Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Um pagamento, diante do qual é possível obter um recibo ou fatura, não é admissível que o comprovativo desse pagamento possa ser substituído por um documento interno elaborado pela própria impugnante.
Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte | |
| Processo: | 01678/11.5BEBRG |
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| Secção: | 2ª Secção - Contencioso Tributário |
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| Data do Acordão: | 05/23/2024 |
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| Tribunal: | TAF de Braga |
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| Relator: | PAULO MOURA |
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| Descritores: | DOCUMENTOS COMPROVATIVOS DE DESPESAS PARA EFEITOS DE IRC; |
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| Sumário: | Um pagamento, diante do qual é possível obter um recibo ou fatura, não é admissível que o comprovativo desse pagamento possa ser substituído por um documento interno elaborado pela própria impugnante. |
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| Votação: | Unanimidade |
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| Decisão: | Negar provimento ao recurso. |
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| Aditamento: | |
| Parecer Ministério Publico: | |
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| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: Santa Casa da Misericórdia ..., interpõe recurso da sentença que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida contra a liquidação de IRC do ano de 2006. Formula nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem: 1ª - Na 1ª Instância, a ora recorrente apresentou impugnação judicial contra o indeferimento do recurso hierárquico que comportou a apreciação da legalidade de liquidação de IRC, propriamente dito, tributação autónoma e respetivos juros compensatórios referentes ao ano de 2006. 2ª - A sentença anulou as liquidações de IRC, propriamente dito, mantendo as tributações autónomas. 3ª - Esta parte da sentença, no sentido da legalidade das liquidações de tributações autónomas, é o objeto do presente recurso. 4ª - Resulta do FP 7 da sentença, por transcrição do item III.7.4.2 e III.7.4.3 do Relatório, que, relativamente ao ano de 2006, a AT considerou que a recorrente pagou despesas não documentadas no valor de 34.181,99€, correspondente ao somatório de 19.135,00€ de “Honorários” e 15.046,99€ de “Outras Despesas”. 5ª - Os mapas discriminativos de tais despesas, nas suas 5 colunas, indicam o nº de documento, a data do lançamento contabilístico, o valor contabilizado, o tipo de documento e a descrição. 6ª - Ali, a coluna referente às descrições contém descritivos tais como: No mapa de “Honorários” (III.7.4.2): “Dr. «AA»”, “«BB»”, “«CC» (Pintor)”, “Arquiteto «DD»”, “Arquiteto «EE»” e “Engº «FF»”; e No mapa de Outras Despesas (III.7.4.3): “Deco”, “Makro”, “Portagens”, “Pagamento de carta de condução a «GG»”, “Direção despesas diversas”, “Compra de broa”, “Visa”, “Jantar do secretariado”, “Compra de linhas”, “Despesas com grupo coral”, “Despesas de representação”, “Produtos de limpeza”, “Vinhetas”, “Água” e “Compra de vegetais”. 7ª - E a referente ao tipo de documento discrimina: no mapa de “Honorários” os tipos “Nota interna” ou “Documento interno” e no mapa de “Outras Despesas” os tipos: “Extrato bancário”, “Guia interna”, “Documento interno”, “Talão”, “IMI”. 8ª - Conforme os FP 11 e 12, no deferimento parcial da Reclamação Graciosa, foi deduzida a tributação autónoma relativa à aquisição de vinhetas e de timbrados de receitas médicas, bem como às despesas de ofertas, deslocações e combustíveis, reduzindo-se o montante global da tributação autónoma liquidada para 23.927,39€, com acréscimo de juros compensatórios no valor de 8.676,31€. 9ª - Resulta da leitura dos mapas III.7.4.1 (Deslocações combustíveis), III.7.4.3 (Outras Despesas) III.7.4.4 (Bens para oferecer) e das conclusões b), c) e d) da informação fundamento e do Projeto de Decisão da Reclamação graciosa, que daquele deferimento da Reclamação Graciosa resultou: - a anulação de 472,51€ de tributação autónoma sobre despesas comprovadas por boletins de itinerários e compra de combustíveis daquele mapa III.7.4.1 (675,01x0,7), mas não das despesas do mesmo tipo incluídas no mapa III.7.4.3 (Outras Despesas); - a anulação de 12.209,78€ de tributação autónoma sobre montantes de ofertas sem identificação de destinatário do mapa III.7.4.4 (17.442,54x0,7), mas não das despesas do mesmo tipo incluídas no mapa III.7.4.3 (Outras Despesas); e - a aceitação do custo de 6.201,00€ de aquisição de vinhetas e receitas médicas, mas manteve a tributação autónoma sobre as despesas do mesmo tipo incluídas no mapa III.7.4.3 (Outras Despesas). 10ª - Reconhece-se que o artigo 81.º, nºs 1 e 2, do CIRC, na redação em vigor em 2006 deve ser interpretado e aplicado no sentido de sancionar o pagamento de rendimentos confidenciais a terceiros, por forma que estes deixem de pagar impostos. 11ª - Aliás, contrariamente ao referido na sentença, a taxa desta tributação sanção, no caso concreto da impugnante IPSS, é agravada de 50% para 70% do valor do rendimento pago, pois a norma aplicável é a do nº 2 daquele artº, que dispõe: “2 - A taxa referida no número anterior é elevada para 70% nos casos em que tais despesas sejam efetuadas por sujeitos passivos total ou parcialmente isentos, ou que não exerçam, a título principal, atividades de natureza comercial, industrial ou agrícola. 12ª – Tendo em conta a enormidade desse agravamento do tributo para 70% do valor da despesa a AT não pode exagerar e sujeitar a essa sanção quer os presumidos pagamento de rendimentos confidenciais a terceiros, enquadráveis nos nºs 1 e 2 daquele artº 81º, quer as meras aquisições efetuadas para consumo da própria entidade ou despesas que, manifestamente, não são pagamento de rendimentos a terceiros, mas, antes, despesas de representação, às quais, quando muito são aplicáveis as taxas bem menores [dos nºs 3 e 4 daquele mesmo artº 81º], ou, até, as meras ajudas de custos e de formação que deverão ser deduzidas como custos dos proveitos. 13ª - Aliás, no Acórdão TCAN_00350/04.7BEBRG, de 25-09-2008, seguiu-se o entendimento expendido por António Moura Portugal In A Dedutibilidade dos Custos na Jurisprudência Fiscal Portuguesa, 2004, Coimbra Editora, págs. 224 e 225, em comentário ao ac. do STA, proferido no recurso nº 24 632: «Porém, se num primeiro momento a distinção traçada poderá ser suficiente para distinguir ambas as realidades, a mesma pode ser insuficiente. Por isso, o aresto vai mais longe ao ponto de também distinguir as despesas confidenciais dos casos em que o contribuinte apenas não logrou provar quem foi o destinatário da despesa. Como ali se refere, “estando a despesa devidamente documentada, conhecendo-se a sua natureza, origem e finalidade, e apenas se desconhecendo a identidade das pessoas que a receberam, não pode atribuir-se às mesmas a qualificação de despesas confidenciais.” O desconhecimento da identidade das pessoas que receberam ofertas de ourivesaria, por exemplo, não implica a confidencialidade das despesas efetuadas. Na visão do STA, no acórdão comentado, o que se preclude ali é a dedutibilidade de “despesas que o sujeito passivo quer manter confidenciais” e já não de “despesas cujo destinatário não é conhecido”. Quanto a estas últimas, diz-nos o Tribunal, o fim (preclusão da dedutibilidade destas despesas) poderá ser atingido por outra via: “se o destinatário da despesa não é conhecido, deste desconhecimento derivará necessariamente um juízo negativo (porque impossível) sobre a indispensabilidade da despesa, que assim não deve ser aceite como custo fiscal.” 14ª – Fazendo o enquadramento do caso concreto, a sentença julga assente – e bem – que, neste caso, as despesas estão documentadas. 15ª - Aliás, os documentos, nomeadamente os “extratos bancários” e os documentos de “diversos” identificam/discriminam mais do que as sintéticas designações e naturezas que a Inspeção levou aos mapas do Relatório, de modo que a leitura dos mesmos permite identificar a natureza e a causa das despesas e a sua discriminação. 16ª - Conforme a nota 16 no item III.7.4 do Relatório da Inspeção, tais documentos foram juntos ao Processo Administrativo que a AT juntou a este processo judicial em 19-03-2012, pelo que se oferece ao Tribunal a leitura de todos os seus dizeres. 17ª – Apesar de, na generalidade, corresponderem a meras ajudas de custo, admite-se ou tolera-se que as despesas de “Honorários” do mapa (III.7.4.2), evidenciando a natureza de pagamentos a terceiros, se prestam a ser interpretadas como pagamento de rendimentos confidenciais, uma vez que demonstram respeitar a transferências de valores para terceiros que prestaram serviços à Impugnante e não indicam o Nif dos recebedores (20 a 25 supra). 18ª – Todavia, conforme as alegações de 26 a 43 supra, que aqui se dão por reproduzidas, e sem prejuízo da concretização que resulta da leitura dos respetivos documentos integrados no Processo Administrativo, do próprio descritivo do mapa III.7.4.3 (“Outras Despesas”) não resulta indiciado que qualquer delas corresponda a pagamentos confidenciais a terceiros que, por essa via, escapem ao pagamento de impostos sobre os rendimentos e – ainda que numas situações mais que noutras -, em todas as situações resulta evidenciada a natureza de todas essas despesas, como pagamento da quota de filiação e assinatura de revista de informação e formação (Deco), pagamento de produtos alimentares e outros consumos ou consumíveis necessários à sua atividade (Makro, broa, vegetais, linhas, água, artigos de limpeza, vinhetas), despesas de deslocação e de representação de dirigentes e colaboradores (portagens, discriminativos do cartão Visa, Grupo Coral, aquisição de artigos para ofertas), ajudas de custos/formação (obtenção de carta de condução), custos inerentes a imóveis em sua posse, ainda que não titulada (IMI), tudo no interesse direto e imediato e como custo da atividade e dos proveitos da Impugnante. 19ª – Aliás, conforme as alegações de 29, 34 e 42 supra, no que respeita às despesas de deslocação e às aquisições para ofertas, tendo em conta que a AT no deferimento parcial da Reclamação Graciosa procedeu à anulação de tributação autónoma (despesas de deslocação) e aceitou como custo (ofertas) sobre despesas da mesma natureza, resulta incompreensível a razão por que se mantêm sujeitas à tributação autónoma desproporcionadamente sancionatória estas despesas do mesmo tipo do mapa III.7.4.3 (Outras Despesas). NESTES TERMOS E NOS MELHORES DE DIREITO, revogando a parte aqui impugnada da sentença e (i) anulando a tributação autónoma liquidada à recorrente da conclusão 8ª supra ou, subsidiariamente, (ii) anulando a tributação autónoma liquidada sobre aquelas despesas cuja natureza e cujo beneficiário estão suficiente evidenciados ou, não estando suficientemente identificado o beneficiário, relativamente às quais não haja razões para afastar a Impugnante como sendo o seu beneficiário, sempre com a consequente revisão dos juros compensatórios, VOSSAS EXCELÊNCIAS FARÃO JUSTIÇA Não foram apresentadas contra-alegações. O Ministério Público emitiu parecer no sentido de o recurso ser julgado improcedente. Foram dispensados os vistos legais, nos termos do n.º 4 do artigo 657.º do Código de Processo Civil, com a concordância das Exmas. Desembargadoras Adjuntas, atenta a disponibilidade do processo na plataforma SITAF (Sistema de Informação dos Tribunais Administrativos e Fiscais). ** Delimitação do Objeto do Recurso – Questões a Decidir. As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões [vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT] são as de saber se as despesas contabilizadas pela Impugnante estão ou não devidamente documentadas e se deviam ter sido sujeitas a tributação autónoma. ** Relativamente à matéria de facto, o tribunal, deu por assente o seguinte: II) FUNDAMENTAÇÃO A) FACTOS PROVADOS 1. A “Santa Casa da Misericórdia ...”, com o NIPC ...50, ora Impugnante, fundada em 1944 e reconhecida como Pessoa Colectiva de Utilidade Pública, foi registada como Instituição Particular de Solidariedade Social, na Direcção Geral da Segurança Social, e exerce a actividade de “Organizações Religiosas”, a que corresponde o CAE 31 310 - cfr. fls. 117, 175, 176, 177, dos autos e relatório de inspecção tributária, no processo administrativo (PA); 2. Por despacho de 14.04.1992, proferido pelo Subdirector Geral das Contribuições e Impostos, ao abrigo de poderes delegados, foi reconhecida, à Impugnante, isenção de IRC, relativamente aos seguintes rendimentos: “(…). CATEGORIA C - rendimentos comerciais e industriais, directamente derivados do exercício das actividades desenvolvidas no âmbito dos seus fins estatutários; CATEGORIA E - (….); CATEGORIA F - (…); e CATEGORIA G - (…). (…).” - cf. fls. relatório de inspecção tributária inserto no processo administrativo (PA). 3. Do “Compromisso da Irmandade da Santa Casa da Misericórdia de ...”, consta, designadamente o seguinte: “(…). CAPÍTULO I (Denominação, Natureza, Organização e Fins) Artigo 1.º 1. A Irmandade da Santa Casa da Misericórdia de ..., fundada no ano de 1944 e constituída na ordem jurídica canónica, é uma associação de pessoas vocacionadas para o exercício da solidariedade social iluminada pela doutrina social da Igreja Católica e tem como objectivo minorar e satisfazer carências sociais e praticar actos de culto divino, de harmonia com o seu espírito tradicional, inspirado pelos princípios da doutrina e moral cristãs. (…). Artigo 2.º 1. No campo social, a acção da Irmandade consiste na prática das catorze obras de misericórdia, actualmente com expressão prática nos seus estabelecimentos Lar, Creche, Jardim de Infância, Centro de Dia, Apoio Domiciliário, Centro de Actividades Ocupacionais, Hospital e em outros departamentos já existentes, tudo sem prejuízo de outros estabelecimentos assistenciais que a Irmandade venha a criar ou em que, com outras entidades, venha a cooperar. 2. (…). 3. No desenvolvimento do seu duplo objectivo, social e religioso e ponderados os verdadeiros interesses em causa, a Irmandade deve orientar a sua acção com prevalência dos fins sociais, para o que, não só conservará e procurará ampliar o seu património, como se esforçará por actualizar as modalidades de solidariedade social a seu cargo e fundar novos estabelecimentos de assistência. (…). CAPÍTULO VII (Disposições Gerais e Transitórias) (…). Artigo 67.º 1. No caso de extinção da Irmandade, e com exclusiva ressalva de lei imperativa em contrário, os seus bens reverterão em favor das instituições privadas de solidariedade social com sede no Concelho ..., com preferência para as que prossigam acção social idêntica à dela. 2. (…)”. - cfr. fls. 51 a 58 dos autos; 4. Ao abrigo da ordem de serviço n.º OI2009....97, decorreu uma acção inspectiva, desde o dia 22/04/2009 até ao dia 09/06/2009, levada a cabo pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças ..., que incidiu sobre IVA e IRC, relativos ao exercício de 2006 – cfr. relatório de inspecção tributária inserto no PA; 5. Através do Ofício n.º ...60, datado de 09.07.2009, dirigido à Impugnante os Serviços de Inspecção Tributária comunicaram-lhe o projecto de relatório da inspecção para, querendo, exercer o direito de audição. 6. A Impugnante não exerceu o direito de audição. 7. Em 04.08.2009, foi elaborado relatório de inspecção tributária, sobre o qual recaiu, em 07.08.2009, despacho de concordância do Director de Finanças ..., extraindo-se do seu teor e com relevância para os presentes autos, o seguinte: “(…) III.3.1 – ACTIVIDADES ISENTAS (…). III.3.1.1 – EM SEDE DE IRC De acordo com a alínea c) do nº 1, conjugado com o nº 2 do artigo 10º do CIRC estão isentas de IRC as seguintes valências: a) Creche; b) Apoio ao domicílio; c) Centro de Dia; d) Lar; e) CAO (Centro de actividades ocupacionais); f) Projectos desenvolvidos no âmbito de programas operacionais (Projecto Equal (apoiado pela Cruz Vermelha Portuguesa); Programa Constelação (projecto de formação apoiado pelo IEFP, cujo objectivo é dar formação a pessoas externas à instituição). uma vez que todas estas actividades se enquadram com os estatutos da instituição nomeadamente com os artigos 1.º e 2.º. Referimos ainda que devido à natureza das valências são pagas mensalidades cujo cálculo é efectuado com base nos rendimentos auferidos pelo agregado familiar, o que origina que os utentes pagam valores diferentes entre si. Desta forma podemos concluir que estas situações têm como objectivo diminuir o hiato entre as pessoas mais carenciadas e as mesmas proporcionando-lhes os mesmos serviços. (…). III.3.2 - ACTIVIDADES SUJEITAS III.3.2.1 - EM SEDE DE IRC De acordo com a alínea c) do n.º 1, conjugado com o n.º 3 do artigo 10.º do CIRC (anterior artigo 9.º) estão sujeitas a IRC as seguintes valências: a) Farmácia; b) Parafarmácia/Ortopedia; c) Hospital; d) Empresas de Inserção (Lavandaria, Jardinagem e Pastelaria). uma vez que estas actividades não se enquadram nos estatutos desta instituição, têm como finalidade a obtenção de lucros. Facilmente se pode comprovar esta situação uma vez que o preço pelos serviços prestados/bens vendidos obedecem a uma tabela, não tendo em atenção os rendimentos dos utentes, uma vez que o sujeito passivo celebrou protocolos com diversas instituições (a título de exemplo o Serviço Nacional de Saúde e companhias de seguro), onde cobra uma taxa aos mesmos sendo o restante valor dos serviços pagos pelas instituições em causa. Chamamos ainda a atenção para o facto de qualquer pessoa poder usufruir dos seus serviços/produtos desde que pague a sua comparticipação pela aquisição dos mesmos. Pela sua natureza estas valências não se enquadram nos estatutos do sujeito passivo por não possuírem qualquer cariz social como anteriormente provamos assim, em termos de conclusão estas actividades são meramente comerciais e industriais pois o seu objecto principal é a obtenção do lucro, logo, de acordo com o estipulado no artigo 15º conjugado com os artigos 48º e 49º todos do CIRC estão sujeitos a IRC. (…). III.7.1 - APURAMENTO DO RENDIMENTO GLOBAL Após ter sido efectuado o enquadramento do sujeito passivo em sede de IRC, no ponto 3.3 deste Relatório iremos agora efectuar o apuramento do Rendimento Global. Nos termos da alínea b) do nº 1 do artigo 3º, conjugado com os artigos 15º, 48º e 49º todos do CIRC temos que ter em conta os Custos, Proveitos das respectivas valências, bem como os custos e proveitos comuns. Questionado o TOC sobre o facto de ao elaborar a demonstração de resultados por valência, eram considerados os custos/proveitos comuns nos termos do artigo 49º do CIRC, o mesmo respondeu afirmativamente. Para o cálculo do rendimento global iremos considerar o resultado líquido apurado na demonstração de resultados apresentada pelo sujeito passivo. Assim, Resultado Líquido da Farmácia ……………………………. 356.811,91 € Resultado Líquido do Hospital …………………………… -60.519,05 € Resultado Líquido das Empresas de Inserção …………………. 829,82 € Resultado Líquido Parafarmácia/Ortopedia ………………… 5.921,84 € Resultado Líquido das Empresas de Inserção ………………….. 954,63€ RENDIMENTO GLOBAL para 2005 ………………….……. 303.999,15 € (…). III.7.4 – DESPESAS NÃO DOCUMENTADAS (…) Dos documentos analisados, constatámos que estão contabilizados custos para os quais não existe qualquer documento justificativo da aquisição (factura, venda a dinheiro ou recibo) a não ser cópia do extracto bancário ou documentos internos. Uma vez que não podemos identificar o documento que lhes deu origem e esta situação pode originar uma duplicação na contabilização das mesmas. Na mesma situação encontramos também documentos que nos indicam nomes não conseguindo identificar as pessoaos em causa (nome completo e NIF). Assim, não iremos considerar os seguintes valores: […] III.7.4.2 - Honorários Da análise documental em causa constatamos que o sujeito passivo contabilizou os seguintes valores [imagem que aqui se dá por reproduzida] como honorários pagos que não possuem qualquer documento comprovativo quer do recebimento do valor, quer da identificação do beneficiário do mesmo. O sujeito passivo foi notificado em 2009/05/15 para nos fornecer a identificação dos beneficiários destes valores, no entanto declarou que não foi possível identificar os mesmos. III.7.4.3 – Outras Despesas Da análise documental constatamos que o sujeito passivo contabilizou os seguintes valores
[…] RESUMINDO O Sujeito Passivo contabilizou os seguintes custos:
que não poderemos considerar como tal, uma vez que os mesmos não estão devidamente documentados por este facto o sujeito passivo contrariou o disposto no artigo 23º, conjugado com a alínea g) do nº 1 do artigo 42º ambos do CIRC. (…) III.8 – TRIBUTAÇÃO AUTÓNOMA EM IRC Pelo exposto na alínea III.7.4) o sujeito passivo contabilizou despesas que consideramos “não documentadas” no valor total de 52.2999,54 €. De acordo com o estipulado no nº 2 do artigo 81º do CIRC a taxa de Tributação Autónoma será 70%, assim o valor a pagar será de 36.609,68.” (…)” 8. Na sequência das conclusões do relatório de inspecção, foi fixada a matéria tributável do exercício de 2006, por avaliação directa (correcções meramente aritméticas), no montante de €385.656,32. 9. Através do ofício nº ...47, de 12.08.2009, recepcionado pela impugnante em 14.08.2009, foi-lhe notificado o relatório de inspecção tributária – cfr. ofício e aviso de recepção insertos no PA. 10. A 28.08.2009, na sequência das referidas correcções, foi emitida a liquidação de liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) nº ...49, respeitante ao ano de 2006, no valor de €123.662,88 – cfr. fls. 41 do PA. 11. A Impugnante apresentou reclamação graciosa, autuada sob o nº ...72, que mereceu despacho de deferimento parcial de 20.08.2010, do Director de Finanças Adjunto, por delegação, quanto à isenção dos rendimentos das empresas de inserção (Lavandaria, Jardinagem e Pastelaria), custos relativos à aquisição de receitas e vinhetas médicas e às tributações autónomas das seguintes despesas: Ofertas; Deslocações e Combustíveis. 12. Na sequência do deferimento parcial da reclamação graciosa, foi emitida, em 13.09.2010, a liquidação de liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) nº ...95, respeitante ao ano de 2006, no valor de €108.137,87 (que inclui “tributações autónomas” no montante de €23.927,39 e juros compensatórios na importância de €8.676,31) – cfr. docs. 1 com a PI (fls. 34 do suporte físico dos autos) e fls. 74 e 75 do PA. 13. Em 05.11.2010, foi apresentado recurso hierárquico (nº 2010/0742), sobre o qual recaiu despacho de indeferimento de 17.06.2011, da Directora de Serviços da DS do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, por subdelegação – cfr. doc. 2 junto com a PI (fls. 35 e ss. do suporte físico dos autos) e fls. 84 e ss. do PA. Mais se provou o seguinte: 14. A Impugnante desenvolve a sua actividade socorrendo-se das quotizações e do voluntariado dos seus associados, do voluntariado dos titulares dos seus órgãos estatutários, do trabalho prestado pelos seus trabalhadores, dos donativos que recebe, dos apoios municipais, dos subsídios do Estado e dos rendimentos dos serviços que presta e dos bens que fornece; 15. A Impugnante aplica os rendimentos das valências superavitárias, incluindo os da Farmácia e do Hospital, ou os resultados dos exercícios superavitários, na actualização dos padrões de desenvolvimento técnico e social dos próprios serviços que os geram, na criação e sustentação doutros serviços de apoio aos carenciados e excluídos e na compensação dos resultados deficitários destes; 16. A Impugnante nunca distribuiu qualquer lucro, nomeadamente da Farmácia ou do Hospital; 17. A Farmácia, nos anos de 2002 a 2010, forneceu medicamentos, gratuitamente, aos utentes carenciados internados no Lar de Idosos e no Lar de Deficientes/Lar residencial, à Unidade de Cuidados Integrados (UCCI), ao Centro de Actividades Ocupacionais (CAO) e ao Jardim de Infância – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 68 e 69 dos autos; 18. Os medicamentos fornecidos gratuitamente pela Farmácia aos utentes do Lar de Idosos, em 2002 a 2004, importaram em € 27.381,67 e os fornecidos gratuitamente aos utentes do Lar de Deficientes/Lar Residencial, em 2003 a 2005, importaram em € 3.356,70 – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 68 e 69 dos autos; 19. Os medicamentos fornecidos gratuitamente pela Farmácia aos utentes do Lar de Idosos, em 2005, 2006 e 2007, e do Lar de Deficientes/Residencial, em 2006 e 2007, importaram em quantias aproximadas às referidas nos pontos anteriores; 20. Nos anos de 2008 e 2009 a Impugnante acumulou o montante de EUR 42.848,76 de medicamentos não pagos pelos idosos – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 68 dos autos; 21. No período de 01/01/2008 a 10/05/2010, os montantes de medicamentos e suplementos alimentares fornecidos gratuitamente pela Farmácia a utentes carenciados da UCCI foram de EUR 16.043,26, dos Lares de idosos de € 2.803,14, do Lar de Deficientes e do CAO de EUR 1.694,63 e do Jardim de Infância de EUR 411,25 – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 91 a 97 dos autos; 22. Os medicamentos fornecidos gratuitamente pela Farmácia, nos anos de 2002 a 2007, aos utentes carenciados da UCCI, do CAO e do Jardim de Infância, importam em quantias aproximadas às referidas na alíneas anteriores; 23. No período de 31/08/2006 a 30/05/2010, os valores de serviços hospitalares prestados gratuitamente a utentes carenciados foi de € 16.073,18 – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 98 dos autos; 24. No período de 01.01.2002 a 31.08.2006, os valores de serviços hospitalares prestados gratuitamente a utentes carenciados foi aproximado ao referido na alínea anterior; 25. Considerando apenas os custos do pessoal, o défice (custos não cobertos pelos utentes nem pela ARSN) do Serviço de Atendimento Permanente (SAP), nos anos de 2006, 2007 e 2008, foi de € 196.785,67 (em 2006), EUR 212.318,76 (em 2007) e de € 55.229,56 (em 2008, concretamente até final de Setembro) – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 99 a 100 dos autos; 26. O SAP já estava deficitário nos anos anteriores; 27. Ao longo dos anos de 2002 a 2008, as somas dos valores recebidos das comparticipações do Serviço Nacional de Saúde (SNS) e dos utentes, pelas cirurgias, consultas médicas no SAP, nas consultas das especialidades e pelos meios auxiliares de diagnóstico, foram inferiores aos preços de referência das próprias instituições do SNS, fixados pelas Portarias 189/2001, de 9 de Março, 132/2003, de 5 de Fevereiro e 567/2006, de 12 de Junho, quedando-se por menos de metade e de um terço – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 101 a 113 dos autos; 28. Ao longo dos anos de 2002 a 2008, a Impugnante diferenciou os preços pagos, no Hospital, pelos dos utentes, distinguindo utentes isentos e não isentos e, dentro dos isentos, os deficientes – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 167 a 171 dos autos; 29. Ao longo dos anos de 2007, 2008 e 2009, a Impugnante manteve a UCCI, fundada em 2006, com resultados negativos, respectivamente, de € 87.860,89, € 144.151,87 e de € 105.494,89 – cf. documento, junto pela Impugnante, a fls. 114 a 116 dos autos; 30. A Impugnante não recusa a assistência de doentes com fundamento na sua carência de meios económicos; 31. A Impugnante não acciona judicialmente os utentes do seu Hospital, para cobrança de quantias relativas a serviços hospitalares; 32. A Impugnante integra o Grupo das Misericórdias da Saúde – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 117 a 118 dos autos; 33. O Instituto da Segurança Social, I.P. e a Impugnante celebraram, em 11/04/2008, um “Contrato de Comparticipação Financeira”, no âmbito do Programa de Alargamento da Rede de Equipamentos Sociais (PARES), com vista ao desenvolvimento das respostas sociais do Centro de Dia, Creche, Lar de Idosos, Serviço de Apoio Domiciliário (Idosos), num estabelecimento localizado no Concelho ..., freguesia ..., cujo investimento total ficou orçado em EUR 1 256 190, ficando acordado o financiamento público no montante de EUR 780 731 – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 126 a 132 dos autos; 34. A Impugnante, em 02.01.2010, candidatou-se ao Programa Europeu “PO Potencial Humano”, com vista ao “Apoio ao Investimento a Respostas Integradas de Apoio Social”, para criação de um Lar de Idosos, em ..., tendo tal candidatura sido aprovada – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 133 a 135 dos autos; 35. A Administração Regional de Saúde Norte, o Instituto de Segurança Social, I.P. e a Impugnante subscreverem, em 28/10/2010, um “Acordo para Unidade de Média Duração e Reabilitação” (Cuidados Continuados), tendo sido contratualizada a utilização de 21 lugares (camas) – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 136 a 143 dos autos; 36. O Instituto de Segurança Social, I.P. e a Impugnante celebraram, em Março de 2011, um “Acordo de Cooperação” relativo ao estabelecimento designado por “Lar de Idosos do Centro de Apoio à Infância e à Terceira Idade”, para desenvolvimento, pela Impugnante, de Lar de Idosos (30 utentes), Centro de Dia (10 utentes), Apoio Domiciliária (10 utentes) e Creche (33 utentes) – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 144 a 155 dos autos; 37. A Administração Regional de Saúde do Norte, I.P. e a Impugnante celebram, em 01/04/2011, “Acordo de Cooperação” que teve por objecto regular e definir os termos em que a prestação de cuidados de saúde, em complementaridade com o Serviço Nacional de Saúde, é assegurada pelo Hospital da Impugnante – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 156 a 164 dos autos; 38. A Administração Regional de Saúde do Norte, I.P., o Instituto de Segurança Social, I.P. e a Impugnante celebram, em 11/03/2011, “Acordo para Unidade de Longa Duração e Manutenção” (Cuidados Continuados), tendo sido contratualizada a utilização de 25 lugares (camas) – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 165 a 170 dos autos; 39. No conjunto das áreas de construção ocupadas com as várias valências da Impugnante, o hospital, com 3.902 m2, queda-se pelos 20% do total – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 171 dos autos; 40. Os investimentos no Hospital, nos anos de 1998 a 2008, tiveram lugar porque as instalações do mesmo, quando foram recebidas do Estado, estavam degradadas e despidas de todo o equipamento; e porque, entretanto, a Impugnante teve de investir na afirmação da qualidade do serviço; 41. As restantes valências da Impugnante (além do Hospital e da Farmácia) têm vindo a apresentar um crescimento positivo, o que se reflecte, designadamente, através do aumento do número de utentes e do aumento/diversificação das mesmas – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 172 a 188 dos autos; 42. A Impugnante responde a solicitações de emergência social, acolhendo utentes encaminhados pelo Instituto de Segurança Social, I.P., Comissão de Protecção de Menores concelhia, Centro de Saúde e pelo Hospital ... (antigo Hospital ...) – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 189 a 201 dos autos; 43. A Impugnante acolhe utentes nos estabelecimentos de apoio à infância, à terceira idade e à deficiência, para lá da comparticipação do Instituto de Segurança Social, I.P. (mais 22 nos Lares de Idosos, mais 4 no Centro de Dia, mais 8 no apoio domiciliário, mais 94 na creche, mais 53 no jardim infantil e mais 2 no CAO) e, nesses casos, os utentes pagam os serviços prestados de acordo com os seus rendimentos – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 189 a 201; 44. A Impugnante vem promovendo, desde 1998, cursos de formação profissional de deficientes e para dar resposta a esses e outros marginalizados criou e mantém três “Empresas de Inserção” – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 189 a 201 dos autos; 45. A Impugnante desenvolveu um projecto de intervenção no âmbito da prevenção das drogas a partir do Instituto da Droga e da Toxicodependência – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 189 a 201 dos autos; 46. A Impugnante tem, desde 2004, um espaço de acesso à Internet aberto à população carenciada – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 189 a 201 dos autos; 47. A Impugnante atende diariamente pedidos de informações na área dos apoios sociais, dando-lhes o devido encaminhamento – cfr. documento, junto pela Impugnante, a fls. 189 a 201 dos autos. * B) Matéria de facto não provada Não há factos relevantes para a decisão da causa que não se tenham provado. * C) Motivação da decisão de facto A decisão da matéria de facto efectuou-se com base nos documentos juntos aos autos, que não foram impugnados, bem como nos documentos e informações oficiais constantes do processo administrativo, referidos em cada um dos pontos do elenco da factualidade dada como provada e, ainda, quanto aos factos descritos nos pontos 14 a 47, nos depoimentos das testemunhas arroladas pela Impugnante, «HH» – Presidente da União das Misericórdias Portuguesas -, «II» - Director Clínico do Hospital da Misericórdia de ... -, «JJ» – Provedor da Santa Casa da Misericórdia ... e do Secretariado da União das Misericórdias portuguesas e “irmão” da Impugnante -, «KK» – Assistente social da Impugnante, na qual exerce função há 16 anos -, «LL» – Secretário Geral da Impugnante -, «MM» – contabilista e funcionária da Impugnante, desde 1998, e na qual exerce funções administrativas na área da contabilidade - e «NN» - Técnico Oficial de Contas da Impugnante, desde 1997. As testemunhas apresentaram, no geral, um discurso fluido, circunstanciado e objectivo, merecendo, por isso, credibilidade, razão pela qual foi valorizada, nos termos em que foi fixada a matéria de facto supra, a versão dos acontecimentos que carrearam, através dos seus depoimentos, para estes autos. Vejamos pormenorizadamente. Os depoimentos das testemunhas «HH» e «JJ» foram determinantes para a fixação dos factos provados constantes nos pontos 14, 15, 16, 17 e 40. A testemunha «HH», apesar de ter começado por discorrer sobre o funcionamento em geral das Misericórdias, acabou por revelar conhecer a Impugnante e reportar-se, em concreto, à realidade da mesma. «HH» contou ao Tribunal que o financiamento das Misericórdias derivava das comparticipações do Estado, das famílias/utentes e, ainda, das actividades de economia social, fundamentais ao exercício das suas funções. Referiu também que eram receitas das Misericórdias as contribuições dos “irmãos” e os donativos recebidos (receitas extraordinárias). Referiu, por outro lado, que, nas Misericórdias, ninguém tem quotas nem são distribuídos lucros. Realçou que “nas Misericórdias não há lucros” e que toda a actividade é reinvestida, ainda que possa haver resultados positivos da exploração. Segundo a testemunha, o resultado positivo da gestão das Farmácias das Misericórdias é para ser reinvestido na actividade que o Estado reconhece que tem utilidade pública. Para a testemunha, as Misericórdias não são empresas lucrativas, sendo, antes, instituições voluntárias. A testemunha concretizou que, em alguns casos, os provedores podem ter uma remuneração, mas que tal não acontecia nas Misericórdias do Norte. Mais referiu que nas Misericórdias grandes, como era o caso da Impugnante, havia quatro técnicos que eram pagos, sendo que os restantes membros da mesa eram voluntários. A testemunha prosseguiu o seu depoimento, referindo que a primeira actividade que a Impugnante teve foi a saúde e que julgava que, desde o início, já existia, também, a Farmácia. Disse, a este respeito, que as farmácias nasceram dentro dos hospitais e que quando estes cresceram aquelas foram para o edifício em frente daqueles. Acrescentou que se a actividade da Impugnante fosse, hoje, apenas, a saúde, a mesma ainda estaria no espírito da solidariedade, uma vez que há várias Misericórdias que a tal só se dedicam. Disse, ainda, que a Impugnante era visitada pelos Ministros da tutela da área da saúde e da solidariedade social. Para a testemunha, se o Estado integra uma Instituição Particular de Solidariedade Social no serviço nacional de saúde fá-lo porque entende que a colaboração da mesma não é despicienda. Por sua vez, a testemunha «JJ» – que disse ser “irmão” da Impugnante -, apesar de no início do seu depoimento se ter referido, de forma mais particularizada, à Misericórdia de ..., acabou por revelar ter conhecimento directo da realidade da Impugnante. Contou ao Tribunal que conhecia relativamente bem as Misericórdias, principalmente as de ..., ..., ..., ..., ... e ... e que sabia que a maior parte do trabalho era realizado voluntariamente. Referiu que, ele próprio era voluntário. A testemunha explicou que as pessoas estavam nas Misericórdias para dar e servir - não para se servirem -, apoiando aqueles que têm mais necessidades, com espírito de missão e voluntariado. «JJ» declarou ao Tribunal que o primeiro provedor da Misericórdia de ... era primo da sua mulher e que tinha sido ele quem criou o hospital. Referiu, ainda, que, à data, já existia a farmácia e que a mesma oferecia medicamentos. Para a testemunha, o Hospital da Impugnante é uma referência a nível nacional, sendo que “muitas pessoas preferem lá ir do que ao Hospital ...”. Referiu, a este propósito, que a Impugnante “tem serviços de excelência, é o maior empregador do concelho e que dentro da área hospitalar é uma referência a nível nacional”. A testemunha concluiu o seu depoimento referindo-se ao processo de retoma de hospitais às Misericórdias. Disse que o Estado tem despesas consideráveis na área da saúde e que, através das misericórdias, consegue que se pratiquem serviços de saúde a custos substancialmente inferiores e com humanismo. Declarou que as Misericórdias tinham que ter meios para ir buscar verbas para fazer face às despesas, sob pena de entrarem em colapso. Disse, ainda, que, diferentemente do que sucedia com as instituições privadas que “pagam os impostos e o resto vai para o seu bolso”, o dinheiro das Misericórdias servia para ser reinvestido, para ajudar os que têm dificuldades e para desenvolver a economia social. Também para prova dos factos constantes nos pontos 14 e 40 e, ainda dos factos constantes nos pontos 17, 30, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 41, 42, 43, 44, 45 e 46 foi determinante o depoimento da testemunha «KK». A testemunha começou por referir que quando iniciou funções, há 16 anos, para a Impugnante, já existia o Lar de Idosos, a Creche e a Farmácia e que, nessa altura, começou a intervenção no edifício no sentido de voltar a agilizar o Hospital, que tinha estado nacionalizado, até um ou dois anos antes. Disse que sabia que o hospital era a valência com que a Impugnante principiou a sua actividade e que a Farmácia sempre foi considerada uma valência da mesma, que se estende ao nível da medicação que é fornecida aos utentes do Lar. Referiu, a este respeito, que, inicialmente, a medicação foi globalmente fornecida gratuitamente e que, actualmente, era fornecida gratuitamente a alguns carenciados. Mais declarou que os rendimentos da Farmácia permitiam realizar projectos na área social. Resultou do depoimento desta testemunha, por outro lado, que o Instituto da Segurança Social possuía vagas cativas nas diversas valências e que, noutras vagas não cativas, a Impugnante tinha solicitações do Instituto da Segurança Social, do Centro de Saúde e do Hospital .... Referiu que a maior parte dos utentes do Centro de Dia, do Apoio Domiciliário e do Lar eram admitidos por solicitação destas entidades públicas, principalmente do Instituto da Segurança Social. «KK» fez menção ao projecto da Creche e ao programa PARES, cujos processos de aprovação, decorreram, segundo a mesma, entre 2009 e 2010. A testemunha disse também que a Impugnante tem tido apoio do Instituto da Segurança Social em diversos projectos. Do depoimento desta testemunha resultou, ainda, que a área social ocupava uma área geográfica maior do que a área do Hospital. Para «KK», desde 1998/1999, a área social cresceu exponencialmente. A este respeito referiu a existência de novos projectos sociais (no âmbito das drogas, clique solidário, SOS ajuda comunitária, etc.) e o aumento do número de utentes nas diversas valências, que, segundo contou, mais do que triplicou em relação a 1998. Segundo a testemunha, desde a referida data, “o crescimento ao nível do apoio social foi exponencial” e o número de utentes aumentou anualmente. Na área social, a testemunha referiu a existência, ainda, do Centro de Actividades Operacionais, do Lar residencial, bem como o desenvolvimento de actividade social na área da infância. Contou, por outro lado, que a Impugnante colabora com a Comissão de Protecção de Menores, que alguns pais eram atendidos no departamento social e que a Impugnante tem “Empresas de Inserção” (na área da jardinagem, lavandaria e pastelaria). Segundo a testemunha, a Impugnante, nas várias valências (Infância, Lar, Centro de Dia, Apoio Domiciliário) acolhe mais utentes do que os que estão previstos nos acordos. Contou que, nesses casos, é aplicada a tabela social, pelo que os utentes pagam segundo os seus rendimentos, não se fazendo discriminação de rendimentos para admissão, sendo que a Santa Casa suporta aquilo que seria a comparticipação do Estado. Para prova dos factos constantes nos pontos 14 e 39 foi também relevante o depoimento da testemunha «LL» que começou por referir ter nascido, há quase 53 anos, na Misericórdia. A testemunha contou que sempre conheceu a Farmácia como sendo da Misericórdia e que pensa que a mesma foi adquirida em 1952/1953. «LL» referiu que em todas as valências os quadros têm gente especializada e que todos trabalham para a Impugnante com um espírito de voluntariado, isto é, com o objectivo de dar apoio a muita gente. Para a testemunha a área social ocupa mais espaço do que o Hospital e a Farmácia. Os factos constantes nos pontos 17 a 30 resultaram do depoimento da testemunha «MM». O depoimento desta testemunha foi essencial para firmar a convicção do Tribunal quanto à factualidade que se extraiu dos documentos, juntos pela Impugnante, que foram sendo referenciados em cada um dos pontos da matéria de facto dada como provada. Confrontada com o documento, junto pela Impugnante, a fls. 68 e 69 dos autos [tabelas relativas aos medicamentos administrados gratuitamente aos utentes do Lar de Deficientes e do Lar de Idosos], a testemunha disse que tinha participado na sua elaboração. Explicou que o documento foi elaborado para justificar os valores relativos a medicamentos entregues gratuitamente pela farmácia da Impugnante aos idosos e deficientes. A testemunha declarou que relativamente ao lar de idosos e ao ano de 2005 não conseguiram obter os dados devia a uma mudança no programa informático. Disse que seria possível recolher esses dados mas que o processo iria demorar muito tempo (meses). Nessa medida, questionada sobre se os valores de 2005 seriam idênticos aos dos anos relatados, disse que “eram mais ou menos os valores dos outros anos”. Confrontada com o documento, junto pela Impugnante, a fls. 70 a 90 dos autos [registo de valores não recebidos dos utentes dos Lares], a testemunha, reconhecendo o documento, explicou que, desde 2005, deixaram de escriturar globalmente os fornecimentos em nome dos respectivos lares, passando a mencionar os utentes carenciados individualmente. Mais uma vez, a testemunha explicou que só tinham o relato dos fornecimentos de medicação a partir de 2008 por causa do problema informático, mas que os valores eram idênticos aos registados. Confrontada com o documento, junto pela Impugnante, a fls. 68 e 69 dos autos [registo dos fornecimentos gratuitos de medicamentos e suplementos efectuados pela farmácia à Unidade de Cuidados Integrados, Lar de Idosos, Lar de Deficientes, Centro de Actividades Ocupacionais e ao Jardim de Infância] a testemunha, reconhecendo o documento, disse que os deficientes de dia do Centro de Actividade Ocupacionais, quando estavam mais fraquinhos, tomavam suplementos fornecidos pela farmácia. Na sequência da explicação que já tinha dado ao Tribunal, disse que não tinham dados dos anos de 2002 a 2007 por causa do constrangimento informático, mas que os valores eram idênticos aos registados. A testemunha reconheceu também o documento, junto pela Impugnante, a fls. 98 dos autos, e explicou ao Tribunal que o mesmo relatava as quantias em dívida de particulares ao Hospital. Confrontada com o documento, junto pela Impugnante, a fls. 157 dos autos, a testemunha explicou que no mesmo se fazia uma comparação dos valores recebidos pelos utentes e pela Administração Regional de Saúde Norte com os custos com o pessoal para se concluir que o Serviço de Atendimento Permanente teve, nos anos de 2006, 2007 e 2008, resultados negativos. Mais referiu que assim sucedeu nos anos anteriores a 2006, ainda que não tenham a síntese dos valores por causa do problema informático. Reconhecendo o documento, junto pela Impugnante, a fls. 101 a 108 dos autos [tabelas com os valores comparticipados pelo Serviço Nacional de Saúde e pagos pelos utentes nas cirurgias realizadas no Hospital da Impugnante e com os valores pagos pelas mesmas cirurgias numa instituição do Serviço Nacional de Saúde, respeitantes aos anos de 2002, 2003, 2004 e 2006], a testemunha contou que os vários tipos de cirurgias têm uma comparticipação do Serviço Nacional de Saúde e uma comparticipação dos utentes e que a soma desses valores é inferior ao valor praticado pelas instituições que pertencem ao Serviço Nacional de Saúde, nos anos de 2002 a 2008. Segundo a testemunha, há sempre uma grande diferença entre os valores e o Estado, ao fazer acordo com a Misericórdia, gasta bastante menos. Esclareceu que não foi junta uma tabela de preços respeitante ao ano de 2005 porque seria a mesma de 2004. A testemunha identificou os documentos a fls. 109 a 111 dos autos e referiu que neles constavam a tabela de preços do Serviço de Atendimento Permanente (urgências), bem como a tabela de preços das Consultas da Especialidade. Explicou ao Tribunal que, no serviço de atendimento permanente, a Impugnante praticava três preços distintos, a saber: um preço para isentos, um preço para não isentos e um preço para deficientes. Disse que era seguida, por isso, a qualificação do serviço nacional de saúde. Ainda relativamente as estes documentos, referiu que se podia constatar, através da análise dos mesmos, que nas consultas das especialidades os preços eram mais baixos do que os habitualmente praticados noutras instituições. Contou que nas tabelas de preços de 2003 a 2008 foram seguidos sempre os mesmos critérios. A testemunha relatou, ainda, que nos documentos a fls. 112 e 113 constavam as taxas hospitalares pagas pela realização de exames, respeitantes aos anos de 2003, 2004 e 2005. Explicou que no estabelecimento destas taxas também era efectuada a distinção entre isentos e não isentos, correspondendo a cada um desses grupos um valor a pagar distinto. A propósito do documento, junto aos autos pela Impugnante, a fls. 114 a 116 dos autos [demonstração de resultados da Unidade de Cuidados Integrados, respeitante aos exercícios de 2007, 2008 e 2009], a testemunha explicou que do mesmo constavam os resultados da valência da unidade de cuidados integrados. Tais resultados, como se depreende da leitura do documento e resultou do depoimento da testemunha, foram negativos nos anos de 2007 (-87.860,89), 2008 (-144.151,87) e 2009 (-105.494,98). «MM» relatou que, apesar dos resultados negativos, a Impugnante continuava a prestar este serviço e a fornecer, nesse âmbito, tudo o que fosse necessário. A respeito dos resultados negativos, a testemunha explicou que os mesmos existem porque os acordos não cobrem a totalidade dos gastos ou porque não há acordos. Explicou que quanto aos cuidados continuados existe, agora, um protocolo com o Instituto da Segurança Social e com a Administração Regional de Saúde Norte, mas que nos anos de 2007 a 2009 esse protocolo não existia. Nesses anos, contou a testemunha, a Impugnante assumia a exploração deficitária do serviço. Por fim, resultou do depoimento desta testemunha que a Impugnante nunca recusou atender ninguém numa consulta hospitalar. Os factos constantes dos pontos 15, 16 a 19, 25, 26, 27 e 43 também resultaram do depoimento da testemunha «NN». A testemunha começou por declarar ao Tribunal que os valores relativos aos medicamentos disponibilizados gratuitamente aos Lares de Deficientes e Idosos pela Farmácia estavam inscritos na contabilidade. Referiu que a Impugnante, quando os utentes dos Lares ou da Farmácia não podiam, por algum motivo, pagar, não recorria à via judicial. Explicou que os valores que não foram recebidos aparecem inscritos na contabilidade como proveitos porque, no momento da transacção, assim seriam designados, mas que, no entanto, os mesmos nunca foram pagos, sendo, portanto, proveitos de cobrança duvidosa ou impossível. Em consonância com depoimento de «MM», a testemunha explicou que o registo de medicamentos, fornecidos pela Farmácia, nos anos de 2002 a 2005, era efectuado por valência e que, a partir do ano de 2006, passou a ser efectuado por utente. Mais referiu que por força de um problema informático não tinham alguns dados relativos a esses fornecimentos de medicação pela Farmácia. A respeito da Unidade de Cuidados Continuados, a testemunha aludiu aos resultados negativos desta valência, existentes nos primeiros exercícios de laboração da mesma (2007, 2008 e 2009). Explicou que tais resultados se deveram à inexistência de acordo com o Estado. Disse que o serviço, nessa altura, era prestado e que os custos inerentes ao seu funcionamento eram suportados pela Impugnante. Referiu, ainda, que, hoje, os utentes pagam o valor instituído pela Segurança Social e que o restante é suportado pelo acordo, mas que, nos anos indicados, não existia esse acordo e que, ainda, assim, a Impugnante manteve esse serviço em funcionamento. Para a testemunha, a Impugnante visa o equilíbrio: as valências com saldos positivos têm que suportar o saldo de exploração negativo das outras e servir para modernizar os serviços e melhorar as instalações. Relativamente ao Serviço de Atendimento Permanente, a testemunha confirmou que, nos anos de 2006 a 2008, o mesmo teve um saldo de exploração negativo. Por último, no que concerne ao Lar de Idosos e ao Jardim de Infância, a testemunha referiu que a Impugnante tinha utentes para além do número acordado/comparticipado. ** Apreciação jurídica do recurso. O presente recurso visa somente a parte da sentença que não deu razão à Impugnante, ou seja, em relação à tributação autónoma que foi efetuada em relação às despesas não documentadas, sendo que, em sede de Reclamação Graciosa, foram admitidas algumas destas despesas, conforme resulta dos pontos 11 e 12 do probatório. Alega a Recorrente que a tributação autónoma visa sancionar o pagamento de rendimentos confidenciais a terceiros, por forma que estes deixem de pagar impostos e que a taxa desta tributação, no caso das IPSS, atinge os 70%, do valor do rendimento pago, nos termos do n.º 2 do artigo 81.º do CIRC, por isso a Administração Fiscal não pode exagerar, tratando se igual modo os presumidos pagamentos de rendimentos confidenciais a terceiros e as aquisições efetuadas para consumo da própria entidade ou despesas que não são pagamento de rendimentos a terceiros, mas despesas de representação, às quais são aplicáveis taxas inferiores, ou são meras ajudas de custo e de formação, diretamente dedutíveis. Mais alega a Recorrente que os extratos bancários mostram pagamentos que não indiciam qualquer pagamento a terceiro beneficiado, pelo contrário, evidenciam a natureza da despesa para pagamentos de produtos alimentares, de limpeza, com assinatura de revista, quotas de filiação, portagens, despesas tidas com colaborador, com cartão bancário, com alimentação, deslocações e de despesas de representação e outras para o exercício das atividades da Impugnante. A Recorrente admite ou tolera que que as despesas de “Honorários” do mapa (III.7.4.2), evidenciando a natureza de pagamentos a terceiros, se prestam a ser interpretadas como pagamento de rendimentos confidenciais, uma vez que demonstram respeitar a transferências de valores para terceiros que prestaram serviços à Impugnante e não indicam o NIF dos recebedores, todavia da leitura dos respetivos documentos integrados no Processo Administrativo, do próprio descritivo do mapa III.7.4.3 (“Outras Despesas”) não resulta indiciado que qualquer delas corresponda a pagamentos confidenciais a terceiros que, por essa via, escapem ao pagamento de impostos sobre os rendimentos. Conclui a Recorrente pela anulação da tributação autónoma. A sentença recorrida, julgou improcedente a impugnação na parte relativa à tributação autónoma, com o seguinte discurso fundamentador: «Estamos perante uma despesa não documentada “quando não existe a prova documental”. Trata-se de uma despesa sem documento. Estaremos perante uma despesa confidencial “quando não é revelada a sua natureza, origem e finalidade”. Todas elas, no entanto, serão despesas não comprovadas documentalmente - cfr., por todos, acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 5/7/2000, proferido no recurso nº 24 632, publicado em www.dgsi.pt. As despesas não documentadas são aquelas que não têm qualquer suporte documental a nível contabilístico. Por sua vez, as despesas não devidamente documentadas serão aquelas cujo suporte documental não obedece aos requisitos legalmente exigidos, embora permita identificar os beneficiários e a natureza da operação – cfr. acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 07/02/2012, proferido no processo 04690/11, publicado em www.dgsi.pt. A circunstância, por si só, de as despesas não estarem devidamente documentadas (por não existir um documento externo que as suporte) não é suficiente para as sujeitar a tributação autónoma, desde que, nesses documentos sejam perceptíveis os elementos essenciais daquelas, isto é, a sua natureza, origem e finalidade. A contrario sensu, se tais documentos não permitem conhecer os elementos essenciais das despesas, estas serão despesas não comprovadas documentalmente, por serem confidenciais, e, como tal, estarão sujeitas a tributação autónoma. No caso concreto, embora não se esteja perante despesas não documentadas – uma vez que as mesmas têm suporte em documentos internos –, do cotejo do Relatório de Inspecção Tributária conclui-se que o suporte documental existente não permite, de facto, identificar cabalmente os beneficiários das operações, nem a natureza das mesmas. Veja-se, de resto, a forma lacónica como estão descritas as despesas, o que se pode constatar, quer no quadro referente a “Honorários” – pág. 25 do RIT – (v.g. “Dr. «AA»”, “Arq. «EE»”), quer no quadro referente a “Outras Despesas” constante das págs. 25 a 28 do RIT (v.g., “DECO”, “Mackro”, “Portagens”, “Lanche”, “pagamento de carta de condução a «GG»”, “Jantar do secretariado”, “Despesas com o grupo coral”, “VISA”). Acresce que a Impugnante não alegou nem provou, como lhe competia, factualidade que permitisse revelar quem recebeu as quantias em que se consubstanciaram as despesas, nem evidenciar a concreta natureza de cada uma delas. Com efeito, limitou-se a referir genericamente que as despesas identificadas como “Outros custos” tiveram como beneficiários “utentes da Creche e dos Lares”, o “Grupo Coral da Misericórdia” e “funcionários ou colaboradores da Farmácia e do Hospital, identificados como «OO», «PP», «GG» ou “Sr. «GG»”, sem identificar cabalmente cada um dos referidos beneficiários e referindo ainda a existência de despesas com “legalizações de legados de benfeitores” e outras, sem fazer a devida correspondência com cada uma das despesas elencadas no quadro constante das págs. 25 a 28 do RIT, o que se impunha, uma vez que na descrição das despesas reproduzida no referido quadro não consta qualquer referência ao nome dos alegados benfeitores (“«QQ»”, “«RR»”, “«SS»”, “«TT»”). Por outro lado, relativamente às despesas suportadas com “Honorários”, a Impugnante também não identifica cabalmente os beneficiários de tais quantias, referindo apenas de uma forma genérica que se trata de “Arquitectos e Engenheiros da Câmara Municipal” e “jornaleiros”, o que é claramente insuficiente. Argumenta ainda que os mesmos ofereceram os seus préstimos em regime de voluntariado, o que torna incompreensível o pagamento de “compensações” ou “gratificações” - as quais, por exemplo, no caso do beneficiário identificado como “Arq. «EE»”, ascenderam, no ano em causa, ao montante de € 5.750,00 (cfr. quadro de pág. 25 do RIT) - pois é sabido que o trabalho voluntário é aquele que é feito sem qualquer remuneração, não se vislumbrando, por outro lado, em que se traduziram os “custos e perdas”/”custos dos equipamentos que usuram e dos consumíveis que gastaram”, que alegadamente terão sido suportados pelos beneficiários dos “honorários” em causa, pois também neste particular a Impugnante não concretizou a sua alegação, nem produziu qualquer prova nos autos demonstrativa de tal realidade.». Apreciando. Segundo o mencionado no Relatório de Inspeção (vide ponto 7 do probatório – item III.7.4 do Relatório), a tributação autónoma foi realizada com fundamento em «Despesas não documentadas», seja para as despesas descritas como aquisições, seja para os designados honorários, o que é corroborado pela inscrição que é efetuada no final dos quadros III.7.4.2 – Honorários e III.7.4.3 – Outras Despesas, assim como no quadro resumo (ponto 7 do probatório) e confirmado pelo item III.8 – Tributação autónoma em IRC (transcrito no final do ponto 7 do probatório), que refere: Pelo exposto na alínea III.7.4) o sujeito passivo contabilizou despesas que consideramos “não documentadas” no valor total de 52.2999,54 €. De acordo com o estipulado no nº 2 do artigo 81º do CIRC a taxa de Tributação Autónoma será 70%, assim o valor a pagar será de 36.609,68.” Portanto é neste enquadramento que a situação dos autos deve ser apreciada e não segundo o alegado pela Recorrente que se tratam de despesas confidenciais. Ora, o Supremo Tribunal Administrativo, já se pronunciou diversas vezes, sobre a necessidade de existirem documentos para comprovarem a contabilidade, mormente nas situações em que é aplicável o regime das despesas não documentadas do Código do IRC. Veja-se o acórdão do STA de 02/02/2022, proferido no processo n.º 02421/15.5BEPRT (em www.dgsi.pt), cuja parte do mesmo se transcreve: O artigo 88.º, n.º 1, do Código do IRC, na redação em vigor ao tempo dos factos, estipula: «1- As despesas não documentadas são tributadas autonomamente, à taxa de 50%, sem prejuízo da sua não consideração como gastos nos termos do artigo 23.º». A letra da lei é clara no sentido de que a tributação autónoma incide sobre despesas não documentadas. O que se deve entender por despesas não documentadas não é questão nova neste Tribunal, que tem vindo a afirmar que despesa não documentada é aquela a que falta em absoluto o comprovativo documental (cf. acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 19/04/2017, proferido no processo 01320/16). A despesa é contabilizada pelo sujeito passivo sem suporte documental. Ora, esta não é manifestamente a situação dos autos em que as despesas foram registadas na contabilidade com apoio em documentos (vendas a dinheiro e faturas), o que é, aliás, reconhecido pela Recorrente, que acaba, em defesa da sua tese, por sustentar que a documentação se deve reportar à saída dos bens da empresa, designadamente quanto ao destinatário, e que se assim não acontecer, a despesa documentada deve ter-se por não documentada. Ora, falando a lei em despesa não documentada, está a reportar-se à documentação do ato pelo qual o sujeito passivo suporta a despesa que é suscetível de afetar o resultado líquido do exercício, para efeitos de determinação da matéria tributável de IRC, não relevando nesse âmbito a documentação do destino da despesa, ou da identificação do seu beneficiário. Despesa não documentada é uma despesa sem documento e só estas o legislador sujeitou a tributação autónoma. Naturalmente que apesar de a despesa estar documentada e, por isso, não estar sujeita à tributação autónoma, tal não significa que passe o crivo da “indispensabilidade”, ao ponderar-se a atividade do sujeito passivo, a natureza e valor dos bens adquiridos para “oferta”, e a não identificação dos beneficiários desses bens, e seja aceite como gasto ao abrigo do disposto no artigo 23.º do Código do IRC (cf. o n.º 1 do citado artigo 88.º do Código do IRC), como bem entendeu o Tribunal recorrido dando nesta parte razão à Administração Tributária. Acerca da tributação autónoma, veja-se, igualmente, o que escreveu sobre o assunto o Prof. Saldanha Sanches, no Manual de Direito Fiscal, 2.ª ed. (Coimbra Editora, 2001), a págs. 288 e 289: «X – 10. As tributações autónomas Como um caso particular da tributação de certas situações de facto com uma taxa específica, criando um novo objecto tributário a latere do lucro tributável temos as chamadas tributações autónomas que têm lugar quando certos custos das empresas são transformados, eles próprios, em factos tributários; É o que acontece como consequências das previsões contidas no art. 81.º E o primeiro desses factos tributários é constituído pelas “despesas confidenciais ou não documentadas tributadas autonomamente à taxa de 50%” não sendo também consideradas como custos do exercício. E aqui a intenção da norma é primeiro penalizar fortemente essas despesas de modo a evitar um leque de comportamentos que pode ir a da distribuição oculta de lucros até outras despesas indocumentáveis como subornos. E em segundo lugar, caso elas ainda assim tenham lugar é tributá-las com uma taxa maior que as taxas combinadas do IRC mais IRS.». Efetuado este enquadramento, compete referir que as despesas em apreço (acima descritas no probatório), necessitam de um documento externo à contabilidade para poderem ser admitidas como despesas. É que, mesmo os documentos internos, designados como «Dc. Interno» ou «Nota Interna», espelham realidades externas, ou seja, pagamentos a terceiros ou despesas incorridas fora da instituição. Portanto, não revelava dificuldade o pedido de um recibo ou de um documento emitido no ato de aquisição ou de um documento comprovativo de qualquer outra despesa. É que, conforme refere a Inspeção Tributária, a falta de documentos externos das despesas, situação pode originar uma duplicação na contabilização das mesmas. Mesmo as despesas em que consta a designação no extrato bancário de um eventual destinatário, não é correspondida pela fatura ou recibo que esse destinatário deva emitir; o que significa que não se sabe o nome de quem foi emitida a fatura ou o recibo de tais pagamentos, pelo que não podem ser assim, tão simplesmente, serem admitidos. Refira-se, ainda, que conforme mencionado no Relatório de Inspeção, a Recorrente foi notificada para apresentar os documentos comprovativos de tais despesas, não tendo apresentado qualquer documento, nem nessa ocasião, nem agora junto do Tribunal. Portanto, estamos diante de situações em que era possível à Impugnante apresentar documentos externos, como por exemplo, os pagamentos de serviços prestados por arquitetos, engenheiro e pintor, assim como outras despesas. Relativamente à necessidade de apresentação de documentos justificativos das despesas em situação idêntica à presente (dado tratar-se da mesma Impugnante, embora em relação a outros anos fiscais), já se pronunciou este Tribunal Central Administrativo Norte, em 22/02/2024, no processo n.º 1670/11.0BEBRG, em Acórdão, com cujo teor concordamos e aqui transcrevemos a seguinte passagem: «É sabido que o CIRC não contém uma definição do que deva entender-se por documento justificativo e, assim sendo, coloca-se o problema de saber quais as exigências concretas que o conteúdo desses documentos deve observar para que se possa concluir que os custos neles representados se encontram devidamente comprovados. É certo que o artigo 36.º, n.º 5, do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (doravante CIVA e correspondente ao art.º 35.º na redação anterior à revisão do articulado, efetuada pelo Decreto-Lei n.º 102/2008, de 20 de junho), contém um conjunto de requisitos e formalidades que as faturas devem respeitar para efeitos de dedução daquele imposto, podendo questionar-se se tal normativo deve considerar-se aplicável a todo o ordenamento jurídico-tributário, nomeadamente para efeitos de comprovação documental de custos em IRC - nesse sentido, Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte proferido a 9 de março de 2006 no processo 00132/04. Julgamos, porém, que o documento comprovativo e justificativo dos custos, para efeitos do disposto nos artigos 23.º, n.º 1, e 41.º, n.º 1, alínea h), do CIRC, “não tem de assumir as formalidades essenciais exigidas para as faturas em sede de IVA. A exigência de prova documental não se confunde nem se esgota na exigência de fatura, bastando tão-só (…) um documento escrito, em princípio externo e com menção das características fundamentais da operação” – nesse sentido, Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 5 de julho de 2012, supra citado, bem como o acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 14 de julho de 2014, proferido no processo 02390/05.0BEPRT. Assim, a regra geral, nesta matéria, em sede de IRC, é a de que os documentos justificativos de custos e encargos deverão ser de origem externa, sendo essa origem que lhes confere a presunção de autenticidade a que se refere o atual artigo 75.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária (doravante LGT). No entanto, tal não significa que não sejam admissíveis outros meios de comprovação de custos, nomeadamente de origem interna. Porém, importa notar que “um documento de origem interna só pode substituir um documento de origem externa quando sejam reunidas provas adicionais que confirmem a autenticidade dos movimentos nele refletidos. Assim, a falta de documento externo pode ser suprida por outros meios de prova que demonstrem de forma inequívoca a justeza do lançamento efetuado. Dito de outro modo: a substituição de um documento externo por um documento interno pode, no plano exclusivo da determinação do lucro tributável, não ser irremediável se, contendo este último todos os elementos indispensáveis que devia conter o primeiro, a veracidade da operação subjacente puder ser demonstrada” - Freitas Pereira, “Relevância, em termos de apuramento do lucro tributável, de documentos internos justificativos de compras de existências”, Ciência e Técnica Fiscal, n.º 365, 1992, pp. 346 e ss. ». [Fim de citação] No ano de 2006, estabelecia o artigo 81.º (atual artigo 88.º) do CIRC: Artigo 81.º (Taxas de tributação autónoma) 1 - As despesas confidenciais ou não documentadas são tributadas autonomamente, à taxa de 50%, sem prejuízo do disposto na alínea g) do n.º 1 do artigo 42.º 2 – A taxa referida no número anterior é elevada para 70% nos casos em que tais despesas sejam efectuadas por sujeitos passivos total ou parcialmente isentos, ou que não exerçam, a título principal, actividades de natureza comercial, industrial ou agrícola. (…) Em face do exposto, verificado que esteja um pagamento, diante do qual é possível obter um recibo ou fatura, não é admissível que o comprovativo desse pagamento possa ser substituído por um documento interno elaborado pela própria impugnante. Portanto, as despesas contabilizadas pela Impugnante que não contém documento de suporte externo, quando o deviam ter, devem considerar-se despesas não documentadas, ainda que o sujeito passivo elabore documentos da sua lavra, tal situação não o desonera do dever de apresentar documentos externos que comprovem as despesas que contabilizou apenas com a documentação por si elaborada. Desta forma, não sendo apresentados documentos idóneos de suporte da contabilidade, está-se diante de uma situação de despesas não documentadas, sujeitas a tributação autónoma, nos termos do artigo 81.º do CIRC, à data aplicável. * No concerne a custas, atenta a improcedência total do recurso, é a Recorrente a responsável pelas custas do recurso – vide artigo 527.º, nos. 1 e 2 do e 529.º, n.º 2 do Código de Processo Civil. ** Nos termos do n.º 7 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário: Um pagamento, diante do qual é possível obter um recibo ou fatura, não é admissível que o comprovativo desse pagamento possa ser substituído por um documento interno elaborado pela própria impugnante. * * Decisão Termos em que, acordam em conferência, os juízes da Subsecção Tributária Comum da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida. * * Custas a cargo da Recorrente. * * Porto, 23 de maio de 2024. Paulo Moura Graça Valga Martins Irene Isabel das Neves – em substituição | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||