou deva existir conhecimento por parte do sujeito passivo utilizador, neste contexto a Impugnante agiu de boa fé e sem obrigação de saber a situação fiscal do seu fornecedor.
Diz, ainda, a Recorrente que o tribunal admite a execução das obras, não adiantando a razão pela qual é que entende que a «[SCom02...], Lda.», não forneceu os serviços e materiais.
Apreciando.
A sentença recorrida secundou os indícios apurados pela Inspeção Tributária, considerando-os suficientes para colocarem em causa a materialidade das operações tituladas pelas faturas, efetuando uma apreciação, não só na esfera do emitente, como também analisando a eventual prestação de serviços e venda de materiais.
Portanto, quer a Inspeção Tributária, quer o Tribunal recorrido, não se limitaram a analisar indícios na esfera da emitente, tendo também verificado indícios na Impugnante.
Em relação aos indícios detetados na esfera da emitente, tal é admissível, conforme entendimento firmado da jurisprudência, já acima assinalada. Também já acima ficou referido que a referência à falta de estrutura se baseou na análise efetuada à documentação da própria «[SCom02...]», na qual não foram detetadas compras do material que alegadamente vendia. Portanto, se não produzia ele própria o material, nem surgem documentos de compra do mesmo, é legítimo suspeitar-se que pudesse fornecer material que documentalmente não possuía. Desta forma, o indício é fundado.
Mas, quer a inspeção Tributária, quer o Tribunal, não se ficaram por estes indícios, verificaram haver incongruências e inconsistências na faturação emitida pela «[SCom02...], Lda.» e na contabilidade da Impugnante.
Assim, verificou-se não existirem registos que permitissem identificar e controlar os diversos fatores produtivos e materiais incorporados em cada obra; falta de discriminação no conteúdo das faturas da identificação dos bens que são relacionados de forma genérica e sem rigor; falta de menção da data de execução dos trabalhos nas faturas, inexistência de verificações internas quanto à receção dos materiais; detenção de quadro de pessoal habilitador da execução dos trabalhos em causa; os autos de medição da [SCom03...] não consta consumo de pedra; verificação de irracionalidade económica, uma vez que, o valor das faturas da «[SCom02...]» excede o valor da empreitada para a «[SCom04...]», assim como incongruências entre estas e a empreitada; e, ainda, haver cheques movimentados mais de um ano da sua emissão; bem como levantamentos em numerário, em montante equivalente ao dos cheques, em datas próximas.
Desta forma, ao invés do alegado, foi apreciada e ponderada uma globalidade de factos, que permitiram concluir no sentido de as operações tituladas pelas faturas não corresponder a verdadeiras operações económicas.
Veja-se, a designação constante das faturas, que não concretizam a data dos trabalhos, o concreto material fornecido, nem o número de horas de trabalho ou a quantidade de pessoal alocado às obras. Vide itens 31, 32, 34 e 36.
Por outro lado, a data constate das faturas e dos “Autos de Medição” elaborados entre a «[SCom02...]» e a Impugnante, não correspondem, com as datas da execução das obras, nem no tipo e quantidade de material.
Veja-se, por exemplo, a Fatura n.º 2658, emitida em 04/12/2014, pela «[SCom02...], Lda.», relativamente às obras da [SCom03...], que apenas refere: «Obras Ampliação das Redes de Drenagem de Águas Residuais e Abastecimento de Águas – Faze a obra [SCom03...]. Fornecimento de Materiais». Como se vê, não se sabe a data a que se refere esta situação descrita da Fatura, nem os concretos materiais fornecidos. Não obstante, conforme dado por assente no item 30, do probatório, consta com a data de 1 de dezembro de 2014, um “Auto de Medição”, onde se refere: «“Ampliação das Redes de drenagem de Águas Residuais e Abastecimento de Águas – Fase 3” a obra [SCom03...]».
Ora, estão juntos aos autos, Autos de Medição da Fase 3 desta obra, elaborados pelo Dono da Obra, com data anterior a 1 de dezembro de 2014, assim como faturas emitidas pela Impugnante ao Dono da Obra, com data anterior, conforme se pode ver pelo doc. de pág. 140 do SITAF, junto com a PI (o mesmo doc. assinalado no item 30 do probatório) e pág. 164 do SITAF. Assim, os Autos de Medição elaborados pelo Dono da Obra datam de 06/09/2014, de 28/10/2014 e de 27/11/2014 e as Faturas emitidas pela Impugnante ao dono da Obra contém as datas de 26/06/2014 e de 27/11/2014. Portanto, é incoerente que haja algum “auto de medição” elaborado entre a «[SCom02...]» e a impugnante, após as medições e respetivos Autos elaborados pelo Dono da Obra.
Para além disso, as faturas emitidas pela «[SCom02...], Lda.», nunca mencionam em relação à obra da Fase 3, da obra [SCom03...], qualquer Auto de Medição, o que lhes retira credibilidade, pois se já existiam “autos de medição” anteriores à fatura, por que motivo não está indicado na fatura, a referência ao Auto de Medição, seu número e data? Aliás, é isso que a Impugnante faz nas faturas que emite ao Dono da Obra ou ao Empreiteiro Geral, como a «[SCom04...]». O mesmo sucede com outras faturas, como a 2637, de 05/11/2014, e um “auto de medição”, com a mesma data, mas que não está mencionado na Fatura – vide pontos 20 e 21 do probatório. Idem para a Fatura n.º 2638, datada de 07/11/2014, e “auto de medição, com a mesma data, não mencionado na Fatura – vide pontos 22 e 23 do probatório. O mesmo vale para a Fatura n.º 2639, datada de 07/11/2014 e “auto de medição”, com a mesma data - vide pontos 24 e 25 do probatório. Idem para a Fatura n.º 2641, datada de 14/11/2014 e “auto de medição”, com a mesma data - vide pontos 26 e 27 do probatório. Portanto, a falta de indicação do “auto de medição” na Fatura, indicia a falta de credibilidade desta, uma vez que o usual, é mencionar nas faturas os Autos de Medição.
Relativamente aos cheques, temos a dizer que é apenas mais uma suspeita, de que o respetivo levantamento em numerário em data próxima do seu depósito e em montante aproximado ao valor do cheque, indicia que não serviram para realizar um efetivo pagamento, mas para tornar aparente esse pagamento, conforme tem entendido a jurisprudência. Até porque não foi possível apurar o destino dos valores levantados.
Para além disso, conforme referido no Relatório de Inspeção, existem quatro cheques movimentados mais de um ano após a sua emissão; o que não se afigura ser usual na gíria comercial; o que pode ser considerado um indício do não efetivo pagamento, até porque não foi dada explicação para o efeito. Existem, ainda, outros cheques, cujo valor não foi contabilizado na contabilidade da emitente das Faturas; o que também configura mais um relevante indício de não efetivo pagamento desses cheques. Existem, ainda, cheques que não deram entrada nas contas bancárias da emitente, nem há evidência que os respetivos valores tenham revertido para ela.
Portanto, existe um elevado número de cheques que, em que foi levantado o dinheiro em data e valores próximos ou não foi contabilizado na emitente ou não foi depositado em contas bancárias da emitente; tudo situações indiciárias do não pagamento efetivo.
E, não resulta demonstrado o efetivo pagamento, com a segurança e certeza jurídica necessárias, uma vez que não há depósito bancário de uns cheques, não há contabilização de outros e o levantamento em numerário, é considerado um indício de não pagamento.
Relativamente à alegada capacidade da emitente poder vender materiais, compete dizer que isso só por si não permite afirmar que, neste caso concreto, tenha sido a emitente a fornecer os materiais à Impugnante, porque da conjugação da prova, não resulta demonstrado um concreto fornecimento.
No que concerne à alegada falta de demonstração do acordo simulatório entre a emitente das Faturas e a Impugnante, compete dizer que não é necessária a sua demonstração, conforme é entendimento jurisprudencial, do qual destacamos o Acórdão do STA de 16/11/2016, proferido no processo n.º 0600/15 (em www.dgsi.pt), cuja parte do sumário transcrevemos:
II - Para que a AT proceda à correcção do lucro tributável por desconsideração dos custos suportados por facturas existentes na escrita do contribuinte e relativamente às quais considera não se terem efectivamente realizado as operações nelas consubstanciadas, não tem de fazer prova da existência de acordo simulatório (existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros – cfr. art. 240.º do CC) para satisfazer o ónus de prova que sobre si impende.
III - Basta à AT provar a factualidade que a levou a não aceitar esses custos, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito de deduzir os custos ao lucro tributável) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente e ocorrem os pressupostos de que depende o seu direito àquela dedução.
Resulta, ainda, que não está em causa a fraude em carrossel, pelo que eventual desconhecimento da situação da emitente por parte da Impugnante, é irrelevante. Até porque a situação na esfera da emitente, são apenas alguns dos indícios, sendo outros, por exemplo, os já acima referidos.
Diz, ainda, a Recorrente que o tribunal admite a execução das obras, não adiantando a razão pela qual é que entende que a «[SCom02...], Lda.», não forneceu os serviços e materiais.
Em relação a este assunto, a sentença considerou se confirmavam os indícios apurados pela Inspeção Tributária e que a Impugnante não os havia logrado abalar (vide págs. 78 a 81). Ora, o tribunal refere (no final da pág. 78) que não existe suporte documental da receção de mercadorias e do seu controlo (efetiva entrega e quantidades), pelo que independentemente de a «[SCom02...]» poder, na sua generalidade, lograr efetuar alguns fornecimentos, neste caso concreto tal não resulta demostrado, designadamente, pela ausência de documento que ateste o recebimento da mercadoria.
No que concerne ao fornecimento de serviços, disse a sentença (início da pág. 79), que não constam registos de funcionários da «[SCom02...]» nos livros de obra, nem foram identificados funcionários deste que tenham trabalhado nas obras faturados por esta. Portanto, tratando-se de obra pública diretamente contratada ou subcontratada, era curial que estivessem satisfeitas todas as exigências legais para a alocação de pessoal a obra; aliás, conforme referido pela testemunha cima identificada.
A Impugnante, não infirma nenhuma destas situações, limitando-se a reafirmar a sua versão, não esclarecendo a ausência da documentação referida.
Para além disso, a sentença refere (pág. 79) que a quantidade de cubo não está justificada, nem ficou demonstrado a sua frequência, por não estar prevista nos cadernos de encargos a sua utilização, assim como os autos da [SCom03...], nunca referirem o seu uso. A sentença prossegue o seu raciocínio sobre a inverosimilhança de fornecimento de cubo, como a elaboração de “autos de medição”, exclusivamente com materiais. Diz, assim, a sentença, na pág. 79:
Ora, se a “[SCom02...]” apenas vendia os materiais (não prestando serviços de construção civil, está justificada a liquidação de IVA), por que razão não só elabora “autos de medição” quando não há trabalhos, mas também demonstra o conhecimento das obras para que tais materiais se destinarão?
Se as aquisições de materiais à “[SCom02...]” eram para suprir necessidades e repor stock como referiu o filho dos gerentes em sede testemunhal, tal menção é, pelo menos no que tange à reposição, inexplicável (bem como o conhecimento demonstrado por aquela da atividade da Impugnante).
Desta forma, considera-se que o tribunal a quo esclareceu os motivos pelos quais não considerou ter a emitente das faturas, fornecido o material e prestado os serviços alegadamente faturados. Aliás, esse esclarecimento, é mais um fator motivador da decisão de desconsideração das Faturas, com o qual anuímos.
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Alega, por fim, a Recorrente, ter ocorrido a violação do princípio da tributação do rendimento real, considerando que o artigo 23.º do CIRC não foi infringido, na medida em que são dedutíveis os gastos que sejam comprovadamente indispensáveis para a realização dos rendimentos sujeitos a impostos ou para a manutenção da fonte produtora. E, ao desconsiderar os gastos relacionados com a aquisição de materiais e serviços devidamente documentados, o Tribunal acabou por violar o princípio da tributação do rendimento real, uma vez que a empresa foi tributada por um rendimento superior ao efetivamente auferido.
Apreciando.
Este assunto já acima foi abordado (pág. 118 deste Acórdão), mas sempre se voltará a dizer que, na sequência do que anteriormente já foi referido, está retirada a credibilidade às Faturas que suportavam os custos contabilizados, pelo que não sendo admitidas tais Faturas, não pode, igualmente, serem admitidos os custos, alegadamente titulados nas Faturas desconsideradas. O que significa, que afinal a Impugnante não incorreu naqueles custos, pelo que não se mostra violado o disposto no artigo 23.º do Código do IRC, nem o princípio da tributação pelo rendimento real.
Da mesma forma, conforme já anteriormente fundamentado, não se mostram violados os demais preceitos invocados pela recorrente nas suas alegações de recuso.
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Face ao exposto, o recurso não merece provimento.
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No concerne a custas, atenta a improcedência total do recurso, é a Recorrente a responsável pelas custas do recurso – vide artigo 527.º, nos. 1 e 2 do e 529.º, n.º 2 do Código de Processo Civil.
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Nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário:
I - Logrando a administração Tributária demonstrar os factos-índice em que se baseia para afirmar que as operações tituladas pelas faturas não correspondem a verdadeiras e reais transações comerciais, passa a impender sobre o contribuinte o ónus da prova da efetiva realização dessas operações materiais.
II – Não realizando o contribuinte a prova da efetiva prestação de serviços ou o fornecimento de materiais, não pode deduzir o IVA mencionado nas faturas, nem pode contabilizar como custos do exercício o respetivo montante.
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Decisão
Termos em que, acordam em conferência, os juízes da Subsecção Tributária Comum da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
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Custas a cargo da Recorrente.
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Porto, 11 de setembro de 2025.
Paulo Moura
Maria Celeste Oliveira
Virgínia Andrade |